ANÁLISIS JURISPRUDENCIAL
I
A Los intereses por pago extemporáneo de aportes a la AFP
N
Á no son deducibles como gastos para efectos del Impuesto
L a la Renta y otros
I
S Dr. Alan Emilio Matos Barzola
I Miembro del Staff Interno de la Revista
Actualidad Empresarial
S ducción para determinar la renta neta
J nación del IR del ejercicio 2001, así como
U RTF : N.° 02116-5-2006
R Expediente : N° 395-2004
I Asunto : Impuesto a la Renta y Multa
S Procedencia : Cañete
Fecha : 25-04-06
P ción Tributaria
R referido Laudo Arbitral, al no ser uno
U ajustaba a ley, por lo que debía anali-
D SUMILLA
E das arrastrables de ejercicios anteriores
- Para que sea deducible una provisión por
N cobranza dudosa tiene que demostrarse el
C origen y la causalidad de las cuentas por
cobrar, así como la existencia del riesgo de
I de una indemnización por concepto de
incobrabilidad
A - Los intereses provienen del incumplimien-
L to de la recurrente de efectuar los pagos
por aporte a la AFP en el plazo establecido
por lo que no se encuentran vinculados
con la generación de la renta gravada o
mantenimiento de su fuente, es decir, es-
tos intereses provienen de la omisión de
pagar oportunamente los aportes reteni-
dos a sus trabajadores que debía efectuar
por cuenta de aquellos, independiente-
mente del motivo que la ocasionó.
- La RTF de Observancia Obligatoria Nº
07719-4-2005 puntualiza que las remu-
neraciones vacacionales, dada su condición
de tales y por tanto de rentas de quinta
categoría, son deducibles como gasto de
conformidad con lo dispuesto en el v) del
artículo 37º de la Ley del IR, es decir, que
la empresa debió haber cumplido con el
pago de las mismas dentro del plazo esta-
blecido para la presentación de la declara-
ción anual del IR.
- Las indemnizaciones, en tanto sean otor-
gadas por concepto de daño emergente
no están gravadas con el IR.
1. Hechos
SUNAT inició un proceso de fiscalización
a la empresa XXXX, producto de lo cual
emitió la Resolución de Determinación
Nº 224-03-0000798 respecto a algunos
S E G U N DA Q U I N C E N A - A G O S T O 2 0 0 7
reparos en el Impuesto a la Renta (IR) 2001.
Asimismo emitió la Resolución de Multa
Nº 224-02-0002717, por la infracción
tipificada en el numeral 1 del artículo 178º
del Código Tributario.
XXXX interpuso recurso de reclamación
contra las referidas resoluciones.
El 28 de noviembre del 2003, SUNAT
emitió la Resolución de Oficina Zonal
N.º 2260140000123/SUNAT que declara
improcedente el recurso de reclamación.
XXXX interpuso recurso de apelación.
I-18 INSTITUTO PACÍFICO
2. Materia controvertida
En el presente caso la controversia radica
en determinar si los reparos a la determi-
la sanción de multa vinculada a estos re-
paros se encuentran conforme a ley.
3. Posición de la Administra-
SUNAT estableció los siguientes reparos:
- Compensación indebida de las pérdi-
al ejercicio 2001. Éste reparo fue reco-
nocido por XXXX por lo tanto no exis-
te controversia al respecto.
- Adquisición de equipos de fumigación
cargados al gasto. En los recursos de
reclamación y apelación XXXX no for-
muló ningún argumento contrario,
por lo que corresponde mantener el
reparo.
- PROVISIÓN DE COBRANZA DUDOSA
NO SUSTENTADA CON COMPROBAN-
TES DE PAGO. Mediante Resolución de
Determinación Nº 224-03-0000798,
SUNAT reparo el importe de S/.41,804
al no contar con los comprobantes de
pago que sustenten dichas provisio-
nes.
- DEDUCCIÓN DE INTERESES GENERA-
DOS POR PAGOS NO OPORTUNOS A
LA AFP. Mediante Resolución de Deter-
minación Nº 224-03-0000798, SUNAT
reparo el importe de S/.8,410.16 co-
rrespondiente a intereses por pagos
no oportunos a una AFP, al conside-
rar que su deducción no cumplía con
el principio de causalidad. SUNAT in-
dica que si bien las remuneraciones
pagadas a los trabajadores encuadran
dentro del principio de causalidad, no
ocurre lo mismo con los intereses
moratorios generados por el pago no
oportuno de los aportes a una AFP
al no ser gastos necesarios para la ge-
neración de la renta de la empresa ni
para el mantenimiento de la fuente pro-
ductora.
- DEDUCCIÓN DE VACACIONES NO PA-
GADAS. Mediante Resolución de De-
terminación Nº 224-03-0000798,
SUNAT reparo el importe de S/.57,794
correspondiente a vacaciones no can-
celadas a sus empleados y obreros.
SUNAT sostiene que XXXX no acreditó
haber efectuado las retenciones corres-
pondientes por lo que procede reparar
dichos importes.
- INDEMNIZACIÓN CONSIDERADA
COMO INGRESO NO GRAVADO. XXXX
rectificó la declaración anual del IR del
ejercicio 2001, incluyendo como de-
imponible el importe de S/.11´921,625
correspondiente a una indemnización
por concepto de daño emergente otor-
gada mediante un Laudo Arbitral que
en la declaración original fue conside-
rada como ingreso gravado. Mediante
Resolución de Determinación Nº 224-
03-0000798, SUNAT consideró que el
de conciencia, no necesariamente se
zarse el hecho imponible de acuerdo
con las normas tributarias vigentes y no
en base a las consideraciones del refe-
rido laudo. SUNAT indica que se trata
lucro cesante, y por lo tanto un ingre-
so gravado con el IR. SUNAT aclara que
el laudo arbitral solo esclare relaciones
jurídicas entre las partes y solamente
comprende el pago de los montos de-
terminados, y no en cuanto a la natu-
raleza del hecho como imponible.
4. Argumentos de la persona
que apela
- PROVISIÓN DE COBRANZA DUDOSA
NO SUSTENTADA CON COMPROBAN-
TES DE PAGO. XXXX sostiene que la
provisión se refiere a créditos otorga-
dos en 1995 y 1996 y se efectuó con-
forme a la normatividad aplicable al
haber excedido dichos créditos los 12
meses de antigüedad y estar detalla-
dos en el Libro de Inventarios y Balan-
ces. XXXX sostiene que debido a la
antigüedad de las cuentas no se pudo
mostrar todas las copias de las factu-
ras, además ni la Ley del IR ni su regla-
mento señalan que se tenga que acre-
ditar la validez de estas cuentas con co-
pias de los comprobantes de pago.
XXXX sostiene que SUNAT pudo ha-
ber solicitado los Registros de Ventas
de dichos periodos donde figuran di-
chas facturas, lo cual no ocurrió.
- DEDUCCIÓN DE INTERESES GENERA-
DOS POR PAGOS NO OPORTUNOS A
LA AFP. XXXX argumenta que la referi-
da deducción corresponde a intereses
por el no pago oportuno de las contri-
buciones a una AFP, agregando que
éstas son una detracción de la remu-
neración de los trabajadores, cuya pres-
tación de servicio constituye la princi-
pal fuente generadora de ingresos.
XXXX sostiene que el pago extempo-
ráneo de los aportes no obedeció a una
medida injustificada o arbitraria o a una

práctica ilícita, sino a la grave situación
financiera y de iliquidez que atravesó,
por la cual fue declarada insolvente, in-
gresando a un proceso de reestructu-
ración para el pago de sus deudas, en-
tre las que se encontraban los aportes
provisionales no abonados y los corres-
pondientes intereses moratorios gene-
rados.
- DEDUCCIÓN DE VACACIONES NO PA-
GADAS. XXXX sostiene que de confor-
midad con las leyes laborales tenía un
año para conceder las vacaciones a que
tuviera derecho su personal. Sostiene
que las NICs y la Ley del IR reconocer el
principio del devengado, en mérito a
lo cual XXXX consideró que si no se
aceptaban las provisiones como gas-
tos por haber sido pagadas a la fecha
de presentación de la declaración jura-
da anual, tampoco debía de conside-
rarse como ingresos gravables las cuen-
tas por cobrar que no se hubieran co-
brado a esa fecha.
- INDEMNIZACIÓN CONSIDERADA
COMO INGRESO NO GRAVADO. XXXX
sostiene que la indemnización recibida
tiene la naturaleza de daño emergente
conforme con lo establecido por el lau-
do arbitral y por lo cual no se encuen-
tra gravado con el IR. Argumenta
que no tiene validez lo manifestado
por SUNAT puesto que todos los lau-
dos arbitrales tienen el mismo efecto y
validez.
5. Posición del Tribunal Fiscal
- PROVISIÓN DE COBRANZA DUDOSA
NO SUSTENTADA CON COMPROBAN-
TES DE PAGO. El Tribunal al examinar el
inciso i) del artículo 37º de la Ley del IR,
así como el inciso f) del artículo 21º del
Reglamento del IR establece que para
que sea deducible una provisión por
cobranza dudosa tiene que demostrar-
se el origen y la causalidad de las cuen-
tas por cobrar, así como la existencia
del riesgo de incobrabilidad. Para el Tri-
bunal los comprobantes de pago vin-
culados con la acreencia provisionada
constituyen prueba de la existencia y
origen de los créditos así como de su
antigüedad por lo cual XXXX se encon-
traba obligado a conservarlos con el fin
de sustentar la provisión efectuada . El
Tribunal valora que XXXX pudo haber
acreditado el origen de las cuentas
mediante otra documentación pero al
no hacerlo corresponde mantener el
reparo.
- DEDUCCIÓN DE INTERESES GENERA-
DOS POR PAGOS NO OPORTUNOS A
LA AFP. El Tribunal analiza si la deduc-
ción de los intereses moratorios por
pago extemporáneo de los aportes a la
AFP a cargo de los trabajadores de
XXXX cumple con el principio de
causalidad. Se destaca que los aportes
a la AFP de cargo de los trabajadores,
ÁREA TRIBUTARIA
son retenidos de su remuneración y
pagados por el empleador por cuenta
de aquellos, siendo que en caso de no
pagarse oportunamente se genera la
obligación legal del empleador de pa-
gar intereses moratorios.
Para el Tribunal Fiscal, los intereses pro-
vienen del incumplimiento de la recu-
rrente de efectuar los pagos por apor-
te a la AFP en el plazo establecido por
lo que no se encuentran vinculados con
la generación de la renta gravada o
mantenimiento de su fuente, es decir,
estos intereses provienen de la omisión
de pagar oportunamente los aportes
retenidos a sus trabajadores que debía
efectuar por cuenta de aquellos, inde-
pendientemente del motivo que la oca-
sionó. El hecho que los aportes no pa-
gados oportunamente le hayan servi-
do como fuente de financiamiento,
según lo que sostiene XXXX, no impli-
ca que los intereses generados cumplan
con el principio de causalidad e inclusi-
ve podrían ser considerados como una
apropiación ilícita.
- DEDUCCIÓN DE VACACIONES NO PA-
GADAS. El Tribunal examina los incisos
j) y v) del artículo 37º de la Ley del IR, y
en especial cita la RTF de Observancia
Obligatoria Nº 07719-4-2005 puntua-
lizando que las remuneraciones
vacacionales, dada su condición de ta-
les y por tanto de rentas de quinta ca-
tegoría, son deducibles como gasto de
conformidad con lo dispuesto en el v)
del artículo 37º de la Ley del IR, es
decir, que la empresa debió haber
cumplido con el pago de las mismas
dentro del plazo establecido para la
presentación de la declaración anual del
IR.
- INDEMNIZACIÓN CONSIDERADA
COMO INGRESO NO GRAVADO. El Tri-
bunal examina los artículos 1º y 2º de
la Ley del IR, así como al criterio esta-
blecido en la RTF Nº 879-2-2001 esta-
bleciendo que las indemnizaciones, en
tanto sean otorgadas por concepto de
daño emergente no están gravadas con
el IR. El Tribunal indica que el Arbitraje
es una institución jurídica basada en la
autonomía de la voluntad, es decir que
alternativamente complementa el sis-
tema judicial. El Tribunal acertadamen-
te indica que el laudo arbitral materia
de análisis no se pronunció sobre la apli-
cación de las normas tributarias a de-
terminados hechos sino respecto a la
pretensión patrimonial de XXXX. Al
haber el Laudo Arbitral dispuesto que
la indemnización a favor de XXXX era
por concepto de daño emergente, co-
rrespondía a SUNAT verificar si aquella
se encontraba gravada o no con el IR.
Para el Tribunal corresponde levantar
el reparo en éste punto.
Finalmente, el Tribunal resolvió REVO-
CAR la Resolución de la Oficina Zonal
Nº 2260140000123/SUNAT en cuan-
A C T U A L I D A D E M P R E S A R I A L | N . ° 14 1
I
to a la indemnización considerada
como ingreso no gravado, dejando sin
efecto la Resolución de Determinación
Nº 224-03-0000798 y la Resolución de
Multa Nº 224-02-0002717, respecto
a dicho punto. En cuanto a los otros
puntos, el Tribunal Fiscal CONFIRMÓ los
reparos de SUNAT.
6. Análisis Jurisprudencial
El Tribunal Fiscal esclarece diferentes incer-
tidumbres y aplicaciones relacionadas con
el Impuesto a la Renta. En la primera par-
te se aprecia que para sustentar la provi-
sión por cobranza dudosa tiene que de-
mostrarse el origen y la causalidad de las
cuentas por cobrar, así como la existencia
del riesgo de incobrabilidad, sea a través
de los Comprobantes de Pago (Medio Idó-
neo) o a través de cualquier otro medio
alternativo; no basta con simplemente ar-
gumentar que SUNAT no nos solicitó di-
cha documentación (como en el presente
caso) sino que los contribuyentes deben
de prever contar con toda la documenta-
ción sustentatoria que permita acreditar
cualquier gasto deducible.
Respecto a los intereses moratorios por
incumplimiento de pagos por apor-
tes a la AFP, el Tribunal esclarece que
no son deducibles para efectos del
IR, ya que no se puede coexistir
tributariamente con la falta de deber
de cuidado al momento de efectuar los
pagos dentro de los plazos estableci-
dos, como es en el caso particular de
las aportaciones de la AFP. Este crite-
rio acertado del Tribunal Fiscal se basa
en que hablar de intereses sobre remune-
raciones es muy distinto al concepto de
intereses moratorios por pagos
extemporáneos de aportes a la AFP.
En cuanto al tema de las vacaciones, el
Tribunal basa nuevamente sus considera-
ciones en el criterio uniforme contenido
en la RTF de Observancia Obligatoria Nº
07719-4-2005 induciendo el carácter de
remuneración de las vacaciones las cuales
son deducibles siempre y cuando se pa-
guen dentro de los plazos establecidos
para la presentación de la declaración ju-
rada anual.
Al examinar el Tribunal, el tema de las
indemnizaciones basa sus fundamentos en
S E G U N DA Q U I N C E N A - A G O S T O 2 0 0 7
deslindar que el arbitraje es una jurisdic-
ción reconocida por la propia Constitu-
ción Política, cuya acción complementa
a la de los jueces. Las normas tributarias
no buscan desconocer los alcances de
los fallos arbitrales, sino que debe
adoptarse la conciencia jurídica de que
es muy distinto esclarecer conflictos de
intereses e incertidumbres jurídicas pa-
trimoniales, y a la vez es muy distinto exa-
minar hechos imponibles que le asisten
al Estado en mérito a su potestad
tributaria.
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