A S E S O R Í A

TRIBUTARIA

Los gastos navideños y su incidencia

en el Impuesto a la Renta
y en el IGV
ESPECIAL TRIBUTARIO

Percy Denver BARZOLA YARASCA(*)

RESUMEN EJECUTIVO

C on motivo de las celebraciones navideñas, las empresas, contribuyentes de

las rentas de tercera categoría, realizan una serie de desembolsos. En ese or-
den, en el presente informe, se tratan los efectos, respecto del Impuesto a la Renta
y del Impuesto General a las Ventas, en el caso de tales gastos.
Para dicho efecto, el autor parte por analizar el tema, dividiendo su informe en
el tratamiento legal de los aguinaldos, agasajos a empleados, y gastos de repre-
sentación, sustentándose, en ese sentido, en la jurisprudencia del Tribunal Fiscal.
Finalmente, se presentan casos prácticos que ilustran la materia de este artículo.

INTRODUCCIÓN en la determinación anual del Impuesto a la Renta,

La Navidad es una fiesta muy importante para una
gran cantidad de personas. Y no resulta menos
para el caso de las empresas, pues aquellas realizan
gastos con el propósito de celebrar tal festividad.
Así tenemos que, en diciembre, muchas de ellas
suelen otorgar obsequios a sus trabajadores, como
es el caso de panetones, pavos y canastas navi-
deñas, entre otros regalos. Asimismo, se realizan
grandes celebraciones, como son los agasajos en
los que participa el personal, y que se efectúan
con el fin de propiciar un ambiente agradable para
las labores. De otro lado, los obsequios también
son otorgados a los clientes, y, algunas veces, se
realizan, además, eventos para aquellos, con el fin
de mantener una imagen en el mercado.
Debido a la trascendencia de dichos desembolsos, y
teniendo en cuenta la proximidad de la Navidad, es
propósito del presente informe, analizar el tratamiento
tributario de tales gastos respecto del Impuesto a la
Renta y del Impuesto General a las Ventas.
Así, observaremos qué aspectos se deben de tomar
en cuenta para que tales gastos resulten deducibles
y otorguen derecho al crédito fiscal para el caso
del Impuesto General a las Ventas. Igualmente,
verificar si los regalos son operaciones gravadas
con este último tributo.
En ese orden, a continuación, se abordará el
tema comentado, para lo cual, se trata la manera
en cómo se encuentran regulados estos gastos
en cada uno de los rubros comentados. Dicho
análisis también se encuentra sustentado en la
jurisprudencia emitida por el Tribunal Fiscal, y, en
algunas opiniones de la Administración Tributaria.
Finalmente, se presentan casos prácticos que nos
permitirán apreciar la aplicación de este tema.
I. LA ENTREGA DE PAVOS, CANASTAS,
PANETONES A LOS TRABAJADORES
1. Incidencia en el Impuesto a la Renta
Gasto deducible como aguinaldo:
Como se sabe, para que un gasto resulte deducible
de la renta bruta, este tiene que ser necesario
y destinado a la producción y mantenimiento

(*) Abogado por la Pontificia Universidad Católica del Perú. Egresado de la Maestría en Tributación y Política Fiscal por la Universidad de Lima.
Postítulo en Derecho Tributario en la Pontificia Universidad Católica del Perú. Especialista en materia tributaria. Asesor externo en materia
tributaria de empresas vinculadas con las actividades de minería, construcción, naviero y transporte de carga. Asesor externo en temas
tributarios de Iriarte & Asociados. Asesor externo en temas tributarios del estudio jurídico Oropeza & Asociados. Exjefe de Impuestos del
Estudio García- Bustamante, Salas Rizo-Patrón & Margary Abogados, exasesor tributario de Contadores & Empresas. Exfuncionario de la
Administración Tributaria de la Intendencia Nacional de Servicios al Contribuyente.

CONTADORES & EMPRESAS / N° 265

A-1
4 ASESORÍA TRIBUTARIA
de la renta, ello de conformidad con
lo establecido por el artículo 37 de la
Ley del Impuesto a la Renta, según lo
dispuesto en su Texto Único Ordenado,
aprobado por el Decreto Supremo
N° 179-2004-EF, en adelante LIR. Es decir,
ser un gasto causal.
Respecto del Principio de Causalidad
García Mullin, señala que, en forma ge-
nérica, todas las deducciones en primer
lugar están regidas por este concepto,
esto es, que solo son admisibles aquellas
que guarden una relación causal directa
con la generación de la renta o con el
mantenimiento de la fuente en condi-
ciones de productividad(1).
Entonces, de acuerdo a la regla antes
enunciada, para que un gasto sea de-
ducible de la renta bruta, este tiene que
ser necesario, vale decir, normal(2): i) para
producir esta renta; y, ii) mantener su
fuente.
Ahora bien, cuando se habla de nece-
sidad, no se trata que el gasto sea indis-
pensable, pues lo que se debe de acreditar
es que la razón de este desembolso tiene
como propósito final generar ingresos
gravados o mantener la fuente(3).
Conforme al último párrafo del mencio-
nado artículo 37, a efecto de determinar
que los gastos sean necesarios, estos
deberán ser normales para la actividad
que genera la renta gravada, así como
cumplir con criterios tales como razona-
bilidad en relación con los ingresos del
contribuyente, generalidad para los gastos
a que se refieren los incisos l)(4), ll)(5) y a2)
del mencionado artículo 37, entre otros.
Jurisprudencialmente se tiene que, lo que
otorga al gasto incurrido, el carácter de
necesario, es la relación de causalidad que
debe existir entre los gastos producidos
y la renta generada(6).
Adicionalmente se verifica que, todo
ingreso debe estar relacionado directa-
mente con un gasto cuya causa sea la
obtención de dicha renta, lo cual, debe
ser analizado en cada caso en concreto,
considerando criterios de razonabi-
lidad y proporcionalidad, teniendo en
cuenta la naturaleza de las operaciones
realizadas por cada contribuyente, su
volumen, que aquellos sean normales
de acuerdo con el giro del negocio,
en tanto puede ser que un concepto
sea gasto deducible en una empresa
mientras que en otra no lo es(7).
En específico, la deducción en comentario
se encuentra establecida en el literal l)
del mencionado artículo 37 de la LIR,
calificando como aguinaldo, término que,
de acuerdo con la Resolución del Tribunal
Fiscal N° 603-2-2000, se entiende a los
regalos y sumas adicionales de dinero que
A-2 1ra. quincena - Noviembre 2015
otorgan los empleadores a sus trabaja- Así, en la Resolución del Tribunal Fiscal
dores en Navidad, de forma voluntaria. En N° 0691-2-1999, se señala que la re-
el mismo sentido, tenemos la Resolución lación de causalidad debe encontrarse
del Tribunal Fiscal Nº 02669-5-2003, en sustentada con: 1) comprobantes de
virtud de la cual, los aguinaldos incluyen pago debidamente emitidos conforme al
tanto los regalos como las sumas adicio- Reglamento de Comprobantes de Pago;
nales de dinero que otorgan los emplea- 2) documentos que acrediten fehacien-
dores a sus trabajadores en Navidad en temente el destino del gasto y de ser el
forma voluntaria. caso, sus beneficiarios; 3) si el importe
Ahora bien, resulta importante resaltar del gasto corresponde al volumen de las
que además, para la deducción co- operaciones del negocio, es decir, su pro-
mentada, se deben cumplir con los porcionalidad y razonabilidad; y, 4) cuál
Principios de Generalidad, Razonabi- es la relación de las personas beneficiadas
lidad y Proporcionalidad que ya hemos con las actividades de la empresa, para
enunciado. En tal sentido, en aplica- lo cual deberá solicitar el Libro de Planilla
ción del criterio de razonabilidad, los y/o contratos de trabajo que permitan
egresos deben tener relación con los demostrar el vínculo laboral.
ingresos del contribuyente. Igualmente, Igualmente, en la Resolución Nº 02669-
siguiendo el criterio de generalidad, los 5-2003, se menciona que se puede
gastos deben ser efectuados a favor acreditar estos gastos con una relación
de todos los trabajadores, tomando de distribución de canastas navideñas
en cuenta la jerarquía y situaciones en donde figure el nombre de las per-
comunes de estos. Del mismo modo, sonas que recibieron dichos bienes y
con el criterio de proporcionalidad, en su firma.
virtud del cual el egreso debe resultar
De otro lado, en la Resolución del Tribunal
normal para la actividad que genera Fiscal N° 2000-1-2006, se desconoce un
renta o proporcional con el volumen
gasto de este tipo porque no se acreditó
de las operaciones. que los panetones hayan sido entregados
De la forma de acreditar el gasto incu- a los trabajadores ni el motivo ni la fecha
rrido: de dicha entrega de ser el caso.
A efecto de acreditar el gasto incurrido, El beneficiario de los obsequios debe ser
es indispensable que el contribuyente un trabajador con vínculo laboral
cuente con documentación sustentatoria. Conforme con la RTF N° 1115-1-2005, el
En ese orden de ideas, la información beneficiario de tales entregas debe ser un
podría ser la siguiente: trabajador con relación de dependencia.
• Listado o relación de trabajadores La entrega califica como renta gravada
beneficiarios. del trabajador
• Relación detallada de bienes entre- Entonces, de acuerdo con lo dispuesto
gados. por el artículo 34 de la LIR, la canasta
• Fecha de entrega y conformidad de navideña entregada al trabajador es renta
recepción. gravada de la quinta categoría.
• Generales de ley del trabajador y firma Concepto que debe incluirse en la boleta
del mismo. de pago
En ese sentido, diversas resoluciones del En ese orden de ideas, el valor del agui-
Tribunal Fiscal nos ayudan con el tema naldo debe incluirse dentro de la boleta
en cuestión. de pago del trabajador.
(1) GARCÍA MULLIN, Juan Roque. Manual del Impuesto a la Renta. Buenos Aires, 1978, p. 62. Citado en COSSÍO
CARRASCO, Viviana. Errores frecuentes en la deducción de gastos de una empresa. p. 9.
(2) En ese sentido, siguiendo al mencionado autor, los gastos deberán ser necesarios para obtener la renta o mantener
la fuente, normales de acuerdo al giro del negocio, mantener cierta proporción con el volumen de operaciones, en-
tre otros. Debiéndose precisar que generalmente, las legislaciones adaptan este principio, admitiendo gastos que
no guardan estrictamente relación causal; y condicionando otros que conceptualmente sí encuentran dentro de tal
principio. Para dicho efecto ver: GARCÍA MULLIN, Roque. Impuesto sobre la Renta: Teoría y Técnica del Impuesto.
Centro Interamericano de Estudios Tributarios (CIET) Organización de Estados Americanos, Buenos Aires, 1978.
(3) Ver PICÓN GONZALES, Jorge Luis: Deducciones del Impuesto a la Renta Empresarial ¿Quién se llevó mi gasto?
La Ley, la Sunat o lo perdí yo (...). Dogma Ediciones, 2004, p. 31. Para fundamentar ello, el autor menciona la RTF
N° 814-2-98.
(4) De acuerdo al inciso I) del artículo 37 de la Ley, son deducibles los aguinaldos, bonificaciones, gratificaciones y
retribuciones que se acuerden al personal, incluyendo todos los pagos que por cualquier concepto se hagan a favor
de los servidores en virtud del vínculo laboral existente y con motivo del cese. Estas retribuciones podrán deducirse
en el ejercicio comercial a que correspondan cuando hayan sido pagadas dentro del plazo establecido por el Re-
glamento para la presentación de la declaración jurada correspondiente a dicho ejercicio.
(5) Conforme con el inciso ll) del artículo 37 de la ley, son deducibles los gastos y contribuciones destinados a prestar
al personal servicios de salud, recreativos, culturales y educativos; así como los gastos de enfermedad de cualquier
servidor.
(6) Véase RTF Nº 422-3-2005 del 21 de enero de 2005.
(7) Véase criterio en la RTF Nº 03354-5-2006 del 20 de junio de 2006, RTF N° 09013-3-2007 y RTF N° 556-2-2008,
entre otras.

2. Incidencia en el Impuesto General
a las Ventas
Retiro de bienes gravado con IGV
De acuerdo con lo dispuesto en el artículo 3
de la Ley del Impuesto General a las Ventas,
según su Texto Único Ordenado, aprobado
por el Decreto Supremo N° 055-99-EF, en
adelante LIGV, la entrega de obsequios a
los trabajadores califica como retiro de
bienes gravado con este tributo. En este
caso, la base imponible es fijada de acuerdo
con las operaciones onerosas efectuadas
con terceros. De no ser posible dicha cir-
cunstancia, entonces, se aplica el valor de
mercado. Esto al amparo del artículo 15
de la LIGV y numeral 6) del artículo 5 del
Reglamento de la LIGV, Decreto Supremo
Nº 29-94-EF, en adelante RLIGV.
El Impuesto que grava el retiro no es
costo ni gasto
Es menester señalar que, el IGV que grava
el retiro de bienes no es deducible ni
como gasto ni tampoco como costo,
ello al amparo del artículo 16 de la LIGV.
Erogaciones deducibles como crédito fiscal
Respecto de las erogaciones efectuadas,
si las mismas no cumplen con ser gastos
a efectos del Impuesto a la Renta, pues,
en aplicación del artículo 18 de la LIGV,
tampoco serán crédito fiscal deducible.
Entonces, los desembolsos serán deducibles
si es que constituyen gasto o costo para
efectos del Impuesto a la Renta y se destinen
a operaciones gravadas con el IGV.
Para este efecto, es necesario que se
cuente con las facturas que sustentan las
adquisiciones, las que además deben de
ser anotadas en el registro de compras.
3. Obligatoriedad de emisión de com-
probante de pago
Por los obsequios otorgados, corres-
ponde emitir comprobante de pago, ello
al amparo de lo dispuesto en el artículo
6 del Reglamento de Comprobantes de
Pago, Resolución de Superintendencia
N° 007-99/Sunat, en adelante RCP, espe-
cíficamente, boleta de venta. En tanto la
transferencia se realiza a título gratuito,
debe consignarse dicha circunstancia en
el documento, además del detalle de los
bienes entregados, el valor referencial, esto
conforme a lo dispuesto en el numeral 8)
del artículo 8 de dicho texto legal.
II. AGASAJOS AL PERSONAL
1. Incidencia en el Impuesto a la Renta
Según el literal ll) del citado artículo 37
de la LIR, son deducibles los gastos re-
creativos en la parte que no exceda del
0,5 % de los ingresos netos del ejercicio,
ESPECIAL TRIBUTARIO
con un límite de cuarenta (40) Unidades
Impositivas Tributarias. Estos egresos son
deducibles, pues cumplen con el Principio
de Causalidad en tanto motivan a los
empleados para la producción laboral(8).
En efecto, así lo ha reconocido el Tribunal
Fiscal, en diversas resoluciones, tales como
la mencionada Nº 603-2-2000, en la cual
se indica que estos gastos redundan en
el mejor desempeño o productividad
de los trabajadores y, por lo tanto, en
la generación de rentas. Igualmente,
tenemos a la Resolución del Tribunal Fiscal
Nº 701-4-2000, en la que se indica que los
gastos necesarios para mantener la fuente
productora de la renta también incluyen los
desembolsos efectuados con la finalidad de
cubrir los eventos organizados con ocasión
de las fiestas navideñas, toda vez que existe
un consenso generalizado en que tales
actividades contribuyen a la formación de
un ambiente propicio para la productividad
del personal. Adicionalmente, en la Reso-
luciones del Tribunal Fiscal Nº 931-4-2000
y Nº 05029-5-2002.
De la forma de acreditar los egresos por
concepto de agasajos al personal
Se sustenta con:
• Comprobantes de pago.
• Documentos que acrediten de forma
fehaciente el destino del gasto, y el
beneficiario.
• Verificar si corresponden al volumen
de las operaciones del negocio, en
función de la proporcionalidad y ra-
zonabilidad.
Estos criterios se encuentran establecidos
en la Directiva N° 00900-2000/Sunat,
la que se funda en lo resuelto por el
Tribunal Fiscal, mediante las Resoluciones
N° 2411-4-96 y N° 2439-4-96.
En relación a este punto, el Tribunal Fiscal,
mediante la Resolución N° 2000-1-2006,
indica que los gastos por agasajos deben
encontrarse sustentados con aquella do-
cumentación adicional que acredite la
realización de los eventos. Igualmente,
de acuerdo con la Resolución N° 03439-
5-2007, para que los agasajos navideños
resulten deducibles, se debe contar con
la documentación que sustente que los
productos adquiridos fueron entregados
o destinados al personal de la empresa
con ocasión de las celebraciones.
III. GASTOS DE REPRESENTACIÓN
1. Incidencia en el Impuesto a la Renta
Gasto deducible
Conforme con lo dispuesto en el nu-
meral 2) del literal m) del artículo 21
(8) GARCÍA, MULLIN Roque. Manual del Impuesto a la Renta. CIET Documento N° 872, Buenos Aires, 1978, p.167.
CONTADORES & EMPRESAS / N° 265
5
del Reglamento de la LIR, Decreto Su-
premo Nº 122-94-EF, en adelante RLIR, se
consideran gastos de representación, los
destinados a presentar una imagen que
permita mantener o mejorar la posición de
la empresa en el mercado, incluyéndose los
obsequios y agasajos a clientes. Ahora bien,
de acuerdo con el literal q) del artículo 37
de la LIR, estos gastos serán deducibles en
la parte que, en conjunto, no exceda del
medio por ciento (0.5 %) de los ingresos
brutos, con un límite máximo de cuarenta
(40) Unidades Impositivas Tributarias.
Asimismo, a efecto de su deducción, es
necesario que se cumpla con los criterios
de generalidad, razonabilidad y propor-
cionalidad que ya hemos mencionado.
Forma de sustentar el desembolso
Al igual que en el caso de los obsequios
otorgados a los trabajadores, en el su-
puesto de los proporcionados a clientes,
debe contarse con una relación de los
beneficiarios. Ahora bien, importante
destacar que a la persona a la que ma-
terialmente se realiza la entrega debe
tener un cargo relevante dentro de la
organización empresarial del cliente, pues
ello justificará la disposición efectuada.
En caso de los agasajos, pues, al igual
que en el caso de los realizados a los
empleados, se debe contar con docu-
mentación sustentatoria que acredite
la realización del mismo y su finalidad.
En estos supuestos, también debe contarse
con el comprobante de pago respectivo.
2. Incidencia en el Impuesto General
a las Ventas
Retiro de bienes gravado
La entrega de obsequios a los clientes es
un concepto gravado con este impuesto,
de conformidad con lo establecido en el
mencionado artículo 3 de la LIGV.
En este caso, la base imponible, de
acuerdo con el indicado artículo 15 de la
LIGV y mencionado numeral 6) del artículo
5 del RLIGV, es el costo de adquisición
como valor de mercado.
Deducción como crédito fiscal
Conforme con lo dispuesto en el
artículo 18 de la LIGV, para la aplicación
del crédito fiscal, las adquisiciones deben
ser permitidas como gasto o costo de
la empresa a efectos del Impuesto a la
Renta, y, destinarse a operaciones gra-
vadas con el IGV.
En ese orden, en relación a los gastos
de representación, en el numeral 10)
del artículo 6 del RLIGV, se menciona
que se otorgará derecho a crédito fiscal
A-3
6 ASESORÍA TRIBUTARIA
en la parte que, en conjunto, no excedan del medio por ciento
(0.5 %) de los ingresos brutos acumulados en el año calendario
hasta el mes en que corresponda aplicarlos, con un límite máximo
de cuarenta (40) Unidades Impositivas Tributarias acumulables
durante un año calendario.
3. Emisión de comprobantes de pago
Por la entrega de obsequios, al amparo de lo indicado en el
mencionado artículo 6 del RCP, se debe emitir comprobante
de pago. Caso en el cual, de acuerdo con el artículo 8 de dicha
norma, se consignará la leyenda “transferencia gratuita”, con
el valor de la venta.
Una vez desarrollados los criterios a tener en cuenta para la deducción
de los gastos incurridos por motivo de la Navidad, y su incidencia
en los Impuestos a la Renta y General a las Ventas, a continuación,
presentamos casos prácticos que nos ilustran el tema tratado.
1 CASO PRÁCTICO
KATARI S.A.C., con motivo de las celebraciones navide-
ñas, entrega al abogado que, de forma independiente, la ase-
sora en temas tributarios –emitiéndole, a efecto de acreditar
los servicios prestados siempre recibos por honorarios– una
canasta. En ese orden, la empresa nos consulta si tal entre-
ga ¿podrá ser deducida como gasto a efecto del cálculo del
Impuesto a la Renta? Asimismo, del efecto de dicha entrega
para el caso del Impuesto General a las Ventas.
Solución:
Pues bien, en tanto la entrega de canastas navideñas, como
ya lo hemos indicado, califica como aguinaldo, esta, para
efecto de su deducción debe ser otorgada a personas con
la que se tenga un vínculo laboral. Ello de acuerdo con el
literal l) del artículo 37 de la LIR. Por ese motivo, Katari
S.A.C. no podría deducir dicha entrega como gasto. Lo se-
ñalado se encuentra sustentado, además, en la Resolución
del Tribunal Fiscal Nº 01115-1-2005 que hemos enunciado
en el presente informe.
Entonces, debe repararse ese gasto en la determinación del
Impuesto a la Renta Anual, pues se trataría de una libera-
lidad, la cual no resulta deducible de conformidad con el
artículo 44 de la LIR.
Importante indicar que, a criterio de la Administración
Tributaria, tal gasto calificaría como una disposición in-
directa de renta.
En cuanto al IGV, la operación se encuentra gravada con
este tributo por ser un retiro de bienes. La adquisición de
productos que se han entregado en dicha canasta navi-
deña no podría ser deducida como crédito fiscal en tanto
no se cumplen los requisitos establecidos en el indicado
artículo 18 de la LIGV.
2 CASO PRÁCTICO
ARIANA LA GRANDE S.A., empresa minera, con motivo
de las celebraciones navideñas, organiza un agasajo para
todo su personal en el Club Regatas de Lima, la cual es
animada por la Orquesta BRUNO MARS DE TANGAMAN-
DAPIO comandada por su cantante TAVO Q. A dicho even-
to asiste también el consultor externo que la asesora en
A-4 1ra. quincena - Noviembre 2015
inversiones en el mercado de valores y personas que no
mantienen un vínculo laboral de dependencia que, en ge-
neral, representan menos del 0.5% del total del personal.
En ese orden, la empresa nos consulta si la Sunat efectuará
algún reparo respecto a este gasto, considerando que no
todos los asistentes son empleados de la misma.
Solución:
En este caso, consideramos que es probable que la Sunat
efectúe un reparo a tal deducción. Sin embargo, entende-
mos que el gasto sí es deducible, pues se cumple con el
principio de causalidad, ya que el evento ha sido realizado
para la formación de un ambiente propicio para la produc-
tividad del personal. En ese orden, debe manifestarse que,
de acuerdo con el literal ll) del artículo 37 de la LIR ya
mencionado, el término personal no solamente está referi-
do a los empleados dependientes de la empresa. Este crite-
rio se encuentra amparado en la Resolución del Tribunal
Fiscal Nº 10442-3-2007.
Ahora bien, es importante mencionar que a efectos de la
deducción debe cumplirse con el límite establecido en la
norma para los gastos recreativos. Igualmente, se debe
contar con la documentación sustentatoria que acredite la
realización del evento y las adquisiciones o uso de servi-
cios que se hayan efectuado para tal fin. Entonces, además
de los comprobantes de pago que sustenten las adquisicio-
nes y usos de servicios, se podría contar con un documento
que se diseñe como política institucional de la empresa,
igualmente, con fotos del evento, y con una relación del
personal concurrente al mismo, entre otra información.
3
CASO PRÁCTICO
Pimpon el Muñeco S.A., empresa de juguetes, con moti-
vo de las celebraciones navideñas, decide regalar joyas
de Ilaria a las esposas de los gerentes generales de sus
tres principales clientes. En ese orden, la empresa nos
consulta si la Sunat efectuará algún reparo respecto a
este gasto, considerando que las beneficiarias son las
cónyuges.
Solución:
En este caso, consideramos que la deducción no resultaría
factible, pues se trata de una liberalidad, la cual es repa-
rable al amparo del artículo 44 de la LIR. Ello por cuanto,
si bien se trata de un obsequio este ha sido otorgado a las
esposas de los gerentes generales de las empresas clientes,
ergo, no se trata de un gasto que sirva para representar a
la empresa o mantener una posición en el mercado. Dis-
tinto sería el caso si los regalos hubiesen sido destinados
a los gerentes. Entonces, a nuestro entender, no se cumple
con el principio de causalidad.
De otro lado, y en el caso de que fuese posible sostener
la necesidad del desembolso, debería analizarse si aquel
cumple con los principios de razonabilidad y proporciona-
lidad antes comentado.
Las operaciones resultarían gravadas con el IGV, y, en
cuanto al crédito fiscal, si no son deducibles como gastos
las erogaciones efectuadas, pues tampoco lo serán por este
concepto.