NIIF 15

Ingresos
Objetivos

Al finalizar, los alumnos podrá identificar los principios

que la Compañía aplicara sobre la naturaleza,
importe, calendario e incertidumbre de los ingresos
de actividades ordinarias y flujo de efectivo que
surgen de un contrato con un cliente

2
 Alcance

 Aplicable a los ingresos resultantes de todos los contratos con clientes excepto:
Los contratos regulados por otras normas (contratos de arrendamiento, contratos de
seguros e instrumentos financieros).

Los intercambios no monetarios entre entidades que tienen el mismo tipo de actividad
y se realizan para facilitar ventas a clientes o clientes potenciales. Este sería el caso
de un contrato entre dos compañías de “Oil&Gas” que acuerdan intercambiar
productos petrolíferos para atender la demanda de sus clientes en dos sitios distintos
(NIIF 15.5d).

• Los acuerdos de cooperación y colaboración no entran en el alcance de la norma, pues

la contraparte no es un cliente:
Acuerdos en los que la contraparte no es un cliente de la entidad, sino que es un
colaborador o socio con el que se comparten los riesgos y beneficios de desarrollar el
producto que va a ser vendido (sectores farmacéuticos, Oil & Gas, sanidad) (NIIF
15.6).

• Si un contrato entra en el alcance de varias normas (p.ej. un contrato de alquiler con

servicios adicionales), se requiere que se utilicen primero los criterios incluidos en la otra
norma (si hay) para separar o medir los distintos elementos del contrato y posteriormente
los criterios de la NIIF 15
3
 Alcance

• La NIIF 15 también incluye reglas sobre la contabilización de los costos vinculados a los
contratos con los clientes
‒ También hay que utilizar antes los criterios incluidos en la otra norma que sea aplicable

• La NIIF 15 se aplicará también a las ventas de inmovilizado material, intangibles y

propiedades de inversión

• El registro de los dividendos se traspasa a las NIC 39 / NIIF 9.

4
Modelo

El ingreso se contabiliza cuando el cliente

obtiene el control de los bienes o servicios,
mediante la aplicación de las siguientes
etapas:

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1. Identificación del contrato con el cliente
Un contrato es un acuerdo entre dos o más partes que crea derechos y
obligaciones exigibles. La exigibilidad de los derechos y obligaciones de un
contrato es una cuestión del sistema legal.

Se deben cumplir todos los criterios siguientes al comienzo del contrato:

 Las partes han aprobado el contrato y se comprometen a cumplir sus respectivas
obligaciones
 Se pueden identificar los derechos de cada parte
 Se pueden identificar las condiciones de pago
 El contrato tiene sustancia comercial, y
 Es probable que la entidad recaude la contraprestación a la que tendrá derecho

Si un contrato no cumple estos criterios y la entidad recibe la contraprestación del

cliente, se reconocerá un pasivo hasta que se cumpla alguno de los sucesos siguientes,
que permitirán reconocer el ingreso:
 La entidad no tiene obligaciones pendientes de transferir y la contraprestación
recibida no es reembolsable, o
 Se ha terminado el contrato y la contraprestación recibida no es reembolsable

Se evaluaran nuevamente los criterios si hay un cambio significativo en los hechos y

circunstancias del contrato
6
1. Identificación del contrato con el cliente - Ejemplo

 Una inmobiliaria vende un local por $1.000.000 a un cliente para que instale un
restaurante.
 El cliente paga $50.000 al inicio del contrato y acuerda pagar el resto mediante un
acuerdo de financiación a largo plazo con la inmobiliaria.
 Si el cliente no paga, tiene que devolver el local y pierde el importe pagado, pero no
se le puede reclamar nada más.
 El costo del local es $600.000
 El cliente obtiene el control del local al inicio del contrato
 En esa área hay muchos restaurantes y el cliente no tiene experiencia en el negocio
de restauración.
 El cliente no tiene otros activos ni ingresos, por lo que espera pagar la financiación
con los ingresos obtenidos del restaurante.

¿Qué ingreso registra la inmobiliaria en el momento en el que traspasa el control del

local al cliente (al inicio del contrato)?

7
1. Identificación del contrato con el cliente

 Desaparece la obligación de “segmentar” los contratos: Se asigna el precio a las distintas

obligaciones de desempeño

 Combinación de contratos si:

 Los contratos se realizan aproximadamente al mismo tiempo con el mismo cliente (o partes
relacionadas), y
 Se da una de las siguientes circunstancias:
 Los contratos se negociación como un paquete con un objetivo comercial único
 El precio de un contrato depende del precio o desempeño de otro contrato
 Los contratos incluyen bienes o servicios que suponen una única obligación de desempeño

 Una cartera de contratos con características similares se pueden combinar si se espera que el
efecto no sea significativo.

 Cuando las partes acuerdan modificaciones posteriores en el alcance, en el precio del contrato o
en ambos, el vendedor debe determinar si la modificación supone:
 Un ajuste al contrato existente, o
 Un nuevo contrato

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Modificaciones al contrato

Contrato separado adicional

Se mantiene el contrato existente y hay un nuevo contrato por la parte adicional
- Se registran los dos contratos de forma independiente

Cancelación del contrato anterior y creación de un nuevo contrato

Revaluación sólo de la parte pendiente

- Se revalúan los precios de la totalidad de los bienes aún no suministrados
- El precio de la modificación se añade a los ingresos residuales del primer contrato, y
- El conjunto se reparte entre las obligaciones pendientes

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Modificaciones al contrato - Ejemplo

Una entidad firma un contrato por dos años para vender 10 unidades al año por un
precio de $100 cada unidad.
Al inicio del segundo año, se amplía el contrato dos años más respecto del contrato
original, para seguir vendiendo 10 unidades anuales

Opción 1:
Las nuevas unidades se venderán por un precio de $90 cada unidad, cuando el precio
de mercado es $ 90 por unidad.

Opción 2:
Las nuevas unidades se venderán por un precio de $70 cada unidad, cuando el precio
de mercado es $90 por unidad.

¿Cómo se reconoce el ingreso para la opción 1 y para la opción 2?

10
2. Identificar las obligaciones de desempeño incluidas en el
contrato
Una vez que la entidad ha establecido que tiene un contrato al cual se puede aplicar el
modelo de cinco pasos, el siguiente paso es valorar si hay bienes o servicios prometidos
en el contrato que representan obligaciones de desempeño separadas.

Una obligación de desempeño es un compromiso de transferir a un cliente:

a) Un bien o un servicio (o un grupo de bienes o servicios) que es distinto, o

b) Una serie de bienes o servicios distintos que son sustancialmente los mismos y
tienen el mismo patrón de transferencia

11
2. Identificar las obligaciones de desempeño incluidas en el
contrato
Modelo de dos pasos para identificar las obligaciones de desempeño
distintas

Paso 1: Analizar si el bien o Paso 2: Analizar si el bien o

servicio es capaz de ser distinto servicio es distinto en el
para el cliente contexto del contrato

El cliente puede:
- Beneficiarse del bien o
servicio individual por si
mismo, o
- Utilizar el bien o servicio en
combinación con otros
recursos que ya están
disponibles
El bien o servicio:
- No depende en gran medida
de,
- No está muy interrelacionado
con, o
- No modifica o personaliza
sustancialmente
otros bienes o servicios
comprometidos en el contrato

12
2. Identificar las obligaciones de desempeño incluidas en el
contrato
Factores que indican que no hay dependencia:

 La entidad no proporciona el servicio de integrar los distintos bienes o servicios

comprometidos en el contrato

 El bien o servicio no modifica sustancialmente o personaliza otros bienes o servicios

comprometidos en el contrato

 El bien o servicio no es altamente dependiente o no está fuertemente

interrelacionado con otros bienes o servicios comprometidos en el contrato

 El cliente podría no comprar el bien o servicio sin que el resto del contrato se viera afectado

13
2. Identificar las obligaciones de desempeño incluidas en el
contrato
 Una serie de bienes o servicios distintos que son sustancialmente iguales y tienen el
mismo patrón de transferencia suponen una única obligación de desempeño

 Tienen el mismo patrón de transferencia si se cumplen los dos criterios siguientes:

 Cada bien o servicio distinto que la entidad se ha comprometido a transferir debe cumplir los
requisitos para ser una obligación que se satisface a lo largo del tiempo, y

 El método de medición de satisfacción de la obligación ha de ser el mismo para esos bienes

o servicios

 El IASB ha dejado claro que esta opción se refiere a series de bienes o servicios
que se transfieren de forma consecutiva, no para aquellos que se transfieran a la
vez

14
2. Identificar las obligaciones de desempeño incluidas en el
contrato

15
2. Identificar las obligaciones de desempeño incluidas en el
contrato - Ejemplo
Serie de bienes o servicios que son sustancialmente los mismos – cantidad
especificada de bienes o servicios distintos

La Compañía A le presta al Cliente Z servicios de procesamiento mensual de nómina

por un año y concluye que cada servicio mensual (1) es distinto, (2) satisface los
criterios para el reconocimiento de ingresos ordinarios con el tiempo, y (3) tiene el
mismo método para la medición del progreso. Además, concluye que el acuerdo es
proporcionarle al cliente una cantidad especificada de bienes o servicios distintos (ie
12 casos distintos de procesamiento de nómina).

Habiendo determinado qué es para prestar 12 servicios distintos, la Compañía A

determina que, si bien el volumen exacto de datos de nómina de empleados puede
variar cada mes, el beneficio consumido por el cliente (i.e. el procesamiento de la
nómina para ese mes) es sustancialmente el mismo para cada transacción mensual.
Por consiguiente, la Compañía A concluye que los servicios mensuales de nómina son
sustancialmente los mismos y satisfacen los requerimientos de la NIIF 15:22(b) para
ser contabilizados como una sola obligación de desempeño.

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2. Identificar las obligaciones de desempeño incluidas en el
contrato - Ejemplo
 La entidad A acuerda vender un equipo a un cliente.

 Para que el equipo funcione adecuadamente hay que instalarlo, lo cual es

complejo.

 Aunque la instalación la pueden realizar varias entidades, el cliente decide que lo

haga la entidad A.

 Además, el acuerdo incluye un contrato de mantenimiento del equipo durante

tres años.

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2. Identificar las obligaciones de desempeño incluidas en el
contrato - Ejemplo
Paso 1 Paso 2

El equipo no se puede El equipo y la instalación están

utilizar sin la instalación. Sin
Equipo embargo, el cliente puede
contratar a otra entidad para
realizarla
► Distinto: Ir al Paso 2
muy interrelacionados. Se
requiere una significativa
modificación y personalización
durante la instalación
► No son distintos

La instalación la pueden Ver punto anterior para el equipo

Instalación hacer varias entidades
► Distinto: Ir al Paso 2

Los servicios tienen una Los servicios no están

función distinta y se venden interrelacionados
Mantenimiento
de forma separada ► Distintos
► Distinto: Ir al Paso 2

Hay dos obligaciones de desempeño: Una para el equipo e instalación y otra para el
mantenimiento
18
2. Identificar las obligaciones de desempeño incluidas en el
contrato
 La evaluación de si un bien o servicio es distinto se ha de realizar desde la
perspectiva de cada contrato con el cliente

 Dependiendo del contrato firmado con cada cliente puede haber un número
diferente de obligaciones de desempeño

 Esta identificación de desempeño distinta en función del contrato se centra en el

análisis desde la perspectiva del contrato tal y como antes se ha mencionado.

 Si la opción le da al cliente un derecho significativo, que no recibiría sin

realizar ese contrato, para la compra futura de bienes o servicios con un
descuento adicional o de forma gratuita, la opción se considera como una
obligación de desempeño adicional.

19
2. Identificar las obligaciones de desempeño incluidas en el
contrato
 Asignación de una parte del precio de la transacción original a la opción, sobre la
base de una estimación del valor de la ventaja concedida y de la probabilidad de
que se ejercite la opción.

 Si la opción se refiere a bienes o servicios similares, se permite la alternativa

de determinar el precio total de la transacción (incluyendo los bienes o
servicios sujetos a la ejecución de la opción) y repartir el importe entre todos
los bienes o servicios

 Si no le da al cliente un derecho significativo, la opción no se considera una

obligación de desempeño separada del contrato original y sólo será considerada
como un contrato separado cuando se ejecute la opción

20
2. Identificar las obligaciones de desempeño incluidas en el
contrato - Ejemplo
 Una entidad A, al vender un producto X por $100, entrega un vale de descuento
del 40% para la adquisición de otro producto en los próximos 30 días en su
tienda
 Este vale solamente puede ser canjeado en una compra futura, ya sea de un
producto o de varios a la vez, pero la compra nunca puede ser superior a $60.
 La compañía realiza estas promociones todas las quincenas y en base a su
experiencia conoce que el 80% de los vales de descuento son canjeados en el
mes siguiente
 Adicionalmente, la compañía conoce que los bienes adquiridos con el vale de
descuento tienen un valor medio de $50.

Se pide:
 Identificar cuantas obligaciones de desempeño existen en una venta de este tipo
y justificar la respuesta.

 ¿Serías capaz de decir cuál es el valor de la obligación u obligaciones de

desempeño que hayas identificado en el punto anterior?

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2. Identificar las obligaciones de desempeño incluidas en el
contrato - Ejemplo
 En la transacción expuesta, el cliente tiene derecho a un bien (el que compra) y
a un descuento en una compra futura.

En este caso tenemos un bien y un descuento, tenemos que analizar si son o no

distintos. En este sentido, la NIIF 15.27 dice:
“Un bien o servicio que se compromete con un cliente es distinto si se cumplen
los dos criterios siguientes:
a) El cliente puede beneficiarse del bien o servicio en sí mismo o junto con otros
recursos que están ya disponibles para él (es decir, el bien o servicio puede ser
distinto); y
b) El compromiso de la entidad de transferir el bien o servicio al cliente es
identificable por separado de otros compromisos del contrato (es decir, el bien o
servicio es distinto en el contexto del contrato).”

22
2. Identificar las obligaciones de desempeño incluidas en el
contrato - Ejemplo
 El cliente se puede beneficiar de lo que compra y se puede beneficiar del
descuento en una próxima compra.

 La entidad puede identificar la venta de cada bien y puede identificar el

descuento en una compra futura.

Conclusión, son dos bienes distintos, luego son dos obligaciones de desempeño.

 A la hora de valorarlas la compañía ha de utilizar como valor la estimación del

valor de la ventaja concedida y la probabilidad de que ocurra.

 Conociendo que la probabilidad de que ocurra es del 80% y que se utiliza en

compras de productos por un valor medio de 50 US$ tenemos:

50 US$ X 80% X 40% = 16 US$, luego el valor de la obligación de desempeño del

descuento es de 16.

23
2. Identificar las obligaciones de desempeño incluidas en el
contrato - Ejemplo
Si hemos vendido un producto que vale $100 y una opción que vale $16 por un
total de $100, tenemos que el producto lo hemos vendido por 100 X (100/116) y el
descuento por 100 X (16/116), o lo que es lo mismo por $86,2 el producto y $13,8 el
descuento. Por lo tanto registraríamos:

 Caja uy banco por $100

 Venta de producto por $86.20

 Pasivo por $13.80

24
2. Identificar las obligaciones de desempeño incluidas en el
contrato
Garantías

Las entidades a menudo proporcionan una garantía en conexión con la venta de un producto
(sea un bien o servicio). La naturaleza de esa garantía puede variar de manera importante a
través de industrias y contratos. Algunas garantías les proporcionan a los clientes
aseguramiento de que el producto relacionado funcionará tal y como las partes tienen la
intención que lo haga porque cumple con las especificaciones acordadas (una garantía ‘tipo
aseguramiento’). Otras garantías le proporcionan al cliente un servicio además del
aseguramiento de que el producto cumple con las especificaciones acordadas (una garantía
‘tipo servicio’). [NIIF 15:B28]

Cuando el cliente puede comprar una garantía por separado (e.g. porque el precio de la
garantía es fijado o negociado por separado), la garantía es un servicio distinto porque la
entidad ha prometido prestar el servicio además que el producto tenga la funcionalidad que se
describe en el contrato. En tales circunstancias, la garantía prometida es contabilizada como
una obligación de desempeño separada. Esto requerirá que una porción del precio de
transacción sea asignada al servicio de garantía proporcionado (vea sección 8). [NIIF 15:B29].

Cuando el cliente no puede comprar la garantía por separado, ella debe ser contabilizada de
acuerdo con la NIC 37 Provisiones, pasivos contingentes y activos contingentes a menos que
la garantía prometida, o parte de la garantía prometida, sea una garantía tipo servicio. [NIIF
15:B30]

25
3. Determine el precio de la transacción
 El precio de transacción es la cantidad de consideración a la cual la entidad
espera tener derecho en intercambio por transferir bienes o servicios prometidos
a un cliente, excluyendo las cantidades recaudadas a nombre de terceros (e.g.
algunos impuestos a las ventas). Puede incluir cantidades fijas, cantidades
variables, o ambas. Tanto los términos del contrato como las prácticas de
negocio acostumbradas de la entidad necesitan ser considerados en orden a
determinar el precio de transacción.

 El estimado del precio de transacción será afectado por la naturaleza,

oportunidad y cantidad de la consideración prometida por un cliente. En la
determinación del precio de transacción, se deben considerar los efectos de todo
lo siguiente:
(a) consideración variable;
(b) Estimados de la restricción de la consideración variable;
(c) la existencia de un componente importante de financiación contenido en el
contrato;
(d) consideración que no es en efectivo; y
(e) consideración por pagar a un cliente.

26
3. Determine el precio de la transacción

27
3. Determine el precio de la transacción - Ejemplo
Sanción que da origen a consideración variable

Una entidad participa en un contrato con un cliente para construir un activo por $1
millón. Además, los términos del contrato incluyen una sanción de $100,000 si la
construcción no es completada dentro de los tres meses de la fecha especificada
en el contrato.

La entidad concluye que la consideración prometida en el contrato incluye una

cantidad fija de $900,000 y una cantidad variable $100,000 (que surge de la
sanción).

La entidad estima la consideración variable de acuerdo con [NIIF 15:50 a 54] y

considera los requerimientos contenidos en [NIIF 15:56 a 58] sobre la restricción de
los estimados de la consideración variable.

28
3. Determine el precio de la transacción
Uno de los siguientes métodos debe ser usado para estimar la cantidad de la
consideración variable, dependiendo de cuál método predice mejor la cantidad de
la consideración a la cual la entidad tendrá derecho:

a) Valor esperado: este puede ser apropiado cuando la entidad tenga un número
grande de contratos con características similares y es calculado como la suma
del promedio ponderado de las cantidades en un rango de cantidades posibles
de consideración; y

b) Importe más probable: este puede ser apropiado cuando un contrato tenga
solo dos resultados posibles (e.g. la cantidad recibida se basa en si un bono de
desempeño es logrado, o no). Es la cantidad individual más probable en un
rango de cantidades posibles de consideración (i.e. el resultado individual más
probable del contrato).

[NIIF 15:53]

29
3. Determine el precio de la transacción
Venta con derecho de devolución
En algunos contratos, la entidad transfiere el control de un producto a un cliente y
también le otorga al cliente el derecho a devolver el producto por diversas razones
(e.g. descontento con el producto) y recibir una combinación de los siguiente:
(a) reembolso total o parcial de cualquier consideración pagada;
(b) un crédito que puede ser aplicado contra cantidades adeudadas, o que serán
adeudadas, a la entidad; o
(c) otro producto en intercambio.

Para contabilizar la transferencia de productos con un derecho de devolución (y

para algunos servicios que sean prestados sujetos a reembolso), la entidad debe
reconocer todo lo siguiente:
(a) una cantidad de ingresos ordinarios por los productos transferidos, basada en la
consideración a la cual la entidad espera tener derecho (por consiguiente, no deben
ser reconocidos ingresos ordinarios por los productos que se espere sean
devueltos);
(b) un pasivo de reembolso por las cantidades que se espere sean reembolsadas; y
(c) un activo, con un ajuste correspondiente al costo de ventas, por el derecho de la
entidad a recuperar productos de clientes en la liquidación del pasivo de reembolso.

[NIIF 15:B20, B21]

30
4. Asigne el precio de transacción a las obligaciones de
desempeño contenidas en el contrato
El objetivo cuando se asigna el precio de la transacción es que una entidad
distribuya el precio de la transacción a cada obligación de desempeño (a cada bien
o servicio que sean distintos) por un importe que represente la parte de la
contraprestación a la cual la entidad espera tener derecho a cambio de transferir
los bienes o servicios comprometidos con el cliente.

Asignación basada en precios de venta independientes

una entidad determinará, al comienzo del contrato, el precio de venta independiente
del bien o servicio que subyace en cada obligación de desempeño del contrato y
asignará el precio de la transacción en proporción a dichos precios de venta
independientes

El precio de venta independiente es el precio al que una entidad vendería un bien o

servicio comprometido de forma separada a un cliente

31
4. Asigne el precio de transacción a las obligaciones de
desempeño contenidas en el contrato
Los métodos adecuados para estimar el precio de venta independiente de un bien o
servicio incluyen, aunque no se limitan a los siguientes:

(a) Enfoque de evaluación del mercado ajustado

(b) Enfoque del costo esperado más un margen

(c) Enfoque residual

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