Chua (Cap. 2) - Desarrollos Radicales en El Pensamiento Contable

Avances interdisciplinarios
para una comprensión crítica

de la contabilidad
Textos paradigmáticos de las corrientes heterodoxas
Revistas relacionados de los textos originales
The Accounting Review.

Vol. 61. No. 4.
Autorización de esta reimpresión por la AAA
Accounting, Organizations and Society

Vol 12 No 4. 2123090314303
Autorización de Elsevier
Accounting, Organizations and Society

Vol. 10 No.4.2123111200781
Accounting , Organizations and Society

Vol 12 No 3. 2104820356109
Administrative Science Quarterly

No 43. ASQ 199-6
Autorización de Cornell University – The Johnson School
Accounting, Auditing and Accountability Journal

Vol. 18, No. 5. BDEV2556
Autorización de Emerald Group
Avances interdisciplinarios
para una comprensión crítica
de la contabilidad
Editado por
Mauricio Gómez Villegas

Escuela de Administración y Contaduría Pública - Universidad Nacional de Colombia
Carlos Mario Ospina Zapata

Departamento de Ciencias Contables - Universidad de Antioquia
Gómez Villegas, Mauricio, 1977 –y Ospina Zapata, Carlos Mario, 1978–
AVANCES INTERDISCIPLINARIOS PARA UNA COMPRENSIÓN
CRÍTICA DE LA CONTABILIDAD. Textos paradigmáticos de las corrientes
heterodoxas /Escuela de Administración y Contaduría Pública - Universidad
Nacional de Colombia y Departamento de Ciencias Contables - Universidad de
Antioquia. 2009
248 p.
ISBN: 978-958-719-189-9
1) Teorías contables. 2) Investigación contable. 3) Contabilidad

crítica. 4) Corrientes heterodoxas en contabilidad. 5) Disciplina
contable
AVANCES INTERDISCIPLINARIOS PARA UNA COMPRENSIÓN CRÍTICA DE LA CONTABILIDAD.

Primera edición 2009
Derechos reservados de la presente edición

© Escuela de Administración y Contaduría Pública - Universidad Nacional de Colombia
© Departamento de Ciencias Contables - Universidad de Antioquia
© Mauricio Gómez Villegas
mgomezv@unal.edu.co
© Carlos Mario Ospina Zapata
cmospina@economicas.udea.edu.co
ISBN 978-958-719-189-9
Traducción capítulos 2, 3, 4, 5 y 6 Manfred Acero Gómez

Traducción capítulo 7 Mauricio Gómez Villegas
Revisión técnica – Mauricio Gómez Villegas
Diseño, diagramación e impresión

L. Vieco e Hijas Ltda.
Medellín
Impreso y hecho en Colombia
Queda rigurosamente prohibida, sin la autorización escrita de los titulares del copyright, bajo las sanciones
establecidas en las leyes, la reproducción total o parcial de esta obra por cualquier medio o procedimiento,
comprendidas las lecturas universitarias, la repografía y el tratamiento informático, y la distribución de
ejemplares de ella mediante alquiler público.
Agradecimientos
Tenemos que reconocer el aporte de muchas personas e

instituciones en el desarrollo de este proyecto. Agradecemos a
las casas editoriales de los diferentes Journals y a las empresas
tenedoras de los derechos, las cuales, con todos los trámites
necesarios, autorizaron la traducción y reproducción de los
artículos. En especial agradecemos a la American Accounting
Association, por la deferencia que ha tenido reiteradamente
con la Escuela de Administración y Contaduría Pública de la
Universidad Nacional de Colombia, permitiendo la traducción
de varios textos por parte de diferentes profesores. Nuestro
reconocimiento al profesor Richard Baker, quien desde un
comienzo autorizó personalmente la reproducción de su
artículo. A los demás autores de los textos originales debemos
expresar nuestros reconocimientos. Estamos muy agradecidos
con el coordinador editorial de la revista Innovar, Manfred
Acero Gómez, por el juicioso trabajo de traducción de varios
de estos textos. También nuestro reconocimiento institucional
al Departamento de Ciencias Contables de la Universidad
de Antioquia y a la Escuela de Administración y Contaduría
Pública de la Universidad Nacional de Colombia y a sus
respectivos directores. Al profesor Javier Carvalho Betancur
en la Universidad de Antioquia y al profesor Gerardo Mejía
Alfaro en la Universidad Nacional por acoger y apoyar esta
propuesta. Mérito especial a nuestros colaboradores en la
edición y producción del libro. Por último, a todos nuestros
amigos académicos y profesionales en el país y el exterior, pero
muy especialmente al maestro Danilo Ariza Buenaventura,
promotor y actor del pensamiento contable reflexivo y crítico
en Colombia.
Contenido
Capítulo 1
Ampliando las fronteras en la disciplina contable: una introducción
para la contextualización de los ejemplares heterodoxos 13
I. Introducción 13
II. Contexto académico y profesional de la contabilidad en Colombia.
(Síntesis) 15
III. Las tendencias dominantes de la contabilidad académica
en el contexto internacional 23
IV. Las visiones interdisciplinarias y críticas a través
de los textos seleccionados 30
Capítulo 2
Desarrollos radicales en el pensamiento contable 37
Wai Fong Chua
I. Introducción 38
II. Clasificaciones recientes sobre las perspectivas contables 39
III. Una clasificación de las asunciones 40
IV. La corriente principal del pensamiento contable - Asunciones 43
IV.1. Creencias sobre la realidad física y social 43
IV.2. Creencias sobre el conocimiento 44
IV.3. Creencias sobre el mundo social 46
IV.4. Teoría y práctica 48
V. La corriente principal de la contabilidad –
Consecuencias y limitaciones 49
VI. La visión interpretativa – Asunciones 51
VI.1. Creencias sobre la realidad física y social 52
VI.2. Creencias sobre el conocimiento 52
VI.3. Creencias sobre el mundo social 53
VI.4. Teoría y práctica 54
VII. La visión interpretativa – Consecuencias 54
VIII. La alternativa crítica – Asunciones 58
VIII.1. Creencias sobre la realidad física y social 58
VIII.2. Creencias sobre el conocimiento 60
VIII.3. Creencias sobre el mundo social 60
VIII.4. Teoría y práctica 61
IX. La perspectiva crítica – Consecuencias 62
X. Conclusión 67
Apéndice 1. Dificultades del esquema de Burrell y Morgan (1979) 67
Comentario 76
Tensiones para discernir la necesidad de un pluralismo metodológico
en Contabilidad 76
Capítulo 3
La contabilidad como una institución de legitimación 79
Alan J. Richardson
I. Introducción 79
II. La naturaleza de la legitimación 81
III. La perspectiva estructural-funcionalista 82
III.1. Un panorama teórico 82
III.2. Investigación contable relevante 85
III.3. Repercusiones en investigaciones futuras 86
IV. La perspectiva social-constructivista 87
IV.1. Un panorama teórico 87
IV.2. Investigación contable relevante 89
IV.3. Repercusiones en investigaciones futuras 90
V. La perspectiva hegemónica 91
V.1. Un panorama teórico 91
V.2. Investigación contable relevante 92
V.3. Repercusiones en la investigación futura 94
VI. Discusión 94
Comentario 100
La legitimación en el contexto legal de la contabilidad en Colombia 100
Capítulo 4
Sistemas contables y sistemas de rendición de cuentas: comprendiendo
las prácticas contables en sus contextos organizacionales 103
John Roberts
Robert Scapens
I. Introducción 103
II. La dualidad de la estructura 105
III. Sistemas contables y sistemas de rendición de cuentas 108
IV. Las prácticas contables en los contextos organizacionales 113
V. Conclusión 117
Comentario 122
Sobre la necesidad de una recreación organizacional
y social de los sistemas contables en Colombia 122
Capítulo 5
La contabilidad y la construcción de la persona gobernable 127
Peter Miller
Ted O’Leary
II. El presupuesto y costeo estándar 134
III. La nación eficiente y el individuo eficiente 138
III.1. El discurso de la eficiencia nacional 138
III.2. Concepciones filosóficas y sociológicas de un elemento
social racionalmente administrado 142
III.3. Algunas prácticas reales de gestión socio-política 144
IV. La firma como un lugar en la construcción de la persona gobernable 148
V. Un gesto hacia el presente 155
VI. Repercusiones y conclusiones 163
Comentario 170
Encuentros distintos con el trabajo histórico e interdisciplinario
en contabilidad (potencialidades) 170
Capítulo 6
La planeación de negocios como pedagogía: lenguaje y control
en un campo institucional cambiante 175
Leslie S. Oakes
Barbara Townley
David J. Cooper
II. Bourdieu y la teoría institucional 178
II.1. Campos 179
II.2. Capital 179
II.3. Las repercusiones del capital y los campos 181
III. Métodos 184
IV. Los sitios históricos y culturales como un campo
de producción restringida 187
V. El control sutil a través de la planeación de negocios y la pedagogía 191
V.1. La planeación de negocios como pedagogía en acción 195
VI. Campos de producción de gran escala 199
VII. El capital y los campos de la producción cultural: el papel de la acción
estratégica y el control 204
VIII. Discusión y conclusión 207
Comentario 218
La contabilidad como reproductora pedagógica del “campo” económico:
algunos retos para los contadores académicos en Colombia 218
Capítulo 7
¿Cuál es el significado del “interés público”? Examinando la ideología
de la profesión de la contaduría pública americana 223
C. Richard Baker 223
II. El concepto de ideología en la investigación contable. 224
II.1. Definiciones de ideología 225
III. Examinando ciertas afirmaciones retóricas acerca del servicio al intéres
público en la profesión de la Contaduría Pública Americana 227
III.1. El Código de conducta del AICPA 227
III.2. La declaración de la misión de la FASB y las declaraciones
de conceptos de contabilidad financiera 231
III.3. Educación para la confianza pública 233
IV. El concepto de ideología de Ricoeur y la profesión
de la Contaduría Pública Americana 235
IV.1. El examen de Ricoeur del concepto de ideología. 235
IV.2. Aplicación del concepto de Ricoeur a la profesión
de la Contaduría Pública 236
V. Conclusión 237
Comentario 240
Pistas para un examen de la ideología en la profesión contable colombiana 240
Los autores 245

Avances Interdisciplinarios para una Comprensión
Crítica de la Contabilidad
Gómez V., M. y Ospina Z., C. (Eds.). © Derechos
Capítulo 1
reservados, (2009)
Ampliando las fronteras en la disciplina contable:

una introducción para la contextualización de
los ejemplares heterodoxos

Universidad Nacional de Colombia

Universidad de Antioquia
I. Introducción
El desarrollo académico de la contabilidad viene consolidándose a nivel mundial en los
últimos 50 años. En Colombia, y quizás en varios de los países de Latinoamérica, nuestra
tradición enfáticamente legalista en el ejercicio y la enseñanza de la contabilidad y de
la Contaduría Pública, ha implicado una especie de rezago en la difusión, evaluación,
contrastación y construcción de concepciones académicas de la contabilidad, que
redunden en la comprensión y transformación de las prácticas concretas de los contables
y, por su intermedio, del tejido organizacional y social. Por ello, resulta conveniente
que nuestros procesos de formación e investigación se nutran de las concepciones y
avances más sustanciales de la academia contable a nivel internacional, atendiendo, por
supuesto, al espíritu crítico y agudo y a la contextualización que nuestra realidad reclama
y merece (Fals y Mora-Osejo, 2004).
Uno de los caminos más importantes para la difusión de las visiones académicas se está
dando a escala mundial por medio del acceso a diferentes revistas académicas –Journals– y
a los textos de investigación construidos en varios países industrializados, ambos editados
en inglés. En nuestro país, la mayoría de la bibliografía de fundamentación conceptual,
se basa en los textos de autores hispanohablantes o en traducciones de las visiones más
funcionales de corte instrumentalista en la profesión. Textos paradigmáticos como el
de Richard Mattessich (Contabilidad y Métodos Analíticos), sólo han sido traducidos
al español a inicios del 2000 y recientemente introducidos a la discusión formativa e
investigativa de primera mano. En ambos casos, bien sean las revistas o los libros de
punta, la visión académica de los avances contables goza de poca difusión, entre muchas
otras razones, por la carencia de textos al alcance del público hispano parlante.
14/ Avances Interdisciplinarios para una Comprensión Crítica de la Contabilidad
Actualmente, algunas de las perspectivas de mayor fuerza argumental y desarrollo

académico en contabilidad, son las corrientes interdisciplinaria y crítica. Estas perspectivas
buscan nutrir la reflexión con una comprensión del rol social, institucional y político de
la contabilidad. Con ello se complementa y contrapone la visión más difundida que
se basa en una concepción económica (particularmente neoclásica) del papel y de la
dimensión de los sistemas de información y control contables y de los informes que
tales sistemas producen. No obstante, esta corriente también es producida y difundida
en lengua inglesa, en Journals como “Critical Perspectives on Accounting; Accounting,
Organizations and Society; Accounting, Auditing and Accountability Journal; Accounting
Forum”, entre otros.
Es en este <contexto> en el que hemos tomado como <pretexto> compendiar,
traducir y comentar algunos de los artículos paradigmáticos de las corrientes
interdisciplinaria y crítica de la contabilidad, para editar un <texto> en idioma
castellano asequible a estudiantes, profesionales, investigadores y otros interesados en
los aspectos sociales, institucionales, organizacionales y políticos de la contabilidad.
Pensamos que esta labor puede aportar al proceso de consolidación de una cultura
académica contable, que reconozca nuestros problemas y realidades organizacionales
en Colombia y Latinoamérica y que sea dialogante con el entorno internacional en virtud
de su capacidad reflexiva, argumental y crítica.
Los documentos que hemos seleccionado han sido calificados como reflexiones clásicas
y contemporáneas en las visiones interdisciplinaria y crítica de la contabilidad (Macintosh &
Hopper, 2005). Los textos fueron escritos y publicados a lo largo de los últimos 25 años en
varias de las revistas de mayor impacto en la academia contable y organizacional. El impacto
de estos documentos y de algunas de las revistas en que han aparecido, no proviene de su
identidad con los valores y el discurso convencional en la academia contable, sino por su
distanciamiento y posición de ruptura con las ideas dominantes.
El énfasis interdisciplinario que caracteriza tanto a estos artículos, como al pensamiento
de sus autores, se diferencia de aquellas aproximaciones más funcionalistas y positivistas
que también han nutrido de forma interdisciplinaria a la academia contable dominante
en el mundo (Ryan, Scapens y Theobald, 2004), especialmente en Estados Unidos.
Su principal marca es la comprensión de la contabilidad como una práctica social,
institucional y política interesada (Hopwood y Miller, 1994).
Las corrientes heterodoxas de la sociología, la filosofía, la antropología, la teoría
crítica, entre otras, nutren las vías de comprensión de la contabilidad, para movernos de
la postura simplificadora y lineal según la cual “la contabilidad depende esencialmente
del entorno económico y de los negocios”. Esta sentencia genera la apariencia de la
contabilidad como un instrumento, como un “medio” neutral, libre de todo sesgo, interés
o impacto socio-político. En estos documentos veremos que, en efecto, la contabilidad
se inscribe en estructuras socio-económicas, pero que ella no es una receptora pasiva de
presiones externas. Se evidenciará, gracias a fuentes intelectuales poco convencionales
para los contadores, que la contabilidad no solamente actúa como un medio, sino que
se constituye en un conocimiento que amplifica, modifica, re-contextualiza y determina
ideas, prácticas institucionales, estructuras simbólicas y morales, e intereses y visiones del
mundo. Con ello la contabilidad se descentra de la perspectiva que la concibe como un
Ampliando las fronteras en la disciplina contable /15
conjunto de técnicas neutrales, brotadas de una lógica “pura”, prohijada por el interés
individual racional y maximizador.
Reconocer tales aportes y su impacto en la concepción académica de la contabilidad
puede ser para algunos una tragedia, cuando no una herejía. Para nosotros, en cambio,
tal reconocimiento se constituye en una pieza fundamental para comprender la realidad
social y organizacional reconfigurando nuestras categorías e instrumentos para intervenir y
construir el mundo. Pero alertamos a los lectores sobre la necesidad científica de siempre
contrastar. Necesitamos contraponer las teorías y visiones ortodoxas con las heterodoxas,
las visiones ortodoxas con nuestra realidad, y también las perspectivas heterodoxas con
nuestro propio contexto. Por ello, planteamos la necesaria revisión, estudio y evaluación de
las diversas concepciones académicas de la contabilidad y abordar con todo el compromiso
racional posible las visiones heterodoxas, que han sido construidas para comprender las
prácticas sociales e institucionales de la contabilidad en los países industriales que han
estado marcados y constituidos por sus propios procesos y dinámicas.
En tal sentido, este estudio introductorio busca contextualizar al lector para el abordaje
de los documentos compendiados. Para ello, el resto de este documento introductorio
se estructura como se muestra a continuación. Presentaremos primero una breve síntesis
de lo que interpretamos, ha ocurrido con el ámbito académico de la contabilidad
en Colombia. Luego, también de forma sintética, esbozamos las características más
significativas de las corrientes académicas de la contabilidad en el orden internacional,
intentando marcar las fuentes intelectuales y los caminos que han tornado dominantes a
las visiones surgidas en los Estados Unidos. Para ambas síntesis de la academia contable,
tanto la local como la internacional, referenciamos varias fuentes bibliográficas que
pueden aportar al lector interesado en la búsqueda de más aproximaciones para ampliar
su visión del asunto. Finalizando esta introducción hacemos una presentación de los
documentos que hemos seleccionado, traducido y que forman parte del libro.
En el cuerpo del libro, junto con cada artículo traducido, hemos realizado un
pequeño comentario evaluativo. Estos comentarios buscan alertar al lector sobre los
alcances, posibilidades y dimensiones que, en nuestro criterio, pueden surgir de cada
paper. Con ello queremos enriquecer nuestro objetivo de difusión, con la evaluación
contextual y la caracterización de algunas posibilidades de investigación y formación.
Esperamos que este trabajo aporte a las inquietudes y promueva entre los estudiantes,
académicos y profesionales, el compromiso necesario para la construcción académica de
la contabilidad en nuestro país.
II. Contexto académico y profesional de la

contabilidad en Colombia. (Síntesis)
Presentamos una síntesis del contexto académico y profesional en el que se ha desarrollado
la relación entre disciplina y profesión contable para el caso colombiano. Nuestra mirada
no pretende ser objetiva desde la perspectiva de la infalibilidad de lo enunciado; sí, intenta
exponer un marco de situaciones que permita un proceso de argumentación para hacer
distinciones sobre una problemática específica. ¿Cuál es el problema?
El contexto puede ser observado desde una pregunta y por supuesto desde un a priori
¿Por qué resulta tan escaso el movimiento de la contabilidad en Colombia? La condición
de lentitud es el lugar desde donde preguntamos ¿Qué ocurre para que en nuestro
espacio-tiempo, la contabilidad sea objeto de reflexión y agenciamiento en grados tan
limitados en contraposición con lo que le es propio a las disciplinas del conocimiento? Y
en este sentido, la pregunta por el estado actual ¿por qué resulta tan cómodo instalar la
visión de la contabilidad financiera, y especialmente su expresión legal, como hegemónica
y abarcativa del plexo de relaciones atribuibles a la contabilidad en Colombia?
Algunas cosas son evidentes. Colombia es un país en vía de desarrollo (tercer mundo)
por lo que es cuantitativamente posible señalar que en los campos relacionados con la
ciencia, la tecnología, la economía (campos que resisten lógicas de indicador) estemos casi
de contera con números muy bajos en relación con los países desarrollados. Adicional a
ésto y quizá más importante, son las condiciones históricas y vigentes que matizan lo que
podemos entender por “vía de desarrollo” en tanto sea un proceso dúctil o por el contrario
una dinámica paquidérmica u obstaculizada. Incluso, una dinámica con una orientación
nebulosa. Decir “en vía de desarrollo” no explica nuestra condición. Siempre que el
desarrollo sea asociado a “altos niveles de industrialización y urbanización, tecnificación
de la agricultura, rápido crecimiento de la producción material y los niveles de vida y
adopción generalizada de la educación y los valores culturales modernos” (Escobar, 1999,
p. 34) entonces, podemos conjeturar que Colombia vive un proceso en el que cada vez
más se ven cuestionados los mecanismos y resultados que conducen y dan cuenta del
desarrollo. El crecimiento de la marginalidad, el desmejoramiento de las condiciones
de productividad, el rezago tecnológico, la concentración de la riqueza, la intolerancia
ideológico-política, la dependencia económica, la turbulencia jurídica, la incapacidad de
potenciar lo endógeno, la desvalorización del saber científico (…) son algunas muestras
del escenario oscuro con el que nos es irreductible tratar.
Las condiciones del tercer mundo se convierten en caldo de cultivo para que poderes
localizados en proyectos pro-expansionistas limiten estratégicamente el devenir político
–científico– tecnológico de algunos países que son y seguirán siendo los consumidores de
las sobre-ofertas producidas en las geografías desarrolladas. El desarrollo, como categoría
socio-económica, debe ser comprendido en este contexto geo-estratégico, diseminando
cuidadosamente las retóricas de la globalización y desentrañando las lógicas fácticas del
expansionismo de macro-poderes eminentemente económicos1. Al mundo desarrollado
1 Las contradicciones que supone el desarrollo del capital deben ser exportadas a costos sociales
tan altos como el crecimiento de la periferia, la guerra y el deterioro ambiental. Hobson lo ha
planteado crudamente advirtiendo que el precio de la supervivencia del sistema del capital es la
muerte de quienes viven dentro del mismo (Heilbroner, 1985). Igual de revelador resulta señalar
que el desarrollo como valor proyectado hacia la periferia es una continuación de proyectos
de colonización – globalización. “[…] En ese caso, cualquiera que sea el adjetivo que se le dé,
el contenido implícito o explícito del desarrollo es el crecimiento económico, la acumulación
de capital con todos los efectos positivos y negativos que conocemos: competencia sin piedad,
crecimiento sin límites marcado por las desigualdades, pillaje sin reparar la naturaleza.” (Latouche,
2007, p. 21)
no le conviene, tampoco le interesa, que nuestro contexto logre niveles de crecimiento,

“desarrollo” y modernidad inspiradores de dinámicas autónomas. Una de las razones de
cierta lentitud (en contraste con movimiento) es nuestra adolescencia para la endogénesis
expresada como la capacidad para potenciar las ventajas que nos entrega nuestra
condición geográfico-ambiental, multicultural e intelectual (Fals y Mora-Osejo, 2004).
Estas dinámicas de dependencia, atraso y falta de autonomía visibles en el contexto
colombiano, necesarias para la reproducción del sistema del capital mundial, son
coadyuvadas por el sistema educativo local. Esto aplica para la educación básica,
media, superior y posgraduada que queda sumergida en la lógica de la empresa privada
(quizás con visión de corto plazo como negocio) y el mercado donde lo importante es
la rentabilidad, es decir, la optimización de los recursos consumidos en el proceso de
educar (Ariza y Soler, 2004). Para el caso de la educación superior, el entorno plantea
un conjunto de exigencias que hacen que se desdibuje la capacidad autorreferencial del
sistema universidad (Gracia, 2006) debilitando la identidad y función que se le reconoce
históricamente a la institucionalidad universitaria como promotora de reflexión, crítica y
transformación.
Desde la década de los 50 del siglo pasado en Colombia:
Se advierte una clara tendencia a concebir la educación dentro de los marcos impuestos
por la relación economía “capital humano” educación. Se ha puesto así la educación
al servicio de la formación de recursos humanos para las necesidades del desarrollo
económico privilegiando formas de enseñanza como el entrenamiento, el adiestramiento,
la capacitación y la instrucción. (Martínez et al, 1995 Citado por Espinal, 2006, p. 93)
Nuestra política de acceso a la cultura científica sólo identifica como importante

el operar técnico y tecnológico por lo que la máxima aspiración es la maniobra sobre
los productos científico-tecnológicos construidos en otras latitudes. Bajo esta realidad
en la que la Universidad funciona mayoritariamente como un politécnico, es apenas
sensato señalar que las ciencias, las disciplinas y en general los campos del conocimiento,
pierdan su potencia en el camino de descubrir o construir las “verdades” y las razones
que una sociedad necesita para mejorar sus referentes de posibilidad para la dignificación
humana. Un sistema educativo y una universidad que no comprende su función y no
logra desatarse de presiones cortoplacistas y estereotipadas, hace que los campos de
conocimiento y sus agentes se tornen más lentos en disciplinarse.
En esta delimitación previa que hemos expuesto subsiste la contabilidad como campo
del saber que soporta profundos dilemas y contraposiciones complejas, relativas al interés
público y la confianza social. No podemos empezar a hablar de contabilidad sin dejar
expreso, y de forma radical, su carácter disciplinal que integra teoría y práctica social
contable (Gómez, 2004; Ospina, 2005). En palabras del profesor Ariza (Quijano et al,
2002) la contabilidad comporta la expresión técnico-tecnológica, la expresión epistémica
y la expresión institucional, esta última como la proveedora de ductilidad al ejercicio
profesional y a la racionalidad contable. Cuando decimos contabilidad soslayamos la
distinción, adecuada para ciertos fines, entre contabilidad y Contaduría Pública; pero lo
hacemos en forma consciente al encontrar que una reflexión epistémica y metodológica
que logre zanjar en algún sentido la enunciada brecha entre conocimiento contable y
ejercicio profesional potencia figuraciones, para nuestro gusto, más prometedoras.
Planteamos que el contexto económico y universitario descrito sintéticamente nos
permite comprender algunas cosas que han pasado y pasan con la contabilidad en
Colombia. La contabilidad para nuestro caso, igual que para muchos otros, ha tenido por
función originaria estatizar y revelar asuntos de índole económica para poder percibir las
dinámicas de ciertos negocios, así como de ciertas funciones públicas. En este sentido
cuando las dinámicas de los negocios y las funciones públicas no revistieron grados
de complejidad mayor, la teneduría de libros sirvió para controlar y gobernar el giro
normal de las cosas. Tener una idea de balance y de resultado bastaba para el “negocio
en marcha”. Por ello el espacio de la formación en contabilidad suplió tal necesidad,
entregando contenidos y metodologías que favorecieron el desarrollo de habilidades
y destrezas para la buena llevanza de libros. Es el caso de programas de formación en
teneduría de libros como el que documenta Cubides (1999) en la Universidad Externado
de Colombia para los años 80 del siglo XIX.
Justamente a finales del siglo XIX y con mayor fuerza en las primeras décadas del
siglo XX, la economía colombiana experimentó un importante giro en la consolidación
de proyectos de índole industrial. Del mismo modo se acentuaron las dinámicas de
exportación y de tecnificación del Agro. La complejidad propia del gobierno de las
nuevas empresas tanto públicas como privadas demandó procesos de tecnificación, de
racionalización, de cálculo e incluso una reconsideración del tipo de moral y ética más
conveniente a la gestión y al trabajo en las organizaciones de la época. Un ejemplo que
ilustra adecuadamente esta situación es el proyecto agenciado por la Escuela de Minas
(Medellín – Antioquia) forjando para la nueva industria una visión ingenieril con profundos
matices técnico-racionales de gestión y medición de los procesos de producción y del
trabajo (Mayor, 2005). Esta nueva lógica se proyectó en el contexto nacional incluyendo
las entidades públicas.
Para el nuevo prototipo de empresa la contabilidad que se utilizaba resultó
insuficiente; la Escuela de Minas promovió la modernización de la contabilidad asociada
con empresas importantes de la época como el Ferrocarril de Antioquia, la Federación
Nacional de Cafeteros, las empresas textileras y algunas empresas públicas en las que
se desempeñaban los ingenieros. Atendiendo a las nuevas necesidades de control se
importaron del contexto norte americano técnicas contables modernas y mediciones
estadísticas que sirvieron para determinar el estado de la gestión de los recursos y ejercer
un control riguroso de los costos de producción. En sintonía con este panorama y dada
la importancia de la contabilidad2, lo que antes se enseñaba en cursos de economía
industrial sobre llevanza de cuentas, dio paso a la creación de asignaturas autónomas
sobre contabilidad industrial (Mayor, 2005).
2 En enero de 1916 el Boletín de la Sociedad Antioqueña de Ingenieros al referirse a la obra

de G. Uribe expresaba: “[…] quien sepa que el nervio de las grandes empresas está hoy en la
contabilidad, y que los gerentes saben desde el bufete cuando un obrero sustrae materia prima o
descuida su tarea, comparando cifras, apreciará lo que vale la lección objetiva de unos libros bien
llevados”. (Mayor, 2005, p. 135)
Resaltamos a esta altura la incubación de la percepción de la contabilidad como

neural para ganar en la gobernabilidad de las empresas bajo la égida del espíritu capitalista
(Ospina, 2006; Gómez, 2006): la contabilidad como racionalidad calculante del capital.
Y también subrayamos la transferencia de tecnología contable en oposición al desarrollo
de una dinámica propia de agenciamiento local para constituir una contabilidad que
resolviera los problemas de información del contexto socio-histórico en cuestión. Estas
dos condiciones, la instrumentalidad de lo contable y la ausencia de un movimiento de
reflexión científico y tecnológico autóctono, signará el posterior desarrollo de la práctica
social de la contabilidad y también su devenir como disciplina académica universitaria.
El reconocimiento de la contabilidad como un saber complejizado sobre todo en la
perspectiva instrumental (como herramienta) y su importancia en el contexto empresarial,
convocan la necesidad de reconocer un estatuto profesional para el despliegue de
prácticas contables. De este modo la contabilidad se instituye como un acumulado
de conocimiento de carácter central en la formación de contadores públicos en las
universidades colombianas3. Una lectura minuciosa del vaivén de la formación contable,
del ejercicio profesional y sus impactos en la lógica económica del país trasciende el
objetivo de este estudio. Nos proponemos registrar algunas conclusiones que faciliten la
compresión del escenario académico y profesional de la contabilidad que caracteriza el
despliegue actual de los agentes contables. Pero, no olvidemos la tipificación expuesta
sobre las condiciones de la Universidad y la economía que condicionan el constructo
social de la contabilidad para nuestro caso, pues en ese contexto es que se re-crean las
tensiones propias del campo contable.
La definición de contenidos para la formación de profesionales de la contabilidad
ha estado caracterizada por la prevalencia de metodologías específicas de necesaria
utilización en los procesos de registro, información, fiscalización y configuración de cargas
impositivas. Al centrarse la atención en lo procedimental, la contabilidad sistemáticamente
fue excluida de su potencia disciplinal-científica y tecnológica para proponer e innovar
soluciones rigurosas a problemas concretos de las organizaciones. Si a esta connotación
sumamos la histórica propensión de la contabilidad colombiana a importar desarrollos de
otros países, en especial de Norteamérica, podemos señalar la idea general que matizó y
aún caracteriza a la contabilidad universitaria, en el sentido de cierta indiferencia por la
aplicación de lógicas científicas como la investigación y la crítica reflexiva.
3 Algunos de los trabajos que permiten una síntesis de la arquitectura de los tópicos profesionales
y universitarios relacionados con la contabilidad en Colombia son: Historia de la Contaduría
Pública en Colombia Siglo XX (Cubides, et al, 1999); Del hacer al saber: Realidades y perspectivas
de la educación contable en Colombia (Quijano et al, 2002); Reflexiones Contables: teoría,
educación y moral – Rafael Franco Ruiz; La educación contable: encrucijada de una formación
monodisciplinaria en un entorno complejo e incierto del profesor Guillermo Martínez;
Educación contable: antecedentes, actualidad y prospectiva – John Cardona y Miguel Zapata;
Dinámica de la concepción y la enseñanza de la teoría contable en Colombia (1970 – 2000):
Una exploración institucional – Mauricio Gómez; El marco conceptual del los Exámenes de
la Calidad de la Educación Superior; Libros de memorias de los Simposios de Investigación
y docencia contable; Libros de memorias de los Congresos Nacionales de estudiantes de
Contaduría Pública; entre otros.
Podemos adicionar otro factor. Lo que importamos de otros contextos no fue

polifacético. En general la Universidad se inspiró más en los asuntos relacionados
con el lado regulativo de la contabilidad, trasladando cuerpos de normas asociados
a la contabilidad financiera y formando en la aplicación de dichos criterios para las
organizaciones. En su momento en el contexto colombiano se confundió contabilidad
con contabilidad financiera y teoría contable con principios y normas de contabilidad
financiera (Gómez, 2009). Este aspecto modal de la contabilidad es lo que Ariza y Soler
(2004) connotan como modelo de difusión, es decir, un régimen universitario encargado
de difundir arquitecturas regulativas sin espacio para la crítica y la innovación.
No tendríamos cómo valorar en este escenario las prácticas sociales contables como
buenas o malas per sé. El contador público se instaló como un profesional encargado de
responder por las obligaciones de informar según los criterios dispuestos por el derecho
contable, información que sirve en diversos frentes como lo probatorio, lo decisional y
el control. En últimas esto es lo que las condiciones contextuales demandaban de él. Sin
embargo, la potencialidad inherente a una dinámica menos constreñida de despliegue
contable, ha sido inadvertida, situación que no ha favorecido procesos de equidad
en función del interés público y no ha fortalecido la confianza social en la figura del
contador.
En la década del 70 del pasado siglo se inició un proceso que fracturó algunas
condiciones, sobre todo, de la mirada disciplinal de la contabilidad. Pese a este movimiento,
las condiciones actuales sobre la contabilidad en Colombia mantienen características
similares a las expuestas en párrafos anteriores. Este proceso se desarrolló por la vía
política en tanto un sector de la profesión contable, contagiado a su vez por el auge de
las izquierdas, movilizó esfuerzos en contra de las condiciones del mercado laboral de los
contadores, visiblemente apoderado por las firmas multinacionales. Las resistencias en el
escenario anti-internacionalista fueron lideradas por profesores universitarios y algunos
profesionales agremiados quienes desarrollaron un conjunto de acciones ideológico-
políticas con miras a establecerse como contra-hegemonía de la visión transnacional
del mercado laboral, la visión instrumental de la contabilidad (técnica de registro), y el
despliegue universitario difusor de regulaciones contables foráneas.
Efectivamente algunos cambios se dieron. El impacto mayor fue absorbido por
la Universidad y la academia contable. Un conjunto de ideas novedosas empezaron
a pulular en el ambiente tales como la necesidad de reconocer el estatuto teórico-
epistemológico de la contabilidad, la valoración positiva de la investigación contable, la
menesterosidad de la creación de grupos y colectivos dedicados a la reflexión contable.
La inclusión en los planes de estudio de asignaturas como epistemología, historia, teoría
contable y humanidades (Quijano et al, 2002; Gómez, 2009) son ejemplos tangibles
de este movimiento, que observó en el escenario de la formación un punto de apoyo
para mejorar la intervención y papel de la contabilidad en la sociedad. Algunos
profesores y estudiantes universitarios fueron dando cuerpo a un plexo de documentos,
libros y artículos en los que se evidencia un conjunto de preocupaciones teóricas y
epistemológicas, apoyados en la producción que en este terreno venía desarrollando la
comunidad académica española y argentina, sumado al acceso a traducciones de textos
de la corriente latina y anglosajona de la contabilidad y el control (Gómez, 2009).
Algunas temáticas fueron acogidas con un importante vigor tales como, la identificación
de la naturaleza de la contabilidad y su objeto de estudio (utilizando referentes como la
teoría crítica, el materialismo histórico y el método dialéctico, la filosofía de la ciencia,
la sociología del conocimiento, entre otros), la caracterización de la contabilidad como
ciencia social, la comprensión de la utilización en el contexto internacional de algunos
presupuestos historiográficos y científicos para describir la evolución de la contabilidad
(categorías nocionales como paradigma, programa de investigación, matriz disciplinal,
red teórica), la problematización del entorno educativo de la contabilidad en Colombia,
algunos trabajos sobre historia de la contabilidad, también, el estudio de la regulación
contable y sus pretensiones en el espacio local y sus tensiones con las tentativas de
carácter internacional. Otros trabajos han buscado algunos nexos entre la corriente
filosófica y sociológica de la postmodernidad y el escenario académico y profesional de
la contabilidad.
También debemos señalar que por su parte otros académicos que poseen vínculos
cercanos con la corriente internacionalista desarrollaron trabajos que favorecían el espacio
de aplicación de normas contables, de auditoría y tributaria en la perspectiva profesional
así como libros de texto utilizados para la formación universitaria en la aplicación de la
técnica contable.
Aún con este esfuerzo de una minoría por ahondar en el estatuto epistemológico
de la contabilidad, por la movilización de prácticas de investigación, por la creación de
espacios de discusión, por el fortalecimiento de publicaciones y dinámicas escriturales, y
reconociendo la importancia que ello ha implicado para la contabilidad en su perspectiva
académica en nuestro contexto, el impacto en la Universidad y en el todo de la comunidad
contable sigue siendo insuficiente. A tal punto que en la actualidad estas narrativas de
la contabilidad como espacio disciplinal, con importantes campos de investigación y
con una potencialidad para trabajos interdisciplinarios, suenan exóticas, impertinentes
y con muy escasa capacidad de impacto sobre las prácticas sociales de los profesionales
contables. Al estar la contabilidad incubada en rutinas y monotonías, avariciosamente
conservada, signada por el conformismo y la constancia de lo legal-instrumental, marcada
por cierta lentitud (Bachelard, 1973), se hace más difícil institucionalizar algunas prácticas
que favorezcan una contabilidad más crítica y más innovadora y potenciar espacios de
formación para reconocer los movimientos de la reflexión e investigación contable en
contextos internacionales, así como para nutrirnos de un arsenal metodológico más
expedito para auscultar la realidad.
Coincidimos con el planteamiento del profesor Gracia quien identifica que en el
espacio universitario de la contabilidad no hay conciencia del valor de la ciencia entre
directivos, profesores y estudiantes (Quijano et al, 2002). También como lo afirma
Quijano existe aún una suerte de precariedad en la comunidad académica contable
y un desfase entre las transformaciones contextuales y la capacidad de respuesta de
la contabilidad (2001). Nosotros identificamos que, sumado a lo anterior, subsiste un
déficit metodológico y teórico en la comprensión de la contabilidad y sus posibilidades
en el terreno investigativo, aunado, a una práctica social contable (poco investigada)
ritual e instrumental que desconoce la potencia de otras perspectivas para mejorar la
intervención del contador público en las organizaciones.
Si las circunstancias descritas se refuerzan con el problema de la proliferación de

programas de Contaduría, las condiciones adversas para el ejercicio de la docencia, las
características de los estudiantes de Contaduría Pública que escogen mayoritariamente
esta carrera por intereses económicos sin una posición estética y política frente a su
formación (Rojas, 2008), entonces lo que visibilizamos es la necesidad de una serie de
giros en lo perceptual, lo institucional, y lo factual de la contabilidad.
Si los profesionales seguimos haciendo la pregunta reiterativa (que a la vez se vuelve
una sentencia evaluativa sobre lo importante) concerniente a la relación directa que
debe existir entre saber, formación y ejercicio, demostraremos la gran dificultad que
tenemos para entender en sentido amplio a la contabilidad. Si los profesores seguimos
pensando que la pregunta anterior de los estudiantes y profesionales es legítima, entonces
estaremos faltando a la responsabilidad que implica ser un guía en la comprensión de
esta importante disciplina. Lógicamente estas actitudes que tienen por entorno una
universidad pragmática y una sociedad que finca sus esperanzas en el mercado y en
el consumo, hacen cada vez más inmóvil en términos reflexivos y propositivos, a la
contabilidad.
Esta tensión entre instrumentalismo contable y desarrollo epistemológico y
metodológico de la contabilidad cede terreno del lado de la racionalidad práctica y
profesional en el caso de Colombia. Otro tipo de tensiones como el positivismo y el
normativismo (Matessicch, 2003) ni siquiera hacen parte de nuestra dinámica puesto
que el carácter de importadores de tecnología contable no nos deja espacio para la
decantación y la reflexión sobre sus procesos de producción. Mucho más lejano nos es,
por ejemplo, la tensión ortodoxia y heterodoxia en contabilidad; ante la ausencia de
estudios empíricos de corte lógico en consonancia con el primado de escuelas positivistas
y pragmáticas, sugerimos que la contabilidad para el caso colombiano no ha logrado un
bagaje conceptual y de trabajo de campo que permita una postura metodológica fuerte
en el estudio de las realidades organizacionales y sociales vinculadas a lo contable. Y esto
lo decimos porque en el escenario de lo heterodoxo que vincula corrientes interpretativas
y críticas con metodologías tan amplias como las que abarca el estudio cualitativo,
tampoco hemos iniciado procesos de reconocimiento teorético-metodológico.
Con lo que hemos enunciado en este apartado podemos sugerir que las dificultades
para un ejercicio disciplinado sobre el campo de la contabilidad y la resonancia
generalizada en su perspectiva instrumental-legalista, facilita la omnipresencia de
la contabilidad financiera con sus técnicas, sus precios y sus abstracciones, como el
referente privilegiado de la contabilidad en la sociedad colombiana. Y debemos dejar
sentado que este referente es entendido en su propuesta procedimental más no en
su entramado nocional, sus elementos prefigurativos y su potencia como correlato de
realidades sociales. Considerando que la contabilidad financiera es la visión hegemónica
no hemos comprendido sus consecuencias, que como toda consecuencia, son reales.
Queremos insistir en que son indispensables las discusiones sobre la precisión de la
contabilidad como campo epistémico, como disciplina con arreglos metodológicos, con
derivas tecnológicas y lógicamente con fuertes vínculos en el relacionamiento social,
organizacional, histórico y político. Esto que para algunos es perogrullesco, aún en gran
parte de la comunidad contable local suena ajeno y simple bagatela de academicistas
irremediables. Dado el imaginario colectivo de la contabilidad como técnica “neutral”

para el registro, procesamiento y revelación de información económica de entes
organizados, poseen mayor ductilidad las narrativas asociadas al restringido e importante
campo de la contabilidad financiera y tributaria y su nexo con el derecho, privilegiándose
de este modo el interés privado, subvalorando el papel de la investigación que puede,
como gran empresa de pesquisas científicas, mejorar los sentidos asociables a la
contabilidad, es decir, la búsqueda o construcción de nociones y campos que coadyuven
en la dignificación de lo humano y social desde el dominio de lo contable.
III. Las tendencias dominantes de la contabilidad

académica en el contexto internacional
Los orígenes históricos de la contabilidad en las prácticas sociales e institucionales
del Estado, las comunidades y el comercio son cada vez más documentados y mejor
comprendidos. El inicial ajuste empírico y la posterior decantación adaptativa de la
contabilidad, fue un proceso social e histórico que no surgió, ni estuvo enclaustrado, en
los confines de los gymnasiums, la akademeia o la universitas. No obstante, el proceso
de consolidación de un sustrato racional y causal para la explicación de los roles de la
contabilidad, en el sentido moderno del término, sólo se concreta con su entrada a la
universidad. Esta incursión y su permanencia caracterizan el desarrollo de todo producto
“racional”, legítimamente científico en la cultura occidental moderna.
La contabilidad ha estado presente en el contexto universitario a nivel internacional
de mucho tiempo atrás. La enseñanza de la contabilidad en la universidad Europea,
según las referencias más precisas, se remonta a los estudios en comercio, matemáticas
y legislación, entre otras (Vlaemminck, 1961). Existe suficiente evidencia histórica
que muestra los importantes esfuerzos y logros de reflexión en Europa sobre la
contabilidad y su estatus científico (Lopes de Sa, 2003). No obstante es evidente que
el proceso de formación y determinación de la academia contable contemporánea se
vio inescrutablemente condicionado y enmarcado en los Estados Unidos (Tua, 1982).
En el caso de la constitución de un <campo> académico delimitado, con un capital
simbólico propio (Bourdieu, 1985, 2003), el ingreso de la contabilidad a la universidad
Norteamericana, y la enseñanza sistemática de la profesión de “Contador”, puede
ubicarse como un importante hito para identificar las raíces contemporáneas de la
contabilidad académica (Manicas 1993).
Iniciado el siglo XX, la germinación de las ciencias sociales y de las disciplinas
ingenieriles en Norteamérica, dio espacio para la conformación de grupos de especialistas
que estructuraron un abordaje sistemático de diferentes herramientas, instrumentos y
oficios, tanto simbólicos como materiales, pretendiendo tornarlos en conocimientos
académicos (Manicas, 1993). El impulso industrial, la conformación social del tejido
político-económico de toda la unión de estados y los procesos que promovieron el
despegue de la hegemonía de Norteamérica, requirieron la entrada de diferentes oficios
y artes liberales a la universidad, tanto para su transmisión por la vía de la enseñanza,
como para su reproducción y legitimación en el proceso y estatus “científico”. Ciencia
y Tecnología están en la base del desarrollo del capitalismo (Horkheimer, 1995). La

contabilidad, al igual que la administración y otros campos, participó de este proceso. Con
ello, su enseñanza y dominio en herramientas, instrumentos y conocimientos, comenzó
lentamente a transitar de la exclusividad de las actividades mercantiles y de las casas de
contabilidad (nuestras contemporáneas firmas de auditoría) hacia las universidades.
La entrada, y permanencia, de la contabilidad en la universidad Norteamericana
estuvo envuelta en debates y reclamos de diversas fuentes. Por un lado, los saberes más
tradicionales de la universidad, y toda su estructura institucional y simbólica, veían como
extraña a la contabilidad en el contexto del saber “sacramental” de la academia. Henry
Hatfield señaló, en su alocución como presidente, en 1923, a la American Association
of University Instructors in Accounting, organización que antecedió a la American
Accounting Association – AAA –:
Estoy seguro que todos aquellos que enseñamos contabilidad en una universidad
sufrimos de una compasión implícita por parte de nuestros colegas, quienes consideran
a la contabilidad como un intruso, un Saúl entre los profetas, un paria cuya mera
presencia detracta la santidad de los pasillos académicos. (Hatfield, 1924 Pág. 242;
reimpreso en Chatfield, 1979)
Y, de otro lado, las propias firmas de auditoría, que detentaban el dominio del
entrenamiento, con una tradición amplia enraizada en sus casas matrices en Inglaterra.
Estas entidades estaban ancladas en la idea de la “maestría” del practicante por medio del
ejercicio de la profesión y vieron amenazada su posición hegemónica como forjadoras y
guías de los “iniciados” en la profesión. Ellas señalaron y atacaron el objetivo universitario
de monopolizar la enseñanza e investigación sobre los aspectos contables. Con todo ésto,
las presiones duales ante la presencia de la contabilidad en la universidad, vendrán a
extenderse, matizarse y reformularse en los años subsecuentes del desarrollo académico
de la contabilidad, incluso llegando hasta nuestros días (Fillingham, 2006).
Con los antecedentes señalados, la contabilidad fue paulatinamente marcando pasos
en su consolidación académica en Estados Unidos. Los primeros académicos contables
contemporáneos fueron profesionales con formación en campos muy diversos como
la ingeniería, el derecho, los estudios en comercio y la economía. En este sentido,
ellos no tuvieron un entrenamiento universitario especializado en contabilidad. Quizás
estos académicos encontraron, por su experiencia como practicantes, una identidad y
varios desafíos con, y en, la contabilidad. Esta dinámica se replicó, aunque con menor
ritmo, en Inglaterra y algunos países del continente europeo. No obstante, la evidente
“ventaja” social, económica e institucional consolidada por la hegemonía Norteamérica
en el comercio, la industria y las finanzas, a lo largo del siglo XX, vendría a potenciar la
dinámica y los esfuerzos de la academia contable en Estados Unidos.
En el proceso de consolidación de la academia contable se enfrentaron los propósitos
y requerimientos complejos de la Universidad (y sus saberes más tradicionales y
posicionados) y las demandas de la industria contable (que incluía a los practicantes,
las asociaciones profesionales, las firmas de auditoría y los nacientes organismos
reguladores). Pero la presencia de la contabilidad en la universidad entregó réditos a
ambos grupos de intereses. En primer lugar, a los académicos les permitió actuar de forma
más evidente e inmediata sobre el entorno productivo, económico y social. Es decir, la

universidad veía que su impacto en el medio se materializaba contundentemente con
los aportes de la contabilidad. En segundo lugar, la industria contable lograba legitimar
y revestir de la autoridad de la ciencia y de la aparente democracia de la Universidad,
sus actuaciones, reglas y recomendaciones. La conjunción de todo ello, favorecía el
proyecto Norteamericano de expansión económica, de búsqueda de eficiencia nacional,
económica y empresarial, basada en la “racionalidad” y el conocimiento científico y
tecnológico (Miller y O´leary, 1987). El proyecto de una fundamentación racional
y científica para la contabilidad y su conjunto de reglas, procedimientos, procesos y
tecnologías, se convirtió así en un propósito mancomunado.
Sin una pretensión totalizadora, y sin todo el rigor del caso, pueden marcarse tres
momentos de la academia contable en Estados Unidos, que permiten hacer distinciones
sobre las bases que dominan la evolución de la contabilidad académica y su relación con
otras disciplinas. Muy cercano a esta demarcación, Mattessich caracterizó los soportes
conceptuales de estos momentos, como tradiciones de investigación en contabilidad
(Mattessich, 1988).
En un primer momento la contabilidad académica concibió sus manifestaciones
prácticas como sistemas para el control y la rendición de cuentas. Tales sistemas estaban
sintonizados con la salvaguarda de la propiedad de terceros e inversores y buscaban ser
útiles para la regulación de la relación de estos agentes con la empresa, la gerencia y la
sociedad (Williams, 2004a, 2004b; Gil, 2007). Por ello, la academia contable estuvo muy
relacionada en sus inicios con el derecho pero, por lo propio del carácter convencional y
contextual de muchas de sus fuentes, tal interrelación resultó insuficiente para el proyecto
científico universalista que pretendía la causalidad lineal en sus explicaciones. Al mismo
tiempo, por la presencia de la contabilidad en escuelas humanistas (Art Schools), la
historia y algunas otras disciplinas sociales, aportaron en el empeño de búsqueda de
explicaciones sobre la evolución y contingencia de la contabilidad en el marco de las
leyes, las formas empresariales y los procesos de expansión del capitalismo comercial
e industrial. Los trabajos pioneros de H. Hatfield, A.C. Littleton, W. Vatter, entre otros,
muestran tal estirpe y relación (Littleton, 1958; Chatfield, 1979). Finalmente, en este
primer momento, la consolidación de la ingeniería y su empuje a la administración
científica, vendrían a proveer de unas bases interdisciplinarias de mayor sintonía con las
expectativas y necesidades de la contabilidad académica racionalista. Este es el factor
que permite distinguir el surgimiento de un segundo momento en la academia contable
dominante.
La ingeniería, la administración científica, la psicología conductista, la sociología
funcional y las primeras visiones de la economía neoclásica, hacen parte de los cimientos
del proyecto académico contable en Estados Unidos en este segundo momento.
Allí comienza el proceso de fundamentar un rol más científico para la “métrica” en
contabilidad. La relación entre control y medición, pese a no desplazar completamente
el centro de atención de la contabilidad de la rendición de cuentas, se hace cada vez
más técnica y enfatiza en la eficiencia y maximización del bienestar individual privado.
La medición se establece como un proceso característico de los saberes científicos
(Bunge, 1996). Mattessich dirá que las interrelaciones de la contabilidad con los
métodos cuantitativos y con la ciencia de la administración, potenciaría su rol como

sistema de información por su capacidad métrica (Mattessich, 1964). El propósito de
mover a la contabilidad del espectro de las mediciones arbitrarias y determinísticas, hacia
las mediciones probabilísticas y de confianza, se materializa en este momento de la
contabilidad académica (Ijiri, 1967; Mattessich, 1964).
El rol de la contabilidad al interior de la fábrica, el proyecto de la ingeniería para
la medición de la productividad, de los tiempos y movimientos, de la eficiencia, de la
eficacia, entre otros, vendrían a posicionar a la contabilidad como un sistema para la
medición detallada y, por ende, para la prescripción y el control del trabajo en la firma.
Con ello, los propósitos de la psicología industrial y la sociología funcional, como la
mitigación del conflicto y el logro del objetivo empresarial de rentabilidad, se viabilizarían
gracias a la contabilidad de gestión, el costeo y el presupuesto (Miller y O`leary, 1987).
En el espectro de la contabilidad externa, sea ésta los reportes financieros o la auditoría,
la oleada métrica implicó profundas reflexiones sobre el papel de la valoración en la
representación de “hechos” económicos. La discusión sobre patrones convencionales
muy tradicionales, como la medición al costo histórico, aunado a un contexto mundial
inflacionario en época de posguerra, permitió el replanteamiento de las metodologías para
la medición de las depreciaciones, la asignación de los costos a periodos y el surgimiento
de nuevos criterios de valoración para la determinación del ingreso y de la renta
empresarial. La reflexión y el surgimiento de corrientes de opinión sobre las diferentes
nociones de costo, precio, valor, dieron para reconfigurar el núcleo y el contorno de la
contabilidad financiera y la auditoría, cada vez más ligado a la economía académica.
Este segundo momento dotó con mayores características de la ciencia positivista a la
contabilidad académica Norteamericana.
En este segundo momento, la participación de los académicos, por medio de la AAA,
permitió impactar varios espacios de la regulación contable. Su prestigio intervino en la
búsqueda de reglas racionales para la contabilidad financiera y la auditoría y consiguió
que la emisión de reglas tuviese en cuenta la investigación, tanto académica como
profesional. De allí que su capacidad, por supuesto restringida, para influir la práctica
cotidiana, ganó en legitimidad dentro y fuera de la Universidad.
Finalmente podríamos caracterizar un tercer momento de la academia contable
de Estados Unidos y, por su capacidad prescriptiva, de la academia dominante a nivel
internacional. En tal espacio pueden incluirse dos grandes influencias interdisciplinarias.
De un lado, la influencia de la economía marginalista y, de otro lado, el surgimiento
y lenta consolidación de las teorías económicas de la información. Esta es la entrada
tardía del utilitarismo económico en la contabilidad (Tinker, Merino & Neimark, 1982).
Algunos han denominado este momento de la contabilidad como el paradigma de la
utilidad de la información contable (Cañibano y Angulo, 1998). Bajo el patrocinio de la
economía académica, la contabilidad fue concebida como un apéndice del marginalismo
neoclásico. Su función era la representación económica de las transacciones, para
dotar de “información” a los agentes. Esto restringía el rol de la contabilidad al espacio
de construcción de señales para el mercado, expresadas en términos de precios.
Al mismo tiempo, reconfiguraba el rol de la contabilidad a partir de los supuestos,
bastante restrictivos, del equilibrio de mercado y de la racionalidad maximizadora del
homoeconomicus estándar. El mayor logro de esta visión fue imprimir y trasladar los
supuestos metodológicos del positivismo a la reconfigurada concepción de la contabilidad
(Abdel-khalik & Ajinkya, 1979). Aquí se establecieron como propios para la contabilidad,
los fines de predicción y control que la ciencia positiva perseguía (Watts y Zimmerman,
1986; Monterrey, 1998).
Se conoce como nueva investigación empírica (Tua, 1991) al esfuerzo sostenido que la
academia contable emprendió para el desarrollo de investigaciones con bases de datos,
cifras contables y estadísticas micro y macroeconómicas, entre otras. Estos esfuerzos
fueron dirigidos por una concepción de la contabilidad según la cual, el papel de la teoría
era constituirse en una descripción de las prácticas y comportamientos de los contadores
y de los agentes vinculados, e interesados, con los hechos contables, tal y como ellos
“eran”. Los modelos descriptivos, al mejor estilo de la corriente dominante en economía,
se convirtieron en el centro de atracción de los académicos contables. No obstante, las
críticas que recibió la mainstream en economía, pronto recayeron sobre la academia
contable. Los límites de la racionalidad de los agentes, los costos de transacción, todas
las demás dimensiones institucionales del mercado y el profundo cuño prescriptivo
que residía en el fondo metodológico del positivismo4, vinieron a evidenciarse y a
contraponerse a la visión purista y estilizada de los modelos econométricos. Desde allí se
evidenció que esta concepción era una visión muy cómoda para la reflexión académica
positivista, pero muy poco realista y muy restrictiva para la comprensión de los roles de
la contabilidad en la realidad organizacional y social de la economía de mercado.
Pronto varios de los argumentos críticos hacia el marginalismo consolidaron un campo
de reflexiones con cuerpo y dimensión propios: la llamada economía de la información.
Algunos de sus puntos de preocupación, tales como el riesgo moral (moral hazard), la
selección adversa y los costos de agencia, pronto pasaron, de ser visiones críticas, a
convertirse en un marco que ajustaba, sin necesidad de modificar sustancialmente,
los postulados y cimientos ontológicos y metodológicos de la visión marginalista. La
teoría de la agencia, la economía de los costos de transacción y en general las visiones
contractualistas de las interacciones económicas, comenzarían a conformar una visión
económica de la información. Con ello, una buena dosis de las primeras reflexiones de
la economía de la información, se convirtieron en la nueva ortodoxia. La contabilidad
comenzó a entenderse como un sistema, quizás como un dispositivo, de producción de
señales para el mercado. Un mecanismo que permitía configurar las expectativas y dirigir
las acciones de los agentes hacia el equilibrio competitivo, en un marco de restricciones
institucionales. Así, el puente tendido entre la economía marginalista, su ajuste por medio
de la economía de la información y las modernas teorías de la economía financiera, se
configuraron como la nueva punta de lanza de la academia contable.
4 Tradicionalmente el positivismo se plantea como una postura epistemológica neutral, libre de

sesgos y de juicios de valor, que, por tanto, se circunscribe sólo a “describir” el entorno externo
como objetividad. Por tanto no acepta su fondo prescriptivo.
En este punto, la formación doctoral, los encuentros académicos especializados, las

revistas de difusión científica y los mecanismos de gestión de una carrera académica, se
encuentran ampliamente institucionalizados para promover este entramado simbólico y
cultural, es decir, esta visión de la contabilidad académica y, en un proceso complejo,
tornarla hegemónica.
Toda esta visión economicista terminó consagrando una concepción de la contabilidad,
pero sobre todo de su resultado (la información), como un bien económico privado y
costoso, que estaba regido por la lógica genérica del “mercado”, tal y como éste había
sido conceptualizado por la economía académica (Williams, 2004a, 2004b). Con ello, la
disciplina contable se alejó cada vez más de una visión orgánica del interés general y de
sus dimensiones morales y políticas para el control y la rendición de cuentas, dimensiones
que fueron consolidadas en el devenir histórico de la contabilidad como práctica social
e institucional.
Vista en conjunto, la evolución de la contabilidad académica permite argumentar
que, desde hace bastante tiempo, la contabilidad ha estado involucrada en un proyecto
interdisciplinario (Roslender y Dillard, 2003). Pero este proyecto ha sido esencialmente
funcional, comprometido con los objetivos de eficiencia y racionalización instrumentalista.
Ello no significa el fortalecimiento en la comprensión misma de las diversas dimensiones
y roles de la contabilidad. No obstante, las relaciones construidas con diversas disciplinas,
como hemos señalado, permitieron la extensión y amplificación de la capacidad de la
contabilidad para prescribir y determinar acciones, pautas y procesos, trascendiendo las
empresas, extendiendo su lógica y lenguaje a la diversidad organizacional, y llegando
incluso más allá de los procesos productivos de mercado. Tal situación también facilitó
extender las nociones y condiciones ideales de control y predicción, que caracterizan
los saberes científicos positivistas, a la contabilidad (Chua, 1986; Williams, 1992). Así,
la contabilidad académica, desde esta concepción, se posicionó, al decir de Manicas,
como la reina tecnocrática en las ciencias sociales (Manicas, 1993).
Para concluir este apartado sobre las tendencias dominantes a nivel internacional,
queremos resaltar dos grandes grupos de tensiones, una falacia y una posibilidad de la
academia contable a nivel internacional.
El primer grupo de tensiones proviene, como lo dijimos antes, del choque de intereses
entre los saberes académicos y las presiones del entorno de la industria contable. Esto es,
la tensión entre la sistematización y abstracción académica y el entrenamiento para el
ejercicio profesional. Estas tensiones subsisten y se hacen más evidentes en épocas de crisis
socio-económicas como las actuales. El academicismo de corte economicista, altamente
estilizado y cuantitativo, es atacado por el empirismo de los practicantes, señalando
su difícil acceso para los profesionales promedio, por su actitud despectiva hacia la
cotidianidad y sentido común de los contadores. Y el espíritu instrumental y acrítico de la
reproducción de reglas legales o profesionales, muchas de ellas insuficientes o “sesgadas”
hacia los intereses más poderosos, es cuestionado por los académicos. Ambos grupos
se señalan mutuamente como culpables activos en los descalabros de la educación y
la ética contables (Mattessich, 2007; Zeff, 2003a, 2003b). El objetivo de pactar, para
convivir, puede promover lentos procesos de avance para la academia contable. O,
también, puede suscitar la adopción de las visiones más institucionalizadas, ya no sólo
en la academia, sino en el mercado. Con ello, la academia contable terminaría siendo

profundamente conservadora, cuando en realidad se requieren rupturas significativas
para la innovación y el enfrentamiento de la crisis.
El segundo conjunto de tensiones, proviene de las demandas por una mayor
interdisciplinariedad que hoy vivencia toda la academia. Como lo interpretamos
en la evolución que hemos descrito, la entrada tardía de la contabilidad al contexto
universitario no ha permitido una decantación sustancial de sus roles, razones y de sus
dimensiones epistemológicas y ontológicas. La contabilidad académica ha estado en un
entorno interdisciplinario, pero ese contexto no ha sido suficiente para comprenderla
cabalmente, sino que ha potenciado su funcionalización e instrumentalización. No
toda instrumentalización proviene de la comprensión; ni toda funcionalización genera
explicación y comprensión. Quizás esto ha acontecido con la contabilidad académica.
Las demandas por una interdisciplinariedad superior a la actual y necesaria para la
“comprensión compleja” de la “realidad compleja”, implican movernos más hacia
afuera, que hacia adentro de la contabilidad. Pero los vacíos que aún residen en la
comprensión académica de la contabilidad son muy amplios. Movernos hacia los
destellos de conocimientos más sistemáticos, aportará en el empeño de la construcción
de la disciplina contable, pero implicará la consolidación de un ethos agudo, para evitar
aplastar o pasar por alto, los matices propios de la contabilidad. ¿Están los académicos
contables dotados, interesados y en capacidad de forjar este ethos? ¿Podremos asumir con
gallardía las pequeñas dimensiones y sutiles aspectos de la contabilidad, o nos moveremos
a la estilización de, por ejemplo, los quantums y la microfísica? En parte, allí residen
las tensiones de la interdisciplinariedad. Con esta selección de textos paradigmáticos,
antecedida por este estudio introductorio, queremos aportar a la tarea de vivir en esta
tensión. Pensamos que la mundialización económica, cultural, social y académica es un
hecho, pero negamos el proyecto de afirmar que existe una sola vía, un solo camino o
una sola forma de mundialización. Por ello nos negamos a creer que la homogeneización
sea la opción, tanto para la contabilidad y su ejercicio, como para la academia contable.
Comprendemos y aportamos con este estudio introductorio al análisis del devenir de
la académica dominante, pero con el compendio de artículos buscamos la diversidad,
la divergencia, la convergencia en el vivir –convivencia–, y mostramos las posibilidades
de lo “alterno”, de lo “heterodoxo”. No abogamos por visiones “críticas” para siempre,
sino como necesidad dialéctica en el incesante cambio. Por ello, para nosotros la
homogeneidad es un propósito de la lógica y del sueño mecánico de la acumulación al
infinito, que se desprendió de algunas interpretaciones y caminos de la modernidad. Por
tanto, pensamos que una sola corriente académica, una única visión de la contabilidad,
no sólo es inconveniente, sino una falacia.
Las visiones interdisciplinarias para una comprensión crítica, conjugadas con
la necesidad de estudiar la especificidad social, política, cultural y económica de los
contextos diversos, nos parecen una excelente oportunidad para la academia contable.
Quizás mejor, para la disciplina contable. El calificativo de “críticas” que acompaña
a estas corrientes interdisciplinarias, implica una duda sistemática y razonable y el
compromiso con el cambio del status quo. Algunos ejemplares críticos, estarán también
soportados en enfoques radicales sobre el rol de la contabilidad como justificadora y
legitimadora del poder y la dominación. Recomendamos abordar con escepticismo

crítico y analítico la batería de conceptos, arquetipos e interpretaciones que las visiones
interdisciplinarias y críticas de la contabilidad nos proponen. Estas aproximaciones nos
muestran la posibilidad de “ver” de otra manera a la contabilidad. Pero ellas también han
sido consolidadas a partir de contextos, procesos y trayectorias que no necesariamente
se acompasan ni concuerdan con nuestra propia realidad. No obstante, con todo ello,
la posibilidad y oportunidad que nos brindan estas aproximaciones, implican repensar,
replantear y ampliar nuestro horizonte para construir una contabilidad a la talla de nuestros
problemas, de nuestras necesidades y de los objetivos colectivos de bienestar sostenible y
auténtico para el hombre y la naturaleza. Esta es una posibilidad que debemos construir
entre todos.
IV. Las visiones interdisciplinarias y críticas a través de

los textos seleccionados
No pretendemos en este breve apartado realizar una síntesis de las visiones heterodoxas
en la contabilidad. Nuestro propósito es que cada uno de los textos seleccionados,
traducidos y publicados en este libro, permitan al lector avanzar en la comprensión
de los diversos matices de las corrientes interdisciplinaria y crítica. Esperamos también
que los comentarios que acompañan a cada texto ayuden en tal propósito. Preferimos
mejor discutir aquí muy someramente las generalidades que promuevan una ubicación
conceptual y una mayor valoración de estas corrientes.
El proyecto interdisciplinario y la dimensión crítica de la contabilidad, en el sentido
que aquí los abordamos, cuentan con una tradición iniciada a finales de los años 70 del
siglo pasado. Tales visiones son complejas, diversas y no han guardado una sincronía
plena. Se puede marcar su emergencia con nitidez, a partir de la sistematización de sus
textos en la revista Accounting, Organizations and Society en Inglaterra. Luego surgiría la
muy aguda Critical Perspectives on Accounting.
El uso indiferenciado que comúnmente se hace entre visiones interdisciplinarias y
críticas, para hablar de lo heterodoxo en contabilidad, reclama distinguir y aclarar que
la corriente dominante en la academia contable también ha sido significativamente
interdisciplinaria (Roslender y Dillard, 2003). Pero, como apuntamos precedentemente,
su énfasis interdisciplinario ha sido funcional y ha estado enmarcado en los cánones
metodológicos del positivismo, en lo referente a su epistemología; en el empirismo,
en su dimensión ontológica; y en una perspectiva metodológica que ha extendido los
instrumentos y racionalidad de la ciencia natural decimonónica (Chua, 1986; Larrinaga,
1999; Roslender y Dillard, 2003). En ocasiones, muchas de estas fuentes intelectuales y los
presupuestos que le dan base no han sido sujeto de reflexión, distinción o concientización
por parte de quienes conviven en la corriente dominante.
Las visiones que aquí denominamos heterodoxas, incluso las perspectivas menos
comprometidas con la intervención para el cambio radical de las condiciones sociales, por
tanto concentradas en la interpretación de la acción social, se diferencian de otras visiones
interdisciplinarias por la claridad en su posicionamiento ontológico, epistemológico y
metodológico (Larrinaga, 1999). Al mismo tiempo, se preocupan por diferenciarse de la

ciencia positiva, del monismo metodológico, del objetivo de dominación y predicción
y de la causalidad lineal que el proyecto homogenizador y unidimencionalizador de la
ciencia occidental convencional consolidó. En síntesis, se comprometen con una ciencia
social abierta (Wallerstein, 1996).
Pensamos que este posicionamiento en las tres dimensiones señaladas (ontología,
epistemología y metodología) y el compromiso con una ciencia social abierta, son las
marcas distintivas de la heterodoxia contable. Por supuesto, estas corrientes tienen sus
problemas (Neimark 1990; Roslender y Dillard, 2003), pero deberemos identificarlos,
comprenderlos y sortearlos en el proceso de navegar por la compresión-construcción
de la disciplina contable. Los textos seleccionados en este libro buscan acompañar el
proceso de abordaje de estas visiones.
La selección que realizamos y su orden de presentación, guardan a la vez una secuencia
cronológica y metodológica que marca pautas para adentrarse en las visiones heterodoxas.
Este recorrido puede ejemplificar lo más paradigmático de sus orígenes, hasta algunos de
sus énfasis de mayor actualidad. Hemos escogido documentos de reflexión teórica, así
como estudios de campo con gran capacidad de contrastación de estas teorías. El objetivo
que guió la selección fue documentar y soportar la necesidad de la relación abstracción-
concreción-abstracción, que el proceso auténticamente científico y comprometido con
el discurso responsable deberían promover (Bauman y May, 1990), desde las visiones
heterodoxas. En esta selección muchos documentos, y muy importantes autores, no han
sido incluidos. Baste referenciar sólo a dos de los más representativos, los profesores
Anthony Hopwood y Tony Tinker. O, en equidad de género, a dos de las mujeres más
prolíficas en la academia heterodoxa, las profesoras Marilyn Neimark y Barbara Merino.
Pero, como lo hemos señalado, los objetivos planteados y la apenas evidente restricción
de espacio, nos llevaron a esta selección. Esperamos que los documentos incentiven a
otros académicos e investigadores a preocuparse por éstos y muchos otros autores. La
estructura del libro es como se presenta a continuación.
Primero aparece el texto de la profesora Wai Fong Chua, titulado “Desarrollos
radicales en el pensamiento contable”, escrito en 1984 y publicado hacia finales de 1986
en The Accounting Review Vol. 61. No. 4, de la American Accounting Association. Es
bien significativo que hubiese aparecido originalmente en la revista académica de mayor
prestigio y estatus en la corriente dominante. Quizás no es extraño, por su tono, que
hubiese tardado casi dos años en su publicación. Este documento, todo un clásico de
amplia celebración cuando apareció y aún vigente, ha sido seleccionado por su síntesis
en la caracterización de las tres dimensiones señaladas anteriormente, en las corrientes
funcional, interpretativa y crítica en contabilidad. Su fortaleza es teórica, con una amplia
fundamentación filosófica y epistemológica. Ha sido compendiado en varios otros libros
y se encuentra entre los textos más citados tanto por ortodoxos como, evidentemente,
por heterodoxos.
El segundo y tercer artículos, se caracterizan por proponer diferentes
encuadramientos para comprender a la contabilidad en su contexto organizacional
y social. Mayoritariamente se constituyen en marcos conceptuales para introducir las
reflexiones de diferentes visiones y preocupaciones de la sociología, en la comprensión
de la contabilidad como fruto de las relaciones sociales, las instituciones y las acciones
de los individuos.
El segundo artículo se titula “Sistemas contables y sistemas de rendición de cuentas:
comprendiendo las prácticas contables en sus contextos organizacionales”. Apareció en
1985 en Acounting, Organizations and Society Vol. 10 No.4, y fue escrito por los profesores
John Roberts y Robert Scapens, académicos de gran reconocimiento internacional. Su
utilización de la teoría de la estructuración de Anthony Giddens, se ha convertido en
un marco teórico de referencia para comprender la manera como la contabilidad se
reproduce en el contexto de dualidad social, es decir, en las estructuras sociales y en la
capacidad de la agencia humana. Ha sido muy útil para interpretar y comprender las
dinámicas de los sistemas de contabilidad de gestión.
A su vez, el tercer documento es “La contabilidad como una institución de
legitimación”, escrito por un académico de estirpe interdisciplinaria, el profesor Alan
Richardson, fue publicado en Accounting, Organizations and Society Vol 12 No 4,
en 1987. Este documento, luego de pasar revista a varias corrientes sociológicas de la
legitimidad, permite descentrar el discurso contable del proyecto dominante según el
cual la producción de la información contable, aparentemente, se hace “para satisfacer
a los usurarios”. Este documento es la entrada de la preocupación por los intereses del
productor de la información, articulando una de las corrientes que explican los procesos
de legitimación de las organizaciones.
Los artículos publicados en cuarto y quinto lugar incorporan trabajos de contrastación
con diseño metodológico, casi de campo: uno de corte histórico y el otro como estudio
de caso con instrumentos cualitativos.
El artículo que aparece en cuarto lugar se titula “La contabilidad y la construcción de
la persona gobernable”. El documento fue escrito por dos de los más prominentes autores
heterodoxos, los profesores Peter Miller y Ted O’leary y apareció, al igual que el anterior,
en 1987, esta vez en la Accounting, Organizations and Society, Vol 12 No 3. Con el
fondo intelectual y metodológico de la genealogía de Michel Foucault, el documento
discute las fuentes históricas de la contabilidad de costos y presupuestos, ubicándolas
en las relaciones de control que subyacieron a las sociedades industrializadas de inicios
del siglo XX. Con ello, las explicaciones convencionales de corte técnico e intra-firma
sobre el surgimiento de la contabilidad de costos, se ven contrapuestas por las hipótesis
sobre los mecanismos de dominación que el proyecto de la persona calculable generó
en Estados Unidos e Inglaterra.
“La planeación de negocios como pedagogía: lenguaje y control en un campo
institucional cambiante”, aparece como el documento en la quinta posición de la
publicación. Este es un trabajo interdisciplinario no sólo por sus fuentes conceptuales,
sino también por sus autores. Ellos son los profesores Leslie S. Oakes, Barbara Townley
y, un académico contable muy connotado en las corrientes críticas, el profesor David
J. Cooper. Este documento fue difundido en una de las revistas de mayor prestigio en
la corriente dominante de la gestión, cuando convocó un número especial sobre las
modernas dimensiones del control y la administración; tal revista es Administrative
Science Quarterly, No. 43. Con base en la teoría del campo de Pierre Bourdieu, los autores
buscan nutrir las visiones del neoinstitucionalismo sociológico organizacional. Con un
estudio de caso en el sector de los museos y la cultura en Canadá, el trabajo se constituye

en un ejemplo metodológico cualitativo y en una apuesta intelectual enriquecedora para
comprender la manera como actúan el capital simbólico y los mecanismos de planeación
y gestión, en la expansión de nuevos campos y en la colonización del campo cultural por
el campo económico y de los negocios.
Finalmente, el sexto documento, el más reciente de todos, se titula “¿Cuál es el
significado de ‘interés público’? Examinando la ideología de la profesión de la contaduría
pública americana”. Este documento, autoría del profesor Richard Baker, apareció
en 2005, en una revista de sustancial contenido crítico y gran compromiso con la
contabilidad social y medioambiental: Accounting, Auditing and Accountability Journal,
Vol. 18, No. 5 y ha sido también editado en un libro monográfico sobre los temas de
interés público. El trabajo realiza una reflexión teórica, con una contrastación a partir de
fuentes secundarias, para caracterizar el fondo ideológico de las afirmaciones retóricas
de la profesión contable, según la cual ésta sirve al interés público. Contrastando,
además, fuentes conceptuales en la noción de ideología como las de Carlos Marx y Paul
Ricoeur, el documento presenta las múltiples dimensiones discursivas del interés público
y caracteriza los intereses subyacentes en la estructura profesional americana. Es un texto
muy esclarecedor para comprender los tiempos de crisis actuales a nivel internacional y
la participación de los contadores públicos y de la contabilidad en sus causas.
De nuevo, esperamos que esta selección sea del agrado y de utilidad para la
comunidad académica contable de nuestro país y del mundo hispanohablante.
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Capítulo 2
reservados, (2009)
Desarrollos radicales en el pensamiento contable*
Wai Fong Chua

Universidad de Nueva Gales del Sur,
Australia
Resumen. La corriente principal de la contabilidad académica está cimentada en

una serie de asunciones filosóficas comunes sobre el conocimiento, el mundo empírico,
y la relación entre teoría y práctica. Esta particular visión del mundo, con su énfasis en el
hipotético-deductivismo y el control técnico, posee ciertas fortalezas, pero ha restringido
el número de problemas estudiados y el uso de los métodos de investigación. Si se
modifican estas asunciones, se puede obtener una comprensión fundamentalmente
distinta y potencialmente muy rica. En este sentido, se consideran dos visiones del
mundo (la interpretativa y la crítica) y sus asunciones. A través de una comparación de
la investigación contable que se ocupa de un “mismo” problema pero que parte desde
dos perspectivas diferentes, se discuten las consecuencias de investigar dentro de tales
tradiciones filosóficas. Además, se estudian algunas de las dificultades asociadas con esas
perspectivas.
La historia del pensamiento y de la cultura es, como Hegel lo demostró con gran
genialidad, un patrón cambiante de grandes ideas liberadoras que, inevitablemente,
se convierten en sofocantes camisas de fuerza y de esta forma, estimulan su propia
destrucción por nuevas concepciones emancipadoras que, al mismo tiempo, esclavizan.
El primer paso para comprender a los hombres es el de tomar conciencia del modelo
o los modelos que dominan y penetran su pensamiento y acción. Al igual que todos
los intentos que se hacen para concientizar a los hombres de las categorías en las que
piensan, ésta puede ser una actividad difícil y a veces dolorosa, que quizá produzca
algunos resultados inquietantes. El segundo paso sería estudiar el modelo mismo, y
esto lleva a que el analista lo acepte, lo modifique o en el último de los casos, a que
lo rechace, para proporcionar en su lugar un modelo que sea más adecuado. (Berlin,
1962, p. 19)
* Tomado de: Chua, Wai Fong. (1986). Radical Developments in Accounting Thought. En: The
Accounting Review. Vol. 61. No. 4. Reproducido con la autorización de la American Accounting
Association. Esta traducción no fue revisada por la AAA.
I. Introducción
Desde bien entrada la década de los setenta, los académicos han manifestado algunos
síntomas de incomodidad sobre el estado y el desarrollo de la investigación contable. En
1977, la American Accounting Association (AAA) en su Statement on Accounting Theory
and Theory Acceptance concluyó que no había una teoría completamente aceptada
sobre la forma de producir la información contable externa. En su lugar, se produjo
una proliferación de paradigmas que ofrecían una guía limitada para la formulación de
políticas. Además, apoyándose en su lectura de Kuhn (1970), el Comité no confiaba en
que se pudiera llegar a un consenso, considerando que la elección de un paradigma
dependía, a fin de cuentas, de una decisión basada en valores entre modos incompatibles
de vida científica. Esta concepción de la contabilidad como “ciencia multiparadigmática”
es compartida por autores como Belkaoui (1981).
Por otro lado, Wells (1976) sostiene que en el presente la contabilidad carece de un
paradigma definido o de una matriz disciplinar propia (Kuhn, 1970, p. 182). Siguiendo
este argumento, podemos decir que en la década de los cuarenta surgió una matriz
disciplinar para la contabilidad que proporcionó una base para su actividad como
“ciencia normal”. No obstante, la investigación que se desarrolló entre las décadas de
los sesenta y setentas trajo una serie de cuestionamientos sobre esta matriz y llevó a la
creación de varias “escuelas” de contabilidad que brotaron desde diferentes posiciones
axiomáticas. Hasta la fecha, ninguna de estas escuelas ha puesto las bases para fundar
una nueva matriz disciplinar. Todo parece indicar que la contabilidad se ha mantenido
en medio de la vorágine producida por una “revolución científica”.
Mientras que los académicos discuten si la contabilidad es una disciplina
“multiparadigmática” o con “múltiples escuelas”, han llegado al acuerdo de que la
disensión es apabullante. Sumados a esta falta de consenso en la arena académica,
están los problemas que provienen de la relación entre la teoría contable y la práctica
organizacional. El llamado comité “Cisma” de la AAA de 1977-1978, indicó que los
académicos no hablaban el mismo lenguaje ni tampoco veían los problemas de los
individuos que ejercen profesionalmente la contabilidad. De la misma manera, Hopwood
(1984a) y Burchell et al (1980) sostienen que se han atribuido ciertas razones para los
procedimientos contables que pueden estar alejadas del papel que enfrentan en la
práctica. Recientemente, Kaplan (1984) les ha recriminado a los académicos su obsesión
por la economía especulativa y las revistas de ciencias administrativas, y también su
poca disposición para “involucrarse en organizaciones reales y untarse de su información
confusa y sus relaciones”. (p. 415)
De esta manera, el mundo contable está caracterizado por: a) quizás una irreconciliable
discusión entre diversos paradigmas y, b) limitado por algunas teorías sobre la práctica
contable que, en su mayoría, no son ni producidas ni amoldadas por esa misma práctica.
Considerando el estado de nuestra disciplina, este artículo tiene tres propósitos.
Contrario a la conclusión de la AAA en su Statement on Accounting Theory y a
Wells (1976), este artículo argumenta que la investigación contable ha estado guiada
por una serie de asunciones dominantes que no discrepan entre sí. También sostiene
que ha existido una sola visión de mundo y una matriz disciplinar principal, y que los
Desarrollos radicales en el pensamiento contable /39
investigadores contables, como una comunidad de científicos, han compartido y siguen

compartiendo una misma constelación de creencias, valores y técnicas. Esas creencias
han determinado algunas de las definiciones de “problemas valiosos” para la contabilidad
y su “evidencia científica aceptable”. Esto es así, hasta el punto en que los investigadores
contables continuamente están afirmando esas creencias, las dan por sentado y de
manera inconsciente las ponen en práctica. En este sentido, una visión del mundo que
es común para todos puede ocultarse detrás de teorías que están, presumiblemente, en
conflicto.
El primer propósito de este artículo es permitir que los investigadores contables
puedan verse reflejados en esas asunciones dominantes que comparten y, aún más, que
puedan identificar las consecuencias de adoptar tal posición. La visión de mundo que
se deriva de la corriente principal de la contabilidad ha producido algunos beneficios en
el desarrollo de la investigación, a través de su insistencia en pruebas intersubjetivas y
públicas, y en la obtención de evidencia empírica confiable. Sin embargo, ha limitado el
tipo de problemas que se estudian, el uso de los métodos de investigación, y las posibles
percepciones que se pueden obtener en el proceso investigativo. Estas limitaciones sólo
se hacen evidentes cuando se exponen a los retos que proponen algunas visiones de
mundo alternativas.
El segundo propósito de este artículo es introducir ese grupo alternativo de asunciones
para ilustrar cómo éstas pueden alterar la definición de los problemas y su solución,
mientras que ofrecen un panorama de investigación que es en esencia diferente al que
prevalece en la actualidad.
Finalmente, el artículo sostiene que estas visiones de mundo no son sólo diferentes
sino que pueden enriquecer y ampliar nuestra comprensión de la contabilidad que
se da en la práctica y, al mismo tiempo, darán una respuesta a los recientes pedidos
que reclaman un estudio de las cifras contables en los diferentes contextos en los que
operan.
II. Clasificaciones recientes sobre las perspectivas

contables
Para identificar un punto común en medio de la diversidad teórica, tenemos que
examinar las asunciones filosóficas (metateóricas) que las teorías comparten. En
contabilidad se han realizado varios esfuerzos para definir esas asunciones (Jensen, 1976;
Watts y Zimmerman, 1978, 1979). No obstante, tales esfuerzos se han concentrado
en unas pocas dimensiones y han sido criticados de manera habilidosa y contundente
(Christenson, 1983; Lowy, Puxty y Laughlin, 1983).
Recientemente, se han propuesto algunas aproximaciones más completas para abordar
esas asunciones. Por ejemplo, Cooper (1983) y Hopper y Powell (1985), apoyándose en
el trabajo sociológico de Burrel y Morgan (1979), han clasificado la literatura contable
en dos grupos principales de asunciones: aquellas que tratan sobre las ciencias sociales
y las que tratan sobre la sociedad. Las asunciones que parten de las ciencias sociales
incluyen cuestiones sobre la ontología del mundo social (realismo vs. nominalismo),
la epistemología (positivismo vs. antipositivismo), la naturaleza humana (determinismo

vs. voluntarismo) y la metodología (nomotética vs. ideográfica). La asunción sobre la
sociedad la han caracterizado de dos maneras: como adecuadamente organizada o
como una estructura sujeta a conflictos fundamentales. De acuerdo con Burrell y Morgan
(1979), estos dos grupos de asunciones han producido cuatro tipos de paradigmas: el
funcionalista, el interpretativo, el radical humanista y el radical estructuralista. En este
sentido, algunas teorías contables pueden clasificarse mediante estos cuatro paradigmas
(por ejemplo, Hopper y Powell (1985) combinan los dos paradigmas radicales).
El esquema de Burrell y Morgan, no obstante, no está libre de problemas. Una
discusión detallada sobre las dificultades de ese esquema se encontrará más adelante
en el Apéndice 1. En pocas palabras, los problemas encontrados allí son: a) el uso de
dicotomías exclusivas y complementarias (determinismo vs. voluntarismo); b) la lectura
errada de Kuhn en la que lo interpretan como un defensor de la elección irracional
de paradigmas; c) el latente relativismo sobre la verdad y la razón que su esquema
promueve; d) la dudosa naturaleza de las diferencias entre los paradigmas radical
humanista y radical estructuralista. Además, el trasplantar un esquema de la sociología
a la contabilidad implicaría una equivalencia entre ambas disciplinas. En ausencia
de una explicación detallada sobre tales puntos de encuentro y sobre los problemas
mencionados atrás, hemos decidido no adoptar el esquema de Burrell y Morgan (1979).
En lugar de esto, hemos separado las perspectivas contables considerando las asunciones
subyacentes sobre el conocimiento, el fenómeno empírico que se estudia, y la relación
entre la teoría y la práctica que se da en el mundo de las acciones humanas.
III. Una clasificación de las asunciones

Todo conocimiento humano es un artefacto social. Es el producto de la labor
formadora de las personas que buscan producir y reproducir su existencia y su bienestar
(Habermas, 1978). El conocimiento es producido por la gente, para la gente, y se ocupa
de la gente y de su entorno social y físico. La contabilidad no es la excepción. Al igual
que otros discursos basados en lo empírico, la contabilidad busca mediar en la relación
entre las personas, sus necesidades y el entorno (Tinker, 1975; Lowe y Tinker, 1977). En
esta relación recíproca, el pensamiento contable se modifica como los seres humanos y
su entorno, y varía de la misma manera que lo hace la percepción de sus necesidades.
Considerando este mutuo e interactivo acoplamiento entre el conocimiento y el mundo
físico y humano, la producción de conocimiento está delimitada por las reglas hechas
por el hombre y sus creencias1, que definen el campo de acción del conocimiento, de
los fenómenos empíricos, y la relación entre estos dos. En conjunto, estos tres grupos de
creencias definen una manera de ver y de investigar el mundo.
1 La palabra “creencias” es empleada para demostrar la naturaleza tentativa, abierta e histórica de

tales asunciones. De la misma manera en que se transforman los escenarios sociales e históricos, lo
hacen estas reglas metateóricas. A su vez, estas “revoluciones científicas” afectarán materialmente
a las personas y su ambiente.
El primer grupo de creencias se ocupa de la noción de conocimiento. Estas creencias

se pueden subdividir en dos grupos relacionados de asunciones epistemológicas y
metodológicas. Las asunciones epistemológicas deciden qué se puede tomar como verdad
aceptable mediante la designación de parámetros y de procesos para evaluar las posibles
verdades. Por ejemplo, una asunción epistemológica puede señalar que una teoría puede
considerarse como cierta si de manera repetida no es descartada por hechos empíricos.
Las asunciones metodológicas indican los métodos de investigación más apropiados para
reunir evidencia válida. Por ejemplo, las encuestas a gran escala o los experimentos de
laboratorio que son “estadísticamente sanos” pueden ser considerados como métodos
de investigación aceptables. Es claro, entonces, que ambos grupos de asunciones están
muy relacionados. Lo que se interpreta como un método “correcto” de investigación
dependerá de cómo se define lo verdadero.
Segundo, existen asunciones sobre el “objeto” de estudio. Hay una variedad de estas
asunciones, pero las preocupaciones alrededor de la ontología, el propósito humano y las
relaciones sociales han dominado buena parte del debate en las ciencias sociales2. Para
comenzar, todas las teorías empíricas están enraizadas en una asunción sobre la esencia
misma de los fenómenos estudiados. Por ejemplo, se puede presumir que la realidad
física y social existe en un plano objetivo que es externo e independiente a un sujeto
cognoscente o al científico. Dentro de esta perspectiva, las personas pueden ser vistas
como idénticas a los objetos físicos, y estudiadas en la misma manera. Por otro lado, estas
creencias pueden ser criticadas porque cosifican a los individuos y dificultan el papel de la
agencia humana. Las personas, puede argumentarse, no deben ser tratadas como objetos
científicos naturales porque son seres reflexivos que crean las estructuras que están a su
alrededor (ver para su discusión Habermas, 1978, y Winch, 1985). Sin embargo, han sido
defendidas otras posiciones ontológicas que han intentado vincular dialécticamente este
debate entre reificación y voluntarismo (Bhaskar, 1979). Cualquiera que sea la posición
que se adopte, la cuestión ontológica se mantiene como un antecedente dominante en
las asunciones epistemológicas y metodológicas subsiguientes.
La ciencia social está también cimentada en modelos sobre las intenciones humanas
y la racionalidad. Tales modelos son necesarios porque todo conocimiento tiene el
propósito de ser útil y está conformado por los objetivos y necesidades humanas. Por
ejemplo, la economía y la contabilidad se apoyan en asunciones sobre las necesidades de
información de las personas debido a un acceso limitado a los recursos. De ahí, el uso de
constructos como “el hombre económico”, “la racionalidad limitada”, “la maximización
del beneficio individual”, o “la necesidad de información sobre los dividendos futuros y
el flujo de caja”.
Adicionalmente, existen asunciones sobre cómo la gente se relaciona entre sí y con la
sociedad en general. Como lo han señalado Burrell y Morgan (1979), cada teoría social
elabora sus asunciones sobre la naturaleza de la sociedad humana –y se pregunta si ésta,
2 Para más discusiones ver Weeks (1973), Fay (1975), Bernstein (1976, 1983), Driggers (1977),
Bhaskar (1979), Brown y Lyman (1978), Burrell y Morgan (1979), Habermas (1978), Van de Ven
y Astley (1981), Astley y Van de Ven (1983), Gadamer (1975), Schutz (1967) y Winch (1958).
por ejemplo, ¿está atiborrada de conflictos o es esencialmente estable y bien organizada?,

¿existen tensiones irreconciliables entre las diferentes clases o esas diferencias están
eficazmente contenidas mediante una distribución pluralista de los recursos?
Tercero, algunas asunciones se elaboran a partir de la relación entre el conocimiento y
el mundo empírico: ¿cuál es el propósito del conocimiento en el mundo de la práctica?,
¿cómo puede emplearse ese conocimiento para mejorar el bienestar de las personas?,
¿busca emancipar a las personas de la represión o su cometido es ofrecer una serie de
respuestas técnicas para metas preestablecidas? Como lo demuestra Fay (1975), la teoría
puede relacionarse con la práctica de muchas maneras y cada una de éstas representa
una posición única de los valores en los que se apoya el científico.
La tabla 1 resume estas asunciones. Para caracterizar de manera íntegra una
matriz disciplinar, hemos discutido las tres categorías generales de creencias sobre el
conocimiento y el mundo empírico, y la relación entre estos dos. Sin embargo, la lista de
manifestaciones particulares de estas condiciones no ha sido exhaustiva. Es decir, cabe la
posibilidad de que surjan otras asunciones bajo la categoría de “creencias sobre el mundo
físico y social”. Estas asunciones no son inmutables pero sí guardan una especificidad
histórica. Las asunciones arriba mencionadas fueron escogidas porque reflejan temáticas
dominantes que en la actualidad están siendo debatidas en las ciencias sociales. Además,
han servido para discriminar de manera precisa las matrices disciplinares alternativas
que están emergiendo en la investigación contable. Si hubiéramos recurrido a otras
dimensiones como un concepto distinto de los ingresos, la medición o el valor, no
habrían sido suficientes para resaltar las diferencias filosóficas fundamentales de estas
perspectivas sobre la contabilidad. También, estas asunciones no están planteadas como
dicotomías exclusivas. Esto se hizo así para incluir los intentos que buscan relacionar los
fines opuestos de una serie de posiciones.
TABLA 1
Una clasificación de las asunciones
A. Creencias sobre el conocimiento
Epistemológicas
Metodológicas
B. Creencias sobre la realidad física y social
Ontológicas
Intenciones humanas y racionalidad
Orden social/Conflictos
C. Relaciones entre teoría y práctica
Finalmente, apartándose del trabajo de Burrell y Morgan3, este grupo de asunciones

ha sido empleado para evaluar las fortalezas y debilidades de las perspectivas alternativas
3 Esto constituye una diferencia principal entre el uso de la clasificación que se hace en este artículo
y la posición libre de juicios de Burrell y Morgan (1979). Además, la presente clasificación no
se vale de dicotomías exclusivas y no busca una categorización que reúna todas las perspectivas
contables y sociales en una clasificación permanente. Debido a que las asunciones sobre, por
ejemplo, el orden social y la racionalidad humana son vistas como variables y dependientes
de la contabilidad. La intención de este artículo no está en describir visiones del mundo

diferentes en un lenguaje libre de valoraciones y de juicios. El debate filosófico reciente
(Kuhn, 1970; Popper, 1972a; Feyerabend, 1975) ha demostrado lo insensato de buscar
un esquema neutral y permanente dentro del que puedan evaluarse los paradigmas y
las teorías en discusión. Ni las pruebas deductivas, ni las generalizaciones inductivas han
podido proporcionar las bases para la elección racional de paradigmas, ni siquiera en las
llamadas ciencias duras (Hesse, 1980).
Sin embargo, abandonar ese concepto de elección racional no nos lleva
inevitablemente al irracionalismo y al relativismo que sostienen que no puede
establecerse una comparación racional entre los diversos paradigmas y las formas de
conducta científica. Un científico siempre se ve obligado a dar una explicación racional
sobre lo correcto y lo erróneo en una teoría que descarta, y en qué sentido la alternativa
que se propone es mejor. Por supuesto, esos argumentos sobre lo verdadero y lo falso
pueden ser señalados como “erróneos” con el paso del tiempo. Los parámetros para
la comparación entre paradigmas y su evaluación están fundamentalmente basados
en el juicio particular, abiertos al cambio y construidos sobre las prácticas sociales e
históricas (Bernstein, 1983; Rorty, 1979). La noción de lo que es científico está siempre
en un proceso de adaptación y formación. La falibilidad humana, sin embargo, no es un
sinónimo de irracionalismo y los investigadores no están forzados a permanecer en la
cárcel de su propio esquema teórico. Los esquemas alternativos pueden compararse de
forma racional (Bernstein, 1983), de tal manera que no sólo lleguemos a comprender un
paradigma inconmensurable sino también nuestros propios prejuicios.
IV. La corriente principal del pensamiento contable -

Asunciones
IV.1. Creencias sobre la realidad física y social
Si partimos desde lo ontológico, la corriente principal de la investigación contable
está dominada por una creencia en el realismo físico –esto es, la concepción de que
hay un mundo de realidad objetiva que existe de manera independiente a los seres
humanos y que posee una naturaleza o esencia determinada que es susceptible de ser
conocida–. El realismo está vinculado muy de cerca a la distinción que a menudo se hace
entre el sujeto y el objeto. Lo que está “allá afuera” (el objeto) está presumiblemente
separado de aquel que puede conocer (el sujeto), y el conocimiento se produce cuando
del contexto, esta clasificación sólo pretende identificar las perspectivas que están surgiendo
en la actualidad. Estas diferencias tienen el siguiente resultado: a pesar de que las asunciones
individuales que empleamos para la clasificación parecen muy similares a las de Burrell y Morgan
(las ontológicas, epistemológicas y metodológicas), su clasificación en conjunto y su uso difieren
de manera notoria. La aparente similitud surge porque ambos esquemas intentan resumir y
compaginar discusiones distintas que se han dado en las disciplinas sociales y filosóficas, con el
propósito de identificar la naturaleza característica de una matriz disciplinar.
un sujeto representa correctamente y “descubre” esta realidad objetiva. Por causa de

esta distinción entre objeto y sujeto, los individuos (por ejemplo, los investigadores
contables o sus objetos de estudio) no son caracterizados como sujetos sensibles que
construyen la realidad a su alrededor. Las personas no son vistas como sujetos activos en
la construcción de su realidad social. El objeto no es simultáneamente el sujeto. En su
lugar, las personas son analizadas como entidades que pueden ser pasivamente descritas
en formas objetivas (por ejemplo, como mecanismos de procesamiento de información
(Libby, 1975) o como poseedores de cierto liderazgo y de un estilo presupuestario
(Brownell, 1981; Hopwood, 1974)).
Esta creencia ontológica se ve reflejada en la investigación contable de manera
tan diversa como lo están la teoría de la contingencia en la contabilidad de gestión
(Govindarajan, 1984; Hayes, 1977; Khandwalla, 1972), los estudios sobre el aprendizaje
por categorías probabilísticas (Hoskins, 1983; Kessler y Ashton, 1981; Harrel, 1977; Libby,
1975), la investigación sobre mercados de capitales eficientes (Gonedes, 1974; Beaver y
Dukes, 1973; Fama, 1970; Ball y Brown, 1968) y la literatura sobre la teoría de la agencia
(Baiman, 1982; Zimmerman, 1979; Demski y Feltham, 1978). Todas estas teorías han
constituido un intento por descubrir una realidad objetiva y conocible. Esta inferencia
está basada en la ausencia de cualquier duda explícita que señale que los fenómenos
empíricos que son observados o “descubiertos” existen en función de los investigadores,
de sus asunciones a priori, y de su ubicación en un contexto histórico y social específico.
De esta manera, el retorno del mercado de valores puede ser discutido como un hecho
objetivo que puede clasificarse como normal o anormal. Del mismo modo, los entornos
“competitivos”, las técnicas “sofisticadas” de administración contable, la “evasión”, la
“selección adversa”, y la “respuesta a la retroalimentación” son caracterizadas como
representaciones de una realidad externa objetiva.
IV.2. Creencias sobre el conocimiento

Esta primera asunción conduce a establecer una diferencia entre lo observado y los
constructos teóricos que se utilizan para representar la realidad empírica. Hay un mundo
de lo observado que se separa del mundo de la teoría, y el primero puede usarse para
probar la validez científica de este último. En filosofía, la creencia en la verificación
empírica se ha manifestado de dos formas: a) en la creencia positivista que sostiene
que existen una serie de afirmaciones derivadas de la observación e independientes
de la teoría que pueden usarse para confirmar o verificar una verdad teórica (Hempel,
1966) y, b) desde el argumento de Popper que dice que las afirmaciones derivadas de
la observación sí son dependientes de la teoría y sujetas a error y, por consiguiente, las
teorías científicas no pueden ser verificadas sino quizás apenas falsadas (Popper, 1972a,
1972b).
Los investigadores contables creen en la posibilidad de probar empíricamente las
teorías científicas. Infortunadamente, recurren de manera desprevenida a nociones como
la confirmación o la falsación sin considerar las críticas hechas sobre ambos criterios
(Popper, 1972a; Lakatos, 1970; Feyerabend, 1975) y las diferencias entre los dos. De tal
manera, Sterling (1979, pp. 39-41, pp. 213-218) se refiere a la verificación empírica a
través de una cita tomada de Hempel (1966). Pero como lo señala Stamp (1981), Sterling
es también un defensor de la tesis de Popper sobre la falsación y hace precisamente
una invitación a refutar sus argumentos. De la misma manera, Chambers (1966, p. 33)
escribe que “el estado del conocimiento consiste en lo que no ha sido falsada”, pero en
la página 34 menciona ciertas teorías científicas que permiten registrar la incidencia de
los fenómenos que se estudian. Estos, y muchos otros ejemplos, no coinciden con las
teorías ideales de Popper que especifican lo que no debe suceder, ni con los científicos
que pretenden encontrar esas incidencias para refutar sus teorías.
Finalmente, como lo expresa Christenson (1983), la posición filosófica de los
proponentes de la contabilidad positiva es, cuando menos, confusa: no se ajusta del
todo al instrumentalismo de Friedman ni tampoco al criterio de falsación de Popper, pero
aparentemente se acerca más a la posición ya desacreditada de los primeros positivistas
lógicos. Abdel-khalik y Ajinkya (1979, p. 9) caen al parecer en la misma dificultad con su
concisa declaración que sostiene que “el investigador, siguiendo el método científico [...]
verifica sus hipótesis mediante la comprobación empírica”.
Para resumir, los investigadores contables creen en una (confusa) noción de verificación
empírica. A pesar de esta falta de claridad sobre si las teorías son “verificadas” o “falsadas”,
hay una amplia aceptación del recuento hipotético-deductivo de Hempel (1965) que
señala lo que constituye una “explicación científica”.
Hempel sostenía que para poder considerar una explicación como científica, debe
tener tres componentes. Primero, debe incluir una o más leyes o principios generales.
Segundo, debe existir una condición previa, que por lo general es una afirmación
derivada de la observación, y tercero, debe hacerse una afirmación que describa lo que
se está explicando. La explicación demuestra que el evento que se está explicando sigue
de los principios generales, dado que las condiciones previas se mantienen.
Por ejemplo: Premisa 1 (Ley universal): Un entorno competitivo siempre lleva al uso
de más de un tipo de control en la contabilidad de gestión. Premisa 2 (Condición previa):
la compañía A enfrenta un entorno competitivo. Por lo tanto: Conclusión (Explanandum):
la compañía A usa más de un tipo de control en la contabilidad de gestión.
Estas consideraciones hipotético-deductivas sobre la explicación científica tienen
dos consecuencias principales. Primero, conduce a la búsqueda de leyes o principios
universales desde las que se puedan desprender otras hipótesis de menor nivel. Explicar
un evento es presentarlo como un ejemplo de una ley universal. Segundo, hay un vínculo
estrecho entre la explicación, la predicción y el control técnico. Si explicamos un evento
sólo cuando su incidencia puede deducirse de ciertas premisas, podríamos establecer
que conocer esas premisas antes de que suceda el evento nos permitiría predecirlo.
Esto también nos permitiría elaborar un plan para controlar la incidencia del evento.
En realidad, la posibilidad de ejercer control y cierta manipulación es un elemento que
constituye esta imagen de la explicación científica.
El uso del modelo hipotético-deductivo de la explicación científica es la característica
de mayor consistencia en la investigación contable. Abdel-khalik y Ajinkya (1979) y
Mautz y Sharaf (1961) se refieren a ello como el método científico. Peasnell (1981),
Hakansson (1973), Gonedes y Dopuch (1974), y Scapens (1982), a través de sus revisiones
de la contabilidad financiera y de la contabilidad de gestión, han ilustrado que hacer
investigación empírica significa adoptar el modelo hipotético-deductivo (Peasnell utiliza

la expresión “hipotético-positivo”).
Otra de las asunciones comunes relacionados con el hipotético-deductivismo es la
búsqueda extendida de regularidades universales y relaciones causales. El enfoque de la
contingencia en contabilidad de gestión, la teoría positiva de la agencia (Fama y Jensen,
1982) y la teoría de los costos de transacción (Chandler y Daems, 1979; Johnson, 1980)
buscan las conexiones generales que se pueden establecer entre el desarrollo de los
sistemas contables, las condiciones variables del entorno y las formas organizacionales.
También se buscan relaciones que permitan una generalización en el aprendizaje
por categorías probabilísticas (entre las respuestas individuales y las cifras contables al
momento de desempeñar tareas específicas), en la investigación sobre mercados de
capitales eficientes (entre las cifras contables y las respuestas agregadas de los mercados)
y en la literatura sobre la teoría del agente-principal (entre los arreglos contractuales
particulares del agente-principal y el uso de técnicas contables como la distribución
de costos y el control presupuestario). La búsqueda por estas generalizaciones es tan
amplia que, al parecer, los investigadores contables creen que el mundo empírico no es
sólo objetivo, en su mayor parte, sino que está constituido por una serie de relaciones
conocibles y constantes.
Esta lista de asunciones sobre la explicación “científica” ha influido en la selección
de los métodos de investigación. De modo invariable, los reportes de investigación
comienzan con una declaración de las hipótesis, seguido de una discusión sobre la
información empírica para luego concluir con una evaluación de hasta qué punto esa
información “apoya” o “confirma” las hipótesis. Además, la recolección de información
y su análisis están centrados en el descubrimiento de relaciones rigurosas y susceptibles
de generalización. Por causa de esto, hay un abandono de los métodos “suaves” como
los estudios de caso (Hagg y Hedlund, 1979) y en su lugar se ha extendido el uso de
grandes muestras, los métodos de sondeo, los diseños de laboratorio en investigación
experimental y los métodos de análisis estadísticos y matemáticos.
IV.3. Creencias sobre el mundo social

La corriente principal de la investigación contable formula dos asunciones importantes
sobre el mundo social. Primero, asume que el comportamiento humano es intencional.
De tal manera, a pesar de que la gente tenga sólo una racionalidad limitada (Simon,
1976), siempre están en capacidad de establecer sus metas racionalmente (Chambers,
1966; Fama y Jensen, 1982), incluso antes de hacer una elección o de implementar
una acción estratégica. También, los seres humanos se caracterizan por una sola meta
fundamental: la maximización de la utilidad. Dentro de esa noción abstracta de la
utilidad, las teorías difieren en lo que podría efectivamente proporcionarla. La teoría del
principal-agente supone que un agente siempre preferirá una carga de trabajo menor
(Baiman, 1982), mientras que la teoría financiera dice que un accionista deseará la
maximización del retorno esperado y ajustado al riesgo de una inversión. Además, a
pesar de que sólo los individuos tienen metas (Cyert y March, 1963; Jensen y Meckling,
1976), las colectividades pueden manifestar un comportamiento intencional que
implicaría unas metas consensuadas y unos medios comunes que son aceptados por
todos sus integrantes. Por ejemplo, la maximización del flujo de caja descontado o una
minimización de los costos de transacción. Estas asunciones que surgen alrededor del
comportamiento intencional son necesarias porque, por mucho tiempo, se ha atribuido
una razón técnica a la existencia y prosperidad de la información contable: la provisión de
información financiera “útil” y “relevante” para la toma de decisiones económicas (Paton
y Littleton, 1940; AICPA, 1973; FASB, 1978). Y su utilidad presupone una necesidad u
objetivo previo.
Segundo, debido a una creencia en el propósito individual y organizacional, hay una
asunción implícita sobre un orden social controlable. Por ejemplo, mientras se reconoce
que hay conflictos de objetivos entre los principales y los agentes, y entre departamentos
funcionales, estos conflictos se han conceptualizado como manejables. De hecho, es
la responsabilidad del directivo remover o evitar tales conflictos mediante el diseño
apropiado de controles contables como lo son los presupuestos, el costeo estándar, la
asignación de costos, y los parámetros de desempeño de las divisiones (Hopwood, 1974;
Zimmerman, 1979; Demski y Feltham, 1978). El conflicto organizacional no es visto
como un reflejo del profundo conflicto social que hay entre las clases y las personas que
tiene un acceso desigual a los recursos sociales y económicos. Algunos constructos como
la dominación sostenida, la explotación y las contradicciones estructurales no aparecen
en la literatura de la corriente principal de la contabilidad. Los grupos con intereses en
conflicto son clasificados como grupos con diferentes derechos legales dentro de un
sistema de derechos de propiedad “por ejemplo, los acreedores versus los accionistas”.
Estos grupos no son categorizados mediante dimensiones antagónicas como la clase o la
propiedad de la riqueza.
Además, el conflicto es usualmente percibido como “disfuncional” en relación a
una meta corporativa más amplia (cualquiera que esta sea). Ejemplos de un conflicto
“disfuncional” incluyen los “sesgos en el presupuesto”, el “comportamiento oportunista”,
el “interés personal” y un “comportamiento burocrático rígido”. El comportamiento
disfuncional ocurre cuando los intereses individuales o de un grupo anulan lo que es más
conveniente para la organización en el sentido que la cosifican (Tiessen y Waterhouse,
1983; Williamson, Watchter y Harris, 1975; Hopwood, 1974). De tal manera, el
investigador contable busca especificar ciertos procedimientos en donde estos episodios
disfuncionales puedan corregirse.
Finalmente, algunos investigadores de la corriente principal consideran que las
organizaciones y los mercados “libres” tienen una tendencia inherente a lograr un orden
social. Por sí solas, las organizaciones parecen formar “naturalmente” sistemas de gestión
y de contabilidad que minimizan los costos de transacción mientras que modifican las
condiciones del entorno (Fama y Jensen, 1982; Chandler y Daems, 1979). También,
la cantidad deseable de información financiera que se debe divulgar puede verse
determinada por las dinámicas “libres” de las fuerzas del mercado, con una mínima
intervención del Estado (Benston, 1979-1980). De hecho, Jensen y Meckling (1980)
atribuyen ciertas crisis financieras, como la de la quiebra del Penn Central Railroad, a la
abrogación que hizo el Estado de los derechos de propiedad individual (Tinker, 1984).
De tal manera, las personas y los mercados parecen conseguir un orden por sí solos.
IV.4. Teoría y práctica

En términos de la relación entre teoría y práctica, los investigadores de la corriente
principal de la contabilidad insisten en una dicotomía entre el fin y los medios. Es decir,
los contadores deben tratar sólo con observaciones que por los medios más “eficientes”
y “eficaces” les permitan satisfacer las necesidades de información de los responsables de
las decisiones, sin involucrarse en la formulación de juicios morales sobre las necesidades
o propósitos de éstos. Por ejemplo, un contador debe estar en capacidad de informarle
a una persona que toma las decisiones que, para operar exitosamente en un entorno
incierto (esto por lo general se define a través de ciertas nociones de rentabilidad), un
sistema presupuestario rígido es una opción poco conveniente. Sin embargo, el contador
no puede decir a los interesados que operen en un entorno incierto o estable, ni tampoco
que adopten un sistema presupuestario en particular. De esta manera, el contador sólo
podría ofrecer afirmaciones “condicionalmente prescriptivas” del talante de “si usted
quiere X, entonces yo le recomendaría Y”.
El hecho de que esta posición aparentemente “desinteresada” represente una elección
moral, cargada de ciertos valores, no es reconocido a menudo. En su lugar, esta supuesta
“neutralidad” es ampliamente aceptada y defendida por los miembros de la comunidad
de académicos de la contabilidad. Apoyándose en esto es que Chambers (1966, pp.
40-58) sostiene que el contador solamente puede ofrecer información sobre los medios
financieros disponibles para la satisfacción de unos fines dados. Si consideramos tal
información como independiente de cualquier propósito particular y el valor lo ubicamos
en el propósito, entonces, podríamos considerar que en ese sentido, la contabilidad
es una información “neutral” y libre de valores. De igual forma, Sterling (1979, p. 89)
dice que los contadores en su papel de científicos pueden hacer algunas afirmaciones
“imperativas” sobre los medios que son apropiados para alcanzar ciertos propósitos. Por
su parte, Gonedes y Dupoch (1974) alegan que los investigadores sólo pueden evaluar
los efectos más no la conveniencia de los métodos contables alternativos.
La Tabla 2 resume estas asunciones que proporcionan un esquema común para la
investigación en la corriente principal de la contabilidad.
TABLA 2
Asunciones dominantes en la corriente principal de la contabilidad
• La teoría está separada de las observaciones que pueden servir para verificar o refutar una teoría.
Es aceptado el esquema hipotético-deductivo para la explicación científica.
• Los métodos cuantitativos para el análisis y la recolección de información que permiten las
generalizaciones son favorables.
• La realidad empírica es objetiva y externa al sujeto. Los seres humanos son caracterizados como
objetos pasivos; no son vistos como hacedores de la realidad social.
• Se asume que el único propósito de los individuos y de las firmas es la maximización de la
utilidad. Se asume una racionalidad basada en el fin y los medios.
• Las sociedades y las organizaciones son en esencia estables. Los conflictos disfuncionales pueden
ser manejados a través del diseño apropiado de herramientas de control contable.
• La contabilidad especifica los medios no los fines. Se aceptan las estructuras institucionales
existentes.
V. La corriente principal de la contabilidad

– Consecuencias y limitaciones
Hay varias consecuencias que se derivan de este grupo dominante de asunciones.
Primero, debido a la dicotomía entre el fin y los medios, los investigadores contables
toman como algo dado y natural (Tinker, 1982) el esquema actual de gobierno, los
mercados, los precios y las formas organizacionales. Las preguntas sobre los propósitos
de alguien que toma las decisiones, de las firmas, o de la sociedad son interpretadas
como un asunto que está fuera de la jurisdicción de los contadores. De igual modo, no
hay una preocupación por el sistema de los derechos de propiedad, por el intercambio
económico o por la distribución de la riqueza o la creación de oportunidades para
producirla. La corriente principal de la contabilidad no tiene como uno de sus objetivos
explícitos el intento de evaluar o la posibilidad de cambiar una estructura institucional.
Las sociedades pueden ser capitalistas, socialistas o una mezcla de ambas, y los mercados
pueden ser monopolísticos o las firmas explotadoras. Al contador, sin embargo, se le
enseña a tomar una posición neutral para que no evalúe esos estados finales. Su tarea
es simplemente proporcionar información financiera idónea como un medio para
alcanzar tales estados. Y así como cambian los propósitos, las estructuras jerárquicas o las
relaciones de intercambio y producción, lo hace el flexible sistema contable.
Esta supuesta posición de neutralidad, no obstante, enfrenta sus dificultades. Encierra
en sí misma ciertos valores que no permiten que la podamos catalogar lógicamente como
“superiores” a otras posiciones que juzgan en nombre de algún ideal. Weber (1949)
reconocía que la mera distinción entre un valor y un hecho es ya un juicio de valor.
Además, esta posición es equivalente a un apoyo conservador, no obstante indirecto, del
status quo. Al no cuestionar los propósitos existentes, hay un consentimiento tácito con
el estado de las cosas. Tinker, Merino y Neimark (1982) han también argumentado que
ese apoyo ayuda a legitimar las relaciones existentes de intercambio, producción y de las
formas de represión.
Adicionalmente, las asunciones sobre el propósito humano que se derivan de la
investigación en la corriente principal de la contabilidad han menoscabado la dicotomía
entre el fin y los medios. Esto, porque una vez se admite la noción de “disfuncionalidad”,
se hace difícil establecer una separación entre lo que prescriben los medios y lo que
prescriben los fines. No es usual que los contadores escriban que ”la técnica X es
disfuncional sólo si el propósito de la firma es maximizar el valor descontado de sus
flujos de caja futuros”. En realidad, el fin descrito y prescrito es aceptado en la medida en
que empieza a formar parte del conocimiento que resulta de nuestro “sentido común”.
Una segunda limitación se relaciona con la asunción que se tiene sobre el propósito
humano, la racionalidad y el consenso. Cuando se examinan esas metas consensuadas
sobre la “maximización de la utilidad”, nos encontramos de manera invariable con que
éstas son en efecto las metas de aquellos que proporcionan el capital. A pesar de que
algunas veces los contadores y auditores sugieren que sus actos responden al “interés
público”, está ampliamente aceptado el hecho de que los reportes financieros externos
o de gestión están pensados para proteger los derechos de los inversionistas y de los
acreedores (The Corporate Report, 1975; AICPA, 1973). Además, el control interno y
los procedimientos contractuales tienen como su propósito expreso la prevención de

los “excesos” administrativos o de los trabajadores, y la protección de los derechos de
los “beneficiarios residuales” (Fama y Jensen, 1982). Influenciado por la microeconomía
tradicional, el pensamiento contable de la corriente principal está cimentado en la noción
de las necesidades primordiales de los “propietarios” y esto implica que la satisfacción de
esas necesidades proporciona los medios para satisfacer todas las demás. Por ejemplo,
se supone que los trabajadores desean una maximización de los flujos de caja o de los
rendimientos a largo plazo, porque sin ello no podrían pagarles.
¿Podemos en realidad hacer una suposición tan simplista sobre el buen funcionamiento
corporativo?, ¿todos los miembros de una organización están de acuerdo con un fin o con
unos medios comunes tan ambiguos para alcanzar ese fin?, ¿o sus creencias nos dejan
con un modelo consensuado y excesivamente racional de las acciones humanas y del
papel de la contabilidad? (Cooper, 1983; Burchell et al., 1980). La teoría organizacional
reciente (Weick, 1979; Meyer y Rowan, 1977; March y Olsen, 1976; Georgiou, 1973)
ha comenzado a cuestionar esa base racional y dirigida hacia las metas de las acciones
organizacionales e individuales. Se ha desplazado desde la noción de Simon (1976) sobre
la racionalidad limitada y sostiene que quizás la gente no lucha por sus metas, sino que
retrospectivamente reconstruyen esas metas para dar un sentido a sus acciones. Así, las
metas declaradas se convierten en el “hijo” en lugar del “padre” de los hechos, y la gente
con soluciones busca sus respectivos problemas, en lugar de lo contrario.
Esta “relajación” de la asunción de racionalidad ha estado acompañada por una
nueva serie de metáforas que no resaltan los patrones causales o estructurados de la vida
organizacional sino la fluidez y la ambigüedad de los procesos y las acciones humanas.
Conceptos como “órdenes negociadas” (Strauss et al., 1963), “anarquías organizadas”,
“acoplamiento laxo”, “promulgación y organización” (Weick, 1979), “cubos de basura
organizacionales” (Cohen, March y Olsen, 1972) y organizaciones “caóticas” (Mintzberg,
1979), enfatizan que las organizaciones son un grupo complejo de interacciones y reglas
que de manera constante están siendo negociadas, producidas y reproducidas.
Además de esta orientación hacia los procesos, hay un nuevo interés en el poder
(Benson, 1977a, 1977b) y en las luchas políticas dentro y entre las organizaciones
(Burawoy, 1979; Benson, 1975; Marglin, 1974) y los grupos de intereses (Larson, 1977;
Heydebrand, 1977). Las organizaciones ya no son pensadas como colectividades en
donde los conflictos son solucionados de manera exitosa a través de arreglos contractuales
y “el mercado”. En su lugar, las organizaciones son vistas como posibles repositorios de
conflictos profundos que reflejan mayores contradicciones sociales y crisis (Burrell, 1981;
Clegg, 1981). Por mucho tiempo, la corriente principal de la investigación contable ha
descuidado estos desarrollos, que bien podrían ofrecer una nueva comprensión de la
influencia de la contabilidad y de los contadores en el manejo del poder dentro de las
organizaciones y las sociedades.
Una tercera limitación del grupo de creencias dominantes es su falta de conciencia de
las controversias que existen dentro de la filosofía de la ciencia social que ha cuestionado
el realismo y la verificabilidad empírica de las teorías. Comenzando con Popper (1972a)
y continuando a través de los argumentos de Kuhn (1970), Lakatos (1970) y Feyerabend
(1975), la filosofía post-empírica ha estado de acuerdo en afirmar que las observaciones
son proposiciones falibles que dependen de la teoría y que, por lo tanto, no pueden actuar
como un árbitro natural entre teorías que rivalizan. De hecho, la búsqueda por un criterio
transhistórico y permanente de aceptación es vista ahora como un ejercicio fútil (Bernstein,
1983). Este consenso ha estado acompañado por un renaciente interés (Gertz, 1979;
Winch, 1958) en ciertas tendencias de la filosofía alemana (Gadamer, 1975; Wittgenstein,
1953) que enfatizan la naturaleza histórica de todos los lenguajes conceptuales.
Estos argumentos se han fundido de tal manera que la filosofía de la ciencia está en
un cambio constante. Ahora, sin la comodidad que le brindaba una realidad neutral y
objetiva tiene que enfrentarse a la amenaza de un relativismo absoluto de la verdad y a la
elección irracional de teorías (Barnes y Bloor, 1982, Feyerabend, 1975), y se ve atravesada
por diferentes intentos para conformar un grupo de parámetros para la adjudicación
de teorías (Habermas, 1978; Popper, 1972a; Kuhn, 1970). La corriente principal del
pensamiento contable ha dedicado una atención muy pobre a estos debates filosóficos.
Existe alguna discusión sobre los criterios de refutación de Popper, pero muy poco sobre
los avances de Lakatos o sobre otros conceptos que se ocupan de la función de teorizar,
y de los estándares necesarios para aceptar una teoría. En lugar de esto, los investigadores
contables trabajan con alguna noción vaga de una realidad objetiva y de la confrontación
de la teoría con los datos.
A pesar de las limitaciones es importante reconocer las virtudes de las asunciones
filosóficas que fundamentan la corriente principal de la investigación contable. Como
lo señala Bernstein (1976), en su mejor punto la investigación contable ha insistido
en la claridad y el rigor, se ha comprometido con el ideal de contrastar pública e
intersubjetivamente, y ha transmitido un sano escepticismo por “la especulación
desmedida y el pensamiento turbio”. Estas virtudes intelectuales están conectadas con
una genuina confianza en el hecho de que el conocimiento empírico y neutral puede
ayudar a la gente no sólo a escapar de la superstición y el prejuicio, sino que les permite
formar un juicio que mejorará sus relaciones con el entorno natural y social.
La corriente principal de la investigación contable ha intentado desarrollar un
conocimiento útil y general que pueda emplearse en las organizaciones para predecir y
controlar los fenómenos empíricos. Ha insistido en ciertos estándares de validez, rigor y
objetividad para conducir su investigación científica. Pero estas asunciones, que alguna
vez fueron liberadoras, han ignorado las nuevas preguntas que vienen surgiendo desde
otras disciplinas, han impuesto restricciones aún más severas para definir lo que es el
conocimiento genuino y han oscurecido algunos hallazgos de investigación diferentes y
sugestivos. El resto de este artículo se dedicará a examinar las consecuencias de modificar
esas asunciones filosóficas. Entraremos a discutir dos visiones de mundo alternativas: la
interpretativa y la crítica.
VI. La visión interpretativa – Asunciones

Esta alternativa se deriva de los intereses filosóficos alemanes que resaltan el papel del
lenguaje, la interpretación y la comprensión en las ciencias sociales. Como Schutz (1967,
1966, 1964, 1962) ha sido uno de los proponentes que más ha ejercido influencia en
esta alternativa, sus ideas forman el núcleo de la descripción que encontraremos aquí.
VI.1. Creencias sobre la realidad física y social

Schutz comienza con la noción de que lo que está primordialmente dado en la vida
social es una corriente continua de experiencia vivida. Este “flujo de la conciencia” no
tiene significado ni una identidad diferenciada hasta que el sujeto vuelca su atención
(auto-reflexivamente) hacia un segmento de este flujo y le atribuye significado. La
experiencia sobre la que retrospectivamente se le ha atribuido un significado se denomina
comportamiento. La ciencia social se ocupa por lo general de una clase especial de
comportamiento significativo “las acciones” que está orientado hacia el futuro y dirigido
hacia el logro de una meta determinada. Debido a que a las acciones se les ha dotado
de manera intrínseca con un significado subjetivo de parte del actor y como siempre
intencionales, éstas no pueden entenderse sin aludir a su significado.
Sin embargo, en la vida diaria las acciones no suceden en el vacío de unos significados
subjetivos y privados. A medida que los seres humanos están de manera constante
clasificando y ordenando las experiencias de acuerdo con esquemas interpretativos,
estos esquemas se constituyen como esencialmente sociales e intersubjetivos. No
solamente interpretamos nuestras propias acciones sino también las de otros con los que
interactuamos y viceversa. A través de este proceso continuo de interacción social, los
significados y las normas se transforman en objetivamente reales (intersubjetivamente).
Estos forman una realidad social dada y completa, de una manera equivalente a como
lo hace el mundo natural. A pesar del continuo refinamiento y modificación de este
bagaje social del conocimiento, hay unos constructos estables que se institucionalizan,
se dan por sentado, y son empleados para tipificar (estructurar) las experiencias. Estas
tipificaciones son una parte esencial de los esquemas sociales dentro de los cuales las
acciones son hechas inteligibles.
VI.2. Creencias sobre el conocimiento

Una vez dada esta visión de una realidad social emergente y creada de manera
subjetiva, las preguntas de investigación más pertinentes son: ¿cómo se produce y se
reproduce en la vida diaria un sentido común del orden social?, ¿cuáles son las reglas
profundamente arraigadas que estructuran el mundo social?, ¿cómo se formulan estas
tipificaciones y como son sostenidas y modificadas?, ¿cuáles son los motivos típicos que
explican las acciones? En esencia, el científico inscrito en el modelo interpretativo busca
darle un sentido a las acciones humanas al introducirlas dentro de un grupo intencional
de propósitos individuales y de una estructura social de significados.
Estas explicaciones o modelos del mundo cotidiano deben ajustarse a ciertos criterios.
El primero es el de la coherencia lógica. Schutz (1962, p. 43) escribe que “el sistema
típico de constructos diseñado por los científicos tiene que establecerse con el más alto
grado de claridad y diferenciación del marco conceptual involucrado y debe ser por
completo compatible con los principios de la lógica formal”. Se necesita este postulado
para asegurar “la validez objetiva de los objetos del pensamiento construidos por el
científico social”. La segunda es la “interpretación subjetiva” que señala que el científico
busca el significado que una acción tuvo para el actor. Finalmente, está el postulado
de pertinencia. Como no existe un mundo de los hechos que sea neutral y objetivo
que actúe como el árbitro final, la pertinencia de una teoría (o de una explicación de
la intención) es evaluada por el grado en el que los actores están de acuerdo con la
explicación de sus intenciones4.
¿Cómo se puede desarrollar esta labor de comprensión interpretativa? Inicialmente,
se creyó de manera equivocada que el observador tenía que “ponerse en los zapatos”
de aquello observado. Sin embargo, se sigue manteniendo la dificultad para especificar
procedimientos precisos para la investigación interpretativa, considerando que
sus métodos son similares a los que usa un antropólogo. Estos métodos enfatizan la
observación, la presencia de pistas lingüísticas, y una atención minuciosa a los detalles.
Cada elemento de la información tiene que interpretarse a la luz de otros elementos que
se obtuvieron del lenguaje y de la ideología de la “tribu” que está siendo investigada
(Feyerabend, 1975, p. 251), en lugar de hacer la interpretación con definiciones a priori.
Los significados se construyen con base en otros significados y prácticas sociales. De
tal manera, los estudios de caso “cercanos” que se realizan en el mundo cotidiano de
actores, son preferidos a los sondeos de larga escala o a la modelación matemática sobre
los propósitos humanos.
VI.3. Creencias sobre el mundo social

Las creencias principales sobre las personas son: a) el conferir un propósito a la acción
humana, y b) la suposición de que existe un mundo de significados predeterminados
y organizados que estructuran las acciones. No obstante, Schutz argumenta que los
propósitos siempre tienen un arraigo en el pasado, porque solamente se le puede
dar un significado a lo que ya se ha experimentado, retrocediendo con una mirada
reflexiva. Además, los propósitos están cimentados en contextos sociales que sufren una
permanente modificación y que no están previamente dados.
4 Schutz escribe: “Cada término en un modelo científico de la acción humana debe construirse
de tal manera que una acción humana realizada por un actor individual dentro del mundo
cotidiano, de la forma indicada por el constructo típico, pueda ser comprendida por él mismo
y por sus congéneres, a través de interpretaciones derivadas del sentido común que se obtiene
de lo cotidiano. El cumplimiento de este postulado garantiza la coherencia de los constructos
del científico social frente a los constructos derivados de la experiencia del sentido común en la
realidad social” (Schutz, 1962, p. 44).
Este postulado es similar a la noción positivista de verificación y refleja el acuerdo de Schutz con
Nagel y Hempel en un número de aspectos importantes. Estos acuerdos son: a) todo conocimiento
empírico involucra un descubrimiento a través de procesos de inferencia controlada, debe
declararse mediante proposiciones, y debe ser verificable a través de la observación; b) la teoría
significa la formulación explícita de relaciones establecidas entre un grupo de variables que
explican una clase de regularidades lo suficientemente extendidas; y c) un científico social debe
buscar ser completamente neutral en la construcción de explicaciones objetivas.
La posición de Schutz, no obstante, no es necesariamente aceptada por otros investigadores de
la perspectiva crítica. Gadamer (1975), por ejemplo, rechaza la posibilidad de un “observador
desinteresado” y señala que las teorías antagónicas sólo pueden juzgarse por un criterio (no
específico) vinculado a lo histórico, que es aceptado temporalmente por una comunidad de
científicos.
VI.4. Teoría y práctica

Como lo señala Fay (1975), el conocimiento interpretativo les revela a las personas
lo que ellos y los demás hacen mientras actúan y hablan. Esto es posible a través de
un proceso que resalta las estructuras simbólicas y los temas aceptados que moldean
el mundo de distintas maneras. La ciencia empírica no busca controlar los fenómenos
empíricos y no tiene un uso técnico. En lugar de esto, el objetivo del científico inscrito
en el modelo interpretativo es enriquecer la comprensión de la gente sobre el significado
de sus acciones y de esta manera, permitir una comunicación e influencia recíproca. El
hecho de mostrar lo que otras personas están haciendo permite que podamos asimilar
un nuevo lenguaje y una nueva forma de vida. La Tabla 3 resume estas asunciones.
TABLA 3
Asunciones dominantes de la perspectiva interpretativa

• Se buscan explicaciones científicas de la intención humana. Su pertinencia se evalúa mediante
el criterio de coherencia lógica, interpretación subjetiva y correspondencia con la interpretación
derivada del sentido común de los actores.
• Se estimula el trabajo etnográfico, los estudios de caso y la observación participante. Los actores
son estudiados en su mundo cotidiano.
• La realidad social es emergente, creada subjetivamente y objetivada a través de la interacción
humana.
• Todas las acciones tienen un significado y una intención que se les atribuye retrospectivamente
y están cimentadas en prácticas sociales e históricas.
• Se asume que existe un orden social. El conflicto se soluciona a través de esquemas comunes de
significados sociales.
• La teoría busca únicamente la explicación de las acciones y comprender cómo se produce y
reproduce el orden social.
VII. La visión interpretativa – Consecuencias

Algunos investigadores han intentado estudiar la contabilidad en acción y ahondar
en su papel como mediador simbólico (Hopwood, 1983, 1985; Tomkins y Grove,
1983; Colville, 1981; Gambling, 1977). Las consecuencias de adoptar una perspectiva
interpretativa, con su énfasis en el entendimiento, pueden evidenciarse al comparar dos
trabajos en sistemas de control presupuestario: Demski y Feltham (1978) y Boland y Pondy
(1983). El primero fue realizado apoyándose en asunciones de la corriente principal y el
segundo, refleja preocupaciones propias de la perspectiva interpretativa.
Para Demsky y Feltham el “sistema de control presupuestario” existe como una faceta
de la realidad que es externa al mundo de los investigadores y, más aún, externa al
principal y al agente. El sistema existe y su existencia es dada por sentado. Es una variable
exógena. El presupuesto no es visto como una entidad que se “construye socialmente”
y se constituye a través de la interacción. Más adelante, los autores intentan explorar
las condiciones generales que pueden explicar el uso de los sistemas de control en un
escenario determinado. Este escenario es descrito en el lenguaje abstracto de la economía,
en términos de los contratos entre el principal y el agente y un mercado de intercambio
de información, en el que se puede encontrar “equilibrio” y “soluciones derivadas del
óptimo paretiano”. Luego, construyen un modelo matemático del comportamiento
principal-agente con un grupo de variables manejables: el estado del mundo, el esfuerzo
de los trabajadores, la habilidad y la cantidad del capital. Basándose en un análisis de
este modelo, los autores emiten varias conclusiones generalizadoras como, por ejemplo,
que “el mercado incompleto” y la “aversión por el riesgo” son las condiciones necesarias
para la elección de los sistemas presupuestarios. Aquí también encontramos un esfuerzo
limitado de los autores para verificar la validez del modelo, apoyándose en un análisis
sobre qué tan acertadamente el modelo explica la práctica observada.
Las metas que específicamente se ocupan de la maximización de la utilidad
son atribuidas al principal y al agente. El principal “contrata servicios laborales para
obtener un retorno de su capital sin tener que invertir ningún esfuerzo (así consigue la
maximización de su beneficio individual)” (p. 338). La utilidad del agente depende de
su nivel de producción/ingresos y también de la cantidad de esfuerzo invertido (este
prefiere un menor esfuerzo a uno mayor) (p. 342). Otros investigadores que trabajan
con este mismo esquema teórico han usado modelos similares para explicar la intención
humana. Zimmerman (1979, p. 506), por ejemplo, asume que todos los individuos
son “recursivos, analíticos y con posibilidades de desarrollar su potencial al máximo”.
Adicionalmente, Baiman (1982, p. 170) señala que cada individuo presumiblemente
actúa por motivos de su propio interés y espera que todos los demás individuos actúen
pensando únicamente en la maximización de sus propios intereses.
Existen también algunas asunciones implícitas sobre qué es disfuncional para “la
organización”, es decir, para el principal y el agente. Demski y Feltham hablan de los
riesgos morales y los problemas de selección adversa. Estos problemas están esencialmente
relacionados con la información y surgen porque el principal es incapaz de reconocer la
exactitud de la elección del agente en el reporte y de verificar la información que sólo
conoce el agente. Además, la “elusión” por parte del principal y el agente es considerada
de poca ayuda y debe controlarse, en esta instancia, a través de un contrato basado en
el presupuesto. Sin embargo, parece existir un mayor énfasis en el control que se debe
tener sobre el agente. Este parece más susceptible a un comportamiento disfuncional.
De tal forma, Demski y Feltham escriben que el contrato basado en el presupuesto es
usado para “aprender algo” (p. 339) del comportamiento del agente. Del mismo modo,
Zimmerman (1979, p. 506) sostiene que:
[…]debemos esperar (como también lo debe esperar el principal) que el agente tratará
de mejorar su bienestar mediante actividades que pueden no responder al mejor interés
del principal (p. ej., elusión, ocio en el trabajo, consumo abusivo de bienes, robo).
Por el contrario, Boland y Pondy no toman el presupuesto como un objeto fijo y

permanente. En su lugar, éste es visto como “simbólico más que literal, inexacto más
que preciso y cargado de valores en vez de libre de ellos” (p. 229). En determinados
momentos, el presupuesto juega un papel activo en la conformación de la realidad
(p. 228) y otras veces se ve influenciado por intereses políticos (por ejemplo, por los
intereses del Gobernador de Illinois) y por definiciones sociales de lo que es “aceptable
y legítimo” (p. ej., categorías como “reparación y mantenimiento” tienen más viabilidad
que una que se rotule “investigación”). No existe una asunción a priori que indique que
el presupuesto tiene un fin técnico y racional. Es más, se cree que su papel emergente
y simbólico está enraizado en los procesos sociales de la organización y de su entorno.
Tampoco existe un intento para darle prioridad a determinadas metas o para discutir
sobre el comportamiento “disfuncional”. De hecho, los autores sugieren que las metas
fueron halladas durante el proceso presupuestario.
Además, el presupuesto y su entorno están en el sentido común y en el lenguaje
cotidiano de los involucrados. En realidad, uno de los objetivos de los autores fue estudiar
la contabilidad a través de la definición que los actores hicieran de la situación (p. 255).
Igualmente, a diferencia de Demski y Feltham, Boland y Pondy no buscaban explicaciones
generalizables del comportamiento que se pudieran emplear para predecir y controlar
éste en escenarios similares. Su afirmación más general es la siguiente: “existen cambios
constantes entre los aspectos cuantitativos, racionales, de la organización y los aspectos
cualitativos o naturales” (p. 226). Debido a que las generalizaciones no son su propósito,
estos autores defienden el uso de estudios de caso para entender la contabilidad como
una experiencia vívida (p. 226). Infortunadamente, Boland y Pondy no son claros en
señalar cómo se puede evaluar la pertinencia de su explicación. En la página 226, ellos
escriben que el investigador debe tomar una “posición crítica” sobre la definición que
los actores hacen de las situaciones. Esto se aparta de la idea de Schutz del científico
desinteresado, libre de juicios y de su postulado sobre la pertinencia.
Las diferencias entre estos dos enfoques sobre el estudio del mismo fenómeno,
ilustran la particularidad de las contribuciones de un énfasis interpretativo. Primero,
esta perspectiva indica que, en la práctica, pueden atribuírsele diversos significados a
la información contable. Esta diversidad es inherente a una realidad social y contable
emergente que está constantemente siendo redefinida. Además, estos significados
son constituidos por unos contextos históricos, sociales y políticos que también son
cambiantes. Tampoco se ajustan necesariamente a unas definiciones racionales a priori
como lo sería la de “ser útil para una toma de decisiones eficiente”. Las cifras contables
son representaciones inadecuadas de las cosas y los eventos que experimentan los seres
humanos. Por causa de lo anterior, los actores buscarán una manera de trascender esa
formalidad de los números y manipular sus significados simbólicos para acomodarlos a
sus intenciones particulares (Boland y Pondy, 1983; Cooper, Hayes y Wolf, 1981). Es así
que Hayes (1983) sugiere que la demanda por información contable que se expande
continuamente, se puede deber a esta ambigüedad intrínseca que permite intercambios
complejos entre grupos de interés.
Segundo, no sólo los significados contables son conformados por complejas estructuras
y procesos interpretativos, sino que estos ayudan a su vez a conformar una realidad
social objetivada (Berry et al, 1985; Hayes, 1983; Boland y Pondy, 1983; Cooper,
Hayes y Wolf, 1981; Burchel et al, 1980). Por ejemplo, el tradicional mapa contable
de responsabilidades de la organización ayuda a consolidar una visión particular de las
jerarquías, la autoridad y el poder. Las cifras contables le dan visibilidad a determinadas
definiciones de “efectividad”, “eficiencia”, y señalan lo que es “deseable” y “factible”. En

este sentido, las cifras contables pueden emplearse de manera activa para “movilizar los
sesgos”, para definir los parámetros tolerables en los debates sobre la organización y para
legitimar los intereses particulares de alguna de las partes.
La información contable es particularmente útil para legitimar porque parece estar
formada por una racionalidad técnica neutral. Los números son por lo general percibidos
como más precisos y “científicos” que lo que puede ser la evidencia cualitativa. Aún
entre los actores o participantes que conocen las imprecisiones de estas cifras, los
debates públicos continúan organizándose alrededor de las cifras porque son estimadas
como la arena apropiada para la discusión. De tal manera, en el caso de estudio de
Boland y Pondy (1983), el gobernador de Illinois continúa usando el presupuesto como
evidencia de su buena fe, a pesar del hecho de que él mismo había “amañado” las cifras.
A menudo, la contabilidad se convierte en un lenguaje sagrado (Bailey, 1977) que es
aceptado públicamente. El hablar de otra manera, por ejemplo, al exponer la naturaleza
engañosa de tales cifras o al mostrar escepticismo sobre los altisonantes principios (“el
interés público”), puede ser considerado profano. Bailey argumenta que la conversación
profana se hace en privado y los arreglos confusos hechos allí, se traducen más adelante
a un lenguaje público, sagrado (p. ej., desde lo contable), para mantener una apariencia
de orden y de racionalidad.
Tercero, la perspectiva interpretativa cuestiona la visión tradicional de la información
contable como un medio de alcanzar metas predeterminadas. La información puede ser
utilizada para conferir cierta racionalidad al evento después de que ha ocurrido (Weick,
1979; Cohen, March y Olsen, 1972). De igual modo, la información contable puede
usarse para racionalizar las acciones retrospectivamente y para imponer una meta como
si siempre hubiese existido. Adicionalmente, a pesar de que los objetivos locales pueden
estimular el deseo por unos tipos particulares de cuentas, éstas pueden confundirse con
otro tipo de objetivos diversos y contradictorios, de tal manera que no se pueda sostener
que provienen en particular de alguna de las partes. Como lo escriben Burchell, Clubb y
Hopwood (1985), a pesar de que cierta contabilidad puede ser deliberada, el determinar
si en efecto es intencional es un asunto que exige una investigación empírica detallada.
Finalmente, la perspectiva interpretativa no supone que el conflicto es inevitablemente
“disfuncional”. El concepto de “disfunción” no surge porque no se le da prioridad a
alguna meta humana en particular. Desde esta posición se sostiene que las metas y su
nivel de importancia se construyen a partir de la interacción humana.
Como puede verse, el hacer un cambio en el grupo de asunciones filosóficas sobre
el conocimiento y el mundo empírico nos da un nuevo propósito para teorizar, para
ahondar en problemas distintos, y nos ofrece un estándar alternativo para evaluar la
validez de la evidencia de investigación. Se puede ganar mucho cuando trasladamos
la contabilidad al mundo de la vida cotidiana. En lugar de construir modelos rigurosos
pero artificiales de las acciones humanas que suponen una serie de metas racionales
y consensuadas, este enfoque ofrece una comprensión de la contabilidad mientras se
practica. Busca que los mismos actores definan las situaciones y analiza cómo esto se
entrelaza con un esquema social mucho más amplio. Este énfasis en la interpretación
es valioso porque como lo señala Burchell et al (1980), sabemos cómo deben funcionar
las cifras contables pero tenemos muy poco conocimiento sobre los significados y los
roles que en realidad encarnan. Y, a menos de que podamos obtener esa información,
tendremos a nuestro alcance solamente una imagen abstracta del discurso contable que
está fosilizado en revistas y libros académicos, sin relación alguna con la práctica.
VIII. La alternativa crítica – Asunciones

El trabajo interpretativo, no obstante, también tiene sus falencias. Han existido tres
críticas principales de este enfoque (Habermas, 1978; Bernstein, 1976; y Fay, 1975).
Primero, se ha argumentado que usar como estándar el punto de vista del actor para
juzgar la pertinencia de una explicación es un procedimiento muy deficiente. ¿Cómo
se podrían reconciliar las diferencias fundamentales entre el investigador y los actores?
También, ¿cómo escoger entre explicaciones alternativas, como las que podrían plantear
un marxista o un no marxista? Aún no se ha encontrado una forma de solucionar este
problema. Segundo, la perspectiva carece de una dimensión evaluativa. Habermas
(1978), en particular, argumenta que el investigador que sigue el modelo interpretativo
es incapaz de evaluar críticamente las formas de vida que observa y por lo tanto, no
puede analizar las formas de ”falsa conciencia” y dominación que evita que los actores
conozcan sus verdaderos intereses. Tercero, el investigador comienza apoyándose en
una asunción sobre el orden social y el conflicto que está contenido por los esquemas
interpretativos comunes. Debido a esto y a la atención que se le da a la interacción
microsocial, existe una tendencia a dejar de lado los conflictos principales de intereses
entre las clases sociales.
Estas dificultades han permitido el surgimiento de varios intentos por superar los
problemas de las perspectivas interpretativas y de la corriente principal. En filosofía y
en sociología, este trabajo ha sido desarrollado por escritores como Poulantzas (1975),
Lukacs (1971), Habermas (1979, 1978, 1976, 1971) y Foucault (1981, 1980, 1977).
A pesar de las diferencias principales entre los trabajos de estos escritores, hay varios
puntos en común.
VIII.1. Creencias sobre la realidad física y social

La idea más distintiva que la mayoría de los investigadores de esta perspectiva
comparten, proviene de los trabajos de Platón, Hegel y Marx. Esta es la creencia en
que cada estado de la existencia, sea el de un individuo o de la sociedad, posee unas
potencialidades históricamente constituidas que no están satisfechas. Todo es por causa
de lo que es y de lo que no es (su potencialidad). En particular, los seres humanos no
están restringidos a existir en un estado específico. Su ser y su entorno material no está
agotado por sus circunstancias inmediatas (Held, 1980, p. 234). En lugar de esto, las
personas están en capacidad de reconocer, asir y extender las posibilidades contenidas en
cada ser. Esta es la cualidad que distingue a los humanos como seres libres y universales
(Marcuse, 1968, 1941).
Sin embargo, la potencialidad humana está restringida por los sistemas de dominación
que prevalecen y que alienan a las personas de su propia realización. Estos obstáculos
materiales operan al nivel de la conciencia y también en lo económico y lo político. En

un sentido, los constructos ideológicos pueden estar arraigados en nuestros modos de
conceptualización, en nuestras categorías del sentido común, y asumidos como creencias
establecidas de las prácticas socialmente aceptadas (Lehman y Tinker, 1985). Por otro
lado, la represión puede efectuarse mediante las reglas que gobiernan el intercambio
social, la propiedad y la distribución de la riqueza.
Otra de las creencias se ocupa de la relación entre las partes (individuos, grupos y
organizaciones) y el todo (la sociedad). Los investigadores del modelo crítico argumentan
que debido a que toda cosa finita es como sí misma y a la vez como su opuesto, las
cosas que se toman como particularidades aisladas están siempre incompletas. Lo
particular existe sólo dentro y a través de la totalidad de las relaciones de las que hace
parte. De tal manera, lo que es y lo que no es una cosa finita sólo podría asimilarse si
se comprende el cúmulo de relaciones que la rodean. Por ejemplo, los contadores no
son una particularidad aislada. Estos existen sólo en el contexto de los grupos, clases
e instituciones. Son lo que son por virtud de sus relaciones como vendedores de un
servicio, empleados, profesionales, etc. De esta manera, la verdadera forma de la realidad
no está en las particularidades sino en lo universal que se conforma dentro y a través de
lo particular.
Este énfasis en la totalidad conduce a una visión característica de la distinción entre
objeto-sujeto. Las estructuras sociales son conceptualizadas como prácticas objetivas y
convenciones que los individuos reproducen y transforman, pero que no existirían a menos
que los individuos no actuaran. Como lo dice Bhaskar, “la sociedad no existe de forma
independiente de la actividad humana (lo que es un error planteado por la cosificación).
Pero tampoco es el (mero) producto de esa actividad (el error del voluntarismo)”. En su
lugar, la sociedad proporciona las condiciones materiales necesarias para que el sujeto
creativo pueda actuar. Al mismo tiempo, la acción intencional es una condición necesaria
para las estructuras sociales. La sociedad sólo está presente en la acción humana, y la
sociedad humana siempre se expresa y usa una u otra forma social. Pero no puede, sin
embargo, ser identificada con ese otro ni reducida a él. La realidad social es, de esta
manera, creada subjetivamente y objetivamente real.
Además, debido a la creencia en la potencialidad humana, hay un énfasis en el estudio
del desarrollo histórico de los entes que están conceptualizados para desarrollarse en un
futuro. Se entiende que la realidad como un todo, y también cada parte específica, se
desarrolla partiendo de un estado previo de su existencia para luego convertirse en algo
más. De hecho, cada estado de la existencia es aprehendido sólo a través del movimiento
y el cambio, y la identidad de un fenómeno particular sólo puede descubrirse mediante
la reconstrucción del proceso en donde el ente se ha transformado a sí mismo.
Para saber lo que verdaderamente es una cosa, tenemos que ir más allá de su estado
inmediato [...] y seguir el proceso en el que se ha transformado en algo más que sí
misma [...] su realidad es la dinámica completa que la llevó a convertirse en otra cosa y
en unificarse a sí misma con su <<otro>>. (Marcuse, 1941, p. 49)
VIII.2. Creencias sobre el conocimiento

Los filósofos que siguen el modelo crítico aceptan que los estándares por los que se
juzga como adecuada la explicación científica son nociones temporales y vinculadas
a un contexto. La verdad está en buena parte en proceso de ser formada y se basa
en las prácticas sociales e históricas. No hay hechos independientes en la teoría que
puedan comprobar o descartar de manera concluyente una teoría. Además, el estándar
interpretativo (grado de consenso entre el investigador y los actores) es considerado
insuficiente. Más allá de este débil consenso, los filósofos de la perspectiva crítica no
coinciden en el tipo de parámetros que se pueden emplear para evaluar las aseveraciones
verdaderas.
Foucault, por ejemplo, se aparta de un criterio trascendente para establecer la verdad.
Él escribe (1977, p. 131) que “la verdad es una cosa de este mundo: es producida
solamente en virtud de las múltiples formas de coacción e induce los efectos regulares
del poder [...]”. El científico no puede emancipar la verdad de cada sistema de poder. Lo
único que puede hacer es desligar el poder de la verdad de las formas de dominación
en las que opera en un momento determinado. En comparación, Habermas (1976)
pretende establecer un proceso cuasi trascendental para la elección racional de teorías,
que simultáneamente reconozca la naturaleza histórica de toda norma y al mismo tiempo
busque superarla. Considerando esta diversidad sustancial, no es posible establecer
dentro de la perspectiva crítica un estándar común para la evaluación de teorías.
Finalmente, los métodos de investigación que favorecen los investigadores de la
perspectiva crítica, tienden a excluir la modelización matemática y estadística de las
situaciones. La investigación se adelanta dentro de las organizaciones y en su entorno
social. Adicionalmente, los métodos cuantitativos de recolección y análisis de datos son
empleados en un menor grado. El mayor énfasis está puesto en las explicaciones históricas
detalladas (Foucault enfatiza el “enfoque genealógico”) y en estudios etnográficos
“cercanos” sobre los procesos y las estructuras organizacionales que pueden mostrar
sus vínculos sociales. El énfasis en los estudios históricos de largo plazo es especialmente
importante, debido a la creencia de que la identidad de un objeto o evento puede
determinarse solamente a través de un análisis de su historia –lo que ha sido, en lo que
se está convirtiendo y lo que no es–. Tal análisis histórico sirve también a la función
crítica de exponer la rigidez y las relaciones aparentemente no históricas que limitan la
potencialidad humana.
VIII.3. Creencias sobre el mundo social

Los investigadores de la perspectiva crítica consideran que los individuos actúan dentro
de una matriz de significados intersubjetivos. De esta manera, como lo hace el investigador
del modelo interpretativo, ellos aceptan que los investigadores deben aprender el lenguaje
de su sujeto/objeto. El proceso de llegar a una comprensión es también considerado como
dependiente del contexto, en la medida que los investigadores sociales están inmersos
y comprometidos con sus contextos sociohistóricos. Sin embargo, los investigadores de
la perspectiva crítica sostienen que una interpretación per se es insuficiente. Esto no
permitiría apreciar que el mundo no está mediado sólo simbólicamente, sino que las
condiciones materiales de dominación contribuyen a formarlo. El lenguaje en sí mismo

podría ser un medio de represión y poder social. Por tal motivo, para Habermas la acción
social sólo puede entenderse en un marco conceptual que conjugue el lenguaje, el
trabajo y la dominación. A través de tal marco, las tradiciones y los esquemas simbólicos
estarían también sujetos a la crítica, de tal forma que sus relaciones con otras formas
materiales de dominación puedan ser reveladas (Held, 1980, pp. 307-317).
Una crítica de la ideología es considerada como necesaria porque se cree que los
conflictos de intereses fundamentales y las divisiones sí existen en la sociedad (en realidad,
son endémicos en las sociedades contemporáneas) y se institucionalizan a través de la
vía cultural y de las formas organizacionales. La organización es vista como un constructo
de alcance medio, como un microcosmos de la sociedad que refleja y consolida las
relaciones de alienación. Por este motivo, no hay una distinción clara entre los niveles de
análisis sociales y organizacionales. Cada uno de estos niveles es visto como si se apoyara
el uno en el otro, y los conflictos de las organizaciones crean divisiones sociales y a su
vez, son creados por éstas mismas.
VIII.4. Teoría y práctica

La teoría adquiere una relación particular con el mundo de la práctica. Debe ocuparse
de “la libertad del espíritu humano”, es decir, del despertar de la conciencia sobre las
condiciones restrictivas. Esto implica demostrar que las llamadas leyes sociales, objetivas
y universales son solamente productos de las formas particulares de dominación de una
ideología. A través de este análisis, se busca iniciar un cambio social5 que permita corregir
la injusticia y las inequidades. Los investigadores de la perspectiva crítica rechazan la
tradicional posición de valor que ha sido defendida por los científicos sociales ortodoxos
“que sostiene que un científico no puede evaluar los fines”, alegando que esta posición
incentiva las formas existentes de injusticia, que son inherentes al sistema actual de los
derechos de la propiedad y a la apropiación capitalista de la plusvalía económica. Su
posición moral es la de sostener que tal dominación debe ser expuesta y modificada. Por
lo tanto, la teoría social parece tener un imperativo crítico. En realidad, es sinónimo de
la crítica social.
La Tabla 4 describe esas asunciones.
5 Los investigadores de la perspectiva crítica difieren en el papel que le conceden al teórico en el

esfuerzo de iniciar un cambio social. Habermas (1974), por ejemplo, hace una distinción entre,
a) la formación de teorías críticas que pueden aplicarse de modo terapéutico para iniciar un
proceso de “ilustración” y de introspección entre los actores y, b) la elección de las estrategias
políticas apropiadas. La tarea (a) es la que recae sobre el científico social mientras que la tarea
(b) pertenece a los actores (a la comunidad). Habermas enfatizó con todo esfuerzo que la teoría
no da los cimientos, las condiciones, ni la justificación para las decisiones políticas diarias. Esta
posición puede contrastarse con la de Althusser (1969) y Poulantzas (1975), quienes ven en el
marxismo una ciencia que puede emplearse en el desarrollo de una estrategia política para llevar
a la clase trabajadora al poder.
TABLA 4
Asunciones dominantes de la perspectiva crítica

• El criterio para juzgar las teorías es temporal y está ligado al contexto. Se emplean de manera más
común la investigación histórica, etnográfica y los estudios de caso.
• Los seres humanos tienen potencialidades internas que están alienadas (impedidas para surgir
completamente) por mecanismos restrictivos. Los objetos sólo pueden ser comprendidos a través
del estudio de su desarrollo histórico y cambian dentro de la totalidad de las relaciones.
• La realidad empírica está caracterizada por relaciones reales y objetivas que se transforman y se
reproducen a través de la interpretación subjetiva.
• Se acepta la intención humana, la racionalidad y la agencia, pero esto es analizado de manera
crítica debido a una creencia en una ideología y conciencia falsas.
• El conflicto fundamental es una característica endémica de la sociedad. Los conflictos aparecen
por causa de la injusticia o por ideologías sociales, económicas o políticas que disminuyen la
dimensión creativa de las personas.
• La teoría tiene un imperativo crítico: identificar y eliminar la dominación y las prácticas
ideológicas.
IX. La perspectiva crítica – Consecuencias

Ha existido un gran interés en desarrollar la investigación contable dentro de la
perspectiva crítica.6 Para ilustrar las diferencias entre el enfoque de la corriente principal
y el de la perspectiva crítica, compararemos dos explicaciones históricas del desarrollo
de la teoría y la práctica contable: Chandler y Daems (1979) y Tinker, Merino y Neimark
(1982).
Chandler y Daems (1979) se centran en el desarrollo de las prácticas contables desde
finales del siglo XIX hasta los años de 1920-1930. Su trabajo comienza proponiendo
que hay tres funciones económicas principales que se deben desarrollar en cada sistema
económico. Estas son la distribución, el monitoreo y la coordinación de actividades.
Estas funciones pueden realizarse mediante una serie de estructuras alternativas, entre
las cuales se destacan como las más importantes, la firma y el mercado. La elección de
la estructura depende de cuál de los mecanismos es más eficiente, es decir, cuál permite
el desempeño de estas funciones con un menor costo de transacción. De tal manera, si
la estructura de la firma es empleada para organizar la producción económica es porque
ésta es más eficiente que el mercado. También, para que la firma pueda continuar
manteniendo su ventaja competitiva, debe desarrollar unos sistemas de control contable
costo-eficientes que proporcionen la información necesaria para satisfacer las demandas
de un entorno cambiante.
6 Ver Armstrong (1985), Cooper et al. (1985), Laughlin (1985), Lehman y Tinker (1985), Puxty
(1985), Tinker y Neimark (1987) y Willmott (1984, 1986).
Para Chandler y Daems, las firmas y los sistemas de control son parte de una realidad
concreta que evoluciona de una forma racional: en respuesta a la necesidad de una
organización eficiente. La firma es estimada como un sistema racional, determinado y
orgánico que busca su supervivencia y que adapta su sistema contable con el propósito
de mantener su ventaja económica. En la página 4 esta imagen es suavizada al identificar
la firma con las actividades de sus dueños y directivas. Sin embargo, las personas, como
productores de la realidad, no aparecen en esta discusión y hay muy poca alusión a los
conflictos organizacionales internos y entre las organizaciones. Además, los conceptos de
distribución, monitoreo, jerarquía y eficiencia son interpretados como no problemáticos.
No se considera que estos perpetúen los sesgos ideológicos y gerenciales, y tampoco que
estimulen las relaciones económicas inequitativas.
En comparación, Tinker, Merino y Neimark (1982) consideran que el discurso
contable está activamente involucrado en el control social y en los conflictos entre
diferentes clases de personas. Por su parte, las teorías contables no declaran una verdad
sin ambigüedad, libre de valores e independiente de los conflictos sociales e históricos.
Los autores se concentran en el desarrollo del concepto de valor desde la Edad Media
hasta el siglo XX y sostienen que no puede explicarse como una evolución racional en
la que el conocimiento se va acumulando gradualmente sobre el concepto. En lugar
de esto, los conceptos de valor han sido y son conformados por las luchas sociales,
particularmente en las que se relacionan con el ámbito económico. Específicamente,
algunos conceptos de valor fueron dominantes porque beneficiaban los intereses de los
grupos que prevalecían socialmente en determinados periodos.
De esta manera, en el periodo premercantil, el valor fue definido en términos del
trabajo socialmente necesario para producir un bien (p. 176). Este concepto de valor era
aceptable porque en esa época el comercio se realizaba entre productores pequeños e
independientes. Sin embargo, a medida que fue creciendo el comercio y el intercambio,
el concepto de valor fue modificado para incluir la utilidad y las expectativas subjetivas
de los dueños y consumidores (p. 177). Esto se hizo así porque las ganancias de los
comerciantes provenían de los consumidores, específicamente de la diferencia de
precios cobrada y de lo que se le pagaba a los productores principales. A través de esta
modificación del concepto de valor, los mercaderes, se presume, estuvieron en capacidad
de fortalecer su posición de regateo con respecto a los productores y a la vez pudieron
legitimar sus ganancias como justas.
De igual modo, se cree que las asunciones neo-marginalistas, que subyacen en buena
parte de la corriente principal de la contabilidad, son intencionales (están basadas en los
intereses de las clases dominantes), en lugar de ser teóricamente neutrales. Además, estas
asunciones son ideológicas porque ocultan otras realidades como las “imperfecciones
del mercado”, la distribución inequitativa del ingreso y las injusticias arraigadas en los
sistemas existentes de los derechos de propiedad (p. 191). Finalmente, Tinker, Merino y
Neimark (1982) intentan establecer un nuevo rol para la contabilidad y el contador que
podríamos considerar más justo y menos místico.
Esta breve comparación indica que la investigación contable, como crítica social,
posee varias características importantes. Primero, la contabilidad deja de ser considerada
como una actividad de servicio, técnicamente racional, que está separada de un
conjunto mucho más amplio de relaciones sociales. En lugar de esto, la contabilidad,

como discurso con un modo particular de racionalidad destinada al cálculo, es entendida
como una parte que constituye y que es constituida por los macro-conflictos entre las
diferentes clases (p. ej., capitalista/directivo vs. trabajador, el Estado vs. las corporaciones
multinacionales) (knights y Colinson, 1985; Tinker, 1984; Tinker, Medina y Neimark,
1982). A un nivel micro-organizacional, el cálculo contable elabora una imagen del
“pastel” que se ofrece para la distribución y para los reportes que dan cuenta de esa
misma distribución. A un nivel macro-social, esas cifras influyen en la elaboración de
políticas tributarias, la negociación de salarios y la reestructuración económica. En todas
estas situaciones hay transferencia de riquezas y se cree que el cálculo contable juega un
papel vital en su realización (o potencialmente lo hace).
Segundo, la crítica enfatiza la totalidad de las relaciones (sociales, económicas,
políticas e ideológicas). Como resultado, esta perspectiva engendra un nuevo interés
en ciertos fenómenos macroestructurales que son puestos de lado por la corriente
principal de la investigación contable. Un ejemplo es el papel que tiene la información
contable en la regulación que ejerce el Estado a nivel interno y externo (Cooper et
al, 1985; Cooper, 1984; Hopwood, 1984b; Tinker, 1984). El Estado mantiene una
posición de preeminencia en el conjunto de las relaciones humanas y está expandiendo
el uso de la información contable. En el Reino Unido y Australia, por ejemplo, el Estado
constantemente acentúa la necesidad de auditorías de eficiencia o de costo-beneficio,
y del desarrollo de indicadores para el sector público. Tales acciones responden a los
llamados por una mayor responsabilidad del sector público, no obstante, esto no nos
indica que los integrantes del gobierno creen en la superioridad técnica de los métodos
“racionales” de la gestión financiera. En este sentido, las cifras contables pueden ser
empleadas en tareas para las que no fueron pensadas: la cuantificación de intercambios de
bienestar en actividades en donde ni las entradas ni las salidas deseadas están claramente
indicadas. De tal manera, la información contable y de auditoría puede ser empleada
solamente de manera simbólica para racionalizar o legitimar relaciones de poder.
Además, el mayor uso de los cálculos contables en el sector público puede deberse a
que el Estado encuentra difícil manejar las demandas del capital y el trabajo organizados.
Este conflicto estructural puede representarse en problemas macroeconómicos que se
espera que el Estado maneje: inflación, estanflación, desempleo de largo plazo, incremento
constante de la burocracia gubernamental y oportunidades limitadas para aumentar
los ingresos del Estado y disminuir sus gastos. ¿Cómo se relacionan los procedimientos
contables con la gestión de estos problemas? Además, ¿cómo se relacionan esos
problemas con el intento del Estado por regular las firmas a través de la formulación de
políticas contables y de organismos de normalización?, ¿es posible que los estándares
de contabilidad no sean más que compromisos políticos en el complejo escenario en el
que se conjugan el capital y el trabajo organizados, el gobierno y la profesión contable?,
¿qué tipo de papel tienen esas declaraciones profesionales si consideramos los intereses
tan dispares y alejados que están en juego? Su objetivo público puede ser el control del
sector público y de los excesos corporativos o gerenciales. Pero, ¿cómo se efectúa ese
control, si es que lo hay de alguna manera?
Tercero, estas preguntas no sólo enfatizan el papel del Estado como un organismo
principal, sino que se concentran en los contadores como un grupo de interés organizado.
Dentro de la perspectiva crítica, la profesión contable no es estimada teóricamente como
un grupo neutral que evoluciona en respuesta a las demandas racionales de información
útil. En su lugar, es vista potencialmente como un monopolio profesional que busca
extender sus intereses sociales y económicos a través de: a) una ideología profesional
específica (por ejemplo, como la ética universal de los servicios), b) la vigilancia de las
relaciones cambiantes y ambiguas que tiene con otras profesiones, corporaciones y el
gobierno (Puxty, 1984; Chua, 1982). Por ejemplo, para preservar su ventaja territorial del
desafío que representan los ingenieros, los asesores de inversiones y el Estado, la profesión
contable en los Estados Unidos, el Reino Unido y Australia, ha tenido que instituir nuevos
controles de membrecía y organismos de normalización. Tales reformas, sin embargo,
son publicitadas como acciones para “la protección del público” (ver Willmott, 1985,
para una crítica de esta noción), no de la profesión.
En cuarto lugar, el enfoque en la totalidad también promueve el desarrollo de estudios
organizacionales que integran análisis de un nivel micro y macro. Esto tiene un efecto
y es que evita la distinción tradicional entre la contabilidad de gestión y la contabilidad
financiera. Por ejemplo, las relaciones de explotación o las formas de dominación en
el nivel social son vistas como si se reflejaran y a la vez se produjeran a través de las
organizaciones (Habermas, 1978; Foucault, 1977). Foucault escribe que el control social
está extendido de manera insidiosa en instituciones como la escuela, la familia, la prisión
y el hospital, y está representado en los llamados expertos cuya posesión de conocimiento
tiene efectos de poder.
Su argumento es retomado por Crawford (1984) y Miller y O’Leary (1984), quienes
sostienen que el experto en contabilidad ejerce su poder en la fábrica a través de un
procedimiento como la contabilidad de costos estándar. Esta técnica contable forma
una herramienta de gestión poderosa para disciplinar y controlar a los trabajadores.
Establece normas de comportamiento “apropiado” y de producción “deseable”, a la vez
que restringe (normaliza) la variedad individual y la creatividad. También familiariza a los
trabajadores con un ambiente en el que son constantemente observados, monitoreados
y gobernados. A través de este control social el trabajador se convierte en una unidad
más gobernable dentro de la firma y de manera más general, en la sociedad.
Finalmente, los teóricos de la perspectiva crítica alegan que la idea de la información
contable como un control social y como un elemento mediador en los conflictos, ha
estado a menudo desvirtuada (dotada de un aura mística) por ideas poderosas, cargadas
de ideología, que se encuentran arraigadas en la corriente principal del pensamiento
contable. La contabilidad ha sido proclamada como una actividad de servicio que es
“neutral por sus fines”, cuando en realidad las metas de los propietarios del capital son
asumidas de forma implícita como prioritarias. También, los contadores son retratados
como profesionales que son independientes de los sesgos y que ofrecen un servicio
universal a la comunidad. Estas afirmaciones, no obstante, son vistas como muy dudosas.
Debido a la dificultad de supervisar a cada uno de los contadores en el acatamiento de
ideales como la independencia y la capacidad profesional, la vigilancia de los pares es, la
mayoría de las veces, más retórica que real (Larson, 1977).
La investigación contable de la corriente principal es también criticada por perpetuar

una visión objetivada (alienada) de los seres humanos. El trabajo es asumido como una
cifra, un costo que debe minimizarse mientras que las ganancias que se acumulan para
otros son consideradas como deseables. Como lo señala Cherns (1978), dentro de la
contabilidad, en lugar de estimar a la organización como un recurso para las personas, éstas
son animadas a considerarse a sí mismas como un recurso para alcanzar la meta principal de
la organización de conseguir más ganancias y flujo de caja. Finalmente, como lo hemos ya
discutido, las nociones de conflicto estructural y de dominación injusta no son consideradas
en los modelos de las metas organizacionales que propone la corriente principal. A través
del sostenimiento de estas ideas, la teoría y la práctica contable existentes son vistas como
una forma de ideología que aísla a las personas de su esencia “verdadera”.
De hecho, Lehman y Tinker (1985) sostienen que el discurso contable hace parte
del “aparato ideológico” del Estado. Apoyándose en el trabajo de Althusser, éstos
argumentan que la ideología es mucho más que las ideas falsas que son perpetuadas, por
ejemplo, por los medios masivos de comunicación. La ideología es una “representación
de la relación imaginaria de los individuos con las condiciones reales de su existencia”
(Lehman y Tinker, 1985, p. 9). Ésta habita en las prácticas sociales aceptadas y en los
símbolos que la gente usa para interpretar y organizar su mundo. Se cree que la literatura
contable, al promover con mucha sutileza algunas de las visiones particulares del Estado,
como los “mercados libres” y la importancia de los negocios, institucionaliza una versión
tendenciosa de los conflictos estructurales.
La investigación que la perspectiva crítica inicia, difiere claramente de aquella que
ofrecen los enfoques de la corriente principal y de la perspectiva interpretativa. Esto
plantea un reto diferente para el investigador contable y para la contabilidad como
disciplina, al pedir la adopción de una posición de valor radicalmente distinta y que
no es fácilmente aceptada por los contadores de la corriente principal. También genera
mucha crítica y debates intra-disciplinarios.
Como lo hemos señalado anteriormente, los teóricos de la perspectiva crítica no
comparten unos estándares filosóficos comunes para la evaluación de las teorías. Lo que
pueda constituirse como una teoría o explicación aceptable es aún discutible. Además,
los proponentes de una forma de teoría crítica pueden ser criticados con encono por
otros escritores que también trabajan dentro de la tradición marxista (por ejemplo, véase
la discusión del trabajo de Habermas hecha por Anderson (1976) y Slater (1977)). Sin
embargo, esta última característica de los grandes desacuerdos entre los académicos es
compartida por las perspectivas de la corriente principal y la interpretativa.
En resumen, esta perspectiva ofrece nuevas percepciones que vale la pena considerar.
Mientras que el Estado siga jugando un papel cada vez más importante en el ámbito
económico, mientras que el uso de la información contable se siga expandiendo en los
sectores privado y público, y mientras que los contadores sigan involucrándose cada
vez más en la elaboración de políticas en los niveles macro, quizá ya no sea tan útil el
distinguir lo político y lo social de los efectos económicos de las cifras contables. Tampoco
puede que sea muy útil separar la organización de sus amplias relaciones estructurales.
La crítica podría ofrecer una forma de comprender el papel de la contabilidad en estos
contextos complejos.
X. Conclusión
Este artículo ha querido llevar el debate contable más allá del punto muerto de
los paradigmas “inconmensurables” que no pueden ser evaluados racionalmente. Ha
sostenido que el pensamiento contable que se deriva de la corriente principal está
cimentado en un grupo común de asunciones sobre el conocimiento y el mundo
empírico que, al mismo tiempo, arrojan luz y esclavizan. Estas asunciones ofrecen
cierta claridad pero ocultan otros hechos. Al modificarlas, se pueden obtener nuevas
percepciones que potencialmente ampliarán nuestra comprensión de la contabilidad
que se desarrolla dentro de los contextos organizacionales y sociales. Se discutieron dos
alternativas principales: la interpretativa y la crítica. Se espera que los desafíos propuestos
por estas alternativas sean un estímulo para otras consideraciones y debates.
Apéndice 1
Dificultades del esquema de Burrell y Morgan (1979)
Primero, todas las asunciones son presentadas como dicotomías estrictas. Por
ejemplo, uno puede, por un lado, asumir que los seres humanos están determinados
por su entorno social o, por otro, que éstos son completamente autónomos y libres. Esto
no contempla otras posiciones como la de Bhaskar (1979, pp. 31-91), quien sostiene
que a pesar de que las sociedades son anteriores y diferentes a los individuos, éstas se
ven continuamente reproducidas y transformadas por acciones humanas intencionales.
Este enfoque tampoco permite una completa apreciación del argumento de Habermas
(1978) que sostiene que mientras los individuos actúan y moldean los significados, éstos
pueden aún vivir dentro de las estructuras de dominación de la sociedad. El uso de
dicotomías exclusivas y el origen de paradigmas que no pueden “sintetizarse” (Burrell
y Morgan, 1979, p. 25) falla en el esfuerzo de señalar aproximaciones filosóficas que
permitan la superación de esas dicotomías poco satisfactorias.
Segundo, este esquema se aferra a una noción fuertemente relativista sobre la verdad
y la razón científica. Burrell y Morgan (1979, pp. 24-25), influenciados por la idea de
Kuhn (1970) sobre la experiencia de conversión, alegan que la elección y la evaluación
de paradigmas no puede justificarse con bases racionales y científicas. Esta interpretación
de Kuhn como un defensor del irracionalismo en la elección de teorías (es decir, que no
existen razones para preferir una teoría sobre otra), es una mala lectura de su intento
racional (ver Bernstein, 1983; Gutting, 1980). Por el contrario, Kuhn (1970, pp. 199-200)
escribe explícitamente que aceptar una tesis que sostiene que la elección de una teoría
es simplemente una cuestión de tener una prueba deductiva, no implica que no existan
buenas razones para estar convencido por una elección en particular. Kuhn continúa
citando ciertos parámetros de evaluación que “por lo general son enumerados por los
filósofos de la ciencia”, como la precisión, la sencillez y la fecundidad. Estos parámetros,
sin embargo, no son universales ni fijos, sino que están abiertos en su aplicación y
ponderación.
Leer a Kuhn como un defensor del irracionalismo es perder su propuesta principal:

que las nociones tradicionales de lo que constituye la elección científica racional son
inadecuadas y necesitan una modificación para comprender en qué sentido esa elección
es una actividad racional. Además, hay una tensión interna en los argumentos de Burrell
y Morgan. Por un lado, ellos parecen aceptar el argumento de Kuhn que dice que no hay
un lenguaje (conjunto de parámetros) transhistórico, neutral y permanente para evaluar
las teorías científicas. Esto, presumiblemente, es la base que toman los autores para
alegar que cada paradigma excluye mutuamente al otro, es inconmensurable y no puede
ser comparado o sintetizado de manera válida. No obstante, al tomar una posición libre
de juicios, Burrell y Morgan intentan hacer precisamente lo que Kuhn rechaza: ¡El uso
de un lenguaje o esquema completamente neutral en el que los paradigmas antagónicos
puedan expresarse completamente! Burrell y Morgan sostienen que ellos le dan a los
paradigmas la oportunidad de defenderse a sí mismos (p. 395). ¿Dónde exactamente
podemos ubicar esa “quinta posición” privilegiada y libre de intereses? (¡presumiblemente
está afuera de los cuatro paradigmas propuestos por los autores!). De este modo, Burrell
y Morgan parecen aceptar y rechazar de forma simultánea, la existencia de un lenguaje
neutral para propiciar una discusión entre paradigmas.
Además, el relativismo latente de Burrell y Morgan ha sido duramente criticado
por algunos filósofos de la ciencia (ver Hollis y Lukes, 1982; Gutting, 1980; Lakatos y
Musgrave, 1970). El relativismo apunta hacia sí mismo y es paradójico. Ya sea de manera
implícita o explícita, el relativista afirma que su posición es verdadera, sin embargo,
también insiste en que considerando que la verdad es relativa, entonces, lo que se toma
como verdadero puede ser a su vez falso. Como consecuencia, el relativismo puede ser
por sí mismo verdadero o falso.
Finalmente, como lo señalan Hopper y Powell (1985), la separación del paradigma
radical estructuralista del paradigma radical humanista no está bien sustentada en la
sociología, si consideramos que se apoya en una lectura polémica de los argumentos
de Marx. Además, tal separación no ubica acertadamente algunos de los trabajos
que pretenden integrar las facetas idealistas y estructuralistas de los escritos de Marx
(Habermas, 1976; Poulantzas, 1973).
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Comentario
Tensiones para discernir la necesidad de un
pluralismo metodológico en Contabilidad
Chua (1986) entrega una ruta para la comprensión de desarrollos en contabilidad desde
la perspectiva dominante (ortodoxa), la perspectiva interpretativa y la perspectiva crítica
(estas dos últimas las podemos concebir como heterodoxas) utilizando para ello como
criterio de diferenciación las nociones ontológicas, epistemológicas, metodológicas,
las creencias sobre la realidad física y social, y teórico-prácticas, atribuibles a cada
“corriente”.
Consideramos que lograr esta taxonomía, identificando su dialéctica, y los campos
de potencia que residen para el escenario de la contabilidad, ha implicado un trabajo
riguroso que debe ser advertido cuidadosamente por el lector que quiera aprender de
este importante texto. La clasificación en “perspectivas” de la tradición académica de la
contabilidad a la fecha de publicación del trabajo, no debe ser comprendida como un
molde en el que sea posible ubicar o encasillar las novedades producto de la investigación
contable. Más bien, la ruta metodológica seguida por la profesora Chua enseña que el
acto sustancial para proceder una distinción deviene de preguntas fundamentales, en
este caso, sobre lo ente, la verdad, el conocimiento, (...), y sus tensiones en el desarrollo
de la disciplina contable.
En el contexto colombiano los matices que describen las corrientes identificadas
no aparecen como rasgos definitorios de la evolución y presencia de dinámicas de
producción de conocimiento contable. Esto ya lo hemos advertido en el capítulo 1. Para
nuestro caso el diagnóstico señala un déficit teórico-metodológico en el abordaje de
problemáticas contables tanto en el escenario epistemológico como en la interpretación
de relaciones con el entorno inmediato. Sin embargo, también hemos advertido en
líneas gruesas qué intereses temáticos han gravitado en la atmósfera de la investigación
contable en Colombia.
Del corolario exhaustivo de conclusiones que pueden derivarse de este capítulo sobre
desarrollos radicales en el pensamiento contable, resaltamos algunas que, a nuestro
criterio, fomentan un conjunto de lógicas para el logro de objetivos más completos e
integrales en la vinculación contabilidad y contexto.
Los productos de ejercicios de investigación comportan una serie de relacionamientos
entre concepciones sobre la realidad y lo verdadero, aspectos que determinan el
despliegue metodológico. De este modo construir una comprensión sobre un espacio del
campo de la contabilidad trasciende la mera disposición de técnicas y herramientas para
la recolección de algunos datos y la distinción de un marco teórico. “La elección de una
metodología de investigación apropiada no se puede hacer aislada de una consideración
de los supuestos ontológicos y epistemológicos que sostienen la investigación en cuestión”
(Ryam; Scapens y theobald, 2004, p. 52). Exponer los resultados de la reflexión e
investigación contable implica, en aras de una comprensión más rigurosa, el señalamiento
de los valores ónticos y epistemológicos que subyacen al investigador.1 En otras palabras,

es preciso concientizarnos de las nociones que gravitan en el despliegue que realizamos
al problematizar la contabilidad y además, en vigilar la congruencia necesaria entre las
características de nuestro objeto de estudio y la dinámica más expedita y potente para
su abordaje.
Justamente el reconocimiento de la diversidad de problemas y su naturaleza disímil en
el campo de la contabilidad convoca la existencia y legitimidad de diferentes perspectivas
(Larrinaga, 1999). Suponer que una de las orientaciones debe instalarse como la única
con suficiencia para explicar la realidad contable, promueve la idea del isomorfismo de
problemáticas y objetos de trabajo que subyacen a esta disciplina; una actitud en este
sentido resulta oscurantista y óbice para una comprensión más compleja y holista de las
tensiones en la naturaleza de la contabilidad y su vinculación con entornos diversos.
Es probable que en nuestra calidad de inquisidores del campo contable asumamos
una postura del lado de una de las perspectivas caracterizadas por la profesora Chua.
Pero, en ningún sentido resulta sano en nuestro criterio, despreciar los aportes que se
derivan de otras alternativas. Por ejemplo, una comprensión de los desarrollos funcionales
para la contabilidad derivados de la perspectiva dominante o corriente principal implica
que como investigadores nos sumerjamos en el conocimiento de la lógica propia de esta
forma de abordaje del campo contable. No creemos que sea legítimo desplegar posturas
críticas sin una comprensión rigurosa de los matices con los que se construyen sentidos
en enfoques diferentes a aquel del cual somos más próximos.
Si reconocemos esta pluralidad problémica encontraremos en cada desarrollo
(perspectiva) de la contabilidad potencialidades para el ejercicio gnoseológico. No
obstante, dejamos en claro que nuestra dimensión no hace apología del relativismo, pues
como ya hemos señalado, las perspectivas no se diferencian en función de un mismo objeto
de comprensión. Ahora bien, el compromiso racional que adquirimos en la comprensión
de las posibilidades que abre esta diversidad, es atender con sigilo las contradicciones y
disfuncionalidades latentes en la aplicación irreflexiva de metodologías.
Las tensiones (no dicotomías) que a continuación enunciamos pueden avivar el
debate en la comunidad contable colombiana de cara a los retos de investigación y
proposición que debemos encarar:
• Generalización – Significación subjetiva
• Modelos – Teorías
• Hecho – Valor
• Determinismo – Voluntarismo
1 Incluso para la estructura de despliegues bajo la lógica de la perspectiva dominante de cuño

positivista, que se autoseñala como objetiva y neutral, varios trabajos desde el campo de la
filosofía de la ciencia, advierten la existencia latente de asunciones prenocionales que pueden
nombrarse como valores epistémicos. En Putmann (2004) asunciones como “cognitivamente
significativo”, “coherencia”, “plausibilidad”, “razonabilidad”, “simplicidad”, “la belleza de una
hipótesis”, “fáctico”, entre otras, habilitan para discernir qué denominar como científico. Si se
observa, estas asunciones no tienen correspondencia “empírica” en el sentido de un espacio
tangible para su contrastación, por lo que resulta una suerte de paradoja pues los criterios de
evaluación de una explicación científica son convenciones construidas intersubjetivamente.
• Historia – genealogía
• Empirismo – Objetividad
• Diversidad – Síntesis
• Reproducción – Cambio
Ante la consideración de que la ciencia está siempre en proceso de adaptación y
formación, es tarea reconocer las nuevas discusiones tanto en disciplinas conexas como
en la contabilidad. Pero a su vez, tal como lo expresa Mettessich (2003) debemos
estudiar con la hondura necesaria los autores clásicos que siguen siendo base para ciertas
distinciones en el campo de las ciencias sociales con el objeto de evitar extrapolaciones
defectuosas para asimilar la relación contabilidad-entorno.
Por último, el objetivo de la investigación contable debería reconocer las profundas
desigualdades que se gestan en la sociedad y en las cuales hay una necesidad de cambio
desde la Contabilidad. Creemos que esta intencionalidad de la investigación debe
atravesar cualquier consideración de la tensión onto-epistemológica y metodológica, y
no sólo atribuirse como asunción de la perspectiva crítica.
Tal como lo expresa Chua, las alternativas de desarrollos en contabilidad deben
estimular y movilizar nuevas consideraciones. Es nuestro papel ampliar el campo
visual con el que asumimos la realidad, movilizarnos hacia el estudio de las prácticas
contables contextuales y reconocer los sentidos que sus actores les atribuyen; proponer
transformaciones sustanciales para que la contabilidad trascienda su estatus de técnica
legal-céntrica. Estos roles sólo pueden asumirse si nuestra dimensión es plural en el uso de
metodologías para construir una comprensión nueva de la contabilidad para Colombia.
Por ello compartimos con Putnam que:
La solución no es abandonar la posibilidad misma de discusión racional ni buscar un
punto arquidémico, una “concepción absoluta” ajena a todo contexto y situación
problemática, sino –como Dewey enseñó a lo largo de toda su vida– investigar, discutir
y tantear las cosas de una manera cooperativa, democrática y, por encima de todo,
falibilista. (Putnam, 2004, p. 61)

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Contabilidad. España: ACCID – DEUSTO.
Capítulo 3
reservados, (2009)
La contabilidad como una institución

de legitimación*1
Alan J. Richardson
Departamento de contabilidad,
Facultad de negocios, Universidad de Alberta
Resumen. Algunos intentos recientes por reconceptualizar el papel de la contabilidad

en las organizaciones y la sociedad han sugerido que ésta puede examinarse como
una “institución de legitimación”. El concepto de legitimación, no obstante, no se ha
desarrollado dentro de una única tradición teórica. En lugar de esto, ha surgido de tres
tradiciones sociológicas, cada una proponiendo una perspectiva distinta de los fenómenos
y ofreciendo nuevas áreas para la investigación. Este artículo revisa las perspectivas
que versan sobre legitimación, señala la investigación existente que se relaciona con la
contabilidad y sugiere algunas líneas para futuras investigaciones.
I. Introducción
En la literatura reciente se han dado algunos intentos por reconceptualizar el papel de
la contabilidad. Esto fue ocasionado por la falla empírica de la teoría de los mercados
eficientes y de la teoría de la contingencia, al ofrecer una base para el desarrollo de las
técnicas y los sistemas contables, a la par de algunos llamados explícitos para abordar la
contabilidad en su contexto organizacional y social. El resultado ha sido el desarrollo de
un número de enfoques interesantes sobre la contabilidad, incluyendo el esquema de los
mercados y de las jerarquías (Johnson, 1983), la contabilidad en anarquías organizadas
(Cooper et al., 1981) y el enfoque de la economía política (Tinker, 1980).
* Tomado de: Richardson, Alan. (1987). “Accounting as Legitimating Institution”. In: Accounting,
Organizations and Society, Vol 12 No 4. pp (341-355). Con la autorización de Elsevier.
1 El autor desea agradecer los comentarios de J. Waterhouse, P. Tiessen, J. J. Williams y de los
revisores de la revista Accounting, Organizations & Society sobre una versión preliminar de
este artículo. Una deuda más general de gratitud tiene el autor con J. B. Dowling por varias
conversaciones que sostuvo sobre las ideas desarrolladas en el presente trabajo.
Una de las sugerencias más frecuentes, a pesar de que la terminología utilizada no ha

sido consistente, es la de que la contabilidad puede ser estudiada de manera provechosa
como una institución de legitimación. Estas sugerencias van desde la afirmación de
Cooper (1980, p. 164) que dice que “la contabilidad puede ser vista como un medio de
sostener y legitimar los actuales acuerdos sociales, económicos y políticos”, además de la
caracterización de Tinker et al. (1982) de la contabilidad como “ideología”, hasta la noción
de Tiessen y Waterhouse (1983) de que la contabilidad ejerce un papel “constitutivo”
en las organizaciones. El enfoque común de estos trabajos está en la capacidad de la
contabilidad, como grupo de creencias y técnicas, de vincular acciones y valores, es
decir, de hacer de esas, acciones legítimas.
Otra de las cuestiones implícitas en estos artículos es la sugerencia que señala que los
contadores son el medio por el que se promulga el papel legitimador del conocimiento
contable. A pesar de que otras personas pueden hacer uso de la información contable,
esta información obtiene su credibilidad –y de ahí su uso potencial para la motivación
y el control–, en parte, a través de su asociación con profesionales independientes. Esta
perspectiva es consistente con algunos trabajos de la sociología de las profesiones que
estima que las profesiones son gremios que se han granjeado un mandato social para
definir lo que es y no es adecuado dentro de una esfera específica de actividad. Esta
función exige una combinación de habilidad técnica y autoridad, y resalta la naturaleza
política de toda actividad profesional (Hughes, 1958; Freidson, 1976; Richardson,
1985a).2
El concepto de legitimación tiene una larga y variada historia dentro de la teoría
sociológica y política. No fue, sin embargo, desarrollado dentro de una sola tradición
teórica. En lugar de esto, existen tres perspectivas principales sobre el concepto de
legitimación –la estructural-funcionalista, la social-constructivista y la hegemónica– y cada
una de ellas ofrece percepciones diferentes y sugiere distintos aspectos de investigación.
El propósito de este artículo está en revisar brevemente cada una de estas perspectivas,
señalando los trabajos que se relacionan con el aspecto contable, además de bosquejar
las repercusiones que tendría una mayor investigación sobre el papel de la contabilidad
como institución de legitimación. Estas tres perspectivas están resumidas en la Tabla 1.
2 El papel de la contabilidad como institución de legitimación, es decir, el tener la capacidad

de transmitir legitimidad a las acciones, presupone y exige que el conocimiento contable y las
instituciones por las que se promulga ese conocimiento, sean vistas como legítimas. La “legitimidad
de las instituciones de legitimación” (Dowling, 1983) implica una serie de problemas complejos
precisamente porque el papel de tales instituciones es el de atacar y resolver la problemática
legitimidad de los clientes. Estas cuestiones han sido tratadas en relación con los procesos
para establecer normas (Waterhouse, 1982; Johnson y Solomons, 1984) y en la contabilidad
administrativa (Bartlett, 1982). Este nivel de análisis, no obstante, es distinto al que adoptamos en
el presente artículo.
La contabilidad como una institución de legitimación /81
TABLA 1.
Tres perspectivas sobre la legitimación
Estructural-funcionalista Social-constructivista Hegemónica

Autores Parsons, Durkheim, Mali- Schutz, Weber, Berger y Marx, Gramsci.
fundamentales nowski. Luckmann.
Perspectiva sobre Mecanismo para im- Proceso de dar “sen- Proceso de mistifica-
legitimación plementar los valores tido” a los “hechos ción del poder.
sociales. sociales”.
Función imputada Asegurar la asignación Asegurar la intersubje- Mantener estables las

de recursos de manera tividad para permitir la relaciones de poder
consistente con los “im- interacción social y la para avanzar hacia el
perativos funcionales” de continuidad cultural. proceso de acumula-
la sociedad. ción de capital.
Fuente de valor Consenso guiado por las Consenso guiado por la Ideología de la élite.
funciones sociales. interacción social.
Rango de acciones Definido por las Definido por la Definido por el inte-
funciones. tradición. rés propio de la élite.
Naturaleza del Se presume que es único Se establece de manera Falso pero los subor-
vínculo entre la y objetivo. discursiva. dinados creen en él.
acción y los valores
Ejemplos en la Gambling (1977), Tiessen Boland y Pondy (1983), Tinker (1980), Co-
literatura contable y Waterhouse (1983), Burchell et al (1985). oper y Sherer (1984).
Berry et al (1984).
Elementos de El papel de los sistemas El papel de los siste- El papel de los siste-
investigación contables en la minimi- mas contables en la mas contables en la
zación de los conflictos y continuidad cultural y creación, distribución
para enfrentar la incerti- en la facilitación de la y mistificación del
dumbre. intersubjetividad. poder.
II. La naturaleza de la legitimación

El proceso de legitimación, en términos generales, puede entenderse como un
intento por establecer una relación semiótica entre la acción y los valores (Richardson,
1985a; Richardson y Dowling, 1985). La semiótica se refiere a la comunicación que se
efectúa mediante el uso de códigos. Un código está conformado por un conjunto de
expresiones, por un conjunto de contenidos, por las reglas que unen esas expresiones
y los contenidos, y por un conjunto de comportamientos que dependen de ese código
(Eco, 1976). Los códigos son los pares arbitrarios de la realidad (contenidos) con relación
a los símbolos (expresiones) que son aceptados como sustitutos o atributos de esa
realidad. Considerando que la relación entre los valores y las acciones es convencional,
es decir, la evaluación moral de la acción depende del contexto histórico o cultural de
esa acción, la semiótica ofrece un medio conveniente y de una gran fortaleza analítica
para conceptualizar esa relación. Las perspectivas que describiremos difieren en uno o
más de los tres aspectos de la naturaleza del mapeo entre la acción y los valores: la fuente
de los valores, la definición de la acción y el rango de las alternativas concebibles, y la
validez de la correspondencia entre los valores y la acción (ver Tabla 1).
La perspectiva estructural-funcionalista presume que los valores y las acciones, por
igual, se definen por las funciones que deben desempeñarse para que sobreviva un sistema
social. Se cree que la relación entre los valores y las acciones es única, y la evaluación de
este vínculo es una función técnica. La perspectiva social-constructivista considera que los
valores surgen de la interacción entre los miembros de una sociedad. Estos valores están
atados a acciones germinales e institucionalizadas a través de un proceso de disertación
dirigido por algunos expertos en legitimación (p. ej. curas, ancianos y profesionales).
Finalmente, la perspectiva hegemónica considera que los valores son un aspecto de las
ideologías de las élites que están atadas a las acciones que sostienen y acrecientan los
intereses de esas élites. En este caso, el vínculo entre los valores y las acciones es “falso”
(cuando alude a cierto estado ideal) pero es aceptado por aquellos que afecta.
El proceso de legitimación implica una evaluación moral de la acción. La legitimación
de la acción es necesaria para que ésta ocurra cuando: se considera que un actor tiene
una elección sobre las acciones que debe tomar; los requerimientos de recursos o
las consecuencias de la acción no son triviales para otros; no se puede coaccionar la
participación de otros actores; y cuando su consentimiento es necesario para que el actor
pueda emprender una acción que ha planeado o para evitar un castigo por causa de
acciones pasadas (Richardson, 1985b). Parece ser que estas condiciones son satisfechas
en la relación que se da entre las directivas y sus subordinados (Barnard, 1983) y entre
las organizaciones y el entorno institucional (Child, 1972; Pfeffer y Salancik, 1978). La
legitimación de la acción exige la aceptación del reclamo de un actor sobre el hecho de
que su acción es congruente con los valores de aquellos con los que debe interactuar.
La contabilidad puede entenderse como una institución de legitimación en el sentido
que interviene en el proceso de mapeo que se da entre la acción y los valores. En
particular, la contabilidad cumple con este papel al estructurar las relaciones entre los
actores y cuando actúa como un medio por el que se ejerce el control organizacional, o
cuando sirve como fundamento para sancionar una acción y para definir o constreñir la
percepción de una acción en una situación específica. Las tres perspectivas dominantes
sobre la organización y el comportamiento de este rol son revisadas en las siguientes
secciones.
III. La perspectiva estructural-funcionalista

III.1. Un panorama teórico
En la sociología, la perspectiva estructural-funcionalista incluye el trabajo de Comte,
Durkheim, Pareto y muchos otros (Burrell y Morgan, 1979, pp. 41-106). Bien entrada la
década de los treinta, Talcott Parsons surgió como el gran sintetizador de esta tradición
y por los últimos 50 años, sus escritos han dirigido los trabajos en esta perspectiva. Para
estudiar el concepto de legitimación desde la perspectiva estructural-funcionalista, me

apoyaré, principalmente, en el trabajo de Parsons.
Parsons considera que la sociedad es un sistema que debe desarrollar ciertas funciones
para mantener la homeóstasis (equilibrio) y sobrevivir. Cuatro “imperativos funcionales”
se derivan de algunos estudios sobre grupos pequeños, la economía y la psicoterapia
–la adaptación, el mantenimiento de patrones, el logro de las metas y la integración—,
y el trabajo en esta área se ha centrado, empírica y analíticamente, en establecer cómo
es que se cumplen estas funciones en diferentes circunstancias. Las relaciones entre las
funciones definen los procesos principales de la sociedad, así como se muestra en la
Figura 1.
SU BSISTEM A DE
SU BSISTEM A Sistema de LOGRO DE
ADAPTATIVO movilización METAS
(Economía) de recursos (Organización
política)
Asignación
Sistema de
estándar
legitimación
Sistema de (Sistema) de Sistema de
consumo del justificación respaldo
mercado político
laboral
SU BSISTEM A
MANTEN IMIEN TO DE Compromiso de INTEG RATIVO
PATRON ES lealtad y (Ley y
(Cultura) solidaridad costumbres)
Figura 1.
La legitimación desde la perspectiva estructural-funcionalista
(modificado de Parsons, 1977, p. 366).
Parsons (1977, p. 358) hace una distinción tajante entre legitimación y justificación.
La legitimación se refiere a los procesos que crean y validan el orden normativo de
una sociedad. Además une el sistema de movilización de recursos con el consumo del
mercado laboral. En otras palabras, la legitimación está en los procesos que traen los
valores culturales necesarios para la distribución de los recursos en la sociedad. Por
otra parte, la justificación opera bajo una generalidad menos amplia. Sirve para unir el
sistema de respaldo político con el sistema de movilización de recursos. De esta forma, la
justificación supone la existencia de valores culturales relativamente codificados y opera
para demostrar y asegurar la congruencia de las decisiones particulares relacionadas con
la asignación de esos valores. Para Parsons, la justificación es un problema técnico que
es administrado por los expertos de campos específicos de acción. Las profesiones son
entendidas como grupos de ocupaciones que se interesan de manera especial por este
tipo de problemas (Parsons, 1954, pp. 34-49; Hargrove, 1972).
La legitimación –la creación y validación de un orden normativo– es un aspecto central
del enfoque de Parsons. La acción humana, en oposición a los movimientos reflejos y
mecánicos, puede presentarse sólo en donde existe algún tipo de orden normativo:
La acción debe pensarse como algo que siempre implica un estado de tensión entre
dos órdenes diferentes de elementos, lo normativo y lo condicional. Como proceso, la
acción constituye, de hecho, el proceso de alteración de los elementos condicionales
hacia una dirección en la que puedan corresponderse con las normas. (Parsons, 1937,
p. 732)
Si consideramos el papel central de la legitimación, es paradójico que ésta reciba tan

poca atención en el trabajo de Parsons (pese a las traducciones que realizó de Weber).
Esto sucede así porque Parsons considera el orden normativo de la sociedad como a
priori a la existencia de la sociedad. Por ejemplo, se presume un orden normativo en su
definición de la acción y del poder. La creación de este orden normativo se fundamenta
en un supuesto consenso que se da en el reconocimiento compartido de las funciones
que debe desarrollar una sociedad. Esto no implica que los valores culturales sean
inmutables, por el contrario, éstos cambian como lo hace el entorno que se enfrenta a
la sociedad.
La mecánica real del cambio no ha tenido mucha atención en los trabajos de Parsons
o de otros escritores que siguen la misma tradición, sin embargo, Parsons (1968, p. 145)
se refiere de modo muy breve al concepto de una “élite moral” que actúa para introducir
o modificar los valores sociales. Este vacío en el trabajo de Parsons, no obstante, fue un
tema central en los escritos de Durkheim. Durkheim (1959, p. 150), siguiendo a Saint
Simon, sugiere que es posible y deseable establecer de manera científica los valores
morales. En este sentido, la “élite moral” estaría conformada por aquellos grupos sociales
con un mayor conocimiento y entrenamiento científico. En particular, se sugería que las
profesiones y los gremios de oficios eran los focos apropiados para la regulación moral
de la sociedad (Durkheim, 1957). Así, las profesiones son vistas como una forma de
codificar y promulgar el orden moral de la sociedad.
El proceso de legitimación, que sucede dentro de la tradición estructural-funcionalista,
es percibido como el uso de símbolos que implican una obligación de parte del actor que
los utiliza para desempeñar ciertos actos valorados socialmente. Un problema fundamental
en el esquema de Parsons es el grado en el que se produce la institucionalización de los
valores en la sociedad (“compromisos de valor”) de tal manera que estos símbolos, y
las obligaciones que implican, sean reconocidos y, consecuentemente, establecer hasta
qué punto tales símbolos pueden utilizarse como un fundamento para sancionar la
organización de la interacción social. Un segundo problema es la “inflación y deflación
de los compromisos” (Parsons, 1968, p. 153) que puede ocurrir cuando los símbolos de
legitimación se usan más allá de la capacidad del actor para cumplir con las obligaciones
que implica. Por lo general, la relación entre el uso de símbolos y la capacidad para
cumplir con estas obligaciones no es asumida como un problema a priori (es decir, el
“riesgo moral” es descartado como un problema social general).
III.2. Investigación contable relevante

La investigación contable que de modo implícito hace uso de la concepción
estructural-funcionalista de la legitimación, se ocupa de los sistemas contables como
aparatos técnicos que capturan e implementan los valores funcionales de un sistema
social dado. En particular, el sistema contable se convierte en un medio para que las
incertidumbres y los conflictos puedan transformarse en su rutina y así permitir que los
individuos desempeñen las funciones que son necesarias en ese sistema social.
Gambling (1977), por ejemplo, recurriendo a algunas versiones antropológicas
sobre el funcionalismo, sugiere que la contabilidad sirve al propósito de “construir
confianza y evitar conflictos” en las organizaciones. Él sostiene que los sistemas contables
permiten que la culpa pase de los individuos a los factores externos, lo cual hace que
el individuo pueda “guardar las apariencias”, mantener su moral y continuar siendo un
integrante productivo de la organización. Covaleski y Dirsmith (1983) encontraron que
los presupuestos de los hospitales, en lo que se relaciona con los costos de enfermería,
se usaban para dos fines: para defender la causa de grupos específicos de esa profesión
(unidades organizacionales) y para controlar los costos del grupo. Luego de su análisis
encontraron que el uso de los presupuestos como defensa era dominante y se apartaba de
las funciones de control. El estado de esta cuestión fue cosificado por Covaleski y Dirsmith
como funcionalmente necesario y concluyeron su trabajo con algunas sugerencias sobre
una mayor institucionalización de los procedimientos (p. ej. “los representantes de la
enfermería deberían aceptar el hecho de que parte de su papel está en ser hipócritas”).
Tiessen y Waterhouse (1983), en un intento por integrar la teoría de la contingencia
con la teoría de la agencia y el esquema de los mercados y las jerarquías, consideran que
los sistemas contables que están en un entorno incierto pueden servir a un propósito
“constitutivo”. El sistema contable es entendido como un conjunto de reglas para
construir historias de desempeño y para resolver disputas que proporcionan medidas de
certidumbre que son potencialmente arbitrarias y que facilitan la innovación y adaptación
individual a la incertidumbre en la producción.
Estas predicciones parecen estar respaldadas por el trabajo de Berry et al. (1985) con
la National Coal Board (NCB). Se emplearon las medidas contables en este escenario
con el fin de proteger la producción de carbón de un entorno incierto y hostil. Berry et
al describen el sistema contable como un aspecto central de la “copia” de estrategias a
la que recurre el personal de producción para continuar con su trabajo de desarrollo,
a pesar de las dificultades económicas y políticas. Así la contabilidad recoge los valores
dominantes de este sistema (p. 22) y ofrece una justificación para las actividades que están
en curso y que son necesarias para la supervivencia del sistema. Los autores describen este
trabajo como un reflejo de “la ideología del status quo” y debe notarse que, de manera
retrospectiva, ellos rechazaron la idoneidad empírica de este enfoque y lo sustituyeron
por el esquema hegemónico (ver Hopper et al., 1985, estudiado adelante).
El trabajo de Mattessich (1978) y Thornton (1979) sobre los aspectos institucionales de
la información contable es también consistente con el enfoque estructural-funcionalista
hacia la legitimación. Su trabajo considera a las instituciones como objetivaciones de
los valores sociales dentro de las que interactúan los individuos. En concordancia con la
distinción de Parsons entre legitimación y justificación, los juicios de valor o los estándares
que son relevantes son considerados como externos a la práctica contable, de modo que
la contabilidad opera para justificar las relaciones de un grupo de restricciones de valor
institucionalizadas.
En cada uno de estos estudios, los valores que son implementados por los contadores
son dados por sentado. El contador y el sistema contable juegan un papel técnico en el
proceso de garantizar que los valores sean promulgados. Tengamos en cuenta que esto no
implica que la contabilidad es usada mecánicamente, en lugar de esto, lo que sugiere es
que el uso de la contabilidad se adapta para reflejar los valores dominantes y funcionales
de la organización. El papel del contador es el de identificar estos valores y promulgarlos
en sus reportes y actividades de control. Debemos notar que esta perspectiva sobre el
papel de la contabilidad domina la investigación académica y la propia percepción de
los profesionales sobre su rol (Hopwood, 1984b).
III.3. Repercusiones en investigaciones futuras

En trabajos que recurren a la perspectiva estructural-funcionalista, el énfasis ha estado
en identificar la contribución que un sistema contable hace en la supervivencia del sistema
social en el que está inmerso. El trabajo realizado hasta la fecha, no obstante, no ha
descrito el vínculo que existe entre los sistemas contables y la efectividad organizacional
(cf. Otley, 1980). La literatura funcionalista que versa sobre la legitimación ha sugerido,
por ejemplo, que la definición de lo legítimo en una sociedad se produce mediante
la reafirmación (Merelman, 1966) y la maximización del beneficio (Cook, 1980),
mecanismos que operan en un nivel de análisis sobre el individuo. Estos enfoques, sin
embargo, pueden no ser de mucha ayuda en un análisis de nivel organizacional. Por
ejemplo, dentro de esta perspectiva, los valores y, por lo tanto, la definición de efectividad
que está siendo promulgada, son considerados como externos al sistema contable pero,
específicamente, ¿en dónde se originan? Algunas fuentes alternativas podrían incluir
varios accionistas de la organización al igual que otras fuentes culturales más difusas. La
fuente y la sustancia de las premisas de valor de las técnicas contables no han estado
sujetas a un examen empírico (Williams, 1985).
Un segundo problema, percibido por Leslie (1975), está en que el proceso de
legitimación puede ser poco sistemático. Los valores relevantes pueden variar de
acuerdo con el nivel en el que ocurre la acción al interior de la organización, con el
asunto específico y aún con el aspecto de un asunto dado que represente algún interés.
Esto sugiere una necesidad de emprender estudios más detallados sobre los sistemas
contables que están en funcionamiento en la actualidad. Los estudios sobre el NCB
representan un paso valioso en esta dirección.
Una tercera preocupación sobre la relación entre la contabilidad como institución
de legitimación y la efectividad organizacional es el periodo de tiempo dentro del cual
se puede medir la efectividad. El trabajo realizado hasta ahora ha estado limitado a las
contribuciones a corto plazo de la contabilidad y aún no se ha estudiado un asunto
importante que está en la respuesta de los contadores y de otros, a lo que Parsons se
refiere como la “inflación y deflación de los compromisos”. El uso de medidas contables
para garantizar la legitimidad implica, dentro de esta perspectiva, una obligación para
producir ciertos resultados. Si estos resultados no se producen, el sistema contable y el

papel de los contadores como institución de legitimación serán puestos en duda.
Finalmente, mientras una parte de la investigación ha señalado las consecuencias
sociales y psicológicas del papel de la contabilidad como una institución de legitimación,
el efecto relativo de las legitimaciones alternativas no ha sido tratado. El papel de la
contabilidad permite que la profesión tenga una flexibilidad considerable en lo que
toca a su conducta, pero la literatura se ha concentrado exclusivamente en la conducta
que en realidad acontece, sin hacer una estimación apropiada del rango de alternativas
desechadas en el desarrollo de ese curso de acción. El enfoque de la perspectiva
estructural-funcionalista sobre la contribución de la contabilidad a las exigencias de
efectividad, pide que estas alternativas sean evaluadas.
IV. La perspectiva social-constructivista

IV.1. Un panorama teórico
La perspectiva social-constructivista se desarrolló a partir del Idealismo alemán y de
trabajos complementarios sobre el análisis simbólico que se fundamenta en la filosofía del
lenguaje y la sociolingüística. Esta perspectiva se ocupa de los símbolos como atributos
que reflejan y constituyen la realidad social. Este enfoque se apoya en la afirmación
epistemológica que dice que solamente podemos conocer la realidad como un grupo
complejo de imágenes mentales o símbolos. La fuente de estas imágenes es la sociedad
con la que nos familiarizamos y en la que interactuamos. El trabajo que se ha adelantado
desde esta perspectiva, ha pretendido hacer una exploración de las situaciones desde
la experiencia subjetiva que tienen los participantes sobre ella, y también ha querido
examinar los procesos a través de los que se llega a la intersubjetividad y se realiza la
acción (Silverman, 1975, ofrece una introducción muy concisa sobre esta área).
El concepto de legitimación de esta perspectiva surge como un problema central en
la organización del conocimiento de la realidad social, incluyendo algunos problemas
sobre la continuidad cultural y el acceso al conocimiento en la sociedad. Debido a que
la realidad se percibe a través de imágenes construidas socialmente, y considerando
que esas imágenes no son únicas, ¿cómo puede la sociedad mantener una visión de
mundo, que permita una continuidad de acción frente a la llegada constante de nuevos
actores, y frente a los intentos de los actores existentes por redefinir su propia situación?
En un nivel teórico, se sugieren algunas respuestas para estas preguntas en los trabajos
complementarios de Berger y Luckmann (1966) y Holzner (1968).
Berger y Luckmann (1966, pp. 76-79) sugieren que la realidad social se construye
mediante un proceso dialéctico que involucra tres etapas: externalización, objetivación
e internalización. Primero, nuestras concepciones de la realidad social adquieren una
forma tangible, que se externaliza en nuestro desempeño, rituales, símbolos y artefactos.
Estas concepciones de la realidad pasan luego a tener un estatus objetivo en nuestra
vida, comenzamos a aceptar las cosas que hemos construido como partes inmutables de
nuestra realidad. Finalmente, las construcciones objetivadas de las acciones pasadas se
internalizan a través de procesos de socialización (p. ej. la educación) y se separan aún

más de los procesos que las crearon.
El concepto de legitimación surge como una “objetivación de segundo orden del
significado” (Berger y Luckmann, 1966, p. 110) que une las instituciones que han
evolucionado de modo independiente para hacerlas más plausibles y aceptables. En
otras palabras, la legitimación es un proceso que permite la creación de fundamentos
que organizan la caótica multitud de acciones que surgen de los problemas prácticos
que plantea una sociedad (cf. con Hopwood, 1987). Es importante resaltar que esta
perspectiva no supone que la internalización de ciertas construcciones sociales llegue
alguna vez a completarse. Pueden existir múltiples definiciones de la realidad que a
su vez compitan por la lealtad de los miembros de un sistema social. Igualmente, las
legitimaciones que se proponen para unir varios de los rasgos del mundo social pueden
no ser completamente aceptadas.
Berger y Luckmann hacen una distinción analítica de cuatro niveles dentro de la
legitimación. El primer nivel es lingüístico. Nuestro vocabulario nos permite nombrar y
de ese modo “conocer” ciertas cosas. Al tener una palabra para algo debemos adjudicarle
su derecho de existir (por ejemplo: considérense los intentos del movimiento feminista
por introducir nuevas palabras en el vocabulario a la vez que eliminan otras). El segundo
nivel está constituido por “proposiciones teóricas en su forma rudimentaria” (Berger y
Luckmann, 1966, p. 112). Esta categoría incluye mitos, historias y otras formas de evidencia
anecdótica que se usa para justificar ciertos eventos sociales o relaciones. El tercer nivel
está compuesto por teorías explícitas que se relacionan con contextos institucionales
particulares, por ejemplo, las teorías económicas marginalistas que se dan dentro de la
esfera económica. Finalmente, el nivel más alto de legitimación está conformado por
universos simbólicos que pueden enlazar diferentes entornos institucionales y “explicar”
su interrelación. Este nivel de legitimación típicamente proporciona los medios por los
que las biografías sociales e individuales se “racionalizan” y se les confiere significado.
Los ritos de paso de un estado de la vida hacia otro son estipulados dentro de universos
simbólicos.
Berger y Luckmann reconocen que el mantenimiento de un aparato de legitimación
de la sociedad se convierte de manera típica en el terreno de determinados gremios que
no sólo mantienen y expanden los símbolos de legitimación de la sociedad, sino que se
comprometen a ejercer una “terapia” que garantice que los individuos se acoplen a la
versión oficial de la realidad. Holzner (1968, p. 152) identifica estos grupos como los
intelectuales de las sociedades. Siguiendo a Manheim, Holzner ve a los intelectuales como
una capa de la sociedad de “libre movimiento”, que tiene la capacidad de desarrollar
símbolos de legitimación que pueden respaldar o menoscabar la estructura de autoridad
existente (la construcción de la realidad) de una sociedad. Los intelectuales representan
un gremio que se ha familiarizado con ciertas “orientaciones” sobre la realidad. Se
les ha conferido autoridad en determinadas “situaciones”, es decir, en circunstancias
socialmente definidas, para promulgar tales orientaciones como una definición de la
sociedad.
El grueso del trabajo empírico en esta tradición, ha intentado investigar los medios
por los que la gente le da sentido a una situación en la que participa y que respalda con
sus actos. De manera típica, esto supone el uso de conocimiento “objetivado” que no es
inherente a la situación misma, con el fin de buscar los “rasgos típicos” de la situación que
permitan dar cuenta de ella de modo racional y de nuestro comportamiento allí. Se estima
que este proceso está guiado por “intereses prácticos”, esto es el deseo de las personas que
se involucran en una situación por “arreglárselas”, y así, la racionalidad que se emplea en
las situaciones cotidianas, es mucho más práctica que formal (p. ej. Garfinkle, 1967).
IV.2. Investigación contable relevante

Hay varios cuerpos de literatura que se relacionan con esta perspectiva, no obstante,
de modo típico y específicamente en el nivel de análisis del individuo, este vínculo no ha
sido reconocido de manera explícita. El énfasis que hace esta literatura está en la forma
en la que se usa la contabilidad para constituir la realidad y en el efecto que tiene sobre
los individuos la legitimación de una versión particular de la realidad.
Por ejemplo, el trabajo de Belkaoui (1978, 1984) sobre la relatividad lingüística de
la contabilidad sostiene que la forma en la que la contabilidad representa la realidad
puede afectar la percepción y el comportamiento de los usuarios de la información
contable. En un estudio de campo, Belkaoui (1984) demuestra que los estudiantes de
contabilidad que son entrenados en varios lenguajes, desarrollan distintas percepciones
sobre un “mismo” concepto contable. También es importante la literatura sobre la fijación
funcional. Apoyándose en los comentarios de Ijiri et al. (1966) y en la metodología
experimental de Ashton (1976) (ver Wilner y Birnberg, 1986, para una revisión crítica),
esta literatura ha demostrado que los sujetos que se han familiarizado con un significado
particular sobre los datos, de manera inadecuada acomodan sus procesos de decisión
como una respuesta a los cambios en la definición de esos datos. En estos estudios, se
considera que la forma en la que la contabilidad define la realidad afecta la percepción
y el comportamiento de los individuos.
El estudio de Burchell et al (1985) sobre el uso de la contabilidad que se ocupa
del valor agregado en el Reino Unido es, quizás, el mejor ejemplo de un análisis
social-constructivista de la contabilidad. Este estudio comienza por demostrar que la
contabilidad sobre el valor agregado ha sido usada como una categoría lingüística sin
referente empírico que permite su integración como parte de diversos programas políticos.
Los autores hacen un intento por identificar la manera en la que el valor agregado se
convirtió en un punto de interés. El valor agregado es presentado como el producto de
un debate que tiene raíces institucionales y que une la preocupación por la democracia
industrial y la productividad industrial. Esto representa un conocimiento existente que
puede servir para dar sentido a un problema que esté aconteciendo. Los autores también
reconocen que la existencia de una contabilidad sobre el valor agregado creó o dio forma
a los aspectos que despiertan interés. Así, partiendo de esta perspectiva, la contabilidad
hace parte de un conocimiento previo e implícito con el que los actores construyen su
realidad y también sirve como una fuente de recursos simbólicos mediante los cuales los
actores manipulan y crean versiones de esa realidad.
Del mismo modo, Hopwood sugiere que en el sector público la contabilidad es
utilizada como símbolo del nuevo énfasis que el Estado pone en la eficiencia y, al mismo
tiempo, ofrece una retórica que traerá un cambio en los procedimientos que están en
operación. La contabilidad permite una visibilidad selectiva de determinados aspectos, y
da perspectivas sobre esos aspectos, lo que resulta en una “creación de lo significativo”
dentro de la burocracia. Al ofrecer un vocabulario sobre los motivos de la acción y un
sistema de parámetros de evaluación, la contabilidad es utilizada para transformar el
grupo de acciones legítimas que están dentro del sector público. Sin embargo, Hopwood
advierte que los propósitos que buscan estos cambios pueden desligarse de los
procesos de la contabilidad. Tanto en Hopwood como en Burchell et al., la contabilidad
es introducida para unir los procesos que evolucionan de modo independiente y así
imprimir cierta coherencia en ese aspecto de la realidad. La introducción de estas
construcciones simbólicas, no obstante, no está atada a las experiencias subjetivas que
tienen los participantes sobre la situación y, de modo consecuente, el efecto de estas
legitimaciones del comportamiento son discutibles.
Meyer (1986) ha formulado un esquema general para el análisis del papel social de la
contabilidad desde una perspectiva social-constructivista. Allí sugiere que la contabilidad
hace parte de los aparatos de legitimación de la sociedad. La cantidad de actividad contable
que las organizaciones realizan dependerá de la demanda que exista por entregar versiones
racionalizadas de la sociedad. Al mismo tiempo, sin embargo, la contabilidad contribuye a
la construcción de la sociedad como un grupo de interacciones racionales. De esta manera
la contabilidad cumple con dos roles. Es un medio por el cual las organizaciones indican su
racionalidad y satisfacen las expectativas de la sociedad y por otra parte, está involucrada
en el proceso por el que estos valores son explicados y codificados como expectativas
sociales. La dialéctica que Meyer describe, a pesar de ser analíticamente atractiva, plantea
una serie de dificultades metodológicas (Dirsmith, 1986).
Un conjunto de artículos recientes han hecho llamados sobre la necesidad de ampliar
los trabajos en esta perspectiva, de tal manera que se pueda tener un mayor conocimiento
sobre el papel de la contabilidad y los contadores (Boland y Pondy, 1983; Cooper, 1983;
Hayes, 1983; Hopwood, 1983; Tomkins y Groves, 1983; Meyer, 1986). A pesar de estos
llamados, aún no ha surgido un cuerpo significativo de investigación alrededor de esta
perspectiva.
IV.3. Repercusiones en investigaciones futuras

La perspectiva social-constructivista es la alternativa que se cita con mayor frecuencia
en lugar de la perspectiva estructural-funcionalista, la cual ha sido dominante en la
investigación contable. Algunas de las preguntas más básicas sobre esta perspectiva
necesitan ser formuladas. Por ejemplo, ¿hasta qué punto la realidad que es definida por
la contabilidad domina en las organizaciones y con cuáles otros sistemas de significado
compite por su influencia? Si la contabilidad está cumpliendo con su papel como
institución de legitimación, así, desde esta perspectiva, esperaríamos ver a la contabilidad
profundamente involucrada en el proceso de definición de los problemas (Schon, 1979)
y en la determinación de una agenda (Blumer, 1971). Veríamos también a los contadores
actuando como “terapistas” (Holzner, 1968; Edelman, 1977), buscando activamente
a aquellos que “distorsionan” la visión de la realidad dentro de la organización y
ayudándolos a pensar y a comportarse “correctamente”. Para cumplir con este papel, el

sistema contable podría convertirse en el centro y la fuente de “mitos” o de modo más
general, en la cultura dentro de las organizaciones (Boje, et al., 1982). Debe notarse que
las acciones del contador en este respecto no son motivadas por el interés propio –al
menos en el sentido limitado de esa expresión. La preocupación de los contadores está
en la protección de un sistema de significado que tiene una tradición establecida y que
es considerado por ellos como normativamente superior a los sistemas de significado que
se encuentran en la organización.
Podremos preguntarnos, ¿cuáles son los mecanismos por los que los sistemas de
pensamiento contable entran en las organizaciones y cómo estos sistemas de significado
son alterados o mantenidos? A pesar de que el sistema contable puede considerarse, en un
nivel de análisis, como un sistema de significado que se acopla débilmente con el entorno
externo (Weick, 1976; Meyer y Rowan, 1977), la perspectiva social-constructivista insiste
en que este sistema se articula con otras instituciones (los universos simbólicos de Berger
y Luckmann, 1966). Estos vínculos no han sido demostrados a pesar de que su existencia
es reconocida por el uso que hace Argyris (1976) del aprendizaje de ciclo doble3 para
criticar la noción de acoplamiento débil, y en la defensa que hace Covaleski et al.,
(1985) de este método, en el análisis de los sistemas contables. Estas cuestiones dirigen la
atención hacia la ecología de los sistemas de significado de las organizaciones y en este
sentido, hacia aquellas fuentes de variación, selección y conservación de estos sistemas.
Una falla frecuente de los estudios que parten de esta perspectiva está en ignorar
los intereses que se ven afectados y que buscan afectar la contabilidad. La visión social-
constructivista reconoce la existencia de diversos intereses en la sociedad y pretende
explorar los medios por los que esos intereses negocian con la realidad en la que interactúan
los individuos, y en ese nivel de análisis, busca establecer cómo estas definiciones de la
realidad son sostenidas o menoscabadas. A pesar de que una relativa prioridad de los
intereses en la sociedad, no son prejuzgados desde esta perspectiva, el papel de los
intereses se plantea como central en cualquier análisis social-constructivista.
V. La perspectiva hegemónica
V.1. Un panorama teórico
La perspectiva hegemónica se deriva del cambio de posición de Marx sobre el Idealismo
alemán que afirma que la realidad se construye de acuerdo con las concepciones mentales.
Aquí se sostiene que las relaciones entre los hombres están estructuradas por los modos
de la producción material y que su conciencia se forma como una consecuencia de tales
modos de producción. Se estima que la evolución de la sociedad occidental está guiada
por las demandas de acumulación de capital que provienen de un pequeño grupo que
controla los activos productivos de la sociedad. Este grupo también controlaría, a través
3 N. del t. Double-loop learning.

de los estratos intelectuales, la conciencia de la sociedad para oscurecer la relación de

poder entre ellos y los trabajadores “desposeídos”.
En la propuesta original de Marx, el papel de la ideología en la sociedad tiene una
participación limitada y determinista. Su estado actual dentro de la teoría de la sociología
radical se debe, en buena parte, a las ampliaciones hechas por Antonio Gramsci sobre
Marx. Gramsci sostiene que las bases de clase en una sociedad, sólo pueden mantenerse
a través de un “liderazgo moral” o de la hegemonía (una potencial coerción física
siempre se mantiene latente), lo cual estructura la forma en la que las personas perciben
la realidad social. La esencia de la política y la cultura, dice Gramsci, está en la lucha
entre las diversas “fuerzas hegemónicas” o en la consciencia política.
Gramsci difiere de Marx en el papel de la ideología y la hegemonía en el conflicto
de clases, en tres formas fundamentales (cf, con Mouffe, 1981). Primero, Gramsci
rechaza una definición de clase que se apoye en la posición del individuo dentro del
proceso productivo. Él substituye el concepto de un “bloque histórico” que representa la
coalición de individuos de pensamiento similar aunque no necesariamente de la misma
clase, en un sentido marxista. Segundo, la hegemonía es considerada como un aspecto
material de la sociedad y no como una “superestructura” que se deriva de las relaciones
económicas. La naturaleza de la hegemonía en una sociedad puede moldear los eventos
independientemente de las relaciones de producción. Tercero, Gramsci afirmaba que
la hegemonía era una estrategia que empleaban todas las clases dirigentes, incluyendo
el proletariado. Así, Gramsci hacía una invitación al proletariado para menoscabar la
hegemonía de los intereses capitalistas y establecer una hegemonía de la clase trabajadora,
en lugar de dedicar esfuerzos al control del proceso laboral.
Gramsci identifica a los intelectuales como el grupo que interviene en la hegemonía. Él
diferencia, no obstante, entre los intelectuales orgánicos y tradicionales. Los intelectuales
tradicionales son “funcionarios” con una muy fuerte filiación por sus propias tradiciones
y arte. Éstos se consideran a sí mismos como independientes de todo interés social y
ejercen su papel bajo una retórica de autonomía. Por otro lado, los intelectuales orgánicos
se desarrollan dentro de un grupo social específico y conservan una filiación primordial
por ese grupo.
Los intelectuales tradicionales son la institución de legitimación más importante en el
proceso de mantener la hegemonía. Si éstos son “atrapados” por un grupo particular, su
retórica de independencia sirve para legitimar la visión de mundo que tiene ese grupo.
La forma más efectiva de “atrapar” a los intelectuales tradicionales se da en la interacción
en el propio terreno de los intelectuales orgánicos.
V.2. Investigación contable relevante

Esta perspectiva ha generado un número de artículos críticos sobre las actuales
prácticas y teorías contables. Por ejemplo, Cherns (1978) sostiene que la contabilidad,
como forma de medición que objetiva a los seres humanos y a sus valores, sirve para
alienar al hombre de su labor. Tinker (1980) usa una perspectiva hegemónica para sugerir
que las cifras contables deben interpretarse no como una medida de eficiencia económica,
sino como resultado y reflejo de los conflictos y las negociaciones entre varios intereses
sociales. Tinker et al. (1982) amplían este argumento para sugerir que la contabilidad
ha sido “atrapada” por los intereses capitalistas debido a la confianza que tienen los
contadores en la economía marginalista, y que ésta se ha convertido en una institución
de legitimación de esos intereses. Lehman y Tinker (1985) continúan con este tema al
examinar la respuesta de los contadores, tal y como los representa la literatura contable,
hacia los cambios en la ideología “oficial” del Estado que acontecieron alrededor de
la elección de gobernadores de derecha en el Reino Unido y en los Estados Unidos.
Estos autores sostienen que la literatura refleja los cambios en la ideología social y así
contribuyen a la capacidad que tiene el Estado de mantener el control.
Loft (1986) ofrece una mayor ilustración de la investigación que se realiza desde la
perspectiva hegemónica. Ella analiza el surgimiento de las técnicas y asociaciones de la
contabilidad de costos en el Reino Unido que sucede alrededor de la Primera Guerra
Mundial. Los datos sugieren que la contabilidad de costos surgió principalmente como un
compromiso entre la necesidad de establecer una economía “dominante” para satisfacer
las necesidades de la guerra y permitir que los intereses capitalistas siguieran su “curso
acostumbrado”. La contabilidad de costos siguió desarrollándose luego de la guerra para
mediar en los conflictos entre la población y los intereses capitalistas. El periodo de
reconstrucción estuvo marcado por una alta inflación y por acusaciones de especulación.
Los contadores especializados en costos pudieron aplicar sus técnicas y comprometieron
su integridad en la elaboración de un estado sobre los costos de los productos, con el
propósito de establecer si se estaban cobrando o no precios exorbitantes. Finalmente,
Loft relaciona estas funciones con las ambiciones personales de los contadores por escalar
socialmente y ganar estatus profesional, al demostrar la dependencia de la profesión de
estos conflictos sociales en la obtención del éxito.
Los estudios citados en los últimos párrafos se concentran en la posición de la
contabilidad dentro de un esquema de tensiones sociales y conflicto. Estos estudios usan
a la sociedad como unidad de análisis pero se han obtenido otras percepciones al rastrear
los efectos de estas tensiones sociales dentro de la arena organizacional (Hopwood, 1987).
Por ejemplo, Hopper et al. (1985), sostienen que la contabilidad es utilizada en la NBC
para asegurar la correspondencia del trabajo con los deseos de la administración. A través
de la manipulación de los precios de transferencia entre las compañías nacionalizadas, el
Estado está en capacidad de producir una plusvalía en diferentes áreas de la economía.
De esta forma, las ganancias o las pérdidas de una compañía o segmento, se convierten
en una medida arbitraria pero que es aceptada de manera amplia por los trabajadores,
como una justificación suficiente para el cierre de plantas y despidos. Así, los controles
financieros que se realizan al interior de la compañía se convierten en una arena de
conflictos entre la fuerza laboral y el Estado.
La administración cumple un papel complejo en este sistema. A pesar de que se le
exige que mantenga un flujo elaborado de información financiera (p. ej. presupuestos
y propuestas de inversión) para las autoridades gubernamentales, en las actividades
cotidianas, la administración evita cierta información financiera en favor de mediciones
físicas e información. De tal modo, la administración interviene en la contradicción entre
las demandas del Estado y el proceso laboral, previniendo una confrontación entre los
distintos valores que operan en cada área.
V.3. Repercusiones en la investigación futura

La perspectiva hegemónica ha desarrollado un marco teórico sólido que sugiere
interpretaciones alternativas sobre la información contable y sobre los vínculos entre
los sistemas dominantes de producción y la teoría contable. Esta perspectiva no ha
sido aplicada muy ampliamente en un nivel menor de análisis, por ejemplo, en la
interacción entre los contadores y otros miembros de las organizaciones (no obstante
véase Armstrong, 1985) o en el desarrollo mismo de la profesión contable. Considero
que el poder analítico de esta perspectiva reside en ese nivel de análisis y esos trabajos
estarán apareciendo en un futuro cercano.
Dentro de la perspectiva hegemónica, la contabilidad sirve a dos propósitos. Primero,
hace parte de la actividad de “reclamación” en la que se involucran todos los participantes
para influir en la distribución de los recursos que están dentro de la organización
(Rosenberg, 1985). En este sentido, la contabilidad podría servir a muchos amos y la
cuestión de cómo llega a hacer esto es central para cualquier análisis hegemónico.
Una vez se establece una hegemonía, el papel de la contabilidad cambia. Se convierte
en un instrumento para “amplificar” el poder, en el sentido que permite que el grupo
dominante implemente sus preferencias sin tener que recurrir a las bases tangibles de
su poder (Peckham, 1979; Edelman, 1964, 1977). El papel del investigador es el de
esclarecer este uso de la contabilidad, explorando los medios por los que ésta logra sus
efectos y cómo es que de esta manera consigue la emancipación de aquellos que afecta
(Willmott, 1983; Scheibe, 1978).
La profesión contable recibe una atención especial en esta perspectiva. Se describe
allí la relación que existe entre la profesión y las élites sociales, con el fin de identificar
la fuente de donde proviene su posición social y los intereses de los que depende. La
generación de conocimiento profesional y las actividades de fijación de parámetros
son sometidas a un escrutinio crítico (Watts y Zimmerman, 1986). Dos áreas que no
han recibido atención, pero que han sido identificadas como cruciales en los estudios
hegemónicos dentro de otros campos, son el número de personas que se adhieren a
la profesión y el entrenamiento que reciben. Por ejemplo, Apple (1979) ha sostenido
que estos procesos son designados para asegurar que la hegemonía de los grupos
dominantes pueda reproducirse de generación en generación (ver también Bourdieu y
Passeron, 1977). Esto nos lleva a preguntarnos sobre la estructura interna de la profesión,
por ejemplo, sobre el hecho de si hay o no”grupos radicales” (Perrucci, 1973) que se
convierten en el núcleo de los cambios que suceden en la profesión, y cómo es que se
manejan allí los procesos de decisiones (Halliday y Cappel, 1979; Richardson, 1987).
VI. Discusión
Una diferencia fundamental entre los fenómenos naturales y los sociales está
en que una comprensión de los fenómenos sociales exige de una valoración de los
significados que le atribuyen a esos fenómenos los individuos a los que afecta, además
de una comprensión de los afloramientos visibles de esos fenómenos. Los valores que
son connotados por las acciones sociales son un aspecto crucial del significado de esas
acciones y de este modo, lo es también la respuesta conductual y afectiva que tienen los
individuos frente a tales acciones.
Las tres perspectivas anteriormente descritas constituyen un intento por conceptualizar
los medios que permiten que los valores y los intereses se enraícen en el conocimiento y
que sean promulgados en las prácticas sociales cotidianas. Cada una de estas perspectivas
sugiere que en la sociedad existen gremios que intervienen en la relación que se da entre
los valores y la acción. Estas perspectivas difieren, no obstante, en la fuente de donde
provienen los valores, en el rango de acciones concebibles con las que pueden vincularse
los valores, y en la naturaleza del mapeo entre los valores y la acción.
Cada una de estas perspectivas ha sido usada para examinar el papel de la contabilidad
como institución de legitimación, es decir, como una forma que proporciona los medios
para que los valores sociales se vinculen con las acciones económicas. En un intento por
examinar las premisas de valor de la contabilidad, esta literatura se ha planteado a sí
misma una tarea empírica extraordinaria. La metodología de las ciencias naturales puede
no ser muy apropiada para abordar preguntas sobre el sentido y los valores. En muchos
casos, además, los valores que la contabilidad abarca y promulga están implícitos en las
acciones y por esto son invisibles para las metodologías convencionales. Una forma de
evitar este problema puede estar en trasladar la atención hacia las “situaciones críticas”
(Giddens, 1979, p. 124) en donde las rutinas sociales son trastocadas y lo implícito resulta
problemático. Las crisis de legitimación de la contabilidad (p. ej. las fallas de la auditoría)
puede ofrecer algunos casos en donde las premisas de valor se hagan visibles.
Sin embargo, es más probable que la exploración de la contabilidad como institución
de legitimación se fundamente en los análisis interpretativos. Los valores que la
contabilidad dispone en las acciones sociales, y los medios de los que se vale para lograr
esto, se podrán identificar una vez se tenga un conocimiento más profundo del contexto
en el que se ejerce la práctica contable a través de varios métodos no tradicionales. En
este caso, es vital que puedan explicarse los conceptos que se usan en el análisis. El uso
de métodos interpretativos hace que la responsabilidad de demostrar la claridad y el rigor
de estas teorías resida en el investigador. Esto, quizás, pudiera lograrse más fácilmente si
ubicáramos el análisis que se realiza dentro de una tradición teórica específica.
Se espera que esta revisión pueda servir a dos propósitos. Primero, ofrece una serie
de tipos ideales que pueden emplearse para ubicar la perspectiva de los autores que
estudian la contabilidad como una institución de legitimación y, de esta manera, rastrear
las repercusiones lógicas de su enfoque. Acometimos este ejercicio como una forma de
identificar áreas de futuras investigaciones dentro de cada una de las perspectivas halladas.
Esto es quizás más importante en los casos en los que los autores recurren a perspectivas
híbridas o múltiples, con el fin de identificar aspectos de los estudios en los que es posible
dar varias interpretaciones de la información o en donde es más factible una ambigüedad
conceptual. Segundo, identifica tres amplias líneas de literatura teórica que pueden
usarse para guiar investigaciones futuras en este campo. A pesar de que la contabilidad ha
recurrido, al menos de modo implícito, a cada una de estas perspectivas, en ningún caso
se ha desarrollado un estudio sistemático de sus hallazgos. El desarrollo de una sociología
de la contabilidad dentro de cada una de estas tradiciones, contribuiría notablemente a
nuestra comprensión de la contabilidad como un proceso social y organizacional.
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Comentario
La legitimación en el contexto legal
de la contabilidad en Colombia
El documento del profesor Richardson (1987) plantea un marco conceptual sobre la
diversidad de caminos sociológicos para la comprensión de la contabilidad como
una institución de legitimación. Nosotros planteamos que el rol de legitimación de la
contabilidad puede ser diferente en dos dimensiones. En primer lugar, está el papel
legitimador de las prácticas contables surgido de las relaciones sociales, institucionales
y políticas que gobiernan las condiciones cotidianas de la producción y el consumo
económico. De otro lado, en una segunda dimensión, está el papel de legitimación de las
teorías contables que, en la sociedad occidental racionalizada, se recrea en el contexto
de la producción de los científicos, con sus propias relaciones, instituciones y dinámicas.
Evidentemente las dos dimensiones tienen interacciones y vínculos entre sí, pero la
aproximación de Richardson no diferencia explícitamente estas dos dimensiones. En el
contexto colombiano nos parece indispensable preguntar ¿es necesaria esta distinción
para potencializar nuestras reflexiones sobre el rol de legitimación de la contabilidad?
Consideramos que la distinción entre el rol de legitimación de las prácticas contables y
el papel de legitimación de las teorías contables, resulta insoslayable en nuestro contexto.
En lo que resta de este comentario, realizamos un escueto diagnóstico y luego señalamos
los motivos de nuestra afirmación, junto con unos breves elementos de su potencial para
el trabajo académico y la investigación.
Es difícil diagnosticar claramente el estado actual de la contabilidad en Colombia. Los
logros organizacionales en materia contable, así como sus avances académicos no son
fácilmente caracterizables. La inexistencia de bancos de balances o depósitos públicos
de información contable, la carencia de estudios empíricos sobre la utilidad de la
información, la ausencia de organismos de regulación para el sector privado con soporte
técnico e investigativo y la precaria situación de los organismos gremiales profesionales,
son apenas algunas de las causas de nuestra incapacidad para diagnosticar de forma
sistemática el terreno de las prácticas contables. Por su parte, nuestra escasa tradición
de desarrollo académico, el énfasis educativo cifrado en el adiestramiento, las débiles
estructuras universitarias de investigación y la aún inexistente oferta de formación a nivel
de maestría y doctorado, entre otras, dificultan una ponderación precisa del avance
académico de la contabilidad en el país.
El anterior listado de obstáculos para el diagnóstico es, a todas luces, un escenario
poco esperanzador de la situación misma a caracterizar. Pero, a pesar de ello, ¿qué
viabiliza la permanencia de la contabilidad en las empresas y de la contabilidad en la
academia? Planteamos, al menos inicialmente, que existe una relación íntima entre
contabilidad, legalidad y legitimación; por ello, pese a situaciones claramente difíciles
en el mundo fáctico de la contabilidad en Colombia, las exigencias legales garantizan su
presencia en el escenario empresarial y académico.
En primera instancia existe la exigencia legal que pretende regular las relaciones
económicas de los particulares entre sí, y de estos con el Estado, buscando –en teoría–
salvaguardar el interés público por medio de la contabilidad. En segunda instancia, el
propósito de promover un desempeño de las profesiones liberales orientado al bienestar
social, implica el requerimiento de formación universitaria del contador, enmarcado en
unas condiciones caracterizadas por la ley. Así, el cumplimiento de la legalidad dota
de legitimidad, en un plano general, a los agentes y a las organizaciones frente a la
colectividad. De esta manera, la presencia de la contabilidad en la empresa y de la
contabilidad en la academia, en parte, es un acto de cumplimiento legal, que entrega
legitimidad tanto a la Empresa como a la Universidad. Desde luego, no todo lo legal es
legítimo, pero en el espectro de las organizaciones, donde las fronteras de la legitimidad
moral o política son borrosas, la simetría entre legalidad y legitimidad permite el
desenvolvimiento de la acción colectiva (Bauman y May, 1990).
El punto que acabamos de resaltar muestra una de las posibles vías para complementar
los argumentos de Richardson, a partir de reflexionar sobre nuestro contexto. En
el documento el autor busca identificar el rol de la contabilidad como institución de
legitimación, una vez ella se ha constituido en una técnica racional, aparentemente neutra
y sintonizada con los propósitos de eficiencia económica, en el marco de la racionalidad
instrumental. Por ello, en un contexto como el nuestro, enmarcarnos en los estudios
descritos por Richardson y realizados por diferentes académicos desde tradiciones
sociológicas funcionalistas, constructivistas o hegemónicas de la teoría de la legitimación,
puede traer complejidades para nuestro trabajo. Ello porque en Colombia quizás aún la
contabilidad no logra la profundidad ni extensión de sus prácticas, que efectivamente
se ha alcanzado en los países industrializados. En este sentido, la manera en que la
contabilidad se presenta como promotora de la legitimidad aquí, puede ser diferente a la
búsqueda de alineación de las organizaciones con la racionalidad y eficiencia capitalista
o con los valores dominantes de una élite tecnocrática. Clarificar, contrastar o negar
argumentos como estos, se sitúan en la gama de posibilidades para la investigación del
rol de legitimación de las prácticas de la contabilidad en Colombia.
Así mismo, la relación de la academia contable con la legitimación que la contabilidad
promueve, debe ser abordada en nuestro contexto. A nivel internacional, no hay duda
que muchas teorías contables han actuado para reforzar y legitimar prácticas contables y,
por esa vía, promover acciones sintonizadas con valores determinados, lo que constituye
estructuras de legitimación según lo expuesto por Richardson (1987). Quizás en el contexto
local, la universidad ha obrado para reproducir una visión funcional, aunque como lo
hemos señalado, muy cifrada en lo legal de la contabilidad. Pero no existe evidencia en
el país de que la universidad y la academia contable nacional hayan jugado un rol de
legitimación en los planos funcionalistas y constructivistas por medio de teorías que, al
amparo del estatus de la ciencia, regularicen y promuevan prácticas locales alineadas
con unos valores deseados. Ello esencialmente porque no hemos producido ninguna
teoría particular localmente difundida, aceptada e implementada como “interpretación”
de la realidad contable y organizacional. Hay reflexiones que se han promovido desde
la universidad, varias de ellas seguramente sintonizadas con unos valores y concepciones
particulares del mundo social y organizacional. Pero la manera como ha operado esa
legitimación dista de lo analizado por Richardson. Identificar los puntos de encuentro y
desencuentro resulta vital para nuestra comprensión de esta dimensión.
Así, distinguir que la contabilidad promueve dinámicas de legitimación, tanto por sus
prácticas, como por sus estructuras y arquetipos conceptuales, quizás más expresamente
por sus teorías, nos permitirá vislumbrar caminos para comprender mejor las dimensiones
sociales e institucionales, por ejemplo, de la legalidad contable en Colombia. Este es uno
de muchos otros caminos abiertos por este documento.


Bauman, Z. y May, T. (1990). Pensando Sociológicamente. Buenos Aires. Nueva Visión.
Richardson, Alan. (1987). “Accounting as Legitimating Institution”. In: Accounting, Organizations
and Society, Vol 12 No 4. pp (341-355).
Capítulo 4
reservados, (2009)
Sistemas contables y sistemas de rendición de

cuentas: comprendiendo las prácticas contables
en sus contextos organizacionales*1
John Roberts
London Business School
Robert Scapens
University of Manchester
Resumen. En este artículo sostenemos que una comprensión de las prácticas contables
en sus contextos organizacionales exige más que una descripción técnica de los sistemas
de información contable, si consideramos que éstos son concebidos y diseñados en
abstracto. Esto requiere estudios sobre la forma en la que los sistemas contables son
plasmados, a través de su uso, en los sistemas organizacionales de rendición de cuentas.
Presentamos un esquema de trabajo para analizar la operación de los sistemas de
rendición de cuentas en las organizaciones y lo ilustramos al contrastar, en un estado
ideal-típico, las formas de rendición de cuentas en las relaciones que se caracterizan por
un contacto cotidiano personal, frente a otras formas de rendición que involucran una
distancia física.
I. Introducción
Este artículo elabora un marco teórico para analizar la operación de los sistemas de rendición
de cuentas dentro de las organizaciones. Constituye un intento por comprender las
prácticas contables en sus contextos organizacionales, teniendo en especial consideración
las prácticas contables que ocurren en las compañías estructuradas en divisiones, y continúa
* Tomado de: Roberts, J., Scapens, R.W. (1985), "Accounting systems and systems of accountability
- Understanding accounting practices in their organizational contexts", Accounting, Organizations
and Society, Vol. 10 No.4, pp.443-56. Con la autorización de Elsevier
1 Los autores reconocen con gratitud el apoyo brindado por el Economic and Social Research
Council en el sostenimiento económico del proyecto en el que está basado este artículo.
un estudio precedente que falló en señalar las asociaciones esperadas entre los métodos
contables usados y ciertas variables organizacionales, en una muestra de compañías de los
Estados Unidos y el Reino Unido (Sale y Scarpens, 1985). El artículo registra el desarrollo de
nuestro pensamiento sobre lo que implica una comprensión organizacional de las prácticas
contables.
Dos grupos amplios de preocupaciones han moldeado nuestro pensamiento. Primero,
al concentrarnos en la práctica contable hemos buscado remediar lo que entendemos
como el carácter excesivamente técnico y poco sistemático de la investigación contable
contemporánea. Buena parte de la investigación contable se concentra de manera muy
estrecha en los elementos particulares de los sistemas contables (el presupuesto, la
inversión, la contabilidad de inflación, etc.) y a menudo lo hace con un interés implícito
por mejorar la eficiencia de esos sistemas. A pesar de que la preocupación reciente
por los aspectos conductuales y políticos de los sistemas contables se ha encaminado,
de alguna forma, a remediar el sesgo técnico y prescriptivo de la mayoría de esta
investigación (ver Otley, 1984), no existe un esquema de trabajo en el que podamos
integrar las comprensiones sobre los aspectos técnicos e interpersonales de los sistemas
contables. Al concentrarnos en la práctica contable esperamos estar en capacidad de
avanzar hacia esa integración, considerando que en la práctica real de la contabilidad los
aspectos técnicos e interpersonales necesariamente están mezclados.
Nuestra segunda preocupación está en ubicar la contabilidad dentro de su “contexto
organizacional” (Hopwood, 1983). En general, los contadores académicos han adoptado
en sus investigaciones un enfoque muy centrado en la contabilidad. La contabilidad ha
sido tratada como si fuera una esfera de práctica funcionalmente autónoma y de este
modo se han descuidado las relaciones entre la contabilidad y otras áreas funcionales
que tiene la organización (p. ej. el mercadeo, la producción y la sección de personal).
Sin embargo, la exploración de las relaciones inter-funcionales sólo aborda de manera
parcial las complejidades inherentes a la comprensión del contexto organizacional de
la contabilidad. Como lo señalaron Burchell et al. (1980), la investigación contable
típicamente ha implicado estudios en, antes que en estudios de, la contabilidad.
Consideramos que existe una necesidad por un trabajo conceptual más básico sobre la
naturaleza de la contabilidad.
La adopción de tal enfoque, necesariamente, conlleva muchos problemas. Como
siempre ha sucedido, el estudio de la contabilidad no tiene un centro. La consecuencia
de esto está en que la única forma de entender la práctica contable es a través de una
comprensión de la realidad organizacional, que constituye el contexto de la contabilidad,
y que es la realidad para la que fueron diseñados los sistemas contables.
Los investigadores contables han confiado de manera lógica en la teoría organizacional
como un sitio en donde podrían encontrar y desarrollar un esquema coherente para
integrar fácilmente su trabajo. Por un tiempo, la teoría de la contingencia pareció ofrecer
potencialmente ese esquema de integración (p. ej. ver Hayes, 1977; Waterhouse y Tiessen,
1978; Otley, 1980). Sin embargo, como lo atestigua el interés reciente de los contadores
y otros profesionales en el trabajo de Burrell y Morgan (1979), la teoría de la organización
es vista de muchas maneras pero no como coherente o uniforme. La multiplicidad de los
enfoques alrededor de la organización en muchas formas refleja meramente las amplias
Sistemas contables y sistemas de rendición de cuentas /105
divisiones que generalmente existen dentro de la teoría social (Giddens, 1979; Gouldner,
1971). Además, como lo ilustran los estudios que han intentado trazar los límites de la
organización, la diferencia entre la teoría de la organización y la teoría social es quizás
en sí misma falsa y arbitraria (Clegg y Dunkerley, 1980). El carácter interdependiente de
la realidad social a menudo deja sin piso la división del trabajo dentro de la investigación
académica, especialmente en lo que toca a las ciencias sociales.
El interés que, recientemente, los investigadores contables han demostrado en el
trabajo de Burrell y Morgan, por ejemplo Hopper y Powell (1985), Tomkins y Groves
(1983) y Otley (1984), fue mencionado anteriormente. Burrell y Morgan (1979) hacen
una distinción entre cuatro paradigmas: el Funcionalista, el Interpretativo, el Radical
Humanista y el Radical Estructuralista. Estas perspectivas teóricas se ubican en dos ejes
principales: subjetivismo versus objetivismo, y regulación versus cambio radical. Burrell
y Morgan se preocupan por enfatizar que las asunciones epistemológicas y ontológicas
plasmadas en cada paradigma se excluyen mutuamente.
A pesar de que el trabajo de Burrell y Morgan ha ofrecido un valioso marco para
clasificar la investigación contable existente, su insistencia en la mutua exclusión de los
paradigmas ofrece la promesa poco grata de una ciencia social que siempre permanece
internamente dividida. El investigador sólo puede escoger un paradigma para realizar su
trabajo, y el diálogo entre paradigmas esta descartado. Sin embargo, los recientes escritos
metodológicos y teóricos de A. Giddens (1976, 1979, 1981), que han constituido este
artículo, pueden ser vistos como un contrapeso a ese pronóstico bastante pesimista de
Burrell y Morgan sobre las ciencias sociales. Giddens ofrece una síntesis posible de las
diferentes escuelas que componen la teoría social contemporánea2.
Es imposible que demos un relato detallado de la crítica que hace Giddens sobre la
teoría social contemporánea, ni tampoco de la síntesis que él propone. No obstante,
intentaremos describir la esencia de su síntesis y consideraremos las repercusiones de
ésta en la comprensión de las prácticas contables que se dan en las organizaciones.
II. La dualidad de la estructura

Cohen se refirió a la “paradoja” de la realidad social en donde:
Las propiedades de los elementos de los fenómenos sociales obtienen muchas de sus
características de los fenómenos más amplios de los que hacen parte, mientras que las
entidades más grandes obtienen sus características, principalmente, de las relaciones
entre las partes que las componen. (Cohen, 1968, pp. 11-12)
La teoría social contemporánea, de acuerdo con Giddens, en lugar de tratar de descifrar

esta paradoja, simplemente se ocupa de un lado y descuida el otro. Así, el Funcionalismo,
la Teoría de los Sistemas y el Estructuralismo consideran que el individuo es producido
(está determinado) por la sociedad, mientras que los estudios Interpretativos presentan
2 Para discusiones recientes y críticas sobre el trabajo de Giddens consúltense los trabajos de Gane
(1983), Smart (1982), Archer (1982) y el Simposio sobre Giddens (Theory, Culture and Society,
Vol. 1, No. 2, 1982).
una visión del individuo como productor de la realidad social. Usando la terminología de
Giddens, estas distintas escuelas de la teoría social se ocupan de la relación entre sujeto
y objeto, entre el individuo y la sociedad, como un “dualismo”. Todas estas escuelas se
fundamentan, de diversas formas, en una creencia sobre la división entre sujeto y objeto,
que para Giddens es falsa. Como consecuencia de esta asunción dualista, la mayoría de
los teóricos sociales y organizacionales producen una teoría que es respectivamente, o
marcadamente voluntarista o marcadamente determinista.
En lugar de este dualismo Giddens propone una teoría de “dualidad de la estructura”
en la que la relación entre sujeto y objeto se describe en la forma de una dialéctica. La
acción y la estructura, supone Giddens, en lugar de constituirse como antinomias, se
“presuponen la una a la otra”.
“Por una dualidad de la estructura quiero decir que las propiedades estructurales de
los sistemas sociales son en ambos casos el medio y el resultado de las prácticas que
constituyen estos sistemas”. (Giddens, 1979, p. 69)
El espíritu de la visión sobre la vida social que desarrolla Giddens a través de la noción
de la dualidad de la estructura, quizá esté mejor expresado en el siguiente fragmento:
La producción o la conformación de la sociedad es un logro que se deriva de la habilidad
de sus miembros, pero no sucede bajo condiciones que estén plenamente diseñadas o
plenamente comprendidas. La clave para entender el orden social […] está […] en las
relaciones cambiantes que se establecen entre la producción y reproducción de la vida
social a través de los actores que la moldean. Toda reproducción es necesariamente
producción, no obstante, la semilla de cambio está en cada acto que contribuye en la
reproducción de cualquier forma de vida social “organizada”. (Giddens, 1976, p. 102)
Esta perspectiva es particularmente relevante en la comprensión de la organización.

Aquí hay un énfasis en la vida. La organización no es algo que existe fuera del tiempo,
sino que se produce y reproduce en el tiempo. Las organizaciones no son tratadas como
entidades que tienen una existencia independiente de los individuos activos (como sí
sucede en el caso del Funcionalismo y de la Teoría de los Sistemas), y tampoco son vistas
como un contexto dado para la acción y la interacción (como es el caso típico de la Teoría
Interpretativa). En lugar de esto, las organizaciones constituyen por sí mismas las prácticas
sociales interdependientes de sujetos habilidosos (con capacidad de comprender). Es el
papel fundamental de la noción de práctica o de prácticas y, en particular, el análisis
sobre el carácter interdependiente de las prácticas frente a los conceptos de “sistema” y
“estructura”, lo que hace que el trabajo de Giddens constituya un marco atractivo para
comprender la importancia de la contabilidad en la producción y reproducción de la
vida organizacional.
Un aspecto que constituye el trato que se le da a la teoría Funcionalista y de Sistemas
es la creencia en que los análisis de los sistemas pueden de alguna forma abstraerse del
análisis de las prácticas sociales concretas. Esta creencia subyace a lo que anteriormente
hemos descrito como el carácter estrechamente técnico y prescriptivo de la mayoría de
la investigación contable. Los propósitos de los sistemas contables son frecuentemente
concebidos en términos de un conjunto de objetivos o imperativos organizacionales
indiscutibles e inequívocos, y se supone que una vez diseñados, los sistemas contables
determinarán directamente la reacción de las personas. Bajo estas suposiciones, la

mayoría de la investigación contable simplemente se concentra en desarrollar sistemas
técnicamente más efectivos. Esta forma particular de concebir y de analizar los sistemas
contables puede ser cuestionada por varios motivos. Primero, puede decirse que es
ilegítimo conferir necesidades y propósitos a los sistemas. A pesar de que los directivos
pueden buscar, y de manera frecuente lo hacen, una legitimación de sus acciones
a través de discusiones sobre las organizaciones o las necesidades del sistema, es
ilegítimo incorporar en la investigación tales nociones cosificadas sobre los sistemas, si
consideramos que solamente las personas tienen necesidades y propósitos. Un abandono
de esas reificaciones permite que los investigadores puedan reconocer los múltiples y
conflictivos intereses y propósitos de los miembros de la organización. Segundo, esas
nociones cosificadas de los sistemas llevan a una visión fuertemente determinista de las
acciones. Se espera que las necesidades o propósitos del sistema determinen, a través
de una prescripción de los roles, lo que en efecto hacen las personas. Estas asunciones
implican que la gente se ha de comportar como una máquina.
Giddens utiliza el concepto de “sistema” de una forma que busca evitar estos peligros de
reificación y determinismo, mediante una fuerte vinculación de los análisis de los sistemas
con las prácticas. Él usa el término “sistémico”3 para referirse a la interdependencia de la
acción y sostiene que los sistemas deben analizarse como formas institucionalizadas de
prácticas sociales interdependientes. El término “integración” es empleado por Giddens
para referirse al grado de interdependencia de la acción que implica un sistema. Él traza
una distinción entre “integración social” e “integración del sistema”. La integración social
se ocupa de lo sistémico al nivel de la interacción personal, y la “integración del sistema”
de lo sistémico, al nivel de las relaciones entre grupos y colectividades.
Mientras que, por un lado, Giddens usa el término de sistema para referirse al patrón
visible o a las formas de interdependencia en la sociedad, por otro, usa el concepto de
“estructura” para explicar la continuidad y la expansión (reproducción) de estas formas
específicas de interdependencia entre los individuos y grupos a través del tiempo. Al
explicar su concepto de “estructura”, Giddens hace una comparación entre el habla,
como un elemento de acción e interacción, y el “lenguaje”, que él asevera debe ser
visto como una “estructura” o “propiedad estructural” de una comunidad de hablantes.
Mientras que el habla siempre se ubica en un espacio y tiempo, el lenguaje es un “orden
virtual” fuera del espacio y el tiempo. El habla supone la actividad de los sujetos, mientras
que el lenguaje no, y en este sentido no tiene un sujeto. No obstante, como estructura
el lenguaje se ve reproducido sólo por la acción del habla de los sujetos. Finalmente, el
habla se produce intencionalmente en el proceso de comunicarse con otros, mientras
que el lenguaje no es un producto intencional de ningún sujeto ni tampoco se dirige
hacia alguno en específico.
Al establecer una generalización, Giddens sostiene que las estructuras pueden ser
entendidas como “sistemas de reglas generativas y recursos”, los cuales, a pesar de existir
“fuera del tiempo y el espacio”, proporcionan el “vínculo del tiempo y el espacio en los
sistemas sociales”. Mientras que el estructuralismo estima que la acción está determinada
3 N. del t. Systemness.
por tales estructuras (Althusser, 1969; Althusser y Balibar, 1970; Glucksmann, 1974; Hindess
y Hirst, 1975), Giddens sostiene que la acción y la estructura mantienen una relación
dialéctica. Las estructuras son “tanto el medio como el resultado” de la interacción.
Quizá, la mejor manera de expresar la diferencia que establece Giddens entre sistema
y estructura es decir que los sistemas no son estructuras, sino que éstos tienen estructuras,
que se producen y reproducen solamente al ser empleados por las personas a través
de la interacción entre ellas. Al desarrollarse de esta forma, las estructuras moldean y
establecen patrones (es decir, estructuras) para la interacción. Sin embargo, sólo mediante
la interacción las estructuras se reproducen a sí mismas. En esto consiste la “dualidad de
la estructura”. Es en este sentido que podemos percibir las estructuras como el medio y
a la vez, el resultado de la interacción.
Giddens sugiere que las estructuras pueden diferenciarse por sí mismas como
estructuras de Significación (sentido), Legitimación (moralidad) y Dominación (poder).
La estructuración de cualquier contexto específico de interacción supone que la gente
recurra a estas estructuras y que, por lo tanto, puedan ser reproducidas. Según esto,
cualquier interacción puede analizarse en términos de:
“Tres elementos fundamentales: su construcción como sentido, su construcción como
orden moral y su construcción como la operación de las relaciones de poder”. (Giddens,
1976, p. 104)
Cuando se aplican a la comprensión de la vida organizacional, los conceptos de
Giddens sobre el sistema y la estructura señalan dos formas distintas de interrelación
entre cualquier contexto particular de interacción y la organización o sociedad más
amplia en la que se ubica. Por un lado, cualquier contexto específico de interacción es
simplemente una parte de una red muy compleja y altamente integrada de prácticas
interdependientes. Por otro, el sistema en su conjunto sólo se prolonga al ser producido
y reproducido por los actores que los utilizan y que, por lo tanto, reproducen estructuras
en contextos particulares de interacción. De esta forma, cualquier contexto particular
de interacción puede llevar las marcas de la amplia sociedad en donde acontece. De
acuerdo con esto, una comprensión sobre cómo se configura la interacción en un contexto
específico puede ofrecer una percepción de las estructuras del conjunto social.
III. Sistemas contables y sistemas de rendición de

cuentas
En esta sección queremos explorar directamente la importancia de adoptar las nociones
particulares de Giddens sobre “sistema” y “estructura”, en el análisis y comprensión de
los sistemas contables. Anteriormente mencionamos que en el Funcionalismo y la Teoría
de Sistemas, las cuales han sido parte del “paradigma dominante” en la investigación
contable (Otley, 1984), el análisis de los sistemas comúnmente se ha derivado del análisis
de prácticas concretas, si consideramos que se presume que una vez los sistemas están
diseñados determinan, a través de la prescripción de roles, lo que las personas hacen.
Este paradigma estimula una creencia que dice que una comprensión sobre los sistemas
contables se deriva de entrevistas realizadas al personal contable directivo, y de allí se
obtendrían los “hechos” sobre el ejercicio contable.
La visión de Giddens sobre los sistemas como una red compleja de prácticas
interdependientes, sin embargo, se encamina a satisfacer una necesidad por una
investigación empírica más detallada y extensa; si se quiere comprende la operación
real de los sistemas contables. La investigación que se fundamenta en el Funcionalismo o
en la teoría de Sistemas, comúnmente parece mezclar los modelos o descripciones que
hacen las personas sobre los sistemas contables con la forma en la que se desarrollan o
constituyen en la práctica. Por ejemplo, se supone que las descripciones que hacen los
contadores directivos sobre los sistemas contables ofrecen una explicación adecuada
de las prácticas que permiten que se produzca o reproduzca la contabilidad dentro de
las organizaciones. No obstante, cualquier relato de un individuo sobre los sistemas,
únicamente ofrecería al investigador una versión de lo que el individuo prefiere o de
lo que éste considera que es el sistema. Para entender la operación real de los sistemas
es necesario ir más allá de estos relatos descriptivos y estudiar las condiciones y las
consecuencias de los usos reales. En la práctica, cada persona percibiría un sistema
específico de varias maneras y su utilización del sistema reflejaría y produciría una
variedad de intereses (Hopwood, 1972, 1974). Además, en su uso, un sistema contable
inevitablemente se encontraría con condiciones no anticipadas y a través de su uso
generaría consecuencias no anticipadas (Birnberg et al., 1983; Hopwood, 1972, 1974,
1983; Ridgway, 1956). Existe también una posibilidad muy real de que el sistema o sus
elementos se conviertan en obsoletos.
Para enfatizar esta diferencia en lo que resta de nuestro artículo, nos referiremos a
un sistema abstracto potencial como el “sistema contable”, y recurriremos al término
“sistemas de rendición de cuentas” para referirnos a los sistemas que están en uso, es
decir, a los sistemas tal y como se presentan en la práctica. Quizás, la mejor forma
de explicar esta distinción esté en considerar los sistemas contables como un cuerpo
de reglas y recursos que se desarrollan en la práctica contable. Sin embargo, el cómo,
el por qué y el qué de lo que se desarrolla cambiará con el curso del tiempo, con
cada situación y persona. Una comprensión de la naturaleza de esta variedad, sus
orígenes y consecuencias, es el objetivo de nuestros intentos por entender las prácticas
contables. Consideramos que a través de este enfoque podríamos comenzar a ganar una
comprensión de la forma en la que contribuyen las prácticas contables en la producción
y reproducción de la vida organizacional.
La rendición de cuentas, en su sentido más amplio, simplemente se refiere a la forma
en la que se ofrecen y se piden patrones de conducta (Garfinkel, 1967; Harre, 1979;
Silverman, 1975) y de tal modo, puede ser entendida como “un rasgo permanente de la
conducta diaria” (Giddens, 1979, p. 57). En este artículo, nuestro principal interés se centra
en el impacto deseado y real que tiene el uso de la información contable en moldear y
mantener ciertos patrones de rendición de cuentas al interior de las organizaciones.
En un nivel general, de acuerdo con Giddens, los sistemas de rendición de cuentas de
las organizaciones pueden ser vistos como una forma de proporcionar un “vínculo” entre
el tiempo y el espacio organizacional. Quizás, es algo obvio que las prácticas contables
crean un orden temporal estricto en la organización. Literalmente, la contabilidad
estructura el tiempo organizacional al dividir el flujo de vida organizacional en periodos
“contables” y a través de la generación regular de reportes, presupuestos y evaluaciones
con todas sus prácticas relacionadas. La contabilidad implica una vinculación del espacio
organizacional en un sentido muy real, en el que uno de los límites más importantes
de una organización se define por los límites de su sistema de rendición de cuentas. El
hacer parte de una organización es estar sujeto al sistema de rendición de cuentas de esa
organización: un cliente no es responsable de una rendición a alguien de la organización,
de la misma manera en la que un empleado es responsable. Dentro de estos límites,
la organización física del espacio, en términos de patrones jerárquicos, funcionales y
divisionales no solamente se refleja allí sino que se reproduce en la operación de los
sistemas de rendición de cuentas. En un nivel más detallado, nuevamente siguiendo
a Giddens, se puede analizar la operación de los sistemas de rendición de cuentas en
contextos específicos de interacción, en términos de los individuos que los utilizan y que,
por lo tanto, reproducen estructuras particulares de Significación (sentido), Legitimación
(moralidad) y Dominación (poder).
Sin duda, es posible considerar a la contabilidad como un lenguaje (Daft y Wiginton,
1979). Quizás no sea demasiado si la describiéramos como el lenguaje del capitalismo.
Como lenguaje, la contabilidad ofrece una serie de categorías para los miembros de la
organización o un “sistema de relevancias” (Schultz, 1967), en términos de que éste puede
dar un sentido sobre lo sucedido, anticipar el futuro y planear y evaluar las acciones. Así,
por ejemplo, las categorías contables de costo, ganancia, contribución y retorno sobre
las inversiones sirven como una estructura de significados a la que recurren los miembros
de la organización para organizar sus experiencias mutuas y orientar sus acciones. Sin
embargo, estos significados no son estáticos ni tampoco carecen de ambigüedad. De
tal manera, la importancia precisa de los eventos que se interpretan mediante estas
categorías está abierta a interpretaciones diversas, a su elaboración, negociación y debate
(Colville, 1981). De este modo, la contabilidad que es vista como una estructura de
sentido, solamente condiciona las prácticas contables antes que determinarlas, y a través
de este uso, las estructuras de sentido, que constituyen la contabilidad, gradualmente
evolucionan y cambian.
Las prácticas contables, no obstante, implican mucho más que la producción y la
reproducción del sentido. Los sistemas de rendición de cuentas también encarnan un
orden moral: un sistema complejo de derechos y obligaciones recíprocas. La práctica
contable institucionaliza la noción sobre la rendición de cuentas. Institucionaliza los
derechos de algunas personas de pedir a otros que den cuenta de sus acciones. Si lo
vemos de esta forma, la práctica contable parecería implicar la comunicación de una
serie de valores, de ideales de comportamiento esperado, de lo que es aprobado o
no. La práctica contable involucra la comunicación de nociones sobre lo que debería
suceder, y es solamente sobre la base de estas nociones que se le confiere un sentido a
lo sucedido. La elaboración del presupuesto es quizás el ejemplo más obvio de cómo lo
que ha sucedido está bajo una evaluación constante, en términos de lo que se espera
que ocurra.
Es claro que en cualquier contexto de interacción habrá cierto grado de contingencia.
Los derechos y las obligaciones recíprocas estarán abiertos a la negociación y a diversas
interpretaciones. La forma en la que se definen los derechos y las obligaciones dependerá,
en parte, de cómo se han definido los eventos pasados, es decir, dependerá de cómo se
le ha dado una interpretación a los eventos acontecidos y de cómo y por qué sucedieron.
Una de las dificultades más obvias que plantea la práctica contable está en que la
compleja interdependencia de la acción dentro de las organizaciones, a menudo hace
que sea muy difícil determinar quién es responsable y por lo tanto, quién debería dar
cuenta de ciertos eventos específicos.
Los derechos y las obligaciones que se definen por la práctica contable están
típicamente respaldados por toda una serie de sanciones positivas y negativas que van
desde la desaprobación y la alabanza, hasta la manipulación de los incentivos financieros
y del panorama profesional. Esto nos lleva a un tercer elemento estructural de los sistemas
de rendición de cuentas. Las prácticas contables parecen involucrar la operación de las
relaciones de poder.
Giddens emplea la palabra poder en un sentido amplio y también estrecho. En su
sentido amplio, Giddens sugiere que el análisis sobre el poder está fuertemente imbricado
a un análisis de la acción, es decir, con el poder de hacer. Al debatir sobre el poder en
este sentido, Giddens se refiere a algo que él denomina como la “capacidad de la acción
humana para transformar”, es decir, al poder de la acción humana para transformar el
mundo social y material. La organización representa un intento consciente por estimular
el poder productivo de la acción humana mediante la coordinación. Si lo vemos de esta
forma, podemos considerar que las relaciones de poder que plantean los sistemas de
rendición de cuentas son un recurso para la organización.
Estos sistemas portan la información que permite que diversas prácticas puedan
integrarse y coordinarse. Debido al tamaño y a la complejidad de las organizaciones
contemporáneas, la integración sería un imposible sin los flujos regulares de información
que los sistemas contables facilitan. Al ofrecer un lenguaje común y una definición
de los derechos y las obligaciones mutuas, la contabilidad permite la existencia de la
organización. La contabilidad sirve como un medio para dirigir y concretar el potencial
productivo de la organización. Quizás ésta sea una visión muy atractiva sobre el papel
de la contabilidad en las organizaciones, visión que los contadores muy probablemente
adoptarían o enfatizarían (Institute of Cost and Management Accountants, 1974; National
Association of Accountants, 1981). Esta visión se ajusta fácilmente a una visión unitaria
de la organización en la que las bases del orden se asumen como una serie de valores
consensuados entre los miembros de la organización.
Sin embargo, existe otro sentido en el que Giddens utiliza la palabra poder
–concretamente en el sentido de “poder sobre”–, esto es, el poder como la dominación de
unos individuos sobre otros. En general, los investigadores contables no han reconocido
explícitamente el uso de la contabilidad como un instrumento de dominación, véase
Cooper (1981). Es decir, la contabilidad sería un medio por el que algunas personas buscan
controlar y coaccionar a otros, no obstante, algunos elementos de esta visión del control
pueden encontrarse en la Teoría de la Agencia, véase Baiman (1982). Si reconocemos
la contabilidad como un medio de dominación no necesariamente estaríamos negando
el potencial de acción de la contabilidad, como lo hemos descrito. Sin embargo, es
importante distinguir entre las dos formas de la relación del poder y reconocer la tensión
entre ellas (Knights y Roberts, 1982).
La operación de las relaciones de poder en la práctica contable puede notarse en el

carácter asimétrico de los sistemas de rendición de cuentas. Es el subordinado el que
debe dar cuenta a su superior. Este tipo de rendición de cuentas, usualmente, no se
presenta de otra forma. Comúnmente, el superior tendrá a su disposición una serie de
recursos a los que acudirá a la hora de inducir a otros en favor de sus deseos. En lugar
de negociar el sentido de los eventos o de los derechos y las obligaciones recíprocas, el
superior podría usar los recursos que tiene a mano para imponer una definición sobre
lo que ha pasado y quién es responsable. Esta es una de las formas en las que la práctica
contable, al menos en las organizaciones contemporáneas, se ocupa cada vez menos
de la integración de diversas actividades, y cada vez más de la dominación de unos
individuos sobre otros.
De nuevo, no obstante, es importante reconocer que en cualquier contexto particular
de interacción habrá cierto tipo de contingencia. Sin importar la asimetría en la distribución
de los recursos que tienen las personas, nadie estará totalmente despojado de ellos.
Además, aquellos que están en una posición de subordinados son frecuentemente muy
hábiles para proteger o expandir el campo de acción de su criterio. Así, por ejemplo,
desde hace mucho se ha reconocido que la información en las organizaciones no es
neutral, pero constituye en sí misma una importante fuente de poder (Pettigrew, 1972).
Si consideramos que el superior a menudo depende del subordinado para obtener la
información por la que éste último es después evaluado, el subordinado tiene muchas
oportunidades para ocultar, distorsionar o disfrazar cierta información que dirige hacia el
sistema. En realidad, la forma en la que se diseñan los sistemas contables implícitamente
refleja la conciencia y los intentos del superior por evitar o por disminuir su dependencia
de los subordinados.
Las luchas sobre el control de la información, a pesar de ser importantes, no debilitan
la importancia del poder en la comprensión de la práctica contable. Como lo sugiere el
análisis sobre el poder que realizaron Bachrach y Baratz (1962), los sistemas de rendición
de cuentas pueden funcionar como sistemas de dominación mediante la imposición de
un esquema particular de categorías que recaen en los miembros de la organización. Una
discusión puede ganarse o perderse y la información puede ocultarse o distorsionarse,
pero, quizás, la victoria más importante reside en la influencia que se ejerce sobre los
términos en los que se conduce esa discusión. La contabilidad es importante para las
organizaciones, no sólo como una especialidad funcional que se desarrolla a la par de
la producción, el mercadeo, etc., sino porque de manera frecuente proporciona un
lenguaje común a través del cual se pueden integrar y evaluar las actividades de los
ingenieros, los comerciantes y de las demás personas involucradas. Quizás, el poder
real de la contabilidad resida en la forma en la que ésta, como estructura de significado,
define lo que puede contabilizarse como importante y no importante dentro de una
organización.
IV. Las prácticas contables en los contextos

organizacionales
Hasta aquí hemos trazado un esquema para comprender la operación de los sistemas
de rendición de cuentas en la organización. En un nivel general, hemos sugerido que
estos sistemas ofrecen una forma de vincular el tiempo y el espacio organizacional, y
en un nivel más detallado, qué contextos particulares de interacción pueden analizarse
en términos de los individuos que recurren a esas estructuras de significado, moralidad
y poder y que, de esta manera, se crean formas específicas o patrones de rendición de
cuentas. A pesar de que analíticamente se pueden separar, en cualquier interacción
concreta, estas estructuras estarán fuertemente imbricadas. Además, las formas en las
que estas estructuras se entretejen y se emplean, son afectadas de manera decisiva por
el contexto específico de su interacción.
En esta sección intentamos ilustrar las complejas interrelaciones de los elementos
estructurales que le dan forma a la práctica contable en sus diferentes contextos, al
comparar, en una manera ideal típica (ver Weber, 1949), las prácticas contables en las
relaciones que se producen cuando hay contacto personal entre los individuos, frente
a las prácticas contables que se dan a través de las relaciones entre personas que están
físicamente alejadas.4
En una relación en la que se da un contacto personal diario y frecuente entre las
personas, por ejemplo en la relación que tiene un jefe de una unidad funcional de
una compañía con su suplente, el uso y el impacto de la información contable sólo
puede entenderse dentro del contexto completo de su relación. El uso de la información
contable será mucho más obvio en las reuniones formales en las que se discuten los
“resultados” de un periodo específico. Si consideramos que la discusión de los resultados
sucederá bajo los términos que se expresan financieramente en las Cuentas, las categorías,
los valores y las relaciones de poder que son implícitas a la contabilidad, permearán y
moldearán la interacción.
La naturaleza personalizada de la relación, sin embargo, tendrá un efecto decisivo en la
forma de rendir las cuentas. Las explicaciones o las interpretaciones que se fundamenten
en la información contable pueden, en tal contexto, ser cuestionadas o desafiadas. La
importancia de los resultados está de antemano abierta a la negociación y la elaboración.
A pesar de que el acto de reunirse a discutir los resultados expresa y promulga un grupo
específico de derechos y obligaciones entre las personas allí involucradas, estos derechos
y obligaciones estarán también abiertos a una mayor negociación o perfeccionamiento
en el curso real de la interacción. Además, esta negociación sobre la importancia de
los resultados y sobre el carácter preciso de las responsabilidades será moldeada por
4 Con un análisis de “ideal-tipo” queremos decir que a pesar de que ese análisis está basado
empíricamente, no pretende describir las contingencias de un contexto específico de interacción.
En lugar de esto, y favoreciendo la exposición, hemos querido simplemente describir los elementos
típicos de diferentes formas de interacción. Para una discusión sobre el ideal-tipo, véase Parsons
(1968).
el conocimiento que cada persona tiene de sus recursos disponibles. Por ejemplo, los
subordinados que reconocen el control que sus superiores tienen sobre los ascensos,
recompensas salariales, etc., podrían suavizar sus comentarios para evitar cualquier
desacuerdo o conflicto frontal. Los empleados de más alto rango, por su parte, podrían
utilizar, ya sea de manera tácita o abierta, los recursos que tienen disponibles para
amedrentar, persuadir o inducir a sus subordinados a ver las cosas desde su misma
perspectiva. Quizás, estos ejercicios de poder se ejercen con menos contundencia
debido al conocimiento que tienen los superiores sobre su continua dependencia de las
actividades de los subordinados para asegurar resultados futuros.
El flujo específico de los eventos que se producen en una reunión de tales características,
sólo puede entenderse de manera completa cuando se visualiza dentro del contexto
global de las relaciones de aquellos involucrados, de las relaciones entre cada uno de
ellos, y de su relación con otras personas dentro de la organización. Las expectativas y
las consecuencias de esa reunión, se extenderán hacia otras relaciones afectando las
conductas de los individuos y la percepción que tienen de los eventos. En realidad, la
intención de estas reuniones es a menudo entendida en términos de las repercusiones más
amplias que tiene sobre la acción. El campo que abarca este contexto, no obstante, será
empleado como una fuente de conocimiento mutuo en el contexto formal de la reunión.
Así, la información contable será sólo una de las fuentes de información disponible entre
muchas otras que están al alcance de los individuos interesados, y será frente a esa base
de un mutuo conocimiento y comprensión que se discutirán los “resultados”. Esto podría
significar que los “resultados” registrados en las Cuentas simplemente confirman lo que
ya se sabe de otras fuentes y lo que ha sido discutido en otros escenarios menos formales.
En este sentido, la discusión formal que surge alrededor de la información contable
tendría muy poco efecto sobre el conocimiento que tiene el individuo de su situación
inmediata porque no haría más que reiterar, de una forma distinta, lo que ya se sabe.
Esto, sin embargo, no implica que esas reuniones sean simplemente rituales vacíos y
sin valor. Parte del contexto de esas reuniones está en las relaciones que se establecen
entre los individuos involucrados y la organización en un sentido más amplio. A
través del formato de los resultados y de la forma como sus superiores inmediatos los
interpreten, los subordinados podrán extraer algún conocimiento sobre los intereses y las
intenciones de los directivos más distantes pero con mayor poder. A pesar de no estar
presentes físicamente, la presencia de estos individuos será real. Como consecuencia,
el enfoque completo de una reunión puede cambiar, ya sea de manera abierta o tácita,
y así alejarse del propósito de desarrollar una comprensión mutua entre los presentes,
para encaminarse hacia una interpretación de los intereses y las preocupaciones de esos
directivos distantes, calculando cómo es que ellos podrían interpretar esos “resultados”,
y los cursos de acción que podrían derivarse de allí.
Ahora queremos, una vez más de una manera ideal típica, examinar la naturaleza
de esas formas más distantes de rendición de cuentas: esto podría implicar un contacto
personal poco frecuente o una ausencia completa de ese contacto. La posibilidad más
importante que ofrece un sistema de rendición de cuentas está, por un lado, en la forma
en la que reduce la información sobre una variedad de situaciones a una forma común
y comparable y, por otro, en la forma en la que permiten que esta información salve
la distancia física al convertir lo que está remotamente alejado en algo “visible” para
las altas directivas, además de traducir esta información en una especie de “presencia”
que se expande hasta los niveles más bajos de la organización. Esta visibilidad y esta
presencia, no obstante, son sólo parciales. Por consiguiente, sin importar la habilidad
de los sistemas de información para salvar las distancias, esa distancia tiene un impacto
decisivo en las formas que surgen de la rendición de cuentas.
Como lo hemos debatido antes, la característica más notoria de la rendición de
cuentas, en circunstancias en las que se produce un contacto personal frecuente, es que
la información contable es interpretada y entendida dentro de un contexto compartido
de un vasto conocimiento mutuo. Por otro lado, la característica notoria de la rendición
de cuentas a través de la distancia, es la ausencia relativa de ese conocimiento. De tal
modo, digamos que para los jefes de división y de oficinas centrales, que reciben la
información contable sobre actividades que se efectúan en la distancia, esa información
será la fuente más importante, si no la única, para enterarse de esas actividades. Sólo con
mucha dificultad estos directivos podrían reunir otra información sobre los procesos físicos
e interpersonales y los problemas que generaron los resultados. Ellos no pueden mirar
afuera de los “resultados” sino que deben mirar hacia adentro de ellos para aumentar
su comprensión. Por consiguiente, cuando hay una distancia, la relativa importancia
de la información contable aumenta porque se convierte en una fuente principal, si no
exclusiva, del conocimiento.
Esta relativa escasez y unilateralidad de la información puede convertirse en una
fuente de mucha inquietud para ambas partes de esta relación. Los subordinados se
enfrentan al problema de anticipar y controlar la importancia que los superiores pueden
conferir a los resultados. En este caso, los subordinados pueden tener muy poco acceso
o tal vez ningún acceso a sus superiores y, por lo tanto, sabrán muy poco de ellos como
individuos, o de las presiones y las preocupaciones que configuran la forma en la que
reciben la información. El corolario de todo esto es que los superiores también tienen
muy poco conocimiento personal de sus subordinados. De tal manera, los subordinados
no pueden confiar en la lectura que le den a los “resultados” unos superiores que tienen
una comprensión específica de los eventos y de los problemas que los formaron. En su
lugar, los subordinados sólo pueden esperar que sus “resultados”, y los reportes que
los acompañan y que ofrecen explicaciones y el proceso de elaboración, se conviertan
en la información principal por la que será evaluada su competencia como directivos,
con todas las consecuencias posibles que esa evaluación pueda tener en sus carreras
profesionales y en la futura asignación de recursos.
Para los superiores la distancia también puede representar una fuente de ansiedad.
¿Cómo puede un superior influenciar el desarrollo de los eventos desde la distancia? Sin
poder solucionar el problema de la distancia física con visitas personales o intervención
directa, el directivo tiene que confiar en la información disponible, principalmente en
la información contable. Pero, ¿cómo pueden estar seguros de que están interpretando
correctamente la información? El peligro de estar desinformados o de una mala
interpretación a su vez plantea la posibilidad de que las decisiones que se tomen de
acuerdo con esa información, no sean las más apropiadas.
Este tipo de inquietudes pueden entenderse como una consecuencia del hecho
de que en la distancia, el contexto desde el que se reúne la información contable es
comúnmente muy distinto al contexto en donde se interpreta. La diferencia de contextos
también aumenta la posibilidad de que la información contable sea asumida, bajo
intereses distintos, por el remitente y el destinatario. La diferencia en estos intereses,
quizás, sea mucho más marcada en una organización capitalista, en donde la producción
está orientada hacia la rentabilidad, en lugar de hacia un aprovechamiento social (Marx,
1976). Las categorías y el formato de la información contable refleja típicamente esta
visión (Weber , 1978). No obstante, para los individuos que están en los niveles más bajos
de la organización y cuyas vidas y futuro están fuertemente ligados al proceso productivo,
la información contable será interpretada típicamente en términos de su importancia en
la producción5 –la rentabilidad es vista aquí, principalmente, como una condición para
una producción continua en lugar de ser un fin en sí misma–. Contrario a esto, los altos
directivos que llevan la carga de proteger los intereses del capital en la organización
(los accionistas), pero que no tienen una participación directa en la producción física,
tendrán típicamente un interés instrumental en la producción. Para estos individuos,
los resultados en términos de ganancias, retornos en las inversiones, etc., es lo que
verdaderamente importa, no el proceso productivo que los generó (Ackermann, 1975).
Para estos altos directivos los “resultados” son el producto, tal y como lo registran las
Cuentas, y los procesos físicos y las relaciones sociales subyacentes son vistos como un
simple medio para concretar este producto.
Hemos dicho, entonces, que a pesar de que los sistemas son diseñados para salvar las
distancias físicas, sólo logran ese objetivo de un modo parcial. En el proceso de tomarla
del contexto en donde se produjo para luego introducirla en contextos en donde hay
diferentes intereses en operación, la importancia que se le adjudica a la información
contable sufre una serie de transformaciones sutiles. Un conocimiento de la posibilidad
de esas transformaciones, a su vez, crea ciertas prácticas en los individuos y así moldea
las formas de rendición de cuentas que surgen en la distancia. Por ejemplo, los
subordinados que saben de la falta de un conocimiento detallado del contexto por parte
de sus superiores, tienen la oportunidad de hacer algunos ajustes cosméticos a las cifras,
y quizás hasta lo juzguen como algo conveniente. Esto puede hacerse de modo directo,
digamos, rellenando los presupuestos, o de manera indirecta, mediante la demora en la
compra de materiales para dar la apariencia de que se está cumpliendo con las metas
del capital de trabajo. El impacto a largo plazo que tienen estas acciones en el proceso
productivo puede considerarse como menos importante que los beneficios a corto plazo
que pueden resultar de aparentemente estar cumpliendo con las expectativas de los
superiores distantes.
La confianza que tienen las altas directivas en su comprensión de lo sucedido y en
su habilidad para influenciar el curso de los eventos puede verse amenazada cuando
reconocen que hay una posibilidad de que esto no sea cierto. La distancia hace que
5 Usamos aquí la palabra “producción” en su sentido más amplio para referirnos a todo el rango
de actividades relacionadas con satisfacer las demandas de los clientes por ciertos bienes o
servicios.
la confianza interpersonal sea más difícil (Fox, 1974). Como es muy extraño que las
directivas locales se encuentren directamente, es muy difícil para sus superiores el poder
construir unos lazos estrechos de confianza y luego confiar en que estos lazos aseguren
un compromiso. Las experiencias que comparten los individuos y los grupos que están
alejados de sus superiores hacen que se generen círculos de intereses locales, lo cual
podría ser contrario a los intereses de la alta dirección. Por ejemplo ¿cómo pueden los
altos directivos verificar si las explicaciones que reciben son en realidad el resultado
de contingencias inevitables o si son meramente excusas que intentan ocultar algunas
prácticas negligentes en la gestión? (Goffmann, 1972, Gouldner, 1971).
Debido a las dificultades y a los peligros potenciales que se presentan en una confianza
generada en la distancia, los superiores pueden recurrir a estrategias alternativas en
un intento por asegurar sus intereses. Por ejemplo, pueden aumentar fuertemente la
inversión en la información contable, esperando que la constatación y la mayor vigilancia
que permiten los sistemas más elaborados restrinjan al mínimo las posibilidades de un
engaño. A través de este uso, la información contable deja de actuar como un vehículo
para desarrollar una comprensión mutua y se convierte en uno de los medios principales
por el que las altas directivas buscan promocionar y reforzar, de manera unilateral, sus
expectativas.
La relativa independencia que tienen las altas directivas con relación a sus subordinados,
podría transmitir la idea de que ese uso coercitivo de la información es posible y que
no plantea mayores problemas. La intención podría estar en hacer sentir su “presencia”
de modo más contundente en la rendición de cuentas personalizada que sucede en sus
compañías, de manera que los subordinados actúen como meras voces o agentes de
sus intereses. Sin embargo, las consecuencias reales podrían ser muy diferentes. Un uso
coercitivo de la información contable podría transmitir un mensaje a los subordinados
que les dice que lo importante sería el sentido “objetivo” de los resultados, tal y como
es interpretado por las altas directivas. Este mensaje podría reafirmarse si directamente
se confiere algún tipo de recompensa o castigo a esos resultados. Paradójicamente, estas
prácticas coercitivas sólo llevaría a los subordinados a dedicar sus energías hacía una
manipulación de la apariencia de las Cuentas, en lugar de dedicar su trabajo hacia la
transformación de los procesos implícitos, los productivos y los interpersonales, que
pretenden reflejar las Cuentas.
V. Conclusión
La visión convencional que se tiene sobre la información contable es que ésta actúa
como un espejo o retrato que registra neutral y objetivamente los “hechos” de lo que
sucede al interior de la organización, en un periodo específico de tiempo. Es posible
señalar todo tipo de intereses prácticos que pueden llevar a que los individuos y los
grupos se aferren y promuevan tal visión cosificada de la contabilidad. Los contadores
académicos y profesionales pueden tener un interés en dar un aura mística a su actividad
y en presentarse a sí mismos como expertos en la producción de versiones autorizadas de
los eventos (Armstrong, 1984; Tinker et al., 1982). Para los altos directivos, impulsar una
creencia en la objetividad de la información puede servir para evitar cualquier tipo de
negociación con los subordinados o con los accionistas sobre el significado o la precisión
de las Cuentas. En general, quizás exista un sentido de seguridad, no obstante falso, que
se deriva del hecho de ignorar los orígenes del conocimiento humano. A pesar de esto,
creemos que hay un riesgo considerable en mantener tal versión cosificada, porque esto
implica confundir la imagen o el escenario creado por la contabilidad con la realidad de
la vida organizacional.
El esquema trazado intenta trascender la imagen o el escenario creado por la
contabilidad, para explorar las condiciones y consecuencias de su producción y uso.
Aparentemente, entre más nos acercamos a la producción y al uso de la información
contable, su supuesta solidez y realidad empieza a desmoronarse. En su lugar, surge un
sentido de la naturaleza débil y recurrente de la relación entre la imagen o el escenario
producido en las Cuentas, y el flujo de eventos y prácticas organizacionales que las
Cuentas pretenden registrar.
El método por el que se producen las Cuentas es semejante al que se daría si
tomáramos una instantánea o una fotografía de la organización, congelándola en un
punto determinado del tiempo (Sontag, 1979). Uno puede intentar conferir una vida
falsa a la fotografía si se analiza la relación entre los elementos capturados o congelados
en ella, y luego se compara con otras fotografías pasadas. Si tratáramos la imagen en
la fotografía como algo real, sería similar a que asumiéramos que las categorías y el
orden de las Cuentas corresponden a entidades y divisiones reales que están en la
organización. También estaría implicado en esto el individuo que observa la imagen y
que gana un sentido de independencia de su observación: como si a través de la imagen
él o ella pudiera conseguir una posición más allá de la organización o por fuera de ésta.
El individuo que actúa bajo esa perspectiva puede llegar a creer que las Cuentas le
permiten descubrir objetivamente en dónde está la responsabilidad, y cómo distribuir
idóneamente los halagos y las culpas.
Si uno, no obstante, trata la imagen que proviene de las Cuentas como simplemente
una imagen, no como una realidad, se podría reconocer la naturaleza inevitablemente
parcial, selectiva y potencialmente distorsionada de ésta. Una fotografía siempre registra
los eventos desde un punto de vista particular, en un momento específico, y con
determinados lentes y enfoque. El retrato tiene sus límites: lo que es visible en él puede
ser tan importante como lo que no es visible. Además, ese retrato ha sido tomado por
el fotógrafo, que a pesar de no estar presente en la imagen tuvo un impacto decisivo en
la forma en como se registró. Si los vemos objetivamente, los individuos que están en la
foto pueden aparecer como separados e independientes entre sí y del fotógrafo. Pero,
en realidad, las decisiones y las acciones de cada uno, en el tiempo, han condicionado
de manera definitiva las decisiones y las acciones de los otros. Las sonrisas en sus
rostros congelados pueden haber surgido para complacer al fotógrafo, o para dar cierta
impresión a los otros que quizás observen la fotografía. Como consecuencia, la imagen
capturada en la fotografía podría estar ocultando la situación real de las relaciones entre
los individuos involucrados mientras que evolucionan en el tiempo.
De un modo similar, la imagen de una organización, que se obtiene a partir de las
Cuentas, se registra desde un punto de vista particular, en un punto determinado en el
tiempo y bajo una elección específica de su enfoque. Algunos eventos, acciones, etc.,
que son importantes para la organización pueden estar algo borrosos en esa imagen, o
ni siquiera aparecer en ella. Las categorías y el formato de las cuentas probablemente
constituirían un reflejo de los intereses y las preocupaciones de la administración general,
pero la información registrada allí reflejaría parcialmente las consecuencias, ya sea las
deseadas o las que se producirían por el mismo uso de esta información. Como lo
señalamos anteriormente, la preocupación por satisfacer las expectativas de los superiores,
además de su conocimiento localizado6, podría llevar a que los subordinados presenten
la mejor “cara” posible a través de las Cuentas. De este modo, la imagen que transmitirían
las Cuentas no sería una representación adecuada del flujo real de los eventos y prácticas
que se quieren registrar. Este flujo de eventos y prácticas interdependientes es lo que
constituye la realidad irreducible de la vida organizacional (Mintzberg, 1979; Ranson et
al., 1980). La naturaleza intemporal de la imagen que se ofrece a través de las cuentas
puede ocultar esa interdependencia y disimular las formas en las que la operación de los
sistemas de rendición de cuentas interviene en esta interdependencia, en el curso del
tiempo.
Reconocer que la imagen organizacional que transmiten las cuentas es parcial,
selectiva y que potencialmente constituye un reflejo distorsionado del flujo de los
eventos y de las prácticas que conforman la vida de la organización, no menoscaba
ni desvaloriza la práctica contable. Por el contrario, reconocer lo que es esa imagen
en realidad, es quizás una condición esencial para usar la información contable con
sensibilidad y conocimiento.
Tradicionalmente, la investigación contable se ha orientado a reunir información
sobre las formas contemporáneas en las que se presenta la información contable o, de
manera más práctica, ha querido mejorar o cambiar la “resolución” de la imagen que se
proyecta en las Cuentas, a través de trabajos técnicos o conceptuales. Estos esfuerzos son
valiosos siempre y cuando el investigador no caiga en la trampa de creer que esa imagen
puede transformarse en una representación perfecta de la realidad. A pesar de que como
individuos podemos y debemos “objetivar” la realidad, la realidad social no es por sí
misma un objeto, sino un flujo de eventos y prácticas interrelacionadas que cambian por
razón de nuestra naturaleza y por las percepciones de otros. Una vía alternativa para la
investigación, que es la que hemos propuesto, es explorar las condiciones y consecuencias
de la producción y del uso de la información contable, y de esta manera comenzar a
desarrollar una comprensión de la forma en la que la contabilidad no solamente refleja la
realidad, sino cómo es que a través de sus diferentes formas de uso puede moldearla.
Los contadores y los administradores en ejercicio enfrentan ciertas alternativas
similares con relación a la información contable. Ellos pueden poner todo su esfuerzo
y energía en mejorar la naturaleza y calidad de la información que utilizan o, por otro
lado, pueden volcarse hacia las condiciones y consecuencias del uso real que le dan a
esta información. Como una información que esté alejada de su uso es literalmente un
sin sentido, es mediante una combinación de estos dos enfoques que los investigadores
y los profesionales podrían esperar obtener una comprensión de la práctica contable, al
tiempo que aumentan su efectividad.
6 Conocimiento del contexto. Nota de los editores.

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Comentario
Sobre la necesidad de una recreación
organizacional y social de los sistemas contables en
Colombia.
Los profesores Roberts y Scapens (1985), nos proponen un sugestivo enfoque para
comprender los sistemas contables en su contexto organizacional y social. Dos son las
distinciones que nos parecen fundamentales en esta aproximación a la contabilidad. En
primer lugar, la diferenciación entre los sistemas contables, como construcciones lógicas
e ideales, y los sistemas de rendición de cuentas, categoría que se refiere a los sistemas
contables tal y como se desarrollan en un contexto organizacional concreto. La segunda
distinción que nos parece fundamental es la idea según la cual, basándose en la teoría
de la estructuración de Anthony Giddens, la contabilidad no es una receptora pasiva
de significaciones, valores y órdenes (o mandatos) de las estructuras sociales y de los
sistemas externos, sino que, más bien, la contabilidad participa de manera activa en la
producción de las interacciones sociales, re-produciendo y moldeando el orden social y
la acción humana.
En Colombia ha subsistido por años un debate entre quienes arguyen la necesidad de
contextualizar las prácticas y las normas contables y quienes plantean y defiende la idea
de homogeneizar lo que debemos hacer los contadores, con los usos, prácticas y criterios
de otros contextos (Cubides y otros; 1994). Esta discusión se caldea más en el entorno de
mundialización económica y de estandarización regulativa actual.
Quizás nuestra aproximación a la realidad organizacional y social ha estado más
basada en explicaciones, prescripciones y modelos de visión (Von Foerster, 2003), que
en un reconocimiento comprensivo, complejo, contextual, sistémico y global1 de lo
que nos acontece. Esto se da a tal punto que cada una de las posturas en el debate
mencionado, –si esta tensión dicotómica es válida–, han circunscrito los términos del
mismo a la contraposición entre Nacionalismo versus Internacionalismo. No podemos
negar que estas categorías del antagonismo fueron ingredientes históricos en la discusión
inicial, pero pensamos que su permanencia estática como contradicción analítica, no
reconoce la condición cambiante y la transformación que el contexto, las relaciones
sociales y el debate mismo han sufrido. Pensamos que el documento y las herramientas
conceptuales que nos proveen Roberts y Scapens (1985) pueden ayudarnos a repensar
y replantear esta cuestión.
Si partimos de considerar la diferenciación entre sistemas contables y sistemas de
rendición de cuentas que proponen los autores, podemos señalar que, en Colombia, nos
hemos ubicado en una postura “ideal-tipo”. Esto quiere decir que hemos permanecido
1 La expresión global aquí usada, connota el abordaje sistémico de múltiples dimensiones como
un todo. No se refiere a la globalización como proceso social dirigido y muy documentado en los
últimos años. (Wallerstein, 1999).
en el dominio de los sistemas contables. La contabilidad siempre se ha pensado,

enseñado, regulado y, quizás, practicado2 en abstracto. Por ejemplo, de forma tácita o
explícita, se plantea que contabilidad es lo mismo que contabilidad financiera y que la
contabilidad financiera debe ser idéntica tanto para una persona natural como para una
empresa multinacional. Quizás, en el mejor de los casos, ante la evidencia abrumadora
del número de Mipymes, las diferencias que se han aceptado han sido de volumen y
no de sustancia sobre la información diferencial para diferentes formas y estructuras
organizacionales. Entre los argumentos que han apoyado esta visión se encuentran el
aparente carácter universal de la técnica contable, la condición transversal del método
contable, la pretensión de principios contables nomotéticos y la expansión y extensión
internacional de la contabilidad por partida doble, entre otros.
No obstante, tales argumentos olvidan que la dominancia occidental de la partida
doble está determinada por acontecimientos históricos, antes que por irrefutabilidad
de su deducción lógica. De la misma forma, y en un nivel general, esto es entendible,
pues tampoco han faltado quienes asimilan invención con descubrimiento, poder con
verdad y devenir histórico con leyes lógicas (Von Foerster, 2003). No pretendemos con
esto negar o desestimar la utilidad y potencia de la contabilidad por partida doble, de
las técnicas contables contrastadas y de los criterios compartidos para la organización y
el avance de las organizaciones y colectividades humanas. Pero hay una brecha entre
prescripción determinística y construcción social para la convivencia (Berger y Lukman,
1968).
Esto plantea que dos de las aristas centrales del problema, como lo señalan Roberts
y Scapens (1985), son de comprensión y propósito. Necesitamos comprender que las
técnicas contables expandidas por occidente, y cada vez más a nivel mundial, no tienen
necesariamente los mismos resultados en todas partes, pues su puesta en marcha y
efectividad está mediada por los contextos de interacción subjetiva y por las acciones y
campos de interpretación de los agentes. La contabilidad ha estado vinculada al proyecto
de promover una forma de pensar, la lógica de la racionalidad instrumental Weberiana.
Pero cuando los sistemas contables se implementan, la información se transforma,
modificándose y modificando a los agentes involucrados (receptores, emisores y otros
usuarios) y a las organizaciones de las que hacen parte, por medio de estructuras de
sentido, valores y poder. Esta interacción antes que ser acoplada, equilibrada y racional, es
contingente, tensionante, contradictoria y no necesariamente se ajusta de la racionalidad
ortodoxa que la economía académica plantea3.
2 El outsourcing contable, tanto de grandes empresas como de pequeños negocios, es común

en nuestro país. Esto quiere decir que muchos de los sistemas contables que se producen en
Colombia, tienen una lejanía significativa y poca sincronicidad e impacto en las estructuras y
acciones cotidianas de aquellas organizaciones de las que, se supone, hacen parte. Todo ello, por
supuesto, desde la propuesta comprensiva de Roberts y Scapens (1985).
3 Esto se conoce como racionalidad limitada. Igualmente cuestiona la idea de pretensión
de maximización ilimitada de los beneficios como criterio único de motivación de la acción
individual (Sen, 2003).
Abordar la dimensión contable desde los sistemas de rendición de cuentas, implicaría

transitar de la postura prescriptiva de un modelo ideal-tipo de la contabilidad, ahora
con dimensión financiarizada4, hacia la comprensión de las realidades organizacionales,
hacia el reconocimiento de las tensiones e intereses empresariales e individuales y hacia
la promoción de valores para la transformación del tejido socio-económico del país.
Todo ello reclama evaluar si los propósitos organizacionales (y, por supuesto, de los
actores sociales) son realmente productividad, eficacia, inclusión social y bienestar o, en
cambio, el mantenimiento de las condiciones que nos han caracterizado hasta la fecha.
Pensamos que, en efecto, las interacciones mundiales hoy son profundas y obligantes,
pero planteamos que la incorporación a estas interacciones tiene vías diferentes a la
simple asimilación y adopción de las estructuras de significación, morales y de poder que
se han expandido en los últimos años y que hoy están siendo fuertemente cuestionadas
a nivel internacional.
Expandir, por medio de la contabilidad, significaciones que promueven el corto plazo,
el rentismo financiero, la especulación y la des-estructuración productiva, nos parece
inconveniente para la construcción de organizaciones que enfrenten los desafíos sociales
y ambientales del presente y el futuro. Asimilar los valores de casino, el poder del más
fuerte, la ética de chequera, el lenguaje de la destrucción del diferente y el mercantilismo
de la naturaleza y el hombre, nos parece moralmente cuestionable en las condiciones
actuales (Aktouf, 2004).
Todo lo anterior nos preocupa, porque como lo plantean Roberts y Scapens, la
contabilidad es parte activa en la re-producción de las condiciones de las organizaciones
y, por su intermedio, de la sociedad. Si esto hace la contabilidad, las decisiones y
caminos sobre su comprensión y transformación no son asuntos solamente técnicos o
económicos.
Así, la discusión se puede situar en la contraposición entre modelos o estructuras
ideal-tipo, y la visión que implica reconocer nuestros contextos organizacionales y sociales
empresariales. Es una contraposición entre visiones epistémicas y ontológicas sobre
nuestra realidad y sobre los caminos para intervenirla. Esto no es simple “elucubración”
académica, es una necesidad pragmática y concreta. Todo ello es indispensable para
construir y acoplar estructuras y sistemas contables que viabilicen los valores y propósitos
de la con-vivencia y el bien-estar. Nos parece que, como mínimo, esta es una de las
líneas de trabajo y reflexión que se desprenden de este documento.


4 Buscando la utilidad de la información para los inversores en los mercados financieros, como
lo señala el Marco Conceptual de IASB (1989). Entendemos por financiarización el proceso
mediante el cual, la lógica financiera se sobrepone a los procesos productivos reales. (Giraldo,
2007).
Referencias bibliográficas
Aktouf, O. (2004). La estrategia del avestruz. Post-globalización, management y racionalidad
económica. Cali. Universidad del Valle.
Berger, P. y Luckmann, T. (1968). La construcción social de la realidad. Buenos Aires. Amorrortu
editores.
Cubides, H., Gracia, E. y Machado, M. (1994). Historia de la Contaduría Pública en Colombia siglo
XX. Bogotá: Fundación Universidad Central.
Giraldo, C. (2007). ¿Protección o desprotección social? Bogotá. Ediciones desde abajo.
IASB (1989). Marco Conceptual para la preparación y presentación de Estados Financieros.
Londres.
Roberts, J., Scapens, R.W. (1985), “Accounting systems and systems of accountability - Understanding
accounting practices in their organizational contexts”, Accounting, Organizations and Society,
4 (10), 443-56.
Sen, A. (2003). Sobre ética y economía. Madrid. Alianza editorial.
Von Foerster, H. (2003). Visión y conocimiento: disfunciones de segundo orden. En: Schnitman, D.
(2003). Nuevos paradigmas, cultura y subjetividad. Buenos Aires. Paidós.
Wallerstein, E. (2002). Conocer el mundo, saber el mundo: el fin de lo aprendido. México. Siglo XXI
del hombre editores.
Capítulo 5
reservados, (2009)
La contabilidad y la construcción
de la persona gobernable
Peter Miller
División de Estudios Económicos,
University of Sheffield
Ted O’Leary
Departamento de Contabilidad,
University College, Cork
Resumen. La preocupación de este documento es histórica. Se ocupa de un evento

familiar reportado en la literatura de la historia contable: la construcción de teorías sobre
el presupuesto y costeo estándar en las primeras tres décadas del siglo XX. Se ofrece una
interpretación diferente de este evento a la que usualmente se encuentra. Se observa que
esta interpretación tendría unas implicaciones significativas en la investigación histórica
que busca entender las prácticas contables contemporáneas. En lugar de interpretar el
presupuesto y costeo estándar como una etapa en la precisión y en el proceso de refinar
los conceptos contables y sus técnicas, éstos son vistos como una importante práctica de
cálculo que hace parte de un aparato moderno de poder mucho más amplio, que emerge
de forma prominente en los primeros años de este siglo. Se cree que la preocupación de
esta forma de poder es la construcción de la persona como una entidad más eficiente y
manejable. Se explora este argumento a través de un examen de las conexiones entre el
presupuesto y costeo estándar con la administración científica y la psicología industrial.
Estos conocimientos se relacionan con otros que, más o menos simultáneamente,
surgieron más allá de los confines de la firma para tratar algunas cuestiones sobre la
eficiencia y lo manejable del individuo. En un sentido más general, el objetivo de este
artículo es el de sugerir algunos elementos de comprensión teórica sobre la contabilidad
que puedan ubicarla en su interrelación con otros proyectos de gestión organizacional y
social de las vidas de los individuos.
* Tomado de: Miller, Peter & O´leary, Ted. (1987). “Accounting and the Construction of the
Governable Person”. In: Accounting, Organizations and Society, Vol 12 No 3. pp (235-265). Con
la autorización de Elsevier.
I. Introducción
La contabilidad ha permanecido notoriamente aislada de los importantes debates
teóricos e históricos que han atravesado las ciencias sociales. La historia de la contabilidad,
por ejemplo, es un contexto en donde se puede corroborar que no se han problematizado
lo suficiente sus roles. Un concepto estándar, que ha guiado la historia de la contabilidad,
es aquel que considera que ésta, esencialmente, tiene unos roles funcionales en la
sociedad que son susceptibles al cambio (American Accounting Association, 1970). Muy
pocas dudas, o casi ninguna, surgen alrededor de la posibilidad de concebir otros puntos
de partida metodológicos que puedan llevar a una comprensión radicalmente distinta de
la historia de la contabilidad.
No obstante, hay algunos destellos. Recientemente se han hecho esfuerzos por indicar
los caminos que podría tomar una detallada interpretación social de la contabilidad
(Burchell, et al., 1979, 1980). Estos primeros pasos parecen muy útiles.
Nuestra preocupación en este artículo puede denominarse como histórica. Nos
ocuparemos del surgimiento del presupuesto y costeo estándar en las primeras décadas
del siglo XX y en la forma como podemos relacionarlos con otras prácticas sociales. El
identificar nuestra preocupación como histórica, sin embargo, nos lleva a preguntarnos
por el sentido y la importancia del análisis histórico. Se necesita cuidado para formular un
pedido especial de una perspectiva histórica que nos permita comprender los cambios en
el pensamiento y la práctica contables. Hay un buen número de formas de comprender
la contribución de una perspectiva histórica. Uno de los pedidos que se escucha de
cuando en cuando es el que reclama más historias (ver Parker, 1981, p. 290; Solomons,
1968, p.17). Se ha sugerido que estas historias podrían develar el qué y el cómo de la
contabilidad. Por ejemplo, ¿qué era lo que en realidad se contabilizaba en una firma del
siglo XIX? Es muy tentadora la posibilidad de unir esfuerzos alrededor de esta pregunta.
Su propósito no hace daño y podría tener un vigor innegable.
En un sentido, no tenemos mayores objeciones sobre un reclamo por más hechos.
Sin embargo, la simpleza de tal reclamo puede conducirnos por una ruta equivocada. De
esta forma, nos gustaría proponer una agenda diferente para la interpretación del pasado
de la contabilidad, una agenda que permita arrojar nuevas luces sobre la comprensión de
las prácticas contables. Consideramos que nuestra propuesta es de una gran relevancia
para comprender la contabilidad actual, y nos permitirá desarrollar una comprensión
teórica de ésta como una práctica social y organizacional.
Una de las concepciones de la historia contable, que parece tener un importante
grado de aceptación en la actualidad, es la que considera que la contabilidad cambia,
o tiene la capacidad de cambiar, en respuesta a las demandas que expresa o que
implícitamente reclama un entorno cambiante. En esta noción de la historia de la
contabilidad las alusiones a la metáfora evolutiva no son poco frecuentes (American
Accounting Association, 1970; Chatfield, 1977; Littleton y Zimmerman, 1962; Lee y
Parker, 1979; Kaplan, 1984). Aparentemente, lo que se pide aquí de la historia contable
es que debe, aparte de una mera consideración estética, proponerse a dilucidar: “la
evolución en el pensamiento contable, sus prácticas e instituciones, en respuesta a un
cambio en las necesidades sociales y del entorno. También (debe considerar) [….] el
La contabilidad y la construcción de la persona gobernable /129
efecto que esta evolución ha tenido en el entorno” (American Accounting Association,

1970, p. 53).
La utilidad de la historia contable, su potencial en relación con las actuales
preocupaciones prácticas y teóricas, está en que a través de elucidar la forma como la
contabilidad ha resuelto sus pasadas incongruencias con el entorno, puede facilitar la
solución de esas mismas incongruencias en el presente. La imagen que esto nos proyecta
es que la contabilidad puede intrincarse con su contexto de maneras que son inevitables,
debido al cambio abrumador del entorno, y que quizás esto se deba a un impulso social.
No encontramos que tal interpretación de la historia contable sea convincente. En
particular, el tono funcional del lenguaje mismo en el que se define la historia contable
anula significativamente la posibilidad de ubicar la contabilidad, además de otra serie de
prácticas sociales, en relación con los modos en los que opera el poder.
Una manera de contrarrestar ese enfoque es invertir la perspectiva. Entonces, la
contabilidad no sería vista como un aparato técnico, en estado germinal, que se refina
de manera progresiva, o que tiene la capacidad de hacerlo. Tampoco sería vista como
neutral, sino que tendría la plena posibilidad de reflejar y servir a ciertos intereses políticos
y económicos, una vez se haya corrido el velo de la actual y equivocada percepción. Este
enfoque se ha extendido de manera amplia en su implementación en otras disciplinas
diferentes a la contabilidad (ver Baritz, 1960; Scull, 1979; Stedman-Jones, 1971).
Tampoco estamos muy convencidos de esta otra línea de argumentación. Una de
sus nociones centrales dice que hay una relación poco problemática, más o menos
directa, entre los intereses políticos y económicos, y los conocimientos y técnicas que
se cree, los representan. Los términos y las categorías que se usan para representar esos
intereses parecen no tener ningún efecto. Ya sea que se trate de una tesis centrada en
la noción del conocimiento como “siervo del poder” (Baritz, 1960) o el conocimiento
como un representante de los intereses de clase, las dificultades permanecen. La noción
de control en tales perspectivas se convierte en un sucedáneo de las nociones de
progreso o evolución en las historias establecidas. Mientras que esta última noción ve a
la contabilidad avanzando en términos de una utilidad social no problemática, la primera
considera que la historia es una elaboración de mejores o más sutiles formas de control.
Consideramos que existe una necesidad muy real de desarrollar una comprensión de
la contabilidad y su pasado que sea distinta de estos dos enfoques. Esa es la motivación
detrás de nuestro intento en este artículo, y lo desarrollaremos a través de una discusión
sobre el surgimiento del presupuesto y costeo estándar en la literatura contable, y la
relación entre estos y un conjunto de otras prácticas sociales y organizacionales que están
involucradas. Nuestra preocupación reside en un episodio particular dentro de la historia
contable que hemos visto como crucial, además de su importancia y sus repercusiones
en la comprensión de la contabilidad contemporánea.
Si podemos llamar nuestra preocupación como histórica, esto implicaría una
comprensión de los procesos históricos que no es común en la literatura contable. Quizá
sea útil, entonces, señalar dos hitos relacionados con las preocupaciones que se podrían
identificar en el artículo.
La interpretación de los procesos históricos que hemos utilizado le debe mucho de
su inspiración al trabajo de Michel Foucault y sus colegas (Castel et al., 1982; Donzelot,
1979; Foucault, 1973, 1977, 1981). En ningún momento queremos sugerir que estos
estudios ofrecen una panacea para pensar la contabilidad. En ningún caso ellos se
ocupan directamente de la contabilidad o de procesos económicos relacionados con
ésta. Pero, a pesar de las diferencias en el campo de estudio, sentimos que hay un rasgo
característico en ese enfoque que es útil en el intento de comprender la contabilidad
como una práctica social y organizacional. Es claro que no podemos hacer más que
señalar aquello que encontramos relevante. Un buen número de estudios recientes se
ocupan de estos asuntos en profundidad (Sheridan, 1980; Cousins y Hussain, 1984;
Burchell, et al., 1991; Miller, 1987).
Por más de un periodo de veinte años, Michel Foucault ha trabajado en lo que
podríamos llamar una serie de historias sobre el surgimiento de las ciencias humanas.
Sus estudios han abordado campos como la medicina (Foucault, 1973), el surgimiento
de la psiquiatría (Foucault, 1967) y la prisión (Foucault, 1977), para nombrar sólo un
puñado entre los más importantes. El enfoque histórico de estos estudios se ha ubicado
principalmente en el periodo de 1800, que es considerado como un punto crucial en
la formación de la era moderna. Otros escritores han explorado desde una perspectiva
similar algunos periodos más cercanos a nuestros días (Donzelot, 1979; Castel et al.,
1982). A la par de estos estudios se han discutido una serie de aspectos metodológicos
relacionados con la comprensión de los procesos históricos (Foucault, 1972, 1981). En
las indagaciones más recientes ha surgido una preocupación explícita por el asunto del
poder.
Para nuestros propósitos, hay tres aspectos que nos gustaría diferenciar de este vasto
y creciente cuerpo de material. Éstos se relacionan, primero, con lo que se podría llamar
una pregunta “genealógica” sobre el papel de la investigación histórica. Segundo, con
una pregunta “arqueológica” que se ocupa de la forma en la que se hace la historia y,
tercero, con una tesis sobre la interdependencia de los cuerpos de conocimiento y las
relaciones de poder.
La noción de genealogía es engañosamente simple. Se ocupa primordialmente de
un cuestionamiento de las nociones que contemporáneamente hemos recibido, al
demostrar su surgimiento histórico. En este sentido, el objetivo de la historia es hacer
inteligible la manera en la que pensamos en la actualidad al recordarnos las condiciones
de su formación. Ya sea que se refiera a los términos de eficiencia, racionalidad o
motivación, el análisis genealógico nos ayuda a apreciar el carácter efímero de éstos.
Pero la genealogía no pretende sólo desacreditar una iniciativa lo suficientemente valiosa
por sí misma. Ésta se ocupa de un enfoque particular que rastrea el surgimiento de
las razones contemporáneas que a menudo no son cuestionadas. Un enfoque que no
pretende buscar un episodio único en la historia que pueda considerarse como el punto
de origen de nuestras prácticas actuales. El surgimiento de las creencias contemporáneas
es visto a través de un conjunto complejo de episodios dispersos. La genealogía no nos
permite establecer unos cimientos sólidos. En lugar de esto, fragmenta y desestabiliza
lo que podríamos considerar como la base de nuestras ideas y prácticas actuales. El
aplicar esto a la contabilidad significaría cuestionar esa búsqueda de los orígenes de la
contabilidad en la invención de las técnicas, ya sea que exploremos en los siglos recientes
o en la antigüedad. Otro tipo de episodios, como los objetivos políticos de los Estados,
la contingencia histórica, las condiciones particulares de las naciones y el desarrollo de

las disciplinas involucradas, también entrarían en la explicación. La genealogía despliega
un campo mucho menos definitivo que el que nos ofrecen las historias establecidas de
la contabilidad.
La pregunta arqueológica es también histórica. Está centrada en las formas más
legitimadas del discurso contemporáneo y en las condiciones históricas reales que han
permitido su surgimiento. Se ocupa más de los aspectos sociológicos de su aparición
y del funcionamiento de los discursos y sus características conceptuales internas. El
estatus de nuestras formas más legitimadas de discurso (el derecho y la medicina, por
ejemplo, pero también la economía y la contabilidad) parece depender, entre otras
cosas, de los parámetros institucionales y legales, y de las normas pedagógicas para su
funcionamiento. La arqueología encauza nuestra atención hacia esas características del
discurso. También posee un aspecto epistemológico. Este aspecto se ocupa de la relación
entre los discursos y los objetos a los que se refieren. De nuevo, aparece un elemento
de descrédito. Si lo aplicamos a las preocupaciones de este artículo podríamos decir, por
ejemplo, que no hay una razón obvia para que hayamos decidido hablar en términos de
eficiencia y de estándares. Estas nociones no existen en el objeto mismo ni están en un
limbo esperando a ser descubiertas. Por el contrario, parece que se han formado a través
de un grupo complejo de relaciones que se establecen entre una gama heterogénea
de discursos y prácticas. Por tal motivo es que más adelante hablaremos de la unión
del presupuesto y costeo estándar, y los relacionaremos con otra serie de discursos y
prácticas que comparten un mismo vocabulario y un conjunto de objetivos. Sugerimos
que el costeo estándar está interrelacionado con otros esfuerzos que se dan, tanto dentro
como fuera de la empresa, para emprender un vasto proyecto de estandarización y
normalización de la vida de los individuos. También argumentamos que es hacia esta
red de relaciones establecidas entre, por ejemplo, las exigencias y los ajustes técnicos
básicos y las formas elaboradas del discurso filosófico, que debemos volcarnos a la hora
de intentar comprender las redefiniciones de la práctica contable. Nuestro interés debe
concentrarse en las condiciones positivas de ese grupo complejo de relaciones en donde
existe la contabilidad.
El tercer aspecto del trabajo de Foucault que es de relevancia para este artículo es el
que da cuenta de la relación entre el conocimiento y el poder. Los argumentos de Foucault
alrededor de esto son inconfundibles. Él sugiere que podemos llegar a comprender el
desarrollo de las sociedades modernas en términos de poder y de los cambios en la forma
de ejercerlo. El mayor cambio al que se refiere sucedió alrededor de 1800 y consistía
en un paso del poder soberano al poder disciplinario. El poder soberano es identificado
como una forma disminuida de poder. Su último recurso es la toma por la fuerza: toma
de cosas, de cuerpos y en última instancia de la vida. El poder disciplinario es mucho
más rico y conduce a la penetración del tejido mismo de la vida social a través de una
serie de normas y herramientas para el manejo de pueblos enteros y de las minucias
de la vida de las personas. Un manejo calculado de la vida social es una de las formas
de definir el estilo de operación del poder disciplinario. Este poder puede observarse,
sugiere Foucault, en áreas como la salud pública, la vivienda, preocupaciones por la
longevidad, pero también en escuelas, talleres, cuarteles y prisiones.
Los argumentos de Foucault que se ocupan de la cuestión del poder están relacionados
muy de cerca con su investigación sobre el surgimiento de las ciencias humanas
(Foucault, 1970). El cambio que identifica entre el poder soberano al poder disciplinario
está íntimamente conectado con modificaciones en nuestras formas de conocimiento.
Su argumento se expresa en la fórmula “poder/conocimiento” y la interdependencia
constitutiva de los dos términos de esa ecuación. La operación de las ciencias sociales
debe entenderse en la forma como ésta elabora una serie de técnicas para la supervisión,
la administración y la disciplina de grandes poblaciones de individuos humanos. Esto tiene
lugar en las instituciones y en un sentido más amplio en las relaciones sociales. Esto no
pretende sugerir que todas las instituciones son homogéneas o que están correlacionadas
con el tipo de administración que se experimenta en la sociedad. Si lo vemos en términos
de poder y al nivel de ciertos principios generales para su operación, sí se considera que
existe una importante interrelación entre la diversa gama de prácticas.
Nuestro propósito en este artículo es entender un periodo particularmente importante
en la historia de la contabilidad que recibió la influencia de estos tres temas generales.
A pesar del periodo histórico del que se ocupan las investigaciones de Foucault, las
instituciones involucradas, y la ausencia de un “método” claramente identificable,
no podemos alegar que estamos verificando ese método al transponer su campo de
aplicación. Hemos estudiado un periodo diferente, el que se da alrededor del año de
1900, y una disciplina distinta, la contabilidad. En nuestras investigaciones preliminares
nos vimos guiados a formular un número de proposiciones de trabajo y son éstas las que
directamente le han dado forma al artículo. Tales proposiciones se ocupan de principios
metodológicos generales, de un esfuerzo por ubicar a la contabilidad dentro de un
campo más amplio de las técnicas de cálculo y de algunas reflexiones sobre el nivel de
nuestro análisis y de lo que creemos que pueda ser su importancia. Quizás sea útil si
comentamos brevemente algunas de las preocupaciones más importantes.
Hay un primer postulado metodológico y general que podemos llamarlo
“constructivista”. Con esto, queremos decir que nos hemos ocupado de la manera como
la contabilidad, en unión con otras prácticas, ha servido para construir un área especial
de visibilidad. En lugar de entender la contabilidad como una herramienta neutral de
observación, hemos intentado analizar cómo la contabilidad ayuda en el proceso de hacer
evidentes ciertos aspectos cruciales del funcionamiento de la empresa. Preguntas sobre
las mermas y la eficiencia son algunos de los ejemplos que tratamos en el artículo.
Un segundo aspecto que resultó de nuestra lectura de la literatura era que este proceso
de hacer visibles los aspectos desembocaba en la persona. Para ser más específicos, esto
sucede así porque en el trabajo, el individuo se ve rodeado por una serie de normas y
estándares. A través de tales normas y estándares la ineficiencia de la persona se hace
claramente visible. Este era un paso novedoso que daba la contabilidad. Es también
importante con relación al problema de poder que identificamos atrás. Corriendo el
riesgo de ser interpretados erróneamente, seremos muy esquemáticos al registrar lo que
consideramos como un cambio significativo, impulsado por el surgimiento del presupuesto
y costeo estándar y su alianza con la administración científica; todos estos aspectos serán
tratados en detalle más adelante. En el siglo XIX, la disciplina dentro de la empresa
tomaba la forma de confrontaciones directas entre el trabajador y su jefe. A comienzos
del siglo XX, y debido a los cambios a los que nos referiremos adelante, el empleado se
ve rodeado por una serie de normas de cálculo y estándares, que interponen entre él
y su jefe una serie completa de mecanismos intermediarios. Con estos cambios, parece
que la disciplina ya no reside en la voluntad del jefe sino dentro de la misma maquinaria
económica, en las normas y en los estándares de los que el trabajador puede alejarse.
Sostenemos que la contabilidad es un aspecto importante en el desarrollo de una serie
de programas de cálculo y técnicas que pueden llegar a regular la vida laboral de los
individuos en el siglo XX. Es por esta razón que hablamos del costeo estándar como parte
de una importante reorientación del ejercicio de poder dentro de la empresa.
Un tercer aspecto que queremos tratar es el amplio esquema en el que suceden los
cambios en la contabilidad. Nuestra preocupación en el artículo oscila entre la empresa
y la nación, entendiendo estos como distintos niveles para la elaboración de una serie
de técnicas de supervisión y administración de la vida de los individuos. Si extendemos
nuestra visión más allá de la empresa y de la contabilidad, es claro que una importante
redefinición de las tareas y objetivos del gobierno se gestó en esos primeros años de
este siglo1. Un elemento central de esa redefinición fue el surgimiento de las ciencias
sociales, en particular de disciplinas como la psicología y la sociología. Luego de unirse
con una concepción distinta sobre el papel del Estado, las ciencias sociales estuvieron en
capacidad de establecer una alianza con el Estado y de emprender una forma bastante
novedosa de administración y vigilancia sobre las vidas de los individuos. Otra de las
cuestiones centrales en este proyecto era la posibilidad de comparar las capacidades de
los individuos (salud, inteligencia, longevidad) frente a estándares específicos. En nuestra
opinión, es posible comprender por qué surgió el presupuesto y costeo estándar en
los primeros años del siglo XX, si los situamos en el cambio general en la forma de
administración de la vida social que sobrevino con el paso de siglo.
Un cuarto y último aspecto tiene que ver con el nivel de análisis que hemos realizado.
Hemos puesto un gran énfasis en lo que podríamos llamar discursos programáticos en
oposición a los discursos contables, tal y como se dieron en determinadas empresas.
Esto no es porque consideremos que estos últimos no son importantes. Tampoco
tiene que ver con el hecho de que estimemos nuestra preocupación como totalmente
independiente de un nivel de análisis más técnico. Para clarificar nuestra perspectiva,
podría ayudar si señalamos lo que estimamos como dos series distintas de eventos y
las relaciones que plantean entre sí. El primero, en el que nos hemos concentrado en
el artículo, lo podemos definir como programas discursivos para la administración y el
cálculo de actividades dentro de la empresa y dentro de la sociedad en general. El otro,
que llamamos tecnológico, se ocupa de la operación real de las prácticas contables y de
la elaboración de éstas a través de técnicas y procedimientos particulares. Nuestro punto
es que estos dos niveles son distintos, pero dependen el uno del otro de manera vital.
Un programa discursivo (para calcular las ineficiencias individuales, por ejemplo) sólo
puede cumplir con su propósito si tiene como contraparte la tecnología adecuada. Este
programa aporta a la tecnología mediante un reporte general que ofrece de la realidad, de
1 Hace referencia a los inicios del siglo XX. Nota de los Editores.
tal manera que ésta pueda conocerse y, también, haciendo visible ciertas actividades de
modo que sean inteligibles a través de una serie de categorías generales. Un programa es
también el espacio para la articulación de los problemas, la negociación y el conflicto de
intereses. Existe, por supuesto, un importante movimiento en el mecanismo que permite
la unión del nivel programático con el tecnológico. Y es precisamente esa holgura de la
unión entre las partes lo que nos motiva a señalar su existencia.
Estos son los aspectos esenciales que moldean nuestro pensamiento en el artículo. Si
son válidos para comprender la contabilidad como una práctica social y organizacional, las
repercusiones pueden ser significativas. Entonces, la contabilidad ya no podría estimarse
como un proceso neutral y objetivo. Pasaría a ser vista como una parte importante dentro
de las redes de relaciones de poder que se desarrollan en el tejido mismo de la vida
social y organizacional. Se convertiría en un elemento constitutivo de uno de los modos
de normalizar la gestión socio-política, cuya preocupación es la de hacer visibles todas
las formas de actividad del individuo, considerando su papel en la operación eficiente
de la empresa y la sociedad.
II. El presupuesto y costeo estándar

Entre los años de 1900 y 1930 se encuentran los primeros borradores de las teorías
de presupuesto y costeo estándar en la literatura contable. Esto es una novedad para la
contabilidad. A un nivel meramente técnico, la innovación que ocurría no era menos que
una completa redefinición de la contabilidad de costos. En lo sucesivo, su preocupación
ya no estaría en determinar solamente los costos reales (Nicholson, 1913; Church, 1917;
Epstein, 1978, pp.90-120) de la producción o de las actividades. Se avecinaba una
expansión de su territorio para permitir que se ocupara tanto del futuro como del pasado.
La virtud de estas nuevas prácticas estaba en su capacidad de producir rutinariamente
ciertas preguntas sobre los despilfarros y la eficiencia en la utilización de los recursos, sin
importar si se trataba de recursos humanos, financieros o materiales y en la cantidad de
niveles de análisis que fuera necesario. Se podría, por ejemplo, rutinariamente señalar y
analizar las diferencias de lo real frente a lo estándar o planificar al nivel de las ganancias
totales de la firma, o al nivel de los materiales o del trabajo utilizado en la producción, o
al nivel de cada una de las personas responsables dentro de la firma.
Las historias existentes sí notan la importancia de la introducción del costeo estándar.
Para Sowell (1973) el costeo estándar involucraba el desarrollo de una serie de técnicas
y de bases teóricas para la predeterminación “científica” de los costos de la materia
bruta, del trabajo y de los costes indirectos de fabricación, y también un análisis de las
diferencias entre tales costos y lo real, y los costos históricos. Solomons (1968) identifica
algunos temas similares en una serie de escritores, en específico en Harrington Emerson
(1919) y Charter Harrison (1930).
Lo que nos interesa aquí es la forma en la que esas historias existentes interpretaron
el desarrollo del costeo estándar. Estas historias tienden a narrar el surgimiento del
presupuesto y costeo estándar a través de dos criterios distintos. Uno de ellos consiste
en una exposición detallada y cuidadosa de las ideas y las técnicas, en los términos de
aquellos que en su tiempo las desarrollaron o difundieron. Este es el enfoque que toma
Sowell (1973), quien declara que su tarea es la de presentar “en una sucesión cronológica,
aquellos eventos relacionados, fuerzas, individuos e ideas que han contribuido o que
han desarrollado” (p. 2) un conjunto teórico y técnico llamado costeo estándar. Una vez
lo ha logrado, a través de una enorme cantidad de fuentes consultadas y descritas, Sowell
concluye su trabajo. Un segundo enfoque, que es adoptado por Solomons (1968), es el
de interpretar esas nuevas prácticas a través de la lente del progreso, y señalar aquellos
caminos difíciles y que a menudo conducían a errores, desde donde partió el cálculo de
costes hasta progresar a su nivel actual de sofisticación. De tal manera, Solomons ataca
las “debilidades” encontradas en uno de los primeros bosquejos alrededor del costeo
estándar, el de Emerson, y señala las fallas en su capacidad analítica y en la claridad de
pensamiento relacionada con la escritura que documentó este proceso.
Nuestro propósito en este artículo es darle una interpretación diferente al surgimiento
del costeo estándar. No vemos que el desarrollo del presupuesto y costeo estándar sea parte
del despliegue de un conjunto teórico-técnico de utilidad social, cuya lógica subyacente
es la del progreso. Nos parece mejor proponerlo como una importante contribución en
el desarrollo de un conjunto de prácticas que se traducen en una forma de gestión socio-
política, y que se ocupan de los individuos y su funcionamiento eficiente.
El presupuesto y costeo estándar proporcionaron un marco teórico y una técnica
novedosa que sirvieron para hacer evidentes las ineficiencias de los individuos dentro
de la empresa. En indagaciones rutinarias sobre los despilfarros o la ineficiencia en el
empleo de recursos humanos, financieros y materiales, el presupuesto y costeo estándar
complementaron las preocupaciones tradicionales de la contabilidad con aspectos como
la fidelidad y la honestidad de las personas. La contabilidad de costos estaría ahora en
capacidad de ocuparse de las personas y otorgarles cierta responsabilidad relacionada con
los estándares establecidos para el desempeño. Con este paso, la contabilidad extendió
de manera significativa su dominio, insertando al individuo en una red de prácticas de
cálculo que buscan no sólo la gestión operativa sino la eficiencia.
A través de un número de textos centrales que se difundieron entre el periodo de
1900 y 1930, es posible identificar el cambio que implicó el surgimiento del presupuesto
y costeo estándar. Garcke y Fells (1911) hacen la siguiente afirmación sobre el papel de
las cuentas de costos sistemáticas y su importancia en la gestión:
Es solamente a través de registros sistemáticos que se pueden prevenir los despilfarros,
las mermas y los fraudes, y que los empleadores pueden conocer el costo de cualquiera
de los artículos que manufacturan, y que pueden estar en capacidad de determinar
de modo preciso y científico, no sólo por aproximaciones y azar, sus ganancias o sus
pérdidas, no sólo en el grueso de sus transacciones durante un periodo, sino también en
cada transacción individual que realicen. (Garcke y Fells, 1911, pp. 3-5)
Del mismo modo, A. L. Dickinson (1908, citado por Garcke y Fells, 1911, pp.7-8)
señala los principales objetivos de un sistema de costos moderno. Estos deben ser:
1. Determinar el costo del mismo producto en periodos diferentes dentro de la misma
fábrica, o en el mismo periodo en diferentes fábricas, y de esta manera remediar las
desigualdades en costo reduciendo los resultados obtenidos a la mejor opción.
2. Proporcionar un registro preciso de los inventarios que se tienen y así facilitar una
reducción de las existencias y del capital que se pueda usar garantizando la eficiencia.
3. Preparar información estadística sobre los costos de las partes, la cantidad y la
variedad de la producción, la eficiencia relativa de las diferentes clases de trabajo, y los
costos relativos del trabajo y el material en distintos periodos y fábricas.
4. Preparar informes periódicos y condensados de las ganancias y las pérdidas, que
de manera ágil les proporcionen a los directores toda la información material sobre los
resultados de su negocio.
Estas declaraciones son admirables por su rigor. Sin embargo, aquello de lo que
carecen es lo que en realidad nos interesa para nuestros propósitos. En ninguna de
estas declaraciones hay una afirmación clara sobre los propósitos que deben cumplir
unos costos estándar o predeterminados. Como consecuencia, tampoco aparecen los
materiales que permitirían la operación de una rutina tecnológica de costos estándar.
Por los años de 1930, en los textos que se producían en ambos lados del Atlántico,
ya estaban claramente establecidas una serie de nuevas y prominentes adiciones al
vocabulario empleado en las cuentas de costos. Algunos términos son “el costo estándar”,
“el análisis de variaciones”, “el presupuesto” y “el control presupuestario”. Esta ruptura y
sus repercusiones es lo que nos concierne. Una de las maneras de indicar este cambio sería
diciendo que se pasó de “registrar los costos de producción” a “registrar el rendimiento
de todas las actividades que pueden generar alguna sospecha sobre su costo”.
Charter Harrison (1930) expresa con más claridad su inconformidad con el viejo
sistema y la promesa del nuevo:
El más grave defecto del plan de costeo por órdenes de trabajo es que falló, de la
forma más rotunda y funesta, en conseguir el propósito básico de cualquier sistema
de costos: el de llamar rápidamente la atención de las directivas sobre la existencia de
ineficiencias que se podían prevenir y luego tomar acciones para eliminarlas en la etapa
más temprana posible. (Harrison, 1930, p. 8)
Y de nuevo:
Una de las principales ventajas del costeo estándar […] es que el trabajo administrativo
que se desprende de la operación de un sistema de costos estándar apropiadamente
diseñado, es mucho menor que el que requiere cualquier plan completo de costeo por
órdenes de trabajo. Este hecho se hace evidente cuando se considera que con los costos
estándar nos ocupamos del principio de excepción, es decir, de las variaciones que se
derivan de los estándares (Harrison, 1930, p. 12, la cursiva es añadida).
Para nuestras preocupaciones en este artículo hay una dimensión crucial sobre esta
innovación. El principio de costeo estándar hizo posible que se pudieran otorgar ciertos
estándares y normas de comportamiento para cada individuo dentro de la firma. Cada
uno, en relación a todas las actividades que realiza o dirige, puede ser susceptible de
un proceso continúo de análisis. La inculcación de es estas normas se ocupa no sólo del
comportamiento fisiológico del trabajador de escritorio, sino también de la actividad
mental del ejecutivo. Veamos lo que dice Charter Harrison nuevamente:
Hemos aumentado la eficiencia del hombre promedio porque aplicamos los principios
de la administración científica sobre su trabajo. En lugar de permitir que procediera de
modo caprichoso, le hemos proporcionado unos estándares de cumplimiento que han
sido determinados cuidadosamente y que son posibles por una normalización de las
condiciones, además de ofrecerle un entrenamiento científico que es complementado
por una recompensa de eficiencia. Hemos combinado las ciencias mecánicas y la
psicología, permitiendo que cada hombre, mujer y niño en este país pueda ahora
recoger los frutos de este esfuerzo. (Harrison, 1930, pp. 27-28)
Con este paso se estableció la posibilidad de tener un conocimiento de cada

individuo involucrado en la empresa. El individuo tendrá visibilidad y una asignación de
responsabilidades. Las actividades de la persona pueden ser reconocibles de acuerdo
con los estándares establecidos y las desviaciones de la norma. El presupuesto y costeo
estándar permitió que se pudieran apuntalar ciertas responsabilidades para prevenir
ineficiencias en el nivel del individuo mismo pues de allí es que se derivan. El elemento
humano en la producción, y más importante, en cada persona, puede ahora reconocerse
a través de sus contribuciones a la eficiencia de la empresa.
La importancia del presupuesto y del costeo estándar como innovación, sin embargo, no
es sólo intrínseca a la contabilidad y la organización, y a la gestión de la empresa. Hemos
sugerido que debe ubicarse junto al surgimiento de una serie de discursos y prácticas que,
tanto en Estados Unidos como en Gran Bretaña, se dieron al principio de este siglo y se
ocuparon de la salud física y mental de la población. En su preocupación por la eficiencia, estas
prácticas tienen unas implicaciones a nivel macro y micro. Toman como su objetivo la salud
y la eficiencia de las naciones como un todo, y ciertas preguntas detalladas sobre los hábitos,
los estilos de vida y las actividades de los individuos. Su preocupación subyacente estriba en
establecer cómo las modificaciones en la eficiencia pueden fortalecer la salud, lo que constituye
abiertamente una preocupación política en la que la salud y la productividad del individuo
se relacionan con la de la colectividad. Creemos que el costeo estándar puede considerarse
como un aspecto importante en esa preocupación por establecer normas y estándares para
las actividades de los individuos, y cómo éstos pueden repercutir en su eficiencia. Sugerimos
que en el nivel empresarial, el presupuesto y el costeo estándar contribuyen a la creación
de una tecnología que facilita y permite que toda una serie de actividades de las personas
puedan ser visibles y asumidas con responsabilidad. Dentro de la empresa, finalmente, se
puede literalmente hacer que todos los individuos sean responsables.
Las imprecisiones para establecer si la noción de lo estándar en las primeras formulaciones
del costeo estándar, significaba un ideal o algo posible, y la pregunta sobre la verdadera
posibilidad de localizar la fuente de las mermas (Solomons, 1968, p. 41), no son cuestiones
cruciales para nuestros propósitos. No buscamos evaluar el valor verdadero en el costeo
estándar ni su utilidad práctica. En su lugar, nos ocupamos de determinar esa práctica como
una forma de poder social, un elemento importante que se traduce en la capacidad de
someter al individuo a una forma cada vez más detallada de escrutinio y observación. En su
expresión más pura, esta forma de poder busca que el individuo sea testigo de sus propias
deficiencias. Allí, el individuo se convierte en una entidad que autorregula su vida, pero
que lo hace a través de unos estándares que han sido establecidos para él. El presupuesto
y el costeo estándar, sugerimos, son centrales en ese proceso.
III. La nación eficiente y el individuo eficiente

El presupuesto y el costeo estándar proporcionaron una manera de expresar en
términos monetarios la contribución de los individuos a la eficiencia colectiva de la
empresa. Esto permitió que las desviaciones de la norma fueran puestas en el nivel del
individuo. Durante este periodo, la eficiencia colectiva de la nación fue expresada en
términos diferentes y con diferentes objetivos en mente. Sin embargo, en el proceso
de atribuir visibilidad al individuo surgieron algunos paralelos sorprendentes (alrededor
de su salud e inteligencia) a través de los que se podía detectar su contribución a la
eficiencia colectiva. También existieron similitudes en la forma en la que debía lograrse
esa detección. Las desviaciones estadísticas de la norma fueron esenciales en la tarea de
individualizar las diferencias. También, se desarrolló un cúmulo de técnicas de gestión
socio-política que permitían que la observación penetrara en lo más mínimo de la vida de
los individuos (Armstrong, 1983), con el fin de corregir sus desviaciones de la norma.
Queremos identificar aquí las preocupaciones y prácticas que nos parecen más
importantes. Estas pueden ubicarse en un buen número de distintos niveles. Uno de esos
niveles lo hemos llamado, siguiendo las propuestas de otros autores (Searle, 1970; Hays,
1959; Haber, 1964), como el discurso sobre la eficiencia nacional. Este ha existido a
través del vocabulario político popular, en escritos periodísticos y también en los aparatos
gubernamentales y del Estado. Un segundo nivel es el que trata de los escritos filosóficos
y sociológicos, y del surgimiento al interior de éstos de una noción según la cual se
puede intervenir activamente dentro de la sociedad y dentro de la vida de los individuos.
Estos escritos creían contribuir a un objetivo principal que se puede denominar como la
administración racional de lo social y la activa promoción del progreso. El Estado debía
jugar un papel principal en este programa. El tercer nivel es el de las prácticas reales de
gestión socio-política (eugenesia, higiene mental, evaluación mental) en relación con la
aplicación de tales esquemas. Como lo mencionamos antes, no vemos esas prácticas
como la simple implementación de los dos primeros niveles que hemos identificado. Sí
consideramos, no obstante, que éstas pueden relacionarse y comprenderse en términos
de estos grupos más generales de preocupaciones.
III.1. El discurso de la eficiencia nacional

Un número de escritores han argumentado de manera convincente (Searle, 1970;
Hays, 1959; Haber, 1964) que la noción de eficiencia surge en los primeros años de
este siglo como una “etiqueta conveniente” bajo la cual se pueden agrupar una serie
de asunciones, creencias y demandas relacionadas con el gobierno, la industria y la
organización social. Mientras que somos cuidadosos en no pensar que esta noción de
eficiencia es usada de la misma forma por todos los que la han comentado, y tampoco
que presupone un acuerdo en cuestiones de políticas sociales o industriales, sí vemos
que es un tema muy recurrente en los primeros años de este siglo. Por supuesto, sabemos
que es una noción que varía no sólo de un campo de aplicación a otro, sino entre
distintos contextos nacionales.
Uno podría corroborar la existencia de un discurso sobre la eficiencia nacional a través
de escritos de periódicos, de los argumentos de los políticos y de los escritos médicos y sus
afines. De tal manera, el escritor británico Arnold White (1901), en su muy demagógico
libro Efficiency and Empire, cuyo material había aparecido publicado el año anterior en
artículos de periódicos, proclamó la necesidad de realizar una reevaluación minuciosa de
los valores políticos y morales de la nación. White era un escritor polémico, no obstante,
si consideramos que Gran Bretaña se encontraba en una época de desestabilización
por una serie de revelaciones y de desastres relacionados con la Guerra de los Bóer, sus
argumentos esta vez no estaban fuera de tono.
White consideraba que la ineficiencia resultaba de un deterioro físico y moral. La
clase media se había convertido en buena parte en una “clase de buscadores de placeres”
mientras que las clases trabajadoras “artificialmente restringían su actividad laboral” (p.
310). Mientras tanto, la bebida ejercía su dominio sobre todos los grupos sociales. El
resultado fue un ablandamiento del carácter de los gobernados y de los gobernantes.
Pero, el primer elemento de la eficiencia, de acuerdo con White, era la salud (p. 95).
Aquí el problema era visto como algo mucho más profundo. “Nuestra especie”, declaraba
White de manera dramática, “está siendo propagada y aumenta continuamente por
causa de personas insignificantes que se han criado en la calle” (p. 100). Con esto, White
se estaba refiriendo a “los niños de colegio con anteojos, hambrientos, escrofulosos y
epilépticos” que “se convertían en novios tísicos y novias escrofulosas” (pp. 101-102).
En ciertas instituciones como la Armada, la Marina y la Policía, se considerada que la
población estaba principalmente compuesta por “pacientes recién dados de alta del
hospital, debiluchos con mal aspecto, individuos con vidas sedentarias, dedicados a
la bebida y enfermos” (pp. 107-108). En resumen, la nación se estaba deteriorando
rápidamente y el Estado no estaba tomando ninguna medida para evitarlo.
White fue sólo uno de muchos periodistas que sugirieron la necesidad de un nuevo
norte político que pudiera darle vitalidad a un programa de “eficiencia nacional”. Estos
asuntos, además, no eran ajenos a los argumentos y a las declaraciones de los políticos.
Mientras que el astuto político Roseberry se alejaba de los excesos periodísticos de White,
admitía, no obstante, que estaba “sustancialmente de acuerdo” con las últimas opiniones
de éste (Searle, 1970, p. 54). La cuestión de la eficiencia nacional estaba, en el fondo,
muy relacionada con la organización social. Alemania y Japón fueron utilizados como
modelos o ejemplos fundamentales de una forma de organización social que promovía
la eficiencia a través de la incorporación de la ciencia en el arte de la política.
El mejoramiento de la psique nacional fue uno de los elementos del programa de
eficiencia nacional. La necesidad de esto se vio resaltada por la mala condición física de
aquellos que quisieron alistarse en la Guerra de los Bóer. Así, en Manchester, en el año
de 1900, de los 11000 voluntarios que se presentaron 8000 fueron rechazados por su
mala salud, y los 2000 hombres restantes fueron encontrados aptos sólo para la milicia
(Searle, 1970; Winter, 1980).
El ambiente que se generó alrededor de la cuestión de la salud física era de pesimismo
y en ocasiones se traducía en histeria. La preocupación estaba en el hecho de que Gran
Bretaña estuviera criando una raza de degenerados, y esta sensación era más fuerte a
medida que se descendía por la escala social. White había sugerido algunas restricciones
para contraer matrimonio con el fin de paliar un poco este problema (1901, p. 111). El
movimiento de la eugenesia fue la versión más extrema de estos argumentos y reclamaba
la “esterilización de los no aptos”, pedido que fue ganando terreno para luego aparecer
en los debates políticos. Esto no fue, además, una cuestión de políticas partidistas. La
eugenesia atraía a los socialistas fabianos y a los conservadores por igual. Los enfermos
debían ser controlados por su propio bien y por el funcionamiento eficiente de la
sociedad.
La eficiencia también sería una palabra clave en su relación con la maquinaria
gubernamental, la educación y el papel del científico experto dentro del gobierno. El
propósito del Estado era promover la “buena vida” de sus ciudadanos y desarrollar la
naturaleza moral del hombre (Dyson, 1980, p. 192). Para lograr esto, la aplicación del
conocimiento y el entrenamiento científico era algo necesario. No está del todo claro si
esto quería decir que las decisiones fundamentales debían ser tomadas por expertos o
si la política y la administración pública debían convertirse en una ciencia. Es claro que
ambas líneas de interpretación existían y la última se tradujo en una forma institucional
al final del siglo XIX, a través de la fundación de la London School of Economics, a manos
de los Webbs. El principio que estaba en juego aquí decía que “las reconstrucciones
sociales exigen tanto entrenamiento especializado y estudio consistente como la
construcción de puentes y vías ferroviarias, la interpretación de la ley o los adelantos
técnicos en la maquinaria y en los procesos mecánicos” (citado por Searle, 1970, p. 85).
De nuevo, este era un asunto que trascendía las filiaciones políticas. Roseberry, el líder
de los “Imperialistas liberales” hizo un llamado por un gobierno a través de “métodos
científicos”. Asquith, por su lado, sugirió que la reforma social debía desarrollarse “no
como una cuestión moral […] sino como una cuestión de eficiencia imperial y social”
(citado por Collini, 1979, pp. 83-84).
Esto, claro, no constituye más que una mirada sugestiva sobre la literatura que nos
permitiría constatar la existencia y los alcances del discurso sobre la eficiencia nacional
en Gran Bretaña, en los primeros años del siglo XX2. No obstante, sentimos que es
suficiente para respaldar nuestros argumentos sobre el hecho que el término “eficiencia”
proporcionó un grado de coherencia para la identificación y la expresión de toda una serie
de preocupaciones nacionales. Si esto nos ha permitido hablar de una ideología alrededor
de la eficiencia que se dio en Gran Bretaña durante ese periodo, ¿podríamos decir lo
mismo en el caso de los Estados Unidos? Parecería que esto lo podríamos responder de
modo afirmativo, sin dejar de considerar el contexto socio-político diferente de la sociedad
Norteamericana. La era progresista, como lo ha expresado un autor, “está casi hecha a la
medida con el fin de estudiar a los norteamericanos enamorados de la eficiencia” (Haber,
1964, p. IX; Hays, 1959). La “manía de la eficiencia” de la era progresista consistía en “un
derroche de ideas y emociones por las que se predicaba un evangelio de la eficiencia, sin
ningún tipo de reparo, a los empresarios, trabajadores, doctores, amas de casa y profesores
[…]” (Haber, 1964, p. IX). En este sentido, la eficiencia se refería a un atributo personal,
a un principio mecánico de la razón insumo-producto de una máquina, a la eficiencia
comercial en forma de ganancias, y a la eficiencia concebida como una relación entre los
hombres. En este último sentido, posiblemente el más importante para nuestros propósitos,
la eficiencia quiere decir eficiencia social, lo que a su vez significa organización social.
2 En el texto original: de este siglo. Nota de los editores.

Si se pudiera hablar aquí de una “política de la eficiencia”, ésta se centraría alrededor

de asuntos como la democracia y la formación de expertos. La sabiduría científica sería
utilizada para promover la causa del “buen gobierno”, ya sea a un nivel local o de la
fábrica. “Democracia” significaría un gobierno para la gente basado cada vez más en
hechos, una comunión entre el experto y el ciudadano que es esencial para un buen
gobierno (Haber, 1964, p. 110). Un gobierno eficiente se lograría a través de funcionarios
expertos que actuaran en el interés de los ciudadanos, considerando que estos últimos
no tienen una posibilidad real de alcanzar el nivel de habilidad requerida:
Los ciudadanos que habitan en grandes ciudades deben reconocer sin rodeos su
necesidad por un servicio profesional en representación de sus intereses […] Aún los
particulares más eficientes no están en capacidad de enfrentar con diligencia los asuntos
gubernamentales especializados. Los ciudadanos se mostrarán como eficientes a través
de su apoyo a los esfuerzos constructivos para mejorar la función del gobierno (citado
en Haber, 1964, p. 112).
El uso de nociones de eficiencia en asuntos gubernamentales puede encontrarse en

cuerpos como la Presidential Commission on Economy and Efficiency que fue reemplazado
por el Bureau of Efficiency cuando se posesionó la administración del presidente Wilson
(Haber, 1964, p. 113-114). Esto no fue simplemente una preocupación federal; los
Estados comenzaron pronto a establecer sus propias comisiones de eficiencia. Wisconsin
dio el primer paso en 1911 y para el año de 1917 ya existían estas comisiones en al
menos 16 estados. Los logros de estas comisiones consistían principalmente en haber
consolidado las agencias estatales, en mejorar las técnicas contables de costos y en
conceder más poderes para el gobernador (Haber, 1964, p. 115).
El gran mérito de la noción de eficiencia fue, no obstante, su flexibilidad, o al menos
su habilidad de proporcionar un punto de encuentro para argumentos que podían cubrir
una gran variedad de asuntos. La eficiencia social no era la única preocupación en los
primeros años de este siglo. También fue central la cuestión del uso eficiente de los
recursos que se derivaba del principio de conservación. La idea de la conservación, que
se lograba mediante un uso planeado y eficiente de los recursos naturales, abarcaba
aspectos como la gestión de los recursos hídricos y la conservación de los bosques (Hays,
1959). Además, la elasticidad del término “conservación” permitió que fuera llevado hasta
el problema de la conservación de la salud humana. En 1910, el National Conservation
Congress organizó una comisión permanente sobre “recursos vitales” que se ocupó de
la salud pública y estableció divisiones para que trataran el tema de los bosques, las
tierras, las aguas y los minerales. Dos años después, este congreso dedicó su sesión anual
exclusivamente para tratar la “conservación de la vida humana” (Hays, 1959, p. 176).
Adicionalmente, en 1909, el National Conservation Congress incluyó algunas conferencias
sobre la conservación de los principios en los jóvenes, la conservación de la vida de los
niños mediante la eliminación de su participación en la fuerza laboral, la conservación
de la belleza de las ciudades, la eliminación del mal uso de la educación y de la guerra,
la conservación de la humanidad y la conservación de la raza anglosajona.
III.2. Concepciones filosóficas y sociológicas de un elemento

social racionalmente administrado
Estas fueron las formas más contundentes y que con mayor facilidad pudimos
identificar sobre la aparición de la idea de la eficiencia en los Estados Unidos. De nuevo,
sentimos que éstas respaldan nuestro argumento sobre el hecho de que el término de
eficiencia fue muy importante en los debates socio-políticos de la época. Ahora, nos
gustaría cambiar la perspectiva hacia los debates filosóficos y sociológicos de ese mismo
periodo. En este nivel, consideramos que el surgimiento de una forma particular de
argumentación filosófica y política, en las primeras décadas del siglo XX, le imprimieron
legitimidad y sentaron unas amplias bases para el proyecto de eficiencia nacional. En
particular, proporcionaron el principio teórico para un arte de gobernar que se apoyaba
en dos nociones principales. La primera consiste en la ratificación de la posibilidad de
un orden social racionalmente administrado y manejado, que podría emprenderse con
la ayuda de un conocimiento neutral y objetivo. La segunda noción está en una idea
específica sobre la naturaleza de las relaciones sociales que unen al individuo con la
sociedad. Aquí, la imagen proyectada es la del individuo como parte de una máquina
social concebida como organismo.
El sociólogo Spencer (1878) ha propuesto un estudio científico de la sociedad cuyo
propósito sea el de “no guiar un control deliberado de la evolución social, sino mostrar que
tal control es completamente imposible y que lo mejor que puede hacer el conocimiento
organizado es enseñar a los hombres a someterse rápidamente a los factores dinámicos
que están dándose” (Hofstadter, 1955, pp. 43-44). En el periodo del que nos hemos
ocupado, se había generado un repudio en los debates filosóficos y sociales por ese
sometimiento resignado a las leyes sociales. La literatura del pragmatismo fue central en
ese proceso de repudio. Como lo ha expresado un autor:
El punto de vista de White simpatizaba con la expresión de ese periodo que recurría al
progreso automático y al liberalismo para su salvación. El pragmatismo fue absorbido
por la cultura nacional cuando los hombres comenzaron a pensar en la manipulación
y el control. El Spencerismo había sido la filosofía de lo inevitable; el pragmatismo se
convirtió en la filosofía de la posibilidad. (Hofstadter, 1955, p. 123)
El pragmatismo se ofreció como una legitimación filosófica de ese periodo que

de manera creciente se ocupó de un manejo y control determinado, racional, de las
cuestiones sociales. En particular, en los escritos de James el pragmatismo buscaba
afirmar: “[…] la idea fundamental de un amplio universo en donde la incertidumbre, la
elección, las hipótesis, las novedades y las posibilidades estén naturalizadas [...]” (John
Dewey, citado por Hofstadter, 1955, p. 123).
En la búsqueda por naturalizar estos conceptos, se daba cabida a la esperanza por
hallar un espacio dentro del cual la racionalidad humana pudiera moldear y reformar
activamente la organización social.
El pragmatismo fue, principalmente, un fenómeno Norteamericano. En Gran Bretaña
surgió una propuesta similar de parte de los filósofos que reflexionaban sobre el futuro
político del Nuevo Liberalismo (Freeden, 1978). Aquí, encontramos que los argumentos
de Hobhouse sostienen que la mente humana debe ser vista como parte del proceso
completo de la evolución. Si se considera que como consecuencia del proceso de
evolución, la mente ha evolucionado hasta una racionalidad compleja, sólo podría
ésta ejercer su influencia en otros procesos si se configura de manera idónea. Así, la
racionalidad humana, en su forma científica distintiva, ha dotado a la humanidad con:
“el inmenso poder de controlar las condiciones, las externas y las internas, de la vida
[…]” (Hobhouse, 1911, p. 156). Para Hobhouse: “El punto decisivo en la evolución de
pensamiento […] es alcanzado cuando la idea del desarrollo de la humanidad se hace
explícita en la conciencia como el principio rector del esfuerzo humano […]” (Hobhouse,
1911, p. 155).
La ciencia social que es concebida de esta forma se puede convertir en un instrumento
útil para ejercer un mejor control y dirección del progreso humano. La ciencia social
puede servir a las necesidades humanas como lo hace la ciencia natural, si se adapta y
se usa de manera consciente para alcanzar los fines determinados. De acuerdo con el
sociólogo norteamericano Lester Ward:
Es sólo a través del control artificial de los fenómenos naturales que la ciencia está
hecha para encargarse de las necesidades humanas. Y si en verdad las leyes sociales son
análogas a las leyes físicas, no existe una razón para que a la ciencia social no se le dé
una aplicación práctica como sucede en el caso de las ciencias físicas (Ward, 1918, p.
352; citado en Hofstadter, 1955).
La introducción de un espacio para la elección racional involucra la posibilidad de

desarrollar una ciencia social aplicada. El conocimiento pude enfocarse en un aspecto.
Su función podría ser la de seguir la racionalidad humana, con el propósito de mejorar
su efectividad, a través de múltiples escenarios o campos de acción. El conocimiento y la
práctica científica social podrían, en su actual situación, formar un equipo con el Estado
para contribuir en una mejora deliberada y decidida de la organización social, y de la
vida y el comportamiento de los individuos que lo conforman.
Esta concepción distinta sobre la naturaleza de lo social y la posibilidad de administrarlo
racionalmente, se expresa en la idea de la máquina social y de las relaciones orgánicas
que vinculan a los individuos con ella. En Gran Bretaña, por ejemplo, el socialista fabiano
Sidney Webb proclamaría que:
Deberíamos tomar más precauciones para mejorar el organismo social del que formamos
parte, en lugar de perfeccionar nuestro desarrollo individual. Tal vez, el desarrollo
perfecto y coherente de cada individuo no es necesariamente el de ejercitar hasta el
punto máximo su propia personalidad, sino el del cumplimiento, en la mejor manera
posible, de su humilde función en la gran máquina social (Webb, 1899, p. 58; citado
por Freeden, 1978).
La elaboración de una filosofía para lo que se convertiría en el Nuevo Liberalismo de

la política británica tomó, como una de sus corrientes importantes, el dilema de cómo
lograr que el ideal liberal más tradicional de libertad del individuo fuera compatible
con una concepción orgánica de lo social (Freeden, 1978, pp. 25-75). Para Hobhouse
(1911), la sociedad estaba conformada por: “[…] individuos y nada más que individuos,
de la misma forma en la que el cuerpo está conformado por las células y los productos de
ellas […]” (p. 30).
Pero, de la misma manera en la que uno fallaría en entender la vida de un cuerpo al
estudiar de forma separada sus células, no se podría comprender la sociedad sólo por
sus individuos.
Debemos, por igual, tomar en cuenta esa interconexión orgánica en donde el proceso
vital de cada célula por separado coopera para mantener la salud del organismo que
los contiene. Así, del mismo modo, para comprender el orden social debemos tener en
cuenta no sólo a los individuos y sus capacidades y logros, sino a la organización social
en virtud de la cual los individuos actúan y de manera conjunta producen lo que hemos
llamado resultados sociales. […] (Hobhouse, 1911, p. 29)
Una de las tareas importantes que enfrentaba el reformador social era la de rediseñar
la organización social de tal manera que la cooperación de los individuos para producir
resultados sociales funcionara de la manera más eficiente posible. Contrario a la imaginería
mecánica de Webb, en la que la libertad del individuo parecía esfumarse en el proceso
de asumir un rol social, Hobhouse argumentaba que:
[…] la vida del cuerpo no se perfecciona al restringir la vida de las células, sino por
mantener ésta en su nivel más alto de eficiencia. Tampoco podemos desarrollar el
organismo al reducir sus células a un modelo uniforme. Por el contrario, este desarrollo
se dará si permitimos que cada tipo de célula varíe de acuerdo con su línea, siempre y
cuando que estas múltiples variaciones sean al final mutuamente compatibles. Esto se
acomoda perfectamente a la sociedad, desde su expresión más pequeña hasta la más
amplia (pp. 90-91).
Estas dos dimensiones de los debates sociológicos y filosóficos de la época se

complementaban muy bien. El elemento social racionalmente administrado consistía
en que las preocupaciones por el individuo pudieran ser formuladas en términos de las
metas colectivas de la sociedad. Una preocupación por el comportamiento individual era
una preocupación por la sociedad pues las dos eran orgánicamente interdependientes.
La reforma social podía concebirse de forma análoga a la reforma de la empresa. Ambas
pedían la eliminación de las ineficiencias. La pobreza y la indigencia representaban una
pérdida para todo el conjunto social. Las cuestiones de la reforma social ya no serían
tratadas solamente en el terreno moral sino también, y de modo intenso, en el terreno
práctico (Freeden, 1978, pp. 117-169). El propósito sería mejorar la eficiencia de los
individuos y reconstruir las bases de su interacción para conseguir la minimización de los
despilfarros de su vitalidad (Ritchie, 1891; Hobson, 1914; Ward, 1881).
III.3. Algunas prácticas reales de gestión socio-política

La intervención activa sobre la vida de los individuos es una forma de mejorar los
recursos de la nación. Esta perspectiva no era simplemente una formulación teórica
abstracta sino que tenía una existencia real en el nivel de las prácticas. La eugenesia es
un ejemplo de tales prácticas. Ésta se ocupa del deterioro de los acumulados físicos de la
nación y su efecto en la eficiencia del componente humano de los recursos nacionales.
La eugenesia proporcionó algo que podríamos llamar como un vínculo estratégico entre
cierta teoría de la administración social y cierta concepción de las habilidades humanas
(Rose, 1979). Los argumentos relacionados con el deterioro de las capacidades físicas
humanas de la nación llevaron a la pregunta por el modo más apropiado de intervenir
en la organización de la población. En Gran Bretaña, el aporte principal del movimiento
de la eugenesia (Mackenzie, 1976) fue, quizás, el que proporcionó un principio de
legitimación para una serie de operaciones de los individuos que, se sospechaba,
podrían socavar la fuerza de la nación por causa de sus propios defectos, ya sea en
el campo de la evaluación de la inteligencia (Sutherland, 1972; Rose, 1979) o en la
administración social. En los Estados Unidos la eugenesia se desarrolló más como un
movimiento “práctico” (cf. Haller, 1963; Pickens, 1968; Castel et al, 1982). En 1907,
luego de una serie de intentos que se dieron en la década anterior o en años precedentes
(cf. Kamin, 1974, p. 10), se aprobó una legislación en Indiana y Michigan que permitía
la esterilización de “criminales confirmados, idiotas, imbéciles y violadores” (Castel et al.,
1982, p. 47). Muchos Estados siguieron el ejemplo durante las dos décadas siguientes.
Un amplio debate se desató alrededor de esa legislación, pero este principio derivado
de la eugenesia fue confirmado en 1927 por la Corte Suprema de los Estados Unidos,
cuando se profirió que la esterilización era coherente con el poder policivo del Estado:
Sería extraño que no pudiéramos tomar acciones sobre aquellos que menoscaban
la fuerza del Estado por motivo de esos sacrificios menores, que a menudo no son
siquiera percibidos por los involucrados, de manera que evitemos vernos agobiados por
la incompetencia. Es mejor para el mundo, si en lugar de esperar por su imbecilidad, la
sociedad puede prevenir que aquellos que no son aptos se prolonguen en su especie. El
principio que fundamenta la vacunación obligatoria es lo suficientemente amplio para
cubrir el corte de las trompas de Falopio (citado por Haller, 1963, p. 139).
Este juicio concluyó con un famoso aforismo que afirmaba que “tres generaciones
de imbéciles son suficientes” (Haller, 1963). Los principios de la eugenesia continuaron
esparciéndose durante las primeras tres décadas de este siglo, de tal modo que para 1931,
en uno u otro punto, unos treinta estados ya habían aprobado la ley de esterilización.
Debemos añadir, no obstante, que para el año de 1944 sólo se habían realizado 42.000
esterilizaciones.
Pero no es la eugenesia en sí misma lo que nos preocupa aquí. La eugenesia es
interesante como el ejemplo más extremo de una forma de gestión social que se
ocupaba de la eficiencia del individuo. Finalmente, la eugenesia falló en convertirse en
una tendencia definida de gestión social (Rose, 1979). Sin embargo, en las primeras tres
décadas de este siglo, se desarrollaron a la par de la eugenesia, inicialmente apareciendo
como apoyo para ésta y por último suplantándola como una forma de gestión social, una
serie de intervenciones sociales que tomaron como objetivo al individuo ineficiente. La
higiene mental es un ejemplo importante de tales desarrollos. En 1909 se funda en los
Estados Unidos un Comité Nacional para la Higiene Mental que tiene como objetivo:
Trabajar por la protección de la salud mental del público; ayudar a mejorar la atención de
aquellos que están en riesgo de padecer un desorden mental o de los que ya lo padecen;
promover el estudio de los desórdenes mentales en todas sus formas y repercusiones,
y diseminar el conocimiento relacionado con sus causas, tratamiento y prevención;

obtener de cada fuente confiable que se disponga, la información relacionada con las
condiciones y los métodos para tratar los desórdenes mentales; conseguir el apoyo del
Gobierno Federal hasta un punto deseable; coordinar las agencias existentes y organizar
en cada estado una Sociedad para la Higiene Mental que participe en comunión pero
de manera independiente, de un modo parecido a como lo hace la Sociedad para la
Higiene Mental de Connecticut (citado en Castel et al., 1982, p. 34).
Luego de obtener rápidamente apoyo financiero, los resultados del primer estudio
que realizó este Comité en 1913, en una escuela de Baltimore, mostraron que un
10% de los niños necesitaban de atención psiquiátrica. La guerra imprimió una fuerza
considerable a estos desarrollos. La “neurosis de la guerra” proporcionó nuevo material
para estudio y permitió evidenciar la relación que existía entre los desórdenes psíquicos y
las condiciones cotidianas de vida. En este sentido, la mayor contribución del movimiento
de la higiene mental tiene que ver con el tratamiento de los problemas de los soldados
que regresaban de la guerra.
En los Estados Unidos, el movimiento de la higiene mental se ocupó especialmente de
los problemas de los niños, y jugó un papel destacado en el movimiento de orientación
infantil que floreció en la década de los veinte. La importancia de estos desarrollos
radicaba en la nueva forma de gestión social que permitieron. En palabras de uno de los
líderes del movimiento de orientación infantil:
La clínica (de niños) se encarga de estos problemas no sólo brindando tratamiento para el
niño en el que se manifiestan, sino también para las familias, escuelas y ocupándose de
otros factores como los recreacionales, de otras personas que contribuyen al problema,
y determinando de quién es el desorden que este problema puede estar reflejando
(citado en Castel et al, 1982, p. 35).
Ahora, era posible intervenir en toda esta serie de comportamientos de los individuos
cuyo desempeño estaba por debajo de la norma. El principio rector no estaba en hallar
una cura para la enfermedad o en erradicar los defectos, sino en mejorar la salud del
individuo, en optimizar su funcionamiento. William White declaró este principio de
manera clara en su conferencia inaugural para el Primer Congreso Internacional de
Higiene Mental:
La higiene mental es en este sentido más importante que nunca, y puede verse cómo
su importancia ha cambiado gradualmente de una simple prevención de la enfermedad
mental, lo que implica un programa negativo, hacia la actitud positiva de encontrar
formas y medios para que la gente viva a plenitud. Por mucho tiempo la medicina ha
mantenido como ideales el librarse de la enfermedad y el aplazamiento de la muerte. Ya
es tiempo de que estos ideales sean reemplazados por unos de vida, por un logro real y
creativo. El arte de vivir debe reemplazar ese objetivo primordial de evitar la muerte, y
si de alguna manera logra con éxito reemplazarlo, se encontrará que ha cumplido mejor
con ese objetivo que lo que lo hacían los viejos métodos impulsados por tal propósito.
La salud es un concepto positivo, no negativo (citado en Castel et al., 1982, p. 37).
Las ventajas eran evidentes. Ahora se tenía pleno derecho, se exigía, actuar sobre aquellos
individuos que manifestaban algunas pequeñas desviaciones de la norma estadística que
en años anteriores no habrían sido percibidas. Podría ahora alegarse que se tiene el
derecho de actuar, por ejemplo, sobre los niños que presentaran comportamientos como
“ataques de ira, robo, aislamiento, truhanería, crueldad, hipersensibilidad, hiperactividad
y miedos” (Castel et al., 1982, p. 38). Al menos en principio, no habría en lo sucesivo
ninguna esfera de la vida personal que, una vez manifestada, no pudiera considerarse
como potencialmente perjudicial en el funcionamiento eficiente del individuo.
El centro de todas estas nuevas formas de intervención social era el individuo. Estas
formas lograron traer a la superficie todos aquellos aspectos de la vida personal del
individuo que podrían actuar en detrimento de su salud física y mental, y por lo tanto de
su eficiencia, a la vez que abrieron el camino para una gama de posibilidades de gestión
social. La verificación de la inteligencia proporcionó una dimensión más importante y
amplia de esta estrategia general de evidenciar el nivel de funcionamiento del individuo.
La ventaja de las pruebas de inteligencia era que éstas ofrecían unos medios elaborados y
supuestamente objetivos para diferenciar un individuo de otro. Esto lo hizo con la ayuda
de la estadística que servía para determinar el grado de desviación de un individuo de
las normas (Hacking, 1975; Rose, 1979). Las primeras pruebas fueron desarrolladas en
Francia, en 1905, por Alfred Binet, a pesar de que en 1895 sus principios ya estaban
establecidos claramente:
Debemos valernos del conocimiento y de los métodos con los que contamos en el
presente para diseñar una serie de pruebas que se puedan aplicar al individuo, con
el propósito de establecer distinciones entre ellos y permitirnos deducir algunas
conclusiones generales sobre ciertos hábitos y facultades […] (Binet y Henry, citado por
Rose, 1979, p. 8)
Las pruebas de inteligencia fueron importadas a los Estados Unidos por Terman de
Stanford, Goddard de la Vineland Training School en Nueva Jersey, y por Yerkes de
Harvard. Las pruebas mentales de esa época tenían un vínculo muy cercano con el
movimiento de la eugenesia. Los problemas que se buscaban tenían que ver con la
criminalidad, la pobreza, la indigencia y la ineficiencia, y todos eran tratados como una
amenaza a un cuerpo social bien estructurado. La dificultad, sin embargo, estribaba en
la forma de detectar unas características tan engañosas. Mientras que cualquier persona
podría detectar los defectos más extremos y evidentes, ¿cómo sería posible identificar
los individuos con defectos mucho más sutiles? Un observador inexperto fácilmente
podría tomar a tales individuos como completamente normales. Las pruebas mentales
produjeron una “solución” al ofrecer ciertos medios para identificar sistemáticamente
las diferencias sutiles entre los individuos de una gran masa. La estadística y la curva
normal sirvieron como otro ingrediente importante de ese mecanismo para identificar
las desviaciones de la norma (Galton, 1883; Hacking, 1975; Rose, 1979; Sutherland,
1972).
En los Estados Unidos, la cuestión del control migratorio ofreció un terreno
experimental propicio para la verificación mental. Las pruebas que se realizaron sobre
“la gran masa de los inmigrantes promedio” en 1912, revelaron que el 83% de los judíos,
el 80% de los húngaros, el 79% de los italianos y el 87% de los rusos eran “deficientes
mentalmente”. Es importante recordar que las deficiencias mentales eran una forma de
ganar la deportación y parece que las pruebas mentales aumentaron de modo significativo
el número de deportaciones por esta razón (Kamin, 1974, p. 16).
La primera guerra mundial fue un factor adicionalmente poderoso en el aumento
de las pruebas mentales. El programa de pruebas Alpha y Betha fueron aplicados a un
número cercano a los dos millones de personas, y se despertó el interés del público
cuando se reveló que la edad mental de los reclutas blancos era sólo de 13 años (Yerkes,
1921). Al extrapolar estos resultados para el resto de la población de los Estados Unidos
produjo la cifra de unos ¡50 millones de ciudadanos con deficiencias mentales! (citado
por Castel et al., 1982, p. 45). A pesar de que tal cifra fue rápidamente rectificada como
más baja, logró impulsar la difusión de estas pruebas mentales en otras áreas de la vida
social.
En Gran Bretaña, la guerra también fue decisiva para el desarrollo de las pruebas
psicológicas. La influencia del trabajo de C. S. Myers fue crucial aquí. Preguntas sobre
la capacidad con relación al tiempo de trabajo, la selección y el entrenamiento de
trabajadores industriales, la valoración de la “proclividad para los accidentes” como un
atributo personal, mostraron el valor de poder identificar las características psicológicas
personales de los individuos. Myers diseñó e implementó pruebas de selección para
individuos que trabajaban con aparatos auditivos para ubicar a los submarinos enemigos,
y trabajó sobre problemas relacionados con las “neurosis” ocasionadas por la guerra.
Myers insistió en la naturaleza psicológica de lo que fue llamado el “shell shock” y
propuso y puso en práctica métodos psicoterapéuticos para su tratamiento. Su posición
fue enfática:
Los factores psicológicos involucrados en una mera fatiga muscular están rápidamente
perdiendo su importancia si se comparan con los efectos de la fatiga mental y nerviosa,
la monotonía, la apatía, la sospecha, la hostilidad, etc. Por lo tanto, en el futuro el factor
psicológico debe ser la preocupación principal de la industria y el comercio. (Myers,
1920, pp. V-VI)
Los atributos psicológicos de la persona proporcionaron, en verdad, el terreno más

fértil para expresar la preocupación por incluir al individuo dentro de los objetivos de la
empresa y de la sociedad.
IV. La firma como un lugar en la construcción de la

persona gobernable
Las ambigüedades de la palabra eficiencia le permiten operar a través de una serie de
estrategias dispersas que se ocupan del manejo de la vida de las personas. Éstas van desde
amplias plataformas políticas hasta las preocupaciones psicológicas y sociológicas por los
individuos que se apartan de varias maneras de las normas estipuladas. Hemos sostenido
que el conjunto del presupuesto y costeo estándar puede entenderse en los términos de
tales preocupaciones. Sin embargo, el presupuesto y costeo estándar fueron diseñados
para operar dentro de un lugar específico: la firma. Nuestro interés ahora es el de

identificar en qué forma el presupuesto y costeo estándar, en unión con la administración
científica y la psicología industrial, llegaron a definir la firma como un espacio de
naturaleza muy particular. Debe ser uno en donde la eficiencia y la racionalidad deben
prevalecer. Estos objetivos deberían determinarse no sólo en términos de los objetivos
generales de la empresa, sino en el nivel de las actividades y motivaciones finales de cada
uno de los empleados. Inicialmente, identificaríamos al trabajador que está en la fábrica
y finalmente a cada empleado, en términos de la contribución que puedan hacer para
cumplir tales fines. Esto exigiría un proceso de monitoreo y observación continuas. De
tal modo, creemos que el presupuesto y costeo estándar eran un elemento central en
ese proceso.
La creación del costeo estándar en la literatura contable, sostienen los historiadores
contables, tiene una gran deuda con un movimiento que se originó en los Estados Unidos
y que fue conocido como “administración científica”. De acuerdo con Solomons (1968,
p. 37), por ejemplo, no se puede leer el artículo de F. W. Taylor de 1903, sobre la
gestión de tiendas, sin notar que contiene muchos de los elementos esenciales que más
adelante se convertirían en el costeo estándar. Los historiadores contables han llamado
nuestra atención sobre otro de los defensores de las ideas de la administración científica,
Harrington Emerson (ver Sowell, 1973, pp. 206-219; Epstein, 1978, p. 90-120). Su
trabajo sobre la eficiencia no solamente concibió de manera explícita una necesidad por
algo parecido al costeo estándar (Emerson, 1919, pp. 149-172), sino que ejerció una
fuerte influencia en los escritos de G. Charter Harrison, cuyo libro publicado en 1930 ha
sido tomado como uno de los primeros ejemplos de un sistema de presupuesto y costeo
estándar, completamente integrado y racionalizado (Sowell, 1973, pp. 220-270).
Al tomar la administración científica y la contabilidad de costos como un complejo de
interrelaciones, hemos querido sugerir una explicación sobre el tipo de proyecto al que
buscaba contribuir. Este es uno en el que las nociones de eficiencia que se identifican
al nivel del individuo pueden expresarse en términos monetarios y pueden relacionarse
con normas y estándares esperados.
Sin dudas, el cuerpo de pensamiento y práctica que llegó a conocerse como
administración científica fue gestado dentro de esa búsqueda norteamericana por la
eficiencia nacional, a la que nos hemos referido en la sección anterior (Haber, 1964;
Hays, 1959). De acuerdo con F. W. Taylor (1913, pp. 5-7), en las páginas introductorias
de su afamado trabajo Principles of Scientific Management, la tarea era avanzar en la
eficiencia nacional a través de remediar esos inmensos despilfarros que, más allá del uso
pobre y la conservación inadecuada de los recursos naturales, se ocultan en las acciones
cotidianas de los individuos. Roosevelt había sido profético, dice Taylor, cuando estimaba
que la conservación de los recursos naturales no era más que un aspecto preliminar de
una cuestión tan amplia como la eficiencia de la persona, y por lo tanto, de la nación.
Para Taylor el núcleo de esta cuestión está en que mientras los despilfarros de
los recursos naturales son visibles con mucha facilidad, los de los recursos humanos
permanecen escondidos:
Podemos ver que nuestros bosques se desvanecen, que nuestro poder hídrico se
está desperdiciando o que nuestras tierras están siendo arrasadas por inundaciones.
Podemos ver y sentir la ruina de las cosas materiales. Las actitudes torpes, ineficientes
o mal encaminadas de los hombres, sin embargo, no dejan un rastro visible tras de sí.
Apreciar esto reclama un ejercicio de la memoria y un esfuerzo de la imaginación. Y por
este motivo, a pesar de que nuestras pérdidas diarias de esta fuente son mayores que
nuestra pérdida de cosas materiales, la primera nos conmueve vivamente mientras que
la segunda apenas llama nuestra atención. (Taylor, 1913, pp. 5-6)
La administración científica tomaría para sí el proyecto de reemplazar la vaguedad y

otros actos de la imaginación por un conocimiento científico exacto de la organización
social y de la cantidad de despilfarro ocasionado por acciones humanas erróneas. Y su
tarea sería también la de emprender su eliminación sistemática.
No nos interesa refutar aquí los reclamos de cientificidad de Taylor. Por el contrario,
nos interesa la forma como esos reclamos funcionan. Las prácticas y los conocimientos
informales de todo tipo, como los oficios, los trabajos artesanales y las prácticas heredadas
estarían bajo sospecha por sus métodos de operación poco eficientes. Como lo muestra
el fragmento que hemos citado antes, Taylor tenía pocas dudas de que el despilfarro de
estos métodos era inmenso. Gilbreth también ilustraría el despilfarro abrumador que se
daba a través de los movimientos torpes y equivocados en un oficio tan antiguo como
la albañilería (Drury, 1915, pp. 108-113). Taylor señalaba con urgencia la necesidad de
una ciencia para oficios tan mundanos como la excavación o el manejo del hierro, con
el propósito de transformar sus modos improvisados de trabajo.
Esta desconfianza que suscitan las prácticas y conocimientos informales es importante.
Ayudó a legitimar el intento de la administración científica por adueñarse de la vida
laboral del individuo con el fin de intervenirla y optimizar su eficiencia. Alrededor de los
pilares de la eficiencia, de la necesidad de eliminar los despilfarros y de la preponderancia
de la ciencia sobre los conocimientos informales, la administración científica buscaba
establecer un derecho para intervenir en la vida de las personas. Eventualmente, este
derecho fue tomado por un ejército de técnicos especialistas en la vida económica y
social de la empresa.
La administración científica refleja el papel casi mesiánico que algunos de sus líderes
en los Estados Unidos le imputaron a la profesión de la ingeniería:
El lograr la alta eficiencia de la energía atómica del pescado, la alta eficiencia mecánica
del pájaro y la alta eficiencia de energía de la luciérnaga, no es un problema ético,
financiero o social sino un problema de ingeniería. Y es en la ingeniería, y no en
ninguna otra profesión, que debemos buscar una salvación de nuestras fallas humanas
características, que son tan profundamente grandes y patéticas. (Emerson, 1919, p. 5)
Junto con este rechazo del mérito de las prácticas y del conocimiento informal, la
literatura de la administración científica revela una creencia en la posibilidad de mejorar
realmente la eficiencia de la persona. Esto refleja una filosofía que se resiste a aceptar
que la grandeza y el éxito son meramente accidentes de nacimiento. “En el futuro”, dice
Taylor (1913, pp. 6-7):
Se darán cuenta que nuestros líderes deben ser bien entrenados además de haber
nacido bien, y que ningún hombre podrá (con el viejo sistema de gestión del personal)
competir con un número de hombres corrientes que se han organizado adecuadamente
para cooperar con eficiencia.
En los últimos años de su carrera, Taylor imaginó que la administración científica

conquistaría el espacio social por completo. Mientras que estas propuestas se originaron
al interior de la fábrica:
Se espera, sin embargo, que esté claro […] que los mismos principios pueden aplicarse
con la misma contundencia a todas las actividades sociales: a la gestión de nuestras
casas, la gestión de nuestras fincas; la gestión de los negocios de nuestros comerciantes,
pequeños o grandes; la gestión de nuestra iglesias, la gestión de nuestras instituciones
filantrópicas, la gestión de nuestras universidades, a la gestión de nuestras oficinas
gubernamentales. (Taylor, 1913, p. 8)
Lograr tal objetivo dentro de una empresa implica la construcción de normas y

estándares de lo que la eficiencia puede significar. Al estar implantadas dentro de las
tareas de desempeño de los trabajadores, estas normas ofrecen una base para observar
las desviaciones de lo que se espera. Es en este contexto que llegamos a valorar la unión
de la administración científica con la contabilidad de costos. Parece que desde muy
temprano, los autores de la administración científica y de la contabilidad de costos habían
reconocido el potencial de una medida de la eficiencia basada en lo monetario, en los
costos ahorrados y en las ganancias obtenidas. Desde 1886, por ejemplo, H. R. Towne,
en ese entonces presidente de la Sociedad Norteamericana de Ingenieros Mecánicos y
mentor de Taylor, había buscado formar al ingeniero como economista (Towne, 1886).
Para Towne, el verdadero significado de los esfuerzos de un ingeniero por promover
la eficiencia, dejando de lado algunos casos relacionados con la seguridad nacional,
debían en últimas valorarse en términos económicos. La eficiencia puede considerarse
como cierta sólo si puede mostrarse en términos de los costos ahorrados. Más adelante
encontramos a Harrington Emerson (1919) haciendo eco de estos sentimientos, cuando
decía que los ingenieros y los contadores debían colaborar con una exposición elocuente
de las ineficiencias. Así, sorprende muy poco que los ingenieros que se asociaron con
esta visión de la administración científica hayan llegado a ocupar un papel tan importante
en la construcción del costeo estándar.
El trabajo de G. Charter Harrison ofrece una forma de identificar este puente que
se estableció entre la ingeniería y la contabilidad. Los intentos de Harrison por dar una
validez a esto sacudieron los organismos profesionales de la ingeniería industrial, la
contaduría pública y la contabilidad de costos. A este autor se le atribuye una de las
primeras articulaciones completas del costeo estándar, un trabajo sobre el cual Solomons
diría en 1968 que aún hacía parte de la literatura actual. Harrison toma de Emerson
(1919) su concepto del defecto fundamental que padecían las prácticas existentes de
la contabilidad de costos. Antes de su unión con la administración científica, el defecto
principal de la contabilidad de costos era que:
Falló, de la forma más rotunda y funesta, en conseguir el propósito básico de cualquier

sistema de costos: el de llamar rápidamente la atención de las directivas sobre la existencia
de ineficiencias que se podían prevenir y luego tomar acciones para eliminarlas en el
momento más temprano posible. (Harrison, 1930, p. 8)
Al corregir esta deficiencia la contabilidad de costos podría expandir su dominio.

Le daría a los ingenieros y a su administración científica, una tecnología que facilitaría
el proceso de expresar las normas y los estándares en términos monetarios. Una de
las primeras preocupaciones de la contabilidad de costos por registrar los movimientos
de los trabajadores y los materiales que están “atados” a la producción (Epstein, 1978,
90-120), se incrementaría. Esta expansión reflejaría un concepto del trabajador que lo
estima casi con certeza como ineficiente, y que pide que esté circunscrito a un aparato
rutinario de cálculo aplicable como el que proporcionaría el costeo estándar.
Esta alianza entre la contabilidad de costos y los ingenieros fue importante para la
construcción de las normas de eficiencia. Proporcionó una manera para hacer que el
trabajador individual fuera rutinariamente identificable y calculable en términos del
desperdicio en sus acciones. Por su parte, la administración científica constituye, por
excelencia, un esfuerzo individualizador. Era un intento por dejar de tratar al trabajador
en los términos anónimos de un grupo que se clasifica por oficio o habilidad. En lugar
de esto, se prestaba una atención personalizada al desempeño de cada trabajador. El
Taylorismo insistía en que debía particularizarse a cada trabajador y establecer recompensas
o castigos de acuerdo con su desempeño laboral (Taylor, 1913, p. 121; Haber, 1964, p.
23). Cuando uno deja de lidiar con los hombres en grandes aglomeraciones o grupos,
dice Taylor (1913):
[…] y procede a estudiar a cada trabajador como un individuo, si éste falla en cumplir
con su tarea, se debe enviar un instructor competente a que le enseñe exactamente
cómo hacer su trabajo lo mejor posible y a que le dé una guía, una ayuda, a que lo
anime y al mismo tiempo, que estudie sus posibilidades como trabajador. (pp. 69-70)
Pero, ¿sobre quién debía ejercerse esta individualización? Es claro que los líderes del
movimiento de la administración científica habían contemplado la posibilidad de que
sus principios abarcaran a todos, sin que ninguna tarea, por pequeña que pareciera,
escapara a su supervisión. El trabajo tanto físico como mental debía ser incluido. A pesar
de ese deseo, la administración científica permanecería limitada a un nivel de tareas
muy mundanas y fisiológicas (Drury, 1915). Las tecnologías de primera mano que tenían
para construir normas, como el estudio de tiempos y movimientos, estaban difícilmente
equipadas para algo más exigente.
En este punto es precisamente cuando el costeo estándar vuelve a ser significativo.
Con la ayuda de la elaboración presupuestaria proporcionaría una importante ruta de
escape, permitiendo que los principios de estandarización y normalización salieran de
los confines de la fábrica. Al menos, en principio, permitirían una inclusión de todos los
integrantes de la firma. El texto de Harrison (1930) sobre el costeo estándar ofrece, en
términos de la administración científica, las bases para ese propósito:
Hemos aumentado la eficiencia del hombre promedio al aplicar los principios de la

administración científica a su trabajo […]
Nuestros métodos contables actuales son la mejor evidencia de que hemos fallado en
la aplicación de los principios de la administración científica para el buen desarrollo
de nuestros ejecutivos. Los registros contables establecen claramente los objetivos y
el correspondiente cumplimiento de nuestros jornaleros. Pero, cuando estudiamos los
registros en busca de los ejecutivos ¿qué encontramos? [...] Del cumplimiento, es cierto
que nuestra cuenta de pérdidas y ganancias nos habla de la historia del resultado final,
pero con relación a los objetivos de nuestros ejecutivos y su cumplimiento, nuestros
registros no dicen mucho […] (pp. 27-28)
El costeo estándar por su parte ya ha involucrado al trabajador de la fábrica dentro

de un sistema de cálculo de su eficiencia. Este sistema debería avanzar, a través del
presupuesto o del plan de ganancias, hacia un trato igual para los ejecutivos.
Ningún hombre puede ser consciente de todas sus posibilidades, ya sea que se trate
de uno de los conductores de la fábrica o de un alto ejecutivo, a menos que tenga a
mano todo el tiempo, 1) un objetivo detalladamente establecido, 2) los registros que
muestren la relación entre el cumplimiento y su objetivo y, 3) si ha fallado en cumplir
con el objetivo, la información sobre las causas de su incumplimiento. El costeo estándar
le proporciona al superintendente de la fábrica toda la información relacionada con los
costos, y las ganancias estándar o los sistemas de presupuesto le dan al ejecutivo esta
información con relación a las ganancias. (Harrison, 1930, pp. 27-28)
Los ingenieros (p. ej. Emerson, 1919) habían concebido que el costeo estándar no
sería más que un apéndice de sus principios de administración científica. Este sería un
aparato de cálculo conveniente para los datos centrales que el ingeniero proporciona.
Pero la facilidad de la contabilidad para operar en términos monetarios sufriría una
metamorfosis sorprendente. Al concentrarse en un resultado de fines monetarios, la
contabilidad podría estandarizar la eficiencia para un grupo mucho más grande. En el
caso de un trabajo más “intelectual”, podría simplemente expresar sus expectativas en
términos de un resultado monetario, dejando por fuera la cuestión de los medios para
obtenerlo.
Sugerimos que se puede establecer cierta línea de continuidad entre la administración
científica y el presupuesto y costeo estándar. Es una continuidad que se centra en la
norma, en rodear a la persona con expectativas sobre su comportamiento. A pesar de
que parece que la administración científica se ha ido extinguiendo, no lo ha hecho sin
dejar un rastro importante en el presupuesto y costeo estándar. Si el Taylorismo y de
manera más general, la administración científica, han imaginado a la empresa como una
máquina, la contabilidad de costos, a través del presupuesto y del control presupuestario,
ha proporcionado los medios para hacer de esa imagen una realidad operativa. El
dinero podría, como ya era un hecho, convertirse en un medio común para integrar y
sumar todas las actividades de los individuos como componentes. Las desviaciones y los
estándares del trabajo intelectual y del trabajo físico, en realidad de cualquier persona
con responsabilidades dentro de la firma, podían de ahora en adelante calcularse en
términos monetarios y servir para registrar las contribuciones y los fracasos individuales
en la obtención de los fines de esa máquina como un todo. A mano se tenía un aparato
de cálculo que permitía bombardear de manera rutinaria a los individuos con profundos
cuestionamientos sobre su responsabilidad.
Pero el complejo conformado por la administración científica y la contabilidad de
costos, no fue el único, en esas primeras décadas del siglo, en preocuparse por la eficiencia
de la persona y su contribución a la eficiencia colectiva. Mientras que el presupuesto y
costeo estándar ofrecieron un lente a través del cual los ingenieros y directivos observaron
a los trabajadores y sus ineficiencias, otros estuvieron interesados en unirse a este proceso
de observación. Para ser específicos, nos estamos refiriendo a los primeros psicólogos
industriales. Una de las figuras centrales aquí fue la de Hugo Munsterberg. Munsterberg
formuló el objetivo de la psicología industrial de la siguiente forma: “Nuestro objetivo es
esbozar los contornos de una nueva ciencia que intermedie entre el moderno laboratorio
de la psicología y los problemas económicos: el experimento psicológico será puesto
sistemáticamente al servicio del comercio y la industria” (Munsterberg, 1913, p. 3).
Lo que ahora se pretendía estudiar era cómo se podría conocer y manejar la
psique del trabajador para que ésta sirviera a la eficiencia de una manera incluso más
grande que la prometida por los ingenieros y los contadores de costos. Los psicólogos
industriales pueden ser vistos como otro de los grupos que invadirían la firma, con el
propósito de producir y aplicar un conocimiento sobre el individuo. Con este desarrollo,
algunas preocupaciones sobre el cuerpo y la mente serían introducidas en el proyecto de
involucrar al individuo en una red de normas para el desempeño económico.
Existen muy pocas dudas sobre el hecho de que la psicología industrial comparte
mucho de su orientación con el complejo conformado por la administración científica
y la contabilidad de costos que hemos estudiado. La psicología industrial hará también
su reclamo por un estatus científico. Y lo hará de una manera más cuidadosa que el
Taylorismo. Considerando el “indefendible diletantismo psicológico” de otros esfuerzos
que buscaban motivar al trabajador (Munsterberg, 1913, p. 56), la psicología industrial
pretendía establecerse en una posición privilegiada. Ahora que había logrado desarrollarse
más allá de especulaciones filosóficas o teológicas, la psicología podía ofrecer una
contribución práctica a las metas de la civilización (Munsterberg, 1913). Así, fundaría
un laboratorio para la persona como sujeto de experimentos. Esto la pondría a la par de
las ciencias naturales. Este laboratorio ambulante sería el de las fábricas, en el que los
psicólogos industriales se moverían con gran libertad entre una y otra (Myers, 1920).
La psicología industrial compartiría con la administración científica su enfoque sobre
el individuo. En realidad, como lo señala Munsterberg (1913), el proyecto completo
de una psicología aplicada, dentro de la que puede ubicarse la psicología industrial,
se hizo posible cuando los psicólogos reconocieron la importancia de las diferencias
individuales. La búsqueda de leyes universales sobre la mente, a pesar de su importancia,
había negado a los psicólogos la posibilidad de emplear sus habilidades en el mundo
exterior:
En la vida práctica nunca nos relacionamos con todo lo que es común a los seres humanos,
aun cuando pretendemos ejercer nuestra influencia sobre grandes masas. Tenemos que
lidiar con personalidades cuya vida mental se caracteriza por ciertos rasgos dados por la
nacionalidad, la raza, el sexo, la edad, los intereses especiales u otras características que
diferencian estas mentes del tipo promedio que los psicólogos teóricos pueden haber
construido (Munsterberg, 1913, p. 9).
El psicólogo busca ayudar al individuo. Sus habilidades o aptitudes particulares deben

ser determinadas por un concepto experto, de tal manera que el psicólogo pueda indicarle
a la persona que tarea es coherente con su bienestar y con los requisitos de eficiencia
(ver, p. ej. Myers, 1920). Las dificultades motivacionales en el desempeño de tareas
hacen parte de características mentales que no pueden ser diagnosticadas con precisión
por un profano en la materia. Sólo mediante las intervenciones del psicólogo podrá
enfrentarse aquello que: “las estadísticas sociales muestran con una claridad apabullante:
las grandes masas de individuos que no han podido ser exitosos viven con desánimo y
amargura y se han convertido en una amenaza creciente y en un lastre para el organismo
social” (Munsterberg, 1913, p. 35).
Finalmente, los primeros psicólogos comparten con el Taylorismo esa consideración
de la eficiencia como un propósito trascendental. Al parecer, ellos también pretenden
que sus esfuerzos sean estimados por encima de la esfera política: “La psicología aplicada
no está al servicio de un partido, sino exclusivamente al servicio de la civilización”
(Munsterberg, 1913, p. 20).
El proceso especializado de selección psicológica, y la intervención psicológica en
la interpretación de las variables en el desempeño de tareas, son vistos ahora como
elementos indispensables en cualquier proyecto que busque involucrar al individuo
en una red de normas de eficiencia. Más adelante, como veremos, el cuerpo de la
literatura psicológica que surgirá en una forma característica de estos comienzos, estará
relacionado de una manera significativa con el presupuesto y costeo estándar. Al darse
estas circunstancias, la compleja individualidad de la persona será puesta de relieve
dentro de la firma. Hemos sugerido que este constructo ha reforzado las bases para que
los “científicos del comportamiento” puedan intensificar su atención en el manejo de las
propiedades organizacionalmente disfuncionales del individuo.
V. Un gesto hacia el presente

Considerando que el interés de este artículo es histórico, nos gustaría que fuera leído
como una “historia del presente”. Aquí queríamos hacer un intento por identificar los
eventos separados que se entrecruzaron para determinar las bases contemporáneas de
nuestro proceder que a menudo, no son cuestionadas. Hasta el momento, sin embargo,
nos hemos dedicado a señalar ampliamente las nociones y las prácticas que han sido
reemplazadas o redefinidas de manera importante. Ahora, nos gustaría hacer un intento
sistemático para identificar algunas de estas reubicaciones y cambios que han acontecido
en la época reciente. No podemos de ninguna manera esperar que podamos hacer
total justicia a la complejidad del periodo examinado. Simplemente, nos referiremos a
algunas de las líneas que surgieron y que continuaron luego del periodo de 1900-1930.
Esto se realizará de tal manera que se pueda percibir la continuidad que existe entre el
presente y el periodo anteriormente analizado. También involucra que podamos registrar
los efectos y las repercusiones de los cambios que han ocurrido al interior de la literatura
contable.
Uno de los asuntos que particularmente nos interesa en esta prolongación de
preocupaciones y que está unido a una redefinición de los términos y objetivos, es
la introducción de la noción de “comportamiento” en la contabilidad (Devine, 1960;
Bedford y Dopuch, 1961; Ashton, 1983). Nuestra sugerencia es que esta noción produjo
una modernización de la complejidad contable, pero significó una continuidad de esa
preocupación por involucrar al individuo en una intrincada red de prácticas de cálculo.
Esto no quiere decir que la contabilidad simplemente extendió su dominio mediante
la introducción del comportamiento en su esfera. Lo que ocurre es una redefinición
de los términos con los que se entiende la complejidad contable. Esto se consigue
gracias a la incorporación de una noción distinta de la persona dentro del dominio de
la contabilidad. Este cambio tiene que ver con la atribución de un grupo complejo de
motivos y frustraciones al individuo y, para dar un ejemplo, a su potencial hostilidad hacia
el presupuesto. El individuo es visto como un miembro de grupos informales externos, de
los que puede conseguir un apoyo considerable sin olvidar el peligro que existe de que
en cualquier momento pueda retirarse de ellos. Al reconocer este peligro, consideramos
que la contabilidad se ve impulsada a redefinir su territorio al incluir dentro de su esfera,
precisamente, estas preocupaciones.
Un segundo aspecto, al cual ya nos hemos referido, tiene que ver con el nivel en el que
se produce esta redefinición. Si lo expresamos sin rodeos y valiéndonos de una pregunta,
la cuestión es la siguiente: ¿se centra nuestra preocupación simplemente en los discursos?
La respuesta es clara. La redefinición de la contabilidad a través de la introducción del
comportamiento se adelantó pensando en problemas prácticos muy reales. Uno de los
estudios pioneros en este campo (Argyris, 1952) fue hecho como un reporte destinado
a la Controllership Foundation. Preocupándose por “el punto en el que los hombres y
el presupuesto se encuentran”, el prefacio declaraba muy claramente los objetivos del
reporte: “esperamos que el reporte arroje luces sobre una de las preguntas más básicas de
“control” que enfrenta la gestión “cómo conseguir aceptación” la aceptación real de los
estándares y metas” (Argyris, 1952, prefacio).
El punto de partida para repensar la contabilidad mediante la introducción de los
aspectos del comportamiento era un problema concreto. La formulación de los términos
de este asunto se efectuó, no obstante, dentro del discurso. Y no podría ser de otra
forma. El elemento que nos gustaría destacar aquí es que fueron esos asuntos prácticos
principales los que produjeron las condiciones para que ciertos problemas fueran
expresados. Sin embargo, éstos no definieron los términos en los que se expresaron.
Nuestra preocupación aquí se concentra en este último aspecto.
Un tercer punto se relaciona con las nociones de racionalidad y eficiencia y con
el grado en que estos cambios representan una continuación de tal preocupación.
Nuestra respuesta sería enfáticamente afirmativa. Sin embargo, nos gustaría llamar de
nuevo la atención sobre las redefiniciones que ocurren. La racionalidad en sí misma
es problematizada. Todos los individuos son vistos como tomadores de decisiones,
no obstante, en diferentes sentidos. La racionalidad se mantiene como un problema
de la relación entre la eficiencia personal y colectiva, a pesar de ser construida de
acuerdo con una concepción diferente de la persona y bajo una noción corregida de la
organización.
Nuestra interpretación de la entrada del comportamiento en la contabilidad implica
un pequeño cambio de dirección. Este cambio tiene que ver con los planteamientos
psicológicos y sociológicos sobre el interés en el aspecto de las relaciones humanas
dentro de las organizaciones que se dio en el segundo cuarto del siglo XX. Aquí son
fundamentales las investigaciones sobre Hawthorne que se extendieron por un periodo
de cinco años, entre 1927 y 1932 (Mayo, 1933; Whitehead, 1938; Roethlisberger y
Dickson, 1939). Lo familiar de varios de esos comentarios sobre las investigaciones de
Hawthorne implica el riesgo de que no notemos la novedad de su invención, de un
arte para gobernar la empresa. Esto sería desafortunado porque el replanteamiento
que produjeron los investigadores con tal proyecto fue profundo. El efecto de las
investigaciones de Hawthorne fue el de permitir que se desarrollara una preocupación
por la vida de la persona en todas sus dimensiones como un problema para las metas
colectivas de la organización. Roethlisberger y Dickson expresan este propósito de una
manera clara:
En los términos del concepto de una organización industrial como un sistema social, se
pueden reformular muchos de los problemas humanos de la gestión. Una afirmación
tradicional de estos problemas a menudo ha distorsionado la situación humana real en la
planta industrial. Los trabajadores, los supervisores o los ejecutivos son estudiados fuera
de su escenario social y de sus historias personales, y se les trata esencialmente como
“hombres económicos”. Un análisis simplista, de causa y efecto de su comportamiento,
es sustituido por el mucho más rico escenario en donde los hombres viven sus vidas
y en el que se establecen esas relaciones de interdependencia con sus congéneres.
(Roethlisberger y Dickson, 1939, p. 569)
Aquí surge un énfasis en las metas colectivas y en la interdependencia de varios de los

componentes de la empresa. Esto implicaría redefinir los conceptos de lo que se podría
esperar de los presupuestos y de otras formas de estandarización de las expectativas
gerenciales. Ya no se podrían basar los presupuestos y los estándares de desempeño
simplemente en una suposición sobre las motivaciones personales económicas de índole
racional. Hacerlo de esa manera implicaba un riesgo de producir severas consecuencias
y resistencia inesperada. En el lugar de esas visiones limitadas debía ahora ponerse a
la persona caracterizada por sus sentimientos, y las políticas gerenciales debían estar
dirigidas a ella de acuerdo con el significado que pudiera darles desde sus circunstancias
personales y sociales. El interés por la eficiencia y la racionalización debe articularse
con un entendimiento de las posibilidades y así asegurar que las metas gerenciales sean
aceptadas y que los individuos cooperen alrededor de ellas. Una concepción negociable
de la gestión debe sustituir a una basada en una rigurosa imposición de estándares. El
concepto de control gerencial tendría que redefinirse de modo que se puedan involucrar
a los individuos dentro de los objetivos colectivos de la empresa. Para lograr esto, se debe
considerar una dimensión bastante diferente a la que antes se tenía de la empresa:
Se le ha dado mucha atención al funcionamiento económico de la organización industrial.
Se han introducido controles científicos para ampliar los propósitos económicos de la
organización y de los individuos que la integran. Muchos de estos progresos se han

realizado en nombre de la eficiencia y la racionalización. Nada que se compare a estos
progresos se ha hecho por el desarrollo de las habilidades y las técnicas para asegurar
la cooperación, es decir, para hacer que los individuos y que los grupos de individuos
trabajen juntos de manera efectiva y para su propia satisfacción. (Roethlisberger y
Dickson, 1939, p. 552-553)
Los fines económicos están mediados por sentimientos personales y sociales. No se

puede esperar que se cumplan los objetivos personales si se ignoran los sociales. Uno
debe construir una situación laboral que sea también una situación social. A través de
esta última se estará en capacidad de involucrar las dimensiones personales de la vida del
trabajador dentro de los objetivos económicos de la organización:
En un lugar en donde la situación no permite que las preocupaciones o la atención
del trabajador puedan ser expresadas socialmente o tratadas en conversaciones o
mediante otras actividades, se crea un escenario imaginario para el desarrollo de las
preocupaciones malsanas. Es probable, entonces, que el trabajador pase buena parte
de su tiempo rumiando sus problemas personales o los aspectos de su relación con
los demás trabajadores o supervisores. En cambio, en un lugar en donde se permite
una socialización de las preocupaciones, el trabajador quizás encuentre una manera de
aliviar los factores circunstanciales de su vida personal. (Roethlisberger y Dickson, 1939,
p. 573-574)
Ahora, por supuesto, la preocupación por la dimensión personal de la vida del

trabajador es mucho más compleja de lo que sugieren estas breves anotaciones. Su
importancia para lo que nos interesa aquí, no obstante, se da en los términos en los que
tales aspectos proporcionan una base para la redefinición de la contabilidad, situación
que finalmente ocurriría en el tercer cuarto del siglo XX. En términos simples, este cambio
tuvo lugar a través de la incorporación (dentro del dominio de la contabilidad) de estas
preocupaciones sobre el elemento personal y de las relaciones humanas.
Argyris (1952) hace la primera propuesta más clara que se tiene de esta preocupación.
El prefacio del estudio de Argyris nos recuerda los defectos de las técnicas contables
como fueron concebidas en un comienzo. Allí se sostiene que algunas de estos defectos:
“han alcanzado su estado final de permanencia dentro de un tubo electrónico y surgen
sólo para agitar un dedo mecánico hacia los seres humanos que cometen errores” (Argyris,
1952, prefacio).
El objetivo del estudio de Argyris era proponer que esta concepción de la contabilidad
merecía una drástica revisión. Argyris llamó la atención sobre “lo que la gente piensa
de los presupuestos”, haciendo una distinción entre “la gente del presupuesto”, “los
supervisores de la fábrica” y los “empleados” o “la gente de la fábrica”. El propósito de
esta caracterización fue demostrar que cada grupo diferente de personas tenía una visión
distinta del presupuesto, cómo es que estos recursos son empleados y por qué a menudo
no se cumplen sus objetivos. Las consecuencias negativas de los presupuestos que
simplemente eran impuestos a las personas fueron identificadas claramente por Argyris.
Las presiones para cumplir los objetivos determinados en los presupuestos llevaban el
riesgo de incrementar las tensiones, crear resentimientos y generar desconfianza. Esto a
menudo llevaba a la conformación de grupos para combatir las presiones gerenciales.

El peligro real, no obstante, se encontraba en el largo plazo. En el corto plazo la
administración podría reconocer los peligros y reducir las presiones. No obstante, la
conclusión de Argyris es que existe una tendencia a que estos grupos permanezcan. Si
esto es así, más adelante seguirían ocasionando problemas así se hubiera eliminado la
causa del malestar inicial.
El remedio propuesto fue la introducción de unas políticas negociables para dirigir
la empresa. Un número de términos entraron a jugar dentro de este amplio espacio:
cooperación, regateo, comunicación. Por supuesto, como es característico de las políticas
negociables su inclinación para favorecer una de las partes era mucho más pronunciada.
Sin embargo, el objetivo estaba claro. La intención era lograr que el presupuesto fuera
aceptado por todos aquellos que de alguna manera se ven afectados por éste. La
contabilidad debía reformularse para que tuviera en cuenta esos factores. El trabajador,
como una persona compleja y como miembro de un grupo informal, debía incorporarse
al dominio de la contabilidad.
Este cambio a una perspectiva del comportamiento desde lo contable puede señalarse
a través de una serie de escritos que aparecieron en el transcurso de las dos décadas
anteriores o un poco más (Caplan, 1966; Hofstede, 1968; Hopwood, 1974; Schiff
y Lewin, 1974; Harrison et al, 1981). Devine (1960) sostendría que las suposiciones
contables sobre el comportamiento necesitaban de una profunda revisión:
Si nos permiten […] trataremos esa parte de la contabilidad que se relaciona directamente
con las reacciones psicológicas de aquellos que consumen los productos contables o que
están atrapados en sus hilos de control. En general, parece que podríamos concluir con
acierto que los contadores han estudiado su relación con esa intrincada red psicológica
de actividad humana con una torpeza y tosquedad que son inverosímiles. Parte de esa
torpeza puede excusarse en el hecho de que sea una disciplina nueva, pero su fracaso
en reconocer toda una cantidad de aspectos que son tomados como teoría contable está
innegablemente relacionado con una serie de suposiciones sobre el comportamiento
que son imperdonables (p. 394).
Otro autor (Caplan, 1966) argumentaría que la contabilidad, como herramienta

gerencial, necesitaba tener presente la complejidad de las motivaciones del individuo, al
igual que sus diversas necesidades y deseos:
Es posible que el fracaso de los contadores de gestión al estimar esas fuerzas motivacionales
complejas que la teoría organizacional reconocía en los individuos, haya contribuido al
uso de sistemas contables y procedimientos que producían “efectos secundarios” que se
traducían en una variedad de respuestas no previstas y no deseadas por los participantes.
Por ejemplo, muchas técnicas de contabilidad de gestión que buscaban controlar costos
como el presupuesto y costeo estándar, podrían virtualmente cerrarse el paso a sí mismas
porque creaban sentimientos de confusión, frustración, desconfianza y hostilidad. Estas
técnicas no conseguían motivar de manera efectiva porque fallaban en su estimación de
las necesidades y los motivos de los participantes. (Caplan, 1966, p. 506)
La lección más clara de todo esto era que los contadores debían aceptar como
relevantes a aquellos cuerpos de conocimiento que hasta el momento habían pasado
por alto. Lo que a Harrison (1930) le parecía un asunto de simple sentido común, que
los presupuestos debían conformarse de tal forma que se estimulara su cumplimiento,
se estaba convirtiendo en un amplio terreno para la investigación que requería la
intervención de otras teorías y conceptos no tan familiares. De hecho, podríamos decirlo,
todo el sentido de la efectividad de la contabilidad de costos estaba siendo desafiado. En
lugar de depender de la sofisticación técnica del sistema contable, la efectividad se estaba
comenzando a entender como muy dependiente del hecho de si el sistema lograba
exhortar a las personas a conseguir los objetivos propuestos (Benston, 1963; Caplan
1966; Hopwood, 1973). El hecho de rodear a la persona con una serie de prácticas de
cálculo que de manera rutinaria construya o monitoree sus aportes a la eficiencia, era
visto como un proceso que descansaba en una psicología inadecuada.
Otros estudios llegarían a refinar los asuntos que se estaban discutiendo (p. ej. Likert
y Seashore, 1963; Becker y Green, 1962). El encuentro entre la persona y el presupuesto
estaba por dirigir a los contadores a observar, en primer lugar, la vida organizacional de
la persona. En este sentido, surgirían preguntas sobre hasta qué punto los contadores
debían conocer las teorías psicológicas, sociológicas u organizacionales más relevantes, y
las opciones que existían para lograr una colaboración de los más establecidos “científicos
del comportamiento” (Devine, 1960; Hofstedt et al, 1970). Además, se realizarían algunos
estudios empíricos fundamentales. Con una marcada tendencia a tomar el presupuesto
y costeo estándar como punto de partida, estos estudios exploraban el impacto, sobre el
bienestar psicológico de las personas y sobre su propensión para satisfacer la eficiencia
o las metas de la organización, de aquellas “consecuencias no intencionales” que
producían tales prácticas de cálculo (ver, p. ej. Hofstede, 1968; Hopwood, 1973). Se
necesitaba más conocimiento para rediseñar los sistemas y sus métodos de uso, con
el propósito de aumentar el bienestar de la persona y de la organización. Podríamos
decir que el descubrimiento de la complejidad motivacional de la persona hizo evidente
lo inadecuados que eran aquellos presupuestos que pretendían generar la eficiencia
de los individuos. Así, se abrió un espacio para nuevos enfoques alrededor de este
esfuerzo. Más allá de los estudios empíricos, los contadores se unirían a los psicólogos
en sus observaciones de laboratorio del sujeto organizacional, y aún harían intentos por
construir algunos laboratorios similares por iniciativa propia (ver, p. ej. Libby, 1981, para
una revisión). La contabilidad establecería alianzas con otras ciencias del comportamiento
para observar y para dirigir la vida organizacional de las personas.
Una expresión particular del cambio al que nos referimos aquí fue la restructuración
de las teorías organizacionales a través de la noción de la persona como un tomador de
decisiones. Aquí se produce un desarrollo importante para nuestras preocupaciones.
Esto tuvo el efecto de redefinir significativamente el proyecto de gestión y los intentos
por establecer mecanismos para involucrar al individuo en los objetivos organizacionales.
Además, mostró como problemática la naturaleza del vínculo social que existe dentro
de la empresa.
La introducción de la idea de la persona como tomador de decisiones hizo que la
imagen del individuo como máquina fuera considerada como obsoleta y fue sustituida
por la de un individuo capaz de elegir. Este elemento de la elección, que implicaba la
idea del individuo como tomador de decisiones, permitió que la dimensión personal
del comportamiento fuera susceptible de control. El individuo y el proyecto de gestión

organizacional, tendrían que entrar en una eterna serie de movimientos y contra
movimientos. Un proyecto de gestión visto en estos términos nunca podría terminar
porque la persona siempre tendría la posibilidad de hacer una elección que podría resultar
disfuncional para la organización. Aparentemente, la persona que toma decisiones tiene
a su disposición un elemento de libertad que no es posible erradicar. La tarea de la
gestión organizacional tendría que entenderse como una supervisión y determinación
de esta libertad, que siempre es susceptible de corromperse. Un creciente grupo de
“científicos del comportamiento”, entre ellos algunos contadores, se propondrían la tarea
de atender estas cuestiones.
Uno podría localizar ese cambio a través de los escritos de Barnard (1938), Simon
(1957), March y Simon (1958) y Cyert y March (1963). Estos trabajos vendrían a enriquecer
las preocupaciones de los contadores sobre las motivaciones humanas, y lograron un
rápido reconocimiento entre la literatura académica contable (Devine, 1960; Benston,
1963). En una fecha tan temprana como 1937, Barnard ya estaba enseñando sobre la
distinción entre los fines personales y los fines organizacionales. Él sugirió la existencia
de “una especie de personalidad doble”, una organizacional y una personal. Un asunto
importante que esto provocó fue el de la congruencia en cuestiones de autoridad. Esta
última parece depender de manera definitiva de la aceptación personal y no meramente
de parámetros formales:
Si una comunicación de la dirección es aceptada por la persona a la que va destinada, la
autoridad de esta comunicación se ve confirmada o establecida. Ésta es admitida como
un fundamento para la acción. Si no se obedece a tal comunicación el individuo está
negando su autoridad sobre él. Por lo tanto, si seguimos esta definición, el decidir si una
orden tiene o no autoridad está en la persona a la que se dirige y no en las “personas de
autoridad” o en aquellos que emiten esas órdenes (Barnard, 1938, p. 163).
La autoridad es interpersonal. El individuo parece estar en libertad de decidir si acepta

o no las normas, instrucciones o estándares. Cuando menos, las normas ya no son vistas
como si el individuo las interiorizara sin conflicto. Se considera que las reacciones de
los subordinados están mediadas por grados variables de convicción. Mientras que en la
organización: “la decisión es en sus aspectos principales un proceso social […] el proceso
de decisión en los individuos […] es un proceso psicológico socialmente condicionado”
(Barnard, 1938, citado por Sofer, 1972, p. 165).
March y Simon (1958), Simon (1957) y Cyert y March (1963) desarrollarían esa noción
de la organización que toma decisiones. El “decidir” llegó a ser visto no como un acto
momentáneo sino como un proceso que domina por entero a la organización:
A pesar de que toda actividad práctica involucra el “decidir” y el “hacer”, no se ha
reconocido que la teoría de la administración deba ocuparse de la misma manera de los
procesos de decisión que de los procesos de acción. Este descuido quizás se derive de la
noción que circunscribe la toma de decisiones a la formulación de políticas generales. Por
el contrario, el proceso de decisión no termina cuando se ha determinado el propósito
general de una organización. La tarea de “decidir” domina toda la organización en la
misma magnitud en que lo hace la tarea del “hacer” – de hecho, ambas actividades
están profundamente imbricadas. Una teoría general de la organización debe incluir

principios organizacionales que aseguren una adecuada toma de decisiones, del mismo
modo como debe incluir principios que aseguren una acción efectiva. (Simon, 1957,
p. 1)
Se creía que era necesaria una revisión profunda del concepto del ”hombre
económico”. Esta revisión significaría incorporar el entorno y los atributos psicológicos
de los individuos dentro de una nueva concepción del ser humano. Cyert y March
(1963) formularían este cambio en una “teoría del comportamiento de la firma” en la
que tales nociones sobre la persona y sobre las decisiones serían centrales. El presupuesto
y su habilidad para definir los objetivos organizacionales era un elemento fundamental
para entender la firma de esa manera. El asunto fue expresado de manera muy simple.
Los individuos tienen metas; las colectividades no. Se consideraba que era necesario
encontrar unos medios para generar unas metas colectivas que fueran coherentes con
las metas personales.
La elaboración de metas organizacionales fue definida de una manera en la que
era vista como un proceso inherentemente conflictivo. La organización era, después de
todo, sólo una “coalición” de individuos, algunos de ellos organizados en subcoaliciones
(Cyert y March, 1963, pp. 27-29). La cooperación era un proceso de negociación, de
regateo. Pero los seres humanos tienen capacidades limitadas. Se necesitan sistemas de
control para identificar los aspectos relevantes para los miembros de la coalición. Uno de
esos sistemas de control es el presupuesto:
El presupuesto, en una corporación moderna y de gran escala, tiene dos roles principales.
Por un lado, es empleado como un mecanismo de control gerencial para implementar
políticas que han decidido los ejecutivos y para comprobar que se estén cumpliendo los
objetivos establecidos. Por otro lado, el presupuesto es un mecanismo para determinar
programas factibles. En ambos casos, el presupuesto tiende a definir “por adelantado” un
grupo de compromisos fijos y (quizás más importante) de expectativas fijas. A pesar de
que los presupuestos pueden ser flexibles, estos no pueden apenas sugerir un esquema
de trabajo sino que determinan uno específico bajo el que operará la firma, y que
servirá para evaluar su éxito y alterar su programa (Cyert y March, 1963, pp. 110-111).
El presupuesto puede determinar objetivos organizacionales. Pero de todas maneras

está limitado por las restricciones más generales que provienen de la complejidad
de los motivos de los individuos. Aquí, lo que es más interesante para nosotros, es la
solución propuesta para esta dificultad. Ya no se busca solamente forzar a las personas
hacia la estructura del presupuesto. En lugar de esto, se redefine el elemento contable
de la ecuación a través de la incorporación de un concepto sobre la persona como
motivacionalmente compleja. El presupuesto y costeo estándar se vieron desplazados
en favor de la tarea de moldear la racionalidad de la persona. Involucrar al individuo y
conseguir su normalización dentro de una serie de prácticas de cálculo ya no se podía
lograr mediante un propósito unilateral derivado de los requerimientos del presupuesto
(Hopwood, 1973).
Intentaremos expresar lo que vemos aquí en juego pues no se trata simplemente de
una cuestión de definiciones. Lo que encontramos que sucede en los textos que hemos
citado es una nueva conceptualización de los alcances de la complejidad contable a

través de la inclusión de una noción corregida de la persona y la firma. Con este cambio
la contabilidad comienza a funcionar como un elemento interdependiente dentro de una
serie de operaciones, cuya preocupación es la de involucrar al individuo en los objetivos
de la firma. Lo que hemos sugerido, apenas aproximándonos a unos ejemplos relevantes,
es que ocurre un importante replanteamiento de los objetivos de la contabilidad y de sus
términos de referencia a través de la introducción de la idea del comportamiento. Esto
no es sólo una ampliación de las preocupaciones de la contabilidad. Implica, en realidad,
una redefinición significativa de los términos y objetivos de la contabilidad como práctica
social. La contabilidad había decidido trabajar más de cerca con la psicología, dentro de
un conjunto de ciencias humanas cuyo objetivo era el de la persona y su vida dentro de la
organización. La redefinición que tuvo lugar, no obstante, no eliminó las preocupaciones
contables que estaban surgiendo en las primeras décadas de este siglo. Adaptando la
útil analogía de March (1978), podemos decir que la contabilidad continúa ocupándose
de configurar la persona más útil organizacionalmente. En este camino, no obstante, la
contabilidad llega a poseer un grupo mucho más prometedor de conceptos, técnicas y
mecanismos para conseguir su objetivo.
VI. Repercusiones y conclusiones

En este artículo hemos señalado un número de eventos que ocurrieron, a grandes
rasgos, en las primeras tres décadas del siglo XX y que consideramos son fundamentales
para comprender la contabilidad como una práctica social y organizacional. Estos
eventos consisten en el innegable surgimiento de diferentes cuerpos especializados de
conocimiento y práctica, y en la aparición de discursos políticos, periodísticos y filosóficos
que, en conjunto, tienen como punto de convergencia el manejo activo de las vidas
de las personas en sus múltiples facetas. Reunidos alrededor de la palabra eficiencia,
hemos sugerido que es posible observar en este periodo a un grupo diverso de personas
que incluye a ingenieros, psicólogos, contadores, médicos de oficio, defensores de la
eugenesia, periodistas y políticos, que proponen varios proyectos para mejorar la vida
de las personas y, por lo tanto, la de la nación. Lo que parece estar en juego aquí es
una necesidad imperiosa de identificar y eliminar las falencias en la salud física y mental
de las personas, y también en la calidad de su descendencia, y en su contribución a la
economía y a la protección de los emporios comerciales y la vida pública en general.
Un tema recurrente en todos los discursos y prácticas que hemos examinado es la
preocupación auténtica por abordar y mejorar la vida de la persona. Literalmente, la
persona debe ser moldeada y manejada a través de una serie de intervenciones que la
conduzcan a un estado superior de vida.
Hemos sugerido que la firma es uno de los lugares de la sociedad hacia los que estos
proyectos se dirigen. Específicamente, hemos examinado la administración científica, el
nacimiento de la psicología industrial y de la contabilidad de costos moderna.
Si lo vemos en términos de una preocupación por la eficiencia nacional, el proyecto
de la administración científica ayudó a mostrar que las mermas que subyacen de manera
profunda a cada movimiento del trabajador, pueden ser aparentes y remediables. De tal
modo, se debían construir normas o estándares para las actividades laborales de todo
tipo. Se esperaba entonces que esas normas, reflejando un incremento en el nivel de
eficiencia, resultaran en una producción y prosperidad adicional que permitiera declarar
como obsoletos los conflictos de clase. El propósito de esa correspondencia entre el
interés personal del trabajador, el empleador y el estamento social por igual, unidos para
garantizar la estabilidad de la ciencia, es precisamente el de lograr el consentimiento del
trabajador en esa “toma” de su fisiología, para experimentar con ella y, de paso, mejorar
sus capacidades de producción.
Por otra parte, hemos notado la alianza que existe entre la administración científica
y los costos. Desde sus comienzos más remotos, aparentemente, la literatura de la
administración científica reconoció la contundencia de una medida de la eficiencia que
se apoyara en los costos y las ganancias. Además, hemos señalado la influencia de la
administración científica en la construcción del costeo estándar, que a su vez confluye
en la elaboración presupuestaria. El aparato de cálculo resultante tenía que ofrecer la
posibilidad de ir más allá del proceso rutinario de exponer únicamente la eficiencia de
los trabajadores de la fábrica. Así, hemos visto cómo la superposición de un concepto
de magnitudes estandarizadas para los estados contables de ingresos y de la posición
financiera, ha facilitado la normalización (en términos de logros económicos) de cada
uno de los integrantes de la firma. La elaboración presupuestaria, podemos decir, haría
las veces de ruta de escape para que los estándares se alejen de los terrenos de la fábrica
y puedan, potencialmente, vincular a todos los individuos de la firma. Como no logran
eliminar la noción que considera a la persona como un criminal en potencia, la cual
constituye una preocupación de vieja data en la contabilidad, el presupuesto y costeo
estándar permitirían que el individuo fuera interpretado a través de varias intervenciones
especializadas y autorizadas como “ineficiente, de forma casi segura”. Entonces, la
contabilidad de costos extendería sus dominios para involucrar a la persona en un cálculo
de expectativas. Así, en este proceso de construir una noción de la persona, hemos
sostenido que el presupuesto y costeo estándar proporcionan una tecnología facilitadora
que, con el tiempo, permite que las intervenciones, para mejorar el desempeño de la
persona, se conviertan en una realidad. Esto, porque una vez comenzó el proyecto de
involucrar a la persona en una red de normas de eficiencia, fue tomado rápidamente
como un esfuerzo sofisticado y complejo.
La psicología industrial, cuyos orígenes ya hemos verificado brevemente, fue muy
importante en ese proceso de transmitir un aura de complejidad. Más o menos de
modo simultáneo al surgimiento de la administración científica y del costeo estándar, los
psicólogos comenzaron a discutir sobre lo inadecuado de tales esfuerzos por elaborar un
concepto de la persona. Las mermas y las ineficacias, para su detección y eliminación,
requerían ahora de la habilidad de aquellos que podían entender la mente de la persona.
Se iniciaría entonces un proyecto para establecer la psique como la fuerza mediadora
fundamental en el proceso de vincular a la persona con su tarea, y para interpretar las
variables de desempeño. Hemos señalado, no obstante de manera muy esquemática
y resumida, cómo una redefinición de la psicología industrial pasa, más adelante en
este siglo, a entrelazarse de modo significativo con la contabilidad. En la década de
1950, hemos sugerido, se reemplaza el concepto de la persona como máquina por
el de aquella que toma las decisiones y tiene múltiples motivos. Esto suma mayores
dificultades al proceso de hacer que su desempeño económico sea eficiente, y produce
una redefinición de lo que hemos llamado la complejidad contable.
Al abordar este proceso de esa manera, hemos querido sugerir una forma de ver la
contabilidad por su contribución a un proyecto más amplio de gestión socio-política.
Este proyecto es aquel que opera a través de una variedad de prácticas y conocimiento
especializado. La eficiencia de los individuos y su contribución a la eficiencia colectiva
es un elemento central a ese proceso. Pero la eficiencia de la persona dentro de la
firma, como hemos visto que Taylor lo ha señalado, no es algo que pueda observarse de
manera simple. En verdad, podríamos decir, el concepto de eficiencia no puede existir
hasta que se ha construido lo que se debe tomar como normal o estándar. Pero una vez
tenemos a mano una norma, y especialmente cuando toma fuerza dentro de un aparato
de aplicación rutinaria de cálculo, como el presupuesto y costeo estándar, la persona
se convierte en un sujeto para varias ciencias sociales. Las desviaciones de una persona
de la norma, con todas sus posibles causas y consecuencias, se ofrecen como objeto de
investigación y de posibles cursos de acción para contrarrestarlas. Y debemos sugerir que
una contribución característica del costeo estándar, hasta el momento aparentemente
ignorada, es su aporte a un proceso mucho más amplio en donde la vida de una persona
es entendida en relación con los estándares y las normas de comportamiento.
Ahora, por supuesto, los procesos a los que nos hemos referido implican una
complejidad mucho mayor a la que hemos logrado indicar. Al menos, intentamos dar un
primer paso para desentrañar algunos de los rasgos de la contribución de la contabilidad
en uno de los modos de ejercicio de poder de nuestra sociedad que, suponemos, surge
en su forma característica al comienzo de este siglo. Consideramos que este modo
no puede explicarse adecuadamente a través de una adherencia apasionada a una
idea de determinación económica y sus intereses, ni tampoco a una explicación que
dependa del deseo de aquellas profesiones que buscan extender su campo de acción de
manera continua. Por supuesto, no queremos decir que las presiones económicas y las
influencias profesionales no son importantes. En su lugar, queremos sugerir una línea de
investigación diferente para comprender la relación de la contabilidad con el poder, en
nuestras sociedades. Esta relación propone a la contabilidad como una parte importante
de ese conjunto de intervenciones que se puede denominar como las ciencias humanas.
Hemos explicado brevemente cómo nuestra reflexión sobre estas materias ha estado
profundamente influenciada por el trabajo de Michel Foucault y sus colegas.
Sentimos que nuestras preocupaciones en este artículo no pueden ser correctamente
entendidas mediante la alusión a un proceso general de racionalización de las sociedades
industriales de occidente (Weber, 1978). Al hablar de proyectos para la gestión social y
organizacional hemos querido darle importancia a la construcción real de esos procesos
y a los términos en los que son construidos. Hemos buscado explicar de manera
tentativa cómo la contabilidad ofrece una importante contribución en un conjunto de
intervenciones dirigidas a generar mecanismos para la participación de los individuos
dentro de la vida de la organización y de la sociedad. Este principio general que ha sido
clave aquí fue bien expresado por Rexford Tugwell, consejero gubernamental, profesor
de economía y defensor acérrimo de las aplicaciones de la administración científica en

la sociedad en general:
¿Es posible que, en lugar de recurrir a un grupo de emociones de naturaleza inmediata y
poco sistemática, el problema de la motivación pueda resolverse al fijar en cada mente
un grupo de propósitos para alcanzar que se desprendan de los medios disponibles? Si
no podemos lograr esto, sería muy poco provechoso esperar que una acción colectiva
llegue a ser coherente y cooperativa, en un sentido social genuino y amplio […] (Tugwell,
1933)
Al definir nuestra preocupación como “la construcción de la persona gobernable”,

no pretendíamos transmitir la imagen de un individuo completamente obediente. Por el
contrario, quisimos examinar los esquemas programáticos y las relaciones de poder en
los términos en los que la vida de los individuos es observada, medida y supervisada.
A través de nuestra aproximación a los desarrollos recientes dentro de la contabilidad
quisimos sugerir algunas maneras de interpretar la construcción del concepto de
la persona compleja como la base de una serie de intervenciones prácticas. Para ser
más provocativos, podríamos decir que lo que se está gestando en estos desarrollos
más recientes es una forma de poder que opera a través de la libertad: la libertad del
individuo de tener una vida informal dentro de la organización, de desviarse del patrón
de racionalidad, de meditar en problemas personales, y de ser influenciado por el entorno
externo a la firma. En su más reciente desarrollo, la contabilidad ha garantizado esas
libertades en su intento por incorporar en su esfera aspectos de la conducta y de la toma
de decisiones. En este sentido, nos permitiríamos sugerir que la contabilidad, aunque en
una forma considerablemente modificada, puede ser entendida en la continuidad de un
modo de ejercicio de poder que se instaló en las primeras décadas de este siglo.
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Comentario
Encuentros distintos con el trabajo histórico e
interdisciplinario en contabilidad (potencialidades)
Antes de que logremos señalar algunas derivas del trabajo sobre la contabilidad y la
persona gobernable, es pertinente esbozar el modo en que los profesores Miller y O’
Leary, acometen el desarrollo de su eje temático: una redefinición de lo que entendemos
por historia y una genuina forma de trabajo interdisciplinario. Este posicionamiento
favorece el logro de una perspectiva con mayor hondura, pero también un ejercicio
comprensivo de mayor complejidad.
La historia ha sido entendida como una colección de hechos que se suceden por
encadenamientos causales que originan el presente. En efecto, lo que ha sucedido nos
antecede como material que da forma a la experiencia; pero, quizá la forma de su relato
se atiene más a intereses para justificar el estado de cosas instituido – status quo – como
inevitable. Tal como lo plantea Hegel (1833/1995) será justo demandar imparcialidad a
cada historia. Pero,
la historia de algo, sea lo que fuere, guarda la más estrecha e indestructible relación con
la idea que de ese algo se tenga. A tono con ello se determina, naturalmente, lo que
para ese algo se considera importante y conveniente; y la relación entre lo ya acaecido
y el fin propuesto impone, quiérase o no, una selección de los acontecimientos que se
narran, el modo de concebirlos y los puntos de vista bajo los cuales se colocan (Hegel,
1833/1995, p. 5-6).
Esto que parece una sentencia inevitable en el sentido de la construcción siempre de

“historias imperfectas”, nos pone en el terreno de identificar los relatos históricos como
construcciones y no como la historia misma (en sentido fáctico), y a su vez nos abre
caminos para agudizar la mirada, establecer nuevas posibilidades en la comprensión
de los hechos y, por lo tanto, reconfigurar el presente en medio de nuevas tensiones
entre estructuras y agentes. La hegemonía de un tipo de historia casi matemática se ve
contrastada con la naturaleza de los hechos que se constituyen en objeto de historización.
En palabras de Heidegger (citado por Ospina, 2005), la historia ha de ser inexacta. “lo
inexacto de las ciencias del espíritu, históricas, no es un defecto, sino el cumplimiento de
un requisito esencial para esta especie de investigación” (p. 98).
Igualmente la interpretación de la evolución de un campo, en este caso la contabilidad,
no puede ser sólo la exposición de los matices de dicha disciplina y práctica social,
sustraídos de sus dinámicas contextuales y de sus vincularidades con otras disciplinas y
otras prácticas sociales. La interdisciplina, la mirada compleja de la realidad, nos puede
entregar nuevas conclusiones; por ejemplo, que la contabilidad, la administración, la
psicología, la economía, entre otras, lograron interconectar un conjunto de prácticas para
lograr personas gobernables dúctiles a la perspectiva racional y eficientista de firmas y
también del Estado en las primeras décadas del siglo XX. (Miller y O’ Leary, 1987)
Los profesores Miller y O’ Leary, sugieren observar el surgimiento del presupuesto y

costeo estándar como un acontecimiento del que no se puede dar noticia en términos
de causalidad lineal. Utilizando la arqueología y la genealogía, que suponen observar lo
discontinuo, establecen una estructura argumental en la que se evidencia la estructuración
de un proyecto amplio para racionalizar pautas de comportamiento y control en el
trabajo intrafirma y en el comportamiento social. Esta línea argumental tiene soporte
en las consideraciones de Michel Foucault sobre las formas de disciplinamiento en la
sociedad occidental y los entrecruces entre verdad y poder. Las disciplinas estarán en
posición de generar dispositivos para ejercer control; en el caso de la contabilidad, para
la construcción de dispositivos con el objeto de configurar una persona más gobernable
y útil para las organizaciones. (Miller y O’Leary, 1987).
Esta historia e interdisciplina tienen su origen en la reconsideración del factor trabajo
dentro del análisis económico. Los elementos tradicionales como tierra y capital son
acompañados por una reflexión que propone como nueva posibilidad para la maximización
de rentabilidad y la reconversión del capitalismo el análisis de la actividad laboral.
La economía por lo tanto, ya no es el análisis de procesos, es el análisis de una actividad.
Y ya no es entonces el análisis de la lógica histórica de procesos, sino el análisis de la
racionalidad interna, de la programación estratégica de la actividad de los individuos. [...]
Es decir que, para introducir el trabajo en el campo del análisis económico, habrá que
situarse en la perspectiva de quien trabaja; habrá que estudiar el trabajo como conducta
económica, como conducta económica practicada, puesta en acción, racionalizada,
calculada por la persona misma que trabaja. (Foucault, 2004/2007, p. 261).
Por ello encuentra asidero el desarrollo de una lógica en la que se deben preservar las
mejores condiciones del trabajador como proyecto nacional y, por supuesto, empresarial.
La eugenesia, las preocupaciones por la salud mental, la psicología industrial, la
administración científica, el presupuesto y costeo estándar, hacen parte de una red de
sentidos que legitiman la búsqueda de la eficiencia en el trabajo y en el desarrollo social.
Tanto poder disciplinario como bio-poder son agenciados para disponer del sujeto en
función del valor supremo de la eficiencia.
El “poder disciplinario” está dirigido a suministrar individuos específicos o grupos de
individuos ordenados y regidos a través del uso de métodos de fijación y vigilancia. […]
El principal propósito de la tecnología del cuerpo o bio-poder, es suministrar un cuerpo
humano dócil pero productivo (Ezamel, 2005).
En este sentido el trabajo y la actividad humana, considerados desde la perspectiva

del managment científico, son el insumo de una renovada plusvalía, por lo que resulta
natural proceder a mediciones “rigurosas” con el fin de crear estándares para regular
y controlar el despliegue del trabajador1. El panóptico como arquitectura de control
de ciertas formas de encierro disciplinario, se complementa con nuevas posibilidades
1 Una síntesis de algunos planteamientos del profesor Omar Aktouf nos permiten señalar que
la plusvalía absoluta a la que tenían acceso los propietarios de las fábricas en el contexto del
Reino Unido de los siglos XVIII, XIX y comienzos del siglo XX, era fruto de una explotación
máxima de los factores asociados a la producción. El paroxismo utilitarista se vio contrastado por
para el ejercicio de la vigilancia. Aunque el poder disciplinario de la contabilidad es

ejercido a través de su invisibilidad, la contabilidad impone obligaciones visibles sobre
los sujetos desde el cálculo (Ezamel, 2005), recreando la subjetividad sobre el trabajo
y proyectando el autocontrol como un valor importante en la interacción del trabajo.
“En su expresión más pura esta forma de poder busca que el individuo sea testigo de sus
propias deficiencias” (Miller y O’ Leary, 1987).
Como podemos observar, los profesores Miller y O’Leary, sostienen que el surgimiento
del presupuesto y costeo estándar no es el resultado de un progreso lineal en la tecnificación
autoconstitutiva de la contabilidad de gestión, como tampoco es el surgimiento de la
racionalización del trabajo una consecuencia del progreso de la producción industrial y
el consumo en masa (Aktouf, 2001). Estos hechos hacen parte de una trama en la que
se precisa disponer de sujetos óptimos, eficientes y dúctiles. Las mediciones no serán ya
sólo un problema de la empresa, sino de la vida nacional. Tal como lo enuncia Foucault
(2004/2007):
[…] se llegará de tal modo a un completo análisis ambiental, como dicen los
norteamericanos, de la vida del niño, que podrá calcularse y hasta cierto punto ponerse
en cifras; en todo caso podrá medirse en términos de posibilidades de inversión en
capital humano (p. 270).
Consideramos que en el caso colombiano, una débil tradición en contabilidad de

gestión, y una lógica del costeo anclada a la determinación de variables propias de la
contabilidad financiera, proponen una dificultad para observar cómo ciertas mediciones
implican personas gobernables. Baste que indiquemos que el presupuesto y el costeo
estándar, son visualizados en nuestro contexto como dos campos separados. Las recientes
incursiones de metodologías como costos ABC que suponemos radicalizan el dispositivo
de control en otros contextos desde la contabilidad, es en Colombia una disposición
legal para algunos sectores de la economía (por ejemplo, salud y servicios públicos
domiciliarios). En nuestro sentir, la condición de importación y difusión de tecnologías
contables, engendra un aura falsa de modernismo por vía del acceso al conocimiento
novedoso, en contravía con lo que debería ser un esfuerzo social de la profesión y la
academia por ofertar desarrollos para la solución de problemas locales. Nuestras empresas
probablemente no comprendan la “utilidad” en términos de racionalidad financiera de
un conjunto de regulaciones sociales al trabajo que imponían obligaciones a los dueños de las
industrias (limitación de la jornada laboral, higiene industrial, salario mínimo, entre otras) que
iban en detrimento de la obtención de las utilidades a las que estaban acostumbrados, y por
ende configuraban estructuras de costos más elevadas. El surgimiento del managment científico
que implicó la racionalización del trabajo, tiene como sustrato la búsqueda de mecanismos
para identificar lógicas que permitieran el acceso a nuevas utilidades. En especial “fue necesario
primero estudiar a fondo lo que hace el trabajador (¡midiendo hasta los gestos por segundo!) para
luego devolverle su forma de trabajo, al amparo de una serie sistemática y fija de descripciones
de puestos y otras en fichas, tiempos y movimientos, adecuando así los medios de obtención de
un máximo de outputs por unidad de tiempo de trabajo” (Aktouf, 2001, p. 166). Un acento en
el análisis del trabajo humano, desde la perspectiva de la eficiencia, favoreció las dinámicas de
maximización de utilidad y de concentración de riqueza.
ciertas tecnologías contables. Pero el hecho de que las importemos acríticamente señala
una condición sociológica que debe ser objeto de estudio.
Debemos incursionar en el desarrollo de investigaciones históricas sobre el ingreso
de tecnologías de costeo en nuestras empresas, la discontinuidad frente a proyectos
políticos diferenciados, el desarrollo industrial y su posterior anquilosamiento, los efectos
de metodologías de costeo como las basadas en actividades en variables del trabajo y
organizacionales en los sectores que antes citamos.
También debemos vigilar el auge que vienen tomando orientaciones sobre medición
de intangibles, en especial del capital intelectual. Si tomamos algunas enseñanzas de
este capítulo sobre la persona gobernable, podemos inferir que esa nueva moda se
instala con argumentos relacionados con demandas contextuales. Sin embargo, otra vez
un conjunto de disciplinas empiezan a configurar el tejido para nuevos dispositivos:
economía inmaterial, gestión del conocimiento, contabilidad del capital intelectual,
ingeniería del conocimiento. Así, tal y como lo advierte Foucault, se radicaliza esta
dimensión que empieza a trasponer trabajo con capital humano:
si hay innovación, es decir, si se encuentran cosas nuevas, si se descubren nuevas formas
de productividad, si hay invenciones de tipo tecnológico, no es más que la renta de
cierto capital, el capital humano, o sea, el conjunto de las inversiones que se han hecho
en el hombre mismo. (Foucault, 2007, p. 272).
Por todo lo anterior, terminamos proponiendo la necesidad de acometer estudios

de la contabilidad y sus dispositivos en nuestro medio desde miradas diferentes de lo
histórico y del trabajo interdisciplinario. También una mirada desde las relaciones saber
–poder– bio/poder, pueden resultar reveladoras.

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Ospina, C. (2005). Sobre la Investigación en Contabilidad. Algunos apuntes. Contaduría Universidad
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Capítulo 6
reservados, (2009)
La planeación de negocios como pedagogía:

lenguaje y control en un campo institucional
cambiante*1
Leslie S. Oakes
Universidad de Nuevo México
Barbara Townley
Universidad de Alberta
David J. Cooper
Universidad de Alberta
Resumen. El lenguaje y el poder son elementos centrales para comprender el control.

Este artículo se apoya en el trabajo de Pierre Bourdieu para argumentar que la violencia
simbólica como forma enriquecida de poder, es central. Examinamos la función
pedagógica que tuvo la planeación de negocios en museos y sitios de patrimonio cultural
en la provincia de Alberta, Canadá. El esfuerzo que se hace en el proceso de la planeación
de negocios para nombrar y legitimar las prácticas ocurre mediante la exclusión de
ciertos conocimientos y prácticas, y la enseñanza y utilización de otros conocimientos y
formas de concebir la organización. Mostramos cómo el control involucra un proceso de
redirigir el trabajo y cambiar la identidad de los productores, en particular, en la forma
en la que éstos entienden su trabajo a través de la construcción de los mercados, los
* Tomado de: Oakes, L, Townley, B, Cooper, D. (1998). “Business Planning as Pedagogy: Language
and Control in Changing Institutional Field”. Administrative Science Quarterly, No. 43. (p.p. 257-
292). Con la autorización de Cornell University – The Johnson School.
1 Los autores reconocen el apoyo financiero del Consejo para la Investigación en las Ciencias
Humanas y Sociales, de la Fundación de los Contadores Generales para la Investigación, y del
Fondo Muir de la Facultad de Negocios, de la Universidad de Alberta. Además, agradecen los
útiles comentarios de los colegas de la Universidad de Alberta, Wai Fong Chua, Mark Dirsmith,
Richard Laughlin, Tony Tinker, John Jermier y de tres árbitros anónimos del ASQ. Algunas
versiones previas de este artículo fueron presentadas en la Conferencia sobre el Cambio en las
Organizaciones basadas en el Conocimiento, mayo de 1995, en la Conferencia titulada: Más allá
de la Contabilidad y la Administración, julio de 1995, y en la Conferencia sobre la Contabilidad
de Gestión Estratégica, mayo 1996. También agradecemos de manera muy sincera a los gerentes
de la Oficina para el Desarrollo Comunitario de Alberta que participaron en nuestro estudio.
consumidores y los productos. Este proceso funciona mediante una transformación del
capital, en sus múltiples formas “simbólicas, culturales, políticas y económicas”, en un
campo organizacional e institucional.
I. Introducción
Tradicionalmente, se ha pensado que la planeación de negocios es un mecanismo para
implementar controles directos y explícitos a través de metas formalmente establecidas
y, de esta forma, ha sido divulgada como un principio esencial de la buena gestión
(Ansoff, 1965; Anthony, 1965). Partiendo de esta perspectiva, la planeación de negocios
es un instrumento racional y neutral que puede exhortar a los directivos y empleados a
acoplarse a las expectativas de la organización. El proceso de decisión y el resultado del
proceso de planeación de negocios es visto como una poderosa e importante fuerza para
controlar y modificar (Porter, 1980). Además, se considera que el proceso de planeación
de negocios hace una transcripción neutral de estos aspectos en la organización. Se cree
que las fallas en la planeación provienen de políticas, procesos inadecuados, inflexibilidad
y, a menudo, de la falta de compromiso (Quinn, 1980; Miller y Friesen, 1984). Así, al
mismo tiempo, la planeación ha sido criticada por generar rigidez y otras consecuencias
no buscadas, además de no ofrecer el nivel de control deseado por los gerencialistas
(Wildavsky, 1974; Van Gunsteren, 1976; Gray, 1986; Mintzberg, 1994).
Se han realizado muchas investigaciones sobre el papel de los controles en el cambio
estratégico, con un énfasis creciente en la importancia del lenguaje, el ritual y la cultura.
Siguiendo a Wittgenstein, el lenguaje ha sido entendido como una forma consensuada
del habla y de realizar actividades, en lugar de constituirse en una reflexión sobre la
realidad (Astley y Zammuto, 1992; Mauws y Phillips, 1995). Por ejemplo, Berry et al.
(1985), Dent (1991), Munro (1995) han examinado la interpenetración del lenguaje,
los componentes técnicos y sociales de la contabilidad y los sistemas presupuestarios
en las organizaciones que enfrentan el cambio. Igualmente, la literatura sobre el control
del trabajo ha venido examinando de modo creciente “las formas complejas en las
que nosotros, como seres humanos, moldeamos nuestra subjetividad y reproducimos o
cambiamos el proceso laboral” (Knights y Willmott, 1990, p. 39). Como lo sostienen
Alvesson y Deetz (1996, 192), “los objetos del control gerencial son cada vez menos el
poder laboral y el comportamiento y cada vez más el poder de la mente y la subjetividad
de los empleados”. Esta investigación sugiere que tomamos mucho más en serio el
poder, el lenguaje y la subjetividad cuando examinamos controles como la planeación
de negocios.
El trabajo de Bourdieu destaca lo que está en juego en el control y el cambio. La
planeación de negocios debe entenderse como un profundo mecanismo de control,
como una práctica pedagógica que puede cambiar fundamentalmente las identidades
organizacionales al transformar lo que está en juego: el capital “en términos de Bourdieu”
de un campo organizacional e institucional. Como muchos otros teóricos sociales,
Bourdieu ve en el poder un elemento central para comprender cómo funciona el control
en una sociedad moderna y sus organizaciones. La comprensión de Bourdieu está más
cercana a visiones del poder y el control que enfocan su atención en la constitución de
La planeación de negocios como pedagogía /177
los intereses y en la formación de valores (Lukes, 1974; Clegg, 1989). En esta versión,
el poder alcanza su punto más efectivo cuando no hay conflictos visibles (Foucault,
1980). A pesar de que no existen dudas sobre que el control puede ser directamente
coercitivo (por ejemplo, al amenazar el trabajo de las personas) y que puede ejecutarse
a través de las jerarquías organizacionales, es también importante comprender cómo
éste funciona de modo mucho más sutil a través del lenguaje y de la construcción y el
uso del conocimiento. El considerar la planeación como coercitiva y jerárquica no es
del todo exacto. Ésta también proporciona y sanciona formas legítimas de discurso y de
lenguaje y de esta manera, sirve como un mecanismo de conocimiento que produce
nuevas comprensiones de la organización. Como una forma de pedagogía, la planeación
de negocios no es un mecanismo neutral de transcripción sino que tiene importantes
repercusiones en las formas y las cantidades de capital dentro de un área y en las
identidades organizacionales. Los planes de negocios no sólo anuncian la llegada de los
cambios sino que es a través de su misma actividad que éstos acontecen. En este artículo
sostenemos que la planeación de negocios es verdaderamente “efectiva” al introducir
el cambio pero que el proceso mediante el cual éste ocurre es más complejo de lo que
sugiere la literatura actual.
Nuestro estudio sobre la forma en que las ideas de Bourdieu pueden enriquecer
la teoría institucional está ejemplificado en los esfuerzos de reingeniería del gobierno
canadiense, que son similares a los esfuerzos del sector público en cualquier otra región
(Pusey, 1991; Gore, 1993; Pollitt, 1993). Estudiaremos un episodio de cambio en la
provincia de Alberta, concentrándonos en el impacto de la planeación de negocios sobre
la División de Instalaciones Culturales y Recursos Históricos (CFHR2) de la Oficina para
el Desarrollo Comunitario de Alberta, un departamento del gobierno de la provincia.
Además de preservar la variada historia de Alberta, específicamente, y la historia de
Canadá en términos más generales, la división CFHR ofrece investigación histórica y
servicios arqueológicos, y es una fuente de educación y de identidad cultural. Es
responsable por un total de 18 instalaciones que incluyen los archivos de la provincia,
un lugar de patrimonio mundial (designado por la UNESCO) que documenta la historia
de los Blackfoot, varios museos grandes con colecciones que tienen desde huesos de
dinosaurios hasta carruajes, un número de sitios de patrimonio cultural que documentan
el comercio temprano de pieles, los asentamientos de inmigrantes, las arenas asfálticas y
otros aspectos de la historia de Alberta. En 1993, en una conferencia sobre el presupuesto
que ofreció el tesorero de la provincia, se anunciaron unos planes de negocios que fueron
defendidos como una forma de controlar el gasto y de introducir “responsabilidad”
en las operaciones de la provincia. Estas iniciativas del gobierno han involucrado la
participación de unidades como la CFHR, bajo formas de gestión que no se habían
encontrado antes o que parecen, en la práctica, radicalmente diferentes de la gestión
que se había adelantado en gobiernos anteriores. La planeación de negocios introdujo
un vocabulario y un método de gestión que suena extraño a un sector que ha entendido
2 Cultural Facilities and Historical Resources Division – CFHR – por sus siglas en inglés. Nota de los
editores.
como su razón de ser, la preservación y la interpretación de los recursos históricos de la

provincia.
Este artículo se estructura a través de una serie de secciones teóricas y empíricas
que se relacionan. En la primera sección introduciremos dos conceptos centrales de
Bourdieu, el de campo y capital, y mostraremos cómo éstos pueden enriquecer la teoría
institucional. Luego ilustraremos el valor de ambos conceptos mediante un análisis de
las actividades del CFHR como un campo de producción restringida con sus propios
procesos de control. La tercera sección discute el concepto de prácticas pedagógicas
de Bourdieu para mostrar cómo se realizan los procesos institucionales de cambio. Este
proceso es luego ilustrado analizando la introducción de la planeación de negocios en
el CFHR en 1993-1994. La cuarta sección analiza el campo reconstituido del CFHR, un
campo que construye las diferentes organizaciones que lo conforman como negocios
pequeños cuyo control se efectúa a través de la planeación de negocios y las fuerzas del
mercado. De esta manera mostraremos cómo el concepto de Bourdieu sobre un campo
de producción a gran escala puede enriquecer las ideas de isomorfismo que son tan
importantes para la teoría institucional. En este proceso, discutiremos las posibilidades de
acción estratégica y de resistencia. La discusión final propone algunos desarrollos futuros
y de manera sucinta discute las repercusiones más amplias que podrían tener los cambios
que hemos identificado.
II. Bourdieu y la teoría institucional

La teoría institucional ofrece un punto de partida muy útil para entender la
introducción de la planeación de negocios en el CFHR. A pesar de que el término
“control” es raramente empleado de manera explícita, la teoría institucional se
concentra en la habilidad del campo institucional para influenciar o controlar el
funcionamiento institucional. Las organizaciones se construyen a través de prácticas
institucionalizadas y de experiencias históricas que forman los modelos normativos de
legitimación organizacional. A medida que ocurren cambios en las reglas institucionales
que definen lo legítimo, las organizaciones responden a través de una adaptación
voluntaria a los cambios recomendados u ofreciendo una apariencia de haber adoptado
esos cambios para mostrarse como legítimas (Meyer y Rowan, 1991; DiMaggio y
Powell, 1991b). El deseo de aumentar la legitimación institucional y su supervivencia,
podría producir un encuentro u homogenización de las prácticas organizacionales
y sus estructuras. La teoría institucional sugeriría que las reformas gubernamentales
propiciaron cambios en los museos y sitios culturales de Alberta, y estos cambios serían
una respuesta defensiva, hasta el punto en el que se hayan extendido, a las nociones
variables de lo que constituye una práctica organizacional legítima. Ilustraremos cómo
el trabajo de Pierre Bourdieu puede realzar la teoría institucional al ocuparse de varios
asuntos que han identificado otros estudiosos y que han sido dejados a un lado o que
son problemáticos: la comprensión del cambio (p. ej. Leblebici et al., 1991; Holm,
1995); asuntos relacionados con política, conflictos y legitimidad (p. ej. Powell, 1991;
DiMaggio, 1991); y la identificación de un campo (p. ej. Scott y Meyer, 1991). Haremos
esto mediante un estudio de los dos conceptos centrales de su trabajo: el de campo y

el de capital.3
II.1. Campos
Los teóricos institucionales que tienen cierta familiaridad con el trabajo de Bourdieu se
han referido al concepto de campo organizacional (DiMaggio y Powell, 1991b). Definido
como una “totalidad de actores relevantes” está constituido por “esas organizaciones
que, en su conjunto, conforman un área reconocida de vida institucional: proveedores
clave, consumidores de recursos y productos, agencias reguladoras y otras organizaciones
que producen servicios o productos similares” (DiMaggio y Powell, 1991b, p. 64-65). De
acuerdo con DiMaggio y Powell (1991b), la estructura de un campo no se determina
a priori sino que debe ser objeto de una investigación empírica. Descrito como una
“unidad decisiva que une los niveles organizacionales con los sociales en el estudio del
cambio social y de la comunidad” (DiMaggio, 1986, p. 337), el concepto de campo
organizacional ha ofrecido un complemento valioso para los análisis institucionales sobre
el cambio organizacional (DiMaggio, 1991; Brint y Karabel, 1991).
Para Bourdieu los campos son redes de relaciones sociales, sistemas estructurados de
posiciones sociales dentro de los cuales acontecen luchas o maniobras por los recursos,
las retribuciones y el acceso a los mismos. Bourdieu (1990) describió las posiciones
dentro de los campos como “posiciones de posibilidad”, porque no son estables pero
reflejan las relaciones de poder. Estas posiciones están en un flujo permanente. Además,
los campos están distribuidos jerárquicamente, según los tipos de capital, el número y
tipos de posiciones dentro del campo, y de acuerdo con la posibilidad de que el campo
pueda ejercer su influencia en los asuntos de otros campos (Jenkins, 1992; Bourdieu,
1993). En nuestro estudio, las instituciones históricas y culturales constituyen un campo
por derecho propio. Dentro de este campo las posiciones se negocian y se crean a
través de las maniobras de los curadores, historiadores, arqueólogos, investigadores,
voluntarios y por las comunidades nativas e inmigrantes. Este campo está ubicado dentro
de una estructura jerárquica de varios campos, y uno de ellos es el campo dominante del
gobierno de la provincia.
II.2. Capital
Al considerar cómo la planeación de negocios podría introducir un cambio en un
campo organizacional específico, nos referiremos al concepto de capital de Bourdieu, el
3 Garnham y Williams (citados en Brubaker, 1985 y Wacquant, 1993) advertían sobre los peligros
de extraer los conceptos teóricos de la teoría en su conjunto. Somos conscientes de este riesgo.
Hay un buen número de conceptos centrales y valiosos en el trabajo de Bourdieu que un artículo
de esta extensión no nos permite explorar. Por ejemplo, a pesar de que el trabajo de Bourdieu
(p. ej. 1985) se ocupó de extender los conceptos de clase de Marx más allá de los derechos
de propiedad, no hemos hecho una discusión alrededor del concepto de clase. Consideramos
que los conceptos de Bourdieu sobre el campo y el capital son lo suficientemente válidos para
entender los cambios que acontecieron en la CFHR, no obstante, hemos corrido el riesgo de usar
tan sólo parcialmente su teoría.
cual no ha recibido mucha atención dentro de la teoría institucional pero que es central
para su concepto de campo. Los campos están definidos por las diferentes formas de
capital que están en juego, ya sean éstos culturales, simbólicos, sociales o económicos,
tal y como se muestran, por ejemplo, en bienes culturales, rasgos intelectuales, o en la
clase social o económica. Adicionalmente, los campos se caracterizan por una lucha
continua por el capital (Wacquant, 1989b). El capital no está restringido a los activos
financieros o monetarios sino que puede tener otras formas no monetarias tangibles o
intangibles. Si bien es cierto que el capital puede ser económico, también puede ser
de la misma manera cultural y estar representado, por ejemplo, en la educación y las
habilidades. Puede ser simbólico como se manifiesta, por ejemplo, en la capacidad para
definir y legitimar los valores culturales. También, puede ser social y estar definido por el
acceso y el posicionamiento en redes importantes. Estos tipos de capital tienen diferentes
niveles de liquidez (con esto nos referimos a la velocidad con la que puede transformarse
en otras formas de capital), de convertibilidad (es decir, el punto hasta el que es posible
intercambiarlo por otras formas de capital), y tienen una proclividad variable al desgaste
(mediante pérdidas, dispersión o inflación) (McCall, 1992). Cada capital se manifiesta
en diferentes formas (redes, preparación académica, costumbres u objetos físicos, como
pinturas). El capital es específico según su campo. Diferentes modos de capital dominan
y legitiman diferentes campos. De acuerdo con Bourdieu (1985, p. 724),
el capital […] representa el poder que se tiene sobre un campo (en determinado
momento) […] los tipos de capital, como los ases en un juego de cartas, son los poderes
que definen la oportunidad de beneficios que se tienen en un campo determinado (en
realidad, para cada campo o subcampo hay un tipo particular de capital que mantiene
su vigencia, como poder o probabilidad, en ese juego).
Para Bourdieu las formas del capital y la estructura de un campo son interdependientes.
Los actores se ubican en los campos de acuerdo con su volumen total y con las
combinaciones relativas de capital que tienen a mano (Bourdieu, 1985). El capital también
estructura las posibles estrategias y acciones que están a disposición de los actores. La
habilidad de aquellos que están dentro de un campo para definir sus límites, y que permite
también determinar el grado de autonomía de un campo, está íntimamente relacionada
con el capital. De tal manera, los actores y el capital no están diversamente distribuidos
dentro del campo. El capital también es fundamental para los cambios que ocurren
dentro del campo. Por ejemplo, en el campo de los sitios históricos, la distribución de
los historiadores, educadores, gerentes de instalaciones, editores, personas de negocios
locales y sus comunidades, y las asociaciones profesionales son las que determinarán
el capital. Las relaciones entre estos actores están en un flujo permanente porque el
capital y las posiciones con relación a un campo, y entre los campos, siempre están
en competencia. Si los historiadores ocupan una posición dominante, el capital sería
cultural, tal y como se interpretaría a través de los valores profesionales. Por el contrario,
si las comunidades de negocios son las que dominan el campo, el capital económico (p.
ej. el turismo o el empleo) sería un elemento de mayor importancia.
II.3. Las repercusiones del capital y los campos

El capital y el campo también tienen repercusiones en las identidades y prácticas
organizacionales. Para Albert y Whetten (1985, p. 265) una declaración adecuada
sobre la identidad organizacional debe satisfacer un número de parámetros: la esencia
de la organización (su carácter central proclamado), los rasgos que la diferencian de
otras organizaciones (su particularidad proclamada) y los aspectos que muestran una
uniformidad y continuidad en el tiempo (su continuidad temporal proclamada). El
capital es esencial para estos elementos; estructura la relación entre los productores,
sus “productos” y “consumidores”. Define también la identidad de los “productores”, la
forma en la que estos entienden y controlan las funciones y el propósito organizacional,
y cómo comprenden su trabajo a través de la orientación del campo y sus productos.
La identidad de los productores y consumidores del campo sirve como guía de las
interpretaciones y acciones y “ofrece una serie de habilidades y una forma de usar y
evaluar aquellas habilidades que producen formas peculiares de hacer las cosas” (Dutton
y Dukerich, 1991, p. 546). Estas identidades, a las que nos referimos como identidades
de las posiciones, surgen de la interacción entre lo que Bourdieu llama el “habitus” –que
son los aspectos profundamente arraigados de la identidad como el género, la raza, la
etnicidad y la clase que los individuos introducen en un campo– y las imágenes ideales/
típicas de las ocupaciones (Barley, 1996). Estas identidades son puestas en marcha,
sin embargo, a través de la denominación y distribución de las posiciones y el capital
dentro del campo. Así, la constitución de un campo es de un interés particular para sus
miembros.
Los conceptos internamente relacionados de campo y capital también configuran las
prácticas de gestión, la evaluación y la rendición de cuentas, las posiciones organizacionales,
las responsabilidades y el funcionamiento. Éstos ofrecen a los individuos un vocabulario
de motivos y un sentido de identidad, y generan valores y conceptos preponderantes
sobre el trabajo y la importancia organizacional. En este sentido, el trabajo de Bourdieu
amplía la noción de Friedland y Alford (1991) de lógica institucional (ver también Scott,
1987). Bourdieu (1985) enfatiza que cada campo tiene su propia lógica debido a que
diferentes formas de capital tienden a imponer su lógica sobre un campo.
Los conceptos interrelacionados de campo y capital de Bourdieu enriquecen la teoría
institucional en varios aspectos. Primero, ayudan identificar lo que constituye un campo.
La teoría institucional se ha ocupado de este aspecto al referirse a ciertos esquemas
cognitivos o normativos compartidos o a sistemas de significación (Scott, 1985), a
procesos regulatorios y simbólicos (Scott y Meyer, 1994), o a la naturaleza y al grado de
interacción entre los distintos participantes en un campo (Scott, 1994). Para DiMaggio y
Powell (1991b), un campo se manifiesta a través de las interacciones de las organizaciones
que lo conforman, por las estructuras de dominación y los patrones de las coaliciones,
por las cantidades de información, y por una conciencia mutua de pertenecer a una
empresa común. Para Bourdieu es clave el tipo de capital y el papel que éste juega en la
definición y estructuración del campo a través de las posiciones. Un campo, por lo tanto,
no es el producto de las regulaciones normativas, ni un consenso objetivo o el resultado
de interacciones. A pesar de que los actores que ocupan posiciones similares en un
campo tienen una mayor probabilidad de desarrollar esquemas cognitivos o normativos

también similares (Fiol y Huff, 1992; Scott, 1994), pueden presentarse serios conflictos
entre ellos (DiMaggio, 1991). El concepto de campo de Bourdieu es particularmente
importante porque se desliga de esa comprensión de las estructuras y las relaciones
organizacionales que se basan en los organigramas convencionales. De esta manera,
en la figura 1, hemos ubicado al gobierno de la provincia en un campo separado pero
jerárquicamente relacionado con otros sitios. A pesar de que esta figura puede parecer
un organigrama convencional, enfatizamos el hecho de que el gobierno de la provincia
es un campo dominante, mientras que la división CFHR y sus elementos son los campos
dominados.
Figura 1. Posición de la División de Instalaciones Culturales y de Recursos Históricos en el gobierno

de la provincia de Alberta.*
* Los nombres que aparecen en mayúsculas representan los campos dominantes. Los nombres en
bastardilla representan los campos dominados.
Segundo, la relación entre la legitimidad y lo que está en juego en la supervivencia

de una institución es más claramente definido a través de los conceptos de Bourdieu,
como lo son las opciones políticas que participan en el cambio. La noción de capital
de Bourdieu hace que el concepto de legitimidad tenga más sentido pues nos exige
que analicemos lo que implica el cambio y qué papel puede tener esa legitimidad en
la constitución, preservación e intercambio (es decir, en el control) de varias formas de
capital. Al respecto, esta noción reconoce explícitamente las dimensiones políticas de
los conflictos y proporciona los medios para “traer a la sociedad de vuelta” hacia un
análisis del cambio organizacional (Friedland y Alford, 1991; DiMaggio y Powell, 1991a).
Por ejemplo, la teoría institucional supone que las organizaciones tienen una sustancia
material que existe de manera separada a las prácticas organizacionales. A pesar de

que las organizaciones pueden verse desafiadas, éstas adoptan los cambios y continúan
existiendo. El cambio altera la organización pero aún así logra sobrevivir. Como un
camaleón, la organización puede adoptar otra apariencia o estructura si es necesario.
Esta interpretación se deriva de la distinción que hace la teoría institucional entre las
demandas del entorno institucional y las eventualidades técnicas del núcleo operacional
o de las actividades (Tolbert y Zucker, 1983). Las organizaciones pueden incorporar en
sus estructuras formales elementos socialmente legitimados y racionalizados, sin dejar de
proteger su núcleo técnico a través de una unión no muy rígida de éste con las prácticas
operativas que se derivan del entorno institucional.
El concepto de capital de Bourdieu nos permite revaluar estas diferencias entre el
núcleo técnico y el entorno. A pesar de que el capital identifica un núcleo, éste no se
puede equiparar con un tipo de núcleo técnico básico o con las actividades contingentes.
Para Bourdieu, una práctica que se puede considerar como “técnica” es aquella que
se ha ganado un estatus que permite que sea asumida sin mayores preguntas4. Es
técnica porque no es cuestionada. Esa habilidad de declarar que una práctica es técnica
pertenece al capital cultural de un campo. Es parte de aquello que se puede identificar
y definir como natural y legítimo, por los que están en el campo. Por ejemplo, el cuerpo
de conocimientos que los curadores reconocen como técnicos, los aspectos dados
por sentado de la profesión de curador, constituyen el capital cultural del campo. Si
por alguna razón esa profesión ya no pudiera mantener ese cuerpo de conocimientos,
es decir, si se vuelve susceptible al escrutinio, el capital cultural de ese campo estaría
perdido (ver también Abbott, 1988).
Si una institución u organización se ve desafiada de manera significativa, es decir,
si la forma o la cantidad de capital cambian drásticamente, la institución dejaría de
existir en cualquier sentido. Como lo han notado Albert y Whetten (1985, p. 272), una
“proposición central en la literatura que versa sobre la identidad es que la pérdida de
ésta (en el sentido de su continuidad en el tiempo) amenaza la salud del individuo”. De
tal manera, aún si un campo es identificado inicialmente por su capital físico, por sus
ladrillos y cemento (p. ej. el edificio de un museo), si la distribución de las posiciones y
del capital no pudieran ya mantenerse, esos ladrillos y ese cemento se convertirían en
un caparazón que ya no podría estar ocupado por la misma entidad. Al perder su capital
simbólico, cultural o económico, un campo pierde su legitimidad y su autonomía para
definir su propio criterio de producción y de evaluación de su identidad organizacional,
sus funciones de gestión y sus productos. Cuando pierde su capital, el campo pierde
también su habilidad para definir y controlar sus propios productos, sus consumidores y
el mercado en el que se intercambiará el capital. De esta manera es que Bourdieu nos
4 En este sentido, la comprensión de Bourdieu no dista mucho de la afirmación de Meyer y

Rowan (1991) en la que dicen que las técnicas impersonales son mitos racionalizados y que los
procedimientos técnicos se convierten en algo que se da por hecho. En esta misma línea, Latour
(1987) discutió sobre cómo las innovaciones tecnológicas (y podríamos incluir entre éstas las
tecnologías organizacionales y de gestión) se convierten en algo que se da por sentado a través
de la intervención de los procesos sociales.
permite observar más específicamente cómo se construye y se mantiene la legitimidad y

las repercusiones de su pérdida.
Mientras que algunas interpretaciones de la teoría institucional sugieren que el
cambio es problemático (Donaldson, 1995), en la concepción de Bourdieu el cambio
es parte de como funcionan los campos. Los campos están en un flujo constante y están
abiertos al cambio porque el capital, y las correspondientes posiciones, están en un
permanente desafío. Hay una competencia continua alrededor de la forma y el tipo de
capital. Bourdieu (1993, p. 34) sugiere que el “principio generador que unifica el ‘sistema’
es la lucha, con todas las contradicciones que implica”. Por ejemplo, en el campo de la
educación lo que se considera una buena educación está bajo un permanente desafío
y será estimado de diferentes maneras de acuerdo con la posición que se tenga dentro
del campo. Es a través de una lucha y negociación de las definiciones, que las formas
del capital dominante se transforman, se traducen y se intercambian. Estas luchas y
negociaciones pueden ocurrir exclusivamente dentro de un campo o pueden recibir la
influencia de los cambios acontecidos en otros campos, especialmente si provienen de
uno dominante.
En nuestra investigación, los museos y los sitios culturales constituyen un campo
en el que las posiciones disponibles, el poder entre esas posiciones y la distribución
del capital se deriva de la historia específica de cada campo. Lo que está en juego es
la interpretación de lo que es “auténticamente” histórico o cultural y que, por tanto,
merece ser preservado, estudiado y exhibido. Por ejemplo, en uno de los sitios ha
surgido un debate sobre lo adecuado de pavimentar una carretera para el beneficio de
los visitantes y así mejorar su asiduidad, o si es preferible mantener la vía en sus actuales
condiciones para garantizar la autenticidad del sitio. De manera más general, lo que está
aquí en juego es el repositorio de la historia colectiva de Alberta, la fuente de su capital
simbólico y cultural (Bourdieu, 1990). En este artículo, estamos interesados en cómo la
implementación de un plan de negocios afectó la distribución de las posibles posiciones
y del capital simbólico y cultural dentro del campo.
III. Métodos
La investigación de este artículo, que forma parte de un estudio longitudinal
sobre la introducción de los planes de negocios y las medidas de desempeño de las
organizaciones culturales e históricas, se concentra en el periodo que va de 1993,
cuando los planes fueron introducidos, hasta 1995. Nuestra investigación surgió de la
enseñanza que impartíamos en un curso universitario sobre gestión para el gobierno de
la provincia, y de una solicitud que hicimos a los participantes para que nos permitieran
producir casos para la enseñanza de cursos futuros. El viceministro adjunto (ADM5) del
Departamento para el Desarrollo Comunitario inicialmente nos dio acceso y rápidamente
nuestro plan para producir casos para la enseñanza se convirtió en un acuerdo formal
con este departamento para adelantar una investigación. Los medios de acceso siempre
tienden a afectar la investigación, y hay muy pocas dudas sobre el hecho de que a los
5 De las siglas en inglés Assistant Deputy Minister. Nota de los editores.

gerentes principales les agrada la imagen de interactuar con “tipos de actividades que
provienen de la universidad” y esperan que esto contribuya a mejorar su credibilidad
en el gobierno. Al mismo tiempo, era evidente para el viceministro que nosotros no
éramos entusiastas de la corriente gerencialista. Enfatizábamos la naturaleza voluntaria
de nuestras interacciones con las personas de la organización, y presentábamos nuestra
investigación no como una descripción del desarrollo e implementación de la planeación
de negocios y de la medida del desempeño en el gobierno de Alberta. Nuestro papel era
convertirnos en un “miembro periférico” (Adler y Adler, 1994), no sólo para conducir
entrevistas formales sino para hablar con los participantes alrededor de un café o de
una cerveza, o compartiendo ocasionalmente una comida, y participando en talleres y
reuniones sobre planeación y evaluación del desempeño, por supuesto, sin asumir una
participación directa en el trabajo de los involucrados. Sin embargo, también nos veíamos
a nosotros mismos como investigadores críticos que examinan las formas cambiantes de
control y dominación, que reconocen que los hechos no pueden aislarse de alguna
forma de la filiación ideológica y que tal investigación exige una crítica autorreflexiva
(Kincheloe y McLaren, 1994, pp. 139-140).
Nuestra investigación acude a un número de fuentes que provienen de cuatro niveles
del gobierno (ver figura 1): el gobierno de la provincia, incluyendo la Hacienda Pública,
el Departamento para el Desarrollo Comunitario, la División de Instalaciones Culturales
y Recursos Históricos (CFHR), y cada uno de los sitios históricos. Hemos analizado
documentos de políticas, incluyendo memorandos, planes de negocios, documentos de
planeación y cartas que recolectamos de esos cuatro niveles gubernamentales. Estudiamos
los discursos que tradicionalmente han transmitido los museos y las instalaciones
culturales, al igual que la literatura sobre evaluación de desempeño y planeación que el
gobierno de la provincia cita con frecuencia. También desarrollamos 56 entrevistas semi-
estructuradas que involucraban los cuatro niveles de gobierno. Cada entrevista tenía una
duración entre una hora y media y dos horas y media. Dos autores estuvieron presentes
en las entrevistas, con excepción de tres ocasiones en las que participó uno sólo de
ellos. Las entrevistas fueron grabadas con el consentimiento de los participantes y luego
transcritas. A pesar de que siempre estuvimos preocupados por la forma en la que los
entrevistados decidieran presentarse (se les aseguró que nadie dentro de la organización
tendría acceso a las grabaciones o a las transcripciones), obtuvimos más confianza luego
de validar los resultados de las entrevistas con la información que conseguimos por
otros métodos, particularmente de la observación. Estas entrevistas examinaron a los
individuos responsables por el desarrollo, implementación y monitoreo de los planes
de negocios y por la gestión de cada sitio. La discusión se estructuró de tal manera que
cubriera los antecedentes de los entrevistados y su experiencia en cada departamento, su
participación en la planeación de negocios, su actitud hacia la gestión y la administración,
además de una descripción de su trabajo, sus retos y recompensas. En algunos casos, la
entrevista se concentró en ciertos aspectos como la planeación y el control de un sitio, o
la interacción del sitio con la comunidad local.
Un objetivo inicial importante fue construir una historia sobre cómo se introdujo la
planeación de negocios y la evaluación de desempeño en la CFHR, y para esto realizamos
entrevistas, asistimos a reuniones y recolectamos información en este nivel. Las entrevistas,
la observación y el análisis de los archivos permiten la interpretación de significados tal

cual los experimentan los sujetos (Moch y Fields, 1985). Para comprender los cambios
en este nivel, no obstante, también necesitábamos llevar nuestra observación a otros
niveles más altos del gobierno (p. ej., el Departamento para el desarrollo comunitario
y la Hacienda Pública) y en los museos y sitios históricos. El número de empleados en
estos sitios variaba considerablemente, de uno a tres empleados de tiempo completo
en los más pequeños hasta casi 100 personas en los museos y sitios más grandes. En
cada lugar entrevistamos al director o al gerente (quien a menudo tenía entrenamiento
en una profesión relacionada: curador, historiador, etc.) y a las personas involucradas
en la planeación de negocios. Muchas de las personas que estaban en los sitios o en las
divisiones habían trabajado antes en la CFHR o en instalaciones culturales parecidas, por
casi la mayor parte de su vida laboral. También recolectamos información de los archivos
y desarrollamos una perspectiva histórica sobre la división y sus sitios (Moch y Fields,
1985).
Los tres investigadores buscaron practicar la reflexividad epistémica (Bourdieu y
Wacquant, 1992, pp. 36-47), es decir, reconociendo y actuando sobre una visión de sí
mismos como investigadores que ayudan a producir cultura y teoría, al mismo tiempo que
son el producto de sus propias condiciones socio-históricas (Pelps, 1995). El pertenecer
a un grupo de investigación de una gran variedad cultural y teórica, que incluía a ambos
géneros, facilitó un análisis reflexivo de los objetos de la investigación y de nosotros
mismos como objetos. Bourdieu, sin embargo, insistía en que los investigadores van un
paso más allá de una reflexividad narcisista al exigir de ese análisis un reconocimiento
de su propia posición en el campo intelectual para sujetar “la posición del observador
al mismo análisis crítico que recibe el objeto construido que se tiene a mano” (Barnard,
1990, p. 75). De modo activo discutimos con los gerentes de departamento y división
los paralelos que podíamos establecer entre sus labores y nuestras propias experiencias
como trabajadores en una universidad financiada por fondos públicos y con un enfoque
cada vez más gerencialista. No podemos pretender haber realizado un examen completo
de nuestra posición en el campo intelectual pero, al menos, hemos comenzado (Townley,
1995, 1996; Cooper y Neu, 1996).
Los tres investigadores trabajamos de manera intermitente sobre el material
recolectado y revisamos la transcripción de las entrevistas en busca de temas comunes. A
menudo, no obstante, las entrevistas o los documentos trajeron preguntas que parecían
contradecir el material recolectado previamente o contradecir la comprensión preliminar
de los autores sobre ese material. Estas dificultades fueron aspectos importantes en el
proceso investigativo por dos razones. Primero, nos estimuló a realizar más entrevistas y
a participar de más reuniones, además de recurrir a las técnicas del “muestreo de bola
de nieve” (Goodman, 1961; Dawes, 1987), en el que un grupo inicial de encuestados
sugiere líneas adicionales de investigación, que servirán para llegar a otros participantes.
El haber aceptado este método refleja nuestra comprensión sobre el hecho de que
los procesos que estábamos estudiando y el estudio en sí, no eran lineales sino que,
por el contrario, buscaban mostrar el ir y venir que es normal en este tipo de estudios
(Silverman, 1985). Segundo, reconocimos la importancia de aceptar las dificultades de
estas contradicciones (Calhoun, 1995). El trabajo de Bourdieu, en particular su descripción
del capital involucrado y de los campos de producción restringida y a gran escala, nos
fue de gran utilidad para explicar los cambios que estábamos identificando. Por ejemplo,
el trabajo de Bourdieu es útil para explicar por qué los actores pueden mostrarse como
contradictorios, debido a su constante operación y oscilaciones entre un campo y otro,
en los que se ofrecen diferentes capitales y posiciones.6
Por último, como parte de nuestro acuerdo con el departamento, los autores
presentaron su investigación en varios seminarios oficiales. Estas presentaciones generaron
un gran debate y, en algunas ocasiones, se continuaron discutiendo en reuniones
privadas. El departamento ha revisado varias versiones de este artículo, sugirió algunas
correcciones y finalmente aceptó su publicación sin dar un apoyo a sus argumentos.
IV. Los sitios históricos y culturales como un campo de

producción restringida
Debido a la naturaleza de su capital, las organizaciones históricas y culturales han
conformado un campo de producción restringida (Bourdieu, 1989; Crowther, 1994).
En tales campos, el capital económico tiene un papel mucho menor en sus dinámicas
que el capital cultural. “El éxito económico es secundario al valor simbólico, en la
competencia que se da por el capital cultural en la forma de reconocimiento, reputación y
legitimidad” (Anheier, Gerhards y Romo, 1995, p. 963). Volviendo a Bourdieu, llegamos
a interpretar el CFHR como un campo de producción restringida que está bajo amenaza.
Mientras que presentamos este campo como uno de los tipos ideales Weberianos con
el propósito de ampliar los conceptos de Bourdieu, las categorías que están dentro de
este tipo ideal como, por ejemplo, la identidad organizacional o de las posiciones, y las
nociones implícitas de capital existentes en la literatura de los museos, fueron reforzadas
de manera repetida en nuestras entrevistas y nos ayudaron a darle un sentido a nuestro
material de investigación.
Los campos de producción restringida son relativamente autónomos en el sentido que
tienen una orientación primordialmente interna. Esta circularidad no es un accidente.
Sucede así porque el capital cultural controla los procesos internos y los criterios de este
campo, lo que a su vez permite que las personas que trabajan allí tengan más autonomía
sobre lo que constituye su trabajo. Posteriormente, presentaremos cómo es que este
control sobre la identificación, la convertibilidad y la circulación del capital, permite que
esto ocurra.
6 Una dimensión importante sobre cómo es que esto funciona proviene del concepto de habitus, el
cual es para Bourdieu un conjunto de “disposiciones interiorizadas”, que residen en los individuos.
Éstas son aprendidas a través de la educación formal, la experiencia, y el adoctrinamiento que
ocurre cuando los actores aprenden a negociar sus relaciones sociales, a usar el lenguaje y a
reconocer su contexto. Así, las respuestas de los individuos que están en los campos refleja no
solamente las posiciones y el capital disponible dentro del campo sino también el habitus de los
actores involucrados. A pesar de que un análisis más completo de la introducción y los efectos
de la planeación de negocios incluiría un estudio sobre el habitus de nuestros sujetos, esto queda
por fuera del alcance del estudio actual.
La lógica de la producción restringida describe la gestión de los museos y de los sitios

históricos para una buena parte del siglo XX (DiMaggio, 1991; Karp, 1992), aun bajo la gran
diversidad de prácticas que se viven en los museos (Sherman y Rogoff, 1994). En 1981, la
asociación de Museos Nacionales de Canadá definió a los museos de la siguiente forma:
“los museos recuperan, preservan y estudian sus objetos, y comparten sus colecciones y
el conocimiento que se deriva de ellas para instruir y permitir la reflexión provechosa de
una audiencia” (citado por Weil, 1990, p. 45). Esta definición está muy cercana a otras
apreciaciones muy extendidas sobre el trabajo de los museos. Weil (1990) citó una lista
de la década de los setenta que describía las cinco responsabilidades básicas de cada
museo como reunir, preservar, estudiar, interpretar y exhibir. Esta lista fue usada como
una base para evaluar los museos en el curso de las décadas de los setentas y ochentas en
toda Norteamérica y Europa, a pesar de que recientemente ha sido reducida a “un trío
de requisitos compuestos por la preservación, la verdad y el acceso” o al propósito de
preservar, estudiar y comunicar (Weil, 1990, p. 61). Todas estas cinco tareas se concentran
principalmente en la responsabilidad que tienen los museos con el objeto o el artefacto
–el capital cultural de este campo restringido. La responsabilidad de los museos fuera del
campo, es decir, con el público, es la de “interpretar y exhibir”. No se menciona ninguna
responsabilidad relacionada con asegurarse de que la gente visite los museos. Uno de los
gerentes de los sitios nos describió la distancia que existió alguna vez entre el personal del
museo y aquellos que los visitan: “Cuando empecé en mi trabajo pregunté sobre cuántos
visitantes habíamos tenido ese verano y la respuesta básicamente fue: bueno, no lo sé y a
quién le importa. Si la gente viene, pues que venga, ¿no es cierto?”.
El capital cultural es apuntalado por la habilidad que tenga el museo para definir
internamente su propósito organizacional. Este propósito se articula a través de la actividad
del personal en las reuniones de la asociación de museos y en las revistas que se editan;
en otras palabras, por la actividad de los miembros que tienen una posición dentro del
campo. El personal del museo se apoya en este propósito para identificar aquello que
los diferencia de otras fuentes de entretenimiento como, por ejemplo, Disneylandia.
Cuando uno de los gerentes principales nos decía “aquí no hacemos nada falso”, él
estaba recurriendo a una comprensión común y supuesta sobre el capital cultural de
Alberta. Este sentido de especificidad institucional y de aislamiento, le da a este campo
una capacidad para legitimar y monopolizar el uso de ciertos bienes que representan el
capital cultural.
Es importante señalar que muchos de los entrevistados se referían a los museos de
una manera que sugería que los consideraban como un campo separado con cierto
nivel de autonomía. Como parte del campo, los participantes tienen la capacidad de
trazar los límites y de establecer la “diferencia” que existe entre la historia verdadera
y la cultura auténtica, por una parte, y el entretenimiento o la diversión, por otro. Los
museos obtienen su capital cultural de la preservación e interpretación de artefactos y
de sitios que son considerados como únicos e irremplazables porque los historiadores y
los curadores afirman que así lo son. Al “consagrar” estos bienes se está respaldando el
capital cultural de aquellos cuyas identidades se sacralizan en el proceso de preservación
e interpretación. Esto, a su vez, aumenta la capacidad que tiene el campo para mantener
su capital simbólico y cultural. Los curadores, los intérpretes y los historiadores producen
sus propias especificaciones. Ellos están en capacidad no sólo de consagrar los bienes
sino que como educadores e intérpretes, también pueden consagrar o definir sus
consumidores más apropiados.
Otra de las fuentes de capital cultural dentro de un campo de producción restringida
es la identidad de las posiciones de sus productores. En este caso, las identidades como
la de curador profesional, investigador, intérprete, historiador, archivista o educador,
descansan en la organización y en un cuerpo profesional de conocimientos que tiene
sus propias reglas para desarrollar el tipo de trabajo involucrado. Estas reglas legitiman
el trabajo realizado y ayudan a definir la identidad de la posición de las personas. Por
ejemplo, algunos de los individuos entrevistados señalaron la importancia de generar
unas medidas propias de desempeño: “Tenemos medidas de desempeño profesionales.
Los archivistas esperan que el trabajo se realice de determinada manera. Es claro, los
curadores tienen ciertos estándares profesionales internos al igual que los programas y
todo lo demás” (gerente de uno de los sitios). Los entrevistados también destacaron la
importancia de las credenciales académicas en una división que emplea a más de 30
doctores:
Sí, es muy interesante pertenecer a una organización gubernamental que considera que
tener un título de doctor es una cualidad y no un perjuicio. Y debido a que tenemos
este lado académico, la gente cuenta con el hecho de que cuando acudan a nosotros
podamos decirle si algo es cierto, o tan cierto como la información nos permita afirmarlo
(gerente de uno de los sitios).
Las credenciales y la autorregulación de los profesionales ayudó a que la gente

de la división pudiera legitimarse a sí misma y legitimar la validez de lo que ha constituido
la historia auténtica de la provincia – lo cual es característico de la descripción que hace
Bourdieu sobre un campo de producción restringida. Las credenciales académicas y los
estándares profesionales ofrecen el capital cultural que permite que los curadores, los
archivistas y los investigadores puedan juzgar de manera confiable su propio trabajo y
a la vez tener algo de control sobre éste. La educación permite que el personal pueda
determinar la “verdad” detrás de un artefacto, sitio histórico o colección. El trabajo es
juzgado de acuerdo con sus parámetros estéticos de precisión histórica y figurativa: la
capacidad de retratar y preservar fielmente un conocimiento en una exhibición, un
artículo, una colección o en un montaje interpretativo.
Tanto Bourdieu como nuestros materiales de investigación nos sugerían que la
responsabilidad en tales campos depende del juicio de las personas allí involucradas y
de esta manera se reafirma su capital cultural. Si, por alguna razón, una organización
necesita justificar o revisar sus actividades, es probable que inicie un programa de
evaluación que involucre el análisis de alguien que proviene de la profesión, por
ejemplo, del Consejo Internacional de Museos o de la Asociación Canadiense de
Museos. Los museos por sí solos, con la ayuda de la asociación profesional, limitarían los
alcances de esta evaluación. Esta lógica de evaluación sugiere que las responsabilidades
se definen por la veracidad figurativa o la precisión de lo relatado o de la exhibición
frente al artefacto o frente a la historia.
Bourdieu sostiene que, en un campo de producción restringida, una buena gestión

conserva y genera capital cultural. En este campo, una buena gestión garantiza que la
organización pueda encontrar, clasificar y preservar artefactos y culturas antes de que
se pierdan o que sean arrasados por el paso del tiempo. En la práctica, este proceso de
gestión involucra el desarrollo de un plan para el sitio, las instalaciones y las exhibiciones
que permita establecer los límites de las actividades aceptables: lo que puede recolectarse,
lo que puede exhibirse, lo que puede decirse, y lo que puede venderse o hacerse en el
sitio. Estos límites se fundamentan en la interpretación profesional de las necesidades
de la historia y la cultura. Estos planes describen el tema o la línea narrativa, el periodo
temporal, y el tipo de colección dentro del sitio. Típicamente, estos planes son amplios
y detallados, y documentan para cada galería o sala, el tema preciso y los artefactos que
deben usarse o en algunos casos, adquirirse. De tal modo, una buena gestión involucra
actividades para conservar el capital cultural y para controlar la consagración de los bienes
y la creación y consagración de sus consumidores. Esto significa que el campo tiene la
capacidad para definir y controlar la difusión de su capital y no necesita preocuparse de
un modo especial por el ritmo o la facilidad con la que puede convertir su capital cultural
en otras formas de capital.
Como en otros campos de producción restringida, el propósito de un sitio o museo
tiene un valor social o una validez en sí mismo. Su propósito no está en el valor del
museo con relación a sus aspectos formativos externos y, ciertamente, a menudo se
define por la distancia que toma de las demandas del mercado. Como lo indicaba uno
de los gerentes:
Cuando fui contratado por el gobierno de Alberta tuve un sentimiento abrumador de
alivio. Pensaba, que fantástico, ahora no tendré que preocuparme por hacer dinero y
lograr que mis instalaciones paguen por sus gastos de la misma forma en que tuve que
hacerlo cuando trabajaba para X y constantemente vigilaban mi museo y me decían:
<<ahora estamos perdiendo dinero, estamos perdiendo dinero>>. Trabajar con el
gobierno era estupendo. Ellos entienden que los museos no producen dinero.
A pesar de que los entrevistados se habían entrenado y habían trabajado típicamente

bajo la lógica de la producción cultural restringida, en la época en la que se establecieron
la mayoría de museos en Alberta, en la década de los ochentas o a comienzos de los
noventas, estas instituciones ya se veían forzadas a comercializar sus actividades de una
manera que no respondía a su lógica (Weil, 1990). Desde mediados de la década de
1980, la división usó cifras sobre el impacto económico de los museos para animar a los
legisladores a fundar nuevos sitios y a realizar nuevas inversiones. Los gerentes de división
reportaron que cuando hablaban con los miembros de la provincia, de la legislatura o del
sector comercial de la comunidad, se referían a estos sitios como atracciones turísticas y
como una fuente del desarrollo económico local. Por esta razón, los nuevos museos no
fueron defendidos como repositorios de colecciones, de preservación y de interpretación.
Uno de los gerentes ha descrito ese periodo:
Estábamos concertando alianzas con el sector privado. También hacíamos tratos con
los negocios locales. Les proporcionábamos servicios. Integramos a comerciantes
y a profesionales locales como parte de nuestra junta de asesores y constantemente
establecíamos alianzas con la comunidad y recurríamos mucho a sus opiniones. Es un

hecho que creíamos que éramos exitosos gracias a esos esfuerzos.
Estos episodios deben entenderse, no obstante, como ejemplos de uniones laxas y de

ceremonias simbólicas, si consideramos que los gerentes de división eran muy conscientes
y hacían un uso deliberado de su ventaja económica “el capital percibido que proviene
del campo político” para convencer a los legisladores de dar los fondos para la expansión
de la división y ganar el apoyo de los negocios locales. Simultáneamente, los gerentes de
las divisiones continuaron dirigiendo sus esfuerzos organizacionales hacia la recolección,
preservación e interpretación de los artefactos. Los miembros que estaban dentro del
campo siguieron valorando, articulando y preservando la cultura tradicional del museo
que está asociada con la lógica de un campo de producción restringida. Este manejo de
la legitimidad que se proyecta hacia los aspectos formativos externos, no obstante, sufrió
una transformación con la llegada de la planeación de negocios.
V. El control sutil a través de la planeación de

negocios y la pedagogía
Como parte de la directriz dictada en 1993 sobre la eliminación de su déficit, y
reflejando su tendencia hacia el populismo conservador, el gobierno de la provincia
de Alberta inició unos grandes cambios que se conocen popularmente como la
“Revolución Klein” (Lisac, 1995). Detrás de estas reformas estaba un discurso creciente
sobre la reestructuración de la economía global y la necesidad de disminuir el déficit
gubernamental. El gobierno de Alberta tenía dos políticas interrelacionadas: una
reducción de sus gastos en programas pasando de $12 mil millones de dólares a $9.85
mil millones en un periodo de cuatro años, y la introducción de enfoque de gestión que
se ha denominado de varias maneras como “la nueva gestión pública” (Hood, 1995),
“la reinvención del gobierno” (Osborne y Gaebler, 1993) y el “modelo del desempeño-
control” (Mintzberg, 1996).7 Un componente central de esta reestructuración era que se
pedía que los departamentos gubernamentales generaran unos planes de negocios para
un periodo de tres años, que incluyera sus metas, los resultados y las mediciones de su
desempeño.
La planeación de negocios es uno de los mecanismos más extendidos y que se dan
por sentado en el control organizacional (Galbraith, 1977). Como lo hemos notado
anteriormente, sus fundamentos se apoyan de manera implícita o explícita en modelos
de control de poder. La metáfora de control sugiere un análisis de poder “descendente”,
es decir, del poder que tiene (o posee) una institución, organización, grupo o individuo
y que puede ser empleado para controlar las acciones de otras (menos poderosas)
instituciones, organizaciones, grupos o individuos. Este modelo también configura los
análisis que se concentran en las consecuencias no intencionales de la planeación de
7 En realidad, como fue planeado, el gobierno ha venido recortando los gastos del programa, y
desde 1995, la provincia ya no experimenta un déficit anual y de manera agresiva esta reduciendo
su deuda acumulada.
negocios (p. ej. Dirsmith, Jablonski y Luzi, 1980; Brunsson y Olsen, 1993). De manera
típica, estas observaciones sobre una visión posesiva y descendente del poder subyacen
en los análisis de sentido común sobre las reformas administrativas. En esta visión, a la
que Lukes (1974) se refiere como una visión unidimensional del poder, los conflictos,
y los intereses y los valores contradictorios están en primera línea. En todas estas
manifestaciones, se considera que los planes de negocios representan una transcripción
de los procesos de decisión racional. En su mayor parte, ese modo de transcripción de
los planes sigue siendo muy poco tratado, como mecanismo neutral que conduce a un
fin deseado.
Algunas perspectivas más completas sobre el poder se ocupan de su papel en la
constitución de intereses y en la formación de valores (Lukes, 1994; Clegg, 1989). El
poder no implica necesariamente coerción o conflicto, pero sí puede implicar una
reconfiguración de las identidades de la organización y de sus posiciones, de los
vocabularios y los valores. Bourdieu introdujo la noción de “violencia simbólica” para
comprender la reproducción social a través de los mecanismos culturales: “la violencia
simbólica, para ponerlo de la manera más suave y más simple que nos es posible, es la
violencia que se ejerce sobre un agente social con su complicidad” (Bourdieu y Wacquant,
1992, p. 167). Como lo ha dicho Jenkins (1992, p. 105), “el sustento principal del ejercicio
de la violencia simbólica es la <<acción pedagógica>> [...] (y esto) implica la exclusión
de ideas como impensables, al mismo tiempo que su adoctrinamiento certero”.
Bourdieu (1977) usó el término de violencia simbólica para indicar que a pesar de la
presencia del poder o de una fuerza en el cambio, los mecanismos de control no siempre
son explícitos y no implican necesariamente una acción estratégica directa y consciente.
No es necesario que la fuerza sea física o completamente visible para que sea efectiva.
De este modo, Bourdieu (1977, p. 196) se refirió a la violencia simbólica como “la forma
oculta, sutil, que toma la violencia cuando le es imposible manifestarse abiertamente”.
De hecho, cuando los mecanismos de cambio están ocultos o no han sido reconocidos,
su impacto en una organización es algunas veces más fuerte que cuando la dirección y
los ímpetus de cambio están plenamente identificados y conscientemente planeados y
dirigidos. Los cambios políticos, como aquellos que implican un cambio en las posiciones
o el capital del campo, a menudo no son identificados porque aparentan ser meros
ejercicios técnicos.
Consideramos la planeación de negocios como una acción pedagógica, en la que el
formato de los planes simultáneamente excluye y adoctrina. La planeación de negocios
excluye ciertas ideas como impensables, como contrarias a la naturaleza del negocio, a
la eficiencia, al cliente, y a las ganancias, al mismo tiempo que promueve una visión de
la organización como un negocio sujeto al razonamiento instrumental. El proceso de la
planeación de negocios también funciona como una forma de aprendizaje a través de
la acción. La planeación de negocios tiene importantes repercusiones en el capital de
un campo y, por lo tanto, en la identidad organizacional y de sus posiciones. Lo que
es valorado en el campo cambia, en nuestro caso, de la visión de la cultura y de los
artefactos auténticos que tiene el historiador a una preocupación por producir ingresos y
visitantes. El capital económico se vuelve más importante, y el capital cultural pasa a ser
valorado hasta el punto en el que pueda transformarse en capital económico. Además, la
planeación de negocios no sólo anuncia la llegada del cambio sino que es a través de su
misma actividad –la introducción de un nuevo vocabulario que incluye términos como
producción de ganancias, productos y clientes– que el cambio ocurre.
Para comprender esta presentación de la planeación de negocios debemos considerar
la comprensión que tiene Bourdieu sobre el poder y su relación con el conocimiento
(Wacquant, 1989a). Para Bourdieu, al igual que para otros teóricos sociales, el conocimiento
no es neutral sino que está íntimamente relacionado con la acción del poder (Foucault,
1980). En particular, Bourdieu (1985) identificó el poder de nominar o el monopolio
de nombrar legítimamente. Él señalaba que “el mundo social puede ser nombrado y
construido de maneras diferentes. En la práctica puede ser percibido, nombrado y
construido, de acuerdo con diferentes principios de visión y división” (Bourdieu, 1985,
p. 726). La comprensión de Bourdieu sobre los efectos de poder del lenguaje va en este
sentido más lejos que un análisis que, por ejemplo, identifique los efectos de poder de
la metáfora –una estructura profunda del lenguaje– o de los esquemas interpretativos
(Pondy, 1978; Moch y Fields, 1985).
El conocimiento del mundo social y, más precisamente, de las categorías que lo hacen
posible, es lo que, por excelencia, está en juego en la lucha política, en esa férrea unión
entre la lucha teórica y práctica por el poder de conservar o transformar el mundo social
mediante la conservación o transformación de las categorías por las que es percibido
[...] Este trabajo de categorización –de hacerlo explícito y de clasificar– se efectúa de
manera incesante en cada momento de la existencia cotidiana, en las luchas en las que
los agentes se enfrentan por un significado sobre el mundo social y por su posición
dentro de éste. (Bourdieu, 1985, p. 729)
A través de la producción e imposición de un significado legítimo, los actores

conforman un campo particular. Por tal razón, “el modo legítimo de percepción es una
de las recompensas más importantes que está en juego en las luchas sociales” (Bourdieu,
1985, p. 730). El monopolio de nombrar legítimamente es importante porque “no
es el valor relativo del trabajo lo que determina el valor del nombre, sino que el valor
institucionalizado del título que se le da puede ser usado como un medio para defender o
mantener el valor del trabajo” (Bourdieu, 1985, p. 733). El acto de nombrar es también
poderoso porque desplaza los nombres existentes, las identidades y la comprensión
que sustenta a los actores organizacionales, permitiendo que éstos puedan moverse
a sus anchas dentro de un campo. Así, cada campo está caracterizado por una lucha
encaminada a monopolizar la acción de nombrar legítimamente.
El ejercicio de control que ocurre a través del acto de nombrar, categorizar y regular
es una práctica pedagógica (Bourdieu y Passeron, 1977; Bourdieu, 1991). El poder de la
pedagogía reside en su capacidad de nombrar las cosas de una manera que disminuye la
posibilidad de resistencia pues el proceso mediante el que lo consigue se muestra como
neutral y normal, como “técnico”. A pesar de que la pedagogía puede ser importada o
impuesta de manera externa, casi con certeza involucra de modo activo a los miembros
del campo. Bourdieu (1977, 1990) comentó que la pedagogía es más efectiva cuando
aparentemente hay una participación activa que cuando se ofrecen “lecciones” que se
muestran de una forma completa y estructurada. Las lecciones que parecen permitir la
creatividad y la participación son mucho más difíciles de reconocer como una lección
impuesta y de resistirse a ellas, que lo que sería con una lección visiblemente impuesta.
Un simple conocimiento pasivo del lenguaje o de un discurso como la planeación de
negocios es insuficiente, debido a que el uso o el habla del lenguaje es parte del proceso
de la pedagogía: “no es suficiente con promulgar un entorno compartido; tiene también
que discutirse” (Pondy, 1978, p. 93). Una dimensión importante del monopolio del acto
de nombrar es el grado de confort que los individuos experimentan con el lenguaje:
“Para comprender las sutilezas se requiere saber el tipo de lenguaje con el que se está
jugando” (Pondy, 1978, p. 95). Una disparidad en el vocabulario puede menoscabar el
desempeño de los actores de un campo y su grado de competencia. Por este motivo es
que los individuos revisten de un significado sus intereses organizacionales, profesionales
y particulares.
El poder de los planes de negocios está en el monopolio que ejerce sobre el acto
de nombrar legítimamente. Éstos construyen de manera activa lo que se puede ver y lo
que se puede decir, especificando lo que se debe documentar y lo que se debe ignorar.
Los aspectos que se nombran y las categorías que son reconocidas ganan legitimidad
e importancia. Aquellos aspectos que no son nombrados o que quedan por fuera de
las categorías aceptadas pierden legitimidad y son ignorados. Los planes de negocios
ofrecen, en términos de Fiol y Huff (1992), submapas de categorización –dimensiones
importantes de la acción– que proporcionan las bases para futuras decisiones. En
contraste con lo dicho por Fiol y Huff (1992), no obstante, nosotros sostenemos que las
categorías que se seleccionan en los planes de negocios no son solamente importantes
por sus repercusiones causales sino porque éstas influyen de modo directo en el
reconocimiento y definición del capital. La planeación de negocios no se limita a un
cambio de las actividades físicas que constituyen el trabajo o el proceso laboral. Ésta hace
parte de un proceso que define y construye mercados para varias formas de capital. La
planeación de negocios reconstruye lo que sea que se esté produciendo y para quién se
esté produciendo, y define el valor del producto. En este sentido, importante, pero que
ha sido un poco descuidado, es que los planes de negocios contribuyen activamente
en la producción de consumidores, productores y productos, e indican cómo éstos
deben gestionarse. Mediante la articulación de las reglas de intercambio que existen
dentro del campo y entre los campos, este proceso influencia los tipos de capital que
serán reconocidos como legítimos y ayuda a determinar a qué ritmo y en qué formas se
intercambiará ese capital.
Los planes de negocios no sólo ofrecen submapas de categorización sino que influyen
sobre los submapas de identidad. Debido a que las categorías de un campo están
relacionadas internamente en formas sutiles pero poderosas, la planeación de negocios
reconfigura el sentido de identidad de los productores. El redefinir el capital dominante
de un campo puede no afectar directamente las propiedades intrínsecas de los actores
(por ejemplo, el conocimiento de un curador) pero sí afecta sus propiedades relacionales
(su posición) porque afecta el capital en su conjunto y así, su lugar en el campo. Esto, a
su vez, tendrá repercusiones en el sentido que tiene el individuo sobre la identidad de su
posición (Dutton, Dukerich y Harquail, 1994). Fiol y Huff (1992, p. 281) sostenían que
los submapas de identidad son los más difíciles de cambiar porque las identidades están
cimentadas en asunciones perdurables, mientras que la categorización y las creencias

causales están sujetas al cambio que se produce por las variaciones en la información.
Nosotros sugerimos que existe un mayor grado de interdependencia entre los submapas.
Allí donde la identidad es comprendida no sólo como “habitus” (género, clase, raza,
etc.) sino también como dependiente de las distribuciones del capital en las posiciones,
los intentos para redefinir el capital tienen inevitablemente repercusiones sobre la
identidad, como lo hemos mostrado en nuestro análisis de los procesos pedagógicos en
la introducción de la planeación de negocios en la División de Instalaciones Culturales y
Recursos Históricos.
V.1. La planeación de negocios como pedagogía en acción

En su primer presupuesto, el tesorero de la provincia discutió la creación de una
“nueva estructura de control de gestión para todos los departamentos” (Dinning, 1993,
p. 118).
En este otoño [...] cada departamento, agencia y organización que reciba fondos del
gobierno serán llamados a desarrollar un plan de negocios de tres años para enero de
1994[...] estos planes incluirán las mediciones del producto y del desempeño, y las
estrategias para reducir los costos. Un mayor otorgamiento de fondos estaría relacionado
con el logro de esos resultados. (Dinning, 1993, p. 14-15)
El “nuevo enfoque de gobierno” de Alberta no consistía sólo en la planeación y en

la medición del desempeño. Se trataba más bien de la planeación de negocios, y es en
este término indefinido que vemos los procesos pedagógicos que están ocurriendo. La
planeación de negocios, que fue diseñada para incorporar ciertos valores de negocios
(como la economía, la eficiencia, la orientación hacia la producción y el emprendimiento)
en un sistema de planeación contable, es central en este nuevo enfoque, como lo es en
el discurso cambiante. De tal modo es que el primer plan de negocios de la división
CFHR declaraba:
[La división] se concentrará en la contribución académica de sus instalaciones, programas
y servicios mediante un énfasis en la calidad, en el mercadeo regional agresivo y en una
sana reinversión en infraestructura. Una de sus metas principales es la de desarrollar un
sustento regional para el turismo nacional e internacional y así ayudar a mantener la
validez y la prosperidad de la comunidad. (Oficina para el desarrollo de la comunidad
de Alberta, 1994, p. 5)
Los servicios adicionales fueron descritos como productos, y el gobierno ponía todo
su énfasis en los “resultados, resultados, resultados”. Como lo notó un comentarista de
Alberta: “la gente de todos lados estaba leyendo [...] teorías económicas y de gestión del
corte de Peter Drucker, Tom Peters, Kenichi Ohmae, Ted Gaebler, David Osborne y otros”.
(Lisac, 1995, p. 43)
La división CFHR, a pesar de que en ese tiempo era un campo de producción
restringida, también existía dentro del campo más amplio de lo económico y de lo
político, que permitió el surgimiento del gobierno Klein. Los gerentes principales de las
divisiones describieron los cambios en la filosofía y en la práctica que emanaban del
gobierno Klein como fundamentales –cambios de hechos no retóricos–. Hubo incluso

momentos en los que ellos se anticiparon y ayudaron a constituir esos cambios. Así como
lo notaron Meyer y Rowan (1991, p. 53), “en los entornos institucionalmente elaborados
se requiere de una conformidad sagaz: el liderazgo (en una universidad, hospital o
negocio) exige una comprensión de las tendencias y programas variables del gobierno.”
Observamos esto en el curso de 1994 mientras que todos los niveles del gobierno
trataban de ajustarse a los cambios que estaban aconteciendo. Durante este periodo, los
representantes de las divisiones se reunían con frecuencia para tratar de informarse sobre
cómo el departamento estaba interpretando las acciones del tesorero de la provincia y
para tratar de determinar lo que constituiría un plan de negocios exitoso. La pedagogía
entró aquí en acción como una forma de aprendizaje a través del descubrimiento y la
introspección. La CFHR creía que sería necesario cambiar la forma en la que los gerentes
y las personas que trabajaban en estos sitios se veían a sí mismos, a sus actividades, y a la
administración de los sitios, con el fin de sobrevivir a este recorte gubernamental. Como
lo señalaba el gerente principal de uno de los sitios:
sabemos lo que queremos hacer. Sabemos lo que buscamos como organización. Creemos
saber lo que el gobierno quiere de nosotros y eso es lo que nos encauza. Creemos saber
lo que el gobierno quiere de nosotros y como servidores públicos [...] lo entendemos
como nuestro trabajo. Cómo llegaremos allí es lo que varía enormemente.
De tal modo, la división comenzó su propio, y de alguna forma independiente,

proceso de plan de negocios para los sitios históricos y, ya bien entrado el año de 1993,
contrató unos asesores del Departamento de Desarrollo Económico y Turismo de Alberta
para conducir una serie de cinco talleres, cada uno de un día de duración, sobre los
planes de negocios, además de visitas a los sitios para ofrecer instrucciones específicas.
La planeación de negocios en la división CFHR siguió la escuela del diseño de DOFA8,
en la que las organizaciones conceptualizan su entorno en términos de oportunidades
y amenazas, y de sus propias capacidades con relación a sus fortalezas y debilidades
(Mintzberg, 1994). Los planes de negocios en términos de Bourdieu son “culturalmente
arbitrarios”. No hay razón para que un plan de negocios deba contener ciertos aspectos
y no otros. El modelo DOFA, sin embargo, fue presentado como un vocabulario legítimo,
como un procedimiento técnico, sobre cómo hacer las cosas si era que se buscaba hacer
adecuadamente la planeación de negocios. Fiol y Huff (1992, p. 282) enfatizaron que “las
categorías ‘amenaza’ y ‘oportunidad’ son importantes elementos de mapeo que influencian
la forma como los gerentes actúan.” Por ejemplo, algunos de los sitios históricos fueron
rotulados como adversarios y amenazas. Cobrar por la entrada a los sitios fue visto como
una oportunidad para crear fondos discrecionales. El poder simbólico actúa mediante un
proceso de nombrar y categorizar.
Como lo sugirió Mintzberg (1994), las metas implícitas en el uso de la planeación de
negocios son impuestas sobre una organización que se apoya en el proceso. En la división
CFHR, la planeación de negocios fue destinada a los sitios históricos y culturales que como
8 Debilidades, Oportunidades, Fortalezas y Amenazas. Nota de los Editores.

organizaciones, si no constituyen un negocio, al menos puedan ser considerados como tal.

Así, el isomorfismo está implícito en este paso inicial. Descritos como competidores detrás
de una cantidad fija de los momentos de ocio de los contribuyentes, de su tiempo y de su
dinero, se le pidió a los sitios culturales e históricos que identificaran otras organizaciones
en Alberta que atraen visitantes y estimulan el gasto. El West Edmonton Mall, el centro
comercial más grande de Canadá, se convirtió en un punto de comparación. De este
modo, la planeación al interior de la CFHR siguió el patrón descrito por DiMaggio (1991,
p. 287) en su historia de los museos de arte en los que “las alusiones irreflexivas sobre
modelos organizacionales de otros campos […] fueron objeto de un debate funesto”.
Los planes de negocios fueron presentados como una jerarquía integrada de acciones
organizadas, una cascada que se produce a través de metas, productos, estrategias
y medidas del desempeño. El énfasis estaba en su contenido, principalmente en un
incremento de la asistencia, de actividades que generen ingresos y de estrategias para
su implementación. Así, la planeación no sólo controlaba las premisas que subyacen en
las decisiones, si no las decisiones mismas (Mintzberg, 1994, p. 198). La mayoría de los
sitios se vieron forzados a involucrarse en este proceso. Aquellos que no fueron forzados
se preocuparon por las repercusiones de su exclusión. A pesar de que los sitios son
organizaciones de primera línea con una alta presencia de la ambigüedad (Smith, 1965),
y que puede asumirse que tienen una estructura descentralizada de poder (Jermier y
Berkes, 1979), nuestra perspectiva era que las oportunidades para una unión laxa entre
las acciones y lo hablado se ven disminuidas, y el cambio, por el contrario, era real.
El efecto pedagógico de la planeación estaba en que era apropiada para expandir los
ingresos, incrementar las admisiones, introducir nuevos productos o mejorar las cafeterías.
No se pedía que los sitios incluyeran planes para las colecciones, la investigación o la
restauración. Los planes que fueron producidos en este sentido se rechazaban por
ser irrelevantes. A su vez, los planes que eran largos y que estaban individualizados
se rechazaban en favor de otros planes más simples y resumidos. De tal modo, los
mecanismos de transcripción (como los planes de negocios) nunca eran neutrales sino
que involucraban unas reglas estrictas, aunque no declaradas, de lo que era apropiado.
Una segunda razón por la que estos sitios, a pesar de ser organizaciones de primera línea,
tuvieran oportunidades muy reducidas para no ajustarse a las presiones de la división
y del gobierno, estaba en el hecho de que sus planes y medidas de desempeño se
reportaban a través de reportes contables estandarizados de frecuencia anual.
El proceso de planeación era pedagógico en tres sentidos. Primero, requería una
receptividad al cambio. Por receptividad Bourdieu (1991) no se refería a dar una
bienvenida o una aceptación, sino simplemente a una preparación para el cambio. De
acuerdo con esto, un llamado a la receptividad se hacía mediante un cambio en el
discurso al nivel de la división y recurriendo a recortes presupuestarios o a la dinámica
veloz e impredecible del cambio. En un periodo de inestabilidad, la imprecisión misma
del ejercicio de la planeación de negocios era profundamente desconcertante. Segundo,
la planeación de negocios involucra activamente a los actores de la organización quienes
parecen estar creando el proceso a medida que avanzan en él. El proceso de planeación
de negocios tenía muy poca estructura, sin embargo, no era claro si la falta de instrucción
en el nivel gubernamental era algo intencional. Algunos de los entrevistados sentían que
esto tipificaba un nuevo enfoque: uno en el que los procesos para desarrollar planes era
muy variado y en el que lo único que importaba eran los resultados. Para otros, existía
una gran tensión que se derivaba de ese proceso de hacer que los planes de negocios
y las mediciones de desempeño estuvieran “bien”. A menudo, los gerentes señalaban
la falta de un programa de cambio y hablaban de “sintonizarse con su intención”, una
expresión que simbolizaba los intentos de los gerentes por “leer” específicamente las
acciones del gobierno y, de manera más general, de la amplia estructura de poder de
Alberta. En este sentido, la planeación de negocios fue un estímulo para que los gerentes
aprendieran a sintonizarse con la nueva situación y trataran de absorber parte del capital
cultural que podía obtenerse si se mostraban como emprendedores. Por ejemplo, un
gerente de división declaraba:
queríamos ser emprendedores y si deseábamos tener un rol en el sector privado teníamos
que desarrollar planes de negocios. Nuestras instalaciones operarían como pequeños
negocios. Por esta razón contratamos gente que pudiera desarrollar estos planes y nos
sometimos a un proceso educativo.
En general, los gerentes comenzaron a emplear el proceso de planeación de negocios

para ganar legitimidad en el entorno más amplio y se valieron del uso del “lenguaje de
los negocios”. Los planes de negocios también fueron utilizados como una señal para
indicar a los gerentes de rangos más bajos y a los empleados, que su organización estaba
cambiando.
Tercero, el proceso de planeación implicaba una pedagogía para aprender el nuevo
lenguaje oficial y, como lo sostienen Meyer y Rowan (1991), la evolución del lenguaje
organizacional es el aspecto más importante del isomorfismo. Como lo notaba uno de
los gerentes de los sitios:
es muy importante que estos planes de negocios sean creíbles para la gente de negocios
[...] recientemente (el plan de negocios) se ha convertido en una buena herramienta de
relaciones públicas que nos acompaña. También nos ha permitido hablarle a la gente en
un lenguaje que es comprensible, tal cual y como lo hacía mamá. Es muy sabio tener un
lenguaje en común con la gente de negocios. Esto también nos ha permitido enseñarle a
parte de nuestro personal a salirse de su propia jerga profesional para entrar en otra.
El sentido de palabras cotidianas como “metas” y “objetivos” se convirtió en algo

precario. La dificultad para recordar un nuevo lenguaje y todas sus categorías –metas,
objetivos, medidas, etc.– fue expresada innumerables veces. Como se lamentaba uno de
los gerentes:
Bueno, como usted sabe, hay un campo amplísimo de planeación, con todos sus
cuadros y pasos. He intentado recordarlos pero no puedo. No he podido ni siquiera
clasificarlos y por mi experiencia soy bueno clasificando. En realidad eso es lo que
hacemos. Nuestro interés principal está en la taxonomía y aún así no he podido reunir
todas esas tonterías en un mismo lugar.
El lenguaje de los negocios era algo extraño para la mayoría del personal: “De allí
(la planeación) provienen las metas, las estrategias, las acciones [...] perdón, las metas,
los objetivos, las estrategias y las acciones; y a todos estos les añadimos las mediciones”
(comentarios de un gerente de división). Algunos departamentos presentaron sus planes
de negocios completos ante la asamblea legislativa sólo para que les dijeran que lo que
ellos describían como objetivos eran en realidad metas, y que lo que definían como
resultados en realidad se trataba de procesos y salidas.
Una parte importante del argumento general de Bourdieu está en el hecho de que la
dualidad entre el contenido (p. ej. Porter, 1980) y los procesos de los planes de negocios
(p. ej. Pettigrew, 1985; Hart y Banbury, 1994) es a menudo de muy poca ayuda para
comprender la producción y reproducción de la vida social. En nuestro estudio, los gerentes
estaban aprendiendo y produciendo estrategias en el proceso mismo de formarlas. El
contenido de las estrategias no sólo provenía de este proceso sino que a su vez producía
su continuidad. La pedagogía nos ayuda a entender cómo los actores organizacionales
confieren un sentido y construyen el cambio a través de su participación y resistencia. Los
ejercicios pedagógicos con propósito producen un cambio en el capital y en las posiciones
de un campo. Estos cambios crean puntos de análisis en los que los miembros de un
campo pueden examinar sus actividades e identidades actuales. En ese punto, las personas
se nombran y categorizan a sí mismas (Bourdieu, 1991). Esto lleva a que alguna gente
intente rehacerse a sí misma mientras que otros podrían desistir de sus contribuciones o
se apartarán por completo. Algunas personas, en particular aquellos con una formación
en curaduría, no se sienten cómodas y tienden a no involucrarse porque no han logrado
comprender las reglas del juego. Otros, por el contrario, no sólo asimilan el nuevo campo
sino que ayudan a darle forma. Todos estos procesos son conscientes y pre-conscientes,
en el sentido que se presentan mientras que los participantes reconocen, en su propio
lenguaje y disposiciones, si ellos encajan o no dentro del campo (Bourdieu, 1977).
La planeación de negocios fue un acto de violencia simbólica. Mediante un proceso
de nombrar, categorizar y regularizar, la planeación de negocios reemplazó un conjunto
de significados, definido por los productores del campo, por otro conjunto que fue
definido pensando en el mercado externo. Por tal motivo, este cambio amenazaba la
relativa autonomía del campo y su capital simbólico y cultural. En términos concretos,
redujo el control que la gente del campo tenía sobre sus propias vidas laborales. La
apariencia de los planes de negocios como meros actos de transcripción técnica, oculta
la fuerza que reside en este proceso. En específico, desvía la atención del capital cultural
cambiante hacia el capital económico y a la disminución de las identidades existentes.
VI. Campos de producción de gran escala

El campo que surgió del proceso de planeación de negocios tiene un número de
características que establecen un paralelo con la descripción de Bourdieu sobre los
campos de producción cultural de gran escala, y esto difiere enormemente de las
características de un campo de producción restringida, como se muestra en la tabla
1. El enfoque ya no está en la preservación del capital cultural sino en la capacidad de
traducir o convertir rápidamente todas las formas de capital en capital económico. Esto
sucede así porque el campo ya no puede depender de reglas internas para definir su
capital cultural y para defender sus fronteras. Debe depender de evaluaciones externas
del valor económico de su capital cultural. Los contadores y los economistas aparecen
para conferir un valor económico a los artefactos, ahora considerados como “activos”, y
los estados financieros y la hoja del balance se convierten en una herramienta de gestión
mucho más predominante (Carnegie y Wolnizer, 1996).
Tabla 1
Comparación de campos de producción restringida y producción cultural de gran escala
Campo de producción
Campo de producción restringida
de gran escala
Orientación entre capital y campo

Capital dominante Cultural Económico
La definición del capital y La definición del capital y
Orientación del distribución de las posiciones distribución de posiciones más
campo está basado en reglas internas del dependientes de las reglas
campo. externas al campo.
Enfocada en la preservación
Enfocada en la facilidad y
de capital cultural. Se consigue
el ritmo de convertibilidad
a través de la planeación
del capital cultural al capital
de las exhibiciones y de las
Función de la gestión económico. Se consigue a
instalaciones que se apoyan en
través de la planeación de
una interpretación profesional de
negocios y del monitoreo del
las necesidades de la historia y la
desempeño.
cultura.
Sitio cultural o histórico con Pequeños negocios con
Identidad
capacidad de preservar y generar capacidad de generar capital
organizacional
capital cultural. económico.
Colección, preservación, estudio,

Productos para la generación de
Producto interpretación y exhibición de los
ingresos.
artefactos.
Posiciones dentro del campo
Curador, investigador, intérprete,

Emprendedor, responsable del
Identidad profesional educador, historiador responsable
resultado financiero neto
de los artefactos y por profesión.
Interna: basada en estándares Externo: depende de encontrar

Orientación profesionales. Capaz de definir y y atraer consumidores que
educar consumidores apropiados. están dispuestos a pagar.
Cifras de visitantes y costo

Criterios para la Fidelidad figurativa, estética e
de la entrada; valor del
evaluación histórica.
entretenimiento
Dentro de esta nueva lógica, la difusión de su capital se define a través de los productos
que se venden al público sin que exista un incremento proporcional en los artefactos que
se descubren y preservan. De modo creciente, la evaluación de un sitio se fundamenta
en la capacidad que éste tiene de producir y comercializar exitosamente sus productos
entre los “clientes” del museo. El éxito de estos productos se define por la voluntad del
público de visitarlos o de consumirlos y, en últimas, por la voluntad de pagar por ellos.
Cada vez más el trabajo que se realiza en estos sitios se estima por su valor en el mercado
y por la aceptación de su mensaje entre una audiencia de gran escala. La legitimidad
está en el entorno y como lo señalaban Meyer y Rowan (1991), la adopción de criterios
de evaluación externos y el empleo de criterios externos para determinar el valor, son
algunas de las características del isomorfismo, el cual produce legitimidad.
El plan de negocios exhortaba a los gerentes a repensar el plan original para el sitio en
términos de su participación en el mercado y su competencia:
nos ayudará [el plan de negocios] a mantenernos enfocados [...] en el desarrollo del
producto y nos ofrecerá una guía sobre algunos de los puntos en los que parte de nuestra
competencia tendrá que someterse a este proceso. Nos ayudará a formular cualquier
dirección futura, a formular iniciativas de capital mientras observamos quién está en
el mercado, lo que está sucediendo, lo que podemos permitirnos de manera realista
y cómo podemos potencialmente producir un cambio o cómo podríamos modificar
nuestra declaración de posición, o las metas que tenemos en términos de preservación
de patrimonio o de otros aspectos.
El propósito organizacional ahora está más enfocado hacia la generación de ingresos.

A menudo, cuando preguntábamos sobre la planeación en un sentido genérico, sin
referirnos a los planes de negocio o a los planes del sitio, los gerentes enfocaban sus
propósitos en incrementar los ingresos o en introducir nuevos productos para “nichos
de mercado”, en lugar de mencionar los planes elaborados sobre el sitio. A pesar de
que algunos gerentes establecían una diferencia entre las actividades educativas y las
interpretativas (los programas), y las camisetas, los regalos, las postales (productos),
muchos de ellos describieron todas las actividades susceptibles de identificación que se
producían dentro del sitio, como un producto.
La gestión ahora se centra en un proceso llamado “planeación de negocios”. Cada
vez más los gerentes sugieren que solamente a través de una articulación de las misiones,
las metas, los objetivos y las estrategias, sus organizaciones tendrán una oportunidad
de ser exitosas. Pero esas misiones, metas y objetivos no son suficientes. Además de
esto las organizaciones tienen que especificar con antelación los resultados visibles y
medibles que quería conseguir y ofrecer evidencia que demuestre que en verdad los han
conseguido. Como los resultados se definen por la generación de ingresos, tal evidencia
requiere de pruebas que demuestren que los sitios están elaborando productos que se
puedan traducir en capital económico, por ejemplo, en un aumento de los visitantes y
de las ventas en las tiendas de souvenires. La evaluación ya no debía ser vista como un
proceso de último minuto, sino que debe considerarse como necesaria y como parte
integral del éxito de todo el proceso de planeación. En este sentido, la rendición de
cuentas vino a ser definida como la representación fidedigna del plan de negocios y de los
resultados especificados. La gestión, por su parte, como la satisfacción de las necesidades

imperiosas del mercado mediante un desarrollo exitoso del plan de negocios.
Mientras que el valor principal del trabajo de los museos era entendido como
parte intrínseca de los objetos y artefactos que el museo colecciona, en el campo de la
producción de gran escala, el valor del trabajo se le confiere al objeto por motivo de su
valor económico. Adicionalmente, la evaluación que se efectúa dentro del campo adopta
la forma de reportes internos relativamente continuos sobre los resultados y mediciones
de desempeño que han sido formalmente establecidos: encuestas a los consumidores,
cifras de asistencia, generación de ingresos y mediciones sobre el impacto económico
local. La capacidad de generar ingresos, sin importar si es una porción pequeña con
relación a la totalidad de fondos necesarios para el sostenimiento, se ha convertido en
una fuente de capital simbólico. Incluso estas sumas ofrecen a los gerentes de los sitios
un valioso recurso discrecional o dinero “suave”. Pero lo que también está ocurriendo
sistemáticamente, en palabras de Bourdieu, es que el campo se define de manera
creciente “por una representación intuitiva de las expectativas de la audiencia más amplia
posible” (1993, p. 127).
Dentro de esta nueva lógica, la gente de las organizaciones es animada a verse a sí
misma, quizás por primera vez, como si trabajaran en un negocio, en lugar de trabajar en
un museo que es administrado como un negocio. La identidad de la posición deseable
ya no es meramente la de curador, investigador, intérprete o educador. También es la de
emprendedor, que a menudo son descritos como personas “realistas” y potencialmente
como “agentes del cambio” o “tomadores de riesgos”.
Dos de los gerentes de división articularon este cambio de las siguientes formas:
Debido a lo que ha hecho [la planeación de negocios] ha cambiado mentalidades, ha
cambiado actitudes, y ha hecho que la gente piense como emprendedores, lo que ha
llevado a que algunos de ellos resulten con oportunidades de negocio.
Bueno, ha ayudado a traer muchas de las innovaciones. Puedo asegurarle completamente
que no fuimos (nosotros) los que nos sentamos a pensar sobre todas las maneras de
producir dinero y de ahorrar dinero, y de hacer las cosas diferentes. Y eso es lo otro que
ha ocasionado, lo ha puesto como una prioridad [los ingresos] y ha abierto el campo
para esas discusiones, y ahí es cuando comenzaron a suceder todas estas cosas. [X] es
el mejor ejemplo. Es decir, nadie había escuchado ni pío [de una institución específica]
sobre la cuestión de hacer dinero hasta que empezamos todo este proceso y luego vino
[X] y [...] resultaron mejores emprendedores que Ross Perot.
El campo de producción de gran escala apareció, desapareció y reapareció de entre

el material que exploramos. A menudo esa nueva lógica sería acogida y repudiada por
los mismos entrevistados. Así, la tabla 1 presenta unos tipos ideales que no son estables
y que en la práctica tampoco están estrictamente articulados. Por ejemplo, uno de los
gerentes habló de su lucha para decidir sobre cuales mediciones de desempeño se
debían documentar:
Esta es una de las áreas que quiero examinar para que podamos tener más información
sobre ella: la transformación del conocimiento de un participante. No sé cómo se podría
medir eso, pero es importante pensar que si estamos en el negocio de la historia y si
queremos compartir o interpretar la historia de una manera que tenga sentido para el
visitante, debemos ver que éste pueda apreciar con más detalle un punto de la historia
o que pueda ver que estamos efectivamente incrementando el conocimiento de un
hecho histórico. Además del mero factor de entretenimiento (no hay nada de malo en
medir este factor) que se notó en la sonrisa, en sus rostros y en el tiempo de diversión,
está el hecho de que ese visitante le cuente a otras seis personas sobre lo agradable que
es el sitio. Esto hace parte de nuestros propósitos en términos de lograr un aumento de
los visitantes.
Un gerente de división discutió sobre la ambigüedad que muchos sintieron al

momento de cambiar el enfoque de la organización:
Existe ciertamente una preocupación interna sobre el sostenimiento de la integridad
histórica y sobre el sostenimiento en general, es decir, somos una organización orientada
por una misión, pero ahora tenemos que adoptar como brújula al mercado, y creo que
hay una preocupación sobre el hecho de estar orientados hacia el mercado. Y considero
que esto varía de persona a persona de acuerdo con lo que se sientan cómodos. Es decir
[...] si existe una misión y un mercado y estamos en algún punto intermedio, pienso que
alguna gente preferirá que estemos más cerca de nuestra misión y otros que estemos
más cerca del mercado, lo que nos daría flexibilidad.
Como resultado de estos procesos y de la abrumadora aceptación en toda Alberta de la

lógica genérica del mercado (la lógica de la producción de gran escala), la división misma
abandonó o redujo sus intentos de proteger los límites que permitieron que este campo
fuera autorreferencial. El cambio hacia la producción de gran escala ha erosionado la
autonomía del campo porque ahora tiene que operar en el mercado de gran escala. Ahora
debe competir con Disneylandia, los festivales locales, las películas y los videojuegos. Los
museos y los sitios históricos se encuentran referenciando un campo muy amplio en el
que ellos son apenas unos participantes menores. De igual importancia, es el hecho que
estos cambios pueden haber producido una pérdida absoluta de capital simbólico y
cultural. Una pérdida absoluta de capital puede producirse por una crítica incesante que
provenga de fuera del campo restringido y también del interior del campo. En nuestro
estudio, tal crítica se experimentó de manera directa, como críticas generales del sector
público, e indirecta, porque los planes de negocios limitaron la capacidad de los museos y
sitios históricos para exhibir y proteger su capital cultural. Es importante señalar que estos
cambios se derivaron de prácticas como la imposición de la planeación de negocios y de
los sistemas de medición de desempeño, que menoscaban las competencias lingüísticas
y discursivas mientras que fuerzan su sustitución por un lenguaje que cambie el orden
jerárquico de las posiciones del campo y entre los campos. Guillory (1993), quien estudió
los cambios en las universidades, usó el término de “dispersión de capital” para describir
una transformación similar. Además, Guillory notó que una vez el capital de un campo
comienza a disminuir, el proceso de dispersión de capital se acelera. De tal modo, la
dispersión del capital pasa a ser no sólo un resultado de estos cambios sino una causa de
mayor erosión del capital.
VII. El capital y los campos de la producción cultural:

el papel de la acción estratégica y el control
La teoría institucional, en particular su descripción del isomorfismo coercitivo, ha
producido algunas preguntas sobre el concepto de agencia que ésta sugiere (Oliver, 1991).
No hay certeza de si las organizaciones reaccionan al cambio de manera estratégica, por
ejemplo, si conscientemente escogen cuáles aspectos del entorno institucional requieren
una respuesta y en qué grado éstas responderán (Covaleski y Dirsmith, 1988; Powell,
1991; Scott, 1995), o si los cambios en su apariencia son adoptados sin la intervención
de mucha acción estratégica porque se dan como un hecho (Zucker, 1987). Como
consecuencia ha surgido un interés renovado en la agencia y en la teoría institucional
(Oliver, 1991; Goldstein, 1994). Como lo han sostenido Goodrick y Salancik (1996,
p. 25), hay una necesidad de explorar “la limitación bajo la que se ejerce la elección
estratégica”.
En nuestro estudio, algunas de las prácticas de apariencia técnica como la planeación
de negocios abarcan esfuerzos estratégicos o conscientes para manejar las amenazas del
entorno, mientras que al mismo tiempo implican cambios no estratégicos en el campo, el
capital y su identidad a través de la violencia simbólica. Un ejemplo dramático del efecto
de la violencia simbólica puede verse en el sitio de Patrimonio Mundial que se ocupa de la
historia de los Blackfoot. El sitio Head Smashed in Buffalo Jump fue diseñado originalmente
para presentar aspectos de la espiritualidad nativo-americana, pero nuestro guía nativo
nos indicó que lo que más lo llenaba ahora de orgullo era la evidencia del histórico
emprenderismo (iniciativa) de su gente, quienes usaban todas las partes de los búfalos
sacrificados y mostraban una gran capacidad de organización al coordinar la matanza
de grandes manadas de búfalos. En términos generales, la influencia de la planeación de
negocios está en cómo los habitantes de Alberta comprenden su propia historia y cultura.
El pasado es recreado como una serie de pequeñas aventuras empresariales. Mientras
que la planeación de negocios sugiere la importancia de la acción estratégica haciendo
que los eventos parezcan manejables y de alguna forma, predecibles (así construyendo
la agencia), la planeación es poderosa precisamente porque la violencia simbólica que
involucra se mantiene no identificada, no reconocida y, en mayor parte, fuera del control
de los gerentes del campo. Este sentido doble que indica que los cambios son estratégicos
pero que a la vez se mantienen como algo no muy bien reconocido, se refleja en la
descripción de uno de los gerentes sobre el cambio de identidades que exigiría el nuevo
campo:
Si usted tiene cierta presunción y cierta insolencia, o lo que sea necesario para triunfar
como negociante [...] trate de hallar eso, de estimularlo, ¿no es cierto? Ahora, sea
arrogante, sea insolente, piense que puede ganar todo el tiempo, ¡Haga algo! [...] no
es que usted comience desde la nada, sino que está comenzando más atrás de la nada
para crear la gente, no para crear el éxito sino para crear la gente que saldrá a buscar
esas oportunidades de éxito.
Mientras que esta declaración sugiere que el esfuerzo para cambiar la identidad de
los subordinados hace parte de una decisión consciente, el gerente no reconoce las
repercusiones de estos cambios que se derivan de la reconfiguración de las personas en
el capital del campo en su conjunto.
El concepto de la violencia simbólica ha sido criticado porque implica cierto
determinismo (Calhoun, 1995). Bourdieu (1985, p. 728) declaraba, sin embargo, que a
pesar de que:
los objetos del mundo social pueden percibirse y nombrarse de diferentes formas, éstos
siempre conllevan un grado de indeterminación y confusión. Este elemento de juego, de
incertidumbre, es lo que proporciona un fundamento para la pluralidad de las visiones
de mundo y para todas las luchas simbólicas por el poder de producir e imponer una
visión de mundo legítima.
Los individuos o grupos pueden crear estrategias colectivas para obtener o crear
posiciones importantes pero, para Bourdieu, las estrategias no constituyen decisiones de
cálculo racionales. La existencia, la forma y dirección del cambio depende del estado
del sistema, es decir, “del repertorio de posibilidades que ofrece” y del “balance de
las fuerzas entre los agentes sociales que tienen por completo intereses reales en las
diferentes posibilidades que tienen a mano” (Bourdieu, 1993, p. 34). La capacidad de
estos agentes para “deshacer” o “rehacer” el mundo social depende de su “conocimiento
realista de lo que es y de lo que pueden hacer con éste desde la posición que ocupan
dentro de él” (Bourdieu, 1985, p. 734). Esto sugiere que los agentes que están en las
organizaciones preparan estrategias que no reflejan por completo a la agencia ni unas
respuestas totalmente estructuradas.9
El entusiasmo de la división por la planeación de negocios comenzó como un esfuerzo
consciente para satisfacer las expectativas oficiales y para diferenciar a la división de otras
al mostrarse como proactiva, es decir, todo comenzó como una estrategia defensiva
consciente (cf. con Oliver, 1991). Los gerentes de división sintieron que la división debía
ubicarse bien y se valieron de la planeación de negocios para hacerlo. Algunos gerentes
se acogieron de manera pública a esta nueva visión, frustrados porque en el pasado
no les había sido dada suficiente independencia o las oportunidades para desarrollar
su espíritu emprendedor. Pero, para muchos, el hecho de ser emprendedores ya no
significaba un acto de camuflaje defensivo, en realidad constituía una forma ideal de ser.
En este sentido, la pedagogía de la planeación de negocios había desembocado en un
proceso de transformación.
9 La problemática dualidad entre los individuos y los campos, la agencia y la estructura, ha sido
una preocupación central de los trabajos de Bourdieu y también un aspecto central en nuestra
investigación. Estos problemas se mantienen de alguna manera sin resolverse en el trabajo de
Bourdieu, de acuerdo con lo dicho por algunos de sus críticos (Jenkins, 1992), y algunos aspectos
sobre la habilidad de las personas para resistir el tipo de reforma para el sector público que
hemos documentado, se mantiene como una preocupación política fundamental (Broadbent,
Laughlin y Read, 1991; Power y Laughlin, 1992, 1996).
Para la mayoría de gerentes, sin embargo, las reacciones hacia los cambios que
venían aconteciendo estaban mediadas por su comprensión del campo de los museos
y de los sitios históricos. Ellos estaban orgullosos de sus vínculos con la academia, la
exploración y con la historia asociada con los recursos de valor cultural. También eran
conscientes de que la distribución y los tipos de capital cultural en Alberta estaban
transformándose hacia una valoración de la empresa, el mercado, la toma de riesgos
y la iniciativa individual. Los efectos pedagógicos se estratifican sobre la identidad
de un productor (Jenkins, 1992) y así, los cambios se entienden como una forma de
sedimentación, en lugar de una erradicación abrupta de antiguas comprensiones que
se derivaban del campo (Cooper, et al., 1996). Estos efectos se producían a través de las
formas creativas en las que los gerentes de división intentaban justificar los cambios que
estaban implementando a la vez que limitaban la pérdida de capital cultural. En algunos
casos, los gerentes creían que el nuevo enfoque del mercado produciría museos más
abiertos, más accesibles y menos elitistas. Ellos describieron algunas exhibiciones que se
hicieron para los grupos menos representados de la población, por ejemplo, las mujeres
o los adultos sin niños. Los directores de los museos no se preocupaban por estos grupos
por el hecho de que tuvieran una menor representación, sino porque la investigación
de mercados ha demostrado que es menos probable que estos grupos visiten los sitios
y los museos y, como consecuencia, son menos dados a pagar la entrada, a consumir
alimentos en las cafeterías y a comprar objetos en las tiendas de souvenires. Los grupos
menos representados son ahora importantes porque podrían significar una fuente de
ingresos (de capital económico) en lugar de una fuente de capital cultural.
Enfocarse en el mercado ha llevado a los gerentes a preguntarse cómo hacer sus
exhibiciones más llamativas, más interactivas y más accesibles a grupos con rasgos juveniles
y con mayores ingresos disponibles. Algunos gerentes han sugerido que los curadores,
archivistas o intérpretes han podido mostrar o publicitar su área de especialidad. Esto les
ha permitido compartir con una audiencia mucho más amplia algún material temático de
gran valor para ellos. Uno de los gerentes describió esto de la siguiente forma:
Hemos sentido la pérdida de la posición tradicional, de la imagen y de los recursos
básicos por los que los museos eran reconocidos en la sociedad. Ahora, si consideramos
que esto puede ser parte de unos fenómenos cíclicos, tenemos muchas cosas que
podemos hacer. Debido al entorno en el que nos encontramos, ponemos los objetos
más grandes que tenemos en exposición al frente. Yo le llamo a esto como un artilugio
para llamar la atención porque no es algo tradicional […] hace parte de lo teatral, es
teatro, utilería. No es una exhibición del carácter de un museo. No lo sé, pero el efecto
completo de esto parece ser bastante atractivo. No lo he pensado aún en profundidad
pero parece servir. Estamos usando esto lo más que nos sea posible para tratar de llamar
la atención de la gente sobre el significado más profundo de esto y en buena parte lo
hemos logrado […] hemos tenido unos éxitos rotundos con este tipo de exhibiciones y
muchas personas vienen a verlas, entre ellas también muchas que no vendrían a visitar
un museo.
A veces, los gerentes parecerían usar de modo estratégico sus planes de negocios,
como un intento consciente de proteger el capital cultural del campo. Por ejemplo, este
mismo gerente continuó diciendo:
En este momento, y bajo algunas circunstancias, estamos tratando que algunas cosas
no sean tan visibles. El clima público, el clima político es así […] todo el mundo está
contento y éste es un lugar muy agradable de visitar y el presupuesto está siendo reducido
a nada porque no hay incrementos en los impuestos. Pero no olvidamos nuestras áreas
menores. Son nuestra fortaleza. Y muchos de los planes que desarrollamos los llevamos
también hasta esas áreas, en la medida que nos sea posible. Otros museos han decidido
seguir un camino muy distinto. Están empezando a olvidarse de sus áreas menores de
una manera creciente. Se deshacen de las colecciones, cierran programas. Lo segundo
que hacen es que se deshacen de la mayoría del personal porque buena parte de éste
es, precisamente, personal de museo, no personal de exhibiciones o de exposiciones.
Ellos son personal de museo. El personal de museo, las colecciones, etc., son el corazón
de los que somos. De allí es que tomamos todo el resto de cosas que hacemos y si
eso no está en buen estado nada de lo demás estará bien. Usted puede tomar esas
decisiones pero lo mejor que podría hacer, entonces, es tener una cantidad de gente
que haga parte de un centro de exposiciones. A estos no les importan las colecciones.
Se preocupan más bien de los programas y de atraer visitantes. Ellos no pueden ver
la continuidad de las colecciones, de la investigación y de la interpretación […] no
enfatizamos en esto. Estamos restándole su importancia.
El sentido que subyace en esta cita es que el capital cultural del campo está siendo
menoscabado por el clima político, y esto hace que quienes tradicionalmente han sido
estimados por su conocimiento especializado de la historia, los museos y artefactos estén
ocupando un lugar de menor importancia frente a aquellos que ofrecen un conocimiento
sobre mercadeo, promociones y cuestiones de ventas. Adicionalmente, las actividades
centrales de un museo ya no son una fuente de capital social y cultural sino que se han
convertido en algo que se debe esconder. En lugar de usar estrategias de resistencia, de
separación o de cambio ceremonial, los gerentes de la división desean comprometerse de
manera consciente en la introducción de los cambios requeridos. La administración de la
división acogía el campo dominante para proteger su capital social y económico mediante
la introducción de la planeación de negocios pero mientras hacía esto, simultáneamente
estaba menoscabando su capital cultural con las estrategias que adoptó para protegerlo.
Como lo señalaron Brint y Karabel (1991, p. 352), “el cambio organizacional proviene
de esfuerzos para conformar las categorías y las prácticas que le dan un significado
clasificatorio al mundo social”. Estos cambios no son cosméticos sino pedagógicos, con
una transformación que se consigue a través del proceso de aprendizaje.
VIII. Discusión y conclusión

En el pasado, la división del CFHR usó de manera consciente y, en cierto sentido, de
modo instrumental, algunos elementos de la lógica de la producción de gran escala para
defender y expandir su campo. Éste está conformado por actividades de curaduría, de
investigación, históricas o arqueológicas, que los gerentes han denominado como el núcleo
de las operaciones internas. Sus acciones ejemplifican las manifestaciones simbólicas y
las uniones laxas que se sugieren en la teoría institucional. La planeación de negocios,
no obstante, implica una transformación menos sustancial, menos estratégica y menos
consciente del campo en su conjunto, hacia la producción de gran escala. Esto señaló
no solamente la creciente transformación del capital cultural en capital económico, sino

también el desgaste absoluto del primero, que constituye la forma principal de capital
de este campo. La planeación de negocios fue mucho más que un ejercicio simbólico
y defensivo. En términos de Bourdieu, el proceso de planeación era pedagógico en el
sentido que cambiaba la esencia de la asignación del capital sobre algunas posiciones
del campo y de esta manera cambiaba el valor de las posiciones involucradas en la
división CFHR. La disminución del capital cultural que es tradicional de este campo dejó
a la división y a sus miembros cada vez más vulnerables a los conflictos externos que se
presentan en nombre del capital económico.
El uso de la planeación de negocios ilustra la importancia y el poder del lenguaje
en aspectos de control, particularmente, el poder que confiere para consagrar las
competencias lingüísticas y discursivas, es decir, la capacidad de crear submapas de
categorización y de especificar la forma y estructura de los procesos de decisión. El gobierno
de la provincia y los gerentes de división mostraron el poder que tenían de nombrar,
directamente, al plantear la exigencia de unos planes de negocios e, indirectamente, al
rechazar aquellos planes que no cumplían con una versión no especificada de un formato
implícito. A pesar de que Bourdieu decía que “creamos el mundo a través del acto de
nombrarlo” (1991, p. 105), también señalaba que aquellos que están en un campo o
posición dominante en muy contadas ocasiones hablaban o santificaban el lenguaje de
los dominados a menos que estuvieran realizando un acto de condescendencia con el
fin de reforzar la brecha social entre las posiciones. La violencia simbólica sucede porque
los discursos dominantes (en nuestro caso, el lenguaje de la planeación racional y del
emprendimiento), al desplazar otras formas de expresión, hacen que “los poseedores
de las competencias lingüísticas que están bajo dominación participen en la destrucción
de sus propios instrumentos de expresión” (Bourdieu, 1991, p. 49). Como sucede con
muchos otros episodios de consagración discursiva, la planeación de negocios parece ser
un instrumento neutral de planeación que está a disposición de cualquier persona para
cualquier propósito. Esta apariencia conduce a que no se identifique apropiadamente
cómo es que estos planes sirven como pedagogía, es decir, cómo introducen una agenda
oculta en el campo e involucran a sus participantes en actividades que menoscaban
su propio capital. En este sentido, la introducción de los planes de negocios puede
considerarse como violencia simbólica, y el control que se consigue a través de esta
planeación es el resultado de un proceso de nombrar y escoger un lenguaje permisible
(y legítimo).
Además, el control se consiguió a través de exclusión pedagógica porque el
tiempo que las directivas gastaron en reuniones con su personal para crear y revisar
los planes de negocios, fue considerado como un tiempo que no podía disponerse
para otras actividades. Las directivas también reportaron que invirtieron más tiempo
en la organización de exposiciones, cafeterías y actividades para generar ingresos, de
modo que pudieran cumplir con las nuevas metas, y mucho menos tiempo cumpliendo
con los objetivos formulados en el plan del sitio o con los artefactos. En algunos sitios,
especialmente en los más pequeños, este proceso parecía crear inseguridad y ansiedad,
pero todas las directivas reconocían que el énfasis en las actividades empresariales
y en la creación de productos estaba cambiando la forma en la que funcionaban las
instituciones. Algunas directivas se refirieron a un conflicto inherente entre el proceso de

identificar y defender “el valor intrínseco” de un artefacto y la posición que se le podía
dar (histórica, espacial y culturalmente) para hacerlo más atractivo al público en general.
Otros directivos estaban entusiasmados por los cambios y convencidos de que la división
podía tener un espíritu mucho más emprendedor y al mismo tiempo preservar su función
central. Lo que no se discutió explícitamente era el hecho de que la participación en la
planeación de negocios estaba disminuyendo la capacidad de la división y de los sitios
(como campos de producción restringida) de diferenciarse a sí mismos de los negocios
y así, justificar su sostenimiento a través de fondos públicos y su amplia autonomía.
El proceso de planeación de negocios no fue bien reconocido por los participantes y
disminuyó la capacidad del departamento de preservar su capital, el cual había sido de
manera predominante, social y cultural.
Un asunto crucial aquí es el de definir si el gobierno estaba controlando los
acontecimientos de la CFHR a través de la planeación de negocios o si la división sólo
parecía estar acogiendo este énfasis en los mercados económicos a la vez que mantenía
su compromiso con los artefactos y la historia. El concepto de Bourdieu sobre los campos,
como espacios de lucha y conflicto, sugiere que no es posible encontrar una solución
simple a este asunto. Nuestro estudio sugiere, no obstante, que el cambio a la producción
de gran escala es importante, precisamente, porque los directivos se sienten forzados u
obligados a participar en el proceso de planeación de negocios. Ellos son llamados a
enfocarse en las categorías del plan de negocios y de esta manera, deben cambiar su
identidad como productores y así menoscabar una característica que es la base de su
capital cultural. Es en este sentido que la planeación de negocios ejerce su control en la
forma de violencia simbólica.
Al concentrarnos en los campos, en el capital y en la pedagogía hemos mostrado
cómo los conceptos de Bourdieu pueden enriquecer la teoría institucional. En el uso
del concepto de campo de Bourdieu, podemos reconocer que más allá de la dicotomía
organización-entorno, que está ampliamente difundida en la teoría institucional, existen
múltiples campos, jerárquicamente estructurados. Nos hemos enfocado en el cambio
que se produce dentro del campo y entre los campos, en lugar del impacto que puede
tener el entorno institucional en una organización. Dentro de cada campo hay elementos
que son improvisados, rutinarios, o que se dan por sentado. Examinar esos elementos
sobre los que no se reflexionan, sobre lo que se da por sentado en la producción
restringida o de gran escala, nos permitió comprender cómo puede refutarse la lógica de
los campos y también, nos permitió examinar cómo cada una de esas lógicas desafía a la
otra (Friedland y Alfordm 1991; Townley, 1997). Como lo sostienen Berger y Luckmann
(1967, p. 44), el dar algo por sentado no es un concepto atemporal: algo se da por
sentado “hasta que se tiene más información”. Si bien hemos descrito que el cambio
proviene del campo dominante de los cambios que suceden en los campos políticos y
económicos de Alberta, no podemos asumir que los campos son estables y que el cambio
es sólo exógeno (Leblebici et al., 1991) o que está precipitado por un shock (Fligstein,
1991). Los campos están en un estado de flujo permanente. De este modo, el campo
de los sitios culturales e históricos no era inestable por causa de una mala estructura,
ni tampoco su capacidad para resistir ni los límites de su resistencia dependían de su
nivel de institucionalización (Zucker, 1991). Los museos y los sitios culturales e históricos
gozan de una gran trayectoria (Bennett, 1988; Sherman y Rogoff, 1994). Hasta cierto
punto, el factor importante allí eran los capitales enfrentados que estaban en juego. El
éxito de un campo de producción restringida depende de una lógica de confianza y de
buena fe (Meyer y Rowan, 1991). Esto se hace vulnerable cuando se privilegia y se valora
mucho más la facilidad con la que se puede traducir en capital económico.
En nuestras explicaciones hemos puesto mucha importancia en el capital, pero la
ampliación del concepto de campo que se hace en la teoría institucional a través del
capital, nos permite considerar las dimensiones políticas de los cambios institucionales.
El capital sirve para ilustrar lo que está en juego. A pesar de que en la teoría institucional,
las organizaciones tienen la capacidad de adoptar diferentes prácticas y estructuras a la
vez que protegen la esencia de su identidad, hemos mostrado que el hecho de adoptar
tales prácticas y estructuras puede influenciar significativamente el capital y la identidad
del campo. En palabras de Albert y Whetten (1985), esta adopción afecta lo que puede
proclamarse como central, distintivo, además de afectar la base para la continuidad que
tiene la organización. Lo que se ve como esencial es en sí problemático y está abierto
al ejercicio de la acción estratégica. En nuestro caso, la planeación de negocios llevó
a que los sitios culturales e históricos se introdujeran en un campo de producción de
gran escala, y como instituciones culturales empezaron a ser medidos por su utilidad
y perdieron su capacidad para diferenciarse de sitios como Disneylandia, una vez se
incrementó la homogenización de las organizaciones. Así, cada vez era más difícil decir
que la preservación de un dinosaurio era más importante o que correspondía mucho
más a la esencia de la organización que, por ejemplo, la ampliación de la cafetería o
de una tienda de souvenires. Para aquellos que están inmersos en ese campo todo esto
puede significar una pérdida progresiva del control sobre el ritmo de su trabajo y sobre
la capacidad que tenían para definir sus actividades.
Las prácticas de gestión son consideradas como comunes en casi todas las organizaciones.
Vivimos en la era del gerente generalista, que se ha formado en las tendencias del mercado
económico. Parece probable que los economistas, los contadores y la gente de mercadeo
tome el lugar de los curadores, los arqueólogos y los científicos en la administración de
los sitios históricos y de las instalaciones culturales. También están sucediendo desarrollos
paralelos en la colonización del sector salud, a través del lenguaje de costos y beneficios,
del hospital como fábrica y de los pacientes como líneas de productos que crean un nuevo
campo en el cuidado de la salud (Ashmore, Mulkay y Pinch, 1988). Esta homogenización
también implica que los sitios y la gente que trabaja en ellos están cada vez más expuestos
a las presiones del mercado de una economía más grande. Así, no es sorprendente que el
énfasis en la planeación de negocios, en el mercadeo y en la generación de ingresos esté
asociado con la mayor importancia que se le está dando a los grupos económicos locales
en el manejo de los sitios que hemos estudiado. De tal manera, las organizaciones “amigas”
han tomado un nuevo significado, en la recolección de fondos y en el incremento de las
entradas, con millones de dólares que se mueven a través de estos grupos y que están
fuera del control formal del Departamento de Hacienda de la Provincia y aún fuera de la
potestad del gerente del sitio. Las organizaciones amigas tienen ahora mucha influencia
sobre cómo se gasta el dinero que recolectan.
Es importante que enfaticemos, no obstante, que no estamos defendiendo la

nostalgia por una época dorada en la que los museos se mantenían incólumes frente al
comercio. En un campo de producción restringida hay aspectos que pueden ser elitistas y
discriminatorios (Fowler, 1994; Alexander, 1996). También puede haber una necesidad de
una participación oficial en el uso del dinero público en instalaciones públicas. Además,
como lo hemos señalado, algunos de los cambios han atraído a ciertos grupos que de
otra manera no se habrían interesado en los museos. Los directivos tampoco se oponían
a la entrada de estos dineros si implicaba un aumento en el consumo dentro de los sitios
y mejores exposiciones. Algunos directivos sienten que su estatus como empresarios (no
como servidores públicos) ha mejorado, al igual que su autonomía. Del mismo modo,
no hemos comentado si los cambios que se adoptaron mejoraron el funcionamiento y la
eficiencia organizacional. En su lugar, nuestro argumento va encaminado a mostrar que
cuando los cambios afectan el capital de un campo, esto lo redefine, y tiene repercusiones
importantes en la vida laboral de los empleados y en lo que se considerará en un futuro
como de valor histórico.
Queda en el ambiente una pregunta sobre la facilidad con la que se podría utilizar
el trabajo de Bourdieu en futuras investigaciones. Ciertamente, esta no es la primera
vez ni el único campo, en Alberta o en cualquier sitio, en el que se ha pasado de un
campo de producción restringida a un campo de producción de gran escala, pero el
efecto y el significado de tales cambios siempre tiene sus tintes locales. Sólo podemos
entender los elementos del cambio y control institucional cuando examinamos la
pedagogía y el capital dentro de un campo o lugar específico. Por ejemplo, Laughlin
y Broadbent (1995) sostenían que la nueva administración pública en el Reino Unido
había sido combatida con más éxito por los médicos que por los docentes de colegio,
debido a motivos relacionados con su ubicación y con el campo de sus profesiones.
Los cambios en el campo de los museos y de los sitios históricos se produjeron por los
cambios acontecidos en el campo más amplio de la política y la economía de Alberta,
y reflejaban los esfuerzos de la división CFHR por interpretar y por responder a estos
cambios. Consideramos que los cambios sucedieron por intervención de la pedagogía
que se deriva de la planeación de negocios, pero no debemos olvidar la naturaleza
coercitiva de los despidos y de los recortes de presupuesto. Las estrategias y los efectos
que estudiamos no pueden predecirse directamente de la reorganización del gobierno
de Alberta, y tampoco pueden entenderse los efectos de la reorganización sin apreciar
las particularidades del campo de los museos y de los sitios culturales. A pesar de que los
cambios específicos y los resultados de estas modificaciones siempre se reflejarán en las
condiciones locales, ese paso de los campos de producción restringida a los campos de
producción de gran escala compartirán ciertas características porque los campos tienen
elementos en común (capital y posibilidad de posiciones). La comprensión que tiene
Bourdieu sobre los campos sugiere que entre éstos pueden surgir aspectos similares de
pedagogía, capital y cambio porque son homólogos en muchas dimensiones y todos
requieren de una manipulación de las posiciones y del capital. El trabajo de Bourdieu
no da una guía específica sobre cuáles de las características de un campo pueden ser
globales y cuáles locales (Calhoun, 1993). El explorar los vínculos entre lo global y lo
local exige una mayor investigación (Giddens, 1991). Adicionalmente, debido a que el
trabajo de Bourdieu ofrece una comprensión bastante compleja de causa y efecto, en la

cuál las amenazas externas están en buena parte mediadas por la estructura y el capital
de campos particulares, el extraer unas conclusiones generales partiendo del estudio de
un solo campo es una tarea difícil, y el trabajo de Bourdieu ha sido criticado por esto
(Jenkins, 1992; Wacquant, 1993). Aún así, como lo ha demostrado Silverman (1993),
es posible extraer generalizaciones de casos específicos y, de hecho, esta es una de las
características del trabajo de Bourdieu.
Dos de los aspectos relacionados aquí tienen que ver con el grado de permanencia del
paso de la producción restringida a la producción de gran escala, y con la posibilidad de
formular ciertas declaraciones sobre los cambios globales en esta dirección. Calhoun (1995,
p. 139) decía que “un alto grado de convertibilidad es […] característico de sociedades
relativamente complejas, basadas en el mercado y por encima de todo, capitalistas”. No
estamos en capacidad de determinar la relevancia de esta experiencia en el gobierno
de Alberta para otros ejercicios de naturaleza similar sobre la reforma administrativa en
las jurisdicciones canadienses (Savoie, 1994) o en cualquier otra parte –por ejemplo, los
intentos de Gore y Clinton para reformar la administración del gobierno federal en los
Estados Unidos (Gore, 1993), los intentos en Australia por introducir “el racionalismo” en
Camberra (Pusey, 1991) y las reformas en el Reino Unido que se pueden relacionar de
alguna manera con la administración Thatcher (Pollit, 1993). Sin embargo, nuestro estudio
puede ser estimado como una contribución a los análisis sobre el gobierno moderno (March
y Olson, 1983; Miller y Rose, 1990). Hemos examinado la acción de la nueva gestión
pública y cómo los valores del sector público y privado se interconectan y son moldeados
en los procesos de reforma (Czarniawska, 1985). Pueden presentarse fluctuaciones que
se aproximen o se alejen del campo de producción de gran escala, pero la violencia
simbólica del proceso de planeación de negocios está cambiando de manera permanente
la identidad de los productores y del capital del campo. El poder de la pedagogía reside
en la complicidad de los autores en su propio control, no sólo en una transformación de sí
mismos sino de lo que es valorado dentro del campo en el que operan.
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464.
Comentario
La contabilidad como reproductora pedagógica

del “campo” económico: algunos retos para los
contadores académicos en Colombia.
Del documento “La planeación de negocios como pedagogía: lenguaje y control en
un campo institucional cambiante”, de Oakes, Townley y Cooper (1998), se desprenden
algunos importantes retos para la contabilidad y los contadores académicos en Colombia.
Señalaremos aquí al menos tres de ellos. En primer lugar, la necesidad de identificar,
con referentes amplios, el rol interdisciplinario de la contabilidad, la planeación y los
presupuestos. Esta interdisciplinariedad puede trascender los vínculos convencionales
con la administración científica y la economía marginalista, y se ubica en los cruces
comprensivos con la sociología organizacional e institucional y la sociología del campo. En
segunda instancia, el documento promueve la ampliación de la percepción y la distinción
para identificar cómo la contabilidad permite, pedagógicamente, introducir categorías,
lenguajes y concepciones sobre el control económico y social en organizaciones no
empresariales. Finalmente, como tercer gran reto, este documento nos propone
encuadramientos metodológicos para el estudio de la contabilidad, la planeación y
el control en el terreno. Ubicado en concepciones cualitativas, el estudio de Oakes,
Townley y Cooper (1998) despliega un instrumental importante de investigación que
resulta interesante para la comprensión de las prácticas contables y de gestión en su
contexto institucional, social y político, que puede resultar desafiante, en el sentido más
positivo del término, para nuestro contexto.
La predominancia de la mirada legal y técnica1 de la contabilidad en el país hace
ver con escepticismo su función económica. En tal marco de cosas, es aún más difícil
pensar las relaciones y funciones de la contabilidad en esferas o dimensiones más allá
de lo económico. Pero la necesidad de comprender tales dimisiones para ubicar mejor
las raíces y bucles complejos de nuestra situación contable, organizacional y social, nos
reta a buscar mayor interdisciplinariedad con conocimientos como la sociología. Las
posibilidades de estas reflexiones se dan porque diversas ramas críticas de la sociología
hacen énfasis en la comprensión de las organizaciones como redes de interacciones
humanas, atravesadas por valores, concepciones del mundo e instituciones complejas.
Esto implica un giro interdisciplinario que complementaría la linealidad y el mecanicismo
que connotan la economía y la administración en sus visiones más convencionales.
Estas miradas sociológicas nos llevan inmediatamente a advertir que la contabilidad
no reside esencialmente en los libros, ni en los sistemas informáticos, y ni siquiera en
los informes. Todos estos son tan solo medios que objetivan su presencia. Desde las
1 Aun reconociendo que en el nivel técnico nuestras debilidades en el entorno nacional son
profundas.
miradas sociológicas la contabilidad es una forma de pensar2 (Mattessich, 1964/2002).

Y, como todo pensamiento, surge de las interacciones y relaciones humanas. Desde
este enfoque, su vínculo con procesos como la planeación de negocios, juiciosamente
estudiado por Oakes, Townley y Cooper, es muy estrecho y, por ello, tal documento es
un texto interdisciplinario de las visiones heterodoxas en contabilidad. La relación de
la contabilidad con la planeación de negocios hoy se materializa en instrumentos de
contabilidad estratégica como el Cuadro de Mando Integral o El Balanced Scorecard, entre
otros. Por tanto, la contabilidad como modo de pensar, acompaña y re-produce visiones,
concepciones y acciones, que no pueden comprenderse solamente con las categorías
de la corriente principal de las ciencias económicas (entiéndase, de la economía, las
finanzas, la gestión, entre otras), lo que hace necesaria la reflexión interdisciplinaria con
la sociología.
La propuesta de los autores que aquí comentamos, busca enriquecer el análisis
sociológico organizacional que han desarrollado institucionalistas como Powell y
DiMaggio (1999), Powell (1985), Scott (1987), entre muchos otros, con las categorías,
observaciones y aportes de la teoría del Campo de Bourdieu (2003; entre otros). El
conflicto social, la pugna por el dominio del campo y el capital y las relaciones complejas
entre lo interno y lo externo, están en la base de este análisis. Así, las nociones de
campo, capital, producción restringida, producción a gran escala y pedagogía, nos
pueden incluso apoyar para comprender lo que ocurre con la profesión de la Contaduría
Pública en Colombia. Instalados aquí podemos indagar por ¿Cuál es el capital simbólico
y cultural de los contadores? ¿Cómo se posicionan en el campo y a través de que reglas y
relaciones? y quizás poder evaluar las tensiones regulativas y sociales para convertirse en
un campo económico de producción a gran escala. Hasta aquí tan solo algunos matices
del potencial en nuestro primer reto.
El segundo reto no sólo es interdisciplinario por las fuentes de reflexión, sino por las
interacciones que podríamos realizar con otras profesiones y disciplinas para acometer
el estudio y evaluación de problemas organizacionales más allá de lo empresarial.
Por ejemplo, la colonización por parte de las categorías, el lenguaje y los propósitos
economicistas, que se vivencia en la educación y salud pública, la cultura y muchas otras
instancias, puede ser estudiada con las bases analíticas que Oakles, Townley y Cooper
nos proponen. En organizaciones de estos sectores, el capital simbólico y cultural, y
sus procesos productivos, fueron desplazados de las actividades para la satisfacción
de necesidades y el disfrute de derechos sociales, y fueron llevados a la dimensión de
productos mercadeables, guiados por la gestión financiera, la producción de utilidades,
la satisfacción de clientes, el autofinanciamiento y la eficiencia como relación costo-
beneficio.
La contabilidad ha participado en este proceso debido a su papel aparentemente
neutral y técnico. Esta neutralidad les permite a los impulsores del cambio (que desde
el planteamiento de Bourdieu son siempre agentes interesados) delinear el rumbo
2 Nos distanciamos de la apreciación de Matessich (1964/2002), que circunscribe a la contabilidad

como forma de pensar vinculada directamente en el ámbito de la lucha crematística o
financiera.
inevitable y, “lógicamente”, deducible de la aplicación de decisiones, no sólo razonables,

sino técnicas. Pero a la vez, la contabilidad, su forma de pensar perfeccionada a la luz
de los negocios privados, y su instrumental de técnicas, se convierte en una fuente de
“enseñaza”, una suerte de pedagogía, que alinea a los partícipes con el cambio, a partir
de su uso y análisis. Esta pedagogía surge porque los resultados contables, la noción de
equilibrio financiero, la búsqueda de eficiencia y eficacia que la contabilidad materializa
en los datos financieros, hacen que los agentes se pongan a tono con el cambio y acepten
el desplazamiento de los valores, concepciones y propósitos propios de cada campo. Por
ejemplo, por este medio los agentes reconfiguran su noción de salud, como tenencia
de seguros para enfrentar la enfermedad. Así, el Plan Obligatorio de Salud, es un activo
gestionable.
El tercer reto que pretendemos resaltar está asociado con el potencial metodológico
que este trabajo nos muestra. La investigación cualitativa ha sido vista como blanda,
cuando su desarrollo, apegado al discurso responsable, reclama un trabajo muy
fuerte por parte del investigador (Gummesson, 2000). Este esfuerzo se manifiesta en
la necesidad de un claro posicionamiento ontológico y epistemológico, pero a la vez
requiere una capacidad sustancial para la observación, la comprensión y el detalle, en
un contexto cambiante y cargado de significaciones. El trabajo de campo, las entrevistas
semi-estructuradas y su interpretación, la interacción flexible e informal con los agentes
privilegiados y la práctica de la reflexividad epistémica, son aportes que se nos presentan
en este caso en concreto para contrastar la pertinencia y el potencial de este tipo de
investigación en contabilidad y gestión.
Catalogar a la contabilidad como una práctica social e institucional es un paso
importante y difícil. Pero, realizar investigación empírica concreta, en el marco de tal
concepción es aún más relevante y complejo. Ello se debe a dos condiciones. La primera
es que en tal concepción la contabilidad surge de relaciones, y caracterizar, definir y
aproximarse a relaciones es un asunto de alta complejidad. Las relaciones no se pueden
capturar, no son sujeto de incisiones explícitas y, muy pocas veces, son eventos simulables
o repetibles bajo las condiciones contextuales que las promueven. La segunda dificultad,
es que al concebir a la contabilidad como una práctica social e institucional, nuestra
materia prima ya no son los datos capturados, los soportes invariables o los informes, que
son base para la investigación convencional en contabilidad. Una vez realizado ese giro
epistémico hacia una visión sociológica y organizacional, la materia prima para estudiar
las relaciones sociales, ya ha sido interpretada, evaluada e incorporada al sentido común
de los agentes, los grupos, las organizaciones y las comunidades donde surgen (Bauman
y May, 1990). Con ello el trabajo debe confrontarse con el uso y sentido mismo que la
acción social les ha conferido. Allí la lógica, la limpieza del hecho, y la pretensión de
trascendencia universalista, se desvanecen. Todo ello, implica la utilización de múltiples
criterios de triangulación y de una mirada muy rigurosa y respetuosa de lo estudiado.
Si en Colombia nos aproximamos a una mirada heterodoxa de la contabilidad, es
muy probable que visiones metodológicas como ésta sean compañeras cotidianas de
los académicos contables. Nuestra responsabilidad con enfoques de investigación de
orientación cualitativa implicará unos acuerdos mínimos, para promover entre todos
la utilización de herramientas poco estandarizadas y de alta <contingencia> para la
interpretación. Así, serán los valores del investigador los que garanticen la fiabilidad y la
coherencia contextual de las conclusiones a las que él llegue. Este es un reto a nuestra
inteligencia y al compromiso investigativo. Es una responsabilidad académica que recae
en nuestros hombros como individuos y, sobre todo, como comunidad de reflexión y
acción.


Bauman, Z. y May, T. (1990). Pensando Sociológicamente. Buenos Aires: Ediciones Nueva Visión.
Bourdieu, P. (2003). Las estructuras sociales de la economía. Madrid: Anagrama.
Gummesson, E. (2000). Qualitative methods in management research. London. Sage Publications.
Mattessich, R. (1964/2002). Contabilidad y Métodos Analíticos. Buenos Aires: Editorial La Ley.
Oakes, L, Townley, B, Cooper, D. (1998). “Business Planning as Pedagogy: Language and Control in
Changing Institutional Field”. Administrative Science Quarterly, 43. 257-292
Powell, W. y Dimaggio, P. (1999). El nuevo institucionalismo en el análisis organizacional. México:
Fondo de Cultura Económica – UNAM.
Scott, R. (1987) The adolescence of institutional theory. Administrative science quarterly 32(4),
493-511.
Capítulo 7
reservados, (2009)
¿Cuál es el significado del “interés público”?

Examinando la ideología de la profesión de la
contaduría pública americana*
C. Richard Baker
Escuela de Negocios,
Adelphy University;
Garden City, New York, USA.
I. Introducción
La frase, “el interés público”, ha sido usada en la literatura contable profesional y académica
para motivar un amplio rango de documentos y artículos que examinan las consecuencias
de las prácticas contables en las esferas pública y privada. Dada la diversidad de la retórica
en la literatura que pretende referirse al interés público, puede ser apropiado preguntar:
¿Cuál es el significado del interés público? Puede haber un número plural de respuestas
a esta pregunta, y es probable que las respuestas dependan de una larga extensión en
las perspectivas ideológicas de quienes respondan. Por ejemplo, puede no ser irracional
esperar que aquellos que adoptan una perspectiva neo-liberal, genuinamente crean que
las políticas que ellos recomiendan beneficiarán, en efecto, al interés público. De manera
similar, quienes se ubican en oposición a una ideología neo-liberal, también creerán
que sus políticas benefician el interés público. Consecuentemente, hay una dispersión
retórica circundando el término “interés público”. El propósito de este documento es
examinar las afirmaciones retóricas de varias organizaciones prominentes que operan
dentro de la profesión de la Contaduría Pública Americana, que afirman actuar en pro
del interés público, e identificar la posición o las posiciones ideológicas que respaldan
esas afirmaciones. En el proceso examinaremos el concepto de ideología y su aplicación
a la investigación contable1.
* Tomado de: Baker, C, R (2005). What is the meaning of “public interest”?: Examining the ideology
in American Public Accounting Profession. Accounting, Auditing and Accountability Journal, Vol.
18, No. 5, pp.690-703. Con la autorización de Emerald.
1 En el resumen de diferentes conceptos de ideología contenidos en las próximas páginas de este
documento, se realiza un esfuerzo para demostrar ciertas diferencias entre varias perspectivas
El resto de este documento está organizado como sigue: la sección que viene a
continuación discutirá brevemente las vías en las cuales el concepto de ideología ha
sido usado previamente en la investigación contable; la sección posterior examinará
ciertas afirmaciones retóricas planteadas por el Instituto Americano de Contadores
Públicos Certificados (AICPA2), la Junta de Normas de Contabilidad Financiera (FASB3) y
PriceWaterhouseCoopers (PWC). Seguirá una discusión sobre el concepto de ideología
de Paul Ricoeur. Una explicación de la manera en que Ricoeur entiende la ideología,
puede ser usada para ganar una mejor comprensión de la ideología de la profesión de la
Contaduría Pública Americana.
II. El concepto de ideología en la investigación

contable.
Arrington y Puxty (1991) indicaron que:
[…] mientras la idea de la contabilidad como una actividad desinteresada (o neutral)
ha sido mantenida como actual, la mayor parte de esta centuria (XX), la investigación
contemporánea está recuperando una preocupación por la competencia de la
contabilidad en las relaciones de intereses.
Ellos citan a Hopwood (1989), como sigue:

La Contabilidad está siendo como un esfuerzo interesado. Antes de ser vista como si
residiera simplemente en el domino técnico, sirviendo al papel de facilitadora neutral
en la toma de decisiones efectivas, la contabilidad está lentamente comenzando a ser
relacionada con la búsqueda de intereses económicos, sociales y políticos, bastante
particulares. Las vías activas e influyentes en que la contabilidad está implicada en la
construcción y propagación de nociones de control social y organizacional están ahora
empezando a discutirse. (Hopwood, 1989, p. 141)
teóricas que se refieren al concepto de ideología, contrastando principalmente las miradas de

Marx, Mannheim y Ricoeur. Mientras Marx ve que la ideología refleja las visiones distorsionadas
de una clase dominante, Mannhein considera que ésta representa el avance de los intereses de
un grupo particular dentro de la sociedad. En el contexto político americano hay un conflicto
de ideologías sobre el papel adecuado del Estado en la economía de mercado. El alcance de la
adscripción a ciertos aspectos de estas perspectivas ideológicas que están en conflicto, por parte de
organizaciones prominentes en la profesión de la Contaduría Pública Americana, será analizado
en el documento a través de las expresiones retóricas publicadas por estas organizaciones. Se
arguye que no hay “ideología de Estado” en el contexto americano. En cambio, han avanzado
perspectivas ideológicas conflictivas por grupos competidores, entre los cuales organizaciones
prominentes de la Contaduría Pública son sólo un elemento: deducir que las actitudes políticas
y otras creencias respaldan las expresiones retóricas, las cuales después sostienen una ideología
que sirve a los intereses económicos de un grupo particular, es completamente consistente con
las miradas de Mannheim y Ricoeur.
2 Por sus siglas en inglés American Institute of Certified Public Accountants. N. del T.
3 Por sus siglas en inglés Financial Accounting Standards Board. N. del T.
¿Cuál es el significado del “interés público”? /225
Arrington y Puxty también puntualizaron que ha habido un número de estudios

de investigación que han examinado cómo la contabilidad está relacionada con
ideologías e intereses particulares. Por ejemplo, Zeff (1978) discutió los efectos nocivos
de la contabilidad sobre la capacidad que tienen ciertas personas para satisfacer sus
necesidades y deseos. Neimark (1986) presentó argumentos para dar un sentido positivo
al interés público en lugar de una visión Hobbesiana individualista4 que se fundamente
en intereses privados. Williams (1986), criticó a la contabilidad desde la perspectiva de la
equidad y de la justicia procedimental. Leheman (1992) discutió las ideologías políticas
y sexistas que están implicadas en las prácticas contables. Tinker, Merino y Neimark
(1982) y Tinker (1988) revelaron los aspectos ideológicos subyacentes en el paradigma
de investigación de la contabilidad positiva. Y, Shearer y Arrington (1989) criticaron
la ideología masculina que subyace en el cálculo del ingreso contable. Lo que estos
documentos tienen en común es su reflexión sobre la contabilidad como un esfuerzo
interesado y el papel clave que juega la ideología en la manera en la que la contabilidad
ha sido usada para el avance y la realización de intereses particulares.
II.1. Definiciones de ideología

En La ideología Alemana, Marx y Engels enfatizaron dos puntos acerca de la ideología
(Marx & Engels, 1932). El primer punto está en que la ideología presenta una visión
del mundo desde la perspectiva de una clase dominante. El segundo punto está en
que esta visión del mundo es distorsionada porque los intereses de la clase dominante
son parciales y no representan el interés público (Jary & Jary, 1991). A pesar de esta
definición de ideología relativamente clara, como la expresaron Marx y Engels, en la
posterior teoría social el concepto de ideología ha venido gradualmente a ser entendido
más como un conjunto de ideas o perspectivas que reflejan los intereses de un grupo
o clase social particular, y no necesariamente de una clase gobernante o dominante.
Estas perspectivas e ideas son típicamente presentadas por el grupo, como racionales,
razonables y congruentes con el interés público. De esta manera, como lo sugieren los
trabajos citados por Arrington y Puxty (1991), uno puede hablar de una ideología neo-
liberal, de una ideología masculina, de una ideología racista, y de muchas otras más.
Un desafío a la visión tradicional de ideología fue ofrecido por Mannheim (1936),
quien planteó que es un error considerar las visiones de una clase particular como
distorsionadas y aquellas de otra clase como correctas. Mannheim creía que todos
los sistemas de creencias pueden ser vistos como representación de los intereses de
un grupo particular. Mientras Mannheim concordaba con Marx en que la sociedad es
a menudo impactada negativamente por la ideología, y que las ideologías ayudan a
perpetuar relaciones de poder injustas e inequitativas dentro de la sociedad, él señalaba
una paradoja en el concepto tradicional de ideología, una paradoja sobre la que Ricoeur
(1986), también ha comentado:
Si todo aquello que decimos tiene un sesgo, y si todo aquello que decimos representa
intereses de los que no somos conscientes, ¿cómo podemos desarrollar una teoría de
la ideología que no sea ella misma ideológica? [...]. La manera en la que el concepto
4 Atomism, en el original en inglés. N. del T.
de ideología piensa acerca de sí mismo es una fuente de paradojas […]. Formulada en

términos epistemológicos, la paradoja de Mannheim puede ser discutida de la siguiente
manera: ¿Cuál es el estatus del discurso sobre la ideología si todo discurso es ideológico?
Si todo el pensamiento sociopolítico está en sí mismo comprometido por el mundo en
el cual el pensador vive y por su propia situación, ¿no es verdad que el concepto mismo
de ideología se ve absorbido en su propio referente? (Ricoeur, 1986, pp.26-27)
Por lo tanto, hay tensión en el concepto de ideología. Williams (1995), ve a la

ideología operando en dos niveles:(a) Las creencias conscientes y formales de una clase u
otro grupo social – como en el uso común de ideología para indicar principios generales
o posiciones teóricas o dogmas, dichas a menudo y que son falsas o distorsionadas; o
(b) la visión del mundo característica o la perspectiva general de una clase u otro grupo
social, la cual incluye creencias conscientes y formales pero también menos conscientes,
actitudes, hábitos y sentimientos menos formalizados, o aún asunciones, influencias y
compromisos inconscientes (Williams, 1995).
El primer nivel de ideología usualmente no necesita ser reconstruido para ser
entendido, mientras el segundo nivel de ideología normalmente necesita ser examinado
completamente y reconstruido antes de ser entendido.
De acuerdo con Thompson (1984), este segundo nivel de ideología puede ser
subdividido más allá, en dos distintos aspectos, a saber:
De un lado, “ideología” es empleado por muchos autores como si fuera un término
puramente descriptivo: uno habla de “sistemas” de pensamiento, o “sistemas de
creencias”, de “prácticas simbólicas”, las cuales pertenecen a la acción social o a
proyectos políticos […]. Hay, no obstante, otro sentido de “ideología” el cual es evidente
en la literatura. En los escritos de algunos autores, ideología está esencialmente asociada
al proceso de sostenimiento de relaciones asimétricas de poder – que es el proceso de
mantenimiento de la dominación. (Thompson, 1984)
Thompson (1984) llama al primer aspecto “la concepción neutral” de ideología y al

segundo aspecto “la concepción crítica”. Él indica que mientras la concepción neutral
de ideología está orientada hacia descripciones de diferentes maneras de pensar el
mundo, la concepción crítica está orientada hacia la revelación de relaciones sociales
inequitativas y a la promoción del cambio social. Mucha de la literatura contable previa
que se ha enfocado sobre la ideología ha tendido a ser del tipo crítico. No obstante, sería
apropiado señalar que aún la investigación que se propone adoptar una posición neutral,
comúnmente tiene una ideología fundamental implícita, la cual acepta la existencia
de los mercados como un fenómeno “natural” que puede estudiarse, sin mayores
inconvenientes, de un modo neutral. Adicionalmente, podemos también observar que la
literatura contable profesional a menudo avanza en afirmaciones retóricas que parecen
estar basadas en una perspectiva ideológica neoliberal que está fuertemente basada en
la libertad de los mercados de capitales.
Las siguientes secciones de este documento examinarán ciertas afirmaciones retóricas
planteadas por el AICPA, la FASB y PricewaterhouseCoopers. Antes de examinar estas
afirmaciones, anotaremos algunas características de la profesión de la Contaduría Pública
Americana. Primero, la profesión de la Contaduría Pública Americana a menudo se
define de manera estrecha como un organismo constituido por los Contadores Públicos
Certificados (CPAs5) o por aquellas personas que están empleadas en los cuerpos
profesionales de las firmas de contadores públicos. Otros individuos que se dedican
al trabajo contable no son usualmente considerados como parte de la profesión de la
Contaduría Pública. Segundo, las certificaciones de CPA son concedidas individualmente
por los Estados de los Estados Unidos de Norteamérica, y son así un asunto de ley estatal;
las Certificaciones en CPA no son requeridas para convertirse en miembros de un instituto
profesional. Tercero, el AICPA es una organización con membresía voluntaria. Un individuo
debe estar certificado en CPA para unirse al AICPA, pero un CPA no es requerido para
convertirse en miembro del AICPA. Muchos Contadores Públicos Certificados trabajan
en la industria y los negocios, en lugar de hacerlo en firmas de contadores públicos.
Cuarto, el Código de Conducta Profesional de AICPA aplica a todos sus miembros ya
sea que ejerzan la Contaduría Pública o no. El Estado autoriza a juntas para que los
Contadores Públicos Certificados también tengan códigos de ética modelados sobre
el código del AICPA. Puede ser problemático ver el código del AICPA como un todo
representativo de las afirmaciones retóricas de la profesión de la Contaduría Pública
Americana, pero el código sirve como un ejemplar de las expresiones retóricas de la
profesión de la Contaduría Pública.
III. Examinando ciertas afirmaciones retóricas acerca

del servicio al intéres público en la profesión de la
Contaduría Pública Americana
III.1. El Código de conducta del AICPA
El primer grupo de afirmaciones retóricas a ser examinado en este documento está
basado en el Código de Conducta del AICPA, Sección 53. El artículo II del código se lee
como sigue:
Sección 53 – Artículo II: el interés público.
Los miembros aceptarán la obligación de actuar en una vía que sirva al interés público,
honor a la confianza pública y compromiso demostrado con el profesionalismo.
Sección 53 – el artículo II explica lo que AICPA quiere decir por el interés público.
.01 Una marca distintiva de una profesión es la aceptación de su responsabilidad con el
público. El público de la profesión contable consiste de clientes, otorgadores de crédito,
el gobierno, empleadores, inversores, la comunidad financiera y de negocios, y otros
quienes cuentan con la integridad y objetividad de los Contadores Públicos Certificados
para mantener el funcionamiento ordenado del comercio. Esta confianza impone una
responsabilidad con el interés público sobre los contadores públicos certificados. El
5 Por Certified Public Accountants. N. del T.

interés público es definido como el bienestar colectivo de la comunidad de personas e

instituciones a los que la profesión sirve (énfasis fuera del texto).
.02 En descarga de sus responsabilidades profesionales, los miembros pueden encontrar
presiones conflictivas entre cada uno de esos grupos. En la resolución de esos conflictos,
los miembros deberán actuar con integridad, guiados por el precepto que los miembros
cumplen con su responsabilidad con el público, cuando los intereses de empleadores y
clientes están bien servidos.
.03 Aquellos quienes confían en los Contadores Públicos Certificados, esperan de ellos
la descarga de sus responsabilidades con integridad, objetividad y el debido cuidado
profesional, y un interés genuino en servir al público. Ellos están esperando proveer
servicios de calidad, dentro de contratos de honorarios, y ofrecer un rango de servicios
– todo en una manera que demuestre un nivel de profesionalismo consistente con estos
principios del Código de Conducta Profesional.
.04 Todos aquellos que acepten la membresía en el Instituto Americano de Contadores
Públicos Certificados (AICPA) se comprometen, ellos mismos, a honrar la confianza
pública (énfasis añadido). En retorno de la fe que el público pone en ellos, los miembros
deberán continuamente demostrar su dedicación a la excelencia profesional.
Así, el Código de AICPA plantea “el interés público” como una metáfora central
en sus expresiones retóricas acerca de sí mismo. El AICPA define el interés público
específicamente como: el bienestar colectivo de la comunidad de personas e instituciones
a las que la profesión sirve. ¿Cuál es el significado no especificado de: bienestar colectivo?
También, ¿cuál es el sentido no especificado si el bienestar colectivo es confinado a la
comunidad de personas e instituciones a las que la profesión sirve, o puede el interés
público también extenderse a aquellos que no son miembros de la comunidad de
personas e instituciones a las que la profesión sirve (por ejemplo los desempleados; los
pobres; las personas en los países con menos desarrollo)? ¿Cómo se mediría el bienestar
colectivo? Realmente, ¿Cuál es el significado del “bienestar”? Obtener respuestas a estas
preguntas puede ayudarnos a ganar un mejor entendimiento de lo que se quiso decir
con el “interés público”.
Si asumimos, por un momento, que el Código de Conducta del AICPA opera dentro
de una “ideología neoliberal”6, entonces la noción de confianza en la objetividad e
6 En los debates norteamericanos actuales, acerca de la economía política, uno comúnmente

escucha referencias a la ideología “neo-liberal” (p.e. Cobb, 1995; Lehman, 2002; Steger, 2002).
A menudo, no hay definición explícita de lo que el autor entiende por ideología neo-liberal.
En este pie de página y en otros dos pies de página siguientes, ofrecemos algunas definiciones
básicas de las tres perspectivas ideológicas que operan en el actual escenario económico-político
norteamericano, llamadas: “una ideología neo-liberal”, “una perspectiva social demócrata liberal”
y “una perspectiva social demócrata crítica”. Esta tipología está pensada para ser ilustrativa de las
mayores tendencias antes que para articular definiciones acabadas. En escenarios empíricos la
línea de frontera entre estas perspectivas ideológicas no es distinguible. Una ideología neo-liberal
es definida como abarcando la creencia de que la sociedad operará en una manera más eficiente
y efectiva si el gobierno estuviera mínimamente involucrado en los asuntos económicos, y si los
mecanismos de mercado estuvieran permitidos para operar en una manera, relativamente, libre
de impedimentos. Los neo-liberales tienden a ver la actividad y buen funcionamiento de los
integridad de los contadores públicos certificados para mantener el funcionamiento

ordenado del comercio, sería vista como consistente con las afirmaciones retóricas del
Código, acerca de servir “al interés público”, si el interés público se define como el
mantenimiento del funcionamiento ordenado del comercio. Desde una perspectiva
ideológica diferente, como una perspectiva “social demócrata liberal”7, el Código puede
también ser visto como si fuese consistente, ya que un énfasis sobre la integridad en
la resolución de los conflictos sociales sería visto como congruente con los aspectos
pragmáticos de una perspectiva social demócrata liberal (Rorty, 1982; Merino, 1993).
Es más, el buen funcionamiento de los mercados de capital puede ser visto como si
promovieran los objetivos del bienestar social que son importantes para una perspectiva
social demócrata liberal.
En contraste, probablemente sería difícil reconciliar las afirmaciones retóricas del
Código del AICPA con una perspectiva “social demócrata crítica”8, en esas afirmaciones
acerca de las necesidades de los otorgadores de crédito, empleadores, inversores, la
comunidad financiera y de negocios, y el funcionamiento ordenado del comercio, no
serían probablemente aceptados por una perspectiva semejante que sea congruente con
el “interés público”, si el interés público es definido para incluir los intereses de la clase
mercados como la mejor herramienta que tiene la sociedad para expandir “el pastel económico” y
de ese modo superar ampliamente la pobreza social. Una ideología neo-liberal también extiende
las creencias acerca de las interacciones entre la sociedad civil y la esfera pública, en la cual se
sostiene que los negocios y los intereses corporativos tienen un “derecho” a perseguir sus intereses
y a participar en los discursos sobre el establecimiento de la política pública. Una ideología neo-
liberal ha estado adscrita al partido Republicano en los Estados Unidos de Norteamérica y al
partido Conservador en el Reino Unido.
7 Una perspectiva “Social demócrata liberal” es definida como abarcando la creencia que el control
del Estado estaría conferido en una entidad gubernamental (por ejemplo legislativa o ejecutiva)
elegida democráticamente por un voto mayoritario de ciudadanos electores, mientras se permite
que una significativa porción de la actividad económica esté conferida a la sociedad civil bajo
regulación estatal, excepto por ciertos sectores demandados por ser socialmente esenciales
(p.e. educación, cuidado de la salud, transporte, etc). En varios puntos, una perspectiva social
demócrata liberal, arguye por la provisión del estado o el soporte de los beneficios del bienestar,
incluyendo salarios mínimos, seguros de desempleo, pensiones para los adultos, soporte educativo
y familiar, y cuidado médico y salud para todos los ciudadanos. El partido Demócrata en los
Estados Unidos de Norteamérica, el Nuevo Laborismo en el Reino Unido y el partido Gaullista
en Francia, son algunos ejemplos de partidos políticos los cuales expresan una perspectiva social
demócrata liberal.
8 Una perspectiva “social demócrata crítica” es definida como aquella en la cual se busca
activamente el cambio social para alcanzar justicia social e igualdad económica. Tal como la
perspectiva tiende a ser suspicaz de, y a menudo antagonista hacia, los intereses corporativos
y los negocios, avoca por fuertes controles gubernamentales, regulación y aun supresión de
actividades corporativas. Una perspectiva social demócrata crítica debate por soluciones basadas
en el Estado para la mayoría de los problemas sociales y control del gobierno o propiedad de
las mayores industrias. El Viejo Laborismo en el Reino Unido, el partido Socialista en Francia,
los Social Demócratas en Alemania y el partido Verde en muchos países son ejemplos de “social
demócratas críticos”.
trabajadora, los pobres, y de otros desvalidos (ver por ejemplo, Tinker, 1980, 1985,
1988, 1991; Mitchell et al, 1998).
Así, puede considerarse que las perspectivas ideológicas de los participantes en
el debate político-económico pueden tener un importante impacto sobre lo que es
entendido por el interés público.
Para adelantar el examen del significado del interés público, como se expresan en las
afirmaciones retóricas de la profesión de la Contaduría Pública Americana, tomaremos
un reciente artículo aparecido en el CPA Journal, una publicación de la Sociedad de
Contadores Públicos Certificados de New York, en la cual Robert Colson, el editor jefe,
comentó sobre las afirmaciones para servir al interés público expresadas en el código
del AICPA. Colson sugiere que el Código está en conflicto en ciertos puntos con la
declaración de la misión de la Comisión de Valores y Cambio de los Estados Unidos9,
la cual explícitamente afirma ser la defensora del inversor (Colson, 2004, p. 80). Colson
señala que:
La hora ha llegado a los CPAs para considerar seriamente si su código de conducta
profesional dirige adecuadamente los aspectos que ellos encaran en la arena pública. El
creciente número de inversiones individuales en equities10 a través de planes de pensiones,
ha cambiando características importantes del interés público (énfasis añadido). Con los
mercados de acciones de corto plazo reservados para inversores acaudalados, el retiro
futuro de cerca de toda la clase trabajadora norteamericana depende del ordenado
crecimiento y la sana gestión de las compañías públicas.
Mientras que los CPAs probablemente hacen servicio al interés público bien sea
manteniendo la independencia y la objetividad en sus diversos papeles de consultoría,
algunas cosas más están siendo reclamadas de su papel de auditores: hay llamados para
tomar activamente el interés de otras partes de los usuarios de los estados financieros.
Es hora de revisar el código de conducta profesional y hacer esta obligación explícita en
los principios. (Colson, 2004, p. 80)
En esencia, Colson promueve una visión particular del interés público, una que implica
un énfasis sobre los inversores y acreedores en los mercados de capital, así insinúa una
ideología fundamentalmente neo-liberal. Él planteará un cambio en el énfasis tradicional
que hace la profesión de la Contaduría Pública Americana en valores de independencia,
objetividad e integridad, hacia un énfasis central que lleve a la protección de los intereses
de inversores y acreedores. No obstante, mientras la retórica de Colson puede interpretarse
como ampliamente congruente con una ideología neoliberal, puede también observarse
que en ella hay un cierto grado de ambigüedad con respecto a esta posición ideológica,
en la que un seguimiento riguroso de la perspectiva neoliberal probablemente señalaría
que no hay necesidad de establecer una auditoría externa obligatoria porque:
9 US-Securities and Exchange Commission (SEC). Entidad similar a la Superintendencia Financiera

de Colombia, con funciones de regulación de los mercados públicos de valores en los Estados
Unidos de Norteamérica. N. del T.
10 Acciones o títulos de propiedad del activo. N. del T.
• Las corporaciones tienen un interés económico en proveer información precisa a

inversores y acreedores; y
• Los inversores y acreedores son tomadores de decisiones racionales que son capaces de
determinar por sí mismos cuáles inversiones son apropiadas (ver por ejemplo, Benston,
1982).
Por lo tanto, en el esfuerzo por identificar la posición o las posiciones ideológicas de la
profesión de la Contaduría Pública Americana, como son expresadas en las afirmaciones
retóricas de su código de conducta, y en ciertas visiones contrastadas del código, como
aquella de Colson, puede encontrarse una ambigüedad con respecto a la ideología neo-
liberal. Esta ambigüedad puede ser resumida por la noción que sostiene que a pesar
de que los mercados de capitales son importantes, allí debe plantearse la regulación y
el control de cada mercado a través de la auditoría y de otras medidas. Argumentos en
favor de las prácticas de auditoría, como los planteados por la profesión de la Contaduría
Pública, pueden entenderse en ciertos grupos como referencias propias, en las que es la
misma profesión de la contaduría la que está buscando mantener un monopolio sobre la
provisión de los servicios de auditoría. Así, hay un claro interés económico que aboga por
la existencia de prácticas de auditoría independiente que tienen un valor pretendido,
y que difiere de la ponderación que el mercado de capitales da a la auditoría. Las
afirmaciones retóricas de la profesión de la Contaduría Pública, acerca de servir al interés
público, revelan un tipo de ideología auto-interesada, una que está principalmente
relacionada con el mantenimiento de los intereses económicos de la profesión de la
Contaduría Pública. Esta no es la ideología de una clase dominante o dirigente, como la
concebía Marx, más bien es la ideología de un grupo que homologa sus intereses con el
interés público, como lo concebían Manheim y Ricoeur.
III.2. La declaración de la misión de la FASB y las declaraciones

de conceptos de contabilidad financiera.
El segundo grupo de afirmaciones retóricas que se examinarán en este trabajo están
basadas en los documentos emitidos por la FASB. Estas afirmaciones son hechas en
una sentencia incluida en cada emisión del “The FASB Report”, un folleto periódico
publicado por la FASB. Esta sentencia puede también ser encontrada en el sitio web de
la FASB (www.fasb.org). La frase provee un resumen de la misión declarada de la FASB.
La sentencia dice así: “Servir a la inversión pública a través de información transparente,
y que proviene de la aplicación de estándares de reportes financieros de alta calidad,
desarrollados en un debido proceso abierto, del sector privado e independiente”. (FASB,
2003)
Lo que esta sentencia revela es que el énfasis principal de la FASB está en la inversión
pública11. Lo que la sentencia parece eludir es una combinación de la noción de
servir a la inversión pública con servir al interés público. Esta puede ser una distinción
intencional de la FASB. La junta no está afirmando servir al interés público, lo cual puede
11 El sentido de inversión pública, hace referencia a la colocación y captación de recursos en los

mercados “públicos” o abiertos de capitales. No confundir con recursos estatales. N. del T.
ser discutible, sino sólo servir al interés de la inversión pública. Otros miembros del
público no son contemplados, o si lo son, es únicamente de manera indirecta.
Estos límites en la definición del segmento del público que es servido por la FASB son
elaborados dentro del parágrafo 34 del Pronunciamiento de Conceptos de Contabilidad
Financiera No 1: Objetivos del Reporte Financiero para empresas de Negocios (FASB,
1978). El parágrafo 34 se lee como sigue:
El reporte financiero proveerá información que es útil para presentes y potenciales
inversores y acreedores, y para otros usuarios en la toma de decisiones racionales de
inversión, crédito y similares. La información será comprensible para aquellos que
tengan un entendimiento razonable de las actividades económicas y los negocios, y
que estén dispuestos a estudiar la información con razonable diligencia. (FASB, 1978,
parágrafo 34)
Así, en sus afirmaciones retóricas, la FASB demuestra un claro y específico foco en los
intereses de inversores y acreedores. La junta no está indebidamente preocupada con
la provisión de información que pueda ser útil para otros intereses. Otros interesados
pueden encontrar útil la información provista a inversores y acreedores, pero la FASB no
está necesariamente preocupada en servir a aquellos intereses.
Como una expresión de una ideología fundamental neo-liberal, el énfasis de la FASB
en servir a las necesidades de inversores y acreedores puede ser apropiado si la FASB
cree que la información que ayuda a proveer es útil en los mercados de capitales, y si el
propio funcionamiento de los mercados de capitales es reclamado para ser parte esencial
de su servicio al interés público. No obstante, es importante señalar que la investigación
empírica sobre las relaciones entre los estados financieros y el funcionamiento de
los mercados de capitales, parece indicar que el mercado de capitales opera en vías
que descuentan o desatienden la información contable12. Así, se puede observar que
las afirmaciones retóricas de la FASB están actualmente basadas en una perspectiva
ideológica neoliberal.
En efecto, las afirmaciones retóricas de la FASB también serían vistas como congruentes
con una perspectiva social demócrata liberal, en la que la FASB funciona como una clase
de cuerpo regulatorio cuasi-gubernamental. El principal papel de la FASB es regular el
formato, estructura y contenido de la información de los estados financieros. Este papel
fue delegado a la FASB por la SEC, la cual fue designada responsable bajo las leyes
federales de seguridad y valores.
Así, puede interpretarse que hay una ambigüedad en la naturaleza de la perspectiva
ideológica fundamental de las expresiones retóricas de la FASB, en la que de frente las
expresiones retóricas parecen ser congruentes con una ideología neo-liberal, mientras
que al mismo tiempo hay un énfasis en los aspectos regulatorios del proceso de fijación
de estándares de contabilidad financiera. Esta ambigüedad puede resultar de la carencia
de una clara distinción entre una ideología neo-liberal y una perspectiva social demócrata
liberal, pero puede también ser que esta ambigüedad beneficie intereses particulares en los
12 Ver por ejemplo Beaver (1998), especialmente el capítulo 6, para un resumen de la literatura
sobre este punto.
mercados de capitales. El control del proceso de fijación de los estándares de contabilidad

financiera es valorado y deseado. Como lo encontramos con la auditoría, puede haber
ciertos intereses económicos que buscan mantener la complejidad del proceso de
fijación de estándares. Más allá de los mismos miembros de la FASB, consideramos las
grandes firmas de contaduría pública, así como las corporaciones usuarias de los estados
financieros, las cuales pueden tomar ventaja de los estándares contables para efectuar
una gestión de las ganancias o su manipulación. Así, las afirmaciones retóricas de la
FASB pueden revelar la existencia de una ideología fundamental que está enfocada en el
mantenimiento de intereses económicos por las personas expertas en el proceso de fijar
los estándares. Una vez más, ésta no es la ideología de una clase dominante, sino que es
la ideología de un grupo particular que equipara sus propios intereses económicos a los
intereses públicos.
III.3. Educación para la confianza pública

El tercer grupo de afirmaciones retóricas acerca de servir al interés público están
fundadas en una monografía publicada por PWC titulada Educación para la Confianza
Pública – La Posición de PriceWaterhouseCoopers sobre la Educación Contable
(PriceWaterhouseCoopers, 2003). Esta monografía presenta los resultados de una
investigación conducida por Clifton Conrad y Kim Rapp de la Universidad de Wisconsin,
trabajando bajo contrato de PWC. En el desarrollo de su estudio, Conrad y Rapp usaron
análisis de documentación, entrevistas y observación participante para investigar los
programas académicos de contaduría de nueve universidades en los Estados Unidos de
Norteamérica.
Las afirmaciones retóricas de la monografía de PWC están enfocadas en convencer a
los lectores de que la firma está interesada en educar a los estudiantes de contaduría para
servir a “la confianza pública”. ¿Qué considera PWC que es “la confianza pública”? La
pregunta es parcialmente respondida en el siguiente extracto tomado de la introducción
de la monografía:
Para entender cómo la educación puede ayudar a restaurar la confianza en los mercados
de capitales, debemos primero considerar quienes son los que impactan el proceso de
asignación del capital. Todos los elementos de la cadena de abastecimiento – ejecutivos
de compañías, juntas de directores, distribuidores de información, firmas de auditoría
independiente, analistas, terceras partes, fijadores de estándares, y reguladores de los
mercados – deben ser confiables. El fracaso para entender lo que es correcto y actuar en
consecuencia por parte de los individuos en la cadena de abastecimiento puede dañar
seriamente nuestra habilidad para crear valor a través de la formación de capital. Para
educar para la confianza pública, los programas de contaduría deben ser exitosos en la
atracción de los estudiantes correctos, proveyendo un vigoroso y desafiante currículo, y
manteniendo los recursos adecuados para asegurar la viabilidad del proceso educativo.
(PriceWaterhouseCoopers, 2003)
Así, la confianza pública que PWC observa, es una relacionada con el restablecimiento
de la fe pública en la viabilidad de los mercados de capitales con el fin de crear valor
por medio de la formación de capital. Los estudiantes “correctos” necesitan ser atraídos
a la profesión de la Contaduría Pública; estudiantes que puedan apreciar la importancia

de la creación de valor económico a través de la formación de capital. Un vigoroso y
desafiante currículo necesita ser establecido para que los estudiantes puedan aprender
cómo crear valor por medio de la formación de capital. Recursos adecuados deben
ser provistos para asegurar la viabilidad de un proceso educativo que se enfoque en la
creación de valor a través de la formación de capital. Parece que las expresiones retóricas
alrededor de la “confianza pública”, como la observada por PWC están firmemente
basadas en una ideología neo-liberal.
Graves ha comentado las limitaciones de las afirmaciones retóricas de la monografía
de PWC:
Con las presiones de ponerse al tanto de los requerimientos técnicos, uno rara vez tiene
la oportunidad (o la inclinación) de considerar la naturaleza misma de la contabilidad,
las alternativas técnicas aceptadas por las prácticas contables, el rol social del contador,
o los problemas morales más amplios que encara la profesión. La monografía de
PriceWaterhouseCoopers habla de un gran cuadro, uno que se gana por medio de la
experiencia, un cuadro sobre cómo la contaduría interactúa con otras disciplinas de
negocios. Hay un cuadro aún más grande que la educación universitaria provee, el
cuadro del papel que la contaduría juega en la sociedad y de las potencialidades de la
contabilidad más allá de las actuales convenciones. (Graves, 2004, p.14)
Dada la amplia variedad de clientes a los que una firma como PWC busca servir, es
un poco sorprendente que la firma tenga publicada una monografía que se compromete
estrechamente con una ideología neoliberal. Quizás, la monografía es una anomalía en
la que las expresiones retóricas contenidas en el sitio web de PWC Global ofrecen un
grupo de afirmaciones un poco diferentes.
Lo que valoramos: gente de habilidad e integridad: Para ser completamente efectivo
como auditor y asesor de nuestros clientes, PriceWaterhouseCoopers debe ser un imán
para la gente sobresaliente. Identificamos y reclutamos recién egresados de excepcional
promesa, así como también hombres y mujeres profesionalmente experimentados con
profunda experiencia técnica y financiera, completo conocimiento de la industria,
competencia analítica, y la integridad personal que nuestros clientes y otros participantes
del mercado requieren (PriceWaterhouseCoopers, 2004).
Así, los valores que PWC Global parece enfatizar son experiencia, conocimiento,
competencia e integridad. Estos valores son similares a los valores expresados en el
Código de Conducta de la AICPA. No obstante, a diferencia del código de la AICPA, no
hay mención explícita de un servicio al interés público. Parece sobreentendido que la
manera en la cual PWC observa que serviría al interés público es a través de un énfasis
sobre la experiencia, el conocimiento, la competencia y la integridad. Valores como
estos han estado a menudo fundados en expresiones retóricas de la profesión de la
Contaduría Pública Americana (ver, por ejemplo, Preston et al, 1995). Así, la expresión
de estos valores puede constituir una suerte de ideología de la Contaduría Pública, una
que define las actividades en las que los contadores públicos se comprometen, y que
iguala estos valores con el servicio al interés público. Debe observarse que esta ideología
no es estrictamente congruente con una ideología neoliberal. Mientras ésta apoya la
idea de los mercados de capitales, también apoya la regulación estatal del mercado de
capitales. Ofrece su experiencia, conocimiento, competencia e integridad como una
manera de implementar la regulación estatal de los mercados de capitales. Nuevamente,
puede verse que hay un grupo particular de intereses económicos que transfieren la
ideología fundamental de la profesión de la Contaduría Pública.
IV. El concepto de ideología de Ricoeur y la profesión

de la Contaduría Pública Americana.
IV.1. El examen de Ricoeur del concepto de ideología.
Como se discutió previamente en este documento, Paul Ricoeur ha señalado que
el concepto de ideología no debería sólo ser visto como meramente una distorsión de
la realidad por una clase dominante. En varios trabajos, Ricoeur (1978, 1984, 1986) ha
examinado ciertos aspectos de la ideología, los cuales incluyen aspectos funcionales y
de dominación. El primer aspecto de la ideología examinado por Ricoeur compromete
la integración social. Él argumenta que a causa de la distancia que separa el “evento
fundador” de un grupo social particular, y de la memoria social de ese evento, un
grupo necesita representarse a sí mismo, para difundir y preservar las ideas iniciales de
los fundadores del grupo. Así, la ideología sirve para reproducir los valores y las ideas
asociadas con el evento fundador de un grupo social y sirve como una función integrativa
para el grupo (Ricoeur, 1978, 1984; Dy, 1989). Podríamos, por lo tanto, ver el énfasis
tradicional que hace la Contaduría Pública Americana en los valores de experiencia,
conocimiento, competencia e integridad como parte de la ideología de la profesión de
la Contaduría Pública. Ricoeur va a decir que hay aspectos negativos en esta función
socialmente integrativa. Por ejemplo, la ideología entrega argumentos que demuestran
a los miembros del grupo que ellos están en lo cierto y que es lo correcto ser como
ellos son. Adicionalmente, la ideología provee explicaciones y apologías para creencias
irracionales y actos inmorales los cuales pueden dirigir la intolerancia y la crueldad hacia
personas que no son miembros del grupo (Ricoeur, 1978, 1984). Por ejemplo, ciertos
argumentos ideológicos avanzados, en algunos casos, estimulan las discriminaciones
raciales, éticas, religiosas, sexuales o de género.
El segundo aspecto de la ideología examinado por Ricoeur involucra la dominación,
pero no en el sentido Marxista. Este aspecto de la ideología emerge donde hay
una diferenciación entre el cuerpo gobernante de un grupo y el resto del grupo. La
diferenciación se dirige a contestar acerca de la autoridad y las afirmaciones diferenciales,
con respecto a la legitimidad de cada autoridad. En esta instancia, la ideología sirve
para justificar la legitimidad de la autoridad. Aquí nuevamente Ricoeur sugiere que
hay aspectos negativos en relación con esta dimensión de la ideología. Por ejemplo, los
miembros del cuerpo de gobierno pueden afirmar un más alto grado de autoridad que el
que los miembros del grupo están dispuestos a conceder (Ricoeur, 1978, 1984).
El tercer aspecto de la ideología examinada por Ricoeur es el concepto Marxista, en
el cual la ideología es vista como una función de dominación por una clase dominante
en una situación de conflicto. En los primeros trabajos de Marx hay un énfasis sobre
la distorsión de la realidad. Esta distorsión toma la forma de una reversión o de una
imagen invertida de la realidad. La religión es vista como el paradigma de este proceso
de reversión a causa de su énfasis en los universales e ideales antes que en la existencia
material. La noción filosófica de idealismo, en la cual las ideas preceden a las cosas
materiales, es esencialmente el concepto Marxista de ideología. La ideología en este
sentido toma una connotación negativa porque describe un proceso a través del cual
los hechos de existencia material son oscurecidos y reemplazados por lo que los seres
humanos imaginan y conciben. Así, la ideología es vista como una sustitución errónea
de la imagen por la realidad. Debido a que Marx creía que la ideología en este sentido
es generada por los intereses de clase, sólo un cambio en las relaciones de clase puede
poner fin a las ilusiones fomentadas por la ideología. Este tercer aspecto de la ideología
reemplaza las explicaciones funcionales con respecto a la ideología como integradora
y justificadora, y las reemplaza con las ideas de distorsión y dominación. No obstante,
tomadas juntas, la conclusión inevitable del examen de la ideología ilustra una tesis
básica de Ricoeur, a saber, “que la ideología es un fenómeno invaluable de la existencia
social; desde siempre la realidad social ha sido sistemáticamente constituida, las
relaciones sociales experimentan su interpretación a través de las representaciones”
(Ricoeur, 1986; Dy, 1989).
IV.2. Aplicación del concepto de Ricoeur a la profesión de la

Contaduría Pública.
Mientras que las expresiones retóricas de las tres organizaciones representativas de
la profesión de la Contaduría Pública Americana que discutimos previamente en este
documento, sugerirían directamente que hay una ideología fundamental neo-liberal
para la profesión de la Contaduría Pública, existe al mismo tiempo un cierto grado de
ambigüedad en estas expresiones. Es por lo tanto difícil identificar claramente la posición
o las posiciones ideológicas de las tres organizaciones examinadas en el documento.
Como se discutió sobre el código de conducta del AICPA, hay una indicación que señala
que los mercados de capitales son importantes, pero también encontramos un énfasis
en la regulación y control estatal de los mercados de capitales a través de la auditoría y
de otros medios. Los argumentos a favor de la auditoría planteados por la profesión de
la Contaduría Pública pueden ser vistos como un servicio propio en el que es la misma
profesión de la contaduría la que busca mantener un monopolio de la práctica de la
auditoría. Hay un interés económico que arguye por las prácticas de auditoría y que es
diferente del argumento de la valía de las auditorias para el mercado de capitales. Las
expresiones retóricas de la profesión de la Contaduría Pública relacionadas con servir
al interés público, por lo tanto, pueden revelar una ideología que está preocupada
por mantener su propia posición económica. Desde la perspectiva de la explicación
de Ricoeur de ideología, la ideología de la Contaduría Pública puede ser vista como
socialmente integrativa, en la que ciertos valores fundacionales son reproducidos a
través de las expresiones retóricas de la profesión y, al mismo tiempo, como justificativa,
en la que la legitimidad es afirmada por la autoridad de los CPAs con relación a las
prácticas de auditoría.
Como fue el caso con la auditoría, hay intereses económicos de trabajo en el área
de la fijación de estándares de contabilidad financiera los cuales buscan mantener la
complejidad del proceso de fijación de estándares. Los miembros de la FASB, las firmas
grandes de contaduría, y las mayores corporaciones, tienen un interés económico en
mantener la complejidad del proceso de fijación de estándares. Las expresiones retóricas
de la FASB revelan una ideología fundamental que está concentrada en el mantenimiento
de los intereses económicos de las personas que participan en el proceso de fijación de
estándares. Con respecto al concepto de ideología de Ricoeur, se observa que el aspecto
justificativo es evidente en el hecho de que las afirmaciones retóricas buscan mantener
la autoridad legítima de la FASB.
Finalmente, el énfasis retórico que hace el sitio web de la PWC en valores tales como
experiencia, conocimiento, competencia e integridad puede ser visto como parte de
una ideología de la Contaduría Pública, una que enumera los valores de los contadores
públicos y después combina estos valores con el servicio al interés público. Así, una vez
más, parece ser que un conjunto de intereses económicos son los que transfieren la
ideología de la profesión de la Contaduría Pública. Desde la perspectiva del concepto de
ideología de Ricoeur los aspectos integrativo y justificativo son evidentes.
V. Conclusión
Este documento ha examinado ciertas expresiones retóricas planteadas por tres
organizaciones prominentes en la profesión de la Contaduría Pública Americana que
afirman servir al interés público. El propósito ha sido intentar identificar la posición o
las posiciones ideológicas fundamentales de estas afirmaciones retóricas. En primera
instancia, parece que las afirmaciones retóricas revelan una ideología fundamental
neo-liberal. Un examen detallado parece indicar un cierto grado de ambigüedad con
respecto a una ideología neo-liberal, con un énfasis en la importancia de la regulación
de los mercados de capitales por medio de la auditoría y la fijación de estándares
de contabilidad financiera. Esta ambigüedad también revela que hay ciertos intereses
económicos comprometidos y que estos intereses económicos constituyen una ideología
de la Contaduría Pública, una que combina los valores y las actividades de la profesión
de la contaduría con un servicio en favor del interés público. Esta ideología de la
Contaduría Pública puede ser entendida como si proveyera una función socialmente
integrativa para la profesión y también una función que justifica el mantenimiento
de la autoridad legítima de los CPAs con respecto a la auditoría y a la fijación de los
estándares de contabilidad financiera. La dimensión de distorsión que la ideología
promueve puede también ser evidente, dado que allí parece estar una incapacidad
para determinar el significado de lo que es o puede ser el interés público.
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Comentario
Pistas para un examen de la ideología en la

profesión contable colombiana
Este capítulo del profesor Baker nos entrega un conjunto de relaciones entre
concepciones sobre “la ideología” y las expresiones “retóricas” de organismos profesionales
norte americanos como el AICPA y la FASB, y la firma multinacional de servicios contables
PriceWaterHouseCoopers, tomando como vector de análisis las enunciaciones respecto
del “interés público”. Si bien en este texto no se indica con detalle qué significa una
“expresión retórica”, podemos inferir siguiendo a VAN Dijk, que alude a la
comunicación persuasiva de modelos preferidos, de acontecimientos sociales […];
señala cómo los receptores comprenderán y, especialmente, cómo evaluarán esos
acontecimientos, por ejemplo, como una función de los intereses de los participantes.
No sorprende entonces, por lo tanto, que las estructuras retóricas desempeñen un papel
tan importante en la manipulación ideológica. (1998/1999, p. 263)
Los discursos de los organismos enunciados parecen estar ubicados con mayor
proximidad a la ideología neoliberal que privilegia concepciones de Estado mínimo,
relaciones libres de mercado y vínculos expeditos entre corporación y política pública
(Baker, 2005). En este sentido, la expresión del nexo vital entre el ejercicio profesional
de la contaduría y la defensa del interés público y la confianza pública, aparecen como
expresiones retóricas que no se compadecen con la lógica de la ideología neoliberal.
Sin embargo, Baker, apoyado en el estudio que sobre el tema de “la ideología” han
desarrollado autores como Ricoeur y Mannheim, infiere que estas expresiones sobre
el interés público, más las dinámicas de control defendidas por la profesión contable
(contradictorias con un sistema de libertades máximas) y la tendencia a complejizar la
construcción de estándares contables, es la manifestación de la ideología propia de la
profesión en el afán de conservar ciertos niveles de acceso al trabajo y proyectar un
conjunto específico de valores simbólicos en el gremio profesional. Así, es posible –sin
que sea contradictorio– agenciar el sistema de ideas y creencias respecto de las bondades
del neoliberalismo a la par con el mantenimiento de ciertas prebendas, por ejemplo, de
las personas expertas en el proceso de fijación de estándares (Baker, 2005).
Esta comprensión de “la ideología” complementa la visión marxista de imagen
invertida de la realidad (Ricoeur, 1986/1994). Bien puede existir una orientación en el
sentido de deformar los hechos que suceden en el relacionamiento social; pero también,
al reconocer que existe y es necesario un espacio simbólico para producción social,
las organizaciones, las profesiones y las demás formas de asociación, requieren de una
ideología que les permita desplegarse, es decir, ser prácticas sociales. “La institucionalización
de la ideología, (...) puede desempeñar un papel destacado en el reclutamiento de nuevos
miembros, la fijación de objetivos, y especialmente, la coordinación y ejecución efectiva
de acciones que realicen el objetivo del grupo organizado. (VAN Dijk, 1998/1999, p.
187). Baker citando a Ricoeur y Dy plantea: “La ideología sirve para reproducir los valores
y las ideas asociadas con el evento fundador de un grupo social y sirve como una función
integrativa para el grupo” (Baker, 2005).
Creemos que este doble escenario de lo ideológico inicia una discusión interesante
para la comprensión de las dinámicas de los organismos de la profesión contable en
Colombia, los gremios profesionales e incluso el acontecer en el espacio universitario. Sin
embargo, antes de proponer algunas pistas en este sentido, no podemos dejar de subrayar
el papel dominante de la ideología que se produce ante la necesidad de legitimación del
poder. Este poder se produce en el escenario económico que se ha transfigurado como
el valor simbólico más importante para la vida social.
El planteamiento del funcionamiento de la economía bajo leyes de mercado con
casos de monopolio u oligopolio como “imperfecciones” por lo demás exóticas en la
explicación correcta de la economía, entrega una imagen que en sentido estricto es
ideológica tanto para deformar la realidad como para crear valores de integración en la
comunidad social. Galbraith, plantea que esta
imagen no es válida. Pero contribuye por igual a la tranquilidad existencial de economista
y los interesen sociales y políticos de la moderna empresa –corporación […]. La utilidad
que presta esta imagen aceptada de la vida económica a las necesidades políticas de
las firmas comerciales –a la gran corporación en particular– es, de hecho pasmosa.
Hablando en términos generales, dicha imagen despoja a la corporación de todo poder
para hacer el mal y le deja sólo poder para hacer el bien. (2001/2002, p. 124)
Compartimos la idea de que las relaciones económicas actuales que se sobreponen

al espacio de los social y lo político, están condicionadas por el despliegue de las grandes
corporaciones multinacionales. Éstas construyen una especie de simbología que trasciende
el ejercicio del poder más allá de las fronteras de la empresa. En palabras de Querrien,
“el conjunto de los procedimientos de control social contribuye a este sometimiento
semiótico que culmina en las técnicas contables, bancarias, jurídicas y evaluativas, cuyo
desarrollo se nos presenta como una garantía de moralidad” (Guattari, 2004, p. 26). La
firma logra irrumpir en diversos escenarios; esta nueva forma de capitalismo integrado
ha emprendido una vertiginosa fuga hacia delante. Debe meterlo todo en el mismo
saco y ya no puede permitirse bajo ningún concepto el lujo de respetar las tradiciones
nacionales, los textos legislativos o la independencia, aunque fuera formal, de cuerpos
constituidos, como la magistratura, que pudieran limitar de alguna forma su libertad de
maniobra. (Guattari, 2004, p. 95)
Estas relaciones entre la gran firma y ciertas profesiones es lo que Galbraith ha

denominado la tecnoestructura, en el sentido en el que la firma provee y procrea el tipo
de profesiones que requiere: abogados para violar las leyes; contadores para simular
ganancias; universidades para adiestrar ejecutivos y especialistas. (2001/2002). En el caso
de la Contaduría Pública, esta dimensión tecnoestructural sumada al ritual financiarista
de las grandes empresas, exacerbado en las bolsas de valores, donde el accionista ha
convertido la infidelidad en valor racional (Albert, 1991/1992), produce una suerte de
tensión en la que “información” transmuta de medio para la organización y control de
la circulación, a factor de producción. (Guattari, 2004). La información contable que

proveen las firmas para los mercados abiertos se posiciona como un insumo importante
para la valoración empresarial y para mantener posibilidad competitiva; no importa si
las cifras son reales, o reside en ellas un alto porcentaje de ficción; todo indica que
al inversor sólo le interesa la rentabilidad que aparece manifiesta como opción en el
juego de la bolsa. Para los contables esta frenética compulsión conduce a lo que da en
llamarse la tiranía del quaterly report (Albert, 1991/1992), es decir, el obligado ejercicio
de producir utilidades trimestrales, así no sean una consecuencia de la operación directa
del negocio.
Es en este escenario en el que podemos concebir una evaluación completa de la
ideología, en el sentido de dominación, para el caso de la profesión contable. ¿Qué
relaciones ideológicas se producen entre modelo neoliberal, corporación multinacional
y Contaduría Pública? ¿Qué de estas relaciones está implicado en la producción de
estándares contables internacionales y locales? ¿Cómo afecta esta relación la proyección
de lógicas de educación en contabilidad con pretensiones universalistas? ¿Qué relaciones
pueden establecerse entre estos análisis y los despliegues en diversos escenarios de las
firmas multinacionales de servicios contables que operan en Colombia?
En el otro sentido de la ideología, que no está desligada del sistema de creencias
dominantes como distorsión de la realidad, y partiendo de la idea de Ricoeur del papel
constitutivo de la ideología en la existencia social, es oportuno emprender trabajos de
investigación que nos permitan identificar el sistema ideológico presente en nuestros
organismos profesionales, gremiales y universitarios, y su impacto en la praxis social de
estas organizaciones. Esto implicaría el reconocimiento del discurso1 que fomentan los
actores privilegiados de la Junta Central de Contadores Públicos, el Consejo Técnico de
la Contaduría Pública, la Asociaciación de Facultades de Contaduría Pública (ASFACOP),
la Red Colombiana de Facultades de Contaduría Pública (REDFACON), los gremios que
aún perviven en la profesión contable, entre otros. Del mismo modo será necesario
localizar las retóricas propias de sus formas discursivas e identificar las pretensiones de
actores individuales en su ejercicio del poder y su capacidad adaptativa para administrar
la tensión entre el sistema de creencias personal y la ideología institucionalizada en una
determinada organización. No sobra que indiquemos que dado el valor preponderante
de variables económicas en la semiótica social y organizacional, tratemos de desentrañar
intereses personales por el mantenimiento de capital económico al amparo de las
posibilidades que brindan espacios para detentar el poder.
El texto de Baker nos señala una temática que hemos despreciado en la problematización
de escenarios de la profesión contable colombiana, como es la ideología en sus
perspectiva de dominación –tergiversación, de integración, y justificación– legitimación.
Creemos que algunas oraciones que aparecen en la reglamentación contable vigente
en Colombia, sobresalen como retóricas: el carácter multiusuario de la contabilidad, la
1 El trabajo sea quizá un poco más amplio que un análisis de discurso en sus modalidades de
diálogo o texto. Debemos indicar tal como lo manifiesta VAN dijk, “a pesar de que el discurso es
a menudo esencial en la expresión y reproducción de las ideologías, no es un ‘medio’ necesario ni
suficiente de reproducción. (1998/1999, p. 244)
medición de impactos sociales, la aplicación del principio de continuidad o negocio en

marcha, la popular asunción de la contabilidad como soporte de la toma de decisiones.
También creemos que pese al carácter de mayor complejidad y pertinencia de figuras de
control como la revisoría fiscal, que señalan expresamente su orientación en la vigilancia
del interés público y la producción de confianza social en la información, las actuaciones
de los profesionales que cumplen esta función de fiscalización no dejan otra opción que
asumir las orientaciones enunciadas como retóricas.
Queremos indicar que reconociendo que el actual estado de cosas requiere una
descripción detallada de los entrecruces entre estas modalidades ideológicas y la profesión
contable, también es obligado sentar una postura sobre, por lo menos, la ideologización
de que somos víctimas y cómplices. Contradicciones evidentes quedan solapadas en las
retóricas propias de las bondades del mercado.
La gente no puede aceptar como válida una imagen de la sociedad moderna que
convierte la gran corporación en el instrumento impotente y pasivo de las fuerzas del
mercado y a sí misma en una fuerza de influencia mínima sobre el Estado. Tal imagen
choca demasiado profundamente con el sentido común. (Galbraith, 2001/2002, pp.
125-126)
Del mismo modo aceptamos sin asomo de duda los discursos relacionados con
la globalización y la demanda “obvia” de prácticas contables universales, es decir, la
impertinencia del análisis contextual. Identificamos a su vez, que el discurso de la
estandarización de la educación contable propone como modelo el adiestramiento y la
capacitación bajo el velo de las competencias, las habilidades y las destrezas reclamadas
como obligatorias en un idóneo profesional contable. Los innumerables intentos por
intervenir el esquema y contenido de la regulación contable evidencian el conjunto de
intereses que existen en torno al ejercicio de la profesión contable.
Será una importante labor deconstruir la urdimbre tejida a propósito de los vínculos
entre profesión contable e ideología.

Albert, M. (1991/1992). Capitalismo contra capitalismo. España: Paidós
Baker, R. (2005). What is the meaning of public interest?: Examining the ideology in American
Public Accounting Profession. Accounting, Auditing and Accountability Journal. 18 (5), 690-
703.
Galbraith, J. (2001/2002), Obra esencial. Barcelona: CRÍTICA.
Guattari, F. (2004). Plan sobre el planeta. Capitalismo mundial integrado y revoluciones moleculares.
Madrid: Traficantes de sueños.
Los autores
Los vínculos institucionales de los autores que aparecen en el encabezado de cada

capítulo corresponden a su ubicación en el momento de la publicación del artículo
original en inglés.
Alan J. Richardson. Profesor de Contabilidad en la Escuela Schulich de Negocios en

la Universidad de York en Toronto (Canadá). Tiene un Doctorado, una Maestría y un
grado en negocios, de Queen’s University, donde además fue profesor por varios años.
También fue profesor de la Universidad de Alberta. Entre sus intereses de investigación
destacan la contabilidad de gestión y los sistemas de control de gestión, las instituciones
contables y los procesos de profesionalización, así como la regulación contable y los
procesos de fijación de estándares. Participa como evaluador y miembro de diferentes
comités científicos y editoriales, entre ellos en Accounting, Organizations and Society. Ha
sido profesor visitante en el Reino Unido y Finlandia. Ha sido reconocido con premios
académicos y profesionales, entre ellos miembro vitalicio de Asociación General de
Contadores Certificados de Ontario.
Barbara Townley. Profesora de gestión de la escuela de negocios de la Universidad

de St Andrews (UK). Directora del instituto para la capitalización de la creatividad de la
misma universidad. Tiene una Maestría y un Doctorado del London School of Economics.
Fue profesora por diez años en la Universidad de Alberta en Canadá. Es especialista en
teorías de la organización y en gestión y medición del desempeño. Se ha enfocado en
el estudio de las industrias creativas y culturales. Sus trabajos han sido publicados en
las revistas de mayor renombre en Estados Unidos y varios de sus trabajos han sido
traducidos al alemán, francés, portugués y, ahora, al español.
Carlos Mario Ospina Zapata. Profesor del Departamento de Ciencias Contables de la

Universidad de Antioquia. Contador Público de la Universidad de Antioquia. Candidato
a Magíster en Ciencias de la Administración –EAFIT. Director de la Revista Contaduría
Universidad de Antioquia. Ha sido conferencista y ponente en eventos académicos de la
profesión. Sus intereses de investigación se enfocan en las relaciones interdisciplinarias
de la Contabilidad y la Administración, la Educación y la Investigación Contable y la
Teoría de Sistemas y la Contabilidad. Integrante del grupo de investigación en Ciencias
Contables de la Universidad de Antioquia.
Charles Richard Baker. Profesor de Contabilidad en la Escuela de Negocios de la

Universidad de Adelphi –Garden City– Nueva York (USA). Es Contador Público Certificado
del estado de Nueva York. Es doctor y magister de la Universidad de California –Los
Angeles. Sus intereses de investigación se enfocan en la estructura ética y legal de la
profesión de la auditoría y la contaduría. Es un renombrado autor e investigador en las
visiones interdisciplinarias y críticas de la contabilidad, en sus aspectos metodológicos
y filosóficos. Miembro de diferentes consejos editoriales de revistas como Accounting,
Auditing and Accountability Journal – AAAJ. Ha recibido premios de investigación y ha
obtenido el reconocimiento al mejor artículo publicado en 2007.
David Cooper. Profesor de Contabilidad en la Escuela de Negocios de la Universidad

de Alberta (Canadá). Ph.D de la Universidad de Manchester y economista del London
School of Economics. Actualmente es el director del programa de doctorado de la escuela
de negocios de la Universidad de Alberta. Sus intereses de investigación se centran en
los estudios críticos en gestión, la contabilidad y el control de gestión, y la regulación de
la contabilidad y de los contadores. Su enfoque de investigación es interdisciplinario y
crítico. Sus trabajos se sustentan en visiones de la sociología y la teoría institucional. Es
miembro del comité editorial y ha sido editor de Critical Perspectives on Accounting.
También ha sido evaluador de muchas otras publicaciones académicas. Autor de
reconocida trayectoria; ha sido profesor visitante en el Reino Unido, entre otras, en la
escuela de negocios de la Universidad de Oxford.
John Roberts. Profesor de la Facultad de Negocios y Economía de la Universidad de

Sidney. Sus intereses actuales de investigación se centran en el gobierno corporativo, la
ética de los negocios y la responsabilidad social corporativa. Sus aportes a la comprensión
social y organizacional de la contabilidad han contribuido para tender puentes con los
sistemas de gobierno de la empresa. Autor recurrente de Journals especializados y árbitro
en diferentes revistas australianas y a nivel internacional.
Leslie S. Oakes. Profesor asociado de contabilidad en la escuela Anderson de gestión

de la Universidad de Nuevo México (USA). Es Ph.D de la Universidad de Wisconsin
–Madison. Reconocido autor de las escuelas criticas que participa como par evaluador
y miembro del comité editorial de revistas como Auditing and the Public Interest de la
Asociación Americana de Contabilidad.
Mauricio Gómez Villegas. Profesor de la Escuela de Administración y Contaduría de

la Universidad Nacional de Colombia. Contador Público y Magíster en Administración
de la Universidad Nacional de Colombia. Diplôme Universitaire en Sciences du Gestion
–Université de Rouen– Francia. Premio Nacional de Investigación Contable 2003. Ha sido
conferencista y ponente invitado en eventos académicos en Cuba, Argentina, España y
Colombia. Fue asesor del Consejo Técnico de la Contaduría Pública y de la Contaduría
General de Nación en Colombia. Sus intereses de investigación se relacionan con los aspectos
organizacionales y sociales de la Contabilidad, la Teoría de la Contabilidad, la Regulación
Contable y la Responsabilidad Social Empresarial. Miembro del Centro Colombiano
de Investigaciones Contables (C-cinco) y del Grupo de Investigación “Contabilidad,
Organizaciones y Medioambiente” de la Universidad Nacional de Colombia.
Peter, Miller. Profesor de contabilidad de gestión en el London School of Economics
and Political Science - LSE. Actualmente es el jefe del Departamento de Contabilidad
del LSE. Sus intereses de investigación giran alrededor de los nuevos ambientes de la
manufactura, la contabilidad en el nuevo sector público europeo y la Contabilidad
como una práctica social e institucional. Junto con Anthony Hopwood, editó en 1994
el clásico compendio titulado “la contabilidad como una práctica social e institucional”.
Autor en renombradas revistas académicas, editor, compilador y autor de varios libros y
colaboraciones. Es uno de los más señeros investigadores en las corrientes heterodoxas
de la contabilidad.
Robert Scapens. Profesor emérito de contabilidad de gestión de la escuela de negocios

de la Universidad de Manchester. Es Ph.D y MSc. de la Universidad de Manchester.
Así mismo le fue otorgado un doctorado honoris causa por la Universidad de Vaasa
en Finlandia. Es contador certificado del ICAEW (Instituto de Contadores Certificados
de Inglaterra y Gales). Es el actual editor en jefe de Managament Accounting Research
Journal, una revista especializada surgida en años recientes y que se ha posicionando
como un medio de difusión de las visiones interdisciplinarias en contabilidad de gestión.
Miembro del Grupo de Investigación y desarrollo del Instituto de Contadores de Gestión
Certificados. Es uno de los más renombrados académicos en la Contabilidad Heterodoxa.
De entre muchos de sus escritos (artículos y libros) se puede resaltar, por su edición en
español, el libro “Metodología de la Investigación en Finanzas y Contabilidad” escrito en
coautoría con Bob Ryan y Michael Theobal y editado por Deusto.
Ted O’leary. Profesor de Contabilidad de la Escuela de Negocios en la Universidad

de Manchester (UK) y también en la Escuela Ross de Negocios de la Universidad de
Michigan (USA). Sus intereses de investigación actualmente se enfocan en el diseño de
sistemas de información en niveles inter e intra empresariales, así como en los aspectos
sociales y organizacionales de la contabilidad.
Wai Fong Chua. Profesora de la Universidad de Nueva Gales del Sur en Australia. Ha
sido Decana Asociada de la Escuela Australiana de Negocios en la Universidad de Nueva
Gales del Sur. Es Ph.D de la Universidad de Sheffield. Ha sido profesora en la Universidad de
Sheffield y en la Universidad de Sidney. Sus intereses de investigación actuales se centran
en la contabilidad de gestión y el cambio organizacional. Su participación activa en las
corrientes crítica e interpretativa le ha merecido varios reconocimientos académicos. Ha
escrito varias docenas de artículos y capítulos de libros. Miembro de comités científicos
de diferentes revistas académicas. Ha sido profesora visitante, recientemente, en London
School of Economics and Political Science. Reconocida con el premio Mery Parker Follett
al mejor artículo publicado en 2006.

Chua (Cap. 2) - Desarrollos Radicales en El Pensamiento Contable

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Avances interdisciplinarios

para una comprensión crítica

The Accounting Review.

Accounting, Organizations and Society

Accounting, Organizations and Society

Accounting , Organizations and Society

Administrative Science Quarterly

Accounting, Auditing and Accountability Journal

Mauricio Gómez Villegas

Carlos Mario Ospina Zapata

1) Teorías contables. 2) Investigación contable. 3) Contabilidad

AVANCES INTERDISCIPLINARIOS PARA UNA COMPRENSIÓN CRÍTICA DE LA CONTABILIDAD.

Derechos reservados de la presente edición

Traducción capítulos 2, 3, 4, 5 y 6 Manfred Acero Gómez

Diseño, diagramación e impresión

Impreso y hecho en Colombia

Tenemos que reconocer el aporte de muchas personas e

Los autores 245

Ampliando las fronteras en la disciplina contable:

Mauricio Gómez Villegas

Carlos Mario Ospina Zapata

Actualmente, algunas de las perspectivas de mayor fuerza argumental y desarrollo

II. Contexto académico y profesional de la

no le conviene, tampoco le interesa, que nuestro contexto logre niveles de crecimiento,

Nuestra política de acceso a la cultura científica sólo identifica como importante

2 En enero de 1916 el Boletín de la Sociedad Antioqueña de Ingenieros al referirse a la obra

Resaltamos a esta altura la incubación de la percepción de la contabilidad como

Podemos adicionar otro factor. Lo que importamos de otros contextos no fue

Si las circunstancias descritas se refuerzan con el problema de la proliferación de

irremediables. Dado el imaginario colectivo de la contabilidad como técnica “neutral”

III. Las tendencias dominantes de la contabilidad

y Tecnología están en la base del desarrollo del capitalismo (Horkheimer, 1995). La

más evidente e inmediata sobre el entorno productivo, económico y social. Es decir, la

métodos cuantitativos y con la ciencia de la administración, potenciaría su rol como

4 Tradicionalmente el positivismo se plantea como una postura epistemológica neutral, libre de

En este punto, la formación doctoral, los encuentros académicos especializados, las

en la academia, sino en el mercado. Con ello, la academia contable terminaría siendo

legitimadora del poder y la dominación. Recomendamos abordar con escepticismo

IV. Las visiones interdisciplinarias y críticas a través de

metodológico (Larrinaga, 1999). Al mismo tiempo, se preocupan por diferenciarse de la

estudio de caso en el sector de los museos y la cultura en Canadá, el trabajo se constituye

Desarrollos radicales en el pensamiento contable*

Wai Fong Chua

Resumen. La corriente principal de la contabilidad académica está cimentada en

investigadores contables, como una comunidad de científicos, han compartido y siguen

II. Clasificaciones recientes sobre las perspectivas

la epistemología (positivismo vs. antipositivismo), la naturaleza humana (determinismo

III. Una clasificación de las asunciones

1 La palabra “creencias” es empleada para demostrar la naturaleza tentativa, abierta e histórica de

El primer grupo de creencias se ocupa de la noción de conocimiento. Estas creencias

por ejemplo, ¿está atiborrada de conflictos o es esencialmente estable y bien organizada?,

Finalmente, apartándose del trabajo de Burrell y Morgan3, este grupo de asunciones

de la contabilidad. La intención de este artículo no está en describir visiones del mundo

IV. La corriente principal del pensamiento contable -

un sujeto representa correctamente y “descubre” esta realidad objetiva. Por causa de

IV.2. Creencias sobre el conocimiento

investigación empírica significa adoptar el modelo hipotético-deductivo (Peasnell utiliza

IV.3. Creencias sobre el mundo social

IV.4. Teoría y práctica

V. La corriente principal de la contabilidad

los procedimientos contractuales tienen como su propósito expreso la prevención de

VI. La visión interpretativa – Asunciones

VI.1. Creencias sobre la realidad física y social