JUSTICIA DISTRIBUTIVA E IMPUESTOS: LA

IMPORTANCIA DEL DERECHO TRIBUTARIO*

Francisco Saffie Gatica

INTRODUCCIÓN ..............................................1

1. IMPUESTOS Y JUSTICIA DISTRIBUTIVA ......................4

1.1. Rawls y la función de los tributos ................................11

1.2. Dworkin: ¿Impuestos como primas de seguros contra la mala suerte? .18

2. IMPUESTOS COMO SACRAMENTOS .............................25

3. JUSTICIA DISTRIBUTIVA Y ASOCIACIÓN POLÍTICA ............28

4. CONCLUSIÓN .............................................32

REFERENCIAS ...............................................34

INTRODUCCIÓN

En el libro más interesante que se ha escrito sobre

justicia económica o distributiva en materia de políticas
tributarias en los últimos años, Liam Murphy y Thomas
Nagel defienden una aproximación compleja a la discusión
sobre el diseño del sistema y los objetivos económicos
que debería perseguir dicha política1. Ellos entienden que
los impuestos no sólo son una forma de cubrir los costes
de los servicios públicos y de gobierno sino que también
son una forma de poner en práctica una concepción de

* Artículo preparado para ser presentado el 8 de abril de 2011 en el

seminario de filosofía del derecho de la Universitat de Girona.

FRANCISCO SAFFIE GATICA. Licenciado en Ciencias Jurídicas y Sociales,

Universidad de Chile; Magister en Tributación, Facultad de Economía y
Negocios, Universidad de Chile; Becario Conicyt, ORSAS y del College
of Humanities and Social Science del programa de doctorado en derecho
de la Universidad de Edimburgo, Reino Unido. (f.saffie@sms.ed.ac.uk)
1 Murphy, L and T Nagel: The Myth of Ownership. Taxes and Justice
(New York: Oxford, 2001), pp. 4-5.
justicia económica o distributiva2. En este sentido, su
trabajo representa un importante avance para quienes
tienen interés en discutir sobre la justicia tributaria
de una determinada comunidad política al mostrar que esta
es una cuestión estrechamente vinculada con la filosofía
política. En lo que sigue me gustaría presentar una
crítica a los argumentos desarrollados por Murphy y
Nagel, partiendo de la base que comparto con ellos su
interés en el problema y la importancia metodológica que
tiene la filosofía política para su solución. En
particular, el argumento que desarrollo en este trabajo
está encaminado a mostrar que la conexión entre justicia
distributiva e impuestos sobre la que trabajan Murphy y
Nagel no permite desarrollar de manera adecuada una
justificación en términos de filosofía política para los
impuestos como institución de justicia. Que los impuestos
sean una institución de justicia, como argumentaré,
quiere decir que el derecho tributario y los impuestos no
sólo, ni principalmente, tienen una función instrumental
y económica, respectivamente. Al mismo tiempo, muestro
que esta concepción de la justicia distributiva y los
impuestos, compartida por otros autores dentro de la
tradición liberal y liberal igualitaria, acarrea un
problema mayor: no es capaz de justificar el derecho
tributario. En otras palabras, para estas teorías el
derecho tributario no cumple más que una función
puramente instrumental para la recaudación fiscal; y como
tal, podría ser reemplazado por cualquier otro
instrumento que cumpla la misma función, i.e. asegurar
recursos que permitan, con posterioridad, desarrollar una
idea de justicia distributiva como asignación de bienes o
provisión de servicios para los ciudadanos de acuerdo a

2 Ibid., p. 3.

2
una determinada interpretación de aquello que la justicia
demanda. Hacia el final de este artículo, como esbozo,
mostraré que estas deficiencias acarrean problemas para
una comprensión no formalista del razonamiento jurídico
en materia tributaria que de cuenta de la justificación
filosófica-política de esta institución. En términos
positivos, el argumento que desarrollo en este trabajo
busca mostrar que la justicia distributiva requiere de
una definición política previa (la justicia general en
términos aristotélicos) conforme a la que, con
posterioridad, se han de fijar los estándares de
distribución. Como se verá, ésta es una cuestión
importante para mostrar que los tributos no están
necesaria ni principalmente justificados por su
rendimiento económico sino que por otros ideales morales
de mayor importancia, i.e. el reconocimiento político. En
otros términos, la justicia distributiva no puede ser
comprendida exclusivamente como la asignación de ciertos
bienes que corresponde a un individuo sin considerar la
definición política que eso supone. Al mismo tiempo, el
argumento busca mostrar cómo la operatividad de estos
ideales políticos depende, en parte, del derecho
tributario como institución. El conjunto de reglas y
prácticas que conocemos como derecho tributario no es
sólo un instrumento para la recaudación fiscal y el gasto
público, sino que da cuenta de la identidad política de
una comunidad y hace posible la adjudicación de problemas
de justicia distributiva en nuestras relaciones sociales,
permitiendo dejar atrás el auto-interés para dar lugar a
la solidaridad.

3
1. IMPUESTOS Y JUSTICIA DISTRIBUTIVA

¿Es posible analizar la justicia de los sistemas

tributarios con independencia del resto de los acuerdos
institucionales, políticos y económicos, de una comunidad
política determinada? Murphy y Nagel, en uno de los
argumentos centrales de su libro The Myth of Ownership,
intentan mostrar que la respuesta a esta pregunta debe
ser negativa. A su juicio, uno de los problemas
fundamentales que constantemente afecta a las discusiones
sobre la justicia de las políticas fiscales es uno de
‘miopía’. Este problema consiste en asumir que “la
justicia en materia tributaria es una cuestión política
separada y auto-contenida. […] Puesto que lo que cuenta
como justicia en la tributación no puede determinarse sin
considerar cómo el gobierno distribuye sus recursos”3.
Así, utilizando un criterio económico de medición de
justicia distributiva, lo relevante no es,
exclusivamente, la determinación de un criterio de
justicia que ayude a establecer cuánto debe contribuir
cada uno, sino que necesariamente ha de analizarse cuál
es el resultado final de una determinada distribución en
que se encuentra cada persona: cuántos recursos
contribuyo y cuántos recursos me transfiere el gobierno.
La solución a la miopía se encuentra en ampliar la mirada
para incluir en la discusión sobre la justicia de un
sistema económico (ya no sólo del sistema tributario) el
esquema general de ingresos y distribuciones fiscales. La
justicia distributiva supone, para Murphy y Nagel, saber
cuánto será el total de bienestar con que contará cada
uno de los miembros de una determinada comunidad política
en un momento determinado.

3 Ibid., p. 14. Traducción personal.

4
 El segundo elemento central en el argumento de Murphy
y Nagel consiste en notar que los instrumentos utilizados
para enfrentar esta discusión, los llamados principios
tributarios -que especifican criterios clásicos de
equidad en materia tributaria-, parten de un error. Si el
primer problema al discutir sobre justicia tributaria
consiste en aproximarse parcialmente a un esquema de
distribución atendiendo sólo a los ingresos fiscales sin
considerar los beneficios asignados por el gobierno y los
beneficios derivados de vivir en una comunidad política
institucionalizada; el segundo problema, i.e. la
aplicación de los principios tributarios, consiste en dar
por sentado que la base sobre la que se discute la
justicia tributaria es una distribución justa e
independiente del efecto en la distribución que tienen
los impuestos y un esquema convencional de derechos, en
especial de la definición del derecho de propiedad
privada4 . Con este argumento, Murphy y Nagel pueden
mostrar la insuficiencia de los criterios de equidad
vertical y horizontal en materia tributaria como
criterios de justicia5 . Según el primero de estos
criterios de equidad, la justicia del sistema tributario
depende de que los desiguales contribuyan de manera
desigual en la recaudación fiscal. El estándar de
igualdad en este caso está dado por la base imponible del
impuesto que se analice (v.gr. ingreso, bienestar,
consumo, etc.). Conforme al segundo de estos criterios,
una vez determinado el criterio que servirá para
establecer la justicia vertical, los iguales han de

4 Ibid., p. 15.
5 Ibid., pp. 16-39.

5
contribuir de manera igual6. A juicio de Murphy y Nagel el
problema radica en que estos criterios tradicionales de
justicia tributaria asumen que la distribución de mercado
es la base adecuada sobre la cual predicar la justicia de
un sistema impositivo. En otras palabras, determinar
quiénes y bajo qué criterios son iguales en este esquema
supone aceptar que la distribución producida por el
mercado es justa. Esto es lo que Murphy y Nagel llaman el
“libertarianismo de cada día”7 , bajo el que se asume que
el derecho de propiedad privada no depende de nuestras
decisiones sino que es un derecho natural, independiente
de nuestras convenciones políticas. Sostener que la
distribución de mercado es justa supone que existen
razones de filosofía política que justifican la
aplicación de este calificativo a esa distribución y esas
razones no pueden sino ser razones provistas por teorías
de la justicia libertarias. De esta forma, uno de los
presupuestos del argumento desarrollado en The Myth of
Ownership es que la propiedad privada es un derecho
convencional cuya definición también depende de la
adopción de una determinada teoría de la justicia (de una
determinada concepción de la justicia distributiva).

La conjunción de estos dos elementos del argumento,

i.e. que la justicia tributaria es un aspecto de la
justicia distributiva en general y que los derechos de
propiedad son definidos por un esquema de reglas entre
las que se encuentran los tributos, permiten a Murphy y
Nagel poner el problema de la justicia tributaria donde
les interesa, esto es, dentro de una discusión más amplia
en la filosofía política acerca de cuál es la mejor

6 Kaplow, L: The Theory of Taxation and Public Economics (Princeton,

New Jersey; Oxford: Princeton University Press, 2008), pp. 396-401.
7 Murphy and Nagel: The Myth of Ownership. Taxes and Justice, pp. 15,
31-37.

6
concepción de justicia distributiva8. Así, los tributos
son necesariamente un elemento más en un esquema de
justicia que define convencionalmente la propiedad
privada. La conclusión del argumento es que no podemos
discutir sobre la justicia pre y post tributos; sólo
podemos entender que la discusión sobre impuestos y
propiedad privada queda cubierta por el arco determinado
por una concepción de justicia distributiva,

Todas las preguntas normativas acerca de qué

impuestos están justificados y cuáles no,
deberían ser interpretadas […] como preguntas
sobre la forma en que el sistema debería
definir [los] derechos de propiedad que
surgen a través de diversas transacciones -
empleo, legados, contratos, inversión, compra
y venta- que están sujetos a impuestos9.

Una vez que llegan a esta conclusión, Murphy y Nagel

revisan los distintos aspectos en que se ha discutido
acerca de la justicia del sistema tributario. Una a una
analizan las discusiones sobre la base imponible, la
progresividad del sistema tributario, la afectación con
impuestos de la herencia y los posibles problemas de
discriminación en el sistema tributario. En todos estos
casos, la conclusión es siempre la misma: para poder
analizar la justicia o injusticia de las decisiones
políticas en cada uno de estos aspectos es necesario
atender a los efectos generales en el resultado de la
distribución del producto social, según la concepción de
justicia distributiva que mejor se justifique en términos
morales.

Ahora bien, ¿Qué concepción de la justicia

distributiva defienden Murphy y Nagel? Dentro de las
posibles concepciones de la justicia distributiva, i.e.

8 Vid., Ibid., p. 173.

9 Ibid., p. 74. El mismo argumento se repite a lo largo del libro,
por ejemplo, en pp. 124, 131, 157, 162, 164. Traducción personal.

7
utilitaristas, liberales e igualitarias, Murphy y Nagel
no creen necesario tomar una decisión porque, a su
juicio, puede haber un margen de desacuerdo teórico
respecto de los aspectos fundamentales en teoría política
y moral (tal como ocurre entre ellos) y, sin embargo,
estar de acuerdo en el tipo de función que desempeña un
sistema tributario10 . Claro, mientras más robusta la
concepción de justicia distributiva que se defienda, más
se exigirá del sistema tributario. Pero será necesario,
para fijar los límites de estas demandas, tener a la
vista los efectos económicos de los impuestos. Y aquí me
gustaría citar en extenso,

Creemos que el principal problema de la

justicia socioeconómica es el siguiente. Una
economía capitalista de mercado es el mejor
método que tenemos para crear empleo, generar
riqueza, asignar la producción de capital y
distribuir bienes y servicios. Sin embargo,
ésta también genera inevitablemente grandes
desigualdades económicas y sociales, a menudo
hereditarias, que dejan a un segmento
considerable de la sociedad no sólo privada
en términos relativos sino también absolutos,
a menos que se tomen medidas especiales para
combatir esos efectos. Nuestra opinión es que
mientras todo gobierno tiene la obligación
fundamental de garantizar la seguridad contra
la coerción y la violencia, tanto interna
como externa, y de proveer el orden legal que
haga posible la prosperidad, es casi tan
importante encontrar formas de limitar el
daño a los inevitables perdedores en la
competencia del mercado sin mermar el poder
productivo del sistema. […] El objetivo más
realista es tratar de asegurar que todos los
miembros de la sociedad deban tener al menos
una calidad de vida mínima decente 11.

Tras esta declaración podemos con confianza situar a

Murphy y Nagel entre aquellos que defienden concepciones
de la justicia distributiva dentro de la tradición

10 Ibid., p. 181.
11Ibid., p. 181. El mismo argumento se repite en p. 164. Traducción
personal.

8
liberal. De acuerdo a esta tradición, entre las funciones
asignadas al gobierno se encuentran aquellas que buscan
asegurar condiciones mínimas para la vida de quienes no
se benefician directamente del mercado. Quienes se
benefician, en cambio, deben compartir parte de sus
beneficios con quienes se encuentran en peores
condiciones. Así, el gobierno no sólo provee condiciones
que hacen posible que el mercado funcione adecuadamente
sino que debe intentar eliminar la pobreza. Esta es “la
responsabilidad positiva fundamental que tenemos con
nuestros conciudadanos”, que es más importante que
“atacar las desigualdades en el sector alto de la
distribución”12 . La justicia distributiva es, puramente,
justicia económica en el sentido que busca asegurar un
cierto nivel de distribución del producto social de
manera adecuada entre los miembros de una sociedad
determinada. Es así como Murphy y Nagel justifican la
función que los impuestos deberían cumplir. No se trata
sólo de obtener medios para que el estado provea de
bienes públicos, sino que también busca asegurar ciertos
efectos distributivos13 . De esta manera, sería posible
asegurar progreso económico con un nivel mínimo de
bienestar individual para todos. Esto es importante
porque, como veremos más adelante, esta parece ser una
versión limitada de la justicia distributiva incluso para
un liberal como Rawls.

En conclusión, si seguimos el análisis propuesto por

Murphy y Nagel deberíamos aceptar que la tributación,

[T]iene dos funciones principales. (1)

Determina cuántos de los recursos de una
sociedad quedarán bajo el control del
gobierno, para financiar el gasto público

12 Ibid., p. 182.
13 Ibid., pp. 25, 26, 147.

9
 según algún proceso de decisión colectiva, y
cuánto quedará bajo el control discrecional
de individuos privados, como parte de su
propiedad personal. Llame a esta función la
división público-privado. (2) Juega un rol
central en la determinación de la forma en
que el producto social es compartido entre
diferentes individuos, tanto bajo la forma de
propiedad privada como en la forma de
beneficios previstos a través del sistema
público. Llame a esta función distribución 14.

Según Murphy y Nagel esta es una distinción conceptual y

normativa que debe tenerse en consideración al discutir
sobre justicia económica e impuestos, de manera que una
función puede o no ser independiente de la otra al
momento de diseñar políticas fiscales.

Que estas sean las principales funciones de los

impuestos es consecuencia, como ya debería ser evidente,
de la concepción de justicia distributiva desarrollada
por Murphy y Nagel como respuesta a su comprensión del
problemas socioeconómico de las sociedades que tienen una
economía capitalista de mercado15. Es claro, entonces, que
las principales funciones de los impuestos son
económicas; como instrumentos que permiten modelar los
resultados no deseados de la distribución del producto
social en una economía de mercado desde una perspectiva
de justicia. Además, como instrumentos que cumplen una
función compleja, el correcto diseño de políticas
tributarias deberá tener en cuenta la eficiencia, el
funcionamiento del mercado y los fines de la justicia
económica. A pesar de que Murphy y Nagel no lo señalan,
esta será tarea de economistas muy sofisticados que no
sólo son capaces de realizar complejos modelos
matemáticos que determinen el diseño ideal de un sistema

14 Ibid., p. 76. Traducción personal.

15 Véase el texto principal que acompaña a la n.12.

10
tributario óptimo sino que también han de tener algún
grado de formación en teoría política16 .

De este análisis quedan algunas preguntas abiertas:

(1) Si estas son las funciones principales de los
impuestos, ¿Hay otras funciones (secundarias) que pueden
cumplir?; (2) ¿Necesitamos el derecho tributario para que
los impuestos cumplan estas funciones? En otras palabras
aquello que Murphy y Nagel llaman “impuestos”, no es
necesariamente equivalente a lo que tradicionalmente
conocemos como derecho tributario. La pregunta entonces
puede ser reformulada: ¿Qué función cumple en este
esquema el derecho tributario? En lo que sigue utilizaré
el análisis de los tributos propuesto por Rawls para
responder la primera pregunta; y para intentar responder
la segunda, revisaré lo que Dworkin tiene que decir.

1.1. Rawls y la función de los tributos

Desde que John Rawls intentó revivir la tradición

contractualista en A Theory of Justice17 la discusión
acerca de la relación entre justicia distributiva e
instituciones se volvió un tema central en la filosofía
política contemporánea. ¿Cómo conseguir que las
interacciones sociales sean justas? ¿Cómo distribuir de
manera justa los derechos y deberes propios de la vida en
sociedad? La respuesta de Rawls consistió en mostrar que
para conseguir distribuciones justas es necesario aplicar
los principios de justicia al diseño de la estructura
básica de la sociedad. Estos principios de justicia, i.e.

16Por ejemplo, véase Kocherlakota, N R: The New Dynamic Public

Finance (Princeton and Oxford: Princeton University Press, 2010).
17Rawls, J: A Theory of Justice (Cambridge: Belknap Press, 1999).
Digo intentó porque G A Cohen ha puesto en duda con buenos argumentos
el carácter contractual de la teoría de Rawls. Véase Cohen, G A:
Rescuing Justice & Equality (Cambridge, London: Harvard University
Press, 2008), pp. 337ss.

11
el principio de igual libertad y el principio de la
diferencia, son aquellos que serían acordados por
cualquier persona que actúa en un escenario hipotético
ideal, tras un velo de ignorancia, que asegura que en
condiciones de igualdad inicial y teniendo en
consideración las circunstancias de la justicia, un grupo
de personas decidirá de manera definitiva los estándares
que se aplicarán en sus futuros acuerdos sociales. De
esta forma, en un esquema de justicia puramente procesal
regido por los principios de justicia, la distribución
del producto social será siempre justa puesto que todas
las personas tendrán igual acceso a las posiciones
sociales de privilegio y las inevitables desigualdades
sociales serán aceptables para todos porque no empeorarán
la situación de ningún miembro de la sociedad18.

En este esquema, las instituciones -“aquellos

sistemas públicos de reglas que definen cargos y
posiciones con sus derechos y deberes, poderes e
inmunidades”19 - que son parte de la estructura básica de
la sociedad tienen un rol central, puesto que son la
materialización de los principios de justicia de una
sociedad y determinan en su operación la justicia
substantiva. Con este argumento, Rawls pretendió acercar
lo más posible la justicia formal y la justicia
substantiva20.

18Asumo para efectos de este trabajo que no es necesario explicar

cada uno de los conceptos propios de la teoría de la justicia de
Rawls y que tampoco afecta al argumento principal la discusión
detallada de algunos conceptos que se encuentran en la literatura
sobre la materia. Para una descripción básica de las ideas que forman
la teoría de la justicia de Rawls, véase el Capítulo 1 de Rawls, J:
Teoría de la Justicia (México: Fondo de Cultura Económica, 1995
[1971]).
19 Ibid., p. 62.
20 Ibid., p. 67.

12
 La importancia de las instituciones en una teoría
ética como el constructivismo rawlsiano es evidente21. Sin
la particularización que supone un diseño de reglas, la
abstracción y generalidad de los principios de justicia
hace difícil determinar la forma en que nuestras
conductas particulares se ajustan a las restricciones que
impone la justicia. En los términos de Onora O’Neill,
“[i]nstituciones y prácticas justas proveen la
especificación necesaria para juzgar la justicia de actos
o decisiones particulares”22. Así, el diseño institucional
debe ajustarse lo más posible a los principios de
justicia de manera tal que el resultado conjunto de
acciones individuales dentro del esquema deóntico
definido por la(s) institución(es) sea justo.

Pero la importancia del diseño institucional no es

sólo central para teorías constructivistas. Incluso para
quienes se oponen a la idea de que los principios de
justicia puedan determinarse procedimentalmente y, en
consecuencia, sostienen que su determinación es
independiente de restricciones fácticas, como lo hace G A
Cohen23 , las reglas que forman parte de un acuerdo
institucional son la única forma en que podemos actuar
sin vernos enfrentados en cada una de nuestras decisiones
al problema de reflexionar sobre los principios últimos

21“El constructivismo político es un punto de vista acerca de la

estructura y del contenido de una concepción política. Expresa que en
cuanto se logra -si es que alguna vez se logra- el equilibrio
reflexivo, los principios de la justicia política (el contenido)
pueden presentarse como el resultado de cierto procedimiento de
construcción (la estructura)”, Rawls, J: Liberalismo Político (Ciudad
de México: Fondo de Cultura Económica, 1995), p. 101.
22O'Neill, O: Towards Justice and Virtue. A Constructive Account of
Practical Reasoning. (Cambridge: Cambridge University Press, 1998),
p. 182. Traducción personal.
23 Vid., Cohen: Rescuing Justice & Equality, Capítulos 6 y 7.

13
de justicia24 . En este caso, los principios de justicia
son relevantes cada vez que debemos dejar atrás las
reglas para determinar reflexivamente qué es lo justo,
qué es aquello que la justicia demanda. Estas versiones
de la relación entre justicia y reglas institucionales
nos permiten separar lo que la justicia demanda de
aquello que es posible en atención a las circunstancias
de hecho que restringen la posibilidad de obtener (en
nuestras sociedades imperfectas) distribuciones justas,
sin afectar la defensa de una determinada concepción de
justicia25 .

Lo que me interesa rescatar de estas teorías de la

justicia es el punto metodológico que entiende la
importancia de distinguir y vincular en un nivel teórico
dos niveles de análisis: el de los ideales de justicia y
el de la necesidad de contar con instituciones que
permitan la operación de estos ideales de justicia. Ya
sea que los ideales de justicia sean determinados
procedimentalmente o a través de una comprensión moral de
los mismos (o conforme recomiende otra teoría de la
justicia), una vez que acordamos cuál es el contenido de
estos ideales, necesitamos de instituciones que den forma
a los mismos. En este nivel de análisis, la determinación
específica de las reglas de la institución -lo que Murphy
y Nagel llaman la política tributaria-, i.e. la
regulación de la institución, es una cuestión secundaria
que dependerá de las características y necesidades
particulares de una determinada comunidad política. Esta
cuestión, si bien importante, no es determinante ni
modifica aquello que es justo.

24 Ibid., pp. 270-1, 276-7.

25 Ibid., p. 272.

14
 Al momento de analizar las instituciones básicas de
la sociedad que forman parte de la economía política26 ,
Rawls parte su análisis dividiendo las actividades del
Estado en cuatro ramas27 . En lo que interesa para efectos
de este artículo me concentraré en aquellas ramas en que
los impuestos cumplen alguna función. Recuérdese que lo
que nos interesa aquí es revisar si dentro de la teoría
liberal los impuestos cumplen otras funciones que las
puramente económicas. En el esquema rawlsiano, los
impuestos desarrollan funciones en las ramas de
asignación y la de distribución. La primera rama es
aquella encargada de: (i) mantener un sistema de precios
competitivo y evitar las formaciones irrazonables de
poder de mercado; y (ii) identificar y corregir las
desviaciones más obvias de la eficiencia que son producto
de la incapacidad del mercado para medir los costos y
beneficios sociales. Aquí los impuestos, junto con los
subsidios y las modificaciones en el derecho de
propiedad, pueden ser instrumentos útiles para conseguir
los objetivos de esta rama28 . Es en la rama de
distribución donde los impuestos cumplen un rol
principal. Según Rawls, esta rama tiene la “tarea de
conservar una justicia aproximada de las porciones
distributivas mediante la tributación y los reajustes a
los derechos de propiedad” y para ello pueden

26Siguiendo a Rawls, la economía política comprende el conjunto de

“normas según las cuales evaluamos los esquemas económicos y los
programas políticos”, Rawls: Teoría de la Justicia, p. 243.
27Ibid., pp. 258ss. Estas ramas son las de asignación,
estabilizadora, de transferencia y de distribución. “Cada rama
consiste en varias agencias o actividades, encargadas de conservar
ciertas condiciones sociales y económicas”. Ibid., p. 258. Más tarde
Rawls agregará una quinta rama, la de cambio, que permite a los
miembros de una sociedad justa determinar la dirección del gasto
público en circunstancias excepcionales como si se tratara de un
problema comercial. Ibid., pp. 264ss.
28 Ibid., p. 258.

15
distinguirse dos aspectos. El aspecto relevante para el
punto que me interesa mostrar ahora, es aquél que busca
“corregir, gradual y continuamente, la distribución de
riqueza y prevenir las concentraciones de poder
perjudiciales para la equidad de la libertad política y
de la justa igualdad de oportunidades”29 . El segundo
aspecto es el de la tributación que busca “recabar los
ingresos que requiere la justicia”30 . Rawls es bastante
claro al hacer esta distinción respecto del primer
aspecto de la rama de distribución: los impuestos a la
donación y sucesión no tienen como propósito “recabar
ingresos (ceder recursos al gobierno) sino corregir
[…]”31.

Recordemos que para Rawls sólo son aceptables

aquellas desigualdades que satisfacen el principio de la
diferencia, i.e. cuando las desigualdades sociales
mejoran la situación de aquellos que están en situaciones
menos aventajadas, una vez que se ha asegurado el respeto
del primer principio de la justicia, i.e. igual derecho
para cada persona a un esquema de libertades básicas
compatible con un esquema semejante para los demás, y en
consecuencia el estándar para evaluar las posibles
desigualdades sociales supone que haya existido una
situación inicial de igualdad de oportunidades. En este
esquema han de corregirse todas aquellas desigualdades
naturales y de origen que se alejan del ideal de igualdad
inicial. Es así como Rawls reconoce en la herencia,
natural o social, una de aquellas desigualdades que deben
corregirse cuando afirma,

29 Ibid., p. 259. Destacado agregado.

30 Ibid., p. 260.
31 Ibid., p. 259. Destacado agregado.

16
 [r]ecibir por herencia una riqueza desigual
no es más injusto, intrínsecamente, que
recibir por herencia una inteligencia
desigual. Así, la herencia es permisible,
siempre que la desigualdad resultante vaya en
ventaja de los menos afortunados y sea
compatible con la libertad y la justa
igualdad de oportunidades32.

Afortunadamente, para eliminar el primer tipo de

desigualdad de manera sencilla contamos con el ingenio
suficiente que nos permite evaluar las circunstancias
fácticas de la sociedad en cuestión y diseñar la
regulación del impuesto a la herencia de manera adecuada
para encaminarnos a materializar aquello que consideramos
justo. Un impuesto a las herencias conforme a los
principios de la justicia es, para Rawls, esencial a fin
de consolidar la justicia social. Y esto es importante
porque muestra que ciertos impuestos cumplen una función
que Murphy y Nagel no recogen en su análisis. Esta
función, que aquí podemos llamar de corrección, no es la
de determinar la división público-privado ni la de
distribución, i.e. no es económica, sino que es una
función que busca corregir ciertas desigualdades
insoportables para la justicia. Pero nótese que aquí las
desigualdades no son sólo económicas, puesto que podrían
quedar justificadas por el principio de la diferencia,
sino que se trata de desigualdades que afectan al primer
principio de la justicia33. La función de corrección de
los impuestos, en el esquema de Rawls, tiene por objeto
mantener el orden lexicográfico de los principios de la

32 Ibid., p. 260.
33La misma idea pero desde una perspectiva del análisis del
igualitarismo con la finalidad de destacar las diferencias entre la
teoría de la justicia de Rawls y las teorías de la justicia que
defienden alguna versión del igualitarismo de suerte (luck
egalitarianism) se encuentra en Scheffler, S: "What is
egalitarianism?", (2003) 31, Nº 1 Philosophy & Public Affairs, pp.
24-6.

17
justicia. En términos más abstractos es posible sostener
que la función de corrección de los impuestos busca
asegurar las condiciones que hacen posible el orden de
una sociedad justa.

A pesar de que hemos encontrado una función no

económica de los impuestos, todavía nos falta determinar
cuál es el peso relativo de la misma. ¿Es una función
secundaria o principal de los impuestos? La respuesta a
esta pregunta quedará para más adelante, puesto que
requiere dejar atrás la tradición liberal y sus
preocupaciones.

1.2. Dworkin: ¿Impuestos como primas de seguros contra la

mala suerte?

Hasta aquí hemos analizado distintos argumentos

encaminados a mostrar la función que cumplen los
impuestos en una sociedad preocupada por la igualdad bajo
una noción de justicia distributiva que da cuenta de esa
preocupación y notamos que los impuestos cumplen una
función económica y una de corrección.

Dentro de la función económica asignada a los

impuestos, algunos de los defensores de estos argumentos
se concentran con mayor o menor energía en las
consecuencias que de este análisis se derivan para la
igualdad como valor. Así, dentro de la tradición liberal
es posible considerar que ciertos argumentos se
concentran con mayor fuerza en conseguir y velar por la
igualdad asumiendo que esto requiere dejar de lado otros
ideales morales. Esta es la famosa discusión que cruza
todo el trabajo de Dworkin acerca de la pluralidad de
valores y en especial la discusión sobre la relación
entre libertad e igualdad. La cuestión que Dworkin ha
planteado en este debate es interesante y compleja, como

18
suelen ser sus desafíos. Dworkin critica no sólo a
quienes defienden un pluralismo de valores sino también a
quienes defienden una comprensión de la igualdad por
sobre la libertad. Su ideal de igual libertad es
interesante y la forma en que intenta mostrar que ambos
valores pueden vivir conjuntamente es altamente
provocativa. Lo que me interesa ahora para efectos de
este trabajo es mostrar cómo Dworkin proyecta estos
valores en un análisis de la justicia económica.

Dworkin reconoce, al igual como vimos lo hacen

Murphy, Nagel, Rawls y Cohen, la importancia que tiene el
diseño de las instituciones económicas, sociales y
políticas al momento de evaluar y comparar la situación
económica de distintos individuos dentro de una sociedad.
El conjunto de leyes y políticas, lo que Dworkin llama un
“acuerdo político”34 , representa una confirmación del
igual respeto y dignidad de cada uno de los ciudadanos
que el gobierno debe respetar. Las condiciones económicas
en que se encuentran cada uno de los miembros de una
sociedad está estrechamente conectada con este acuerdo
político.

La distribución que cualquier sociedad

consigue es una función de sus leyes y
políticas, no sólo de sus leyes sobre
propiedad e impuestos, pero de la totalidad,
de la compleja estructura legal que sus
ciudadanos y funcionarios promulgan y
ejecutan35.

La pregunta entonces es cómo conseguir aquellos acuerdos

políticos que permitan tratar a las personas como

34Dworkin, R: Is Democracy Possible Here?: Principles for a new

political debate (Princeton: Princeton University Press, 2006), p.
99.
35Dworkin, R: "Equality, luck and hierarchy", (2003) 31, Nº 2
Philosophy & Public Affairs, p. 197. Véase también Dworkin: Is
Democracy Possible Here?: Principles for a new political debate, pp.
98-100. Traducción personal.

19
iguales, vale decir, con igual preocupación y respeto36 .
La aplicación de estos principios a la justicia económica
toma la forma de una teoría de justicia distributiva que
se conoce como “igualdad de recursos”37 . No tengo espacio
aquí para discutir sobre los presupuestos teóricos sobre
las que se funda el proyecto de justicia distributiva
dworkiniano. Baste con decir que a diferencia de la
teoría de la justicia rawlsiana, en que no se defiende
una visión comprehensiva del bien y la igualdad económica
depende del principio de la diferencia, Dworkin defiende
una concepción robusta del bien dentro de la tradición
liberal y agrega la necesidad de asignar responsabilidad
por las decisiones que cada individuo toma. De esta
forma, la igualdad que defiende Dworkin no es ex post
sino ex ante. Dworkin sostiene que esta es la forma en
que la justicia económica recoge de manera efectiva los
principios de igual preocupación y respeto. El problema
en esta concepción de la justicia distributiva radica en
conseguir que las consecuencias de las decisiones de cada
individuo le sean imputables y que no dependan de la
suerte o de diferencias en la distribución de aquellos
talentos naturales que son más valorados en el mercado.
Dworkin encuentra la solución a esta tensión en su
interpretación de los impuestos como primas de un seguro
hipotético. Esta es una idea compleja, pero trataré de
mostrar cómo se puede entender que las funciones
económicas de los impuestos pueden ser entendidas a la
luz de esta analogía con los seguros.

36Estos principios han recibido distintos nombres en los trabajos de

Dworkin e incluso en la introducción de Dworkin, R: Sovereign Virtue
(Cambridge, London: Harvard University Press, 2000) son presentados
como los principios del individualismo ético. Trazar las distintas
especificaciones de estos principios y determinar sus contornos es
una cuestión que excede el propósito de este trabajo.
37Ibid., p. 3. Véase también, Dworkin, R: "Sovereign Virtue
revisited", (2002) 113, Nº 1 Ethics, p. 106.

20
 Como en las sociedades actuales no existe un momento
de definición en que podamos acordar la forma en que una
cierta distribución de bienes satisface el ideal de
igualdad de recursos, principalmente porque ciertos
riesgos propios de la vida ya se han materializado, es
que Dworkin plantea la idea de un seguro hipotético. En
este esquema, el ejercicio consiste en determinar bajo
qué condiciones las personas con una prudencia adecuada
se habrían asegurado contra esos riesgos. El precio de la
prima de estos seguros sería determinado tal como ahora
lo hace el mercado de seguros. Así, frente a ciertos
riesgos que normalmente las personas preferirían evitar,
un sistema de seguros entregaría la posibilidad de
hacerse responsable por las posibles desigualdades
futuras, i.e. aquellos que no se aseguran estarían en
peores condiciones pero derivadas de sus elecciones. Pero
como no diríamos esto respecto de aquellas situaciones en
que las personas se encuentran en peores condiciones por
efectos de la suerte o la distribución de talentos
naturales, tenemos que imaginar que esas personas
hubiesen contratado un seguro en algún momento de
igualdad inicial. Y lo mismo se aplica respecto de
aquellos que por tener buena suerte o ciertos talentos,
hoy se encuentran entre aquellos que consideramos
afortunados en la distribución de bienes. Así, todos
contribuirían en este esquema de seguro hipotético para
prevenir desigualdades que no les son imputables.
Aquellos que tienen más también pagarían más, puesto que
las primas estarían determinadas conforme a las
remuneraciones actuales que serían reflejo del nivel de
bienestar esperado con el que las compañías determinarían
el precio. Entendido de esta forma, el esquema de seguro
actuaría de manera redistributiva para compensar las

21
desigualdades injustificadas. La idea de Dworkin es
replicar este esquema de seguro en el sistema tributario
de una sociedad.

Contra Murphy y Nagel, Dworkin argumenta que la

redistribución que se busca con el sistema tributario es
consecuencia necesaria de la aplicación de sus principios
de justicia. En términos más abstractos, Dworkin sostiene
que un determinado diseño del sistema tributario puede
ser necesario para los fines de la justicia. De lo
contrario, Dworkin no podría mostrar la importancia de la
igualdad de recursos sino que pasaría a defender un
esquema de igualdad de resultados38 . De esta forma,
Dworkin sostiene que una determinada concepción de la
justicia sí puede requerir, en algunas circunstancias, de
una determinada forma institucional. Esto es importante
porque muestra, en la misma línea de Rawls, que la
función de los tributos no es puramente económica.

Donde Dworkin se equivoca, sin embargo, es en no

seguir las consecuencias de este argumento hasta el final
cuando hace equivalentes funcionales una prima de seguro
con un impuesto. Si bien los resultados que en ambos
casos podemos conseguir pueden ser interpretados en
términos económicos como fenómenos equivalentes, no es lo
mismo pagar por un servicio que contribuir a un fin
político. Suponer que la mejor forma de justificar la
redistribución descansa en mostrar cómo un sujeto
interesado en su propio bienestar espera en algún momento
recibir un beneficio, por más que sea condicional y
represente su aversión al riesgo, niega la
redistribución. La estrategia argumentativa de Dworkin
niega la función redistributiva de los tributos porque

38Dworkin: Is Democracy Possible Here?: Principles for a new

political debate, p. 105.

22
supone que el asegurado paga por un beneficio sujeto al
cumplimiento de una condición. Después del cumplimiento
de las obligaciones del asegurado, la compañía
aseguradora está obligada a pagar al beneficiario del
seguro en caso que se produzca el daño que se buscaba
evitar. El punto es que aún en aquellos casos en que el
beneficiario del seguro sea alguien distinto de quien
debe pagar la prima, es el asegurado quien tiene la
potestad de determinar quién recibirá el beneficio. La
lógica del impuesto, si bien semejante en términos
económicos, niega el auto-interés. El contribuyente
pierde del todo la posibilidad de determinar quién se
beneficiará con sus impuestos y la posibilidad de
determinar directa e individualmente la forma en que esos
recursos serán utilizados. Esto supone la redistribución:
la radical contingencia de la propiedad privada. La
redistribución es un constante recordatorio del carácter
convencional de la propiedad privada.

De esta forma, a pesar de que podríamos imaginar

arreglos institucionales que en términos económicos
actúen como equivalentes funcionales a los tributos
(entendidos en su función puramente económica), esta
equivalencia no se replica al momento de revisar el
significado de la práctica institucional que conocemos
como derecho tributario. En otras palabras, una vez que
reconocemos que los tributos cumplen otras funciones no
económicas, el arreglo jurídico institucional parece
tener un rol más relevante que el de implementar
políticas.

En los términos más elegantes de Rawls,

[E]l efecto acumulativo de la legislación

económica y social es determinar la
estructura básica. Además, el sistema social
forja los deseos y aspiraciones que sus

23
 ciudadanos llegan a tener, y también
determina, en parte, la clase de personas que
quieren ser, y la clase de persona que son.
Así, un sistema económico no es sólo un
mecanismo institucional para satisfacer los
deseos y las necesidades, sino un modo de
crear y de adaptar los deseos futuros. El
cómo los hombres trabajan en conjunto para
satisfacer sus deseos presentes afecta los
deseos que tendrán después, la clase de
personas que serán. […] Como los esquemas
económicos tienen estos efectos, y deben
tenerlos, la elección de estas instituciones
supone una concepción del bien humano y de
los proyectos de las instituciones para
conseguirlo. Esta elección debe ser hecha
sobre bases morales y políticas tanto como
económicas39.

La idea que trataré de defender en lo que sigue, es que

el derecho tributario cumple una función política que va
más allá de las funciones económicas asignadas a los
tributos. En este sentido, el derecho tributario es la
forma en que la solidaridad se impone al auto-interés; la
forma en que en un sistema capitalista los intereses
políticos se imponen a los intereses privados40.

Aunque parezca paradójico, aquí sólo sigo una

sugerencia planteada por Nozick en Anarquía, Estado y
Utopía41 . Según Nozick, como es bien sabido, las teorías
que buscan resolver problemas de distribución siguiendo
“principios de justicia distributiva de porciones
actuales”42 o principios “pautado[s]”43 son problemáticas
cuando se asume que existen ciertos derechos morales. En
la teoría de Nozick, el caso más claro es el del derecho
de propiedad privada. La redistribución de la propiedad

39 Rawls: Teoría de la Justicia, p. 244. Destacado agregado.

40Cfr. Murphy and Nagel: The Myth of Ownership. Taxes and Justice,
pp. 177-81.
41Nozick, R: Anarquía, Estado y Utopía (México: Fondo de Cultura
Económica, 1988 [1974]).
42 Ibid., p. 157.
43 Ibid., p. 159.

24
privada que supone la aplicación de un principio de la
distribución distinto de los principios históricos
defendidos por Nozick, no está moralmente justificada en
este esquema. Sin embargo, y vinculado con lo que he
estado sosteniendo en este trabajo, Nozick señala lo
siguiente,

Quizás el componente decisivo de la posición

que permite la emigración únicamente para
evitar ciertos arreglos, mientras que no
permite a nadie excluirse internamente de
ellos, sea cuestión de sentimientos
fraternales dentro del país. “No queremos
aquí a nadie que no contribuya, que no se
preocupe lo suficiente por los demás para
contribuir”. Esa preocupación, en este caso,
tendría que ser vinculada a la idea de que la
ayuda forzada tiende a producir sentimientos
fraternales entre aquel a quien se ayuda y el
que ayuda (o quizás meramente a la idea de
que saber que alguien o algún otro no ayuda
voluntariamente produce sentimientos no
fraternales) 44.

En el apartado que sigue, trataré de explorar con ayuda

de la teología la forma en que podemos entender que
nuestras prácticas sociales transforman nuestras
relaciones sociales.

2. IMPUESTOS COMO SACRAMENTOS

Si en el apartado anterior la idea fue mostrar cómo los

impuestos cumplen funciones más importantes que las
económicas, en este apartado el esfuerzo está encaminado
a mostrar la importancia del derecho tributario a la luz
de las ideas hasta aquí desarrolladas. Esta es la
explicitación de la relación no instrumental entre
impuestos y justicia.

Algunos problemas de justicia una vez que son

formalizados en el derecho expresan una tensión entre

44 Ibid., p. 175.

25
autonomía y heteronomía. Si seguimos a Zenon Bankowski,
podemos decir que en el derecho es donde encontramos una
clara interacción entre autonomía y heteronomía, que se
expresa en el valor de la legalidad, i.e. “la
articulación de sistemas autónomos y heterónomos”45.

La pregunta que me interesa analizar es cómo podemos

entender la relación entre una concepción de justicia
distributiva y la obligación de pagar impuestos. Para
esto puede ser interesante el análisis desarrollado por
Bankowski sobre la distinción de Fuller entre la
moralidad del deber y la de la aspiración. Según
Bankowski esta distinción nos permite entender la
relación entre una regla y la forma en que debemos
cumplir con ella. En sus palabras, “tenemos que mirar la
regla de deber en el contexto de la práctica de
aspiración de la que es parte”46. El derecho es el espacio
en que esta tensión entre la regla y la forma de
cumplirla conjugan heteronomía y autonomía.

Otra forma de analizar este punto es siguiendo lo que

Claudio Michelon denomina la “la demanda de conexión del
derecho”47 . Bajo esta idea Michelon busca expresar el
lugar de mediación entre lo inmanente, expresado en la
necesidad de decisiones concretas, y lo trascendente, el
significado nunca del todo determinado de esas
decisiones, que cumple el derecho como una institución
política.

Si combinamos estas ideas sobre el derecho con la

sugerencia de Nozick sobre la posibilidad de que la

45Bankowski, Z: Living Lawfully. Love in Law and Law in Love

(Dordrecht: Kluwer Academic Publishers, 2001), p. 69. Traducción
personal.
46 Ibid., p. 72. Traducción personal.
47Michelon, C: "The political nature of private law?" (Edinburgh:
Ashgate, 2010), de próxima publicación. Traducción personal.

26
fraternidad derive de la ayuda forzada, parece que
tenemos que buscar alguna explicación que vincule la
forma en que hacemos las cosas con los posibles cambios
en nuestras relaciones políticas que esas prácticas
puedan traer. Aquí es donde quiero aventurar un argumento
teológico que puede traer luz a esta idea.

Los sacramentos cumplen una función central en la

teología cristiana. Su propósito es hacer a los
cristianos parte de la nueva creación que la resurrección
de Cristo hizo posible. En palabras de Herbert McCabe,
“[l]os sacramentos pueden ser entendidos como misterios
de comunión humana, como símbolos que hacen posible la
unión en el Espíritu entre los hombres, como también en
los misterios de los actos de Cristo o de su presencia
corpórea”48.

La importancia de los sacramentos es que no son una

pura forma, sino que vinculan el pasado, el presente y el
futuro de forma que el rito, la realidad sacramental y la
realidad final se hacen uno. Lo complejo es entender que
la realidad sacramental no es el objeto de la fé sino que
es su expresión externa49. Al mismo tiempo la fé no es
sólo proyección futura sobre algo que está por venir sino
“que hacemos contacto con algo real que está en el
presente”50 . Los sacramentos, entonces, no son meros
símbolos porque contactan el misterio con lo real, con
aquello que estamos haciendo ahora.

Los sacramentos permiten atribuir sentido a lo que

hacemos de forma que comunicamos nuestras prácticas con
aquello que sirvió para constituirlas pero que todavía es

48McCabe, H: The New Creation (London: Continuum, 2010), p. xii.

Traducción personal.
49 Ibid., p. xiii.
50 Ibid., p. 137. Traducción personal.

27
potencia. “Todo signo es producto de la esperanza, la
esperanza de que este mundo pueda devenir en otro y que
la fragmentariedad que experimentamos pueda adquirir
sentido”51 .

3. JUSTICIA DISTRIBUTIVA Y ASOCIACIÓN POLÍTICA

Hasta aquí hemos visto que existe una estrecha relación

entre distintas concepciones de la justicia distributiva
y la organización político-institucional de una sociedad.
Esto es lo que Rawls llama ‘política económica’ y Dworkin
denomina ‘acuerdo político’. No sólo porque las
instituciones operativizan los principios de la justicia
(o los primeros ideales de justicia), sino también porque
estas instituciones dan cuenta de la forma en que
entendemos cómo nos relacionamos (en términos económicos,
políticos y sociales) unos con otros. Hasta aquí además
hemos visto cómo las distintas teorías liberales de la
justicia distributiva están vinculadas a una comprensión
del bien. Cualquiera sea la teoría de la justicia que se
adopte, esto supone tomar una decisión respecto de qué es
aquello que consideramos bueno para las personas. En el
caso de Rawls esta noción del bien está vinculada con la
idea de que las personas han de realizar su plan de vida,
sin que se les imponga una visión comprehensiva del bien.
Esta es la importancia que tiene en su teoría que la
distribución recaiga sobre un conjunto de bienes
primarios52. En la teoría de la justicia de Dworkin, en
cambio, se busca asegurar que los principios de igual
preocupación y respeto hayan sido honrados al momento de
analizar la situación en que se encuentra cada persona.

51Williams, R: On Christian Theology (Oxford: Blackwell Publishing,

2000), p. 237. Traducción personal.
52 Rawls: Teoría de la Justicia, p. 245.

28
Así, partiendo de igualdad de recursos no se espera
igualdad de resultados puesto que las personas son
responsables de sus decisiones (dentro de ciertas
condiciones que buscan asegurar que las diferencias
sociales sean reflejo de estas decisiones y no del azar).

En esta misma línea, Charles Taylor ha sostenido que

la única forma de clarificar nuestros desacuerdos sobre
aquello que la justicia demanda es formulando y
confrontando las distintas concepciones del hombre y la
sociedad que subyacen en cada una de estas teorías53. En
esta discusión, sugiere Taylor, lo que se busca
interpretar es qué supone la noción de dignidad humana y
del bien que informan los principios de justicia. De esta
forma, para discutir sobre los principios de justicia
distributiva, Taylor decide descansar sobre una meta-
visión aristotélica según la cual “estos principios están
relacionados con alguna noción de lo bueno que se
sostiene o realiza o busca en la asociación en
cuestión”54.

Estas ideas suponen que el hombre no puede ser

entendido sino como parte de una comunidad, el hombre es
esencialmente social. Así, la búsqueda de lo bueno está
necesariamente vinculada con la concepción del hombre que
es parte de una sociedad. El hombre aislado no puede
desarrollarse como sujeto moral, puesto que esto (ser un
sujeto moral) supone ser parte de una comunidad de
lenguaje y discurso acerca de “lo bueno y lo malo, lo
justo y lo injusto”55 . Partir del supuesto de que los
hombres son animales sociales vincula la dignidad humana

53Taylor, C: "The nature and scope of distributive

justice" (Cambridge: Cambridge University Press, 1985), p. 291.
54 Ibid., p. 292. Traducción personal.
55 Ibid., p. 292.

29
con ciertas formas sociales. Fuera de estas sociedades, o
sin estos arreglos sociales, la potencialidad de
desarrollo de las personas -aquello en que consiste su
dignidad- es una ilusión.

Siguiendo de cerca la distinción aristotélica entre

justicia general y justicia particular (que comprende la
justicia distributiva y la justicia correctiva), Taylor
sostiene que dentro de aquellas visiones que entienden al
hombre como un animal social, los argumentos sobre los
principios de justicia aparecen de dos formas. En la
primera, conforme a toda visión social del hombre, una
cierta estructura social aparece como condición esencial
para el desarrollo del potencial humano. Esta
“estructura, orden o tipo de relación provee en sí misma
el presupuesto esencial para cualquier principio de la
justicia”56. Como consecuencia, la estructura en sí no
puede ser cuestionada al momento de discutir sobre la
justicia distributiva. Esto es lo que Aristóteles
denominó la justicia general57 . La justicia general
constituye las condiciones que hacen posible el
desarrollo de una cierta concepción del bien para un
cierto tipo de hombres. Estas ideas no necesitan ser
esencialistas, puesto que como Walzer ha mostrado58 , y
Taylor afirma, el argumento es estructural y los bienes
que se consideran necesarios para un desarrollo de la
persona o la noción de hombre que se defiende pueden
variar históricamente. Aquí todavía no hay una decisión
de cómo se han de distribuir ciertos bienes, i.e. cuál
será el criterio de distribución adoptado. Lo importante

56 Ibid., p. 294. Traducción personal.

57Aristotle: "Nicomachean Ethics" (Princeton, New Jersey: Princeton
University Press, 1995), Libro V.
58Walzer, M: Spheres of Justice. A Defense of Pluralism & Equality
(Oxford and Cambridge: Blackwell, 1983).

30
está en respetar la estructura porque “todo lo que
transgreda sus límites estaría en abierta violación de la
naturaleza de los bienes distribuidos o de los agentes a
que quienes se distribuye”59.

La segunda forma en que se plantea la discusión sobre

los principios de la justicia es cuando se discute sobre
ellos60. Aquí el argumento puede adoptar dos formas: (i) o
se sostiene que una cierta distribución es adecuada en
atención a la definición del bien; o, (ii) se utiliza el
ideal de distribución como un estándar (ideal) de
evaluación del arreglo distributivo de una determinada
comunidad61.

Lo que me interesa rescatar es la idea de que un

esquema tributario es necesariamente parte de la
discusión sobre la estructura de la sociedad, que se
trata de una cuestión de justicia general. Contra la
visión liberal en la que los impuestos cumplen una
función principalmente económica lo que me interesa es
mostrar que éstos tienen una dimensión constitutiva de la
justicia en una determinada asociación política. Los
impuestos, y el derecho tributario, dan cuenta de la
forma en que nuestras convenciones sociales recogen la
idea de que somos animales sociales, que dependemos unos
de otros. En este sentido la dimensión constitutiva del
derecho tributario expresa aquello que nos debemos unos a
otros. Esta no es una cuestión puramente de justicia
distributiva en el sentido particular, puesto que no es
una sobre qué corresponde distribuir a quién, sino que se
trata de una definición del bien, de por qué vivimos en

59Taylor: "The nature and scope of distributive justice", p. 297.

Traducción personal.
60 Ibid., p. 297.
61 Ibid., pp. 298-300.

31
comunidad política. Así los impuestos muestran que para
poder vivir en comunidad política, es necesario concurrir
en la mantención de la organización social y que esto
supone un compromiso con una concepción de desarrollo de
cada individuo como un sujeto moral. La forma jurídica
que adopta este ideal social es también parte de la
estructura constitutiva de la comunidad. A través del
derecho transformamos nuestra comprensión del mundo. En
particular, notamos que nuestras estructuras sociales son
convencionales y que al hacer ciertas cosas
constantemente se nos recuerda que dependemos de otros.

4. CONCLUSIÓN

En este artículo he intentado mostrar cómo ciertos

arreglos institucionales forman una condición esencial en
la constitución de una comunidad política. Al mismo
tiempo he dado cuenta de cómo distintas interpretaciones
de lo bueno y de la persona humana, explican la relación
entre justicia y estos acuerdos sociales. En particular,
el argumento sostiene que los impuestos y el derecho
tributario forma parte de estos acuerdos no sólo ni
principalmente en su dimensión económica, sino
esencialmente en la definición política del bien y de la
persona humana. En este sentido los impuestos representan
en el nivel de la justicia general la base de la
solidaridad en la que descansan los acuerdos políticos.
Esta solidaridad es el primer paso de una concepción
política que busca rescatar el ideal hegeliano del
reconocimiento.

Antes de terminar, y sólo como prometí esbozar, una

interpretación de los impuestos y el derecho tributario
como la defendida aquí, puede responder mejor que las
teorías disponibles a los problemas de aplicación que hoy

32
enfrentamos en el derecho tributario. Uno de los
problemas más difíciles de (entender) y resolver hoy es
el de la elusión fiscal. Las teorías del derecho
tributario disponibles hoy descansan en una noción
puramente instrumental económica de los tributos. De esta
forma, el gobierno recauda ingresos fiscales para la
materialización del gasto público. El ciudadano deviene
contribuyente sólo una vez que surge la obligación
jurídica al cumplirse con las condiciones del hecho
gravado. Una interpretación formalista de estas normas es
el brazo armado de estas teorías. El problema de las
teorías interpretativas substantivas del derecho
tributario hasta ahora disponibles es que asumen la
función económica de los tributos como su única función.
Así, si el contribuyente demuestra que la estructura
tributaria de la operación no está motivada por fines
elusivos, nada puede hacerse para que el monto de su
contribución sea la originalmente buscada en la ley. Si
entendemos en cambio el derecho tributario a la luz de la
teoría que aquí comienzo a esbozar creo que es posible
defender lo siguiente: el ciudadano, per se, tiene la
obligación de contribuir. Quienes utilizan el derecho
tributario para sus propios fines realizan una especie de
reificación de sus conciudadanos, negándoles el
reconocimiento debido. En esta nueva teoría, lo que hoy
conocemos como “obligación tributaria” sólo tiene por
finalidad determinar el quantum de la contribución.

Una interpretación substantiva del derecho tributario

requerirá entonces que seamos capaces de reinterpretar la
forma en que los distintos tributos dan forma a nuestras
decisiones constitutivas. Esto nos permitirá resolver el
problema de la elusión porque no habrá espacio para ella;

33
entonces seremos capaces de cumplir con la ley. Antes de
esto, claro, todavía queda trabajo por hacer.

REFERENCIAS

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The Complete Works of Aristotle. The Revised Oxford
Translation, (Princeton, New Jersey: Princeton
University Press, 1995), pp. 1729-867.
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2001), 247 pp.
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London: Harvard University Press, 2008), 430 pp.
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6 ---: "Equality, luck and hierarchy", (2003) 31, Nº 2
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7 ---: Is Democracy Possible Here?: Principles for a
new political debate (Princeton: Princeton
University Press, 2006), 177 pp.
8 Kaplow, L: The Theory of Taxation and Public
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2010), 217 pp.
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11 Michelon, C: "The political nature of private law?",
In Psarras, H (ed.), (Edinburgh: Ashgate, 2010).
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14 O'Neill, O: Towards Justice and Virtue. A
Constructive Account of Practical Reasoning.
(Cambridge: Cambridge University Press, 1998), 230
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34
17 ---: A Theory of Justice (Cambridge: Belknap Press,
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19 Taylor, C: "The nature and scope of distributive
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20 Walzer, M: Spheres of Justice. A Defense of
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Blackwell, 1983), 345 pp.
21 Williams, R: On Christian Theology (Oxford:
Blackwell Publishing, 2000), 310 pp.

35