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NIIF 15 Reconocimiento de Ingresos 2019 PDF
NIIF 15 Reconocimiento de Ingresos 2019 PDF
1. Introducción............................................................................................................................................. 7
2. Principio fundamental de la NIIF 15........................................................................................................ 7
3. Identificación del contrato....................................................................................................................... 8
4. Identificación de las obligaciones de desempeño................................................................................... 9
5. Determinación del precio de la transacción............................................................................................ 9
6. Asignación del precio de la transacción a las obligaciones de desempeño........................................... 10
7. Satisfacción de las obligaciones de desempeño.................................................................................... 10
8. Casos prácticos....................................................................................................................................... 12
STAFF REVISTA ACTUALIDAD EMPRESARIAL
1. Introducción
Como se sabe, en Julio de 2014 el International Accounting Standards Board
(IASB) aprobó la Norma Internacional de Información Financiera (NIIF) 15
“Ingresos de Actividades Ordinarias Procedentes de Contratos con Clientes”,
norma vigente internacionalmente desde el 1 de enero de 20181, y que a partir
de dicha fecha, sustituye a las siguientes normas:
• NIC 11 Contratos de construcción
• NIC 18 Ingresos de actividades ordinarias
• CINIIF 13 Programas de fidelización de clientes
• CINIIF 15 Acuerdos para la construcción de inmuebles
• CINIIF 18 Transferencia de activos procedentes de clientes
• SIC 31 Ingresos – Permutas de servicios de publicidad.
La importancia de esta nueva norma radica en el nuevo modelo para el reco-
nocimiento de ingresos provenientes de actividades ordinarias que desarrolla,
en reemplazo de los vigentes actualmente. Este nuevo modelo no distingue de
manera sustancial entre el tratamiento que debe seguirse para reconocer los
ingresos en la venta de bienes o la prestación de servicios, situación contraria
a las normas actuales, las cuales tienen un tratamiento particular dependiendo
del origen del ingreso.
En el presente Libro Virtual hacemos un recuento de los aspectos fundamentales
de esta nueva norma, considerando variados casos prácticos para un mejor
entendimiento.
1 Cabe mencionar que mediante Resolución del Consejo Normativo de Contabilidad N° 005-2017-EF/30 se
postergó a nivel local la aplicación de esta norma al 1 de enero de 2019, permitiéndose su aplicación antici-
pada.
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NIIF 15: RECONJOCIMIENTO DE INGRESOS (2019)
Este análisis debe hacerse en función a cada contrato que se haya suscrito. No
obstante, la norma permite como una solución práctica, que la aplicación de
estos pasos pueda realizarse sobre una cartera de contratos con característi-
cas similares si la entidad espera de forma razonable que los efectos sobre los
Estados Financieros no difieran de forma significativa de su aplicación a cada
contrato individual.
2 Un contrato es un acuerdo entre dos o más partes que crea derechos y obligaciones exigibles. La exigibilidad
de los derechos y obligaciones de un contrato es una cuestión del sistema legal. Los contratos pueden ser
escritos, orales o estar implícitos en las prácticas tradicionales del negocio de una entidad. Las prácticas y
procesos para establecer contratos con clientes varían entre jurisdicciones legales, sectores industriales y
entidades. Además, pueden variar dentro de una entidad (por ejemplo, pueden depender de la clase de
cliente o de la naturaleza de los bienes o servicios comprometidos). Una entidad considerará esas prácticas
y procesos para determinar sí y cuándo un acuerdo con un cliente crea derechos y obligaciones exigibles.
A efectos de la aplicación de esta Norma, un contrato no existe si cada parte del contrato tiene el derecho,
exigible unilateralmente, de terminar un contrato totalmente sin ejecutar, sin compensar a la otra parte (o
partes). Un contrato está totalmente sin ejecutar si se cumplen los dos criterios siguientes:
(a) la entidad no ha transferido todavía ningún bien o servicio al cliente; y
(b) la entidad no ha recibido, y todavía no tiene derecho a recibir, contraprestación alguna a cambio de los
bienes o servicios comprometidos.
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3 Para evaluar si es probable la recaudación del importe de la contraprestación, una entidad considerará solo
la capacidad del cliente y la intención que tenga de pagar esa contraprestación a su vencimiento. El importe
de la contraprestación al que la entidad tendrá derecho puede ser menor que el precio establecido en el
contrato si la contraprestación es variable, porque la entidad puede ofrecer al cliente una reducción de precio.
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4 Sin embargo, la posesión física puede no coincidir con el control de un activo. Por ejemplo, en algunos
acuerdos de recompra y en algunos acuerdos de depósito, un cliente o consignatario puede tener la posesión
física de un activo que controla la entidad. Por el contrario, en acuerdos de entrega posterior a la facturación,
la entidad puede tener la posesión física de un activo que controla el cliente.
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8. Casos prácticos
Después de haber revisado de manera concisa los pasos para reconocer los
ingresos de actividades ordinarias, según lo prevé la NIIF 15, presentamos a
continuación algunas situaciones prácticas para un mejor entendimiento:
Caso práctico N° 1
Solución
En los contratos que suscribe la empresa “INDUSTRIAS DEL SUR” S.A.C con sus clientes,
se pueden observar dos obligaciones de desempeño:
• La venta de las maquinarias
• Los servicios de entrenamiento
La venta de maquinarias es una obligación distinta porque el cliente puede beneficiarse del
producto en sí mismo sin los servicios de entrenamiento. De allí que la entidad venda con
regularidad el producto de forma separada sin los servicios de entrenamiento. Además, el
producto es distinto dentro del contexto del contrato porque el compromiso de la entidad de
transferir el producto es identificable por separado de otros compromisos del contrato.
Al igual que la venta de maquinarias, los servicios de entrenamiento constituyen una obliga-
ción de desempeño independiente. Esto es así, pues son distintos de la venta de bienes y
porque el cliente puede beneficiarse de ellos junto con el producto que ya ha sido proporcio-
nado por la entidad. Además, los servicios de entrenamiento son distintos dentro del contexto
del contrato
Respecto de la garantía, ésta proporciona al cliente la seguridad de que el producto funcio-
nará como está previsto por un año. De esta conclusión se desprende que la garantía no
proporciona al cliente un bien o servicio además del seguro y, por ello, no es una obligación
de desempeño. En todo caso, esta entidad debería tratar la garantía como una Provisión, de
acuerdo a la NIC 37 Provisiones, activos y pasivos contingentes.
Por todo lo anterior, “INDUSTRIAS DEL SUR” S.A.C debería asignar el precio de la transac-
ción a las dos obligaciones de desempeño (el producto y los servicios de entrenamiento)
debiendo reconocer los ingresos de actividades ordinarias cuando (o a medida que) se satis-
fagan dichas obligaciones de desempeño.
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Sustento técnico
El párrafo 22 de la NIIF 15 prescribe que al comienzo del contrato, una entidad evaluará los
bienes o servicios comprometidos en un contrato con un cliente e identificará como una obli-
gación de desempeño cada compromiso de transferir al cliente:
a) Un bien o servicio (o un grupo de bienes o servicios) que es distinto; o
b) Una serie de bienes o servicios distintos que son sustancialmente iguales y que tienen
el mismo patrón de transferencia al cliente
En estos casos, el párrafo 27 de la citada NIIF refiere que un bien o servicio que se compro-
mete con un cliente es distinto si se cumplen los dos criterios siguientes:
a) El cliente puede beneficiarse del bien o servicio en sí mismo o junto con otros recursos
que están ya disponibles para él (es decir, el bien o servicio puede ser distinto); y
b) El compromiso de la entidad de transferir el bien o servicio al cliente es identificable por
separado de otros compromisos del contrato (es decir, el bien o servicio es distinto en
el contexto del contrato).
Caso práctico N° 2
Detalle Importes
Precio de la transacción 1’000,000
Costos esperados (700,000)
Ganancia esperada (30%) 300,000
Solución
Para determinar la forma en que deberían reconocerse los ingresos del contrato de construc-
ción al amparo de la NIIF 15, debe tenerse en cuenta lo siguiente:
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Sustento técnico
De acuerdo a la NIIF 15 las obligaciones de desempeño se satisfacen en un determina-
do momento o a lo largo del tiempo. Así lo define el párrafo 35 de la citada NIIF según
el cual “Una entidad transfiere el control de un bien o servicio a lo largo del tiempo y,
por ello, satisface una obligación de desempeño y reconoce los ingresos de actividades
ordinarias a lo largo del tiempo, si se cumple uno de los siguientes criterios:
a) El cliente recibe y consume de forma simultánea los beneficios proporcionados
por el desempeño de la entidad a medida que la entidad lo realiza.
b) El desempeño de la entidad crea o mejora un activo (por ejemplo, trabajo en pro-
greso) que el cliente controla a medida que se crea o mejora; o
c) El desempeño de la entidad no crea un activo con un uso alternativo para la enti-
dad y la entidad tiene un derecho exigible al pago por el desempeño que se haya
completado hasta la fecha”.
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Importe
Contrato Importe Contrato
Detalle ajustado Por ajustar
inicial 31.12.x1 ajustado
31.12.x1
Ingresos de actividades ordinarias 1’000,000 600,000 1’350,000 691,200 91,200
Costos 700,000 420.000 820,000 420,000
Ganancia bruta 300,000 180.000 530,000 271,200
Avance 60% 51.2%
De lo anterior, los nuevos valores del contrato hacen que el porcentaje de avance varíe
de 60% (S/ 420,000 / S/ 700,000) a 51.2% (S/ 420,000 / S/ 820,000). Es por ello que los
ingresos deben ser ajustados por S/ 91,200 (S/ 1’350,000 * 51.2% - S/ 600,000) en la
fecha de modificación del contrato.
Caso práctico N° 3
Solución
A continuación se muestra el tratamiento a seguir para el reconocimiento de ingresos según
la NIIF 15:
a) Tratamiento al 31.03.20X1
Considerando que al cierre del primer trimestre (31.03.20X1), se vendieron sólo 75 uni-
dades del Producto A al cliente, la entidad estima que las compras de éste no superarán
el umbral de 1.000 unidades requerido para el descuento por volumen en el año.
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En esa situación, determina que por la experiencia significativa que tiene sobre este
producto y por el patrón de compra del cliente, es altamente probable que no ocurra una
reversión significativa en el importe acumulado de los ingresos de actividades ordina-
rias reconocidos (es decir, S/ 100 por unidad) cuando se resuelva la incertidumbre (es
decir, cuando se conozca el importe total de compras). Por consiguiente, al 31.03.20X1
“DISTRIBUCIONES DE GOLOSINAS” S.A.C. debería reconocer ingresos de activida-
des ordinarias de S/ 7,500 (75 unidades *S/ 100 por unidad) para el trimestre que ter-
mina el 31 de marzo de 20X1.
b) Tratamiento al 30.06.20X1
Como en mayo de 20X1“SUPERMERCADOS SAN MIGUEL” S.A.C adquiere otra em-
presa y en el segundo trimestre que termina el 30 de junio de 20X1 compra 500 unida-
des adicionales del Producto A, “DISTRIBUCIONES DE GOLOSINAS” S.A.C. estima
que las compras del cliente superarán el umbral de 1,000 unidades para el año y, por
ello, se requerirá la reducción retroactiva del precio por unidad a S/ 90.
Por consiguiente, “DISTRIBUCIONES DE GOLOSINAS” S.A.C reconoce ingresos de
actividades ordinarias por S/ 44,250 para el trimestre que termina el 30 de junio de
20X1. Ese importe se calcula a partir de S/ 45,000 por la venta de 500 unidades (500
unidades *S/ 90 por unidad) menos el cambio en el precio de la transacción de S/ 750
(75 unidades * S/ 10 de reducción del precio) para la reducción de ingresos de activi-
dades ordinarias relacionada con las unidades vendidas en el trimestre que termina el
31 de marzo de 20X1.
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Sustento técnico:
Después del comienzo del contrato, el precio de la transacción puede cambiar por varias
razones, incluidas la resolución de sucesos inciertos u otros cambios en circunstancias que
modifican el importe de la contraprestación a la que una entidad espera tener derecho a
cambio de los bienes o servicios comprometidos. En esos casos, una entidad asignará a
las obligaciones de desempeño del contrato los cambios posteriores en el precio de la tran-
sacción sobre la misma base que al comienzo del contrato. Por consiguiente, una entidad
no reasignará el precio de la transacción para reflejar los cambios en los precios de venta
independientes después del inicio del contrato. Los importe asignados a una obligación de
desempeño satisfecha se reconocerán como ingresos de actividades ordinarias, o como una
reducción en los ingresos de actividades ordinarias, en el periodo en que el precio de la tran-
sacción cambie (Ver párrafos 87 y 88 de la NIIF 15).
Caso práctico N° 4
Solución
Para determinar el tratamiento que de acuerdo a la NIIF 15 corresponde a la operación plan-
teada, es necesario considerar lo siguiente:
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Nota
Hasta que la entidad reciba el pago en efectivo del cliente, los ingresos por intereses se re-
conocerían de acuerdo con la tasa de interés efectiva, para lo cual se considerará el tiempo
restante del contrato.
• Cobranza de la operación
Sustento técnico:
El párrafo 60 de la NIIF 15 señala que al determinar el precio de la transacción, una entidad
ajustará el importe comprometido de la contraprestación para dar cuenta de los efectos del
valor temporal del dinero, si el calendario de pagos acordado por las partes del contrato
(explícita o implícitamente) proporciona al cliente o a la entidad un beneficio significativo de
financiación de la transferencia de bienes o servicios al cliente. En esas circunstancias, el
contrato contiene un componente de financiación significativo. Un componente de financia-
ción significativo puede existir independientemente de si el compromiso de financiación se
estipula de forma explícita en el contrato, o bien está implícita en las condiciones de pago
acordadas por las partes del contrato.
En todo caso, el párrafo 63 de la citada NIIF establece una solución práctica para evitar este
tratamiento. Así, señala que una entidad no necesita ajustar el importe que se ha comprome-
tido como contraprestación para dar cuenta de los efectos de un componente de financiación
significativo si la entidad espera, al comienzo del contrato, que el periodo entre el momento
en que la entidad transfiere un bien o servicio comprometido con el cliente y el momento en
que el cliente paga por ese bien o servicio sea de un año o menos.
Caso práctico N° 5
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el control de ninguna clase de derecho a las estanterías del cliente. Por consiguiente, puede
definirse que el pago de S/ 1’500,000 es una reducción del precio de la transacción, la que se
hará efectiva por cada bien en un 10% (S/ 1’500,000 / 15’000,000).
De ser así, si efectivamente durante un año “LÁMPARAS ALADINO” S.A.C. vende bienes
por S/ 15’000,000, los ingresos por actividades ordinarias que deberá reconocer de manera
efectiva serán S/ 13’500,000 (S/ 15’000,000 – 10%).
Sustento técnico
La contraprestación pagadera al cliente incluye importes de efectivo que una entidad paga,
o espera pagar, al cliente (u otras partes que compran los bienes o servicios de la entidad
procedentes del cliente). La contraprestación pagadera al cliente también incluye el crédito
u otros elementos (por ejemplo, un cupón o vale) que puede aplicarse contra los importes
adeudados a la entidad (o a terceros que compran los bienes o servicios de la entidad pro-
cedentes del cliente). Una entidad contabilizará la contraprestación pagadera al cliente como
una reducción del precio de la transacción y, por ello, de los ingresos de actividades ordina-
rias, a menos que el pago al cliente sea a cambio de un bien o servicio distinto que el cliente
transfiere a la entidad (párrafo 70 de la NIIF 15).
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