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Comentarios Al Codigo Tributario
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LIBRO PRIMERO
LA OBLIGACION TRIBUTARIA
COMENTARIOS I
LAS RELACION JURIDICO-TRIBUTARIA
1. CONCEPTO.-
La relación jurídico-tributaria puede definirse como un vínculo jurídico obligacional,
surgido en virtud de las normas reguladoras de las obligaciones tributarias, que
permite al fisco como el sujeto activo, la pretensión de una prestación pecuniaria a
título de tributo por parte de un sujeto pasivo que está obligado a la prestación.
La relación Jurídica Tributaria es pues el vínculo jurídico entre el Estado, que es el
sujeto Activo o Acreedor Tributario, o una entidad pública que en virtud de una ley
posee este derecho, y el Sujeto Pasivo o Deudor Tributario, que puede ser el
contribuyente (generador de esos supuestos legales) o los responsables (aquellos que
sin tener la condición de contribuyentes, deben cumplir la obligación atribuida a este).
Este vínculo Jurídico, cuyo principal objeto es el tributo, se origina al cumplirse los
presupuestos hipotéticamente encuadrados en la Ley.
2.2 SUJETO PASIVO.- El sujeto pasivo en general quien tiene la carga tributaria, es
quien debe proporcionar al Fisco la prestación pecuniaris?.
Para efectos de una mejor comprensión de las diferentes categorías de sujetos pasivos
se presenta de la siguiente manera:
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acto o contrato (en este caso, en virtud de la ley tributaria). Es necesario anotar
que en materia tributaria se puede originar dos clases de responsabilidad solidaria
2.4. EL OBJETO.- Preferimos señalar como objeto a la obligación tributaria por cuanto
existen otras obligaciones además del tributo. Todo tributo es una obligación tributaria,
más no toda obligación es un tributo.
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COMENTARIOS II
LA OBLIGACION TRIBUTARIA
1. CONCEPTO.
Denominada también obligación principal, consiste en pagar los tributos, la cual constituye una
prestación de carácter patrimonial, que vista desde una doble perspectiva puede ser expresada
en una obligación de dar (el contribuyente) y recibir (el fisco). Dar en la generalidad de los
casos una suma de dinero o especies, en una excepcionalidad aprobada mediante Decreto
Supremo refrendado por el Ministro de Economía y Finanzas, (Art. 32 inc. a), d) del C.T.).
Son obligaciones accesorias que giran en torno a la obligación principal y que surgen de una
interrelación entre el sujeto activo y sujeto pasivo de la obligación principal con la finalidad de
facilitar su cumplimiento. Nuestro actual Código, desarrolla el conjunto de obligaciones
formales en el Libro II Art. 87.
Es preciso señalar que existen obligaciones formales tanto del Sujeto Pasivo o Deudores
Tributarios, como del Sujeto Activo (Administrador Tributario).
Existen un gran número de obligaciones formales de los deudores tributarios, sean estos
personas naturales o jurídicas, aunque en este último caso estas obligaciones formales deben
ser cumplidas por sus representantes. En las obligaciones formales de los deudores tributarios
podemos encontrar diferentes tipos de situaciones accesorias conocidas en el derecho como
hacer, no hacer y tolerar.
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El deudor tributario debe permitir en una determinación de tributos de oficio por parte de la
Administración, exhibir libros de actas, libros y registros contables además de documentos
relacionados con hechos generadores de la Obligación Tributaria en la forma y plazo que sean
requeridos, esta incluye proporcionar datos necesarios, para conocer los archivos, medios
magnéticos o de cualquier otra naturaleza; proporcionado las copias de los documentos
señalados por el representante legal.
“La Obligación Tributaria nace cuando se realiza la hipótesis prevista en la ley como generadora
de dicha obligación”, (Art. 2º C.T.). Ciertamente aquí concurren dos elementos sustanciales para
su materialización: la “hipótesis de incidencia” (descripción legal hipotética de un hecho,
estado de hecho o conjunto de circunstancias de hecho) y el “hecho imponible” (hecho
efectivamente acontecido, en un determinado tiempo y lugar, que corresponde rigurosamente
a la descripción legal hipotética)
El Código Tributario Modelo para América Latina OEA/BID expresa en su Art. 18º que “La
obligación tributaria surge entre el Estado u otros entes públicos y los sujetos pasivos en
cuanto ocurre el presupuesto de hecho provisto en la Ley”
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Una vez nacida la obligación es preciso conocer sus alcances y sus montos. Esto es, precisar
para cada caso en concreto la existencia o no de una deuda tributaria, el sujeto pasivo de la
misma y la cuantía de la misma (Art. 59º del C.T.)
Por acto o declaraciones del propio deudor tributario, por ejemplo el caso del Impuesto a la
Renta. En este primer caso es el propio deudor quien verifica la realización del hecho
generador de la obligación tributaria, señala la base imponible y la cuantía del tributo. Por esta
razón, resulta responsable por cualquier información malhadada pudiendo ser posible sanción,
o
Por la Administración tributaria por propia iniciativa o denuncia de terceros. Ocurre cuando el
contribuyente o responsable obligado a formular la declaración omite hacerla dentro del plazo
legal, o si la hace, ésta contiene declaraciones falsas o inexactas y provoca la intervención de la
Administración siendo detectado en falta, o por mediar denuncia de terceros que informan la
existencia de actos o negocios susceptibles de pagar tributos y que permanecen ocultos par
afines fiscales.
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Es aquella que se practica por la Administración con la cooperación del sujeto pasivo,
como por ejemplo en los Derechos Arancelatorios.
5. EXIGIBILIDAD
Existen dos supuestos distintos, a partir de los cuales se determina el momento exacto en que
la obligación tributaria adquiere el carácter de exigible. Estos son:
Cuando debe ser determinada por el deudor tributario.- Es decir, por el mismo sujeto pasivo
de la obligación tributaria (ya sea contribuyente, responsable o sustituto), desde el día
siguiente al vencimiento del plazo fijado por Ley o reglamento y, a falta de esta plaza a partir
del décimo sexto día del mes siguiente al nacimiento de la obligación. De esta forma, podemos
concluir que la exigibilidad de acuerdo a lo establecido en el Art. 3º del C.T., opera en forma
independiente al hecho concreto que se haya o no determinado el tributo, o incluso que se
haya determinado en forma errónea o incompleta.
Cabe tomar en consideración que esta regla de exigibilidad tiene que interpretarse en conjunto
con lo dispuesto por el Art. 29º del C.T. y las reglamentaciones respectivas que establezca la
misma
El segundo supuesto contenido en el artículo en comentarios consiste:
Cuando deba ser determinada por la administración tributaria.- En este caso debe ser la
misma norma legal que creó el tributo la que establezca la obligatoriedad de la determinación
de la obligación por parte de la administración tributaria.
No debe confundirse este supuesto con el hecho que el incumplimiento de parte del deudor
tributario de determinar la obligación tributaria, lo que abre las puertas a la administración
para que pueda ejercitar sus facultades de fiscalización y determinar la obligación sustancial
respectiva; pues este correspondería al primer supuesto.
Aquí, tenemos, a la contribución Especial de Obras Públicas, establecida en el Art. 63º de la Ley
de Tributación municipal (Decreto Legislativo Nº 776º), que dispone: “En la determinación de la
contribución el mayor valor que adquiera la propiedad beneficiada por efecto de la obra
municipal”
Los efectos legales que se originan desde que la obligación tributaria es exigible son:
Se comienza a computar los intereses, calculados en función al tributo que se hubiera omitido
pagar dentro del periodo voluntario.
La administración tributaria queda facultada a iniciar el procedimiento e determinación de la
obligación tributaria o a revisar la determinación efectuada por el obligado, emitiendo los actos
administrativos respectivos.
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COMENTARIOS III
FACTORES DE VINCULACION ENTRE LOS SUJETOS DE LA RELACION JURIDICO
TRIBUTARIA
NOCIONES GENERALES
El punto de conexión o factor de vinculación que establece el mejor o adecuado “asiento” a la
relación jurídico tributaria, será aquél que la Ley de importancia como tal; por ejemplo, la ley
puede establecer como factor de conexión a la nacionalidad, al domicilio o la ciudadanía, la
representación, etc.
Nos referimos de esta forma a los diversos criterios de vinculación o puntos de conexión entre
determinados hechos económicos y el Estado, que se atribuye el derecho a gravarlos. Veremos
a continuación algunas de estas situaciones:
Para el Derecho Tributario, es aquel lugar que el contribuyente escoge de modo particular para
el cumplimiento de todas sus obligaciones tributarias, sean sustantivas o procesales. Su
designación corresponde en forma directa al contribuyente y a dicha decisión está subordinada
la administración tributaria, debido a que constitucionalmente toda persona tiene a derecho a
elegir su residencia (Art. 2º inc. 11 de la Constitución.
El domicilio fiscal tiene la peculiaridad de tenerse como estable en tanto no sea comunicado su
cambio formalmente a la administración tributaria. La razón de la rigidez obedece a que el
acreedor tributario requiere ubicar al deudor, registrarlo, acotarlo, inspeccionarlo o cobrarle
coactivamente sus adeudos.
El domicilio fiscal declara de voluntad propia del contribuyente y, en el lugar que este elija,
dentro del Territorio nacional, siempre que no perjudique el ejercicio de funciones de la
Administración Tributaria.
En caso de dificultad, la administración tributaria podrá requerir la fijación de un nuevo
domicilio fiscal, bajo las siguientes causas:
En todos estos casos se requerirá el cambio, siempre y cuando no sea la residencia habitual
tratándose de naturales, o el lugar de la dirección o administración efectiva del negocio
tratándose de personas jurídicas.
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Para efectos procesales el deudor Tributario debe señalar su domicilio procesal para cada uno
de sus procedimientos tributarios. Y de no ser posible notificar en este domicilio especial para
sus procedimientos se hará en el mismo domicilio fiscal.
Los Artículos 12º al 15º del C.T. establecen que en los casos en que las personas naturales,
personas jurídicas, domiciliados en el extranjero y entidades que carecen de personalidad
jurídica, no fijen domicilio fiscal, se presumirá como tal, sin admitir prueba en contrario, los
lugares que se muestran en el siguiente cuadro:
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3. LA RESPONSABILIDAD TRIBUTARIA
3.1. CONCEPTO
Se trata de una institución típica del Derecho Tributario, según el cual la ley con el propósito de
asegurar la normal recaudación de los tributos dispone del cumplimiento de la obligación hacia
terceras personas distintas al contribuyente.
Este traslado reconoce su fuente en el Poder Tributario y no es arbitrario sino racional ya que
responde a una estrecha vinculación jurídica o económica entre el deudor y responsables.
Así por ejemplo, se establece que tiene responsabilidad solidaria: Los padres, tutores y
curadores de los incapaces; los representantes legales y los designados por las personas
jurídicas; los administradores o quienes tengan la disponibilidad de los bienes de los entes
colectivos que carecen de personería jurídica; los mandatarios, gestores de negocios y
albaceas; los sindicatos, interventores o liquidadores de quiebras y los de sociedades y otras
entidades; los herederos y legatarios; los socios; los adquirientes de activos y transporten
productos gravados con impuestos; os agentes de retención o percepción cuando hubieran
omitido la retención o percepción a que están obligados.
Base Legal.- (Art. 16º, 17º, 18º y 19º del C.T.)
Responsabilidad Directa solidaria.- Se trata de asumir la prestación fiscal que obliga a persona
distinta del sujeto pasivo principal. Generalmente ellos sucede por la violación de una
obligación o más bien consiste en una carga que incumbe a determinadas personas que están
en relación con los actos que dan lugar al nacimiento de la obligación tributaria, o por razón de
profesión u oficio. Cabe agregar que la solidaridad tiene por efecto que el contribuyente y el
responsable se encuentren en la misma posición, la de deudor tributario, por lo que cada uno
de ellos responde por el integro de la obligación.
En ese sentido, la Administración Tributaria puede dirigirse contra todos, algunos o cualquiera
de los deudores tributarios – responsables o contribuyentes – simultanea o sucesivamente – a
su elección para el cobro d ela deuda tributaria.
Responsabilidad Indirecta Sucesoria.- Se produce con exactitud cuando una persona se coloca
en lugar de otra respecto a las obligaciones inherentes a una determinada relación impositiva
que subsiste; presupone, por tanto, la existencia de una deuda que ya ha surgido aunque no se
haya liquidado todavía, pero que aún no se ha extinguido.
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Al ser la obligación tributaria una de Derecho Público que vincula al acreedor y deudor
tributario por ley, está no puede ser trasmitida por convenio. Ni el acreedor (Administración
Tributaria) puede negociarla, cambiarla, ni el deudor puede ampararse en un contrato de
transferencia de deuda a un tercero y oponer ésta a la Administración.
Puede suceder que efectivamente ese tercero cubra la deuda ya que lo permite el Art. 30º del
C.T. pero el problema de la repetición (Art. 20º) se verá en el campo civil.
Consiste en permitir que un tercero ajeno a la relación tributaria, puede cumplir las
obligaciones tributarias del sujeto sometido a ello o ejercer sus derechos; esta representación
puede ser por mandato expreso de la ley o por voluntad del contribuyente.
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COMENTARIOS IV
TRANSMISION Y EXTINCION DE LA OBLIGACION TRIBUTARIA
EL PAGO
Es la forma primaria por excelencia de extinguir la obligación tributaria; es el cumplimiento de
la prestación que constituye el objeto de la relación jurídica principal.
De acuerdo al Art. 1220 del Código Civil, el pago se “entiende efectuado sólo cuando ha
ejecutado integralmente la prestación”, en consecuencia el pago para su validez debe ser
integro y perfecto.
LA DEUDA TRIBUTARIA
Viene a ser el hecho imponible determinado y liquidado. Se trata de la suma adeudada al
acreedor tributario por concepto de tributos, las multas, intereses moratorios y de ser el caso
los costos y los gastos coactivos. Cabe anotar que los intereses por el no pago del tributo
dentro del periodo voluntario también forman parte de la relación jurídico tributaria
sustantiva, adoptando el carácter de prestación accesoria frente a la prestación principal
consistente en el tributo
Componentes de la Deuda Tributaria.- El Art. 28º de nuestro C.T. señala que la deuda tributaria
está constituida por el tributo, las multas y los intereses.
Los Intereses.- La falta de pago de los tributos dentro del plazo indicado por la Ley constituyen
una infracción punible, por constituir una transgresión al deber de contribuir al sostenimiento
del Estado. Los intereses de acuerdo al Art. 1242 del Código Civil pueden ser compensatorios o
moratorios. Son compensatorios cuando constituyen la contraprestación por el uso del dinero
o por cualquier otro bien y, son moratorios cuando tiene por finalidad indemnizar la mora en el
pago.
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Lugar, forma y plazo de pago.- El pago se efectuará en la forma en que señala la Ley o en su
defecto, el reglamento, y a falta de estos, la Resolución de la Administración Tributaria.
Forma de pago.- de acuerdo a lo establecido en el Art. 32º del C.T. el pago se puede realizar de
las siguientes formas:
En moneda Nacional
En moneda extranjera, en los casos que establezca la Administración Tributaria
En Notas de Crédito negociables
Por otros medios que la ley señale
En cuanto al pago en especie, cabe señalar que el mismo constituye una situación de la
prestación pecuniaria del tributo y, que el término “especie” alcanza no solamente a los bienes
sino también a los servicios.
Lugar de Pago.- Es el espacio físico donde se debe hacer efectivo el mismo. Es señalado por la
Administración Tributaria mediante Resolución de Superintendencia o norma de rango similar.
Respecto los tributos administrados por la SUNAT, los principales contribuyentes deben abonar
sus tributos y cumplir con sus demás obligaciones formales a través de las agencias del Banco
de la Nación que funcionen en oficinas de la Administración Tributaria; mientras que los demás
contribuyente (digamos medianos o pequeños) deberán cumplir sus obligaciones tributarias a
través de los diferentes bancos o entidades financieras que hayan suscrito convenio de
recaudación con la SUNAT.
Plazo para el pago.- Es el término de tiempo que concede la Administración Tributaria para que
el contribuyente pueda hacer efectivo el pago de su correspondiente obligación. Al respecto se
establecen los plazos para los pagos de tributos de periodicidad anual, de liquidación mensual,
de realización inmediata y, los tributos, anticipos, pagos a cuenta, retenciones y percepciones;
en el Art. 29º del C.T. En el caso de la SUNAT un cronograma para la declaración y pago de los
tributos que administra, en función al último digito del número del RUC.
Prórroga del plazo de pago.- Por razones de interés de la Administración el plazo de pago
puede ser prorrogado con carácter general, es decir, para todos los deudores tributarios. Como
consecuencia de ésta prórroga, no habrá computo de interés al haberse diferido la exigibilidad
de la obligación tributaria, cosa que no sucede con las prórrogas o aplazamientos de pago
autorizado con carácter particular.
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Obligados al pago.- El pago de la deuda tributaria será efectuada por los deudores tributarios y,
en su caso, por sus representantes. Los terceros pueden realizar el pago, salvo oposición
motivada del deudor tributario.
Imputación del Pago.- Es una cuestión que se plantea cuando uno mismo sujeto deudor de
varias deudas tributarias con las misma Administración realiza un pago que alcanza solamente
alguna de ellas, pero no a la totalidad, lo cual exige determinar a cual de las deudas debe
entenderse aplicado el pago.
Los pagos se imputarán en principio el interés moratorio, para luego incidir sobre la obligación
principal, o sea, el tributo o multa según el caso.
Cuando no exista determinación del tributo o multa y el periodo por el cual el deudor efectúe
un pago, la regla de imputación establece que se aplicará en orden a la antigüedad del
vencimiento de la misma; por otro lado, en caso de ser el pago parcial, se imputará en primer
lugar a la deuda tributaria de menor monto y así ascendentemente. En un derecho del deudor
tributario el indicar o direccional el concepto (tributo o multa) y el periodo por el que efectúa
el pago.
2.2. LA COMPENSACION.
2.3. LA CONDONACION
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2.4. LA CONSOLIDACION
En lo que atañe las deudas de cobranza dudosa y de recuperación onerosa, la ley establece que
estas deben constar en las respectivas Resoluciones de Determinación, Resoluciones de Multa
u Órdenes de Pago.
Son Deudas de cobranza dudosa.- Son aquellas respecto de las cuales se han agotado todas las
acciones contempladas en el Procedimiento de Cobranza coactiva, siempre que sea posible
ejercerlas.
Son Deudas de recuperación onerosa.- Son aquellas cuyo costo de ejecución nop justifica su
cobranza.
2.6. LA PRESCRIPCION
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2.6.4. Declaración de la Prescripción.- La prescripción sólo puede ser declarada a pedido del
deudor tributario. Conforme habíamos señalado la prescripción no extingue la obligación
tributaria sustancial, en razón que, de pagarse una obligación prescrita el pago se considerará
debido en tanto existe acreedor legitimado. No obstante, sino existe pago voluntario sino
obligado de una deuda prescrita, éste no será válido. Por ejemplo, si atraves de una medida
cautelar dentro del procedimiento de cobranza coactiva se logra el pago de la obligación
prescrita, al no haber pago voluntario, procederá la devolución del mismo (Art. 47º, 48º y 49º
del C.T.).
LIBRO SEGUNDO
LA ADMINISTRACION TRIBUTARIA Y LOS ADMINISTRADOS
COMENTARIO V
LA ADMINISYTRACION TRIBUTARIA
La SUNAT es una institución pública descentralizado del sector de Economía y Finanzas, dotado
de personería jurídica de Derecho Público, patrimonio propio y autonomía funcional,
económica, técnica, financiera y administrativa, es la institución encargada de ejercer la
competencia tributaria respecto de determinados tributos internos creados a favor del
gobierno central.
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Impuesto a la Renta
Impuesto General a las Ventas (IGV) e Impuesto Selectivo al consumo
Régimen Único Simplificado (RUS)
Impuesto Extraordinario de Solidaridad (IES)
Impuesto de Solidaridad a favor de la Niñez desamparada
Derechos Arancelarios
Por otro lado la SUNAT a suscrito con el seguro social de salud (ESSALUD) y la oficina de
Normalización Provisional (ONP) sendos convenios para la administración de las aportaciones,
retribuciones, recargos, intereses y multas y otros adeudos de las que son acreedores estas
entidades.
Los Gobiernos Locales según el Art. 74 segundo párrafo de la constitución política de 1993,
tienen potestad tributaria sobre las constituciones y tasas cuya normatividad puede ser creada,
modificada, o suprimida por dichas entidades.
2.1. EL TRIBUNAL FISCAL.- En materia tributaria, el tribunal fiscal representa la última instancia
administrativa en las reclamaciones sobre materia tributaria general, regional y local e inclusive
las vinculadas a las aportaciones a la seguridad social.
2.5. OTROS QUE LA LEY SEÑALE.- Entre estas instituciones tenemos al SENATI, los registros
públicos, etc. Estas instituciones públicas debido a la precepción por derechos que realizan, se
han constituido también en órganos resolutivos en primera instancia administrativa para dicha
precepción.
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Método Directo.- El fisco asiendo su uso de poder coactivo obliga al deudor tributario a abonar
el monto de la deuda
Método Indirecto.- El fisco no hace uso de su poder coactivo y mas bien, se vale de medidas
autoritativas o de la participación de terceros.
MEDIDAS CAUTELARES
El código tributario dentro de esta facultad contempla la adopción de medidas cautelares, las
cuales son un conjunto de medidas adaptadas por la Administración Tributaria a fin de
asegurar la recaudación de la deuda tributaria haciendo uso de maniobras deje de pagar al
fisco los tributos adeudados. Solo de manera excepcional cuando:
Existen razones que hagan presumir que la cobranza podría ser infructuosa.
De la Fiscalización diremos:
La determinación de la obligación tributaria iniciada por el deudor tributario, está sometida a
revisión de las oficinas fiscales, las que pueden aceptarla o rectificarla estimen que no es
exacta o que no se apega a las prescripciones de la ley.
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terceros, realizar investigación in situ, cotejar información con los documentos del deudor e
incluso cuestionarlos.
Ahora bien, en caso de diferencia entre lo declarado y lo verificado o fiscalizado, la
Administración Tributaria puede determinar el monto de la obligación que a su criterio sea la
correcta. Para ello debe emitir la correspondiente Resolución de Determinación, la Resolución
de Multa o la Orden de Pago.
a) Por acto o declaración del propio deudor tributario, por Ejm El caso del Impuesto a la Renta.
b) Por la administración tributaria por propia iniciativa o denuncia de terceros.
MODALIDADES DE LA DETERMINACION
Aun cuando han sido materia de un comentario anterior, diremos que hay tres formas:
Determinación por el sujeto pasivo
Determinación por el sujeto activo
Determinación Mixta
Base presunta.- Al no poderse conocer por via directa el hecho generador la administración
recurre a presunciones e indicios a las que llega el fisco luego de una paciente investigación.
De acuerdo al Art. 82º del código tributario, la administración tributaria tiene la facultad
discrecional de sancionar las infracciones tributarias contempladas en el título I del libro IV.
Comentarios Finales
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La facultad de recaudación así como la facultad de determinación y fiscalización, son las que es
definitiva constituye los dos pilares de la administración tributaria ya que servirá muy poco o
sería inútil que una administración tributaria tenga un excelente aparato encargado de la
determinación, fiscalización si los valores emitidos (Ejemplo: Resolución de Determinación,
Resolución de Multa, Orden de Pago). No vayan a ser objeto de pago por parte del deudor
tributario por inoperancia o deficiencia en el aparato recaudador.
Es por este motivo que dentro de la facultad de recaudación, la cobranza coactiva constituye
una facultad importante de este instituto, toda vez que es la vía persuasiva que busca el
cumplimiento forzado del pago de tributos.
3.1. DEFINICION
La doctrina dominante concibe la existencia de una obligación principal y obligaciones
accesorias formales.
La obligación principal representa una prestación de carácter patrimonial que incluye una
obligación de dar (contribuyente) y recibir (físico). Sin embargo existen también las
obligaciones accesorios o formales de esta interrelación.
En nuestro medio los deberes tributarios de la SUNAT deben estar encaminados a elaborar
proyectos de reglamentos de las leyes de su competencia y proporcionar una clara
información, orientación y asistencia sobre hechos y circunstancias que permitan al
contribuyente conocer sus obligaciones y derechos así como desarrollar campañas de
educación al contribuyente.
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De igual forma no es procedente interponer recurso de queja ante el tribunal fiscal, contra las
opiniones emitidas por las reparticiones asesoras de la SUNAT.
e) Llevar libros de contabilidad u otros exigidos por las leyes y reglamentos o antecedentes
computarizados de contabilidad que los sustituyen.
g) Conservar los libros y registros, sean llevados un sistema anual o mecanizado, así como los
documentos y antecedentes de las operaciones o situaciones que constituye hechos
generadores de obligación tributaria mientras el tributo no esté prescrito.
i) Concurrir a las oficinas de la administración tributaria cuando su presencia sea requerida por
esta para el esclarecimiento de hechos vinculados a obligaciones tributarias.
5. LA DECLARACION TRIBUTARIA
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7. CONSULTAS INSTITUCIONALES
Las entidades representativas de las actividades económicas, laborales y profesionales, así
como las entidades del sector público nacional, podrán formular consultas motivadas sobre el
sentido y alcance de las normas tributarias (Art. 93).
9. LA OBLIGACION DE TERCEROS
Las obligaciones de terceros son de carácter formal. Su inclusión dentro del C.T. responde a un
afán preventivo destinado a evitar la evasión tributaria.
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Las personas que compren bienes o reciban servicios están obligadas a exigir su respectivo
comprobante de pago. En igual forma los que presenten servicios de transporte de bienes
están obligados a exigir al remitente los componentes de pago o guías de remisión. Esta
obligación representa para la SUNAT un medio de control de cumplimiento de las obligaciones
tributarias por parte del contribuyente.
10.1. DEFINICION
LIBRO TERCERO
PROCEDIMIENTOS TRIBUTARIOS
COMENTARIO VI
ACTOS DE LA ADMINISTRACION TRIBUTARIA
1. CONCEPTO.-
El acto administrativo es definido legalmente como aquella decisión de la autoridad u órgano
de la administración pública que en ejercicio de sus propias funciones, resuelve sobre los
intereses, obligaciones o derechos de las entidades administrativas o de los particulares
respecto a ellas (Ley del Procedimiento Administrativo General, Ley Nº 27444, Art. 133º). Se
trata por tanto de un acto jurídico decisorio de carácter general o especial emitidos por la
autoridad administrativa en el ejercicio de sus funciones. Su nacimiento se produce en el
estado de derecho como una consecuencia de sumisión de la administración pública a la
norma jurídica de ahí que DUIGUIT lo define doctrinalmente como “toda manifestación de
voluntad de los agentes administrativo conforme al derecho objetivo que produce una
situación de derecho objetivo o condiciona el nacimiento de una situación de derecho
objetivo”.
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Los requisitos de los que debe estar dotado un acto de la A.T. para su plena valides, se
encuentran estipulados en el propio código tributario y en la ley de normas generales de
procedimientos administrativos, que se aplica supletoriamente.
2.1. SUSTANCIALES
Son aquellos en los cuales el acto administrativo deviene en nulo. El Art. 38º de la ley de
procedimientos administrativos establece los requisitos siguientes:
Competencia
Procedimientos establecidos
Declaraciones de voluntad ceñida al ordenamiento jurídico y a sus fines
2.2. FORMALES
Son aquellos requisitos sin los cuales el acto de la AT. Deviene en anulable. Esto significa que
puede ser subsanado por la administración una vez el vicio del que adolece.
El Art. 103 modificado por el Art. 28º de la ley 27038, establece que los actos de la A.T. serán
motivados y constaran en los respectivos instrumentos o documentos.
Son anulables aquellos actos administrativos que adolecen de algún vicio que pueden ser
corregidos, a fin de convalidar sus efectos jurídicos. El Art. 109º del C.T. expresa que son
anulables los actos de la A.T. que se emitan sin observar lo previsto en el Art. 77º del mismo
código. Por ejemplo:
Toda resolución de determinación debe consignar los siguientes requisitos formales para no ser
anulables:
Deudor tributario
El tributo y el periodo al que corresponda
La base imponible
La tasa
La cuantía del tributo y sus intereses
Los motivos determinantes de reparo u observaciones, cuando se rectifique la
declaración tributaria
Los fundamentos y disposiciones que lo amparen
Un acto de la AT. Será nulo cuando adolece de vicios que afectan sus requisitos sustanciales
impidiendo cualquier convalidación o subsanación.
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Notificación personal
Notificación por correo certificado o por mensajero
Notificación mediante publicación en el diario oficial y en un diario de mayor
circulación
Notificación por sistemas de comunicación por computación
Notificación tacita
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2. DESARROLLO Y CONCLUSION
3. APELACION
Las resoluciones de la administración que resuelvan negativamente las solicitudes de
devolución de los deudores tributarios serán reclamables (procedimiento contencioso).
Las resoluciones vinculadas a la determinación de la obligación tributaria pueden ser apeladas
ante el tribunal fiscal. Esta apelación deberá formularse dentro de los 15 días hábiles siguientes
aquel en que ser efectuó su notificación certificada.
Recogiendo el criterio de reiterada jurisprudencia del tribunal fiscal un sector dominante en la
ciencia tributaria nacional entiende “que no son apelables las resoluciones denegatorias
expresas recaídas en asuntos sobre los que el órgano administrador goza de facultades
discrecionales”. Esta opinión permite comprender porque una petición de exoneración
desestimada no da lugar al recurso de apelación sino al de reclamación.
Por otro la denegatoria de una solicitud no contenciosa no puede ser materia de queja ya que
el recurrente tiene expedito su derecho para iniciar reclamación. También en una resolución
procedente el tribunal fiscal declaró improcedente la queja pues el recurso que la interesada
estimaba como la apelación era en rigor uno que había iniciado la reclamación en primera
instancia ya que la original solicitud de devolución constituyo un recurso no contencioso.
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Solucione particulares suceden en los casos en que solo se impugna el interés y no el tributo ya
que aquí se requiere el pago previo de esta para admitir la reclamación aunque se interponga
dentro del plazo. Por el contrario para interponer reclamación contra la orden de pago es
requisito indispensable el “solve et repete” esto es el pago previo de la totalidad de la deuda
tributaria, actualizada hasta la fecha en que se realice el pago.
El segundo requisito esta dado por el escrito fundamentado autorizado por letrado en los
lugares donde la defensa fuera cautiva, adjuntando la hoja de información sumaria
correspondiente. En nuestro país la intervención generado por los contribuyentes al realizar
reclamaciones pueriles e inverosímiles al permitirse la defensa tributaria libre, frente a ello el
Art. 9º del decreto ley Nº 11363 del 19 de mayo de 1950 hizo necesaria la firma del letrado en
los expedientes administrativos de carácter contencioso, lo que también sirvió indirectamente,
junto con la implementación del curso de derecho tributario en las diversas universidades
peruanas, para lograr la especialización de más abogados en materia tributaria.
El tercer requisito establece que el recurso de reclamación deberá ser específico y no plural ya
que para reclamar resoluciones de diversa naturaleza el deudor tributario deberá interponer
recursos independientes, tanto para las resoluciones de determinación, resoluciones de multa
u órdenes de pago siempre que estas tengan vinculación entre sí.
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Prueba instrumental: Se incluye aquí todo elemento probatorio que recoja contenga o
represente un hecho vinculado a la materia tributaria en discusión fundamentalmente
instrumentos públicos y privados, fotocopia legalizada y telemática en general. El código
procesal civil ya no se refiere al instrumento sino al documento entendiendo por documento
público; el otorgado por funcionario público en ejercicio de sus atribuciones y la escritura
pública y más documentos otorgados ante o por notario según la ley de la materia. El último
párrafo del reseñado Art. 235 del código procesal civil expresa que la copia del documento
público tiene el mismo valor que el civil si está certificada por el auxiliar jurisdiccional
respectivo, notario público o fedatario según corresponda. Por otro lado este mismo código
considera como documento privado el que no tiene la característica del documento público,
precisando que la legalización o certificación de un documento privado no lo convierte en
público.
Prueba pericial: Se trata de un dictamen o dictámenes emitidos por técnicos que poseen
conocimientos especiales sobre determinada materia, específicamente pericias contables,
caligráficas entre otras especialidades que pueden tener relevancia para la controversia
tributaria. Tratándose de prueba pericial, el instrumento en que ella conste debe ser
presentada por el recurrente no cabiendo solicitar la designación de peritos.
Inspección: Son revisiones ordenadas por la autoridad tributaria sobre los registros contables y
documentación sustentatoria, la correspondencia comercial relacionada con hechos que
determinen la tributación, los registros contables telemáticos si son archivados mediante
sistema de procesamiento electrónico o sistema de micro archivo, la comprobación física de
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existencia, sus valuación y registro, así como la realización de arqueos de caja y control de
ingresos entre otras opciones relevantes para la controversia tributaria.
El sistema de tarifa legal, califica expresamente los medios probatorios, estimando desde ya su
validez, su idoneidad, su eficacia, su pertinencia e impertinencia en razón de las sustituciones
que se busca demostrar.
El sistema basado en el criterio de conciencia, permite la valoración de las pruebas por el
juzgado según las reglas de la sana critica independientemente de que exista un catalogo de
tales medios.
a. El contribuyente
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b. La administración tributaria
La reclamación interpuesta debe ser resuelta dentro de un plazo máximo de 6 meses, incluido
el término probatorio, corriendo su cómputo a partir de la fecha de presentación del recurso
de reclamación.
Tratándose de las resoluciones que establezcan sanciones de comiso de bienes, intercambio
temporal de vehículos y cierre temporales de establecimiento u oficina de profesionales
independientes, así como las resoluciones que sustituyan a esta última y al comiso, el término
para subsanar dichas omisiones será de 5 días hábiles.
Las resoluciones emitidas deben pronunciarse sobre todas las cuestiones planteadas por el
interesado, además de las suscitadas por el mismo expediente que se canalizan por el mismo
órgano de resolución. La resolución que no contemple estos requisitos será pasible de nulidad.
Así lo ha señalado la jurisprudencia de tribunal fiscal, por ejemplo:
“Es nula la resolución que omite los fundamentos de derecho en que se ampara”
“Es nula la resolución que omite los fundamentos de hecho y de derecho”
Así, el recurso de apelación, es el recurso impugnativo por excelencia, por medio del cual, el
órgano superior jerárquico con lo actuado a la vista disponiendo a la realización de las pruebas
que juzguen necesarias o sin ellas, pero con los alegatos pertinentes, ratificara o rectificara lo
resuelto por una instancia sometida jurisdicción.
Cuando una de las partes se muestren inconforme con la resolución de la instancia inferior,
tiene la posibilidad de acudir al tribunal fiscal, última instancia administrativa, es demanda de
un nuevo fallo.
Excepcionalmenmte, la ley tributaria autoriza a interponer apelación ante el inmediato
superior antes de llegar al tribunal fiscal.
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El recurso de apelación puede ser utilizado por cualquiera de las partes una vez notifique de la
decisión en primera instancia al contribuyente o cuando superado el plazo de 6 meses no exista
decisión alguna sobre la controversia, entendiéndose esa última situación como un ceso de
resolución denegatoria ficta.
a. PLAZOS
el recurso de apelación deberá ser presentado ante el órgano que emitió la resolución
empleada, dentro de los 15 días hábiles siguientes a su notificación certificada.
Sin embargo, “Aun cuando el recurso de apelación deba presentar ante el órgano recurrido,
debe considerarse como fecha su presentación la del día en que por error se entregó un órgano
diferente de la administración tributaria, por cuanto dicha admisión indebida no puede
perjudicar al contribuyente”. Si venciera el plazo de 15 días, el contribuyente puede aun
interponer apelación en un tiempo máximo de 6 meses, pero previa cancelación total de la
deuda, actualizada hasta la fecha del pago debiéndose anexar el comprobante de pago en el
momento de presentación de recurso de apelación. Luego de presentado el recurso, el órgano
primera instancia deberá elevar, el expediente respectivo de 30 días hábiles, contados desde
que el documento ingreso para su apelación.
El tribunal fiscal tiene un plazo máximo de 6 meses (Art. 150º C.T.) para resolver la apelación,
salvo que esta sea una apelación por sanciones de internamiento temporal de vehículos,
comiso de bienes, y cierre temporal de establecimiento u oficina de profesionales
independientes, las resoluciones que sustituyan a esta última y al comiso, podrán ser apeladas
ante el tribunal fiscal dentro de los 5 días hábiles siguientes a los de su notificación.
El recurso de apelación deberá ser presentado ante el órgano recurrido quien dará el alza la
alzada luego de verificar que sea cumplido con el plazo establecido en el párrafo anterior.
El apelante deberá ofrecer y actuar las pruebas que juzguen conveniente, dentro de los 5 días
hábiles.
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Una vez emitida la resolución del tribunal fiscal, no cabe contra ella la interposición de recurso
alguno en la vía administrativa. No obstante, es pertinente solicitar dentro del tercer día hábil
de la notificación y sí cualquiera de las partes lo considera necesario, lo siguiente:
Es el recurso que canaliza el descontento, la protesta del contribuyente contra las actuaciones
o procedimiento que lo afecten directamente o inflijan lo establecido por el C.T. El tribunal
fiscal ha considerado precedente la interposición del recurso que aqueja en los siguientes
casos, por ejemplo:
Contra lo resuelto por el tribunal fiscal, como última instancia administrativa, cabe interponer
demanda contenciosa administrativa ante el poder judicial dentro del término de 15 días
hábiles computados a partir del día siguiente de efectuada la notificación certificada de la
resolución.
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2. EJECUTOR COACTIVO.- El ejecutor coactivo o como era llamado “Juez coactivo”, tiene por
misión la de hacer cumplir el cobro compulsivo gozando para esto de grandes atribuciones, que
son otorgados por el órgano que se encarga d la administración del tributo. Para el mejor
cumplimiento de su labor este funcionario contará con la ayuda de auxiliares coactivos, y si la
situación lo amerite se solicitará el apoyo de las autoridades policiales o en todo caso
administrativas que le prestan su apoyo sin cobro alguno, bajo la sanción de destitución.
3. MEDIDAS PRECAUTELATIVAS.-
Se trata de algunas de las formas de embargo que son realizadas por el ejecutor coactivo para
garantizar el pago de la deuda tributaria, esto significa, los tributos más las sanciones e
intereses correspondientes al no haber abonado oportunamente la obligación o haber
incurrido en una infracción normal.
4.1. EL EMBARGO.-
El Código Tributario menciona diversas formas de embargo a cuyas reglas se aplicaran
supletoriamente las normas del Código Procesal Civil hasta donde fueren aplicables.
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COSTAS.- Son los gastos coactivos originados por todo el proceso coactivo, los cuales correrán a
cargo del ejecutado.
Estas amplias facultades que se otorgan al ejecutor coactivo se encuentran limitadas por las
siguientes causales:
6. TERCERIA DE PROPIEDAD.-
Se trata de un recurso admitido por el Derecho Procesal Tributario para que un tercero pueda
tutelar sus derechos frente a quienes están discutiendo los suyos.
7. RECURSOS DE APELACION.-
Es el recurso que la ley otorga al deudor tributario cuando está disconforme con una
determinación de la Administración Tributaria, Giuliani Fon Rouge sostiene que este acto de
disconformidad abre una nueva etapa, “el contencioso”, en la cual la administración cesa en su
posición preeminente del Poder Público, para transformarse en parte de un proceso, en
paridad de situación – por lo menos fundamental – con el poder recurrente.
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LIBRO CUARTO
INFRACCIONES Y SANCIONES TRIBUTARIAS
COMETARIOS VII
INFRACCIONES TRIBUTARIAS
1. DEFINICION:
La infracción tributaria es la violación a las normas jurídicas que establecen las obligaciones
tributarias sustanciales y formales.
Se define también como la transgresión de los deberes tributarios, esto es, cuando no se
cumple con pagar los tributos o no se cumple con los dos deberes formales, lo cual constituye
un acto ilícito.
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Los comprobantes de pago son documentos que acreditar o sustentan la realización de una
transacción u operación económica entre dos sujetos. Si el contribuyente no cumple con su
emisión y entrega, entonces no registrará la operación en su documentación contable y
consecuentemente no pagará los tributos correspondientes.
Por lo tanto, resulta obligatorio que un contribuyente cuando venda o preste servicios –
inclusive si es a título gratuito – entregue el comprobante de pago (factura, boleta de venta,
recibo por honorarios, ticket, etc.), el mismo que debe cumplir con todos los requisitos y
características establecidas en el Reglamento de Comprobantes de Pago y debe corresponder
al régimen tributario en el que se encuentra incluido el contribuyente.
3.3. Infracciones relacionadas con la obligación de llevar libros y/o registros o contar
informes u otros documentos
Es importante y obligatorio llevar libros de contabilidad u otros documentos exigidos por la ley
que esta permitirá registrar todas las operaciones que se realicen y teniendo como base
documentos que sustenten dichas operaciones los cuales deben ser auténticos y no estar
adulterados ni corregidos.
Serán infracciones el no exhibir los libros, registros u otros documentos que solicite la SUNAT
como también el hecho de reabrir el local y quitar los carteles, letreros oficiales que la
administración tributaria haya utilizado para el cierre temporal del establecimiento o también
impedir las inspecciones de la administración tributaria.
Se trata de las infracciones que evaden el cumplimiento de pago de la deuda tributaria esto
quiere decir que omiten información que influye en la determinación de la obligación tributaria
ya que generan créditos a favor del deudor o también comercializan bienes clandestinamente
en la cual evaden tributos.
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II SANCIONES
1. TIPOS DE SANCIONES:
A. MULTAS
UIT: La unidad Impositiva Tributaria vigente a la fecha en que se cometió la infracción y cuando
sea posible establecerla, la que se encontrará vigente a la fecha en que la Administración
detectó la infracción.
IC: Límite máximo de cada categoría de los Ingresos cuatrimestrales del Nuevo Régimen Único
Simplificado por las actividades de ventas o servicios prestados por el sujeto del Nuevo RUS,
según la categoría en que se encuentra o deba encontrarse ubicado el citado sujeto.
El monto no entregado.
El monto de las multas no pagadas dentro de los plazos indicados serán actualizadas aplicando
la TIM que se aplican desde el día siguiente a la fecha de vencimiento hasta la fecha de pago.
Se multiplica el monto del tributo impago por la TIM diaria, esta resulta de dividir la TIM
vigente entre los 30 días hábiles.
Articulo 182 indica que al detectar una infracción sancionada con el internamiento temporal la
SUNAT levantara el acta probatoria donde consta la intervención realizada, si el vehículo se
encuentra realizando sus labores diarias le permitirá terminar con su trayectoria para luego
ponerse a la disposición de la SUNAT en el plazo, lugar y las condiciones que esta señale.
Sanción a miembros del Poder Judicial y del Ministerio Publico, Notarios y Martilleros
Públicos
Los miembros del Poder Judicial y del Ministerio Publico que infrinjan lo dispuesto en el
Articulo 96º no cumplan con lo solicitado expresamente por la Administración Tributaria o
dificulten el ejercicio de las funciones de esta, serán sancionados de acuerdo con lo previsto en
la Ley Organica del Poder Judicial y en la Ley Organica del Ministerio Público, según
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corresponda, para cuyo efecto la denuncia será presentada por el Ministro de Economía y
Finanzas.
Los notarios y martilleros públicos que infrinjan lo dispuesto en el Artículo 96º, serán
sancionados conforme a las normas vigentes.
2. REGIMEN DE GRADUALIDAD
El mencionado régimen sanciona con mayor severidad la conducta reincidente del infractor,
por ello el criterio que utiliza es el de Frecuencia, que viene a ser el número de oportunidades
en que un contribuyente incurre en una misma infracción.
Por ello en la primera oportunidad que los contribuyentes incurran en cualquiera de las
infracciones señaladas se les impondrá una multa, la misma que será reducida en virtud al
Régimen de Gradualidad. En la segunda y tercera oportunidad que incurran en la misma
infracción se les impondrá una sanción de cierre temporal de establecimiento cada vez mayor.
De lo expuesto se desprende que las sanciones varían dependiendo de la oportunidad en que
los infractores cometan o sean detectados en la comisión de las mencionadas infracciones.
Cuando por causa atribuible al infractor, no es posible que se proceda a ejecutar el cierre del
local (caso en el que se sustituirá por una multa, la misma que no gozará de ninguna rebaja).
Tratándose de la sanción de multa, al perderse la rebaja, esta será igual al monto previsto en la
Tabla de Infracciones y Sanciones correspondientes.
En caso de que el infractor no hiciera lo arriba señalado la SUNAT solicitara la captura del
vehiculo a las autoridades policiales para inmovilizarlo con la finalidad de garantizar la
aplicación de la sanción.
Esta sanción puede ser sustituida por una equivalente a 4 UIT en base a los criterios que
establezca la SUNAT.
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Artículo 183 dice que esta se aplica cuando el deudor tributario hubiera incurrido en las
infracciones de emitir y otorgar comprobantes de pago y otros documentos que cumplan con
los requisitos establecidos o cuando no se emitan y no se otorguen comprobantes de pago y
otros documentos complementarios distintos al régimen del deudor y operaciones distintas a
las que este dedicada el establecimiento.
D. SANCION DE COMISO
En el artículo 184º del C.T. dice que la SUNAT establecerá los criterios para determinar que
bienes pueden comisarse y por cuánto tiempo según las características ya sean perecederos y
no perecederos.
Si son perecederos el infractor tendrá un plazo de 2 días hábiles para acreditar ante la SUNAT
con el comprobante de pago que cumpla con los requisitos que establezca la SUNAT.
Si no son perecederos el infractor tendrá un plazo de 10 días hábiles para acreditar ante la
SUNAT con los comprobantes de pago que se requiera.
E. OTRAS SANCIONES
En el caso de apelación sobre comiso de bienes, la sanción se incrementará con una multa
equivalente al 15% del precio del bien.
Sanción a Funcionarios de la Administración Pública y otros que realizan labores por cuenta
de esta
Los funcionarios y servidores públicos de la Administración Pública que por acción u omisión
infrinjan lo dispuesto en el Artículo 96º, serán sancionados con suspensión o destitución, de
acuerdo a la gravedad de la falta.
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En el caso de la sanción de cierre, el número de días de cierre será el doble del previsto en la
resolución de cierre impugnada, con un tope de 10 días calendario; salvo cuando el Tribunal
Fiscal desestime la apelación, caso en que el número de días de cierre será el doble del
señalado en la resolución apelada con un tope de 20 días calendario, de conformidad con el
Artículo 185º del Código Tributario.
Finalmente, cuando se hubiera sustituido el cierre por una multa, esta será equivalente al 5%
del importe de los ingresos netos de la última declaración jurada mensual presentada en el
ejercicio en que se cometió infracción, sin que en ningún caso exceda de las 8 UIT.
Que se trate de la primera infracción cometida o detectada a partir del 06 de febrero del 2004.
Que se trate de las infracciones tipificadas en los numerales 1, 2 y 3 del artículo 174º del
Código Tributario.
Que presente el Acta de Reconocimiento dentro del plazo, es decir antes que surta efectos la
notificación de la Resolución de Multa correspondiente.
Que este suscrita (firmada) por el contribuyente, el representante legal acreditado en el RUC o
el apoderado (el cual debe contar con una carta poder especifica con firma legalizada por el
Notario Público).
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correspondiente a la infracción que reconoce (indicar el numeral del articulo 174º del Código
Tributario que se ha infringido, número del Acta Probatoria u otro documento usado al
respecto y fecha en que se emitió).
Debe ser presentada dentro del plazo, es decir antes que surta efectos la notificación de la
Resolución de Multa correspondiente.
CASO Nº 1:
SOLUCION:
ARTICULO 174º
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FRECUENCIA/SANCION REBAJADA
TABLA I
Multa 80% UIT + 15% VB
80% (3,200) + 15% (7,500)
2560 + 1,125 = S/. 3685
Multa rebajada
25% UIT + 15% VB
25% (3,200) + 15% (7,500)
800 + 1125 = S/. 1,925.00
FORMA DE PAGO
Para pagar se utiliza una guía para pagos varios donde se especifica la multa que se va a pagar.
1. CONCEPTO.- Es la acción dolosa prevista en la ley que se puede manifestar en las siguientes
modalidades:
Para que exista delito, debe verificarse además de la intención (dolo), la existencia de los
elementos que se señalan a continuación y en el orden siguiente:
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2. DEFRAUDACION TRIBUTARIA
Será reprimido con pena privativa de libertad no menor de 5 ni mayor de 8 años y con 365 a
730 días-multa, cuando se comete los siguientes hechos:
Consignar pasivos, total o parcialmente falsos, para anular o reducir el tributo a pagar.
Declarar cifras o datos falsos u omitir circunstancias para obtener indebidamente notas
de crédito negociables y otros valores similares que implique un aumento indebido de
saldos o créditos a favor del deudor tributario.
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6. RESPECTO A LA CONTABILIDAD
7. DELITO CONTABLE:
Será reprimido con pena privativa de la libertad no menor de dos ni mayor de cinco años y con
180 a 365 días-multa, el que estando obligado por las normas tributarias a llevar libros y
registros contables:
Realice anotaciones de cuentas, asientos, cantidades, nombres y datos falsos en los libros y
registros contables.
Destruya u oculte total o parcialmente los libros y registros contables o los documentos
relacionados con la tributación.
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