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Diciembre 2014
Guía de actuación sobre la aplicación del esquema de amenazas y medidas de
salvaguarda en la evaluación de la independencia del auditor de cuentas
1. MARCO REGULATORIO
El Texto Refundido de la Ley de Auditoría de Cuentas (en adelante TRLAC), aprobado por Real Decreto
Legislativo 1/2011, de 1 de julio, establece en su artículo 12 el principio general de independencia a
cumplir por los auditores de cuentas en el desarrollo de sus funciones. Este a su vez es desarrollado
esencialmente en los artículos 44, 45 y 48.1 del Reglamento (en adelante RAC) que desarrolla dicho
texto refundido, aprobado por el Real Decreto 1517/2011, de 31 de octubre. Asimismo el artículo 13 del
TRLAC y el 46 del RAC establecen algunas medidas de salvaguarda a aplicar para que determinados
servicios distintos del de auditoría puedan ser prestados (art. 46.5, 46.6, 46.7 y 46.9), y a su vez se
establecen situaciones para las que no hay medida de salvaguarda que eliminen o reduzcan hasta un
grado aceptablemente bajo las amenazas inherentes a dichas situaciones.
“… Los auditores de cuentas y las sociedades de auditoría, para asegurar su independencia, deberán
establecer las medidas de salvaguarda que permitan detectar las amenazas a la citada independencia,
evaluarlas, reducirlas y, cuando proceda, eliminarlas. En cualquier caso, las medidas de salvaguarda
serán adecuadas a la dimensión de la actividad de auditoría o de la sociedad de auditoría.
Las amenazas a la independencia podrán proceder de factores como la auto-revisión, interés propio,
abogacía, familiaridad o confianza, o intimidación. Si la importancia de estos factores en relación con las
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Directiva 2006/43/CE del Parlamento Europeo y del Consejo de 17 de mayo de 2006, relativa a la auditoría legal de cuentas
anuales y de las cuentas consolidadas.
2
Recomendación de la Comisión de 16 de mayo de 2002 sobre la independencia de los auditores de cuentas en la UE:
principios fundamentales
3 Código de Ética para Profesionales de la Contabilidad elaborado por el IESBA- Consejo de Normas Internacionales de Ética
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Guía de actuación sobre la aplicación del esquema de amenazas y medidas de
salvaguarda en la evaluación de la independencia del auditor de cuentas
Este esquema, debe tener en cuenta las incompatibilidades absolutas que se desprenden del TRLAC,
considerando su desarrollo reglamentario:
Ante cualquier situación identificada, se recomienda seguir un esquema de análisis de 6 pasos, según se
muestra a continuación:
Dentro del artículo 13 del TRLAC se describen situaciones que constituyen incompatibilidades
absolutas para las que no se identifican salvaguardas que mitiguen las amenazas que se originan
y otras para las que, tras aplicarse las salvaguardas requeridas, se debe seguir con el análisis
descrito en los puntos siguientes.
Sin duda, la lectura de lo descrito hasta el momento conlleva que, dada la propia naturaleza del concepto
de independencia, el esquema de amenazas y medidas de salvaguarda requiera de una muy alta
utilización del juicio profesional. Aspectos tanto cualitativos como cuantitativos tienen que ser tenidos
en cuenta a la hora de evaluar la importancia de una amenaza y la efectividad de las medidas de
salvaguarda aplicadas.
Esta guía orientativa de actuación profesional pretende proporcionar elementos objetivos en los que
basar el juicio profesional del auditor de cuentas para la identificación y evaluación de la
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Guía de actuación sobre la aplicación del esquema de amenazas y medidas de
salvaguarda en la evaluación de la independencia del auditor de cuentas
En aquellas circunstancias en las que las medidas de salvaguarda aplicadas no eliminen las amenazas a
la independencia detectadas ni reduzcan a un grado aceptablemente bajo el riesgo de falta de
independencia, los auditores de cuentas y sociedades de auditoría deberán abstenerse de prestar el
servicio o de entablar la relación que genera la amenaza o, si las situaciones ya se han dado en el
pasado, deberá abstenerse de realizar la auditoría o, en el caso de estar nombrados, renunciar a la
auditoría, en línea con lo que establecen los artículos 3.2 del TRLAC y 7.2 a) del RAC.
Sobra decir que este esquema es de aplicación a las personas físicas y jurídicas vinculadas al auditor de
cuentas o sociedad de auditoría en los términos establecidos por los artículos 16,17 y 18 del TRLAC y su
correspondiente desarrollo en el RAC. Será responsabilidad del auditor de cuentas o sociedad de
auditoría definir en su Sistema de Control de Calidad Interno aquellos procedimientos que permitan que
las personas y entidades vinculadas al auditor de cuentas y a la sociedad de auditoría, en los términos
que requieren los artículos antes mencionados, observen las normas de independencia recogidas en la
normativa española.
3. IDENTIFICACION DE AMENAZAS
El TRLAC identifica, en su artículo 12, las principales amenazas a la independencia, y las desarrolla en el
artículo 44.1 y 44.2 del RAC, según se muestra seguidamente:
2. La independencia de los auditores de cuentas y las sociedades de auditoría puede verse afectada
por, entre otros, los siguientes tipos de amenazas:
a) Interés propio: por la existencia de un conflicto financiero o de otro tipo, incluido el motivado por la
existencia de relaciones o intereses económicos comunes.
c) Abogacía: por el mantenimiento de una posición a favor o en contra de la entidad auditada, incluida
la que pudiera mantenerse en relación a terceros.
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e) Intimidación: por la posibilidad de ser disuadido o condicionado por presión inapropiada causada
por la entidad auditada.
Un primer punto fundamental que se deriva del artículo 44 es la obligación que se establece al auditor de
cuentas de “aplicar los procedimientos necesarios para detectar e identificar las amenazas a la
independencia que surjan …”, por lo que el auditor debe definir y documentar dichos procedimientos, y
después aplicarlos.
La prestación de servicios puede implicar una amenaza de autorrevisión. Esta es definida en el artículo
44.2 de la forma siguiente:
“…. por la necesidad de llevar a cabo en la realización del trabajo de auditoría procedimientos que
supongan revisiones o evaluaciones de resultados, juicios o criterios emitidos anteriormente por el
auditor en relación con datos o información que la entidad auditada consideró al tomar decisiones con
efecto en la información financiera contenida en las cuentas, documentos o estados auditados”
Es decir, en el proceso de identificación de esta amenaza en cuanto a los servicios hay que plantearse:
1. Si de la prestación de servicios se derivan “resultados, juicios o criterios” “en relación con datos o
información”,
2. si éstos pueden ser considerados por la entidad auditada “al tomar decisiones con efecto en la
información financiera contenida en las cuentas, documentos o estados auditados”, considerando
de forma indirecta efectos sobre el sistema de control interno en la entidad auditada,
3. si el auditor de cuentas llevará “a cabo en la realización del trabajo de auditoría procedimientos
que supongan revisiones o evaluaciones de” estos “resultados, juicios o criterios” indicados en el
punto 1.
En caso que se concluya que no existe esta amenaza, hay que justificar en base a los tres pasos
anteriores dicha conclusión y, la conclusión sobre su existencia o no, debe ser previa al establecimiento
de cualquier medida de salvaguarda. Tampoco puede utilizarse como argumento que no existe por el
mero hecho que no se realicen procedimientos de auditoría, si la conclusión para no realizar los mismos
es por realizar pruebas alternativas o por la no significatividad de las partidas involucradas, pues estas
conclusiones resultan de la aplicación del juicio profesional y, por tanto, es en sí mismo un procedimiento
de auditoría.
La Norma de Control de Calidad Interno de los auditores de cuentas y sociedades de auditoría (en
adelante NCCI), en su apartado 21 indica lo siguiente:
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“La firma de auditoría establecerá políticas y procedimientos diseñados para proporcionarle una
seguridad razonable de que la firma de auditoría y su personal, y, en su caso, otras personas sujetas a
requerimientos de independencia (incluido el personal de las firmas de la red) mantienen la
independencia cuando lo exigen los requerimientos de ética aplicables.”
(b) Aplicar el esquema general de amenazas y medidas de salvaguarda descrito la sección 2 anterior:
detectar las amenazas a la independencia, considerando las incompatibilidades absolutas que se
desprenden de los artículos 12.1, 13, 19 y 20 del TRLAC, y, en su caso, aplicar las medidas de
salvaguarda adecuadas con el fin de eliminarlas o reducirlas a un grado aceptablemente bajo o, caso de
no ser esto posible, abstenerse de realizar la auditoría.
(a) Que los socios de los encargos proporcionen a la firma de auditoría la información relevante sobre
los encargos de clientes, incluido el alcance de los servicios, con el fin de permitirle evaluar el impacto
global, si lo tuviera, sobre los requerimientos de independencia;
(b) Que el personal notifique con prontitud a la firma de auditoría las circunstancias y relaciones que
originen una amenaza a la independencia, para que puedan adoptarse las medidas adecuadas; y
(c) Que se recoja y se comunique la información relevante al personal apropiado de forma que:
(i) La firma de auditoría y su personal puedan determinar fácilmente si satisfacen los requerimientos
de independencia;
(ii) La firma de auditoría pueda mantener y actualizar sus registros en relación con la independencia;
y
(iii) La firma de auditoría pueda adoptar las medidas adecuadas con respecto a las amenazas a la
independencia identificadas que no estén a un nivel aceptable.
“La firma de auditoría establecerá políticas y procedimientos diseñados para proporcionarle una
seguridad razonable de que se le notifican los incumplimientos de los requerimientos de independencia,
así como para permitirle adoptar las medidas adecuadas para resolver dichas situaciones.
(a) El personal notifique con prontitud a la firma de auditoría los incumplimientos de la independencia
que lleguen a su conocimiento;
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(b) La firma de auditoría comunique con prontitud los incumplimientos identificados de dichas políticas y
procedimientos:
(i) Al socio del encargo que, conjuntamente con la firma de auditoría, debe resolver dicho
incumplimiento; y
(ii) A otro personal relevante de la firma de auditoría y, en su caso, de la red, y a aquellas personas
sujetas a los requerimientos de independencia que deban adoptar medidas adecuadas; y
(c) El socio del encargo y las demás personas mencionadas en el apartado 23(b)(ii) comuniquen con
prontitud a la firma de auditoría, en caso necesario, las medidas adoptadas para solucionar la cuestión,
de forma que la firma de auditoría pueda determinar si es necesario adoptar medidas adicionales.
(a) obtendrá información relevante de la firma de auditoría y, en su caso, de las firmas de la red, para
detectar y evaluar circunstancias y relaciones que supongan amenazas a la independencia;
(b) evaluará la información sobre los incumplimientos detectados, en su caso, de las políticas y los
procedimientos de independencia de la firma de auditoría para determinar si constituyen una amenaza a
la independencia en el encargo de auditoría; y
(c) adoptará las medidas adecuadas para eliminar dichas amenazas o para reducirlas a un nivel
aceptable mediante la aplicación de salvaguardas o, si se considera adecuado, para renunciar al encargo
de auditoría si las disposiciones legales o reglamentarias aplicables así lo permiten. El socio del encargo
informará a la firma de auditoría, a la mayor brevedad posible, de cualquier imposibilidad de resolver la
cuestión, para que adopte las medidas adecuadas.
Las políticas y procedimientos establecidos por la firma de auditoría han de exigir al socio del encargo de
auditoría que identifique y evalúe la importancia de las amenazas a la independencia en diferentes
momentos. Esto es, cuando considera si aceptar o continuar un encargo de auditoría, en la planificación
de la auditoría, al formarse una opinión sobre las cuentas anuales auditadas, al considerar si aceptar o
conservar un contrato para proporcionar servicios distintos del de auditoría a un cliente de auditoría y
cuando le informan sobre la existencia de posibles amenazas.
Los ejemplos de medidas de salvaguarda a nivel de la firma de auditoría que se incluyen en la sección 7
siguiente, forman parte de las políticas y procedimientos del Sistema de Control de Calidad Interno de
las firmas de auditoría para proporcionarles una seguridad razonable respecto al cumplimiento de los
requerimientos de independencia.
La firma de auditoría ha de establecer como política que exija a todos los socios y empleados la revisión
de sus circunstancias personales específicas y que notifiquen a la firma cualquier amenaza a la
independencia que detecten. También se sugiere que se requerirá a los socios y empleados asignados a
un encargo a que den aviso al socio del encargo acerca de si, a su leal saber y entender, son
conocedores de alguna circunstancia que deba ser considerada a efectos del cumplimiento de las
normas de independencia y, en especial, la tenencia de intereses financieros, relaciones familiares o
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La firma de auditoría puede ver comprometida su independencia por circunstancias que concurran en las
personas o entidades relacionadas directamente con ella o pertenecientes a su red (artículos 17 y 18 del
TRLAC y su desarrollo reglamentario). En consecuencia, las personas o entidades relacionadas
directamente con la firma de auditoría o que formen parte de la red, estarán obligadas a ser
independientes de las entidades auditadas por las firmas de auditoría dentro de la red, con las
particularidades que se establecen en los artículos 17 y 18 del TRLAC y en los artículos 50 y 51 del RAC.
Respecto de las personas o entidades que pertenezcan a una red, se recomienda el establecimiento de
procedimientos específicos para comunicarse entre sí de manera continua y efectiva, y de esta forma
asegurarse el cumplimiento de los requerimientos de independencia.
Por ejemplo, al considerar si aceptar o no una propuesta para prestar un servicio distinto del de auditoría
a un cliente de auditoría o a sus entidades vinculadas (artículo 15 del TRLAC y 48 del RAC), dichos
procedimientos podrían requerir facilitar información al socio del encargo de auditoría de cuentas por
parte de otros socios de la firma o de las personas o entidades relacionadas directamente o que formen
parte de su red.
Por lo tanto, sería recomendable establecer canales de comunicación entre la firma de auditoría y las
personas o entidades relacionadas directamente o que formen parte de su red, de forma que se
establezcan obligaciones para quienes presten otros servicios distintos del de auditoría a una entidad.
Esas obligaciones podrían pasar por comprobar si la entidad es cliente de auditoría y, caso de serlo,
comunicárselo al socio del encargo de auditoría para obtener su aprobación o no antes de pasar a
aceptar o rechazar la prestación del servicio distinto del de auditoría. Asimismo, cuando la firma de
auditoría va a prestar un servicio de auditoría a una entidad, antes de la aceptación del encargo se
tendrá que comprobar si se ha prestado algún servicio distinto del de auditoría con anterioridad, si hay
una tenencia no permitida de intereses financieros u otra relación con la entidad a auditar que pudiera
poner en cuestión la independencia de la firma de auditoría.
También se recomienda que, en función del tamaño de la firma, se asigne un responsable de mantener
una base de datos que permita identificar el conjunto de entidades con respecto a las cuales se requiera
ser independiente y/o definir procedimientos para identificar este tipo de entidades. Todos los socios y
empleados deben tener la posibilidad de acceso para la consulta de dicha base de datos o de realizar los
procedimientos alternativos necesarios.
“Al menos una vez al año, la firma de auditoría obtendrá una confirmación escrita del cumplimiento de
sus políticas y procedimientos relativos a la independencia de todo el personal de la firma de auditoría
que deba ser independiente, de acuerdo con los requerimientos de ética aplicables.”
Por lo tanto, la firma de auditoría incluirá en sus políticas, la obtención de confirmaciones por escrito de
quienes, conforme a los requerimientos de independencia definidos en los artículos 12 a 20 del TRLAC y
su desarrollo reglamentario, deben ser independientes, manifestando que conocen y han cumplido con
las políticas y procedimientos de la firma sobre independencia. Se sugiere que este procedimiento anual
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vaya acompañado de una revisión periódica, con el fin de determinar si las políticas y procedimientos de
la firma de auditoría han sido actualizadas con los requerimientos establecidos por la normativa aplicable
en vigor.
“… 3. Una vez identificadas las amenazas de independencia de acuerdo con lo previsto en los
apartados anteriores, los auditores de cuentas y las sociedades de auditoría deberán evaluar su
importancia para determinar, por separado y en conjunto, el grado de riesgo en que pueda verse
comprometida su independencia.
La importancia de las amenazas depende de factores, cuantificables o no, tales como la condición,
cargo o influencia de las personas o entidades implicadas, la naturaleza del factor o circunstancia que
origina la amenaza, la concurrencia de otras circunstancias de las que puedan surgir otras amenazas, los
servicios y relaciones mantenidos con la entidad auditada y el contexto en que se realiza la auditoría de
cuentas.
Una amenaza se considerará significativa si, de acuerdo con los factores que concurran, por
separado y en conjunto, se incrementa el grado de riesgo hasta el punto de que resulte comprometida su
independencia.
En el supuesto de que el auditor de cuentas, una vez realizada la evaluación indicada anteriormente,
llegue a la conclusión de que la amenaza identificada no resulta significativa para su objetividad, no será
necesario que aplique las medidas de salvaguarda a que se refiere el artículo siguiente, sin perjuicio de
la obligación de documentar en sus papeles de trabajo los procedimientos y evaluaciones efectuadas a
este respecto.”
Es muy importante indicar como principio general dos aspectos que el RAC destaca en su artículo 44.3:
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1. si las decisiones tomadas por la entidad auditada tendrán un efecto significativo en los estados
financieros,
2. y en dicho caso, si los “resultados, juicios o criterios” emitidos por el auditor de cuentas pueden
tener un efecto significativo en las decisiones que pueda llegar a tomar la entidad auditada.
Por último, siguiendo con las cuestiones generales que establece el artículo 44.3 procede remarcar que
es necesario adoptar una visión global en la identificación y análisis de posibles amenazas que de forma
individual no serían significativas pero que en su agregado pudieran serlo.
El RAC, en su artículo 45, describe de la forma siguiente las cuestiones generales sobre medidas de
salvaguarda aplicables:
1. En aquellos casos en los que, de acuerdo con el artículo anterior, los auditores de cuentas y
sociedades de auditoría hayan identificado amenazas que consideren significativas para su objetividad,
deben establecer y aplicar las medidas de salvaguarda necesarias para eliminar o, en su caso, para
reducir a un grado aceptablemente bajo las citadas amenazas. A estos efectos, se tendrán en
consideración, asimismo, las medidas de salvaguarda que puedan venir proporcionadas por la estructura
de gestión y control de la entidad auditada.
En todo caso, las salvaguardas que se apliquen deberán guardar relación y proporción con la
naturaleza y el nivel de importancia asociados a la amenaza identificada.
A estos efectos, se entiende que se reduce a un grado aceptablemente bajo el riesgo de falta de
independencia en aquellos supuestos en los que, de acuerdo con las circunstancias y factores que
concurran en relación con la entidad auditada, el trabajo de auditoría en concreto así como la formación y
conocimientos requeridos sobre la materia, se pudiera concluir que el auditor de cuentas es capaz de
ejercer un juicio objetivo e imparcial sobre las cuestiones tratadas durante la realización del trabajo de
auditoría y que, por tanto, no resulta comprometida la independencia del auditor.
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Para aquellos servicios no considerados incompatibles por el artículo 13 del TRLAC y su desarrollo
reglamentario, y subsidiariamente por el Código del IESBA, siempre será posible establecer medidas de
salvaguarda que eliminen o reduzcan hasta un grado aceptablemente bajo las amenazas identificadas.
Resulta evidente tras la simple lectura que el citado artículo 45 del RAC solo habla de cuestiones
generales sobre las medidas de salvaguarda, pero no establece referencia concreta alguna sobre las
medidas de salvaguarda a aplicar, cuestión que la presente guía de actuación pretende abordar para
reducir la incertidumbre, y en consecuencia potencial inseguridad jurídica, que tendría la actuación del
auditor a la hora de aplicar medidas de salvaguarda, ante una cuestión tan sujeta a interpretación y
juicio profesional. En la sección 7 se recogen ejemplos de medidas de salvaguarda a aplicar en caso
de identificarse amenazas consideradas como significativas.
La naturaleza de las medidas de salvaguarda dependerá del tipo de amenaza al que estén relacionadas
y la importancia de las mismas.
Asimismo se establece la obligación de la revisión periódica del análisis realizado para revalidar la
vigencia de las conclusiones alcanzadas así como la efectividad de las medidas de salvaguarda a aplicar
identificadas.
Como no podía ser de otra manera, todos los procedimientos relacionados con la identificación y
evaluación de amenazas y aplicación de medidas de salvaguarda llevados a cabo desde el comienzo de
los trabajos de auditoría del ejercicio auditado (y cubriendo el correspondiente periodo de cómputo
temporal – artículo 14 del TRLAC-) hasta la emisión del informe, en caso de tratarse de primera auditoría
este periodo cubrirá desde el inicio del primer año anterior al ejercicio auditado hasta la emisión del
informe, tiene que formar parte de los papeles de trabajo del auditor en los términos descritos en el
artículo 45.3., Incluyendo las conclusiones alcanzadas:
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incorporarse a los papeles de trabajo correspondientes a dicho trabajo. Entre dicha documentación
deberá figurar la justificación y las conclusiones alcanzadas sobre la importancia de las amenazas a la
independencia detectadas y la consiguiente evaluación del grado de riesgo de falta de independencia.
Asimismo, deberá documentarse el detalle de las medidas de salvaguarda aplicadas para eliminar o, en
su caso, reducir el riesgo de independencia a un grado aceptablemente bajo.”
Es importante destacar que tanto un análisis insuficiente, o uno suficiente pero no documentado
adecuadamente en los papeles de trabajo de auditoría, supone un incumplimiento de los requisitos
establecidos en el artículo 12 de la TRLAC (ver Anexo II Plantilla para la documentación del Análisis de
amenazas-medidas de salvaguarda a la independencia del auditor de cuentas).
A continuación se exponen ejemplos de circunstancias que originan los diferentes tipos de amenazas
descritos en el TRLAC y RAC, junto con las medidas de salvaguarda más comunes que contribuyen a
reducir o a eliminar las citadas amenazas.
A efectos de un mejor entendimiento y aplicación práctica las medidas de salvaguarda, se han dividido
en los siguientes tipos:
INTERES PROPIO
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Rechazar entrar en una relación empresarial en caso que la misma sea significativa para la
entidad auditada o el auditor de cuentas.
Asegurarse y documentar que el honorario contingente no está vinculado a una partida
significativa de los estados financieros de la entidad auditada.
Rechazar regalos, atenciones, otros acuerdos financieros (por ejemplo préstamos) a precios
distintos de los de mercado por parte de la entidad auditada y que excedan un valor
simbólico
Apartar del equipo de trabajo de auditoría a personas de cuya participación se puedan
derivar incompatibilidades de acuerdo con el TRLAC o que supongan amenazas que no
puedan ser eliminadas o reducidas a un grado aceptablemente bajo.
AUTORREVISION
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ABOGACIA
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auditoría de cuentas.
Evaluación en términos de importancia relativa del impacto posible en los estados
financieros u otros documentos contables como resultado del servicio.
La prestación de servicios de abogacía simultáneamente para la entidad auditada, salvo que
dichos servicios se presten por personas jurídicas distintas y con consejos de administración
diferentes, y sin que puedan referirse a la resolución de litigios sobre cuestiones que puedan
tener una incidencia significativa, medida en términos de importancia relativa, en los estados
financieros correspondientes al período o ejercicio auditado.
Rechazar la prestación del servicio distinto del de auditoría.
Los procedimientos para ejecutar el servicio no entrañan un alto grado de subjetividad.
FAMILIARIDAD
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Apartar del equipo del encargo de auditoría a personas de cuya participación se puedan
derivar incompatibilidades de acuerdo con el TRLAC o que supongan amenazas que no
puedan ser eliminadas o reducidas a un grado aceptablemente bajo.
Asignación de diferentes equipos en la prestación de servicios distintos del de auditoría y
en la auditoría de cuentas.
En caso de no rotación obligatoria una vez transcurridos 7 años, realización de
procedimientos de control de calidad del trabajo de auditoría por profesionales ajenos al
equipo de auditoría.
No ser miembros de los comités creados por la entidad auditada en relación con un
proyecto donde se tomen las decisiones y no participar en los procesos deliberativos de los
mismos.
INTIMIDACIÓN
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Nota 1: La referencia al auditor o sociedad de auditoría ya incluye las posibles incompatibilidades derivadas de las
extensiones de los artículos 16, 17 y 18 del TRLAC. Así mismo, la referencia a la entidad auditada incluye la
extensión a sus entidades vinculadas según lo establecido en el artículo 15 del TRLAC.
Nota 2: Los ejemplos que se facilitan anteriormente no constituyen una lista cerrada o exhaustiva de posibles
amenazas/salvaguardas aplicables. Adicionalmente hay que tener en cuenta factores cualitativos y cuantitativos en
cuanto a la importancia de la amenaza identificada a la hora de establecer la cobertura proporcionada por las
medidas de salvaguarda en cada una de las circunstancias.
Esta Guía tiene como objetivo el servir como herramienta de apoyo a los auditores de cuentas y
sociedades de auditoría, particularmente las de pequeña y mediana dimensión, en la realización y
documentación del análisis de amenazas y medidas de salvaguarda que son requeridas para la
evaluación de su independencia por la normativa española. Sin embargo, la Guía es meramente
orientativa, por lo que la responsabilidad sobre las decisiones a tomar en relación con los asuntos
tratados en la misma es responsabilidad exclusiva de los auditores o sociedades de auditoría. A
estos efectos, debe considerarse que el alcance y documentación del análisis efectuado
dependerá de muchos factores, incluyendo el tamaño y naturaleza de la firma y sus características
operativas y las circunstancias concretas que haya que analizar.
Esta Guía y los Anexos adjuntos constituyen una unidad y no pueden considerarse de manera
separada. Por tanto, la correcta interpretación de los anexos sólo puede realizarse a partir de la
Guía que los acompaña.
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INCOMPATIBILIDADES Y AMENAZAS
ANEXO I
La correcta interpretación de este Anexo sólo puede realizarse a partir la “Guía de actuación sobre la aplicación del
esquema de amenazas y medidas de salvaguarda en la evaluación de la independencia del auditor de cuentas”, ya
que constituyen una unidad y no pueden considerarse de manera separada.
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1. Describir la situación
(Describir la relación financiera, económica, laboral, familiar, o de otra índole, incluidos servicios distintos
del de auditoría proporcionados o a proporcionar a la entidad auditada que pudieran generar una amenaza
a la independencia. Considerar las relaciones de familiares próximos y personas o entidades relacionadas
(incluye red) con la entidad auditada. Caso de ser un cliente de auditoría de cuentas potencial, considerar
el periodo de cómputo temporal establecido en el artículo 14 del TRLAC.)
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3. Si no es una causa de
incompatibilidad, Identificar las
posibles amenazas a la
independencia
(Si la situación analizada no es una causa de incompatibilidad,
Interés propio según el punto 2 anterior, identificar las posibles amenazas al
Autorrevisión cumplimiento del deber de independencia que, en su caso, se
hayan identificado. Caso de no identificar amenazas a la
Abogacía independencia, concluir al respecto.)
Familiaridad o confianza
Intimidación
Ver cómo se define cada tipo de
amenaza en la sección 3 de la Guía de
actuación sobre la aplicación del
esquema de amenazas y medidas de
salvaguarda en la evaluación de la
independencia del auditor de cuentas.
4. Evaluar la importancia de
las amenazas identificadas
(Para cada amenaza a la independencia identificada en el punto 3
Evaluar, en su caso, la importancia de anterior, documentar las evaluaciones realizadas y las
las amenazas a la independencia conclusiones alcanzadas respecto a la importancia de las
identificadas en el punto 3 anterior. amenazas identificadas, tanto si son significativas como si no lo
La importancia de las amenazas son.)
depende de:
la condición, cargo o influencia de
las personas o entidades implicadas,
la naturaleza del factor o
circunstancia que origina la amenaza,
la concurrencia de otras
circunstancias de las que puedan
surgir otras amenazas,
los servicios y relaciones
mantenidos con la entidad auditada y
el contexto en que se realiza la
auditoría de cuentas.
5. Medidas de salvaguarda a
aplicar
(Para cada amenaza identificada como significativa en el punto 4
Si se han identificado amenazas a la anterior, documentar las medidas de salvaguarda a aplicar y las
independencia que se consideran conclusiones sobre si eliminan las amenazas o, en su caso,
significativas, se deben establecer y reducen a un grado aceptablemente bajo el riesgo de falta de
aplicar las medidas de salvaguarda independencia.)
necesarias para eliminar las amenazas
o, en su caso, para reducir a un grado
aceptablemente bajo el riesgo de falta
de independencia.
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6. Conclusión final
Abstenerse de seguir o establecer la (Concluir, en base al análisis anterior, sobre el grado de riesgo de
relación con el cliente de auditoría, falta de independencia y, por lo tanto, si la independencia del
aceptar o no al potencial cliente de auditor resulta o no comprometida (artículo 45 del RAC).)
auditoría o el auditor debe abstenerse
de auditar las cuentas anuales al
cliente de auditoría existente, caso de
que:
Estamos ante una causa de incompatibilidad absoluta (ver
punto 2 anterior) y, por lo tanto, la independencia del auditor
podría resultar comprometida, por lo que se ha decidido no entrar
- estemos ante una causa de
en la situación para poder continuar con el encargo de auditoría.
incompatibilidad (según el punto 2
anterior), o
Estamos ante una causa de incompatibilidad absoluta (ver
punto 2 anterior) y, por lo tanto, la independencia del auditor se
- las medidas de salvaguarda ha visto comprometida, por lo que se procederá a rechazar el
aplicadas no eliminen las encargo de auditoría de acuerdo con el artículo 7.2a del RAC.
amenazas a la independencia
significativas identificadas, ni Según se muestra en el punto 2 esta situación no constituye
reduzcan a un grado una causa de incompatibilidad absoluta, pero en los puntos 4 y 5
aceptablemente bajo el riesgo de anteriores, se han identificado amenazas significativas y no se
falta de independencia y que, por han podido aplicar medidas de salvaguarda que las eliminen o
lo tanto, resulta comprometida la que reduzcan el riesgo de falta de independencia a un grado
independencia del auditor. aceptablemente bajo y, por lo tanto, la independencia del auditor
resulta comprometida.
La correcta interpretación de este Anexo sólo puede realizarse a partir la “Guía de actuación sobre la
aplicación del esquema de amenazas y medidas de salvaguarda en la evaluación de la independencia del
auditor de cuentas”, ya que constituyen una unidad y no pueden considerarse de manera separada.
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ICJCE
Guía de Actuación 37 – Diciembre 2014