del Código Tributario Ficha Técnica 2.1. Omisión de ventas Cuando el contribuyente realizara junto En el caso de ventas o ingresos omitidos, con operaciones gravadas, operaciones Autor : C.P.C. Josué Alfredo Bernal Rojas se imputarán como ventas o ingresos exoneradas y/o inafectas con el IGV o Título : Aplicaciones prácticas sobre presunción de omitidos al resto de meses del ejercicio ISC, se presumirá que ha realizado ope- ventas o ingresos según el artículo 67°-A y en que no se encontraron las omisiones, raciones gravadas 68° del Código Tributario un importe equivalente al promedio que Cuando el contribuyente realizara opera- Fuente : Actualidad Empresarial, Nº 202 - Primera resulte de ralacionar las ventas o ingresos ciones de exportación, se presumirá que Quincena de Marzo 2010 que correspondan a los cuatro meses se han realizado operaciones internas de mayor omisión hallada entre cuatro gravadas. sin perjuicio de acotar las omisiones halladas. En ningun caso las omisiones 3.2. Para efectos del Impuesto a la halladas podrán ser inferiores al importe Renta 1. Introducción del promedio obtenido anteriormente. Como ya se ha visto anteriormente, en Las ventas o ingresos determinados se la edición de la primera quincena de 2.2. Omisión de compras considerarán renta neta de tercera ca- febrero de 2010 la Administración Tri- tegoría del ejercicio a que corresponda Cuando se trate de compras omitidas, y no procede la deducción del costo butaria puede realizar fiscalización sobre se imputarán como ventas o ingresos computable, salvo en el caso de compras base presunta, ello si el deudor tributario en los meses en los cuales se hallaron no registradas o no declaradas. ha incurido en las causales que motivan las omisiones, el monto que resulte dicha fiscalización establecidos en el El artículo 65°-A del Código Tributario de adicionar a las compras halladas artículo 64° del Código Tributario. establece que en el caso de deudores el margen de utilidad bruta. Dicho En esta oportunidad se tratará las pre- margen se obtendrá de la comparación tributarios que perciban rentas de sunciones de ventas o ingresos en caso de la información que arroja la última primera y/o segunda y/o cuarta y/o de omisos y la presunción de ingresos Declaración Jurada Anual del Impuesto quinta categoría y a su vez perciban omitidos por ventas, servicios u ope- a la Renta del último ejercicio gravable rentas netas de fuente extranjera, los racones gravadas, por diferencia entre que hubiera sido materia de presenta- ingresos determinados formarán parte los montos registrados o declarados por ción del contribuyente o la obtenida de de la renta neta global; sin embargo, el contribuyente y los estimados por la las declaraciones juradas anuales del es necesaria la modificación de dicho Administración Tributaria por control Impuesto a la Renta de otros negocios artículo en vista que a partir del ejerci- directo. de giro y/o actividad similar del último cio 2009 los deudores tributarios que ejercicio gravable vencido. perciban las rentas mencionadas ya 2. Presunción de ventas o ingre- no determinan renta neta globlal, sino Cuando el contribuyente fuera omiso a sos en caso de omisos que determinan rentas netas de capital, la presentación de la Declaración Jurada rentas netas de trabajo y renta neta de Esta presunción se aplica cuando la Anual del Impuesto a la Renta, el monto fuente extranjera. Administración Tributaria compruebe que se adicionará será el porcentaje de con información obtenida de terceros o utilidad bruta promedio obtenido de En el caso de los deudores tributarios del propio contribuyente, que habiendo las declaraciones juradas anuales que que perciban la rentas mencionadas realizado operaciones gravadas,el contri- corresponda a empresas o negocios de anteriormente y a su vez perciban rentas buyente está omiso a la presentación de giro y/o actividad similar. de tercera categoría, las ventas o ingre- las declaraciones juradas por los períodos sos determinados se considerarán como En ningún caso las ventas omitidas tributarios en que se realizaron dichas renta neta de la tercera categoría. podrán ser inferiores al importe del operaciones, o presenta las declaraciones promedio que resulte de relacionar las En el caso de deudores tributarios que pero consigna como base imponible de ventas determinadas que correspondan explotan juegos de máquinas traga- ventas, ingresos o compras afectos el a los cuatro meses de mayor omisión monedas, los ingresos determinados monto “cero” o no consigna cifra, en hallada entre cuatro. se considerarán como renta neta de la dicho caso se presumirá la existencia tercera categoría. de ventas o ingresos gravados, cuando adicionalmente se constate que: 3. Efectos de la aplicación de la En el caso del Régimen Especial del presunción Impuesto a la Renta, las ventas o ingre- a. El deudor tributario no se encuentre sos determinados se imputarán para la inscrito en los registros de la Admi- 3.1. Para efectos del IGV e ISC determinación del Impuesto a la Renta, nistración Tributaria; o La omisión de las ventas no da derecho el Impuesto General a las Ventas e Im- b. El deudor tributario está inscrito en a crédito fiscal alguno. puesto Selectivo al Consumo, cuando los registros de la Administración corresponda, como ventas o ingresos Cuando el contribuyente realizara exclu- Tributaria, pero no exhibe y/o no omitidos en cada uno de los meses com- sivamente operaciones exoneradas y/o presenta su registro de ventas y/o prendidos en el requerimiento. inafectas con el IGV o ISC no se compu- compras. tarán efectos en dichos impuestos. Para los sujetos del Nuevo Régimen Úni-
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I Actualidad y Aplicación Práctica co Simplificado se aplicarán las normas 2. Determinamos el promedio de los que regulan dicho régimen1. 4 meses de mayor omisión Caso N° 2 3.3. Para efectos del Impuesto a los S/. 205,000 ÷ 4 = S/. 51,250 Juegos de Casino y Máquinas Tra- gamonedas La empresa Comercio Latino EIRL duran- te el ejercicio 2009 no ha presentado las En caso del Impuesto a los Juegos de Dicho promedio se imputa como venta al declaraciones mensuales ni la declaración Casino y Máquinas Tragamonedas, los in- resto de meses en que no se encontraron anual del Impuesto a la Renta de dicho gresos determinados sobre base presunta las omisiones: año, la Sunat por información de ope- constituyen el ingreso neto mensual. Pero debemos tener en cuenta que raciones con terceros ha determinado en ningún caso las omisiones halladas que no ha hecho ventas gravadas con el 3.4. Aplicaciones prácticas podrán ser inferiores al importe del IGV y el Impuesto a la Renta, y por otro promedio obtenido. Por lo tanto, las lado no ha exhibido el registro de Ventas omisiones de enero, marzo, setiembre requerido para el proceso de fiscalización y octubre serán de S/. 51,250. Por el del mencionado ejercicio. Caso N° 1 resto de meses también se considera el La omisiones determinadas se han detec- importe omitido de S/. 51,250. tado en los siguientes meses: La empresa Comercio Latino EIRL durante 3. Determinamos las ventas omitidas el ejercicio 2009 no ha presentado las Ventas No Mes Declaradas declaraciones mensuales ni la declaración Base Impo. S/. anual del Impuesto a la Renta de dicho Mes omitida año, la Sunat por información de opera- S/. Enero 20,000 ciones con terceros ha determinado que Febrero 42,000 Enero 51,250 ha hecho ventas gravadas con el IGV y el Marzo 63,000 Febrero 51,250 Impuesto a la Renta, y por otro lado no Abril 52,000 Marzo 51,250 ha exhibido el registro de Ventas reque- Mayo 37,000 Abril 51,250 rido para el proceso de fiscalización del Junio 48,000 Mayo 63,000 mencionado ejercicio. Junio 52,000 La omisiones determinadas se han detec- Julio 51,250 Se pide determinar las ventas omitidas, tado en los siguientes meses: Agosto 51,250 el IGV y el Impuesto a la Renta que co- Setiembre 51,250 rresponde pagar por dichas omisiones, Ventas No Octubre 51,250 sabiendo que la empresa mencionada se Mes Declaradas Noviembre 51,250 encuentra en el Régimen General y sus S/. Diciembre 51,250 operaciones se encuentran gravadas con Enero 20,000 el IGV y el Impuesto a la Renta. Marzo 42,000 4. Determinamos el IGV omitido Solución Mayo 63,000 Junio 52,000 Base IGV 1. Determinamos los cuatro meses de Mes Setiembre 37,000 Imp. S/. S/. mayor omisión Octubre 48,000 Enero 51,250 9,737.50 Omis. Base Febrero 51,250 9,737.50 Mes Imponible Marzo 51,250 9,737.50 S/. Se pide determinar las ventas omitidas, Abril 51,250 9,737.50 el IGV y el Impuesto a la Renta que co- Mayo 63,000 11,970.00 Marzo 63,000 rresponde pagar por dichas omisiones, Junio 52,000 9,880.00 Abril 52,000 sabiendo que la empresa mencionada se Julio 51,250 9,737.50 Junio 48,000 encuentra en el Régimen General y sus Agosto 51,250 9,737.50 Febrero 42,000 operaciones se encuentran gravadas con Setiembre 51,250 9,737.50 Total S/. 205,000 el IGV y el Impuesto a la Renta. Octubre 51,250 9,737.50 Noviembre 51,250 9,737.50 Solución Diciembre 51,250 9,737.50 2. Determinamos el promedio de los 4 meses de mayor omisión 1. Determinamos los cuatro meses de Total S/. 627,500 119,225.00 mayor omisión 5. Impuesto a la Renta por ingresos S/. 205,000 ÷ 4 = S/. 51,250 Omis. Base omitidos Mes Imponible S/. Dicho promedio se imputa como venta al S/. 627,500 x 30% = S/. 188,250 resto de meses en que no se encontraron Mayo 63,000 las omisiones: Junio 52,000 La empresa deberá pagar los tributos Pero debemos tener en cuenta que en nin- Octubre 48,000 omitidos con los respectivos intereses gún caso las omisiones halladas podrán Marzo 42,000 moratorios y también las multas por no ser inferiores al importe del promedio presentar las declaraciones con los inte- obtenido. Por lo tanto, las omisiones de Total S/. 205,000 reses moratorios respectivos. enero, febrero, mayo y junio serán de
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Área Tributaria I S/. 51,250. De julio a diciembre tam- dicho año, la Sunat por información de 3. Determinamos las ventas omitidas bién se considera el importe omitido de operaciones con terceros ha determina- para el resto de meses S/. 51,250. do que no ha hecho ventas exoneradas y gravadas en el IGV e Impuesto a la Base Impo. 3. Determinamos las ventas omitidas Renta, y por otro lado no ha exhibido Mes omitida para el resto de meses S/. el registro de Ventas requerido para el proceso de fiscalización del mencionado Enero 57,850 Base Impo. ejercicio. Febrero 57,850 Mes omitida Marzo 70,500 S/. La omisiones determinadas se han detec- Abril 58,600 tado en los siguientes meses: Enero 51,250 Mayo 57,850 Febrero 51,250 Junio 57,850 Marzo 63,000 Operac. Julio 57,850 Operaci. Abril 52,000 no Total Agosto 57,850 Mes Grav. Mayo 51,250 Grav. IGV S/. Setiembre 57,850 S/. S/. Octubre 57,850 Junio 51,250 Julio 51,250 Noviembre 57,850 Enero 20,000 8,000 28,000 Diciembre 57,850 Agosto 51,250 Febrero 42,000 4,800 46,800 Setiembre 51,250 Marzo 63,000 7,500 70,500 Octubre 51,250 4. Determinamos el IGV omitido Abril 52,000 6,600 58,600 Noviembre 51,250 Diciembre 51,250 Mayo 37,000 6,800 43,800 Tener en cuenta que se presume que Junio 48,000 7,500 55,500 todas las operaciones son gravadas con IGV aunque haya operaciones exoneradas 4. Determinamos el IGV omitido omitidas. Se pide determinar las ventas omiti- das, el IGV y el Impuesto a la Renta Base IGV Base IGV Mes Mes Imp. S/. S/. que corresponde pagar por dichas Imp. S/. S/. omisiones, sabiendo que la empresa Enero 57,850 10,991.50 Enero 51,250 9,737.50 mencionada se encuentra en el Régi- Febrero 57,850 10,991.50 Febrero 51,250 9,737.50 men Especial del Impuesto a la Renta Marzo 70,500 13,395.00 Marzo 63,000 11,970.00 y realiza operaciones exoneradas y Abril 58,600 11,134.00 Abril 52,000 9,880.00 gravadas con el IGV. Mayo 57,850 10,991.50 Mayo 51,250 9,737.50 Solución Junio 57,850 10,991.50 Junio 51,250 9,737.50 Julio 57,850 10,991.50 Julio 51,250 9,737.50 1. Determinamos los cuatro meses de Agosto 57,850 10,991.50 Agosto 51,250 9,737.50 mayor omisión Setiembre 57,850 10,991.50 Setiembre 51,250 9,737.50 Octubre 57,850 10,991.50 Octubre 51,250 9,737.50 Noviembre 57,850 10,991.50 Omis. Base Diciembre 57,850 10,991.50 Noviembre 51,250 9,737.50 Mes Imponible Diciembre 51,250 9,737.50 S/. Total S/. 707,600 134,444.00
Total S/. 627,500 119,225.00 Marzo 70,500
Abril 58,600 5. Impuesto a la Renta por ingresos Junio 55,500 omitidos 5. Impuesto a la Renta por ingresos Febrero 46,800 omitidos Base 1.5% Mes Total S/. 231,400 Imp. S/. I.R
S/. 627,500 x 30% = S/. 188,250 Enero 57,850 867.75
Febrero 57,850 867.75 2. Determinamos el promedio de los Marzo 70,500 1,057.50 La empresa deberá pagar los tributos 4 meses de mayor omisión Abril 58,600 879.00 omitidos con los respectivos intereses Mayo 57,850 867.75 moratorios y también las multas por no S/. 231,400 ÷ 4 = S/. 57,850 Junio 57,850 867.75 presentar sus declaraciones con los inte- reses moratorios respectivos. Julio 57,850 867.75 Agosto 57,850 867.75 Dicho promedio se imputa como venta al Setiembre 57,850 867.75 resto de meses en que no se encontraron Octubre 57,850 867.75 las omisiones: Noviembre 57,850 867.75 Pero debemos tener en cuenta que en nin- Diciembre 57,850 867.75 Caso N° 3 gún caso las omisiones halladas podrán ser inferiores al importe del promedio obtenido. Por lo tanto, las omisiones de La empresa deberá pagar los tributos La empresa Comercial Paz EIRL durante enero, febrero, mayo y junio serán de omitidos con los respectivos intereses el ejercicio 2009 no ha presentado las S/. 57,850. De julio a diciembre tam- moratorios y también las multas por no declaraciones mensuales ni la Declara- bién se considera el importe omitido de presentar sus declaraciones con los inte- ción Anual del Impuesto a la Renta de S/. 57,850. reses moratorios.
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I Actualidad y Aplicación Práctica 3. Determinamos el promedio de los 4 meses de mayor omisión
Caso N° 4 138,000 ÷ 4 = 34,500
La empresa Comercio Latino EIRL durante
el ejercicio 2009 no ha presentado las 4. Comparamos la omisión total con el importe mínimo declaraciones mensuales ni la declaración anual del Impuesto a la Renta de dicho % utilidad Importe Omisión Omisión de Omisión Mes bruta Mínimo de definitiva año, la Sunat por información de opera- compras 22% Presunta omisión ciones con terceros ha determinado que durante el mencionado año ha realizado Enero 26,000 5,720 31,720 34,500 34,500 compras en el mencionado año, y por Marzo 31,000 6,820 37,820 34,500 37,820 otro lado no ha exhibido el registro de Junio 48,000 10,560 58,560 34,500 58,560 Compras requerido para el proceso de Julio 25,000 5,500 30,500 34,500 34,500 fiscalización del mencionado ejercicio. Setiembre 32,000 7,040 39,040 34,500 39,040 La omisiones determinadas se han detec- Noviembre 27,000 5,940 32,940 34,500 34,500 tado en los siguientes meses: Total S/. 189,000 230,580 238,920 Compras No Mes Declaradas S/. 5. Determinamos el IGV omitido ventas, servicios u operaciones presuntas de ese mes. Enero 26,000 Ventas Marzo 31,000 Mes IGV Se entiende por día comercial a aquel Omitidas Junio 48,000 horario de actividades que mantiene Julio 25,000 Enero 34,500 6,555 la persona o empresa para realizar las Setiembre 32,000 Noviembre 27,000 Marzo 37,820 7,186 actividades propias de su negocio aun Mayo 58,560 11,126 cuando la misma comprenda uno o más Junio 34,500 6,555 días naturales; es decir, se considerará Se pide determinar las ventas omitidas, Setiembre 39,040 7,418 un día comercial cuando la actividad del el IGV y el Impuesto a la Renta que co- Noviembre 34,500 6,555 negocio, por ejemplo, comience a las rresponde pagar por dichas omisiones, 10.00 a.m. y finalice a las 02.00 a.m. del Total S/. 238,920 45,395 sabiendo que la empresa mencionada se día siguiente. encuentra en el Régimen General y sus operaciones se encuentran gravadas con La Administración no podrá señalar como 6. Determinamos el Impuesto a la el IGV y el Impuesto a la Renta. días alternados, el mismo día en cada Renta Omitido semana durante un mes, salvo en el caso El margen de utilidad bruta de la empresa de contribuyentes que desarrollen sus es de 22%, según Declaración Jurada Ventas omitidas 238,920 actividades en menos de cinco días a la Anual del Impuesto a la Renta del ejer- (-) Costo de compras no registradas -189,000 semana, quedando facultada la Admnis- cicio 2008. ———— tración Tributaria a señalar los días a con- Renta imponible 49,920 Se pide determinar el importe de los IR 30% 14,976 trolar entre los días que el contribuyente tributos omitidos. desarrolle sus actividades. Solución La empresa deberá pagar los tributos Si el mencionado control se efectuara en respectivos con intereses moratorios no menos de cuatro meses alternados 1. Determinamos la omisión total previa rectificación de sus declaraciones de un mismo año gravable, el promedio juradas y también las multas por no mensual de sus ingresos por ventas, % utilid. Omisión presentar declaraciones con los intereses servicios u operaciones se considerará Mes Omisión bruta Total 22% moratorios. suficientemente representativo y podrá aplicarse a los demás meses no controla- Enero 26,000 5,720 31,720 dos del mismo año. Marzo 31,000 6,820 37,820 4. Presunción ingresos omiti- Junio 48,000 10,560 58,560 dos por ventas, servicios u 4.1. Omisos a la inscripción ante la Julio 25,000 5,500 30,500 operaciones gravadas, por Administración Tributaria Setiembre 32,000 7,040 39,040 diferencia entre los montos Si el deudor tributario no se encuentra Noviembre 27,000 5,940 32,940 registrados o declarados por el inscrito ante la Administración Tributaria, Total S/. 189,000 41,580 230,580 contribuyente y los estimados el promedio mensual de sus ingresos por por la Administración Tributa- ventas, servicios u operaciones obtenidos 2. Determinamos los 4 meses de ria por control directo mediante control en no menos de dos mayor omisión En esta presunción el resultado de pro- meses alternados de un mismo ejercicio mediar el total de ingresos por ventas, gravable se considerará suficientemente Compras No representativo y podrá aplicarse a los Mes Declaradas S/. prestación de servicios u operaciones de cualquier naturaleza controlados por la demás meses no controlados del mismo Junio 48,000 Administración Tributaria, en no menos año. Setiembre 32,000 de cinco días comerciales continuos o Marzo 31,000 alternados de un mismo mes, multipli- 4.2. Contribuyentes con ingresos gra- Noviembre 27,000 cado por el total de días comerciales del vados, exonerados e inafectos Total S/. 138,000 mismo, representará el ingreso total por Si el contribuyente tiene ingresos gra-
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Área Tributaria I vados y/o exonerados y/o inafectos, 2. Determinamos el promedio de in- Este contribuyente declaró como ventas se deberá discriminar los ingresos de- gresos diarios del mes de abril de 2010 el monto de terminados por tales conceptos a fin S/. 48,500; se sabe que el negocio no de establecer la proporcionalidad que atiende los días lunes de la semana y se servirá de base para estimar los ingresos S/. 13,950 ÷ 6 = S/. 2,325 encuentra en el régimen general. gravados. Se pide determinar el ingreso presunto y 3. Determinamos los ingresos pre- los tributos omitidos. 4.3. Estacionalidad de los ingresos En la proyección de los ingresos anuales suntos del mes de abril de 2010 Solución deberá considerarse la estacionalidad de los mismos. 1. Determinamos el total de ingresos S/. 2,325 x 26 días = S/. 60,450 en los días controlados 4.4. Efectos en los pagos a cuenta del Impuesto a la renta de tercera Días Ventas categoría 4. Determinamos el ingreso omitido La aplicación de cualquiera de las presun- del mes de febrero Martes 6 2,300 ciones no tiene efectos sobre la determi- Domingo 11 2,600 nación de los pagos a cuenta del Impuesto Ingreso declarado 45,300 Viernes 16 2,800 a la Renta de Tercera Categoría. Ingreso presunto 60,450 Miércoles 21 2,500 ———— Omisión 15,150 Sábado 24 3,000 4.5. Aplicaciones prácticas Jueves 29 2,900
Total S/. 16,100
5. Determinanos la omisión de IGV Caso N° 1 2. Determinamos el promedio de S/. 15,150 x 19% = S/. 2,878.50 ingresos diarios En el mes de abril de 2010 la empresa Golden Fast EIRL, dedicada a la actividad La empresa deberá rectificar la declara- ción mensual y pagar el tributo omitido S/. 16,100 ÷ 6 = S/. 2,683.33 de restaurante, ha sido fiscalizada por la Sunat por medio de la aplicación del más los intereses moratorios y la multa control directo, dicho control se realizó por declarar cifras o datos falsos con la 3. Determinamos los ingresos pre- los días siguientes: mora respectiva. suntos del mes de febrero de 2010 6. Determinamos la omisión del Días Ventas pago a cuenta del Impuesto a la Renta S/. 2,683.33 x 26 días= Martes 6 2,500 S/. 69,766.67 La aplicación de las presunciones no tie- Domingo 11 2,200 ne efectos para la determinación de los Viernes 16 2,350 pagos a cuenta del Impuesto a la Renta Miércoles 21 2,100 4. Determinamos el ingreso omitido de tercera categoría. Sábado 24 2,300 del mes de febrero Jueves 29 2,500 Pero vía Declaración Jurada Anual del Impuesto a la Renta deberá adicionar el monto omitido. Ingreso declarado 48,500 Ingreso presunto 69,767 Este contribuyente declaró como ventas ———— Omisión 21,267 del mes de abril de 2010 el monto de S/. 45,300; se sabe que el negocio no atiende los días lunes de la semana. Caso N° 2 5. Determinanos la omisión de IGV Se pide determinar el ingreso presunto y los tributos omitidos. En el mes de abril de 2010 la empresa S/. 21,267 x 19% = S/. 4,041 Solución Rissoto Fast EIRL, dedicada a la actividad de restaurante, ha sido fiscalizada por 1. Determinamos el total de ingresos la Sunat por medio de la aplicación del 6. Determinamos la omisión del pago en los días controlados control directo, dicho control se realizó del Impuesto a la Renta Régimen Especial los días siguientes: Días Ventas
Días Ventas S/. 21,267 x 1.5% = S/. 319
Martes 6 2,500 Domingo 11 2,200 Martes 6 2,300 Viernes 16 2,350 Domingo 11 2,600 La empresa deberá rectificar la de- Miércoles 21 2,100 Viernes 16 2,800 claración mensual de febrero 2010, Sábado 24 2,300 Miércoles 21 2,500 pagar los tributos omitidos con los Jueves 29 2,500 Sábado 24 3,000 intereses moratorios y las multas por Jueves 29 2,900 declarar cifras o datos falsos con la Total S/. 13,950 mora respectiva.
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