Reconsideración, reclamo y apelación

Índice
I. Procedimiento Contencioso Tributario ....................................................................................................... 3
1. Definición ................................................................................................................................................. 4
2. Medios probatorios, carga de la prueba y plazo probatorio ................................................................... 4
2.1. Alcances del derecho a probar ............................................................................................................. 4
2.2. Medios probatorios que se admiten en el procedimiento contencioso administrativo ................. 5
2.3. Plazo para ofrecer y actuar las pruebas .......................................................................................... 9
2.4. Vencimiento del plazo probatorio ................................................................................................. 10
2.5. Pruebas de Oficio........................................................................................................................... 11
2.6. Medios probatorios extemporáneos ............................................................................................. 11
3. Facultad de reexamen ........................................................................................................................... 15
4. Desistimiento ......................................................................................................................................... 16
4.1. Definición ............................................................................................................................................ 16
4.2. Características del desistimiento ................................................................................................... 17
4.3. Oportunidad para presentar el desistimiento ............................................................................... 18
II. Recurso de Reclamación............................................................................................................................ 18
1. Definición ............................................................................................................................................... 18
2. Sujetos ................................................................................................................................................... 19
3. Actos reclamables.................................................................................................................................. 20
3.1 Resolución de determinación: ............................................................................................................. 20
3.2. Resolución de Multa ........................................................................................................................... 21
4. Actos no reclamables ............................................................................................................................ 26
5. Requisito del pago previo para interponer reclamaciones ................................................................... 28
6. Requisitos de admisibilidad del recurso de reclamación ...................................................................... 29
7. Subsanación de requisitos de admisibilidad ......................................................................................... 33
8. Plazo para resolver reclamaciones ........................................................................................................ 33
III. RECURSO DE APELACIÓN .............................................................................................................................. 36
1. Definición ............................................................................................................................................... 36
2. Resolución ficta denegatoria que desestima la reclamación ................................................................ 36
3. Presentación del recurso de apelación ................................................................................................. 36
4. Requisitos de admisibilidad de la apelación .......................................................................................... 37
5. Subsanación de requisitos de admisibilidad ......................................................................................... 40
6. Plazo para resolver la apelación ............................................................................................................ 40
III. RECURSO DE RECONSIDERACIÓN .......................................................................................................... 42
1. Definición ............................................................................................................................................... 42
2. Fundamento .......................................................................................................................................... 42
3. Características ....................................................................................................................................... 42
4. Requisitos del recurso de reconsideración............................................................................................ 43
5. Plazo de interposición del recurso de reconsideración ......................................................................... 44
6. Plazo en que resuelve ............................................................................................................................ 44
 Reconsideración, reclamo y apelación

I. Procedimiento Contencioso Tributario

Antes de arribar a una definición es necesario conocer la diferencia entre proceso y procedimiento
administrativo. Al respecto, Jorge Danós Ordoñez señala que el concepto de procedimiento
administrativo se refiere a las actuaciones que se realicen en la órbita administrativa, en la cual es
la propia Administración –que actúa como parte y órgano de decisión de la controversia- quien dicta
la correspondiente resolución, que por carecer de fuerza de verdad legal puede ser impugnada por
los interesados ante el Poder Judicial, mientras que el concepto “proceso administrativo” o
“contencioso-administrativo” ostenta un auténtico carácter jurisdiccional, por ser realizado ante una
autoridad imparcial e independiente perteneciente a otro poder del Estado, cuyas decisiones tienen
fuerza de verdad legal (cosa juzgada)”

Teniendo en cuenta lo expuesto, se concluye que los recursos de reclamación y apelación

interpuestos ante la Administración Tributaria y el Tribunal Fiscal, respectivamente, se enmarcan
dentro de las etapas del procedimiento contencioso-tributario, tal y como lo señala el artículo 124
del Código Tributario1.

Cuando este artículo prevé en su segundo párrafo que: “Cuando la resolución sobre las
reclamaciones haya sido emitida por órgano sometido a jerarquía, los reclamantes deberán apelar
ante el superior jerárquico antes de recurrir al Tribunal Fiscal”, se refiere a aquéllos casos
regulados por normas específicas, como por ejemplo, los recursos de reclamación seguidos contra
las municipalidades. Al respecto, se tiene que la anterior Ley Orgánica de Municipalidades
aprobada mediante Ley N° 27972, señalaba que contra la resolución emitida por el alcalde distrital
debía interponerse el recurso correspondiente ante el alcalde provincial y luego ante el Tribunal
Fiscal. Esto fue materia pronunciamiento por este órgano colegiado, quien mediante jurisprudencia
de observancia obligatoria, estableció lo siguiente:

“Desde la entrada en vigencia de la Ley Orgánica de Municipalidades, Ley N° 27972, el

Tribunal Fiscal es el órgano competente para conocer las apelaciones formuladas contra
las resoluciones emitidas por las municipalidades distritales dentro del procedimiento
contencioso, toda vez que dicha norma suprimió el texto del artículo 9 de la Ley Orgánica
de Municipalidades N° 23853.

1
De acuerdo al artículo 124 del Código Tributario, son etapas del procedimiento contencioso tributario:
a) La reclamación ante la Administración Tributaria.
b) La apelación ante el Tribunal Fiscal.
 Las apelaciones formuladas contra resoluciones emitidas por las municipalidades
distritales dentro de un procedimiento contencioso y que se encontrasen en trámite a la
fecha de entrada en vigencia de la Ley Orgánica e Municipalidades, Ley N° 27972, deben
ser resueltas por las municipalidades provinciales”.

1. Definición

De lo antes expuesto, podemos concluir que el procedimiento contencioso tributario es el conjunto

de actos dictados por la Administración Tributaria para resolver una controversia de carácter
administrativo-tributario con el deudor tributario, quien en virtud a una actuación de aquélla
considera que su derecho o interés ha sido lesionado por lo que interpone un recurso de
reclamación yo apelación.

En virtud a la Norma IX del Título Preliminar del Código Tributario, la cual señala que: “En lo no
previsto por este Código o en otras normas tributarias podrán aplicarse normas distintas a las
tributarias siempre que no se les opongan ni las desnaturalicen. Supletoriamente se aplicarán los
Principios del Derecho Tributario, o en su defecto, los Principios del Derecho Administrativo y los
Principios Generales del Derecho”, y de la Norma II del mencionado Título Preliminar, es que se
aplica supletoriamente los principios del derecho administrativo como es el principio de legalidad,
debido procedimiento, impulso de oficio, formalismo, verdad material, entre otros, señalados en el
artículo IV de la Ley N° 27444.

2. Medios probatorios, carga de la prueba y plazo probatorio

2.1. Alcances del derecho a probar

El derecho a la probar es un derecho fundamental que consiste en una manifestación del derecho a
la tutela jurisdiccional efectiva y al debido proceso mediante el cual toda persona que se encuentre
dentro de un procedimiento, sea de carácter administrativo o judicial, puede presentar los medios
probatorios que resulten necesarios para acreditar su pretensión con la finalidad que sean
valorados y produzcan certeza en el juzgador. En materia administrativa está directamente
relacionado con el principio de verdad material.

Este derecho se rige por varios principios como son el principio de preclusión, unidad, inmediación,
utilidad, licitud, entre otros, los cuales se aplican para la admisión, actuación o valoración de los
medios probatorios, seg{un corresponda, por lo tanto, no tiene carácter absoluto.
Existen determinados hechos que no son materia de actuación probatoria de acuerdo al artículo
166 de la Ley del Procedimiento Administrativo General, Ley N° 27444, norma que resulta aplicable
al procedimiento contencioso tributario, de acuerdo a la Normas II y IX del Título Preliminar del
Código Tributario:

 Hechos notorios o públicos, respecto a hechos alegados por las partes cuya prueba consta
en los archivos de la entidad. Como por ejemplo, las declaraciones juradas presentadas por
los administrados de manera virtual o escrita.

 Hechos sobre los que se haya comprobado con ocasión del ejercicio de sus funciones.
Cabe precisar que esto no impide que el administrado cuestione las conclusiones erróneas
de la Administración Tributaria en base a las cuales afirma que el hecho está comprobado.
Por ello, no basta con la sola alegación de los hechos sino con la presentación de
documentos y demás pruebas que se admiten en un procedimiento contencioso tributario
para que quede desvirtuado en parte o totalmente el hecho que la Administración Tributaria
sostiene que está probado.

 Hechos sujetos a la presunción de veracidad, sin perjuicio de su fiscalización posterior. En

virtud al principio de veracidad, se presume que los hechos argumentados por las partes
son verdaderos por lo que la Administración Tributaria debe sujetarse a tales hechos, salvo
que ocurran determinadas circunstancias.

2.2. Medios probatorios que se admiten en el procedimiento contencioso

administrativo

En cuanto al procedimiento contencioso tributario, el artículo 125 del Código Tributario señala que
los medios probatorios que pueden actuarse en la vía administrativa son los documentos, la pericia
y la inspección del órgano encargado de resolver, los cuales serán valorados por dicho órgano,
conjuntamente con las manifestaciones obtenidas por la Administración Tributaria, conforme se
aprecia a continuación.
 a) Documentos:

De acuerdo a la Tercera Disposición Final del Decreto Legislativo N° 953 documento es todo
escrito u objeto que sirve para acreditar un hecho y en consecuencia al que se le aplica en lo
pertinente lo señalado en el Código Procesal Civil. Al respecto el artículo 234 del Código Procesal
Civil señala que son documentos:

Escritos públicos o Radiografìas

privados
Impresos Cintas cinematográficas
Fotocopias Microformas tanto en la
modalidad de microfilm
como en la modalidad de
soportes informáticos y
Documentos

otras reproducciones de
audio o video
Facsímil o fax Telemática en general
Planos Demás objetos que recojan,
contengan o representen
algún hecho, o una
actividad humana o su
resultado.
Cuadros Fotografías
Dibujos
 b) Inspección

Rosendo Huamaní Cueva en su libro titulado “Código Tributario Comentado”2 señala que:

“La inspección del órgano encargado de resolver implica la verificación, revisión y comprobación
por funcionarios de la Administración Tributaria o del Tribunal Fiscal, de la información pertinente
(sobre hechos, medios, bienes, productos, etc.) y la documentación comercial, contable y
administrativa del deudor, e incluso de terceros, en relación con la cuestión en controversia.”

Agrega que en nuestra acepción de inspección también implica la verificación in situ, dejándose
constancia de la situación, condición o circunstancia de hechos, actos, sujetos, bienes lugares, etc.,
lo cual puede ofrecerse como medio probatorio.

c) Pericia

El mencionado autor define a la prueba pericial como “(…) el pronunciamiento u opinión técnico-
científica, que consta en un dictamen, de técnicos con conocimientos especiales de naturaleza
científica, tecnológica, industrial, artesanal, etc. Su objeto es claro y preciso: entregar a quién debe
resolver un dictamen sobre aquéllas materias, artes u oficios que este desconoce o no estuviere
obligado a conocer.”

De acuerdo con el artículo 126 del Código Tributario, si la Administración Tributaria solicita a
entidades técnicas que se practique una pericia, asume el costo. Si lo realiza en cumplimiento de
un mandato del Tribunal Fiscal solicita peritajes a otras entidades técnicas o cuando el Tribunal
Fiscal ordena que éstos se realicen, el costo de la pericia será asumido en montos iguales por la
Administración Tributaria y el apelante.

d) Valoración conjunta con las manifestaciones

Las manifestaciones son aquéllas obtenidas previamente por la Administración Tributaria en un

procedimiento de fiscalización o verificación, esencialmente. No comprende las declaraciones de
parte. Asimismo, su valoración se realiza de manera conjunta con los otros medios probatorios.

En la RTF N° 01874-5-2014 se indicó que las declaraciones juradas presentadas por terceros
no son medios probatorios admitidos en el procedimiento contencioso tributario.

2
HUAMANÍ CUEVA, Rosendo. “Código Tributario Comentado”, Jurista Editores E.I.R.L., quinta edición, Lima, 2007..
Asimismo, en la RTF N° 05640-5-2006, el Tribunal Fiscal indicó que para que la Administración
Tributaria observe la fehaciencia de las operaciones, debe contar con las pruebas
suficientes que así lo demuestren, para lo cual deberá investigar todas las circunstancias del
caso, actuando para tal efecto los medios probatorios pertinentes y sucedáneos siempre que sean
permitidos por el ordenamiento tributario, valorándolos en forma conjunta y con apreciación
razonada, de conformidad conb lo establecido en el artículo 125 del Código Tributario, los
art{iculos 162 y 163 de la Ley N° 27444 y el artículo 197 del Código Tributario.

1.1. Carga de la Prueba

La carga de la prueba corresponde a quien afirma hechos que configuran su pretensión, o a quien
los contradice alegando nuevos hechos. Al respecto se4 citan las siguientes RTF:

 RTF N° 1760-1-2009:

“Que asimismo, de acuerdo con lo dispuesto por el artículo 196 del Código Procesal Civil
vigente, de aplicación supletoria en virtud de la Norma IX del Título Preliminar del Código
Tributario, la carga de la prueba corresponde a quien afirma hechos que configuran su
pretensión o a quien los contradice alegando nuevos hechos, por tanto, si en el caso de
autos la Administración señaló que los pagos por Impuesto a la Renta – Cuarta
Categoría de marzo y abril de 1993 no figuraban en su sistema, era ésta, quien
tenía la responsabilidad de acreditar que éstos no fueron efectuados3, por lo que la
Administración no puede pretender invertir la carga de la prueba a la recurrente, más aún
cuando ésta ya había acreditado dicha cancelación con la presentación de las copias
certificadas de los mencionados recibos de pago.”

 RTF N° 018714-5-2014:

“Que de los criterios antes expuestos, resulta calro que este Tribunal, a efectos e
analizar la realidad o no de una o varias operaciones de compra, ha fijado como
criterio general que la carga de la prueba respecto a su existencia y/o realidad,
recae primordialmente en el contribuyente que alega su existencia, pudiendo la
Administración, mediante cruces de información, entre otros, aportar los
elementos de prueba que considerase necesarios con la finalidad de acreditar la

3
Resaltado es nuestro.
 inexistencia de estas4, por lo que si un contribuyente noa porta elementos
concluyentes, podría no acreditarse la realidad de sus operaciones aun cuando no se
llegase a efectuar con terceros crice de información alguno.”

2.3. Plazo para ofrecer y actuar las pruebas

En general el plazo para ofrecer y actuar las pruebas es de treinta días hábiles, excepto en el caso
de las resoluciones emitidas como consecuencia de la aplicación de las normas de precios de
transferencia, donde es cuarenta y cinco días hábiles; y, resoluciones que establezcan sanciones
de comiso de bienes, internamiento temporal de vehículos y cierre temporal de establecimientos u
oficina de profesionales independientes, así como las resoluciones que las sustituyan, es de cinco
días hábiles, contados en todos los casos mencionados a partir de la fecha de interposición del
recurso, según prevé el segundo párrafo del artículo 125 del Código Tributario.

Según expone Rocío Liu Arévalo5 en su artículo titulado “Procedimiento Contencioso Tributario. El
plazo probatorio no incluye el día de la interposición del recurso”, concluye que este plazo
probatorio empieza computarse a partir del día hábil siguiente a la fecha de interposición del
recurso por las siguientes consideraciones que brevemente se exponen:

- El artículo 183 del Código Civil peruano establece que el plazo se computa excluyendo el
día inicial e incluyendo el día de vencimiento. Por ello, la referencia a la fecha de
interposición significa que el inicio del cómputo está determinado por la interposición del
recurso respectivo, pero no quiere decir que el plazo comprende como día inicial la citada
fecha. Abona a lo expuesto, el artículo 184 del Código Civil que prevé que las reglas del
artículo 183 son aplicables a todos los plazos legales o convencionales, salvo disposición o
acuerdo diferente.

Esta afirmación no se contradice con las Normas IX y XII del Título Preliminar del Código
Tributario. Con la norma XII dado que ésta se refiere a días hábiles, lo cual no está en
discusión pues los plazos del artículo 125 del Código Tributario han sido fijados en días
hábiles. Asimismo, al no haber previsto el Código Tributario ni otras normas tributarias cómo
se computan los plazos expresadas en días hábiles y teniendo en cuenta que la Norma IX
señala que en lo no previsto por el Código Tributario le serán aplicables normas distintas a

4
El resaltado es nuestro.
5
LIU ARÉVALO, Rocío. “Procedimiento Contencioso – Tributario. El plazo probatorio no incluye el día de interposición del recurso”.
Revista Análisis Tributario Vol. XXIII N° 272. p. 11 y 12.
 las tributarias siempre que no se opongan ni las desnaturalicen, no puede entenderse que el
artículo 183 del Código Civil se opone o desnaturaliza a las normas tributarias.

- El artículo 125 del Código Tributario no señala que el plazo probatorio se debe computar
incluyendo el día de interposición del recurso o incluyendo el día de la interposición de los
alegatos en el caso del plazo probatorio del artículo 127 del Código Tributario, sino que
únicamente estos plazos de computan a partir de la interposición del recurso o del día en
que se formuló los alegatos, según el caso; siendo estos actos los que marcan el inicio
del cómputo, lo cual no significa que el día inicial esté incluido dentro del plazo en
cuestión.

- De acuerdo al Diccionario de la Lengua Española de la Real Academia Española, la

acepción del vocablo “a partir” que calza para este caso, es “tomar un hecho, una fecha o
cualquier otro antecedente como base para un razonamiento o cómputo”, por lo tanto
cuando los artículos 125 y 127 del Cïdigo Tributario señalan que el plazo probatorio se
cuenta “a partir de la fecha en que se interpone el recurso de apelación” o “ a partir del día
en que se formuló los alegatos” quiere decir que la interposición del recurso o presentación
de los alegatos es el hecho, fecha o antecedente que sirve como base para efectuar el
cómputo del plazo probatorio, o a partir del cual se computa, pero no incluye el día inicial.
De lo contrario los plazos probatorios de treinta, cuarenta y cinco o cinco días hábiles, o dos
días hábiles (alegatos), se reducirían en uno menos.

- La interpretación de la extensión y cómputo de los plazos probatorios que establece el

Código Tributario debe realizarse al amparo del principio de informalismo recogido en el
numeral 1.6 del artículo IV del Título Preliminar de la Ley N° 27444.

En tal sentido, el primer día hábil de los plazos probatorios a que se refieren el segundo y tercer
párrafos de los artículos 125 y 127 del Código Tributario, es el día hábil siguiente a la interposición
del recurso de reclamación o apelación.

2.4. Vencimiento del plazo probatorio

En cuanto al vencimiento del plazo probatorio, la Administración Tributaria no requiere

pronunciarse de manera expresa cuando ocurra. Sin embargo, si esta entidad emite
pronunciamiento antes del transcurso del plazo, salvo que se declare fundado el recurso de
reclamación o sea una cuestión de puro derecho conforme lo señala el artículo 142 del Código
Tributario, se incurre en nulidad de acuerdo al artículo 109 del Código Tributario dado que no se ha
seguido el procedimiento legal establecido, afectándose el derecho de defensa del contribuyente.

2.5. Pruebas de Oficio

El artículo 126 del Código Tributario señala que para mejor resolver el órgano encargado de
resolver podrá, en cualquier estado del procedimiento, ordenar de oficio las pruebas que juzgue
necesarias y solicitar los informes necesarios para el mejor esclarecimiento de los hechos.

Como se verifica esta norma no delimita las pruebas que puede ordenar la Administración, a
diferencia de lo que ocurre con el ofrecimiento y actuación de las pruebas por parte del
contribuyente que interpone un recurso de reclamación o apelación. Esta delimitación se justifica en
el principio de impulso de oficio recogido en el artículo IV del Título Preliminar de la Ley N° 27444
referido a que, las autoridades deben dirigir e impulsar de oficio el procedimiento y ordenar la
realización o práctica de los actos que resulten convenientes para el esclarecimiento y resolución
de las cuestiones necesarias.

A respecto Juan Carlos Morón Urbina6 afirma lo siguiente:

“El fundamento del deber de oficialidad aparece en la necesidad de satisfacer el interés público
inherente, de modo directo o indirecto, mediato o inmediato, en todo procedimiento administrativo
(…) La oficialidad impone a los agentes cumplir las siguientes acciones concretas:

(…) Impulsar el avance del procedimiento, solicitando cuantos documentos, informes,

antecedentes, autorizaciones y acuerdos sean necesarios, incluso si fuere contra el deseo del
administrado, cuando sean asuntos de interés público (como por ejemplo en caso de desistimiento
y abandono).”

2.6. Medios probatorios extemporáneos

Como se indicó anteriormente el derecho a probar tiene reconocimiento constitucional, sin

embargo, es de configuración legal. Al respecto, en la RTF N° 11160-8-20147, el Tribunal Fiscal,
citando a Luis Durán Rojo, señala que el derecho a probar es de configuración legal dado que el
legislador es quien interviene en su configuración, por ello, la ley es el cauce natural para configurar
los alcances del citado derecho, obedeciendo su restricción a consideraciones de carácter

6
MORÓN URBINA. “Comentarios a la Ley del Procedimiento Administrativo General”, ob. cit.
7
Constituye jurisprudencia de observancia obligatoria.
económico, celeridad procesal o por razones de la naturaleza del hecho materia de prueba. En ese
sentido, el Tribunal menciona lo siguiente:

“En ese sentido, se ha señalado que el derecho a probar tiene limitaciones intrínsecas
referidas a la pertinencia, utilidad y licitud de los medios probatorios y limitaciones
extrínsecas entre las que se encuentran las de legitimación y las temporales. Así en
cuanto a las limitaciones temporales, se observa que los ordenamientos prevén
que la prueba se proponga en un momento procesal oportuno8.”

En nuestra legislación tributaria, podemos encontrar estos límites temporales, sin embargo, existen
excepciones, específicamente, en el primer párrafo del artículo 141 del Código Tributario, el cual
indica:

“No se admitirá como medio probatorio bajo responsabilidad, el que habiendo sido
requerido por la Administración Tributaria durante el proceso de verificación o
fiscalización no hubiera sido presentado y/o exhibido, salvo que el deudor tributario
pruebe que la omisión no se generó por su causa o acredite la cancelación del monto
reclamado vinculado a las pruebas presentadas actualizado a la fecha de pago, o
presente carta fianza bancaria o financiera por dicho monto, actualizada hasta por
nueve (9) meses o doce (12) meses tratándose de la reclamación de resoluciones
emitidas como consecuencia de la aplicación de las normas de precios de
transferencia, posteriores de la fecha de la interposición de la reclamación”.

Es decir, si durante el procedimiento de fiscalización o verificación, SUNAT solicitó determinados

documentos y el deudor tributario no los presentó, excepcionalmente serán admitidos en un
procedimiento de reclamación cuando ocurra cualquiera de los dos supuestos9:

El deudor tributario pruebe que la omisión

no se generó por su causa

M.P.E. SE ADMITE
CUANDO:

8
El resultado es nuestro.
9
En la RTF N° 11160-8-2014, el Tribunal Fiscal citando a Luis Durán Rojo indica que: Al respecto, el Código Tributario no sólo ha
limitado la naturaleza de medios probatorios que puedan actuarse en la vía administrativa a los documentos, pericia y a la inspección
sino que también ha precisado la oportunidad en la que deben ser presentados por razones ligadas al deber de colaboración de los
administrados y como una forma de no dilatar el procedimiento contencioso tributario, lo que da orden a éste en función de los intereses
que persigue.
 - Acredite la cancelación del monto no
reclamado vinculado a las pruebas
presentadas actualizado.
- Presente carta fianza bancaria o
financiera por el monto reclamado
actualizada hasta por 9 o 12 meses.

Jurisprudencia de Observancia Obligatoria

En un caso particular que fue materia de pronunciamiento del Tribunal Fiscal mediante la RTF N°
11160-8-2014, el recurrente cuestionó la Resolución de Intendencia N° 0760140002462/SUNAT de
fecha 27 de agosto de 2008 que declaró infundado su recurso de reclamación presentado contra
las Resoluciones de Determinación N° 074-003-0004564 y 074-003-0004565, giradas por el IGV de
noviembre y diciembre de 2006, la Resolución de Determinación N° 074-003-0004563, girada por
la disminución del saldo a favor del IGV de setiembre de 2006 y la Resolución de Multa N° 074-
002-0011646, girada por haber incurrido en la infracción del numeral 1 del artículo 178 del Código
Tributario.

Para el tema bajo análisis, nos centraremos en la Resolución de Determinación N° 074-003-

0004563. Al respecto, la Administración Tributaria requirió al recurrente que presentara los medios
de pago utilizados correspondiente a sus adquisiciones realizadas en el período setiembre de
2006; sin embargo, pese a habérsele notificado correctamente el requerimiento, el recurrente no
exhibió la mencionada información, por lo que Sunat procedió a girar la resolución de
determinación mencionada disminuyendo el saldo a favor del IGV de setiembre de 2006, al haber
procedido al ajuste del crédito fiscal de dicho período.

En la etapa de reclamación el recurrente ofreció como medios probatorios vouchers bancarios,

copia de una carta dirigida por Fibras Marinas S.A.C, proveedor respecto del cual Sunat solicitó al
recurrente los medios de pago por el IGV utilizado en el período setiembre 2006, entre otros
documentos. Sin embargo, Sunat no los aceptó dado que el recurrente no acreditó que la omisión
se debiera a causas no imputables a él, o pagó la deuda o la garantizó mediante una carta fianza.

Como se indicó en líneas anteriores, el artículo 141 del Código Tributario señala que en la etapa de
reclamación se admitirá el medio probatorio no presentado y/o exhibido durante el procedimiento
de verificación o fiscalización, siempre que el recurrente efectúe el pago, afiance la deuda o pruebe
que la omisión respecto a la presentación de este medio probatorio no se generó por su causa.
Como vemos, la aplicación del primer supuesto (pago o afianzamiento de la deuda) requiere que
exista deuda tributaria pendiente de pago contenida en valores; por lo que, si en un procedimiento
de fiscalización se emite una resolución de determinación que establece crédito tributario, un menor
saldo a favor (como ocurrió en este caso) o se trata de recurso de reclamación interpuesto contra
una resolución de intendencia que deniega o declara improcedente una solicitud presentada por el
deudor tributario, no es posible cumplir con este requisito de pago o afianzamiento, siéndole de
aplicación el segundo requisito, esto es, la probanza por parte del recurrente que la omisión de la
presentación de dicho medio probatorio no se generó por su causa, sino por caso fortuito o fuerza
mayor10.

En el caso mencionado cuando en la etapa de reclamación el recurrente presentó los vouchers

bancarios, la copia de una carta dirigida por Fibras Marinas S.A.C, entre otros, debió acreditar el
caso fortuito o fuerza mayor toda vez que no fueron presentados durante el procedimiento de
fiscalización para acreditar la bancarización. Por ello, al no haber acreditado cualquiera de las dos
situaciones, el Tribunal Fiscal confirmó la Resolución de Intendencia N° 0760140002462/SUNAT 11,
estableciendo el siguiente criterio de observancia obligatoria:

“En los casos en que no se haya determinado importe a pagar en el acto administrativo
impugnado, a fin que la Administración Tributaria admita los medios probatorios
presentados en la instancia de reclamación que, a pesar de haber sido requeridos, no
fueron presentados en el procedimiento de verificación o fiscalización corresponde exigir
al deudor tributario el cumplimiento de lo previsto por el artículo 141 del Código
Tributario.

Asimismo, en los casos en que no se haya determinado importe a pagar en el acto

adminstrativo impugnado, a fin que el Trbunal Fiscal admita los medios probatorios
presentados en instancia de apelación, que habiendo sido requeridos po la
Administración Tributaria, no fueron presentados en la etapa de reclamación corresponde
exigir al deudor el cumplimiento de lo previsto por el artículo 148 del Código Tributario.

A efecto de admitir medios probatorios en etapa de reclamación o de apelación que

habiendo sido requeridospor la Administraci{on en la etapa respectiva, no fueron
presentados durante la fiscalización o verificaci{on o en instancia de reclamación, según

10
Al respecto, véase las RTF N° 07911-2-2004, 06972-4-2001 y 02963-1-2013.
11
Cabe mencionar que esta RTF también las otras resoluciones de determinación emitidas y la resolución de multa, estableciendo su
validez.
 corresponda, únicamente puede exigirse al deudor tributario que acredite que la omisión
no se generó por su causa.”

3. Facultad de reexamen

El primer párrafo del artículo 127 del Código Tributario señala: “El órgano encargado de resolver
está facultado para hacer un nuevo examen completo de los aspectos del asunto controvertido,
hayan sido o no planteados por los interesados, llevando a efecto cuando sea pertinente nuevas
comprobaciones.”

De acuerdo con lo señalado por Huamaní Cueva12, por medio de esta facultad, si bien el órgano
resolutor puede examinar aspectos no planteados por los interesados (es decir, no planteados por
la Administración Tributaria, al realizar la determinación o al fundamentar su resolución, o por el
deudor tributario al impugnar), pero que sí resulten o se susciten del expediente, debe
circunscribirse exclusivamente al asunto controvertido.

El segundo párrafo y tercer párrafo del mencionado artículo señala: “Mediante la facultad de
reexamen el órgano encargado de resolver sólo puede modificar los reparos efectuados en la etapa
de fiscalización o verificación que hayan sido impugnados, para incrementar sus montos o para
disminuirlos.”

“En caso de incrementar el monto del reparo o reparos impugnados, el órgano encargado de
resolver la reclamación comunicará el incremento al impugnante a fin que formule sus alegatos
dentro de los veinte (20) días hábiles siguientes. A partir del día en que se formuló los alegatos el
deudor tributario tendrá un plazo de treinta (30) días hábiles para ofrecer y actuar los medios
probatorios que considere pertinentes, debiendo la Administración Tributaria resolver el reclamo en
un plazo no mayor de nueve (9) meses contados a partir de la fecha de presentación de la
reclamación.”

Esto no implica que la Administración Tributaria pueda establecer nuevas infracciones, o varias los
tributos o períodos. Al respecto, en la RTF N° 6787-8-2011, el Tribunal Fiscal indicó que mediante
la facultad de reexamen la Administración Tributaria no se encuentra autorizada a modificar o
cambiar el sustento o motivación del reparo. En todo caso sólo podrá modificar el monto de los
reparos sea incrementándolos o disminuyéndolos, encontrándose obligada a comunicar al

12
HUAMANÍ CUEVA. “Código Tributario Comentado”, ob. cit, p.764.
recurrente el incremento para que formule sus alegatos dentro del plazo de 20 días hábiles a la
comunicación. Formulados los alegatos, el recurrente tendrá un plazo de treinta días hábiles para
ofrecer y actuar los medios probatorios que considere pertinentes.

En este caso, el plazo para resolver el reclamo es de nueves meses contados a partir de la fecha
de la presentación de la reclamación. De acuerdo al último párrafo del artículo 127 del Código
Tributario, contra la resolución que resuelve el recurso de reclamación incrementando el monto de
los reparos impugnados sólo cabe interponer el recurso de apelación.

En relación a lo previsto en el artículo 147 del Código Tributario, cuando se menciona a los
aspectos inimpugnables, se refiere a aquéllos que el deudor no cuestionó al reclamar y no aquéllos
que provienen de la facultad reexamen ejercida por la Administración Tributaria.

4. Desistimiento

4.1. Definición

Juan Carlos Morón Urbina señala que13: “(…) el desistimiento constituye la declaración de voluntad
expresa y formal en virtud del cual el administrado en función de sus propios intereses pretende,
retirar los efectos jurídicos de cualquiera de sus actos procesales anteriores del procedimiento en
curso instado por el, con alcance exclusivamente dentro del procedimiento en curso.”

En el ámbito tributario, el artículo 130 del Código Tributario señala que el desistimiento en el
procedimiento de reclamación o de apelación es incondicional e implica el desistimiento de la
pretensión. Por lo tanto, si el deudor tributario presenta su escrito de desistimiento y éste es
aceptado por el órgano resolutor, no podrá interponer un recurso de reclamación o apelación,
según corresponda, que verse sobre la misma pretensión, quedando firme el acto materia de
impugnación.

A manera de ejemplo, se menciona la RTF N° 17108-5-2010, mediante la cual se confirmó la

resolución de intendencia que declaró la improcedencia de un recurso de reclamación, en virtud a
lo dispuesto en el numeral 2 del artículo 189 de la Ley N° 27444, el cual precisa que el
desistimiento de la pretensión impedirá promover otro procedimiento por el mismo objeto y causa.
A pesar que Sunat había aceptado el desistimiento de la reclamación interpuesta en una primera

13
MORÓN URBINA. “Comentarios a la Ley del Procedimiento Administrativo General”, ob. cit, p.545..
oportunidad contra resoluciones de determinación y multa, el recurrente había realizado un nuevo
cuestionamiento a dichos valores.

Conforme al último párrafo del artículo 130 del Código Tributario, en lo no contemplado
expresamente en este artículo le resulta de aplicación la Ley N° 27444, lo cual resulta coherente
con lo dispuesto en la Norma IX del Título Preliminar del Código Tributario que admite la aplicación
supletoria de normas no tributarias siempre que éstas no se opongan o desnaturalicen a las
normas tributarias.

Ahora bien dado que el artículo 130 del Código Tributario indica expresamente que el desistimiento
en el procedimiento de la reclamación o de la apelación es incondicional e implica el desistimiento
de la pretensión, no es de aplicación supletoria el numeral 189.1 del artículo 189 de la Ley N°
27444, el cual contradice dicha disposición al indicar que el desistimiento del procedimiento
importará la culminación del mismo, pero no impedirá que posteriormente vuelva a plantearse igual
pretensión en otro procedimiento. Al respecto, se cita la RTF N° 04225-7-201414 donde se discutía
la emisión de la resolución de determinación por impuesto predial del ejercicio 2006.

Existe una excepción al desistimiento planteado en el procedimiento de reclamación o apelación. Al

respecto, el tercer párrafo del artículo 130 del Código Tributario señala que: “El desistimiento de
una reclamación interpuesta contra una resolución ficta denegatoria de devolución o de una
apelación interpuesta contra dicha resolución ficta, tiene como efecto que la Administración
Tributaria se pronuncie sobre la devolución o la reclamación que el deudor tributario consideró
denegada.”

En este caso, como vemos se trata de un desistimiento que no afecta a la pretensión sino al
procedimiento.

4.2. Características del desistimiento

- Es incondicional e implica el desistimiento de la pretensión. Al respecto, en la RTF N°

02031-2-2010, se indicó que respecto de las apelaciones interpuestas contra la Resolución
de Intendencia N° 0250140009967/SUNAT en el extremo referido a las Resoluciones de
Multa N° 0210020027738 y N° 0210020026610, cabe indicar que al haberse aceptado el

14
“Que finalmente, se debe señalar que respecto al desistimiento, no se resulta de aplicación el numeral 189.1 del artículo189 de la Ley
del Procedimiento Administrativo General invocado por el recurrente, por cuanto de acuerdo con el numeral 2 del artículo II del Título
Preliminar de la referida ley, así como la Norma IX del Título Preliminar del Código Tributario, las disposiciones de la Ley del
Procedimiento Administrativo General se aplican de forma supletoria en los aspectos no regulados por el Código Tributario, situación que
no sucede en el caso de autos, en tanto dicho aspecto se encuentra expresamente regulado en el artículo 130 del Código Tributario, por
lo que carece de sustento lo alegado.”
 desistimiento de la reclamación formulada contra dichos valores mediante la citada
resolución de intendencia, procede confirmar la apelada dado que el desistimiento es
incondicional e implica el desistimiento de la pretensión, de conformidad con lo establecido
en el artículo 130 del Código Tributario15.

- Se presenta por escrito con firma legalizada del contribuyente o representante legal
acreditado ante Sunat. De acuerdo al artículo 23 del Código Tributario debe contarse con
poder especial para desistirse, de lo contrario el desistimiento no será aceptado. Véase la
RTF N° 14567-8-2011, donde el Tribunal Fiscal confirmó la resolución que declaró
improcedente el desistimiento dado que no contaba con la firma legalizada del
representante legal.

- Es potestativo. Es decir el órgano encargado de resolver no se encuentra obligado a

aceptarlo. Véase la RTF N° 04361-1-2010, donde el Tribunal Fiscal indicó que la aceptación
del desistimiento por parte de la Administración Tributaria se realiza conforme a su facultad
discrecional.

4.3. Oportunidad para presentar el desistimiento

De acuerdo al numeral 190.1 del artículo 190 de la Ley N° 27444, se puede desistir de un recurso
administrativo antes que se notifique la resolución final en la instancia, determinando que la
resolución impugnada quede firme, salvo que otros administrados se adhieran al recurso, en cuyo
caso sólo tendrá efecto para quien lo formuló.

II. Recurso de Reclamación

1. Definición

Es la primera etapa del procedimiento contencioso tributario mediante la cual el deudor tributario
cuestiona el acto o actos emitidos por la Administración Tributaria con la finalidad que lo ésta revise
nuevamente.

15
RTF N° 8448-5-2011: “Que en tal sentido, y de acuerdo con las normas antes expuestas, al haberse aceptado el referido desistimiento
culminó el procedimiento contencioso respecto a la resolución de Multa N° 073-002-0036170, en tal sentido no procede que mediante la
presente apelación la recurrente pretenda que tal aceptación se deje sin efecto.”
 2. Sujetos

Los sujetos que pueden interponer recurso de reclamación son los deudores tributarios
directamente afectados por actos de la Administración Tributaria, de acuerdo al artículo 132 del
Código Tributario.

Ahora bien, ¿quiénes son los deudores tributarios?. De acuerdo al artículo 7 de la citada norma el
deudor tributario es la persona obligada al cumplimiento de la prestación tributaria como
contribuyente o responsable:

a. Contribuyente: Es aquél que realiza, o respecto del cual se produce el hecho generador de la
obligación tributaria, según lo señalado en el artículo 8° del Código Tributario.

b. Responsable: Es aquél que, sin tener la condición de contribuyente, debe cumplir la obligación
atribuida a este, conforme lo señala el artículo 9° del Código Tributario. Esto es, el responsable
debe cumplir con la obligación o prestación tributaria del contribuyente frente al Fisco, a pesar que
respecto de él no se produce el hecho generador de la obligación tributaria.

Para que se atribuya responsabilidad solidaria debe señalarse de manera expresa. Por lo tanto,
realizado el supuesto de hecho en la norma tributaria, la Administración Tributaria se encuentra
facultada a realizar el cobro de la deuda al contribuyente o al responsable 16, siempre que se haya
previsto de manera expresa la responsabilidad solidaria, con lo cual se facilita la labor de
recaudación.

A efectos de comprender la diferencia entre el responsable solidario, el responsable sustituto y el

responsable subsidiario cabe citar las definiciones siguientes17:

“b. Responsable Sustituto: es aquel sujeto que por disposición de la ley, desplaza al deudor
tributario de la relación jurídica tributaria; por lo tanto, se encuentra “en lugar de” el contribuyente.
Ejemplo; actuación del padre frente a la obligación del hijo-contribuyente.

c. Responsable subsidiario: son aquellos sujetos para quienes surge la obligación de pago de los
tributos, únicamente cuando ésta fue incumplida por el contribuyente y los otros responsables. Por

16
Por ello se dice que el responsable se encuentra “al lado” del contribuyente.
17
Francisco Pantigoso Velloso da Silveira. IX Jornadas Nacionales de Derecho Tributario. “Los sujetos pasivos responsables en materia
tributaria. Algunas Reflexiones sobre la Responsabilidad Tributaria en la Sujeción Pasiva”.
(http://www.ipdt.org/editor/docs/13_IXJorIPDT_FPVDS.pdf).
ello se dice, que se encuentra obligado “en defecto de” el contribuyente, En estos casos, la
Administración Tributaria deberá dirigirse primero contra el contribuyente y, en su defecto, contra
el responsable; en ese sentido, resulta necesario que se acredite la imposibilidad de cobro al
contribuyente.”

En primera instancia las entidades competentes para resolver estos recursos de reclamación son la
Sunat, respecto a los tributos que administre, los Gobiernos Locales y otros que la ley señale, de
acuerdo a lo establecido en el artículo 133 del Código Tributario.

3. Actos reclamables

Son actos reclamables:

3.1 Resolución de determinación:

a. Definición

De acuerdo al artículo 76 del Código Tributario es el acto por el cual la Administración Tributaria
pone en conocimiento del deudor tributario el resultado de su labor destinada a controlar el
cumplimiento de las obligaciones tributarias, y establece la existencia del crédito o de la deuda
tributaria, esto es, mediante la notificación de una resolución de determinación se concluye el
procedimiento de fiscalización estableciéndose un crédito o deuda tributaria.

El plazo para la emisión de la resolución de determinación no ha sido previsto expresamente por

las normas tributarias, sin embargo, teniendo en cuenta lo establecido en los artículos 43 y 62 del
Código Tributario se concluye que el plazo prescriptorio de la acción para determinar la obligación
tributaria es de cuatro años, los cuales empiezan a computarse cuando el deudor tributario entrega
el íntegro de la información solicitada en el primer requerimiento.Por lo tanto, la notificación de una
resolución de determinación tiene como límite dicho plazo.

b. Requisitos

El artículo 77 del Código Tributario señala que la resolución de determinación será formulada por
escrito y expresará: a). El deudor tributario; b) El tributo y el período al que corresponda; c) La base
imponible; d) La tasa; e) La cuantía del tributo y sus intereses; f) Los motivos determinantes del
reparo u observación, cuando se rectifique la declaración tributaria; g) Los fundamentos y
disposiciones que la amparen; h) El carácter definitivo o parcial del procedimiento de fiscalización.

Tratándose de un procedimiento de fiscalización parcial expresará, además, los aspectos que han
sido revisados.

c. Supuestos materia de reclamación

Uno de los aspectos relacionados a la resolución de determinación que pueden dar lugar a la
interposición de un recurso de reclamación es la vulneración al debido procedimiento.

Por ejemplo: En un procedimiento de fiscalización definitiva, respecto del cual ha transcurrido el

plazo de un año a que se refiere el artículo 62-A del Código Tributario, Sunat requiere al deudor
tributario la exhibición de comprobantes de pago, y demás documentos que sustenten el volumen
de ventas realizadas con su principal proveedor. Como el contribuyente no exhibe la información,
Sunat aplica la presunción de ventas omitidas, y posteriormente notifica en base a ello, la
resolución de determinación.

Otro supuesto ocurre cuando una resolución de determinación ha sido emitida en un procedimiento
de fiscalización parcial electrónico , y antes que transcurra el plazo de diez días hábiles para que el
deudor tributario realice sus descargo, Sunat da por concluido el procedimiento.

Otro caso en particular ocurre cuando la resolución de determinación ha sido emitida y luego
notificada sin contener los motivos determinantes del reparo, dado que en este caso se vulnera el
derecho de defensa del contribuyente.

A manera de ejemplo, corresponde citar la RTF N° 05432-3-2003, la cual declaró nulo el

requerimiento en el que se solicitó al recurrente que sustentara las diferencias de inventario para un
día anterior a la fecha de emisión del requerimiento, dado que ello resultaba imposible de cumplir,
acarreando así su nulidad de acuerdo con lo previsto en el numeral 2 del artículo 109 del Código
Tributario. Por ello, de conformidad con el numeral 13.1 del artículo 13º de la Ley del
Procedimiento Administrativo General, Ley Nº 27444, declaró nulo todo lo actuado con
posterioridad a la emisión de dicho requerimiento, tales como las resoluciones de determinación y
de multa giradas, entre otros.

3.2. Resolución de Multa

 a. Definición

Es el acto administrativo emitido por la Administración Tributaria al haber incurrido el deudor

tributario en la comisión de una conducta sancionable tipificada como infracción tributaria que
genera la aplicación de una sanción de carácter pecuniario o no, como es el pago de un importe
dinerario o el cierre del establecimiento de un local comercial.

b. Requisitos

En cuanto a los requisitos que debe contener la resolución de multa, el artículo 77 del Código
Tributario señala que las resoluciones de multa contendrán necesariamente los requisitos
establecidos en los numerales 1 y 7, esto es, el deudor tributario y los fundamentos y disposiciones
que al amparen así como la referencia a la infracción, el monto de la multa y los intereses. Agrega
que las multas que se calculen conforme al inciso d) del artículo 180 del Código Tributario- es decir,
aquéllas relacionadas al tributo omitido, no retenido o no percibido, no pagado, el monto
aumentado indebidamente y otros conceptos que se tomen en referencia - que se notifiquen como
resultado de un procedimiento de fiscalización parcial deberán contener los aspectos que han sido
revisados.

c. Supuestos materia de reclamación

Uno de los aspectos relacionados a la resolución de multa que puede dar lugar a la interposición de
un recurso de reclamación, se presenta cuando la Administración Tributaria emite una resolución
de multa con una base de cálculo errada o impone una sanción cuando la conducta no está
tipificada como infracción tributaria.

A manera de ejemplo, corresponde citar la RTF N° 01410-4-2013 mediante la cual el Tribunal

Fiscal declaró nula la resolución de multa impugnada dado que ésta había sido emitida por incurrir
en la infracción del numeral 1 del artículo 175 del Código Tributario (omitir libros); sin embargo, en
el Anexo N° 01 del Requerimiento N° 00126097, que sustenta la infracción, se consigna que ésta
presentó los referidos registros y libros, legalizados el 11 de marzo de 2002, lo cual implicaba que
llevaba el indicado libro con atraso, y no que hubiera omitido llevarlo.

Orden de Pago

a. Definición
De acuerdo al artículo 78 del Código Tributario, la orden de pago es el acto en virtud del cual la
Administración exige al deudor tributario la cancelación de la deuda tributaria, sin necesidad de
emitirse previamente la resolución de determinación.

De acuerdo al artículo antes mencionado, se emite en los casos siguientes:

a) Por tributos autoliquidados por el deudor tributario.

b) Por anticipos o pagos a cuenta, exigidos de acuerdo a ley.
c) Por tributos derivados de errores materiales de redacción o de cálculo en las declaraciones,
comunicaciones o documentos de pago.
d) Tratándose de deudores tributarios que no declararon ni determinaron su obligación o que
habiendo declarado no efectuaron la determinación de la misma, por uno o más períodos
tributarios, previo requerimiento para que realicen la declaración y determinación omitidas y
abonen los tributos correspondientes, dentro de un término de tres (3) días hábiles, de
acuerdo al procedimiento establecido en el artículo siguiente, sin perjuicio que la
Administración Tributaria pueda optar por practicarles una determinación de oficio.
e) Cuando la Administración Tributaria realice una verificación de los libros y registros
contables del deudor tributario y encuentre tributos no pagados.

b. Requisitos

En cuanto a los requisitos que deben contener las órdenes de pago que emita la Administración,
tendrán los mismos requisitos formales que la resolución de determinación, a excepción de los
motivos determinantes del reparo u observación.

c. Supuestos materia de reclamo

A manera de ejemplo corresponde citar la RTF N° 18529-3-2013 en virtud de la cual en aplicación

del numeral 2 del artículo 109 del Código Tributario, el Tribunal Fiscal declaró la nulidad de la orden
de pago dado que este valor no se encuadra en el numeral 3 del artículo 78 del Código Tributario
pues no se sustenta en errores materiales de redacción o de cálculo en las declaraciones
presentadas por la recurrente.
Resoluciones que establezcan sanciones de comiso de bienes, internamiento temporal de vehículos y cierre
temporal de establecimiento u oficina de profesionales independientes, así como las resoluciones que las
sustituyan

a. Definición

Estas resoluciones son aquéllas que se emiten a consecuencia de la inspección, investigación,

control y/o verificación del cumplimiento de las obligaciones tributarias realizadas por el fedatario
fiscalizador, para lo cual realiza la verificación de entrega de comprobantes de pago, control móvil,
toma de inventario, arqueos de caja, valores y documentos, entre otros, dejando constancia de
estos hechos que comprueba en las intervenciones en el acta probatoria, acta preventiva, notas de
devolución y/o restitución, entre otros.

b. Requisitos

Las Resoluciones de Superintendencia N° 158-2004/SUNAT y N° 157-2004/SUNAT y normas

modificatorias, aprueban los Reglamentos de la sanción de internamiento temporal de vehículos
prevista en el artículo 182 del Código Tributario y de la sanción de comiso de bienes prevista en el
Art. 184 del Código Tributario, señalando los rquisitos que estas resoluciones deben contener.

c. Supuestos materia de reclamo

A manera de ejemplo corresponde citar la RTF N° 2680-4-2008, en la cual se indica que el

fedatario fiscalizador consignó en el acta probatoria que la intervención se inició a las 11:30 am y
culminó a las 5:00 pm, habiendo verificado que no se entregó el comprobante de pago por el
servicio de legalización de firmas de carta poder y copias de DNI, luego que este se había
cancelado.

Al respecto, el Tribunal Fiscal consideró que esta situación resta fehaciencia al acta probatoria
respecto de la comisión de la infracción dado que el numeral 2 del artículo 9º del Reglamento del
Fedatario Fiscalizador establece que: “(…) El fedatario fiscalizador podrá adquirir bienes o
servicios para su consumo o no, de éste o de sus acompañantes. Luego de ello, el Fedatario
Fiscalizador acreditará su identificación con la credencial a que se refiere el artículo 3 º”.

Resoluciones que resuelvan las solicitudes de devolución.

 a. Definición

De acuerdo al artículo 163 del Código Tributario, las resoluciones que resuelven las solicitudes de
devolución son reclamables. Al respecto el Tribunal Fiscal en la RTF N° 04510-4-2004 declaró
nulo el concesorio de la apelación toda vez que al haber presentado la recurrente una solicitud de
devolución de pagos en exceso, en aplicación del artículo 163 del Código Tributario, la resolución
que emitió pronunciamiento sobre dicha solicitud constituye un acto reclamable, por lo que indicó
que corresponde a la administración resolver el recurso impugnativo presentado por la recurrente,
por ser competente para ello.

Resoluciones que determinen la pérdida del fraccionamiento de carácter general o particular

a. Definición

El fraccionamiento es un mecanismo que permite pagar una deuda en cuotas. Para acogerse al
fraccionamiento debe cumplirse con los requisitos señalados en la Resolución de Superintendencia
N° 199-2004/SUNAT. Para el refinanciamiento, la base legal es la Resolución de Superintendencia
N° 176-2007/SUNAT.

A manera de ejemplo corresponde citar la RTF N° 04072-3-2011, en la cual se declaró nula la

apelada que declaró infundada la reclamación formulada contra una resolución de intendencia que
declaró la pérdida del fraccionamiento otorgado al amparo del artículo 36 del Código Tributario,
toda vez que el recurrente efectuó un pago que coincide en monto y período con la cuota N° 7 del
fraccionamiento materia de autos, así como en el número de la resolución aprobatoria
correspondiente lo que evidenciaría la existencia de un error material al haberse consignado un
número de RUC que no correspondería a quién efectuaba el pago, siendo que no se habría
configurado la causal de pérdida de fraccionamiento alegada.

Actos que tengan relación directa con la determinación de la deuda

a) Resolución de intendencia que no otorga la exoneración de impuesto a la renta a una

asociación sin fines de lucro que cumple con lo señalado en el artículo 19 de la Ley del
Impuesto a la Renta.

b) Resolución denegatoria ficta de la solicitud de prescripción. En la RF N° 05759-5-2002 se

declaró infundada la queja presentada contra el SAT de la Municipalidad de Lima por no haber
 elevado al Tribunal Fiscal el recurso de apelación interpuesto contra la resolución denegatoria
ficta de la solicitud de prescripción presentada por la quejosa toda vez que contra dicha
denegatoria ficta procedía que se formulara recurso de reclamación y no de apelación, de
acuerdo con los artículos 162º y 163º del Código Tributario, siendo competente para conocer el
recurso planteado la Administración y no el Tribunal Fiscal, no correspondiendo por tanto que
se eleve el recurso a esta instancia

c) Resolución que imputa responsabilidad solidaria. Al respecto mediante RTF N° 3020-4-2002 se

declaró nula la resolución de alcaldía que elevó el recurso que el contribuyente calificó como
apelación, toda vez que la imputación de responsabilidad solidaria al recurrente constituye un
acto reclamable al tener relación directa con la determinación de la obligación tributaria, por lo
que indicó que corresponde que se tramite la impugnación como una reclamación

d) Resoluciones que convalidan actos.

e) Resolución que deja sin efecto la renuncia a la exoneración del IGV. Al respecto mediante
RTF N° 14067-2-2008 se declaró nulo el concesorio de la apelación interpuesta debido a que
el recurso fue presentado contra una resolución que de oficio dejó sin efecto un beneficio
otorgado a la quejosa en virtud del cual se eliminaba o disminuía su obligación tributaria,
siendo que dicha resolución constituye un acto reclamable por estar vinculado con la
determinación del deuda.

Resolución contra resolución ficta denegatoria de devolución

Procede la reclamación una vez vencido el plazo de 45 días hábiles a que se refiere el artículo
163 del Código Tributario.

4. Actos no reclamables

Dentro de los actos no reclamables se encuentra:

a) El requerimiento emitido en un procedimiento de fiscalización: Es un acto administrativo

mediante el cual la Administración Tributaria solicita al contribuyente la información detallada
en el inciso 1 del artículo 62 del Código Tributario, esto es, la exhibición y/o presentación de
 libros, registros, documentos, etc. relacionados con la facultad que tiene la Administración para
fiscalizar a los deudores tributarios18.

En la RTF N° 14170-11-2011 el Tribunal Fiscal señaló que no procede realizar un reclamo

contra el Requerimiento de Fiscalización N° 2784-2009 MDLM/GR/SGFT, que dio inicio al
procedimiento de fiscalización de las obligaciones tributarias del deudor tributario, dado que no
se encuentra dentro de los supuesto contemplados en el artículo 135 del Código Tributario.
Precisa que el deudor tributario puede interponer el recurso de reclamación contra las
resoluciones de determinación, resoluciones de multa u órdenes de pago que se emita, o un
recurso de queja antes que estos valores hayan sido notificados.

b) El requerimiento de pago: En la RTF N° 05966-7-2009, se aprecia que el contribuyente

impugnó el Requerimiento de Pago del 12 de abril de 2008, mediante el cual la Administración
le comunica que mantiene pendiente de pago la deuda contenida en la Resolución de
Determinación N° 004603-2006-MJM/GR/JR emitida por arbitrios municipales de enero a
diciembre de 2005, ascendente a S/. 18 833.55 y que de no cancelarse la misma se iniciaría un
procedimiento para su cobro.

Al respecto, el Tribunal Fiscal señala que el requerimiento de pago no se encuentra dentro de

los supuestos contemplados en el artículo 135 del Código Tributario como acto reclamable
pues se trata de un documento meramente informativo, por medio del cual la Administración
hace de conocimiento de la recurrente el monto que a la fecha de su emisión figura en sus
registros como deuda por Impuesto al Patrimonio Vehicular y los procedimientos que seguirá
para su cobro, y si bien pretende inducir al pago, no constituye un acto vinculado con la
determinación de la obligación tributaria, sobre cuya base la Administración no puede
requerirle el pago ni iniciarle un procedimiento de cobranza coactiva.

c) La Resolución de Ejecución Coactiva u otras resoluciones coactivas, como las medidas

cautelares de embargo. En la RTF N 04957-7-2009, se declararon infundadas las quejas
presentadas, por no elevar los recursos de apelación formulados contra las resoluciones
coactivas que declararon improcedentes las solicitudes de suspensión del procedimiento de
cobranza coactiva, por cuanto una resolución de cobranza coactiva no es un acto respecto del
cual procede la presentación de un recurso de reclamación que dé inicio a un procedimiento
contencioso tributario en los términos previstos por el artículo 135 del Código Tributario.

18
Así como la sustentación legal y/o documentaria respecto de las infracciones u observaciones imputadas durante el procedimiento de
fiscalización o la conclusión de éste.
d) La resolución de intendencia que resuelve el recurso de reclamación incrementando el monto
de los reparos impugnados, a consecuencia del ejercicio de la facultad de reexamen, a que se
refiere el último párrafo del artículo 127 del Código Tributario. Esta resolución sólo es apelable.

e) La absolución de consultas.

f) Las actas probatorias, no son actos reclamables sino las resoluciones de cierre, comiso o
multa que se emitan sustentándose en dichas actas probatorias, sin perjuicio que el
contribuyente pueda cuestionar la validez del acta probatoria dentro de un procedimiento
contencioso tributario a través de un procedimiento de reclamación. Al respecto véase la RTF
N° 4461-2-2007.

g) La denegatoria de fraccionamiento o aplazamiento. Sólo son reclamables las resoluciones que

determinan la pérdida.

h) El acto de notificación.

i) Las resoluciones emitidas por Sunat en cumplimiento de lo dispuesto en una RTF salvo que se
incorporen cuestiones no discutidas anteriormente.

5. Requisito del pago previo para interponer reclamaciones

1. De acuerdo al artículo 136 del Código Tributario, el requisito del pago previo sólo se exige
respecto de la totalidad de la deuda actualizada hasta la fecha en que se realice el pago,
contenida en órdenes de pago (principio solve et repete: paga y reclama).

2. Este principio solve et repete admite una excepción que se configura cuando se presenta
conjuntamente estas situaciones:

a) La Administración Tributaria ha iniciado un procedimiento de cobranza coactiva contra el

deudor tributario, y existen circunstancias que evidencien la improcedencia de la
cobranza, las cuales deben ser probadas por el reclamante y constatadas por la
Administración Tributaria. Por ejemplo, la presentación por parte del deudor tributario de
una declaración jurada que determine menor obligación por arrastre incorrecto de saldos
 de periodos anteriores; escrito de reconocimiento de pago con error; solicitud de
compensación en trámite, deuda prescrita, etc, referidos a la deuda materia de cobranza.

b) El deudor tributario interpone la reclamación dentro del plazo de 20 días hábiles de

notificada la orden de pago.

Es decir si ocurren ambos supuestos no resulta exigible el pago de la deuda contenida en la

orden de pago impugnada, salvo que el recurrente reclame parcialmente el monto de la
deuda contenida en esta orden de pago, supuesto en el que deberá acreditar el pago de la
parte no reclamada, para que su recurso de reclamación sea admitido, sin perjuicio del
cumplimiento de los demás requisitos contenidos en el artículo 137 del Código Tributario, en
lo que sea pertinente.

El plazo para admitir y resolver estas reclamaciones es de noventa días hábiles,

correspondiendo que el ejecutor coactivo suspenda el procedimiento de cobranza coactiva
hasta que se verifique la exigibilidad de la deuda tributaria, según lo establecido en el
artículo 119 del Código Tributario.

3. En relación a resoluciones de determinación y multa, se exige acreditar la cancelación de la

deuda tributaria actualizada hasta la fecha de pago y que no es materia de reclamo. Si el
deudor no cumple, el reclamo será declarado inadmisible.

6. Requisitos de admisibilidad del recurso de reclamación

De acuerdo al artículo 137 del Código Tributario los requisitos de admisibilidad del recurso de
reclamación son:
a. Escrito

 El escrito debe ser fundamentado

 Autorizado por letrado en los lugares donde la defensa fuera cautiva. Debe contener el
nombre del abogado que lo autoriza, su forma y número de registro hábil. Se debe
adjuntar al escrito el Formulario 6000.

Los Formularios 6000 y 6001 fueron aprobados mediante la Resolución de

Superintendencia N° 83-99/SUNAT, la cual fue modificada por Resolución de
Superintendencia N° 141-2013/SUNAT.

b. Plazo

El plazo para interponer el recurso de reclamación son los siguientes:

PLAZO PARA
DÍAS HÁBILES
INTERPONER EL
ACTOS RECLAMABLES COMPUTADOS
RECURSO DE
DESDE:
RECLAMACIÓN
El día hábil siguiente a
 Resolución de 20 días hábiles aquél en que se
Determinación notificó el acto o
 Resolución de Multa resolución recurrida.
  Resolución que resuelve la
solicitud de devolución
 Resolución que determina la
pérdida del fraccionamiento
 Actos que tengan relación
directa con la determinación
de la deuda tributaria

 Resoluciones que
establezcan sanciones de
comiso de bienes,
internamiento temporal de
vehículos y cierre temporal 5 días
de establecimiento u oficina hábiles
de profesionales
independientes, así como las
resoluciones que las
sustituyan

 Resolución ficta denegatoria Vencido el plazo

de devolución de 45 días hábiles

En el caso de las resoluciones que establezcan sanciones de comiso de bienes,

internamiento temporal de vehículos y cierre temporal de establecimiento u oficina de
profesionales independientes, así como resoluciones que determinan la pérdida del
fraccionamiento general o particular y contra los actos vinculados con la determinación de la
deuda, de no interponerse el recurso de reclamación en el plazo antes mencionado, estas
resoluciones y actos quedarán firmes.

c. Pago o carta fianza

Se realiza el pago de la deuda o se afianza en los siguientes casos:

a) De acuerdo al primer párrafo del artículo 136 del Código Tributario, si el recurrente interpone
recurso de reclamación contra una orden de pago, es necesario acreditar el pago de la
totalidad de la deuda, salvo que se presente circunstancias que evidencien la
improcedencia de la cobranza coactiva iniciada contra el deudor tributario, según lo dispone
el artículo 119 del citado código.

Mediante la RTF N 06445-1-2009, el Tribunal Fiscal declaró infundada la queja interpuesta,

verificándose que la orden de pago fue notificada conforme a ley. Señala que el hecho que
la quejosa haya interpuesto recurso de reclamación, no implica que dicho valor deje de ser
exigible coactivamente, según lo dispuesto por el artículo 115 del Código Tributario.
Asimismo, el artículo 119 del citado código no establece dentro de los supuesto de
conclusión o suspensión del procedimiento de cobranza coactiva la interposición del recurso
de reclamación contra la orden de pago, no apreciándose en autos el supuesto de
excepción a que se refiere el numeral 3 del inciso a) del artículo 119 del Código Tributario.

b) De acuerdo al segundo párrafo del artículo 136 del Código Tributario, si el deudor
tributario reclama parcialmente la resolución de determinación o multa debe acreditar
el pago de la parte de la deuda no reclamada para que su recurso sea aceptado.

c) De acuerdo al artículo 137 del Código Tributario, si el recurrente interpone recurso de

reclamación contra resoluciones de determinación o multa de manera extemporánea,
deberá acreditar el pago de la totalidad de la deuda reclamada, actualizada hasta la fecha
de pago, o presentar carta fianza bancaria o financiera por el monto de la deuda
actualizada hasta por nueve meses posteriores a la fecha de interposición de la
reclamación, con una vigencia de nueve meses, debiendo renovarse por períodos
similares dentro del plazo que señale la Administración. El plazo de nueve meses para
cada caso será de 12 meses, tratándose de la reclamación de resoluciones emitidas
como consecuencia de la aplicación de las normas de precios de transferencia.

c.1. ¿Qué ocurre si la reclamación se declara infundada o fundada en parte y el

deudor apela la resolución?

En este caso, el deudor tributario deberá mantener la vigencia de la carta fianza bancaria o
financiera actualizada hasta por el plazo que se indicó en los párrafos anteriores,
tratándose de resoluciones de determinación, resoluciones de multa o precios de
transferencia.
 c.2. ¿Qué ocurre con la carta fianza cuando el Tribunal Fiscal confirma o revoca en
parte la resolución apelada, o no fue renovada de acuerdo a las condiciones
señaladas por la Administración Tributaria?

La carta fianza será ejecutada. Si a consecuencia de ello se genera un saldo a favor del
deudor tributario, será devuelto de oficio.

En este punto cabe citar a la RTF N 10504-3-2007 donde el Tribunal Fiscal confirmó la
resolución apelada que declaró inadmisible el recurso de reclamación interpuesto contra la
resolución de multa, girada por la infracción tipificada en el numeral 9 del artículo 174 del
Código Tributario, debido a que la recurrente presentó el citado recurso una vez vencido el
plazo de cinco días a que se refiere el artículo 137 del Código Tributario, sin acreditar el
pago previo, no obstante que fue requerida para ello.

7. Subsanación de requisitos de admisibilidad

 Si el recurso de reclamación no cumple con los requisitos de admisibilidad, la

Administración Tributaria le concederá un plazo de quince días hábiles para que subsane
las omisiones, salvo cuando se trate de resoluciones que establezcan sanciones de comiso
de bienes, internamiento temporal de vehículos y cierre temporal de establecimiento u
oficina de profesionales independientes, así como las resoluciones que las sustituyan,
donde el plazo para subsanar es de cinco días hábiles.

 Si las deficiencias no son sustanciales, la Administración Tributaria podrá subsanarla de

oficio.

 Si el reclamante no subsana, el recurso de reclamación será declarado inadmisible.

 Cuando se haya reclamado en un solo recurso dos o más resoluciones de la misma

naturaleza y alguna de éstas no cumpla con los requisitos previstos en la ley, el recurso
será admitido a trámite sólo respecto de las resoluciones que cumplan con dichos
requisitos, declarándose la inadmisibilidad respecto de las demás.

8. Plazo para resolver reclamaciones

De acuerdo al artículo 142 del Código Tributario son los siguientes:

PLAZO PARA
PLAZO
RESOLVER EL
ACTO RECLAMADO COMPUTADO
RECURSO DE
DESDE:
RECLAMACIÓN

 Resoluciones de
determinación 09 meses incluido el
 Resoluciones de Multa plazo probatorio
 Orden de Pago
 Otros

 Resoluciones emitidas
como consecuencia de 12 meses incluido el
la aplicación de precios plazo probatorio
de transferencia La fecha de
presentación del
recurso de
 Resoluciones que reclamación
establezcan sanciones
de comiso de bienes,
internamiento temporal
20 días hábiles
de vehículos y cierre
incluido el plazo
temporal de
probatorio
establecimiento u oficina
de profesionales
independientes, así
como las resoluciones
que las sustituyan.
 Denegatoria tácita de El CT no lo precisa
solicitudes de devolución sin embargo, se
de saldos a favor de los 02 meses entiende que el plazo
exportadores y pagos se computa desde el
indebidos o en exceso día hábil siguiente al
 vencimiento del plazo
de 45 días.

 Orden de pago, con

circunstancias que
La fecha de
evidencien que la
presentación del
cobranza podría ser 90 días hábiles
recurso de
improcedente, y siempre
reclamación.
que se haya interpuesto
en el plazo

En el caso de cuestiones de puro derecho y reclamaciones que se declaren fundadas, la

Administración Tributaria puede resolver antes del vencimiento del plazo probatorio.

a. ¿En caso que la Administración Tributaria requiera al interesado que dé

cumplimiento a un trámite, qué efectos tiene en los plazos mencionados?

El cómputo de estos plazos se suspende desde el día hábil siguiente a la fecha de notificación del
requerimiento hasta la fecha de su cumplimiento.
III. RECURSO DE APELACIÓN

1. Definición

De acuerdo con el artículo 143 del Código Tributario es el órgano resolutor encargado de resolver
en última instancia administrativa las reclamaciones sobre materia tributaria, general y local,
inclusive la relativa a las aportaciones a ESSALUD y a la ONP, así como las apelaciones sobre
materia de tributación aduanera.

Por lo tanto, contra lo actuado por el Tribunal Fiscal cabe iniciar el proceso contencioso
administrativo en la vía judicial.

2. Resolución ficta denegatoria que desestima la reclamación

Cuando el deudor tributario interpone recurso de reclamación y la Administración Tributaria no

notifica la resolución que contiene la decisión final dentro de los plazos a que se refiere el artículo
142 del Código Tributario, el deudor puede optar por continuar esperando esta decisión final o
considerar desestimada la reclamación e interponer un recurso de apelación:

a) Ante el superior jerárquico, si se trata de una reclamación y la decisión debía ser adoptada
por un órgano sometido a jerarquía.

b) Ante Tribunal Fiscal, si se trata de una reclamación y la decisión debía ser adoptada por un
órgano respecto del cual puede recurrirse directamente al Tribunal Fiscal.

3. Presentación del recurso de apelación

Se presenta ante el órgano que dictó la resolución apelada. Si el recurso cumple con los requisitos
de admisibilidad, se elevará el expediente dentro de los 30 días hábiles siguientes a la
presentación de la apelación. Este plazo se reduce a quince días cuando se trata de la apelación
de resoluciones que resuelvan los reclamos sobre sanciones de comiso de bienes, internamiento
temporal de vehículos y cierre temporal de establecimiento u oficina de profesionales
independientes, así como las resoluciones que las sustituyan
 4. Requisitos de admisibilidad de la apelación

De acuerdo al artículo 145 del Código Tributario los requisitos de admisibilidad del recurso de
apelación son:

a. Escrito

 El escrito debe ser fundamentado.

 Autorizado por letrado en los lugares donde la defensa fuera cautiva. Debe contener el
nombre del abogado que lo autoriza, su forma y número de registro hábil. Se debe adjuntar
al escrito el Formulario 6001.

Los Formularios 6000 y 6001 fueron aprobados mediante la Resolución de Superintendencia

N° 83-99/SUNAT, la cual fue modificada por Resolución de Superintendencia N° 141-
2013/SUNAT.

b. Plazo

El plazo para interponer el recurso de apelación son los siguientes:

PLAZO PARA INTERPONER EL

ACTOS APELABLES
RECURSO DE APELACIÓN
 Resoluciones que 15 días hábiles siguientes a aquél
resuelve el reclamo (*) en que se efectuó su notificación

 Resoluciones emitidas
30 días hábiles siguientes a aquél
como consecuencia de la
en que se efectuó su notificación
aplicación de precios de
certificada
transferencia

 Apelaciones de puro
derecho contra las
resoluciones que
resuelvan reclamaciones
contra aquéllas que
establezcan sanciones de
internamiento temporal de 5 días hábiles siguientes a su
vehículos, comiso de notificación
bienes y cierre temporal
de establecimiento u
oficina de profesionales
independientes, así como
las resoluciones que las
sustituyan.
 Apelaciones de puro 20 días hábiles siguientes a la
derecho notificación de los actos de la
administración.
 Resoluciones que
resuelvan reclamaciones
contra aquéllas que
establezcan sanciones de
internamiento temporal
10 días hábiles
de vehículos, comiso de
bienes y cierre temporal
de establecimiento u
oficina de profesionales
independientes, así como
 las resoluciones que las
sustituyan.

Nota:

(*) Cuando se interpone recurso de apelación ante el Tribunal Fiscal, el recurrente no

podrá discutir aspectos que no impugnó al reclamar. A no ser que, no figurando en la
orden de pago o resolución de la Administración Tributaria, hubiera sido incorporado
por ésta al resolver la reclamación (Base legal: Artículo 147 del Código Tributario).

Es necesario mencionar que en el caso de la apelación contra resoluciones en las cuales

no exista deuda líquida, esto es, aquéllas que desestiman las solicitudes de devolución, el
plazo de apelación es de seis meses contados a partir del día siguiente a aquel en que se
realizó la notificación certificada de la resolución que deniegue la devolución. Así lo ha
establecido el Tribunal Fiscal en la RTF N 1022-2-2003 que establece:

“Resulta admisible el recurso de apelación de las resoluciones que desestiman las

reclamaciones referidas a solicitudes de devolución, interpuesto con posterioridad al
vencimiento del plazo de 15 días hábiles a que se refiere el primer párrafo del artículo
146 del Código Tributario, siempre que se formule dentro del término de seis (6) meses
contados a partir del día siguiente a aquel en que se efectuó la notificación certificada.”

c. Pago o carta fianza

 De acuerdo al cuarto párrafo del artículo 146 del Código Tributario, si el recurrente
interpone recurso de apelación contra la resolución expedida dentro de la etapa de
reclamación debe acreditar el pago de la deuda no reclamada para que su recurso sea
aceptado.

 De acuerdo al quinto párrafo del artículo 146 del Código Tributario, la apelación será
admitida vencido el plazo señalado en el rimer párrafo del artículo 146 del Código
Tributario, siempre que el apelante acredite el pago de la totalidad de la deuda tributaria
apelada actualizada hasta la fecha de pago o se presente carta fianza bancaria o
financiera por el monto de la deuda actualizada hasta por 12 meses posteriores a la
fecha de interposición del reclamo y se formule dentro del término de seis meses
contados a partir del día siguiente a aquél en que se efectuó la notificación certificada.
 Esta carta fianza debe otorgarse por un período de 12 meses y renovarse por
períodos similares dentro el plazo que señale la Administración. Si se trata de precios
de transferencia el plazo es de 18 meses.

c.1. ¿Qué ocurre con la carta fianza cuando el Tribunal Fiscal confirma o revoca en
parte la resolución apelada, o fue renovada de acuerdo a las condiciones señaladas
por la Administración Tributaria?

La carta fianza será ejecutada. Si a consecuencia de ello se genera un saldo a favor del
deudor tributario, será devuelto de oficio.

5. Subsanación de requisitos de admisibilidad

La Administración Tributaria notificará al apelante para que dentro del término de quince días
hábiles subsane las omisiones que pudieran existir cuando el recurso de apelación no cumpla con
los requisitos para su admisión a trámite.

Este plazo es de cinco días hábiles en el caso de la apelación contra la resolución que resuelve la
reclamación de resoluciones que establezcan sanciones de internamiento temporal de vehículos,
comiso de bienes y cierre temporal de establecimiento u oficina de profesionales independientes,
así como las resoluciones que las sustituyan.

6. Plazo para resolver la apelación

De acuerdo al artículo 150 del Código Tributario son los siguientes:

 Doce meses contados a partir de la fecha de ingreso de los actuados al Tribunal.

 Dieciocho meses contados a partir de la fecha de ingreso de los actuados al Tribunal,
tratándose de la apelación de resoluciones emitidas como consecuencia de la aplicación de las
normas de precios de transferencia.

6.1. Uso de la Palabra

Dentro de la etapa de apelación tanto la Administración Tributaria o el apelante podrán solicitar el
uso de la palabra dentro de los cuarenta y cinco días hábiles de interpuesto el recurso de
apelación, contados a partir del día de presentación del recurso, debiendo el Tribunal Fiscal
señalar una misma fecha y hora para el informe de ambas partes.

Este plazo se reduce a cinco días hábiles cuando se trata de las resoluciones que resuelvan
reclamaciones contra aquéllas que establezcan sanciones de internamiento temporal de vehículos,
comiso de bienes y cierre temporal de establecimiento u oficina de profesionales independientes,
así como las resoluciones que las sustituyan.

El Tribunal Fiscal no concederá el uso de la palabra:

- Cuando considere que las apelaciones de puro derecho presentadas no califican como tales.
- Cuando declare la nulidad del concesorio de la apelación.
- Cuando considere de aplicación el último párrafo del presente artículo.
- En las quejas.
- En las solicitudes presentadas al amparo del artículo 153.

6.2. Alegatos

Tanto la Administración Tributaria como el apelante podrán presentar alegatos dentro de los tres
días posteriores a la realización del informe oral. En el caso de intervenciones excluyentes de
propiedad, dicho plazo será de un (1) día. Asimismo, en los expedientes de apelación, las partes
pueden presentar alegatos dentro de los dos meses siguientes a la presentación de su recurso y/o
hasta la fecha de emisión de la resolución por la Sala Especializada correspondiente que resuelve
la apelación.

6.3. Apelación de puro derecho

Se presenta ante el órgano recurrido y luego de verificar que se ha cumplido con lo establecido en
el artículo 146 del Código Tributario y que no existe reclamación en trámite sobre la misma materia,
elevará la apelación ante el Tribunal Fiscal ante quien se interpone.

Para conocer la apelación, el Tribunal Fiscal previamente debe calificar la impugnación como de
puro derecho.
 III. RECURSO DE RECONSIDERACIÓN

1. Definición

Este recurso administrativo enmarcado dentro de los procedimientos de evaluación previa, dado
que requiere de pruebas, análisis y decisión del órgano que realizará la evaluación en base a una
nueva prueba aportada, y decida si modifica o mantiene su decisión.

Se encuentra regulado en el artículo 208 de La Ley N 27444, en los siguientes términos:

“El recurso de reconsideración se interpondrá ante el mismo órgano que dictó el primer
acto que es materia de la impugnación y deberá sustentarse en una nueva prueba. En
los casos de actos administrativos emitidos por órganos que constituyen única instancia
no se requiere nueva prueba. Este recurso es opcional y su no interposición no impide
el ejercicio del recurso de apelación.”

Como indica Juan Carlos Morón Urbina: “El recurso de reposición, de revocatoria, de oposición,
“gracioso” o simplemente de reconsideración es el recurso optativo que puede interponer el
administrado ante la misma autoridad emisora de una decisión controvertida, a fin de que evalúe la
nueva prueba aportada, y por acto de contrario imperio, proceda a modificarlo o revocarlo (…)”.

2. Fundamento

De las citas precedentes se colige que el fundamento del recurso de reconsideración es la revisión
por parte del mismo órgano que dictó la resolución recurrida debido a la existencia de una nueva
prueba. Sin embargo, tratándose de actos administrativos emitidos por órganos que constituyen
única instancia no se requiere nueva prueba.

3. Características

De la definición se colige lo siguiente:

 a) Se interpone ante el mismo órgano que dictó la decisión controvertida. Esto permite que el
caso sea resuelto con mayor prontitud y que dicho órgano tenga la posibilidad de
rectificarse de sus propios actos.

b) Es opcional, dado que el administrado tiene la potestad de interponer o no este recurso,

optando por el recurso de apelación, en el cual será el superior jerárquico el que resuelva.
Por lo tanto, la Administración no podrá exigir al deudor tributario la presentación de este
recurso.

c) Nueva prueba. Se requiere su presentación como requisito ineludible para que el órgano de
la Administración que dictó el acto recurrido, lo revise. Esta exigencia adquiere sentido si
tenemos en cuenta que cuando este órgano dictó tal acto actuó de manera responsable y
correcta, esto es, dentro del marco de la legalidad.

Por lo tanto, este medio probatorio debe justificar la revisión del análisis ya efectuado.

No se requiere la presentación de este requisito cuando el órgano que emitió el acto

constituye única instancia.

4. Requisitos del recurso de reconsideración

El artículo 211 de la Ley N° 27444 señala que el escrito del recurso deberá señalar el acto del que
se recurre y cumplirá los demás requisitos previstos en el artículo 113. Asimismo debe ser
autorizado por letrado.

Los requisitos que señala el artículo 113 de la Ley N° 27444:

a) Nombres y apellidos completos, domicilio y número de Documento Nacional de Identidad o

carné de extranjería del administrado, y en su caso, la calidad de representante y de la
persona a quien represente.

b) La expresión concreta de lo pedido, los fundamentos de hecho que lo apoye y, cuando le

sea posible, los de derecho.

c) Lugar, fecha, firma o huella digital, en caso de no saber firmar o estar impedido.
 d) La indicación del órgano, la entidad o la autoridad a la cual es dirigida, entendiéndose por
tal, en lo posible, a la autoridad de grado más cercano al usuario, según la jerarquía, con
competencia para conocerlo y resolverlo.

e) La dirección del lugar donde se desea recibir las notificaciones del procedimiento, cuando
sea diferente al domicilio real expuesto en virtud del numeral 1. Este señalamiento de
domicilio surte sus efectos desde su indicación y es presumido subsistente, mientras no sea
comunicado expresamente su cambio.

f) La relación de los documentos y anexos que acompaña, indicados en el TUPA.

g) La identificación del expediente de la materia, tratándose de procedimientos ya iniciados.

5. Plazo de interposición del recurso de reconsideración

De acuerdo con el artículo 207 de la Ley N° 27444, el término para la interposición de este recurso
es de 15 días hábiles siguientes a la notificación del acto recurrido.

6. Plazo en que resuelve

Se resuelve en el plazo de treinta días hábiles de presentado el recurso de reconsideración, dado

que se trata de un procedimiento de evaluación previa19.

19
El artículo 35 de la Ley N° 27444, señala que el plazo que transcurra desde el inicio de un procedimiento administrativo de evaluación
previa hasta que sea dictada la resolución respectiva, no puede exceder de treinta días hábiles, salvo que por ley o decreto legislativo se
establezcan procedimientos cuyo cumplimiento requiera de una mayor duración.