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Contabilidad
el fin de que puedan elaborar juicios y tomar decisiones Carter, 2011; Fleming, 2013). En estos trabajos se llama la
informadas (AAA, 1966). Sin embargo, tanto la identifi- atencin sobre la crisis por la que atraviesa la contabilidad
cacin de lo que constituyen los hechos y la realidad eco- al mostrarse incapaz de medir el valor del trabajo inmate-
nmica, como la medicin de los mismos, requieren de un rial, lo que vendra a sugerir un sntoma de la separacin
mtodo de conversin de la actividad econmica en varia- entre trabajo y valor (Harney, 2006, p. 935). En este con-
bles cuantificables que sern usadas para producir infor- texto, los intentos por medir la contribucin del trabajo en
macin til en el proceso de decisin. Si, como apuntan la creacin de valor bajo los criterios tradicionales de la
Dillard (1991) y Williams (2006), la determinacin e inter- economa poltica (Bryer, 2006), slo producira unos cl-
pretacin de los hechos y la realidad econmica dependen culos deficientes (Spence & Carter, 2011, p. 313).
de un punto de vista socio-poltico, las limitaciones de
Sin embargo, ms all de mostrar la insuficiencia tcnica
datos disponibles y ciertas caractersticas del medio im-
de la contabilidad en su intento de medir e informar sobre
ponen restricciones a las mediciones efectuadas. Diversos
las nuevas formas de valor propias del trabajo inmaterial
autores (Hendriksen, 1970; Belkaoui, 1992) recurren al tr-
(Gowthorpe, 2009; Mouritsen & Roslender, 2009; Ros-
mino constreimiento para referirse a la incapacidad de lender & Stevenson, 2009; Spence & Carter, 2011), poco se
encontrar procedimientos de medicin que describan ade- dice acerca de los factores que podran explicar estas ca-
cuadamente los atributos que se estn midiendo. Tambin rencias. El presente trabajo identifica dos tipos de causas
el IASB en su declaracin de Marco Conceptual reconoce que ayudan a explicar las insuficiencias de los mecanismos
la problemtica de la medicin al proclamar que la infor- contables utilizados para valorar el trabajo inmaterial: en
macin puede ser relevante, pero tan poco confiable en su primer lugar, unas causas externas a la contabilidad, rela-
naturaleza como en su presentacin, que puede llegar a tivas a la evolucin del capitalismo y a las contradicciones
ser fuente de equvocos (prrafo 32). La contabilidad es, propias de las relaciones sociales entre capital y trabajo;
por tanto, una disciplina que asume juicios previos, incor- en segundo lugar, la investigacin identifica unas causas
porando una cierta dosis de incertidumbre en los datos internas, relacionadas con las externas, pero propias a la
que suministra. Como consecuencia de ello, la valoracin lgica y operatividad contable que limitan la medicin del
contable de los hechos econmicos es un asunto contro- valor en la era del capitalismo cognitivo y que obedecen
vertido que ha sido abordado de manera recurrente por la a la subjetividad y singularidad del trabajo inmaterial, a la
literatura contable, con inusitada viveza a raz del estallido artificialidad del principio de escasez para el capital inte-
de la crisis econmica y del debate desatado en torno a la lectual y a la prdida de relevancia del capital fijo conven-
idoneidad o no del valor razonable (Rayman, 2007; Ronen, cional en la generacin del valor.
2008; Whittington, 2008; Laux & Leoz, 2009; Magnan,
2009; lvarez, 2009; Power, 2010; Garca-Casella, 2010; La investigacin asume que la unidad de anlisis ya no es
Bengtsson, 2011; Biondi, 2011). la clsica planta industrial sino la factora social (Cleaver,
2000; Spence & Carter, 2011). Con este trmino se designa
La dificultad que entraa la medicin contable de los he- una difusa y variopinta definicin de trabajo conformado
chos econmicos se incrementa cuando abordamos las tanto por el trabajo material realizado en la planta, clara-
nuevas formas de trabajo inmaterial que emergen con mente identificable, para ser valorado y remunerado, como
fuerza con el declive del fordismo y con la prdida de in- tambin por el inmaterial, el informal, el domstico, el es-
fluencia social del trabajo industrial (Harney, 2006; Toms, tudio, etc. realizado fuera de la misma, difcil de identi-
2006). A partir de la dcada de 1970, las economas de ficar y no siempre remunerado, pero generador igualmente
los pases occidentales se vieron afectadas por una serie de valor (Lazzarato & Negri, 1997; Hardt & Negri, 2000,
de crisis (deuda, abandono del patrn oro, petrleo, entre 2004). Dados los mltiples sentidos que se otorgan a la
otras) que marcan el final de una era. Se comienza a expresin trabajo inmaterial, el artculo adopta el punto de
cuestionar tanto los modelos de organizacin industrial vista del operasmo italiano2, que proclama una creciente
vigentes como los mecanismos de valoracin contable desaparicin de los lmites entre trabajo y vida, tiempo de
(Aglietta & Reberioux, 2009). En particular, la publicacin
de los trabajos de Lazzarato (1997) y de (Hardt & Negri, 2
El operasmo fue una corriente de pensamiento neomarxista en la
2000, 2004) puso de manifiesto la dificultad de valorar el Italia de los sesenta y setenta del siglo pasado, muy crtica con
trabajo inmaterial al quedar fuera de los parmetros de me- la visin esttica y simplificadora de los partidos y sindicatos de
dicin propios del fordismo. A partir de ese momento, son la izquierda ortodoxa ante las profundas mutaciones que estaban
experimentado las relaciones de trabajo. Sus principales tericos
varios los autores que han investigado la naturaleza cam-
eran, entre otros, Mario Tronti, Rainiero Panzieri y Antonio Negri.
biante del trabajo en la era posfordista (Dyer-Witheford, La posterior evolucin del operasmo dio lugar al movimiento auto-
2001; Harney, 2006; Toms, 2006; Bryer, 2006; Spence & nomista.
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trabajo remunerado y no remunerado, capital fijo y capital por la prdida de centralidad y de importancia cualitativa
variable (Lazzarato, 1997). Todos estos elementos propi- de la industria. Subsecciones de este apartado analizan las
cian la aparicin de un nuevo rgimen de acumulacin ca- formas de gobierno empresarial propias a cada una de las
pitalista basado en la produccin de conocimientos y en modalidades de capitalismo, as como los modelos y los
un trabajo cada vez ms intelectualizado, acentuando la criterios de valoracin contables. El siguiente apartado ca-
complejidad de la valoracin del trabajo inmaterial (Verce- racteriza el auge de la produccin inmaterial en la poca
llone, 2009). Es, precisamente, la centralidad del conoci- del capitalismo cognitivo analizando de manera particular
miento en la creacin del valor econmico, lo que justifica la literatura sobre el capital intelectual. En subsecciones
la expresin capitalismo cognitivo con la que los herederos de este apartado se identifican los factores que otorgan
del operasmo italiano (Lazaratto & Negri, 1997; Verce- singularidad al trabajo intelectual y que generan la difi-
llone, 2004; Rullani, 2004; Blondeau, 2004) denominan a cultad para su valoracin contable. Por ltimo, a modo de
la poca caracterizada por el auge del trabajo inmaterial. conclusin, se presenta una reflexin acerca del papel de
La adecuada comprensin de las dinmicas propias del ca- la contabilidad en la nueva era del capitalismo cognitivo
pitalismo cognitivo (Rullani, 2004) y de las limitaciones de y los retos y contradicciones a los que se ve enfrentada.
los criterios de valoracin contable vigentes requiere ana-
lizar previamente las transformaciones socio-econmicas
del capitalismo y su relacin con la evolucin de los mo- Del capitalismo industrial al
delos y la valoracin contable. capitalismo financiero
El trabajo se estructura de la siguiente manera: en primer El intenso proceso de acumulacin vivido por la economa
lugar, se analizan las circunstancias socio-econmicas que mundial, a partir de la finalizacin de la Segunda Guerra
propiciaron el paso del capitalismo industrial fordista, a un Mundial, comenz a quebrarse a finales de los sesenta (Pala-
capitalismo hegemonizado por las finanzas, caracterizado zuelos, 1990) y entr en declive con el desencadenamiento
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los presupuestos flexibles o la contabilidad de recursos hu- pasivos intelectuales (Caddy, 2000), el informe tradicional
manos (Roslender, Stevenson & Kahn, 2006) tienen como de capital intelectual es parcial, ya que suele incorporar
finalidad mejorar la gestin del capital intelectual. nicamente activos intelectuales ignorando la cara oculta
de tal activo (Gowthorpe, 2009), es decir, los medios por
Dado que el capital intelectual se suele identificar con una
los que se consigue tal riqueza para la firma.
nueva categora de activos capaz de proporcionar bene-
ficios a largo plazo para la empresa, algunas propuestas Pese a estos esfuerzos desde el mbito contable por en-
plantean mtodos de valoracin del capital intelectual a frentar las deficiencias en la valoracin y la informacin
partir del establecimiento de la diferencia entre el precio del trabajo inmaterial, las contradicciones de las relaciones
de mercado de los ttulos y el valor en libros de la firma, sociales de produccin, que perviven con la evolucin del
proponiendo incluso la creacin de una reserva de capital capitalismo cognitivo, actan a modo de causas externas
intelectual, positiva o negativa, segn el signo de la dife- planteando fuertes constreimientos a la disciplina con-
rencia (Abeysekera, 2003). Sin embargo, adems de estar table para dar respuestas tcnicas a tales retos. Ya Marx
ante una propuesta limitada que no contempla solucin (2010) evidenci la relacin dialctica y contradictoria
para las firmas no cotizadas, hay que tener en cuenta que entre capital y trabajo, basada en la apropiacin por el ca-
la mayor parte del capital intelectual no tiene fcil acopla- pital de parte del valor producido por el trabajo. La conta-
miento en los estados contables de la firma dada la valo- bilidad ignora esta relacin dialctica, ya que los estados
racin problemtica de los elementos relacionados con el financieros se formulan para satisfacer las necesidades del
factor humano (Roslender et al., 2006). Por este motivo, capital, ms que las del trabajo, como si la primera fuera
con el fin de paliar las limitaciones del sistema de informa- la [] nica fuente generadora de valor (Roslender &
cin contable, las propuestas sobre medicin y divulgacin Stevenson, 2009, p. 866). En palabras de Spence y Carter
del capital intelectual se centran tanto en los aspectos fi- (2011, p. 309) la contabilidad financiera malinterpreta el
nancieros como en los no financieros del mismo (Mouritsen concepto de valor al limitarlo al valor actual de los flujos
et al., 2001). El informe de capital intelectual contiene la de caja descontados. Por tal razn, reiteramos, las causas
informacin que la empresa pretende hacer pblica sobre externas impactan de manera importante en las causas
los esfuerzos llevados a cabo para mantener, desarrollar y internas que obstaculizan la posibilidad de la contabilidad
gestionar los elementos que lo componen, una vez identifi- para una valoracin fiable del capital intelectual.
cados, descritos y, en algunas ocasiones, expresados cuan-
Los siguientes epgrafes identifican algunos elementos que
titativamente (Caibano, Snchez, Garca & Chaminade,
podran explicar las causas internas de la incapacidad de
2002; AECA, 2012). La utilizacin de informes especficos
la contabilidad para valorar el trabajo inmaterial. Se ana-
sobre capital intelectual parece ser, por tanto, un punto de
lizan, en primer lugar, las caractersticas subjetivas y sin-
llegada lgico del proceso de diseo e implantacin de un
gulares del trabajo inmaterial, lo que genera limitaciones
sistema de gestin del capital intelectual.
en las concepciones convencionales del valor que vinculan
No faltan, sin embargo, las crticas al informe de capital el valor de cambio con tiempo social de produccin de las
intelectual al tratar de encapsular el capital humano y el mercancas; en segundo lugar, la prdida de sentido del
conocimiento en los formatos, ms o menos rgidos, del principio de escasez, que se le atribuye a los bienes fsicos,
informe de capital intelectual. Mouritsen & Roslender en el contexto de la economa del conocimiento y, por l-
(2009), por ejemplo, se preguntan si es posible hacerse una timo, la disminucin de relevancia de la clsica relacin
idea cabal de la descripcin de una persona a travs de la entre capital fijo/capital variable cuando nos referimos al
informacin contenida en el informe de capital intelectual. trabajo inmaterial, como determinantes de la creacin de
Pero, adems de la incapacidad del informe para capturar riqueza y, por lo tanto, de valor.
lo inmaterial, el asunto tiene connotaciones que van ms
all de lo meramente contable, dada la pretensin de reco-
Subjetividad y singularidad en el trabajo
nocer a la persona en el informe de capital intelectual, lo
inmaterial: crisis de la medida del trabajo
que directamente plantea la cuestin tica de la apropia-
cin del recurso (Mouritsen & Roslender, 2009, p. 802). El sistema contable asume una posicin particular con re-
Gowthorpe (2009), por su parte, reconoce las limitaciones lacin al trabajo y sus manifestaciones. Algunos elementos
de los informes sobre capital intelectual (y otros intangi- fruto del trabajo, tanto material como inmaterial, se reco-
bles de la firma) debido a los difusos lmites de la organi- nocen en el balance, mientras que otros, como el coste del
zacin como entidad social, que no siempre coinciden con salario, se reflejan en la cuenta de resultados. Sin embargo,
los lmites convencionales de la entidad contable. A pesar el soporte del mismo, la persona y su potencial, son sis-
de que el capital intelectual est formado por activos y temticamente excluidos de la informacin contable al
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En primer lugar, si bien es cierto que, en las condiciones circulacin mediante el uso de patentes, derechos de
actuales, la produccin de la primera unidad de un bien propiedad y otras manifestaciones de la propiedad inte-
cultural (v.g. un programa, un video, una pelcula) puede lectual, para las que la contabilidad siempre ha dado solu-
necesitar de una gran inversin en capital y tiempo, el es- ciones de compromiso. Si bien los derechos de propiedad
fuerzo (costo) de produccin de copias del original puede sobre lo fsico son determinantes en todo mercado, en el
llegar a ser tan marginal como el dispositivo de almacena- capitalismo industrial es necesaria la implicacin del ac-
miento. En la industria analgica tradicional, adems del tivo fsico posedo en el proceso productivo para explicar
coste del diseo intelectual del producto, la produccin el beneficio empresarial (Aglietta & Reberioux, 2009). Por
fsica de cada unidad conlleva todava unos costes aso- el contrario, con los intangibles amparados en regmenes
ciados considerables (el ejemplo de los libros es revelador), mercantiles, jurdicos y cuasi-jurdicos, se obtienen benefi-
de forma que el coste de produccin est estrechamente cios sin ni siquiera participar en la actividad futura nece-
relacionado con el precio del soporte fsico de reproduc- saria para su disfrute y sin extraccin directa de plusvala.
cin. Sin embargo, el libro puede considerarse a la vez As, por ejemplo, los derechos de autor y otras manifesta-
como un producto tangible, cuyo coste es de sencilla de- ciones del capital intelectual cumplen la misin de generar
terminacin, y como un conocimiento fruto del trabajo in- rentas sobre los bienes cognitivos a partir de la restriccin
material, con un coste ms incierto y aleatorio (Lazzarato, del uso de los mismos. El capital intelectual privatizado
2004). En realidad, el conocimiento, al igual que el resto y reconocido en forma de intangibles en la contabilidad
de los intangibles, tiene la capacidad de generar un valor financiera, en tanto que inteligencia colectiva (Verce-
de cambio, cada vez ms relevante, aunque carezca de una llone, 2009, p. 89) no es otra cosa que la expresin de la
medida directa del trabajo social requerido en su produc- expectativa de ganancias futuras efectuada por los mer-
cin. A diferencia de la produccin de mercancas en la in- cados financieros, capturando, de este modo, una renta
dustria tradicional, en la poca digital una vez producida para los dueos del capital. Por ello el beneficio empre-
la primera unidad de un intangible, el coste de reproducir sarial soportado en estos intangibles, deviene en renta6
las dems unidades tiende a cero. (Vercellone, 2009). No se obtienen beneficios del trabajo
directamente no pagado, sino de controlar los flujos de
Pero, en segundo lugar, las diferencias entre la economa
recursos de la colectividad. Ejemplos de estas rentas pro-
del conocimiento y la economa de los bienes materiales
vienen de los suscriptores a internet, a la televisin por
afectan tambin a la especificidad del consumo. La trans-
cable, a la telefona mvil, a las descargas de Amazon.com
misin de conocimiento no empobrece a su poseedor, de la
y de iTunes, entre otros.
misma manera que su consumo no supone la desaparicin
del mismo, sino ms bien su expansin, evidenciando su Se identifica, por tanto, una contradiccin entre el carcter
carcter perenne (Lazzarato, 2004). Cuanta ms cultura social de la produccin de conocimiento (fruto del trabajo
se consume y cuanta ms informacin se consume, mayor inmaterial en la factora social) y el intento privatizador
es la cultura y mayor es la informacin disponible. Por lo del mismo desde el punto de vista de la produccin capita-
tanto, su valor no est fundado en su escasez intrnseca, lista. El movimiento en pro de la privatizacin del conoci-
idea asociada a las mercancas fsicas, sino a mecanismos miento se parecera bastante al de la primera acumulacin
artificiales encaminados a provocar su escasez. As pues, capitalista, si bien en este caso lo que se trata de cercar
no es la escasez la caracterstica de los conocimientos cul- no son las tierras comunales, sino los comunes del conoci-
turales que, con la digitalizacin y el abaratamiento de los miento (Lpez & Rodrguez, 2010, p. 73).
costes de reproduccin, haran materialmente posible una
completa libertad de acceso. Como grficamente lo explica
La prdida de relevancia del capital fijo convencional
Blondeau (2004, p. 36), si transmites una informacin, no
la pierdes y si la utilizas no se destruye. Estaramos, por En el marco del capitalismo industrial, el crecimiento eco-
tanto, en presencia de incoherencias y constreimientos nmico se vincul con la capacidad de inversin, con las
que implicaran problemas en el proceso de valoracin (Ru-
llani, 2004), porque el valor de cambio asociado al tra-
bajo inmaterial se desarticula completamente de cualquier 6
La nocin de renta proviene de la economa clsica, para referirse a
nocin de trabajo social de produccin directamente atri- la parte del excedente de produccin social recibida, simplemente
por detentar la propiedad de la tierra. El salario y los rendimientos
buible, y porque su valor no es fruto de su escasez sino de
(rentabilidad) o utilidades, son las formas de retribucin por la par-
limitaciones al acceso del conocimiento y la informacin. ticipacin en la produccin. Con la dinmica del capitalismo cog-
nitivo, las empresas cada vez ms buscan asegurar rentas, ingresos
El valor de cambio del conocimiento estar, por tanto, derivados de la propiedad de un ttulo, antes que asumir la incerti-
ligado a la capacidad de restringir su acceso, difusin y dumbre de los beneficios productivos (Vercellone, 2009).
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y la dinmica de acumulacin del capital, hoy funcionan a las nuevas fuentes comunes del valor (Hardt & Negri,
conforme a lgicas diferentes a las del capitalismo indus- 2012; p. 57).
trial. Si durante el capitalismo industrial la acumulacin
Pero tambin podemos hablar de causas internas a las
se propicia gracias a la intensidad en los medios de pro-
dinmicas contables, las cuales aportan elementos adi-
duccin materiales, en la poca del capitalismo cognitivo
cionales que explican la imposibilidad de valorar el tra-
la fuente de productividad estriba en la generacin de
bajo inmaterial. En primer lugar, con la irrupcin del
conocimiento, en el procesamiento de la informacin y
capitalismo cognitivo, el proceso de valorizacin pierde
en la comunicacin de smbolos (Castells, 1999). Estos
la unidad de medida cuantitativa vinculada a un tiempo
cambios, desdibujan los fundamentos conceptuales y los
directo de trabajo y a una produccin material tangible.
instrumentos que tradicionalmente resultaron tiles para
La creacin de valor se articula sobre formas de trabajo
comprender y explicar la produccin y distribucin del
subjetivas (creacin, afectos, trabajo domstico, informal,
valor: la teora clsica del valor.
etc.) que no encuadran en las concepciones convencio-
En este contexto, se evidencia una crisis de la medicin nales del valor de cambio vinculado al tiempo social-
del valor puesto que los criterios de valoracin, tanto con- mente necesario para la produccin de mercancas. En
vencionales (asociados al capitalismo industrial) como segundo lugar, la prdida de sentido del principio de es-
contemporneos (vinculados al capitalismo financiero), casez en el contexto de la economa del conocimiento
resultan inadecuados para dar cuenta de la complejidad que, si bien se muestra de utilidad en la explicacin del
de la produccin inmaterial ms all de las fronteras de valor en la produccin material, queda diluido ante las
la fbrica-entidad. La comprensin de las relaciones hist- nuevas formas de transmisin de informacin. Y, por l-
ricas e intrnsecas entre tipos de capitalismo, formas de go- timo, la disminucin de la relevancia del capital fijo y de
bierno de la empresa y modelos contables, permite ubicar los criterios de su valoracin, cuando nos referimos a la
las potencialidades y limitaciones de los criterios de va- produccin inmaterial, como determinante de la creacin
loracin contable dominantes hasta el momento. Por un de riqueza y, por lo tanto, de valor.
lado, el gobierno empresarial ligado al capitalismo conti-
nental o renano, se soporta en un modelo contable din- Todos estos elementos permitiran afirmar que los intentos
mico, enfocado en el proceso productivo de la firma. Aqu encaminados a dar con propuestas de valoracin del ca-
el costo histrico es un criterio de medicin determinante, pital intelectual estn abocados al fracaso al ignorar las
tanto para la toma de decisiones dentro de la empresa, limitaciones impuestas tanto por la nueva realidad pro-
como para la rendicin de cuentas. De otra parte, el go- ductiva (causas externas) como por la singularidad y es-
bierno anglosajn de la empresa, entrega a los mercados pecificidad del trabajo inmaterial (causas internas). Esto
financieros y a la visin accionarial, las dinmicas de con- genera retos para las ciencias econmicas y sociales y, por
trol y medicin del desempeo de la gerencia. Por ello los supuesto, para la teora contable. La transformacin de la
modelos contables estticos se sirven de la utilizacin del teora del valor, reconfigurando sus bases clsicas y margi-
valor razonable, pretendiendo que los precios en los mer- nalistas, necesitar del aporte de una visin conceptual e
cados den cuenta de la realidad econmica de la firma. La instrumental renovada de la disciplina contable.
tensin entre estos modelos contables y los criterios de va- Las limitaciones que persisten en las actuales propuestas
loracin subyacentes se profundiza con la financiarizacin realizadas por acadmicos y consultores sobre capital in-
de la economa. telectual evidencian cierta incomprensin de las nuevas
Se identifican como causas externas a la contabilidad, re- dinmicas de produccin del valor. De modo similar, en
feridas a la evolucin histrica de las relaciones sociales el contexto de la informacin financiera, las propuestas
y tcnicas de produccin y a la persistencia de las con- dominantes se enfocan en la aplicacin de la valoracin
tradicciones esenciales entre capital y trabajo, las que im- al valor razonable de una amplia gama de activos, entre
posibilitan la medicin del valor en la poca del trabajo ellos los intangibles y el fondo de comercio (capital inte-
inmaterial. Y son estas causas externas las que determinan lectual). Estas propuestas estn direccionadas por las ne-
la incapacidad para medir el valor de la riqueza comn, cesidades y prioridades de los inversores institucionales y
fruto del trabajo inmaterial, debido a que mientras las de las corporaciones multinacionales (Young, 2006). Los
fuerzas productivas estn tornndose cada vez ms co- tratamientos contables internacionales en materia de in-
munes, las relaciones de produccin y propiedad continan tangibles, son asimtricos y generan obstculos para la
siendo definidas mediante reglas y normas individualistas y supervivencia y competitividad de las Pymes (Cea-Garca,
privatistas, que son incapaces de comprender la nueva rea- 2001), cuya preponderancia en el tejido econmico inter-
lidad productiva y son completamente exteriores respecto nacional es manifiesta.
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