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Derecho Fiscal I - Hugo Carrasco Iriarte PDF
Derecho Fiscal I - Hugo Carrasco Iriarte PDF
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Derecho fiscal I
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Derecho
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fiscal I
Hugo Carrasco Iriarte
UNIVERSIDAD NACIONAL AUTNOMA DE MXICC
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EJEMPlAR DE
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PROHIBIDA su VENTf\:,
DERECHO FISCAL I
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Se imprimieron 2000 ejemplares,
Contenido
Prlogo
xxv
Abreviaturas
xxvii
viii
CONTENIDO
Contenido
Unidad 2.
Ix
Principios constitucionales
de las contribuciones
27
CONTENIDO
e
Ci
;c:
;5.5
55
Contenido
2.5.6
xi
~73
74
C. Gasto
74
'. Comercio e
74
, E. Consumo
74
2.
Inlcln de las bases gravabies y de las tasas para formar cada
contribucin y su efecto en el sistema, en~la economa privada
y en la economa pblica
. .4 Ley de ingresos y presupuesto ~sos
81
Ley de ingresos
81
Ejecucin de la Ley de ingresos
82
Control y evaluacin de los ingresos
82
._ I
B.~
(74\
xli
CONTENIDO
Presupuesto de egresos
83
l n tegraCi n del proyecto de presupuesto de egresos
83
2.6.
Garanta de anualidad de la ley scal
84
2..
nncipio de legalidad en materia fiscal y sus excepciones
85
~f 2-:8) Tratados internacionales en materia de contribuciones y convenios de
/
.
"
.
coordinacin fiscal con los estados de la repblica
86
Observancia y aplicacin de los tratados
88
2.9 Interpretacin constitucional e interpretacin de leyes y tratados
concernientes a contribuciones
89
Interpretacin de la ley
89
Interpretacin constitucional
89
Interpretacin de la ley fiscal
89
Normas fiscales supletorias
90
, .~. _,Interpretacin de los tratados
90
:"2.10""Gasto pblico y otros fines de las contribuciones
91
~.
2.10.1 Plan. Programas y presupuesto pblicos
91
Plan
91
Planeacin nacional de desarrollo
92
Programas sectoriales
93
Programas institucionales
93
Programas regionales
93
Programas especiales
93
Participacin social de la planeacin
93
93
Programas y presupuesto pblicos
. Programas prioritarios
94
" 2..10.2 Gasto pblico
94
z.io.s Fines de la poltica econmica y social 94
2.10.4 Propsitos del legislador y efectos de las contribuciones
95
2.10.5 Poltica fiscal
95
2.11 Proporcionalidad y equidad de las contribuciones
97
2.11.1 Principios de capacidad econmica, capacidad contributiva y
del beneficio
97
Capacidad econmica
97
Capacidad contributiva
97
Elementos de la capacidad contributiva
99
Beneficio
99
2.11.2 Proporcionalidad en la jurisprudencia
lOO
101
2.11.3 Equidad en la jurisprudencia
2.11.4 Garanta de no confiscacin
105
No se considera confiscacin la aplicacin otal o parcial de los bienes
de una persona para el pago de impuestos o multas
105
Delitos fiscales
105
106
e-2.11.5 Garanta contra la multa excesiva
107
Penas inusitadas y trascendentales
Contenido
xiii
xiv
CONTENIDO
Considerando
147
2.15.6 Principios constitucionales de la jurisdiccin contencioso151
administrativa. federal y local
2.15.7 Principios constitucionales de justicia pronta, expedita, imparcial.
completa y gratuita
151
Derecho a la justicia
152
Espectacular reforma en el Distrito Federal para crditos
controvertidos
152
La imparticin de justicia realizada por el Estado debe ser
gratuita
153
2.15.8 Medios alternativos
155
Antecedentes
155
Concepto general de los medios alternativos
156
Arbitraje
156
Conciliacin
157
Mediacin
158
Finalidades de los medios alternativos
159
161
Principios que deben contemplar los medios alternativos
2.15.9 Principios de carcter social
161
Toda educacin que imparta el Estado ser gratuita
161
El Congreso de la Unin est autorizado para fijar aportaciones
econmicas correspondientes al servicio de la educacin
162
Impedimento para gravar y embargar el patrimonio familiar
163
El salario mnimo queda exceptuado de embargo
164
Prohibicin de imponer gabelas o contribuciones
en las crceles
165
Para determinar el monto de las utilidades de cada empresa se tomar
166
como base la renta gravable
Es obligacin de los patrones contribuir al sostenimiento de las
escuelas
167
2.16 Examen general de los sistemas federal y local de contribuciones frente
a los principios constitucionales anteriores
168
Unidad 3.
3.1
171
Especies de contribuciones
171
Clasificacin de las contribuciones
171
Clasificaciones doctrinarias de las contribuciones
172
Contribuciones
175
Clasificacin de las contribuciones en la Constitucin mexicana
I 76
3.1.1 Impuestos
177
Definicin de impuesto en el Cdigo Fiscal de la Federacin
177
Origen de los impuestos
177
Fines de los impuestos
178
Contenido
-3.2
3.3
3.4
3.5
3.6
XV
xvi
CONTENIDO
3.6.2
Contenido
3.7.4
Casos de excepcin
228
Omisin de alguna parcialidad
Pago de lo indebido o en exceso
So/ve et repete
xvii
228
229
229
Concordato tributario
230
231
3.7.5 Devolucin
3.8 Otras formas de extincin de la contribucin y de los crditos fiscales
234
Proyecto del modelo de Cdigo tributario para Amrica Latina
236
El Cdigo Fiscal de la Federacin
239
3.8.1 Exencin
239
3.8.2 Subsidio
242
Estmulos fiscales que otorga el gobierno del Distrito Federal
242
1. Vas por las que se reconocen los estimulos fiscales
242
11. Mecanismos de operacin
242
l. Ley de ingresos del Distrito Federal
242
2. Cdigo Financiero del Distrito Federal
242
Reducciones
243
Subsidios
243
Acuerdos de carcter general
243
Resoluciones administrativas
243
111. Poltica en materia de estimulos fiscales
243
IV. Limites a las reducciones fiscales
244
V. Otros beneficios fiscales
245
VI. Efectos de las reducciones en la contabilidad
gubernamental
245
3.8.3 Compensacin de crditos
246
Improcedencia
246
Compensacin de oficio
246
Misma contribucin
247
Compensacin entre entidades de derecho pblico
247
3.8.4 Crdito por contribucin pagada
248
Controversias entre el fisco federal y los fiscos locales
248
Concurrencia de fiscos en el embargo
249
Reglas en la preferencia de crditos fiscales
249
3.8.5 Acreditamento
249
3.8.6 Caducidad del ejercicio de las facultades de autoridad fiscal
250
Distincin entre caducidad y prescripcin
250
Plazo de tres aos
253
Plazo de cinco aos
254
Plazo de 10 aos
255
El plazo no se interrumpe, sino slo se suspende
255
Materia penal
256
Infracciones
256
Caducidad en va de accin
257
xviii
CONTENIDO
Novacin fiscal
257
Destruccin de mercancas en depsito ante la aduana
257
3.8.7 Prescripcin de los crditos fiscales determinados
257
Prescripcin en via de accin
258
3.8.8 Condonacin de contribuciones y accesorios
259
Condonacin de contribuciones
260
3.8.9 Condonacin de multas
261
3.8.10 Cancelacin de crditos fiscales en las cuentas pblicas
262
3.9 Recapitulacin acerca de la causacin, determinacin
y cumplimiento de la contribucin
262
Unidad 4.
4.1
Contenido
274
Operaciones con el pblico en general
Formas aprobadas por el SAT
274
Claves de los prestatarios de servicios pblicos
274
Organismos de seguridad social
274
Informacin por usuarios
274
276
4.1.4 Instalaciones, mquinas y controles fsicos
Instalaciones aduaneras
282
282
Control de aduana en el despacho
Recintos fiscales
283
4.1.5 Dictmenes contables acerca de estados financieros
283
283
Monto de ingresos y bienes
Donataras autorizadas
284
Pusn y escisin
284
Entidades federales
284
Residentes en el extranjero
284
Contribuyentes no obligados que optan por dcrarntnarse
285
';87
4.1.6 Dictamen acerca del cumplimiento de obligaciones fiscales
4.1.7 Intervencin de notarios, agentes aduanales y otros auxiliares
de la administracin fiscal
288
Notarios
288
Agentes aduanales
288
289
Otros auxiliares de la administracin fiscal
Bancos
289
289
Comisin nacional de avalos
Corredores pblicos
289
4.1.8 Declaraciones y avisos
290
Declaracin de impuestos
290
Formas oficiales
290
290
Declaraciones por medios electrnicos
291
Escrito libre
Declaraciones peridicas
291
Representantes de no residentes
291
Lugar de presentacin de las declaraciones
291
Recepcin sin objeciones
292
Declaraciones omitidas
292
292
Avisos y solicitudes complementarios
Plazo para presentar declaraciones
292
Declaracin informativa
293
294
4.1.9 Determinacin de las contribuciones
Autodeterminacin
294
Determinacin
295
4.1.10 Comprobacin de elementos esenciales de causacin
de las contribuciones, de la correcta determinacin
de sta y su entero
295
296
4.2 Autoridades fiscales y su competencia
xix
xx
CONTENIDO
4.2.1
4.2.2
Contenido
xxi
Unidad 5.
5.1
333
xxii
CONTENIDO
Contenido
5.4.2
5.4.3
5.4.4
ndice de materias
407
xxiii
Prlogo
Este texto va dirigido a los estudiantes de derecho fiscal y comprende los temas relativos a:
Funciones del Estado contemporneo y los recursos financieros para su realizacin. Contribuciones y economa privada. nacional e internacional, as como su
importancia para la realizacin del plan y los programas de gobierno.
Importancia econmica. financiera, poltica y jurdica de las contribuciones ante
los otros medios de obtencin de recursos financieros del Estado.
Principios constitucionales de las contribuciones.
Sistema de contribuciones y el principio de anualidad presupuestaria.
Ley de ingresos y presupuesto de egresos, as como lo concerniente a las consecuencias del incumplimiento de las contribuciones.
Temas que son fundamentales para todo aquel que desea iniciarse en el estudio de
esta importante e interesante materia de Derecho fiscal 1.
Cabe resaltar que a lo largo del texto los temas se tratan ampliamente y son apoyados por propuestas, cuadros, comentarios y crticas a ios mismos, y que tambin se hace
mencin a la jurisprudencia, lo cual ayudar a tener un conocimiento ms amplio de la
materia.
xxvi
PRLOGO
En esta obra, se estudian los diferentes enfoques que nos permiten apreciar la importancia que tiene una equilibrada relacin jurdica tributaria, dentro del marco de ia
justicia fiscal, con estricto respeto al derecho sociai y a ios derechos humanos, donde se
destaca la necesidad de reestructurar y organizar los rganos de irnpartcin de justicia
y la funcin propia del gobierno de la Repblica.
Durante l desarrollo de la obra se busca un reencuentro entre principios contributivos, ciencia tributaria y derecho positivo, como punto de inicio sustantivo, en donde
prevalezca el sistema impositivo de justicia, no tanto como ideal. sino como una realidad concreta.
Agradezco el apoyo y entusiasmo brindado para la realizacin de la presente obra a
Beatriz Islas Delgado, Maria Fernanda Prez Mrquez y Georgina Muoz Adauta.
Abreviaturas
ap
AR
apartado
Amparo en revisin
artts)
artculots)
cc
Cdigo civil
Cdigo fiscal de la federacin
Diario Oficial de la Federacin
fraccin, fracciones
nctsots)
Instituto del Fondo Nacional de la Vivienda para los Trabajadores
Impuesto sobre la renta
Impuesto al valor agregado
Ley general de sociedades mercantiles
Ley del impuesto especial sobre produccin y servicios
Ley del impuesto sobre la renta
Organizacin para la Cooperacin y el Desarrollo Econmico
obra citada
pgnats)
Registro federal de contribuyentes
Revista del Tribunal Fiscal
CFF
DOF
fracc(s)
incts)
INFONAVIT
SR
IVA
LGSM
UESPS
L1SR
OCOE
op cit
pgts)
RFC
RTF
xxviii
SAT
SHCP
t
RTFF
TFF
tt
v
ABREVIATURAS
Derecho fiscal I
Es costumbre universal conmemorar los acontecimientos
significativos para la vida humana y social. El hombrecomo
ser inteligente y sensible, aprovecha esas celebraciones para
reflexionar en el sentido de lo que recuerda y extrae de ello
enseanzas constructivas que lo gulen con mayor claridad en
el camino que tendr que seguir, rompiendo de alguna
manera la rutina deforrnante de una realidad cotidiana en la
que no seencuentran momentos de tranquilidad que
permitan esas meditaciones. Volver la mirada hacia el pasado
para examinar el presente y delinear planes hacia el futuro...
MARIANo AzUELAGOITRN
UNIDAD
Hacienda pblica
y contribuciones.
Por hacienda pblica se debe entender el conjunto de bienes que un gobierno posee en un momento dado, para realizar sus atribuciones, as como las deudas que
son a su cargo por el mismo motivo.
Contribuciones. Son obligaciones unilaterales establecidas por la ley, que corren a cargo de los gobernados y cuyo objeto es allegar fondos para sostener el gasto pblico.
t 1, p 96 Y Il,
p 751,1968.
Planeacin nacional
Por su parte. el art 26 de la Constitucin establece que el Estado organizar un sistema
de planeacn democrtica del desarrollo nacional que imprima solidez. dinarnism.
permanencia y equidad al crecimiento de la economa para la independencia y la democratizacin politica, social y cultural de la nacin.
Los fines del proyecto nacional contenidos en la Carta Magna determinarn los objetivos de la planeacn, la cual ser democrtica. Mediante la participacin de los diversos sectores sociales. considerar las aspiraciones y demandas de la sociedad para
incorporarlas al plan y a los programas de desarrollo. Habr un plan nacional de desarrollo al que se sujetarn obligatoriamente los programas de la administracin pblica
federal.
La ley facultar al Ejecutivo para que establezca los procedimientos de participacin
y consulta popular en el sistema nacional de planeacin democrtica. as como los criterios para la formulacin, instrumentacin, control y evaluacin del plan y los programas
de desarrollo. Asimismo. determinar los rganos responsables del proceso de planeacn y las bases para que el Ejecutivo federal coordine mediante convenios con los gobiernos de las entidades federativas e induzca y concerre con los paniculares las acciones por realizar para su elaboracin y ejecucin.
excesivas provoquen insuficiencia en el abasto, as como el alza de los precios. Asmismo, la ley proteger a los consumidores y propiciar su organizacin para el mejor
cuidado de sus intereses.
Asociaciones de trabajadores
No constituyen monopolios las asociaciones de trabajadores formadas para proteger sus
intereses, ni las asociaciones o sociedades cooperativas de productores para que, en defensa de sus intereses o del inters general, vendan directamente en los mercados extranjeros los productos nacionales o industriales que sean la principal fuente de riqueza
de la regin donde se produzcan o que no sean artculos de primera necesidad, siempre
que dichas asociaciones estn ante la vigilancia o el amparo del gobierno federal o de
los estados y previa autorizacin que al efecto se obtengan de las legislaturas respectivas
en cada caso. Las mismas legislaturas, por si o a propuesta del Ejecutivo, podrn derogar, cuando asi lo exijan las necesidades pblicas, las autorizaciones concedidas para la
formacin de las asociaciones de que se trata.
Banco central
El Estado tendr un banco central que ser autnomo en el ejercicio de sus funciones y en
su administracin. Su objetivo prioritario ser procurar la estabilidad del poder adquisitivo
de la moneda nacional, fortaleciendo con ello la rectora del desarrollo nacional que CO
rresponde al Estado. Ninguna autoridad podr ordenar al banco conceder financiamiento.
Cabe mencionar que no constituirn monopolios las funciones que el Estado ejerza
de manera exclusiva, por medio del banco central en las reas estratgicas de acuacin
de moneda y emisin de billetes. El banco central, en los trminos que establezcan las
leyes y con la intervencin que corresponda a las autoridades competentes. regular los
cambios. as como la Interrnedacn y los servicios financieros. contando con las atribuciones de autoridad necesarias para llevar a cabo dicha regulacin y proveer a su observancia. La conduccin del banco estar a cargo de personas cuya designacin la har
el presidente de la repblica con la aprobacin de la Cmara de senadores o de la
Comisin permanente, en su caso: adems. desempearn su encargo por periodos cuya
duracin y escalonamiento provean al ejercicio autnomo de sus funciones; slo podrn
ser removidas por causa grave y no podrn tener ningn otro empleo. cargo o comisin.
excepto aquellos en que acten en representacin del banco y de los no. remunerados en
asociaciones docentes. cientficas. culturales o de beneficencia. Las personas encargadas
de la conduccin del banco central podrn ser sujetas de juicio poltico. conforme a lo
dispuesto por el art 110 de la Constitucin.
ActMdades prioritarias
Se podrn otorgar subsidios a actividades prioritarias. cuando sean generales. de carcter temporal y no afecten sustancialmente las finanzas de la nacin. Ei Estado vigilar su
aplicacin y evaluar los resultados de sta.
Dicho de otra forma: "El Estado tiene encomendadas tareas que debe realizar para
que la sociedad civil pueda encontrar organizacin y vida".I Esto implica la necesidad de
instrumentar, impulsar y coordinar todo un aparato burocrtico que desempee esa pluralidad de tareas y funciones: significa, a su vez, que los titulares de tal aparato necesitan realizar "gastos imprescindibles para lo cual es necesario allegarse de los medios
tndspensables'V Ai hablar de gastos imprescindibles, nos referimos a los de justicia, de
salud pblica, de educacin, de seguridad y de todo aquello que se relaciona tanto con
la sobrevvenca y la calidad de vida de los habitantes como con la subsistencia del aparato estatal.
Para efectos del presente estudio, se puede definir el derecho como ..... el conjunto de
normas que imponen deberes y que confieren facultades, que establecen las bases
de convivencia social, y cuyo fin es dotar a todos los miembros de la sociedad de los
'mnmos de seguridad, igualdad, libertad y justicia", (Leonel Pereznleto y Abel Ledesma Mondragn, Introduccin al estudio del derecho, Harla, Mxico, 1989: pg 36.)
finanzas pblicas (finanzas del Estado), Conjunto de recursos econmicos y la
administracin de stos, con los cuales el Estado hace frente a sus tareas y funciones.
financiero, Dcese de lo relativo a las finanzas.
Actividad financiera
En otras palabras, ..... el Estado debe cumplir funciones complejas para la realizacin de
sus fines, tanto en lo referente a la seleccin de sus objetivos, como a las erogaciones, a
la.obtencin de los medios para atenderlas y a la gestin y manejo de ellos, cuyo conjunto constituye la actividad financiera", 3
En consecuencia, la actividad financiera del Estado es el universo de acciones y actos por cuyo medio ste obtiene recursos para realizar el gasto pblico y la manera como
stos.se administran, o sea, la obtencin de medios econmicos y su inversin en la
atencin de las necesidades generales de la poblacin y las propias del Estado, Resulta
evidente que, por su contenido, la actividad financiera del Estado desde el punto de vista jurdico, o sea, del derecho financiero, implica cuatro situaciones sustanciales: la
obtencin del ingreso, el manejo adecuado de los recursos recabados, la realizacin de
erogaciones destinadas al sostenimiento del aparato estatal y la realizacin de la justicia
individual, social y colectiva.
Recursos financieros
Respecto a los recursos econmicos o financieros, Alfonso Cortina Gutirrez, cuando alude a las finanzas pblicas, dice que stas se refieren ..... a todos los medios econmicos
del Estado para satisfacer sus erogaciones..", los cuales clasifica en cuatro categoras:
1
sergio Francisco de la Garza. Derecho financiero mexicano. Porrlia, Mxico. 1985. pg 204.
pag 345.
Recursos tributarios.
Precios pblicos.
Emprstitos, tanto de fuentes externas como internas.
Emisin de moneda."
.-
Recursos financieros
del Estado
Tributarios
Precios pblicos
Emprstitos
Emisin de moneda
Puentes externas
{ Fuentes internas
Derecho financiero
Dentro de ese contexto. al comenzar este curso es importante referirse a la nocin yobjeto del derecho financiero, por constituir ste la base en la cual se desarrollar el tratamiento de aqul.
El objeto del derecho financiero es normar aquello que se relaciona jurdicamente
con las finanzas del Estado, o sea. con la captacin y la administracin de los recursos
econmicos estatales. Desde esa perspectiva. se puede decir que el derecho financiero
es el conjunto de normas reguladoras de la actividad financiera del Estado.
4 Alfonso Cortina
Mxico. 1977.
pag 16.
Principios
generales
de derecho
Jurisprudencia
Reglamentos
Fuentes del
derecho fiscal
Doctrina
Decreto-ley o
decreto
delegado
. ley
Tratados
internacionales
FIGURA 1.1
Las fuentes formales son las relativas a los procesos de creacin de las normas. las
fuentes reales son los factores y elementos que determinan el contenido de las normas.
y las fuentes histricas son las que aluden a evidencias documentales de eventos o actos que dieron origen al texto de una ley. En este estudio slo se har referencia a las
fuentes formales del derecho fiscal, que son las siguientes:
t. Ley. Se integra por el conjunto de normas juridicas de carcter general emitidas
por el Poder legislativo. que crea situaciones generales y abstractas. No se deber pagar
tributo si no se encuentra establecido en la misma ley. Esto se conoce como principio de
legalidad y consiste en que si no se indica en el texto de la ley la existencia de una contribucin, no habr obligacin de pagarla; adems. la ley debe precisar los elementos
sustanciales de las contribuciones. como el sujeto. el objeto. la base, la tasa, la tarifa y la
poca de pago. pues. de no sealarse stos. se estaria en presencia de una ley fiscal imperfecta y. en consecuencia. no podrian recaudarse los impuestos. Estas leyes son emitidas por el Congreso de la Unin. por las legislaturas de los estados o por la Asamblea
Legislativa del Distrito Federal (vase figura 1.2).
2, Reglamentos. Se conforman por normas de carcter general. abstractas e impersonales. expedidas por el titular del Poder ejecutivo con la finalidad de lograr la apl-.
cacin de una ley previa. Son producto de la facultad reglamentaria contenida en el art
89. fracc 1, de la Constitucin, la cual faculta al presidente de la repblica a proveer. en
la esfera administrativa. la exacta observancia de una ley. Los reglamentos no deben rebasar lo que establece la ley fiscal, porque en tal caso serian inconstitucionales. son por
ejemplo: el Reglamento del impuesto sobre la renta; el Reglamento del impuesto al valor
10
Constitucin
Leyes del
Congreso
de la Unin
Tratados
Internacionales
Leyes fiscales
especiales
Cdigo Fiscal
de la Federacin
Elementos
de los impuestos
I
Ttulo I
Ttulo 11
Ttulo IIi
Ttulo IV
TtuloV
Ttulo VI
Disposiciones generales
De los derechos de los contribuyentes
De las facultades de las autoridades fiscales
De las infracciones y delitos fiscales
De los procedimientos administrativos
Del procedimiento contencioso-administrativo
FIGURA 1-2
11
12
La costumbre. Dado que slo por iey se crea la obligacin de pagar contribuciones.
Las circulares. Son las comunicaciones o los avisos de carcter interno formulados por las autoridades, los cuaies ordinariamente tampoco generan obligaciones
de pagar contribuciones a cargo de ios contribuyentes.
Una situacin de excepcin aparece en el art 35 (in fine) del Cdigo Fiscal de la
Federacin, el cual establece que los funcionarios fiscales debidamente facultados podrn
13
dar a conocer a las diversas dependencias los criterios que debern seguir en cuanto a
la aplicacin de las disposiciones fiscales, sin que por ello nazcan obligaciones contra los
particulares, y nicamente se derivarn derechos a favor de stos cuando las circulares
que contienen dichos criterios se publiquen en el Diario Oficial de la Federaci6n.
Potestad tributaria
Visto lo anterior, es vlido preguntarse: en virtud de qu o con base en qu poder o facultad puede el Estado obligar a los particulares a aportar fondos para que sufraguen los
gastos que aqul realiza? Para contestar esta pregunta cabe decir que el Estado es titular
de facultades extraordinarias. las cuales emanan de su naturaleza. Esa naturaleza. de por
si compleja, se explica por medio de reconocer la existencia de una voluntad politico-soctal, originada en el consenso popular, la cual es necesaria para legitimar y armonizar la
vida en comn por la via del derecho. Tal voluntad goza de la prerrogativa de imponer
sus decisiones, incluso por encima de la voluntad de cualquier miembro de la comunidad. con la nica limitacin de que. al hacerlo. ste se subordine a las disposiciones
normativas preestablecidas. Por eso. el poder del Estado es irresistible por parte de los
particulares. En ese sentido. es fcil advertir que la potestad tributaria tiene su fundamento en el poder soberano de que est investido el Estado.
14
15
e)
d)
e)
Ahora bien, no se puede pasar por alto que desde el momento en que se establece
el poder pblico, aun en sus formas primitivas, ha debido contar con medios o recursos
suficientes para realizar el gasto pblico. As, en las tribus nmadas o guerreras, el seor
principal se quedaba con gran parte del botn, y se consideraban legitimos el despojo de
los pueblos vencidos y el establecimiento de los tributos a stos, Asimismo, se calculaban los posibles beneficios de una guerra, cuyo resultado era, en definitiva, la conquista
y la esclavitud de los pueblos vencidos. en los que se recoga la riqueza existente.
A su vez, la organizacin de la hacienda no responda a una orientacin definida y
se estructuraba segn las circunstancias y la oportunidad. En cambio, en los estados
contemporneos, la hacienda pblica est vinculda a que el gobierno elegido democrticamente, mediante las autoridades fiscales, acta por mandato popular, otorgado
por los habitantes de un estado, para que ste obtenga los ingresos suficientes con el fin
10 Carlos M. Giuliani Fonrouge,
1982.
pag 283.
16
fracc XXIX del art 73 y en el supuesto que seala el art 131, ambos de la norma
suprema.
b) En las materias en las que la Constitucin federal prohibe a los estados establecer gravmenes, en los supuestos de las fraccs IV, V, VI Y VII del art 117 constitucional.
Por otro lado, la Federacin. el Distrito Federal y los estados tienen competencia tributaria coincidente en aquellas materias no reservadas a la primera en forma exclusiva
o prohibidas a los ltimos.
17
En cuanto a la hacienda pblica de los municipios, el art 115 constitucional establece que los estados adoptarn, para su rgimen interior, la forma de gobierno republicano,
representativo y popular, teniendo como base de su divisin territorial y de su organizacin poltica y administrativa el municipio libre. La fracc IV de ese art determina que los
municipios administrarn libremente su hacienda, la cual se formar de los rendimientos de los bienes que les pertenezcan, asi como de las contribuciones y otros ingresos
que las legislaturas establezcan a su favor. Adems, dispone los lineamientos que integrarn los ingresos municipales, al preceptuar:
"al Percibirn las contribuciones, incluyendo tasas adicionales, que establezcan los
estados sobre la propiedad inmobiliaria, de su fraccionamiento, divisin, consolidacin, traslacin y mejora, as como las que tengan por base el cambio de
valor de los inmuebles."
De esa forma. los ingresos fiscales derivados de la propiedad ,raz son asignados a
los municipios.
En el inc b) de la fracc IV del citado art se establece que las participaciones federales sern cubiertas por la Federacin a los municipios con arreglo a las bases, montos y
plazos que anualmente se determinen por las legislaturas de los estados. Asi, los rganos legislativos estatales participan en la asignacin de las participaciones federales a los
municipios.
A su vez, el inc e) determina que tambin formarn parte de la hacienda municipal
los ingresos derivados de la prestacin de servicios pblicos a su cargo.
18 .
Servicio de la Tesorea
Este servicio comprende lo relacionado con las materias de recaudacin, concentracin,
manejo, administracin y custodia de fondos y valores del gobierno, as como la ejecucin de los pagos y la ministracin de recursos financieros.
Deuda pblica
La deuda pblica est constituida por las obligaciones de pasivo, directas o contingentes
derivadas de financiamientos y a cargo del gobierno; adems, se encuentra regulada por
la Ley general de la deuda pblica, que' se refiere a la programacin de la deuda pblica,
a la contratacin de financiamientos del gobierno federal y para entidades distintas de
ste, incluidos la vigilancia de las operaciones de endeudamiento, el registro de obligaciones financieras y la comisin asesora de financiamientos externos.
19
Al respecto, la fracc VIII del art 73 constitucional determina que el Congreso tiene
facultad para establecer las bases mediante las cuales el Ejecutivo pueda celebrar emprstitos sobre el crdito de la nacin, para aprobar esos mismos emprstitos y para reconocer y mandar pagar la deuda' nacional. Ningn emprstito podr celebrarse sino
para la ejecucin de obras que directamente produzcan un incremento de los ingresos
pblicos, salvo los que se realicen con propsitos de regulacin monetaria, lasoperacones de conversin y los que se contraten durante alguna emergencia declarada por el
presidente de la repblica en los trminos del art 29.
.
Aqu se autoriza al Congreso de la Unin para establecer las bases mediante las cuales el Ejecutivo pueda celebrar emprstitos sobre el crdito de la nacin. En ejercicio de
esta facultad, el Congreso expidi la Ley generalde ladeuda pblica, publicada en el Diario
Oficial de la Federacidn el 31 de diciembre de 1976.
Como ya se dijo, el Congreso tiene facultad para aprobar emprstitos y para reconocer y mandar pagar la deuda nacional. y tambin para rechazarla o para repudiar rotalo parcial mente esa deuda.
Emisin de moneda
La fracc XVIII del art 73 constitucional autoriza al rgano legislativo federal establecer casas de moneda. fijar las condiciones que sta debe tener y dictar reglas para determinar
el valor relativo de la moneda extranjera.
20
continuacin
mal arreglo que un buen pleito". Adems, se debe tener presente que una dejas facultades primordiales y fundamentales del.Estado es impartir justicia, y sta debe
realizarse en la relacin fisco-contribuyente en forma inmediata, y evitar que muchos casos se litiguen y que pocos asuntos sean los que realmente se controviertan
ante los juzgados. Mxime que la razn de ser del gobierno es la imparticin de justicia, de tal forma que todo lo que se haga para ello no tiene precio.
La existencia de una abundante burocracia en los tribunales y el crecimiento
desmedido de stos es sntoma de que en un sistema impositivo privan actos de ilegalidad, que originan que los contribuyentes tengan que acudir inevitablemente ante
los rganos autnomos encargados de impartir justicia, debido a unas ineficaces autoridades que se encuentran imposibilitadas para resolver pronta y atinadamente las
peticiones de los gobernados, ya sea por la dictadura de las leyes o porque el titular
de las finanzas pblicas no se d cuenta de que de nada le sirve tener con grandes
bvedas el crdito y bastantes pleitos jurdicos. ya que esto refleja poca recaudacin
y aleja a los sbditos de un estado del cumplimiento oportuno de sus obligaciones
tributarias.
21
como tambin lo seria una reduccin de las cargas impositivas. A su vez el gasto pblco tambin es una forma de incrementar la demanda, la produccin y 'el empleo.
Debido a lo anterior, cabe concluir que si las contribuciones se apoyan en la economa privada yen la riqueza que generan los contribuyentes, el gobierno tiene la obligacin
de respetar y estimular a stos, creando un sistema de orden, paz, justicia y seguridad
jurdica, prestndoles mejores servicios tanto materiales como intelectuales, pero sin que
jams los explote o se aproveche de ellos.
Contribuciones y economia privada
Si la subsistencia de las contribuciones depende de la economia privada, los cuero
pos legislativos tienen que legislar con sabiduria sobre la materia y los gobiernos deben de tomar medidas inteligentes e integrales para apoyar e incentivar a quienes
generan riqueza, a todos en su lucha cotidiana por la subsistencia, a aquellos que
adquieren comida, y necesitan vestido, educacin, vivienda y otras necesidades y
comodidades tanto materiales como intelectuales, para que tengan una mejor con- dicin humana en la vida.
En este apartado se estudia el aspecto macroeconmco y la imposicin, es decir, la conformacin y conjugacin de las economias 'ie los particulares a nivel nacional, ya' sea en
un estado central o federal, que sirve de sustento a un sistema contributivo.
.
En dicho rengln hay que tener un panorama claro acerca de la vida econmica de
cada lugar del pas, de cada regin, municipios y entidades que forman una repblica.
En esta materia tienen una gran responsabilidad las autoridades federales, pues pueden
contar con una visin de la.economa nacional de forma totalizadora y, en consecuencia,
delinear por medio de las leyes un sistema impositivo correcto, en el que el titular del
ejecLltivo es el responsable de ejercer ia potestad tributaria, as como de que las normas
fiscales se apliquen de acuerdo con los propsitos y fines que les dieron origen.
Al respecto, para tener xito en esa actividad, se debe considerar que no hay que establecer una contribucin o crear oficinas fiscales, sin conocer previamente los efectos
fiscales que se productnan en los variados sectores o ramas de ia economa, en los mbitos nacional, regional, estatal o municipal.
Antes de hacer cualquier cosa, se deben formular las siguientes preguntas:
22
Se plantea lo anterior en virtud de que no debe olvidarse que la intervencin gubernamental puede empeorar las cosas; por tanto, ste debe ser cauteloso en su politica
contributiva, en forma tal que realmente se alcance un sistema de vida ms justo y equitativo.
Contribuciones y economa internacional
El autor Ynez Rulz, al referirse al tema, seala: "cualquiera que sea el sistema econmico adoptado por una nacin para facilitar la distribucin y produccin de su riqueza,
para hacer el consumo ms extenso y para dar al trabajo la ms alta redistribucin, la
ley que viene a resolver todas estas cuestiones es el Arancel de aduanas mar/Urnas y fronterizas, que no puede ni debe tomarse slo como el complicado mecanismo fiscal de un
pinge impuesto directo, sino ms bien como el criterio moral y econmico, de cuyas
reglas depende en su mayor parte el progreso material del pas; porque el arancel, en sus
principios fundamentales, sofoca o desarrolla la produccin; restringe o ensancha el comercio; causa la baja o alza de los salarios; atrae los capitales del exterior o retrae los del
interior; paraliza o impulsa el trabajo; imprime moralidad en la poblacin; o viene a determinar un extenso contrabando; decide qu industrias han de progresar o perecer;
aproxima o aleja a la nacin de la amistad-de las potencias extranjeras, estrechando o
aumentando las relaciones' mercantiles con el mundo civilizado y, por ltimo, porque a
esa ley'se debe en ltimo resultado la baratura o caresta en los mercados, y el aumento o decadencia en la circulacin de la riqueza.
"La gran importancia econmica del arancel, que en todos los pueblos es la primera
de las leyes econmicas, exige de parte de los gobiernos el ms constante y profundo estudio, as para cada una de las cuotas de la tarifa, como para recopilar el mayor nmero
posible de datos en qu fundar sus resoluciones. As es que, afrontando esta ley suprema
los ms graves intereses que se relacionan con la unidad de la repblica, natural ha sido
que la Constitucin declarase facultad exclusiva del poder federal expedir el arancel".'!
Por otra parte, tienen tanta validez como los conceptos de Ynez Ruiz las lineas
siguientes:
Mas un hecho es evidente: por donde las poderosas fuerzas con poder atmico pasan,
quedan grandes pramos de desolacin, paisajes lunares o campos de pesadumbre. que esterilizan la tierra y aun las conciencias. Esas tierras ardientes se fertilizan
con la sangre de millones de seres inocentes, en tanto que otros quedan mutilados y
hambrientos, No han cometido otro crimen que el de vivir en la patria en la que nacieron y que estn obligados a defender. Cada pedazode tierra es un fragmento de historia, de leyenda y de vida. Cuando vuelven a la normalidad los pueblos mutilados
continua
23
continuacin
24
acciones con el fin de lograr un desarrollo equitativo que propone mejores niveles de
vida para todos.
Importancia econmica
.Dado que sin recursos fiscales al gobierno le sera dificil sobrevivir, adems de que son
un medio que le permite allegarse otro tipo de ingresos, mediante las entidades de la administracin pblica por los servicios que realiza, va precio pblico, as como los recursos extraordinarios por emprstitos, ya sea de carcter internacional o internos.
Aqui hay que considerar que:
El arte de la economia consiste en considerar los efectos ms remotos de cualquier
acto o poltica y no meramente sus consecuencias inmediatas, y en calcular las repercusiones de tal poltca no sobre un grupo, sino sobre todos los sectores.
El mal economista slo ve lo que se advierte de un modo inmediato, mientras
que el buen economista percibe tambin ms all.
Henry Hazlit, La economa en una leccin, Unin Editorial. 1996, Barcelona, Espaa, pgs
12 y 13.
Importancia financiera
Se destaca esta importancia en virtud de que por medio de las contribuciones se financian bsicamente los gastos primarios de gobierno, como es el gasto corriente y el relativo a la justicia y la seguridad. En cambio; los dems ingresos financieros se pueden
invertir en obras productivas, en las que es factible recuperar el costo de la inversin.
. Importancia poltica
Con el poder fiscal se recaudan ingresos, los cuales se deben enterar a la Tesorera y, con
base en el principio de que quien tiene poder econmico tambin puede poseer el poder
poltlco. el gobierno es capaz de influir en la poltica por medio del gasto pblico, segn
en qu sentido se dirija y los sectores sociales que se vean beneficiados, por tanto, podrn canalizarse recursos pblicos estimndose los criterios de poblacin, seguridad,
marginacin, infraestructura, equipamiento urbano, etctera.
1.4Importancia econmica, financiera, polltica y jurldica de las contribuciones ante los otros medios...
25
Importancia judlca
La potestad contributiva, as como su ejercicio estn limitados por el texto constitucional
y sujetos a los principios de legalidad, equidad y proporcionalidad en la imposicin. Esto
implica que los agentes fiscales no pueden usar las contribuciones en forma caprichosa
ni arbitraria, sino que deben regir su actuacin a la ley. Aqu siempre debe considerarse
al derecho como factor de cambio y progreso, sin olvidar que hay otras formas de ingresos pblicos, que si bien tambin tienen su marco jurdico, ste no es tan rgido como
el que regula las contribuciones, como en el caso de los aprovechamientos.
/i
26
Refonnas fiscales
Hay que partir de que por muy perfecto que llegue a ser un sistema impositivo, existir
siempre una posibilidad de modificacin o cambio para mejorar ste y que no debe confundirse la hacienda pblica con una empresa privada, dado que adoptar esa postura es
desconocer la estructura, elementos y caractersticas esenciales de la misma, vinculada
a los sectores sociales, estimndose los niveles de gobierno en una dinmica econmica
cuyo eje central es la justicia para todos, teniendo presente siempre que de lo bello, lo
ms bello es la justicia.
Para ello se requiere de un dilogo permanente entre el fisco, contribuyentes y dems protagonistas sociales, a travs de lacreactn de un Comit Fiscal de Participacin
Ciudadana, en el que se analice y estudie todo proyecto de ley antes de ser enviado al
Poder legislativo.
LEY FISCAL
Comit Fiscal de
1- Partlclpacl6n
Ciudadana
1-
Proyectodel
Ejecutivo
UNIDAD
Principios constitucionales
de las contribuciones
El ejercicio del poder tributario y la actuacin de las autoridades en esta materia deben seguir determinados lineamientos que la propia constitucin y las leyes establecen. No es posible pensar en que la autoridad. por el hecho de serlo. pueda actuar a
su libre arbitrio.
Es por ello que. del anlisis de las disposiciones constitucionales. los estudiosos del derecho han derivado una serie de reglas bsicas. las cuales deben observar las autoridades. tanto legislativas como administrativas. en el ejercicio de sus
funciones. Estas reglas bsicas. por tener su origen en la norma fundamental de
nuestro sistema jurdico. se conocen como principios constitucionales de la tributacin.
Luis Humberto Delgadillo Gutirrez. Principios de derecho tributario. Lmusa, 3a ed,
28
29
continuacin
~.~
Los principios jurdicos que se deben tener en cuenta en materia tributaria son los sguentes:
1. Principio de generalidad
Como ya indic con anterioridad, la ley debe abarcar a todas las personas cuya situacin
particular se ubique en la hiptesis contenida en ella, es decir, el hecho imponible, el cual
al realizarse provoca el surgimiento de la obligacin fiscal.
2. Principio de unifonnidad
A los sujetos pasivos colocados en el mismo supuesto Impositivo se les imponen obligaciones iguales.
30
3. Nocin de justicia
Por ser la justicia el valor supremo del derecho, ha de tenerse presente que aqulla sempre debe prevalecer en todo ordenamiento jurdico. incluso. lgicamente, en las disposiciones en materia fiscal.
idos a dar a cada uno lo que se le debe como individuo y como parte de la sociedad, de acuerdo con sus exigencias ontolgicas. las cuales le son necesarias para su
subsistencia y perfeccionamiento como ser humano.
La justicia se convierte en una especie de patrn o molde al que deben ajustarse todas las disposiciones legislativas. En atencin a esto. se ha llegado a decir que
la justicia es para el legislador como la estrella polar que gua y orienta al navegante pero que jams alcanza. Por tanto, se puede concluir diciendo: "... la justicia es el
nico principio constitutivo del derecho...",1 ya que. como lo seala santo Toms de
Aquino. "... no podemos concebir el derecho sin la justicia".2
Georges Renard, El derecho, lajusticia y la voluntad, traduccin de Samiago Gunchillo Mantercla, Buenos
Aires. pag 18.
2 santo Toms de Aquino. trataao de justicia, cap 1. art 12, traduccln de Carlos Ignacio Gutlrrez. Pcrra.
Mxico, 1985, pg 134.
:5 Pont Mestres, opcit. pg 368.
1
31
Francisco Jos de Andrea Snchez y Juan Jos Rls Estavlllo. Constitucion Poca de los Estados Unidos
UN....M
Procuradura General de la
tecnos. Madrid.
1976,
pag 423.
32
contmuacon
todas las reas restantes la gestin de los gobernantes en turno, se establecen con
absoluto predominio de los intereses del erario, provocndose desequilibrio y rnalestar social.
Complejidad, derivada de que no se ha sabido legislar con claridad; dotar al sistema de una estructura sencilla, realista y eficaz: evitar los frecuentes cambios de normatividad que ascendieron a 3269 en los ltimos cinco aos; reducir el nmero de
obligaciones y de los trmites administrativos: atenuar. la frecuencia de los anticipos,
pagos provisionales y entero de retenciones; y, en fin, adecuar la tributacin a los moldes de simplificacin que ha venido adoptando el propio gobierno en otras esferas.
Injusticia, derivada de que la clase trabajadora de ingresos moderados se encuentra gravada cada dia con mayor intensidad a pesar del deterioro que han sufrido sus remuneraciones, no teniendo la posibilidad de deducir siquiera los minimos
.para la subsistencia familiar; de que el fisco no est jugando limpio en muchos aspectos y ha acudido a instrumentaciones artificiosas y sofisticadas para debilitar los
beneficios que en principio deben gozar los contribuyentes; de que la reduccin de
tasas para mejorar la productividad es una ficcin si se toma en cuenta que a la vez
se constrien las deducciones o se exigen pagos provisionales y ajustes con demasiada anticipacin a la fecha en que finalmente deben causarse las contribuciones; de
que los altos impuestos indirectos neutralizan los escasos desgravamientos concedidos a los particulares en otros renglones de causacin; de que los derechos fiscales
se cobran al absoluto criterio de la Secretara de Hacienda al haber desaparecido la
regulacin legal que obligaba a su proporcionalidad respecto a los beneficios experimentados por los administrados: de que el establecimiento de nuevos impuestos y
obligaciones con el exclusivo propsito de controlar los evasores constituye una sobrecarga para quienes si estn cumpliendo regularmente con la ley; y de que en
otros muchos casos el desequilibrio es tal que ha dado pauta a manifestaciones
abiertas de protesta de importantes ncleos de contribuyentes ya la promocin de
un nmero .descomunal de juicios de amparo por quienes han optado por canalizar
su descontento en esa va legal.
Opresin, por el cmulo de acciones punitivas a las que quedan expuestos los
infractores fiscales: crcel, multas, recargos, actualizaciones, gastos de ejecucin y
clausuras, aunque los ilcitos en que incurran obedezcan en buena medida a las impresiones y oscuridades del sistema.
Indefensin, a la que estn expuestos los contribuyentes que entran en conflicto con el Fisco federal, debido a que el proceso jurisdiccional instituido para dirimir
tal tipo de controversias es altamente complicado, mixto y lento; a que la expeditez
est muy lejos de alcanzarse por tantos vericuetos y obstculos que se encuentran
en cada estadio defensivo; a que existen rigorismos inusuales conducentes a que los
asuntos se pierdan por cualquier descuido, aun siendo insignificante; a que la rncontinua
33
continuacton
34
Cabe mencionar que, en relacin con los municipios, sus ayuntamientos carecen de
potestad tributaria, pues las legislaturas de los estados prevn las contribuciones que
pueden cobrar.
Federacin
Contribuciones especiales.
El comercio exterior.
Las dems contribuciones necesarias a cubrir el presupuesto.
Municipios
al Contribuciones relativas a la propiedad inmobiliaria y derechos que se cobran
por los servicios municipales. que en forma exclusiva establece el are 115, fracc
IV, incs a) y el. de la Ley Fundamental.
b) Los dems ingresos que la legislacin estatal seale para beneficio de los ayuntamientos.
Estados
La Constitucin no seala un campo especfico de contribuciones, de ah que resulta
vlido afirmar que, salvo lo que es competencia exclusiva de la Federacin y los municipios, la legislatura de los estados puede gravar cualquier hecho o fenmeno econmico.
Distrito Federal
Puede legislar en todas las materias, con excepcin de las sealadas en forma exclusiva
para la Federacin, ai igual que los estados, tienen las mismas limitaciones y prohibiciones de stos.
35
Alfonso Cortina Gutirrez. Ciencia fnancera y derecho tributario. op cit. pgs 68 a 70.
a Fernando Alejandro vzquez Panda. Notas sobre la parte final de la fracc 11 del art 317 de la Ley de Hacienda
del Distrito Federal. "Un precepto atinente a la doble imposicin. en materiadel impuesto sobre productos de
capitales". ensayo publicado en la revista juridica Anuario del Departamento de Derecho de la Universidad
Iberoamericana. nm s.juruo de 1976. pgs 406 Y 408.
36
aparecer problemas' tales como la elevacin de los precios de' los bienes o servicios
en proporcin directa a la doble imposicin; barreras al comercio. a la inversin y al
flujo de informacin tecnolgica"?
. Tal situacin. tanto en el mbito interno como en el internacional. se busca resolver mediante la celebracin de convenios de colaboracin administrativa y tratados internacionales. respectivamente.
37
XXIX del propio precepto. Los estados, con apoyo en el art 124, tienen facultad para establecer ias contribuciones necesarias para cubrir los presupuestos estatales, y el art 115
da facultad a las legislaturas de los estados para decretar los impuestos destinados a cubrir los gastos pblicos municipales.
.
La circunstancia de que los textos constitucionales no delimitan campos impositivos
federales, estatales y municipales determina que tanto el Congreso de la Unin como las
legislaturas de ios estados puedan establecer contribuciones sobre las mismas fuentes.
Cuando ello ocurre se da lugar a la doble o mltiple tributacin interior, consecuencia de
la concurrencia o coincidencia en el ejercicio de facultades impositivas de la Federacin
y los estados.
Debe reconocerse que la concurrencia impositiva est permitida en la Constitucin
e implicada en la trace IV del art 31 de su texto; pero de ello no puede derivarse la conclusin de que el Constituyente hubiera querido que cada fuente quedara gravada con impuestos federales, estatales y municipales. La conclusin correcta no puede ser otra que
la que el Constituyente no juzg necesario o conveniente separar las fuentes tributarias
exclusivas de la Federacin, los estados y lbs municipios.
Lo antes sealado no impide, sino por el contrario supone, que tanto el Congreso de
la Unin como las legislaturas de los estados acten con la prudencia necesaria para no
superponer gravmenes sobre la poblacin contribuyente. Con esta prudencia ha ocurrido que ciertos gravmenes, como los relativos a la propiedad raz, han venido quedando reservados, de hecho, a los estados y otros, como el dela renta que grava a las
empresas, han sido establecidos nicamente por la Federacin.
La prudencia de los legisladores federales y estatales los ha llevado incluso a buscar
acuerdos para que slo unos u otros graven determinada materia, compartiendo el producto de su recaudacin y estableciendo las bases de colaboracin administrativa en determinados impuestos de inters comn para la Federacin y los estados. Surgi asi el
procedimiento de participaciones en impuestos, expresamente reconocido en la Constitucin, que ha constituido uno de los principales alivios a los problemas derivados de
la concurrencia impositiva.
El acuerdo entre Federacin y estados no se ha limitado a las fuentes de impuestos
sealadas en la Constitucin, sino que se ha extendido a otras contribuciones federales,
en las cuales los estados y los municipios reciben participacin a cambio de abstenerse
de gravar la misma fuente, Esta abstencin no constituye una restriccin o limitacin que
vulnere la soberana de los estados; por el contrario, dicha soberana se manifiesta y se
ejerce cuando una entidad federativa decide dejar en suspenso la aplicacin de sus propias leyes o no dictarlas, a cambio de recibir participacin en el impuesto establecido por
la Federacin.
El ejemplo ms caracrerisuco de armona o coordinacin entre Federacin y estados
en materia fiscal lo constituy el impuesto federal sobre ingresos mercantiles, por medio del cual se establece un gravamen sobre el comercio y la industria que se comparte
entre Federacin, estados y municipios, en relacin con el cual slo legisla la Federacin,
y los estados han realizado una amplia colaboracin en tareas administrativas.
La uniformidad del impuesto al comercio y a la industria ha facilitado su desarrollo,
al evitar que surjan barreras o restricciones entre los estados, las ms severas de las
38
cuales suelen ser las de carcter fiscal. Ello ha hecho tambin innecesario que el Congreso de la Unin haga uso de las facultades que le concede la fracc IV del art 73 de la
Constitucin poltica.
Paralelamente y en muy diversas materias, los estados se han venido acogiendo a
participaciones otorgadas por las leyes federales, abstenindose de gravar las mismas
materias en los trminos previstos en aquellas leyes; pero como el sistema de participaciones se desarroll histricamente en diversas etapas y conforme a diferentes criterios,
resulta que al conjunto del sistema tributario federal falta racionalidad en cuanto a la determinacin de los impuestos en que si se otorgan participaciones y aquellos otros cuya
recaudacin se destina exclusivamente a la Federacin. Falta tambin uniformidad y aro
mona en cuanto al monto y procedimiento para distribuir las participaciones entre las
diversas entidades federativas.
Finalmente, la decisin de la Federacin de transformar y modernizar el impuesto
federal sobre ingresos mercantiles y sustituirlo por el impuesto al valor agregado, como
en iniciativa por separado se ha propuesto a Vuestra Soberana. obliga a revisar todos los
procedimientos de participacin y reunidos en un solo sistema, al cual la presente iniciativa llama Sistema Nacional de Coordinacin Fiscal.
Dentro de dicho sistema ya no se otorgan participaciones slo respecto de ciertos
impuestos federales, sino que la parte que corresponde a estados y municipios se
determina en funcin del total de impuestos federales, incluyendo aquellos que tradicionalmente se consideraron de recaudacin exclusiva de la Federacin, como son los
impuestos a las importaciones y a las exportaciones. El mayor dinamismo. del sistema
fiscal federal, en su conjunto, es comparado con el de los impuestos federales partcpables.
Esta relacin es de 12.07% en 1978. Es decir, que el conjunto de participaciones que
recibirn los estados en este ejercicio en ingresos mercantiles, impuestos especiales y
otras contribuciones de la Federacin es el 12.07% de la recaudacin federal total.
Esta iniciativa no propone el aumento de este tanto por ciento, no obstante que se
reconoce, en general, que los estados sufren serias carencias financieras, pues la relacin
ingreso-gasto de la Federacin no hace posible efectuar en el ejercicio de 1979 una mayor transferencia, pero al establecer el por ciento de la misma en la ley evitar que se
siga deteriorando este importante rengln de ingresos de los estados, al mismo tiempo
que los hace compartir el aumento que en el conjunto del sistema fiscal espera la
Federacin. Por otra parte, el sistema facilita a futuro mejorar la participacin global de
los estados en la medida en que lo permitan las condiciones financieras de la Federacin.
Esta mayor transferencia a futuro habr de justificarse mediante la asuncin, por parte
de los estados, de obras pblicas y servicios de carcter local que sern realizados o preso
tados con ms eficacia por las entidades federativas y que viene realizando la Federacin
ante la falta de recursos econmicos de aqullas. Estamos convencidos de que una mejor distribucin del ingreso fiscal entre Federacin 'y estados y una reasgnacn de atribuciones entre una y otros constituye un instrumento idneo para el fortalecimiento de
nuestro federalismo. Llegar a dotar de ms recursos a los estados dar a stos la base
econmica indispensable para que hagan lo mismo con 'sus municipios. El fortalecimiento de la institucin municipal constituye la base y garanta de nuestro desarrollo
39
democrtico. Por ello, desde ahora, se mantiene en el contenido de la presente iniciativa la exigencia de que los estados que se coordinen entreguen a sus municipios cuando
menos el 20% de las participaciones que correspondan a aqullos. Exigencia que no es
nueva y que se recoge de los textos de la Ley del impuesto sobre ingresos mercantiles, prxima a ser derogada, y de las disposiciones contenidas en la mayor parte de las leyes
que establecen impuestos federales partclpables. No se establecen otras medidas en beneficio de la hacienda municipal, en razn de que, conforme al art 115 de la Constitucin
poltica, esto es facultad y responsabilidad de las legislaturas de los estados. Los estados
de la repblica, en ejercicio de su soberana, podrn solicitar adherirse al Sistema
Nacional de Coordinacin Fiscal, en cuyo caso la Secretara de Hacienda celebrar con
ellos un convenio de coordinacin fiscal que les dar derecho a participar en un fondo
general de participaciones formado con el 13.0% de la recaudacin federal total, que se
incrementar con el porciento que represente en dicho ingreso de la Federacin la recaudacin de gravmenes locales o municipales que las entidades convengan en derogar o dejar en suspenso. Dicho fondo ser distribuido entre los estados conforme a las
bases establecidas en la ley que se propone y que se desarrollen en los citados convenios.
A cambio de esta participacin, los estados no impondrn grcvamenes o los mantendrn
en suspenso, sobre las materias establecidas en las leyes federales relativas a impuestos
particpables, modalidad que no se hace extensiva en relacin con otros impuestos en
los cuales no ha existido participacin a los estados.
El acto de adhesin por convenio al Sistema Nacional de Coordinacin Fiscal tiene
importancia relevante para los estados, ya que deja en suspenso, mientras dura el convenio, algunos de los impuestos establecidos por su legislatura o impone abstencin al
propio Estado, por todo lo cual el convenio se rodea .de formalidades especiales. debiendo ser aprobado, segn lo dispongan las normas locales, por la legislatura de cada
entidad.
Es importante dejar en claro que las entidades federativas no son meras receptoras
de ingresos provenientes de participaciones, sino que son parte actuante de la administracin tributaria nacional, pues de ellas depende tambin de forma esencial la mejora
en los sistemas de administracin de los conceptos denominados ingresos coordinados,
y algunos son tan importantes como el impuesto al valor agregado.
El esfuerzo desarrollado por tales entidades federativas es congruente con las directrices de la planeacin nacional y las enseanzas y experiencias acumuladas en materia
de colaboracin administrativa, ya que han demostrado un desenvolvimiento de su capacidad administrativa, lo cual ha hecho posible el incremento de los recursos en los tres
niveles de gobierno.
En el Sistema Nacional de Coordinacin Fiscal, la colaboracin administrativa ha
sido objeto de estrategia y redefinicin de quehaceres y responsabilidades de las entidades federativas, municipios y el gobierno federal. Por esta razn, se han celebrado
convenios y anexos que, a su vez, han sido sustituidos por otros en las labores especificas por realizar, que son el resultado de las politicas nacionales.
La firma de un convenio en el que, adems de continuar con las facultades delegadas a los estados, stas se amplien obedece a la necesidad de instrumentar y aplicar el
contenido del Plan Nacional de Desarrollo 1995-2000, en el cual se establece:
\,
40
En materia fiscal, las autoridades administrativas fundamentales son las siguientes (vase figs 2.1 a 2.6):
1. En el nivel federal
A. Secretara de Hacienda y Crdito Pblico
Subsecretaria de Hacienda y Crdito Pblico
Subsecretaria de Ingresos
41
Subsecretaria de Egresos
Oficialia Mayor
Procuradura Fiscal de la Federacin
Tesorera de la Federacin
Unidad de Coordinacin Tcnica y Vocero
Unidad de Enlace con el Congreso de la Unin
Servicio de Admnistracin Tributaria (SAT)
Presidencia
- Secretariado Tcnico de la Comisin del Servicio Fiscal de Carrera
- Administracin General de Tecnologa de la Informacin
- Administracin General de Asistencia a! Contribuyente
Administraciones Locales de Asistencia al Contribuyente
- Administracin General de Grandes Contribuyentes
Administraciones Locales de Grandes Contribuyentes
- Administracin General de Recaudacin
Administraciones Locales de Recaudacin
- Administracin General de Auditora Fiscal Federal
Administraciones Locales de Auditora Fiscal
- Administracin General Jurdica
Administraciones Locales Jurdicas
- Administracin General de Aduanas
Aduanas
- Administracin General de Innovacin y Calidad
Administraciones Locales de Innovacin y Calidad
- Administracin General de Evaluacin
- Administracin General del Destino de Bienes del Comercio Exterior Propiedad del Fsco Federal
- Unidades Administrativas Regionales
42
Subprocuraduria
Subprocuraduria
Subprocuradura
Subprocuradura
de lo Contencioso
de Legislacn y Consulta
de Asuntos Penales y Juicios sobre Ingresos Coordinados
de Recursos y Autorizaciones
lncoordlnacin
de tipo
estructural
I
No seencuentran
correctamente
repartidas les
competencias o
atribuciones
I
Duplicidad de
funciones
Creacin
innecesaria de
unid.des
administrativas
Abuso de
coordinacin
Creacin disfrazada
de unidades
Multitud de
fideicomisos,
organismos, etc, para
propsitos diferentes
a los pblicos
comisiones,
consejos, comits,
etctera
FIGURA 2.1
Sut>!<cretaria de
Hacienda y
(rdito Pblico
Subsecretara de
Ingresos
Subsecretaria de
Egresos
I
Olic~l~
Mayor
Secretario
1
Procuraduria
FISCal de ~
Federacin
I
Tesorera
de ~
Federacin
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Unidad de
(OOfl!jnadn
Unidad de
Enlace con el
Tcnica YVocero
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Trtbularia
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FIGURA 2.2
Contralorfa
Interna
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Presidencia
I
Secretariado
tcnicodt ~
Comisin del
Servicio 001
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-- -- (1
Gtnf:ral de
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General de
AsIstencia al
Contribuyente
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General de
Grandes
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G<ntral'"
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locales de
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AdmInistracin
General de
AudItoria FISCIlI
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I
AsIstencia al
locales de
~-Recaudacin
Administrac:iorles
Locales '"
Auditoria FIscal
General Jurfdlca
Administracin
General de
Aduanas
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GellE:ralde
Innovacin
Yllidad
I
Admir'lSraciones
AdmInistnJdones
Locales Juridicas
Aduanas
Locales de
Innovacin
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1
Administracin
Gencrlllde
Evaluacin
-~
G<nmJ
'" Illino
rltBientSdf:
Comercio Exterior
propiedad "'1
FISCO fedttal
Administrativas
R.Iona"
~
~
rn
Secretara de Finanzas
I
Direccin general
de
Administracin
FinancIera
Subsecretaria
de
Egresos
Procuradura
Fiscal del
Distrito Federal
Tesorera
del
Distrito Federal
I
Direccin
General de
Informtica
FIGURA 2.3
I
Subtesorerla de
Politlca Fiscal
Subtesorerla de
Administracin
Tributaria
Subtesorerla de
Fiscalizacin
Direccin de
Registro
Direccin de
Programacin y
Control de Audltorlas
Direccin de
Servicios al
Contribuyente
Direccin de
Auditorias
Directas
Direccin de
Ingresos
Direccin de
Revisiones Fiscales
Direccin de
Ejecucin Fiscal
Direccin de
Evaluacin y
Procedimientos Legales
Administraciones
Tributarias
FIGURA 2.4
Subtesorera de
Catastro y
Padrn Territorial
45
46
Subncretlde. Egraos
dol Dlslllto
_al
D1recdnGeneral de
PolIllca Presupuesta!
Program6Uco-Presupuestel
de Gobierno, Obras y S6vk:los
Dlreccln General de
FIGURA 2.5
Procuradura Fiscal
del Distrito Federal
I
-
5ubprocuradurfa de
Subprocuradurfa de
Leglslacln y Consulta
Subprocuradurla de Asuntos
Penales y Juicios sobre
lo Contencioso
Ingresos CoordInados
Subprocuradurfa de Recursos
Administrativos y
Autorizaciones
FIGURA 2.6
47
Nacionalidad
Aqui es importante resaltar que no solamente los nacionales deben pagar contribuciones, sino tambin los extranjeros. A pesar de que se establezca como obligacin de los
mexicanos para contribuir al gasto pblico (art 31, fracc IV)
En cuanto a esta obligacin, Alfonso Cortina Gutirrez manifiesta: Si mexicanos o extranjeros, gozan de los derechos bsicos del hombre, tambin deben estar colocados en el
mismo nivel, en cuanto a sus obligaciones pblicas y entre eilas la del pago de impuesto.
Es asi como fcilmente se explica que la obligacin de contribuir para los gastos gubernamentales que establece la fracc IV, del art 31 es una obligacin general, a pesar de
que literalmente el texto constitucional se refiere a deberes de los mexicanos. Nunca se
ha pretendido interpretar ese texto en el sentido de que los extranjeros estn excluidos
del pago del tributo. 10
A su vez, la Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nacin seal que las
empresas extranjeras establecidas ["era del pais son causantes por los ingresos obtenidos
de fuentes de riqueza situadas en el territorio nacional. Dicha tesis pronuncia lo siguiente:
Impuesto sobre la renta, las empresas extranjeras fuera del pas son causantes por los Ingresos
obtenidos de riquezas situadas en el territorio nacional. Debe considerarse que una empresa
extranjera, establecida en el extranjero, es causante del impuesto sobre la renta conforme a lo
mandado por el artculo 60, fraccin IV, de la Ley del impuesto sobre lo renta (vigente hasta el
31 de diciembre de 1964), cuando su ingreso gravable es derivado del trfico mercantil de
materias primas producidas en Mxico y adquiridas en el pas por un comisionista de la empresa extranjera, ya que, en tales casos, debe considerarse que la fuente de riqueza de que provienen los ingresos que modifican su patrimonio se halla ubicado en el territorio nacional,
Sptima poca, tercero parte vol 4, pg 143, AH 4347/68, Cdigo Internacional (Mxico), S.A.
cinco veros.'!
10 Alfonso CortinaGutirrez. op c. pg 26.
11 NJurisprudencia del Poder judicial de la Federacin", tesis de ejecutorias 19171975, Semanario fudicia! de la
FederaciCin, tercera parte. Segunda Sala, Mxico. 1975. pag 213.
48
Residencia
En cuanto a este apartado, cabe sealar que el Distrito Federal, el estado y el municipio
que pueden gravar son los de la residencia de la persona. Dicho concepto se analiza en
.
el libro Derecho fiscal II.
El valor fiscal que figure en el catastro u oficina recaudadora es el que sirve para fijar
el precio de la cosa expropiada (art 27, fracc VI)
El art 27 constitucional, en su fracc VI, prr segundo, enuncia que las leyes de la
Federacin y los estados en sus respectivas jurisdicciones determinarn los casos en
que sea de utilidad pblica la ocupacin de la propiedad privada, y de acuerdo con
dichas leyes la autoridad administrativa har la declaracin correspondiente. El precio que se fijar como indemnizacin a la cosa expropiada se basar en la cantidad
que como valor fiscal de ella figure en las oficinas catastrales o recaudadoras, ya
sea que este valor haya sido manifestado por el propietario o simplemente aceptado
por l de un modo tcito, por haber pagado sus contribuciones con esa base. El exceso del valor o demrito que haya tenido la propiedad particular por las mejoras o deterioros ocurridos con posterioridad a la fecha de la asignacin del valor scat ser
lo nico que deber quedar sujeto a juicio pericial y a resolucin judicial. Esto mismo se observar cuando se trate de objetos, cuyo valor no est fijado en las oficinas
rentsticas.
El hecho generador se puede realizar en: el Distrito Federal, las entidades federativas o en los municipios, con efectos locales o federales.
49
vigente Cdigo Fiscal de la Federacin, responsable solidario. Este cdigo, en su art 26,
fracc 1, determina lo siguiente:
Art 26 Son responsables solidarios con los contribuyentes:
Fracc 1 Los retenedores y las personas a quienes las leyes impongan la obligacin de
recaudar contribuciones a cargo de los contribuyentes, hasta por el monto de dichas contribuciones.
144
145.
SO
13
51
r - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - , . "..
La causa de su grandeza
El error ms grave a que nos ha inducido, pero que es la clave de la poltica destructora de Hispanoamrica, es atribuir la causa de la grandeza de los Estados Unidos
a la Constitucin poltica. sta fue una sabia transaccin para obtener la aquiescencia de las antiguas colonias inglesas, para entrar en una federacin, indispensable a
fin de tomar la unidad nacional. La grandeza de ese pueblo es principal y bsicamente econmica, no poltica, y sus causas son tambin econmicas.
La enorme extensin de tierras frtiles, atravesadas por numerosos rios, fue una
de las cosas que atrajeron abundante inmigracin al pas, en una poca en que
Europa estaba devastada por las guerras napolenicas; pero no habra sido bastante
para ello, sino que concurrieron a ese resultado el empeo de los tribunales en dar
seguridad al ttulo de propiedad y, en un principio, durante todo el periodo de formacin de la nueva nacin, la ausencia casi total de las contribuciones. La seguridad
del titulo daba confianza en el goce de los productos del trabajo, sin las limitaciones
y zozobras que infunden las leyes fiscales.
Basta lo dicho para comprender por qu afluan los colonos europeos a los
Estados Unidos y se adheran legalmente a su nueva patria y por qu esos colonos
venan tan escasamente a Mxico. En Mxico, la inquietud revolucionaria y las leyes
hacen inseguro el ttulo de propiedad, y el fisco, persiguiendo al productor, disminuye los alicientes para la inmigracin y los mviles de trabajo.
T. Esquivel obrego. Apuntes para la historia del derecho en Mxico,
1984, pgs 150 y 151.
t 11, Porra,
Mxico,
Como se destac en prrafos anteriores, la atribucrn del Congreso para imponer contribuciones es amplia; no obstante, la Constitucin seala como facultades exclusivas de
la Federacin las relativas a: contribuciones especiales y a comercio exterior.
El precepto constitucional nrn 73, fracc XXIX-A. faculta al Congreso de la Unin
para establecer las contribuciones siguientes:
Sobre el comercio exterior;
b) Sobre el aprovechamiento y explotacin de los recursos naturales comprendidos
en los prrs cuarto y quinto del art 27;
e) Sobre instituciones de crdito y sociedades de seguros;
d) Sobre servicios pblicos concesronados o explotados directamente' por la
Federacin, y
e) Especiales sobre:
Energa elctrica;
Produccin y consumo de tabacos labrados;
Gasolina y otros productos derivados del petrleo;
Cerillos y fsforos;
Aguamiel y productos de su fermentacin;
Explotacin forestal, y
Produccin y consumo de cerveza.
a)
52
El artculo en cuestin agrega, en la fraccin de cuenta, que las entidades federativas participarn en el rendimiento de estas contribuciones especiales, en la proporcin
,que la ley secundaria federal determine, .y que las legislaturas locales fijarn el porcentaje correspondiente a los municipios, en sus ingresos por concepto del impuesto sobre
la energa elctrica,
Adems, el art 131, el cual determina que es facultad privativa de la Federacin gravar las mercancias que se importen o exporten, o que pasen de trnsito por el territorio
nacional, as como reglamentar en todo tiempo y aun prohibir, por motivos de seguridad
o de policia, la circulacin' en el interior de la repblica de toda clase de efectos, cualquiera que sea su procedencia; pero sin que la misma Federacin pueda establecer, ni
dictar, en el Distrito Federal los impuestos y las leyes que expresan las fraccs VI y VII del
art 117,
Como lo afirman Ernesto Flores zavala y Felipe Tena Ramrez, teniendo en cuenta los antecedentes del precepto en cuestin, habria que llegar a la conclusin de que asi
como los estados tienen prohibido establecer ese tipo de gravmenes (art 117), tambin
lo tiene prohibido la Federacin, pero, conforme al texto actual de dicho precepto, es lgico y juridico colegir que, en la imposicin de las contribuciones federales, la Federacin
puede emplear como medios de recaudacin aquellos que estn vedados a los estados
y al Distrito Federal.
A su vez, Felipe Tena Ramirez expone;
"Fue sta realmente la intencin del legislador de 961 Hemos visto que con anterioridad a
esa fecha, la ofensiva contra las alcabalas Inclua por igual a la Federacin y a los estados,
Ms todavia, los inmediatos antecedentes de ta reforma de 96 hacen suponer ia misma intencin, ya que en el dictamen de la Comisin se habl de vetar que alguna vez puedan ser
restablecidas lasaduanas interiores 'en alguna poblacin de la repblica, Fue, pues, en el momento de concretarse el pensamiento en la ley positiva, cuando surgi entre ambos ia inadecuacin",
, "Las palabras adicionales del 131 y la omisin de ia prohibicin: expresamente lasalcabalas en toda la Repblica, introdujeron a la confusin; ella se explica si se tiene en cuenta que a
menudo se rompe la unidad de un pensamiento cuando intervienen en ia redaccin diversos
autores; la idea central de abolir totalmente lasalcabalas impidi fijarse en que la redaccin podria prestarse a distintas interpretaciones..."
"La incongruencia entre el fondo y la forma, entre el espiritu y la letra de la reforma, deber decidirse a favor del fondo, sobre todo si se tiene en cuenta que la letra de la reforma
no dice lo contrario de los antecedentes, sino que simplemente se abstuvo el reformador de
96 de expresar terminantemente que la prohibicin de las alcabalas regia para toda ia repblica y para todas la autoridades, como hicieran la Constitucin de 57 y la reforma de 86",14
Creemos que, como concluye Felipe Tena Barnrez, llegado el momento de una
revisin a la Constitucin, ste es uno de los puntos que merece tenerse en consideracin, para que el texto constitucional coincida con el pensamiento y el sentir del legislador,
14
53
Se inserta, por su actualidad, una reflexin oportuna que alude a lo sustentado por
Alfonso Cortina Gutirrez, en referencia a os impuestos arancelarios, en cuanto a
si es conveniente o es nocivo mover el arancel con finalidades que no sean propiamente financieras,
No hay discusin en cuanto a que en el presente los impuestos arancelarios deben
emplearse con finalidades extrafiscales. porque, si asi no fuera, la ruda competencia
mundial, el rudo desarrollo del comercio exterior, invadiria los paises que pretendieran todava, en pleno siglo xx, sustentar una actitud liberal. Sin embargo, si bien es
cierto que son necesarios los aranceles como medio de cerrar las aduanas a determinados productos extranjeros, es tambin cierto que el empleo de la proteccin arancelaria para alentar industrias nacionales debe reconocer un limite. La competencia
contra los productos extranjeros hace, sin duda, que los productos nacionales bajen
sus precios, pero cuando el arancel es de tal modo alto que impide la competencia
internacional, entonces la industria propia mover' sus precios con tendencias a elevarlos, sin control para su propio juego de precios que la misma competencia de los
industriales del pais. Controlando esta competencia interna, ellos pueden elevar sus
precios en otra forma nociva para el consumidor.
Por otra parte, las industrias protegidas arancelariamente deben serlo tan slo en
la medida en que sea necesario para desarrollarlas; si, una vez maduras y susceptibles
de resistir la competencia extranjera, siguen siendo protegidas, entonces hay el riesgo'
inmediato de su anquilosamiento, hay peligro de que por falta de estimulo no se modernicen en perjuicio del consumidor.
Por tanto, una poltica arancelaria no puede ser una poltica inflexible. No es posible afirmar en todo caso y en todo momento que el arancel debe ser proteccionistao Es indispensable manejarlo en concordancia con las necesidades de la industria
nacional y con la situacin del mercado internacional. Inobjetable es que los aranceles se eleven para evitar el dumping, para impedir que los productos extranjeros se
vendan a precio ms bajo que su costo de produccin, pero' tambin seria indebido
dejar de una manera indefinida cerrada la competencia del mercado internacional
porque esto, por las razones brevemente expresadas. daa de una manera directa al
consumidor.P
54
En este rengln debe destacarse el principio bsico que rige la observancia de los
tratados internacionales, enunciado en ei art 26 de la Convencin de Viena acerca del
derecho de los tratados, que seala:
Art.26. Pacta sunt servanda: todo tratado en vigor obliga a las partes y debe ser cumplido por ellas de buena fe.
nicamente podr pedirse la nulidad relativa de un tratado si ste se opone a normas fundamentales de derecho interno, cuando las violaciones sean manifiestas y evdentes.
En lo que respecta al art 46, ste establece disposiciones de derecho interno convenientes a la competencia para celebrar tratados, a saber:
l. El hecho de que el consentimiento de un Estado en obligarse por un tratado haya
sido manifestado en violacin de una disposicin de su derecho interno concerniente a la competencia para celebrar tratados no podr ser alegado por dicho
Estado como vicio de su consentimiento, a menos que esa violacin sea manifiesta y afecte a una norma de importancia fundamental de su derecho interno, y
2. Una violacin es manifiesta si resulta objetivamente evidente para cualquier
Estado que proceda en la materia conforme a la prctica usual y de buena fe.
Ruiz. Curso de derecho constitucional y administrativo, ( 11. pag 152, citado por Ignacio Burgoa. op
cit. pag 660.
16 Eduardo
SS
mente los egresos de la Federacin tiene su fundamento en el art 74, fracc IV, de la
Consttucin general de la repblica.
Respecto al estudio de este articulo en la fraccin en cuestin, Felipe Tena Ramirez
afirma:
Al distribuir entre lasdos cmaras, porla implantacin del bicamerismo en 1874, algunas de
las facultades que antes pertenecian a la cmara nica, toc a la de diputados la facultad exclusiva de aprobar el presupuesto anual de gastos.
Censurando el sistema, Rabasa deca:
Este exclusivismo de la cmara, inquieta y propensa a la discusin fogosa y a la resotucin apasionada en materia que exige reposo y estudio de detalles, no se encuentra en la
Constitucin de ninguna de las naciones importantes del continente... Ignoramos de dnde
fue a tomar el legislador mexicano inspiracin para este precepto, que es, por otra parte, de
una inconsecuencia que raya a contradiccin. No se aviene con la fraccin XI del articulo 72,
porque el presupuesto de egresos crea y suprime empleos, sealasus dotaciones y lasaumenta o disminuye muchas veces, y aquella fraccin seala las atribuciones al congreso general:
de modo que pudiera sostenerse que en el presupuesto anual no puede hacerse modificacin
con respecto a empleos, lo que seria extravagante, o que todo lo que con relacin a ellos contengadebe pasar a la revisin del Senado, lo que seria infringir la fraccin VI del inciso a) que
es terminante. La otra consecuencia, si no es legal, es cientfica imponer al Senado la responsabilidad de decretar los impuestos necesarios para cubrir gastos, en cuya adopcin no
tiene injerencia: lo que vale a tomar parte en la accin legislativa que ms lastima a los pueblos, sin tenerla en la que ms pueda aliviarlos: dar su aquiescencia al gastosin poder hablar
de economia.
El Constituyente de Quertaro confirm el sistema censurado por Rabasa, pues, segn la
primera parte de la fraccin IV del articulo 74, es facultad exclusiva de la Cmara de diputados
aprobar el presupuesto anual de gastos, lo cual fue reiterado por la reforma constituyente de
1977, en lo que ahora es el primer prrafo de la citada fraccin IV del artculo 74.' 7
17
56
Pensamos que es vlida la crtica hecha por Rabasa a la Constitucin de 1857 y que,
asimismo, est vigente respecto a la Constitucin de 1917, sobre todo porque no es correcto ni congruente dar participacin a la Cmara de senadores, como lo apunta el abo-. gado en cuestin, nicamente en la responsabilidad de decretar impuestos necesarios
para cubrir gastos, pero vedndole el derecho de intervenir en el presupuesto de egresos
y en el sealamiento de los objetivos concretos de ste. Dicho de otra forma, se da partlc.pacon a medias a ese cuerpo colegiado, ya que puede intervenir en cuanto a los in'
gresos de la Federacin. pero nunca en lo que toca al gasto pblico respectivo.
La preocupacin del pueblo mexicano en este rengln no se constrie a que lo que
gaste el gobierno en sus diversos programas se invierta bien, sino adems a que los pianes y objetivos que se buscan sean concordes con las carencias y necesidades nacionales y que se ponga un autntico alto a algunos funcionario deshonestos. que distraen el
tesoro pblico para fines de intereses no institucionales.
Cunta razn tiene el viejo proverblo rabe, de innegable exactitud, Citado por
Alfonso Cortina Gutirrez, que afirma: ..... quien gasta mimos de lo que gana procede sabiamente, quien gasta exactamente lo que recibe es un imprudente y quien se
excede de su nivel de ingresos es un loco o un futuro defraudadot.lf
18 Alfonso
Cortina Gutrrez. Curso de pouuca definanzas pblicas de Mexico. op cit. pgs 263 y 264.
57
19
58
Restringir o prohibir las importaciones, ias exportaciones y el trnsito de productos, artculos y efectos, cuando lo estime urgente a fin de regular el comercio exterior;
La economa del pas;
La estabilidad de la produccin nacional;
Realizar cuaiquier otro propsito en beneficio dei pais, y
El propio Ejecutivo, al enviar al Congreso el presupuesto fiscal de cada ao, someter a su aprobacin el uso que hubiese hecho de la facultad concedida.
En Mxico se exige que el Ejecutivo d cuenta al Congreso del ejercicio de dicha facultad. Un caso especifico de delegacin de facultades para legislar en materia tributaria
se encuentra en el art 131, parr 11, de la Constitucin federal. 20
Importancia econmica del arancel
En el DO del 8 de diciembre de 1890, se public en el ramo hacendario una circular,
que en la parte conducente destaca; cualquiera que sea el sistema econmico adoptado por una nacin para facilitar la distribucin y produccin de su riqueza, para
hacer el consumo ms extenso y para dar al trabajo la ms alta retribucin, la ley
que viene a resolver todas estas cuestiones es el arancel de aduanas martimas
y fronterizas, que no puede ni debe tomarse slo como el complicado mecanismo
fiscal de un pinge impuesto directo; sino ms bien con el criterio moral yeconmico, de cuyas reglas depende en su mayor parte el progreso material del pas; porque
el arancel en sus principios fundamentales sofoca o desarrolla la produccin;
restringe o ensancha el cornerco; causa la baja o alza de los salaros; atrae los capitales del exterior o retrae los del interior; paraliza o impulsa el trabajo: imprime
moralidad a la poblacin o viene a determinar un extenso contrabando; decide qu
industrias han de progresar o perecer, acerca o aleja a la nacin de la amistad de las
potencias extranjeras, estrechando o aumentando las relaciones mercantiles con el
mundo civilizado, y por ltimo porque a esa ley se debe en ltimo resultado la baratura o caresta en los mercados y el aumento o decadencia en la circulacin de la
riqueza.
La gran importancia econmica del arancel, en que en todos los pueblos es la
primera de las leyes econmicas, exige de parte de los gobiernos el ms constante y
profundo estudio, as para cada una de las cuotas de la tarifa, como para recopilar el
mayor nmero posible de datos en que fundar sus resoluciones, as es que afectando esta Ley Suprema los ms graves intereses que se relacionan con la unidad de la
repblica, natural ha sido que la Constitucin declarase facultad exclusiva del poder
federal expedir el arancel."
op ct, pg 33.
59
Por lo que hace a las circulares, cabe remitirse a la seccin de este libro donde se
mencionan.
60
VII. Cultura fiscal: se traduce en fomentar el conocimiento de la norma fiscal tanto por el sujeto pasivo como por el fisco. para el debido cumplimiento de las
obligaciones y derechos en materia fiscal. y
VIII. Publicidad: es la edicin de folletos de informacin administrativa y tcnica.
los cuales. si bien se establecen para el mejor manejo del contenido de las obligaciones y derechos del contribuyente. tambin deben ser conocidos y manejados por la autoridad.
61
las enUdades federativas para decretarlos. Una interpretacin sistemtica de los preceptos
constitucionales que se refieren a materia impositiva determina que no existe una delimitacin radical entre la competencia federal y la estatal, sino que es un sistema complejo y las
reglas principales las siguientes: a) concurrencia contributiva de la Federacin y los estados
en la mayora de las fuentes de ingresos (artculos 73, fraccin Vil, y 124); b) limitacin a la
facultad impositiva de los estados mediante la reserva expresa y concreta de determinada
materia a la Federacin (artculo 73, fraccin XXIX), y e) restricciones expresadas a la potestad tributaria de los estados (artculos 117, fracciones IV, V, VI YVII, Y188).
Tesis 56, Pleno, Apndice 1985, primero parte, seccin
AMP leyes
Precedentes: sptima poca, primera parte: 1'111 3368/65, Salvador Dmaso Zamudio Salas, 26 de junio
de liJ69, unanimidad de 18 votos; ponente: Mariano Ramrez Vzquez, vol 6, pag 72.
1'111
1'111
1016/63, Angel Totregui MiJ1n, 29 de julio de 1969, unanimidad de 20 votos; ponente: Mariano
Ramrez Vzquez, vals 151-156, pg 141.
1016/63, Haro Guzmn Landeros, 26 de agosto de 1969, unanimidad de 18 votos; ponente: Jos
Rivera Prez Campos, vals 151-156, pg 141.
1'111
1'111
3721/80, Industrias
lEM, S.
Leyes de ingresos de los estados. Pueden derogar leyes fiscales especiales. (Decreto nmero 2;9
del Congreso del estado de Guanajualo.) Este tribunal ha sostenido el criterio de que las leyes de ingresos de la Federacin pueden derogar leyes fiscales especiales, ya que si bien tales ordenamientos tienen vigencia anual y constituyen un catlogo de impuestos, tambincontienenotras disposiciones de carctergeneral que tienen por objeto coordinar la recaudacin de las contribuciones y que las leyes de ingresos poseen la misma jerarqua normativa
que los ordenamientos fiscales de carcter especial y, por tanto, pueden modificarse y derogarlas en determinados aspectos necesarios para una mejor recaudacin impositiva. Por
igualdad de razn debe seguirse el mismo criterio para las leyes locales, pues si bien en materia federal se habla de leyes especiales, ello es porque en materia impositiva federal no
existe una sola ley sino que se ha expedido una ley para cada materia; y, por el contrario, en
las entidades federativas casi no existen leyes impositivas por materia, sino que todos estos
renglones se 'encuentran en la Ley de Hacienda de cada'estado, con lo cual no contrara en
nada el criterio del Pleno antes transcrito. En consecuencia, el Decreto 29 del Congreso del
estado de Guanajuato que aprueba el presupuesto de ingresos, egresos y tarifas que regirn
en el municipio de Celaya. Guanajuato, durante mil novecientos cincuenta y siete, s se pue- .
de derogar una disposicin que regule la misma materia y que se encuentre contenida en la
Ley de Hacienda Municipal del Estado de Guanajuato, sin que exista violacin de los artculos 49, 71 Y 72 de la Constitucin federal.
Pleno, S/F, sptima poca, vol 55, parte primero, pg 35.
Precedente: 1'111 4834/57, Romana Estrada de Dbora, 31 de julio de 1973, unanimidad de 19 votos;
ponente: Salvador Mandrag6n Guerra.
62
de estampillas o papel sellado, que se justifica, como el monopolio sobre la moneda, por
razones de control de su legalidad, y de esta manera se atribuye el Impuesto del timbre
en forma exclusiva a la Federacin", 22
Armando Porras y Lpez. a propsito del extinto impuesto del timbre, recuerda que
ste naci en la:
... Edad Media y originalmente se llam papel sellado, en virtud de que el gobierno del seor o del rey proporcionaban un sello, previo pago y antes de llevarse
a cabo toda clase de actos jurdicos mercantiles o de cualquier clase que pudiera tener validez. En Espaa aparece el impuesto en las pragmticas dictadas por el rey
Felipe V, establecindose, en principio, que habran de extenderse en dcho papel
sellado todas las estructuras e instrumentos pblicos que se redactasen bajo pena de
nulidad. Posteriormente se hizo obligatorio el uso del papel sellado en todos los litio
gos judiciales, entrando a formar parte del concepto genrico de costas y gastos del
juco. No obstante, el verdadero impuesto del timbre o estampillas se estableci bajo
el reinado de Carlos IV, por real cdula el ao de 1974, pudiendo considerarse en
verdad como la primera ley del timbre espaola.P
En cuanto a esta fracc 111, del art 117 constitucional, Emilio Margln Manautou formula lo siguiente:
Los estados no pueden en ningn caso emitir... estampillas ni papel sellado. Cul
es la razn de esta prohibicin?
Nunca he podido encontrar la justificacin de esta prohibicin, la que constantemente es violada por algunas entidades, como el gobierno del Distrito Federal, el Estado
de Mxico y algunas otras en que el impuesto que grava la enajenacin o la produccin de
bebidas alcohlicas se acredita mediante la adherencia al envase de marbetes o de un
sellado.
El marbete en realidad es una especie de estampilla, que, como forma de control del
gravamen, es sumamente eficaz. 24
Respecto al monopolio de estampillas y papel sellado que tiene la Federacin, ms
que por control de la legalidad, me inclino por la postura del ltimo de los autores mencionados, en el sentido de que no se justifica tal prohibicin para los estados.
Prohibicin para los estados de tener aduanas Interiores, ascomo para cobrar
el tributo de peaje y establecer impuestos alcabalatorios
Este mandato constitucional se deriva de lo ordenado por las fraccs IV, V, VI YVII del art
117 constitucional, que establecen lo siguiente:
63
Tampoco pueden los estados gravar la produccin, el acopio o venta del tabaco
en rama, en forma distinta o con cuotas mayores de las que el Congreso de la
Unin autorice
Art 117. tracc IX. Los estados no pueden, en ningn caso: gravar la produccin, el acopio o la venta del tabaco en rama, en forma distinta o con cuotas mayores de las que el
Congreso de la Unin autorice.
En cuanto a esta disposicin legal, Gerardo Gil Valdivia dice:
los estados no pueden imponer algunas contribuciones en forma distinta o con cuotas mayores de las que la legislatura federal les autorice. ste es ei caso de la fraccin IX del articulo
117 constitucional. que determina: "los estados no pueden en ningn caso: gravar la produccin, el acopio o la venta del tabaco en rama. en forma distinta o con cuotas mayores de
las que el Congreso de la Unin autorice". En estesupuesto, a pesarde que no se trata de una
fuente exclusiva de la Federacin. los estados slo pueden instituir los gravmenes en la forma y con las tasas que les autorice ei sealado Congreso. 2S
En relacin con las subordinaciones de los estados al Poder legislativo federal ordinario y por lo que hace a esta fracc IX. adicionadas en 1942. Sergio Francisco de la
Garza subraya: ..... interpretada a contrario sensu da facultades a las legislaturas de los estados para gravar la produccin, el acopio o la venta del tabacoen rama ...". 26
Como lo destaca el segundo de los autores mencionados. la Ley del impuesto especial
sobre produccin y servicios en su art 28. ltimo prrafo, dispone que los estados que no
se adhieren al Sistema Nacional de Coordinacin Fiscal podrn gravar la produccin, el
acopio o venta del tabaco en rama, con impuestos locales o municipales que en conjunto no excedern de un peso cincuenta y cinco centavos por kilo, que slo debern decretar las entidades en que aqul. se cultive.
25 Beatriz Dolores Chapoy B. y Gerardo Gil Valdivia. Introducei6n al derecho mexicano, derecho fiscal, UNAM.
Mxico, 1981. pag 16.
26 Sergio Francisco de la Garza. op eie, pg 225 y 226.
64
Pensamos que, en este caso, se encuentra uno ante la autorizacin del propio legislador constituyente, para que la Federacin, acerca de la materia delegue a los estados
SUS facultades exclusivas, en cuanto a las contribuciones relativas a la importacin y exportacin de mercancias.
27
y 136.
135
65
Distrito Federal
Por reforma publicada en el DO del 22 de agosto de 1996, se modific el art 122 consttuconal, el cual prev en la base primera la existencia de la Asamblea Legislativa del
Distrito Federal, que sustituye a la Asamblea de Representantes. La fracc V, inc b). establece:
Art 122. [...)
C. El Estatuto de Gobierno del Distrito Federal se sujetar a las siglientesbases:
Base primera. Respecto a la Asamblea Legislativa:
V: La Asamblea Legislativa, en los trminos del Estatuto de Gobierno, tendr las siguientes facultades: .
a) [...)
b) Examinar, discutir y aprobar anualmente el presupuesto de egresos y la Ley de inqresos del Distrito Federal, aprobando primero las contribuciones necesarias para cubrir el
presupuesto.
Con esta reforma se pretende precisar ias faculiades de la Asamblea Legislativa para
decretar contribuciones; desafortunadamente se hizo alusin a "aprobando primero las
contribuciones necesarias para cubrir el presupuesto", en vez de utilizar palabras mas categricas, como imponer, establecer o decretar contribuciones. Lamentablemente, el gerundio aprobando no es sinnimo de decretar, sino mas bien de calificar, de justificar la
certeza de un hecho, aunque tambin se puede decir que significa sentir o autorizar.
Resulta conveniente transcribir lo que establecen acerca de esta materia los prrs
segundo a quinto del inc b), as como del inc e):
Dentro de la Ley de ingresos, no podrn incorporarse montos de endeudamiento superiores
a los que haya autorizado previamente el Congreso de la Unin. para el financiamiento del
presupuesto de egresos del Distrito Federal.
La facultad de iniciativa respecto a la Ley de ingresos y el presupuesto de egresos corresponde exclusivamente al jefe de gobierno del Distrito Federal. El plazo para su presentacin concluye el 30 eje noviembre, con excepcin de los aos en que ocurra la eleccin
ordinaria del jefe de gobierno del Distrito Federal, en cuyo caso la fecha limite sera el 20 de
diciembre.
La Asamblea Legislativa formular anualmente su proyecto de presupuesto y lo enviar
oportunamente al jefe de gobierno del Distrito Federal para que ste lo incluya en su iniciativa.
Sern aplicables a la hacienda pblica del Distrito Federal, en lo que no sea incompatible con su naturaleza y su rgimen orgnico de gobierno. las disposiciones contenidas en el
segundo parr del inciso e) de la fracc IV del art 115 de esta Constitucin.
Debe revisarse la cuenta pblica del ao anterior, por conducto de la Contaduria Mayor
de Hacienda de la Asamblea Legislativa, conforme a los criterios establecidos en la fracc IV
del art 74, en lo que sean aplicables.
.
La cuenta pblica del ao anterior deber ser enviada a la Asamblea Legislativa dentro
de los diez primeros dias del mes de junio. Este plazo, as como los establecidos para la presentacin de las iniciativas de la Ley de ingresos y del proyecto del presupuesto de egresos.
solamente podrn ser ampliados cuando se formule una solicitud del Ejecutivo del Distrito
Federal suficientemente justificada a juicio de la Asamblea.
66
67
Las leyes federales no limitarn la facultad de los estados para establecer las contribuciones a que se refieran los incisos al y el, ni concedern exenciones en relacin con las
mismas. Las leyes estatales no establecern exenciones o subsidios respecto a las mencionadas contribuciones, en favor de persona o institucin alguna. Slo estarn exentos los
bienes del dominio pblico de la Federacin, de los estados o de los municipios, salvo que
tales bienes sean utilizados por entidades paraestatales o por particulares, bajo cualquier
titulo, para fines administrativos o propsitos distintos a los de su objeto.
Las legislaturas de los estados aprobarn las leyes de ingresos de los ayuntamientos
y revisarn sus cuentas pblicas. Los presupuestos de egresos sern aprobados por los
ayuntamientos con base en sus ingresos disponibles.
Para mayor exactitud se mencionan en seguida los servicios que constitucionalmente
debe tener a su cargo el municipio y cuyos ingresos que perciba por tal concepto tienen
derecho a recibir. La fracc 111 del precepto constitucional aludido seala los si~uientes:
Dichos servicios pueden prestarlos los municipios con el concurso de los estados
cuando as fuere necesario; adems, los municipios de un mismo estado, previo acuerdo ante sus ayuntamientos y con sujecin a la ley, podrn coordinarse', y asociarse para
la ms eficaz prestacin de los servicios pblicos respectivos.
'
El contenido del art 115, en sus fraccs 111 y IV transcrito, corresponde en gran medida al decreto por medio del cual se reform y adicion el precepto de referencia, pu'
blicado en el Diario Oficial de la Federacin del 3 de febrero de 1983.
68
los cuatro principios doctrinalmente establecidos a que debe sujetarse el presupuesto de egresos son unidad, universalidad, especialidad y anualidad.
1. Unidad: la unidad implica que haya un solo presupuesto y no varios, siendo
dicha unidad exigible por ser la forma que permite apreciar con mayor exactitud las
obligaciones del poder pblico.
2. Universalidad: la universalidad del presupuesto consiste en que todas las erogaciones y gastos pblicos deben ser considerados en l. El precepto legal que la establece es el art 126 constitucional, que previene que no es posible hacer ningn
gasto que no est autorizado en el presupuesto.
3. Especialidad: la especialidad significa que las autorizaciones presupuestales no
deben darse por partidas globales,sino detallando para cada caso el crdito autorizado.
La finalidad de esta regla es no slo establecer orden en la administracin de los
fondos pblicos, sino tambin dar la base para que el Poder legislativo pueda controlar eficazmente las erogaciones. Dificilmente podra ejercerse esta facultad s el
presupuesto se limitara a dar autorizaciones globales, sin precisar los objetos en que
concreta y detalladamente pudieran utilizarse.
La especialidad en el presupuesto implica no slo la necesidad de que se seale
un objeto determinado en el cual han de invertirse los fondos pblicos, sino tambin
la que fije la suma que represente el crdito que para dicho objeto se 'autorice, y
4. Anualidad: es una regla que preside la formacin del presupuesto. La autorizacin que l implica slo tiene duracin por el trmino de un ao, de tal manera
que las prevenciones que contiene deben referirse a las necesidades que dentro del
propio ao sea necesario satisfacer.
La regla de la anualidad del presupuesto est fijada por la Constitucn en la
fracc IV del art 74. De la regla de anualidad del presupuesto se desprenden ciertas
consecuencias de una gran importancia jurdica y prctica.
La palabra presupuesto en la actualidad tiene una connotacin distinta de la que por
mucho tiempo tena, puesto que antes slo aluda a contabilidad y administracin, las
haciendas pblicas nicamente se preocupaban por el viejo y sabio principio financiero
de que los egresos no deben rebasar a los ingresos, incluso que debia de gastarse menos de lo que ingresaba en el tesoro pblico.
69
Casos de emergencia
No se .deben olvidar los casos de invasin, perturbacin grave de la paz pblica o cualquier otro que ponga a la sociedad en grave peligro o conflcro. asi como las facultades
extraordinarias que tiene el Ejecutivo federal en materia del comercio exterior, a que se
refieren los arts 29 y 131 constitucionales. En tal virtud, se estima que en estos casos
puede haber una modificacin sustanciai a lo establecido en la Ley de ingresos y el presupuesto de gastos, en trminos de las normas extraordinarias que se dicten al efecto.
70
decretar las contribuciones necesarias para cubrir el presupuesto del ao fiscal siguiente (articulo 65. fraccin 11, de la Constituci6n). La forma en que normalmente se decretan tales
contribuciones (Impuestos. derechos o contribuciones especiales) es haciendo en la Ley de ingresos respectiva una simple enumeracin de lasdiversas exacciones que deben cubrirse durante el ao, sin especificar, salvo casos excepcionales, ni cuotas ni formas de constitucin
del crdito fiscal y slo estableciendo que las contribuciones enumeradas se causarn y recaudarn conforme a las leyes en vigor.
Sin embargo, esto no significa que el Congreso de la Unin tenga dos facultades distintas
para expedir, por una parte. las leyes especificas impositivas y, por la otra, la Ley de ingresos,
sino que. en los trminos en que estn redactados los textos constitucionales, no hay ms
que una facultad. Asi, el articulo 65, fraccin 1.1, de la Constituci6n dispone que el Congreso
federal se reunir el dia primero de septiembre de cada ao para celebrar sesionesen las cuales debe: "11. Examinar, discutir y aprobar el presupuesto del ao fiscal siguiente" y "decretar los impuestos necesarios para cubrirlos"; el articulo 73, fraccin VII. constitucional faculta
al Congreso "...para imponer las contribuciones necesarias a cubrirel presupuesto..." .
Lo que sucede, en la realidad, es que el Congreso se vale de un procedimientO prctico
para evitarse la tarea de volver a discutir y aprobar toda la legislacin fiscal que ha regido en
aos anteriores y que debe seguir rigiendo en un ao determinado.
Pero si, como en el caso, el mismo Congreso considera necesario decretar otro gravamen para cubrir las necesidades previstas en el presupuesto de egresos, no es indispensable
que se prevea en la Ley de ingresos, sino constitucionalmente basta que est en una ley expedida por el Congreso de la Unin, salvo los casos IImltativamente sealados en el. articulo
131 de la Carta Magna.
Por ello, no existe inconveniente constitucional alguno para decretar una contribucin
(impuesto. derecho o contribucin especial) que deba recaudarse en un ao determinado,
aun sin estar enumeradaen la Leyde ingresos de ese ao. No hay precepto constitucional que
se refiera a una iey de ingresos; la Carta Magna slo se refiere a que los mexicanos estn obligados a contribuir a losgastos pblicos en la forma proporcional y equitativa que sealan las
leyes (en plural), por lo que ello puede hacerse en uno Ovarios ordenamientos.
En consecuencia, si el articulo combatido forma parte de una ley expedida por el
Congreso de ia Unin, no puede estimarse contrario al precepto constitucional invocado por
el hecho de que no est previsto el gravamen en la Ley de ingresos.
Prevenciones generales
El art 126 constitucional seala: "No podr hacerse pago alguno que no est compren-
dido en el presupuesto o determinado por ley posterior". En esta disposicin legal se encuentra la unidad del presupuesto, que significa la existencia de un solo presupuesto que
incluya los gastos pblicos, aun cuando el mismo precepto se refiera a pagos determinados por ley posterior. pues esto significa que tal modificacin es parte integrante del
presupuesto general y no que existan varios presupuestos.
Francisco Vzquez Arroyo define el presupuesto por programas como "".unconjunto armnico de programas y proyectos con sus respectivos costos de ejecucin, por
realizarse en el futuro inmediato", Asimismo, establece las siguientes diferencias entre el presupuesto tradicional y el presupuesto por programas:
contina
7~
continuaCin
Presupuesto tradicional
1. Es un instrumento administrativo y contable.
2. Centra su inters en 10 que el gobierno compra para hacer las cosas.
3. Slo proporciona a las agencias pblicas la informacin para usar los puntos
que les asignen. Dicha informacin, si bien es importante y necesaria, no
contiene los antecedentes indispensables con el fin de que los funcionarios
que la administren puedan tomar decisiones adecuadas para el cumplimiento de sus meras.
4. Ofrece un espejismo de precisin y control legislativo, pero en la prctica
frustra los intentos de interpretar 10 que el presupuesto realmente significa en
trminos de la actividad del Estado.
72
A. Ingresos y utilidades
~
Por ingreso hay que entender lo que obtiene un contribuyente. ya sea en efectivo. en bienes, en servicio, en crdito o en cualquier otra forma durante un ejercicio fiscal.
En relacin con este punto, cuando se trata de personas morales, el art 15 de la Ley
del impuesto sobre la renta seala que la ganancia inflacionaria es un ingreso que obtienen los contribuyentes por la disminucin real de sus deudas.
Asimismo, dicho numeral precisa que, para los efectos del Ttulo 11, no se consideran ingresos los que obtenga el contribuyente por aumento de capital, por pago de la prdida por sus accionistas. por primas obtenidas por la colocacin de acciones que emita
la propia sociedad o por utilizar el mtodo de participacin para valuar sus acciones, as
como los que obrengan con motivo de la revaluacn de activos y de su capital.
Los ingresos se encuentran gravados por la Ley de impuesto sobre la renta. considerando, entre otros conceptos. los siguientes:
Ingresos de las personas fsicas.
Ingresos de las personas morales.
Ingresos acumulables.
73
Ingresos en bienes.
Ingresos en crdito.
Ingresos en efectivo.
Ingresos en especie.
Ingresos en servicios.
Ingresos estimados.
Ingresos exentos.
Ingresos gravables.
Ingresos no acumulables.
Ingresos no gravables.
Ingresos nominales.
Ingresos omitidos.
Ingresos por accesin.
Ingresos por actividades empresariales (personas fsicas).
Ingresos por adquisiciones de bienes.
-tngresos por utilidades distribuidas.
Ingresos presuntos.
Los diversos tipos de rentas son:
Utilidad!!-Si del ingreso gravable (es decir, del resultado fiscal) se separa lo que corresponde al fisco por concepto de Impuesto sobre la renta y la' delosrrabajadores por concepto 'de participacin de utilidades, el remanente ser la utilidad fiscal distribuible 'entre los socios
de una persona moral, que-por hber causado el impuesto al declararse por la empresa,
ya no lo causar al distribuir a los socios de la persona moral, por ejemplo:
$1000
Resultado fiscal
Menos
ISR causado
Participacin
de utilidades
Utilidad fiscal
neta distribuible
$350
$100
$ 450
$ 550
74
B. Bienes
A diferencia de los impuestos subjetivos en los que se toma en cuenra la situacin personal del conrribuyente, valorando todos los elementos que integran el concepto de
capacidad conrributiva, en las contribuciones vinculadas con los bienes (es decir, los
impuestos reales u objetivos) se considera de forma exclusiva. la riqueza gravada, prescindiendo de la situacin personal del particular, por ejemplo: el impuesto predial.
C. Gasto
En cuanro a este concepto, se busca gravar a los conrribuyenres por lo que SIOS sustraen de la sociedad, anres que gravarlos por lo que ellos aportan. Para Nicols Kaldor, tal
contribucin ha de remplazar los impuestos personales sobre la renta individual y se funda en la innegable manifestacin de la capacidad contributva en el gasto total de las personas fisicas que la pone en evidencia.
D. Comercio exterior
Los impuestos al comercio exterior tienen su antecedente en ei almojarijazgo, trlbuto establecido por los rabes que se pagaba por las mercancias o gneros que salian para
otros reinos y por ios cuales se iruroducian en Espaa por mar y tier~ En sus principios
era un impuesto muy mdico.
A partir del siglo x, dichos impuestos se aumenraron considerablemente y negaron
a convertirse en los de ms rendimienro que perciba el tesoro pblico de los estados rabes de Espaa, debido al comercio que tenian. Al respecto cabe remitirse a la parte del
libro donde se destaca la importancia econmica del arancel.
E. Consumo
'orma~ c.o(!Qi
75
De derrama o contingencia.
Fija.
Proporcional.
Progresiva.
Degresiva.
Regresiva o progresiva inversa, o al revs.
.~.
ssuer
l. Cuotas de
Para fijar las cuotas de derrama se determina, en primer lugar,
la cantidad que pretende obtenerse como rendimiento del impuesto, despus se distribuye entre los sujetos. teniendo en cuenta la base imponible y. por ltimo, con estos datos se calcula la cuota que corresponde a cada unidad fiscal.
Esta cuota de impuestos tiene las siguientes ventajas para la administracin y para
el causante:
A. Para la administracin, porque es de un rendimiento seguro y no aleatorio, como
el de los otros sistemas.
.
B. Para los contribuyentes, porque no habr exceso de celo por parte de los agentes
fiscales, ya que la cantidad que cada uno debe pagar est predeterminada.
C. Habr menos inters en realizar maniobras fraudulentas por la misma razn expresada en el prrafo anterior, y
D. Los causantes se vigilarn unos a otros. porque la omisin de uno de ellos puede
significar aumento en las cargas de los otros.
Tiene las siguientes desventajas:
a) Es anticuada. Slo conviene en estados poco avanzados. de administracin rudimentaria, pero no en un Estado bien organizado, porque el sistema de cuotas es
ms centfico.
b) No tiene la productividad de los impuestos de cuota fija o de tanto por ciento,
porque no puede tener el aumento natural en el rendimiento que tienen stos.
e) Puede dar lugar a injusticias en la reparticin, porque es inevitable cierta arbitrariedad.
d) Requiere procedimientos complicados para su clculo.
e) La reparticin puede entraar errores, que repitindose en cada grado pueden
dar resultados inconciliables con la regla de la uniformidad del impuesto.
Como ejemplo de esta clase de impuestos podemos citar el establecido por decreto
del 2 de enero de 1924, publicado en el Diario Oficial del 5 del mismo mes y ao. para
76
$4 800 000.00
$ I 700000.00
$ 1 500 000.00
$ I 300000.00
$5 500000.00
La derrama individual, conforme al art 40, seria hecha por la Secretaria de Hacienda.
El impuesto se pagaba por medio de estampillas, en facturas que debian expedirse al
efecto, de acuerdo con las siguientes cuotas:
Alcoholes derivados de la caa, por litro
Alcoholes de cereales, por litro
Tequilas, por litro
Mezcales y sotoles, por litro
Pulque, por barril de 250 litros
$0.21
$1.56
$0.19
$0.19
$4.60
De
De
De
De
De
SI 000.00
S2000.00
S3000.00
S4000.00
S5000.00
S6000.00
77
Exenta
4.1%
4.2%
4.3%
4.4%
4.5%. etctera
Si una porcin hereditaria es, por ejemplo. de S5 000.00, a toda esta cantidad se le
aplicar el 4.4%. como si la cuota fuera proporcional. La ley prevea el caso de que ei
valor de la base no coincida con alguna de las cantidades cerradas mencionadas en la
tarifa; entonces debe dividirse la base en dos porciones: una formada por la cantidad
. cerrada ms alta. que coincida con las sealadas en la tarifa y se le aplicar el tanto por
ciento correspondiente y. al exceso, se le apiicar el tanto por ciento de la ciase siguiente (art 40 de la ley).
Este procedimiento se sigue para evitar el inconveniente que generalmente presenta este sistema. que consiste en que. al aplicarse el impuesto a dos bases vecinas pero
inciuidas en ciase diferente, se reduce la base superior a una cantidad menor que la base
inferior. Otro ejemplo de este tipo de cuotas es lo que era el impuesto sobre donaciones.
La progresin por grados consiste en que se divide la base en fracciones o secciones
sucesivas, ya cada seccin se le aplica un tanto por ciento cada vez mayor. Son un ejernplo las tarifas de las cdulas 1, IV Y V del impuesto sobre la renta conforme a la ley del
31 de diciembre de 1941, que sealaba la siguiente tarifa para comerciantes. industriales y agricultores, con ingresos de ms de SIDO 000.00 anuales:
Por la fraccin comprendida entre:
S
0.01
S2 000.01
S2 400.01
S3 600.01
S4 800.01
S6000.00
Y S2 000.00
Exenta
Y S2 400.00
Y S3 600.00
3.8%
3.9%
4.1%
4.3%
4.5%, etctera
Y S4 800.00
Y S6 000.00
Y S7 200.00
78
Proporcin
0.01 Y $2 400.00
10%
Total
10%
$2400.01 Y $3 600.00
10%
0.4%
10.4%
$3 600.01 Y $4 800.00
10%
1.6%
11.6%
$4 800.01 Y $6000.00
10%
1.9%
11.9%
$6000.01 Y $7 200.00
10%
2.1%
12.1%
$7 200.01 Y $8400.00
10%
2.3%
12.3%, etc
Este sistema tiene por objeto hacer posible el pago de la parte proporcional del impuesto, en el momento de la percepcin, a reserva de que se cubra lo que corresponda
por cuota progresiva en el momento en que se determine la total percepcin anual, sigundose para este efecto el procedimiento mencionado en ei caso precedente.
Existen otros tipos diversos, pero los ms usuales son los tres indicados.
5. Cuotas,dei11:,esivas. Son aquellas en las que se seala determinada cuota para cierta base de impuesto, sobre la que se pretende ejercer el mximo de gravamen, siendo
proporcional a partir de ella para arriba: debajo de esa base se aplican cuotas cada vez
menores, a medida que decrece el valor de la base. El resultado es el mismo que el de la
progresividad, en cuanto que se gravan con cuotas ms altas las bases ms altas y con
cuotas menores las ms bajas, pero se distinguen en que la cantidad a partir de la cual
se aplica el tanto por ciento mximo es muy bajo en las degresivas y en que los grados
o secciones son pocos en nmero, seis cuando ms, en tanto que en las progresivas los
grados son mltiples. Puede citarse como ejemplo de este tipo de cuotas el impuesto sobre premios de loteras, rifas, sorteos y juegos permitidos que grava la obtencin de premios en la siguiente forma:
4%
8%
15%
Si no excede de 5500.00
Si es mayor de 5500.00 y menor de 55 000.00
Si es mayor de 55 000.00
Otro ejemplo .es el impuesto sobre predios no edificados ubicados en regiones no catastrales, conforme al art 51 , derogado, de la Ley de Hacienda del Distrito Federal.
1a clase, de
2a clase, de
3a clase, de
4a clase, de
5a clase, de
6a clase, de
575.01
530.01
515.01
5 8.01
5 3.01
5 0.01
en adelante, el m 2
a 575.00 el m 2 a
a 530.00 el m 2 a
a 515.00 el m 2 a
a 5 8.00 el m 2 a
a 5 3.00 el m 2a
...
31 .sO
26.25
21.00
15.75
10.05
5.25
al millar
al millar
al millar
al millar
al millar
al millar
anual
anual
anual
anual
anual
anual
(f:)uota progresiva inversa o al reves, llamada tambin regresiva, aun cuando debemos evitar este ltimo nombrepara evitar confusiones. En este tipo de cuotas, mientras
79
mayor es la base, menor es el tanto por ciento. Era de este tipo el impuesto sobre ernpresas mercantiles e industriales del Distrito Federal que tenia la siguiente tarifa:
Por la
Por la
Por la
Por la
Por la
fraccin
fraccin
fraccin
fraccin
fraccin
SO
81
utilizarse en la realizacin de los principios sociales. y si stos tienden a una mayor nivelacin en las condiciones econmicas de ios miembros de un Estado. slo por el impuesto progresivo podr lograrse tal fin. para conseguir absorber lo que se considere
como exceso de renta o de capital; puede. por ejemplo. observarse como una manifestacin de esta tendencia el gravamen creciente para los sueldos muy altos que seala la
actual Ley del impuesto sobre la renta.
El peligro que seala Leroy Beauleu, en el sentido de que el impuesto progresivo
puede llegar a absorber la totalidad de la renta. seria exacto si se tratara de una progresin ilimitada. pero tanto este peligro como los que consisten en que estorba el ahorro y
la produccin y en que obliga a los capitales a huir. se eliminan ponindole un iimite a la
progresin; por otra parte. el capital no huye tan fcilmente. como puede observarse por
el establecimiento de la legislacin industrial. y sera peor para el capital un impuesto
proporcional muy alto que una progresin razonable. Otra objecin consiste en que el
impuesto progresivo es arbitrario en lo que se refiere a la iniciacin y trmino de la progresividad. pero tambin lo es el impuesto proporcional. aun cuando en realidad. ni uno
ni otro deben ser arbitrarios, sino basarse en las condiciones de los causantes. de la economa nacional y en las necesidades del Estado; se dice tambin que es impracticable.
pero la experiencia ha demostrado que no tiene tal carcter. y concretamente entre nosotros es el impuesto sobre la renta.
Por lo que hace a los efectos de las bases y tasas en el sistema, en la economia privada y en la economia publica. adems de los psiclogos, de irritacin. de aceptacin.
politicos y sociales. para los gobernados, cabe destacar que un incremento en las tasas
puede ocasionar un desaliento a los diversos sectores productivos de la poblacin; en
cambio. una reduccin de bases y tasas sirve de estimulo y aliento para los particulares.
Lo anterior. obviamente. impacta en las finanzas publicas. ya que una base amplia
con altas tasas puede dejar al fisco una buena recaudacin; en cambio. una situacin diferente puede provocar que se obtengan menores recursos.
Lo que debe tenerse presente siempre es evitar que se asfixie o ahogue a los contribuyentes con las normas injustas y demasiado complicadas en la materia. que los
aleje del trabajo y actividades productivas. a grado tal que se sientan extranjeros en
su patria y emigren a otros lugares. donde encuentren un sistema impositivo ms
justo y menos enrgico.
82
Impuestos.
Aportaciones de seguridad social.
Contribucin de mejoras.
Derechos.
Contribuciones no comprendidas en los rubros precedentes, causadas en ejercicios fiscales anteriores pendientes de liquidacin o de pago.
Productos.
Aprovechamientos.
Ingresos derivados de financiamientos.
Otros ingresos.
Una vez precisado lo anterior, se debe estar alerta de lo que se seale en los artculos
transitorios de la ley de ingresos, pues se han utilizado no slo para imponer regmenes
especiales de tributacin, subsidios y estmutos fiscales. sino tambin casos de no causacin en el pago 'de las contribuciones. Adems, son importantes los aspectos vinculados
con: al la ejecucin de la ley de ingresos, y bl del control y evaluacin de los ingresos.
83
Luesto de egresos
Este apartado se halla regulado por la Ley de presupuesto. contabilidad y gasto pblico, la
cual en su artculo segundo seala que el gasto pblico comprende las erogaciones por
concepto de gasto corriente, inversin fsica e inversin financiera, asi como pagos de
pasivo de deuda pblica y por concepto de responsabilidad patrimonial, que realizan:
El Poder legtslatvo:
El Poder judicial;
La Presidencia de la Repblica;
Las secretaras de Estado, los departamentos administrativos y la Procuradura
General de la Repblica;
Los organismos descentralizados;
Las empresas de participacin estatal mayoritaria;
Los fideicomisos en los que el fideicomitente sea el gobierno federal o algn organismo descentralizado o empresa con participacin estatal mayoritaria.
En cuanto a la programacin del gasto pblico federal, ste tendr que basarse en
las directrices y planes nacionales de desarrollo econmico y social que formule el Ejecutivo federal.
En lo que respecta al gasto pblico federal, ste se basar en presupuestos que se
formularn con apoyo en programas que sealen objetivos, metas y unidades responsables de su ejecucin. TIlles presupuestos se elaborarn para cada ao calendario y se fundarn en costos.
b)
e)
el)
e)
!J
g)
h)
Descripcin clara de los programas que sean la base dei proyecto, en los que se
sealen objetivos, metas y unidades responsables de su ejecucin, as como su
evaluacin estmada por programa;
Explicacin y comentarios de los principales programas, en especial de aquellos
que abarquen dos o ms ejercicios fiscales;
Estimacin de ngrescs y proposicin de gastos del ejercicio Fiscal para el que se
propone, con la inddcin de los empleos que incluye;
Ingresos y gastos reales del ltimo ejercicio fiscal;
Estimacin de los ingresos y gastos del ejercicio Fiscal en curso;
Situacin de la deuda pblica al fin del ltimo ejercicio fiscal y estimacin de la
que se tendr al fin de los ejercicios fiscales en curso e inmediato siguiente;
Situacin de la Tesorera al fin del ltimo ejercicio Fiscal y estimacin de la que
se tendr al fin de los ejercicios Fiscales en curso e inmediato siguiente;
Comentarios acerca de las condiciones econmicas, Financieras y hacendarias
actuales y las que se prevn para el futuro, y
84
i)
En cuanto al ejercicio del gasto pblico, es fundamental tener presentes los documentos siguientes:
a) Clasificador por objeto del gasto para la administracin pblica federal, publicado en el Diario Oficial de la Federacin el 13 de octubre de 2000.
b) Manual de normas para el ejercicio del gasto en la administracin pblica federal.
e) Glosario de trminos ms usuales en la administracin pblica federal.
Respecto a los principios doctrinales que rigen el presupuesto, cabe remitir a lo sealado en el punto 2.6 de esta obra.
~tia de la anualidad de la ley fiscal significa un limite muy importante que se se-
ala al Poder legislativo en materia hacendara, debido a que no podr imponer constantemente a su capricho o arbitrio contribuciones, o aumentar las existenteB Esto sucedia en la poca de los reyes o seores feudales, cuando imperaba la voluntad de un
solo hombre y. so pretexto del derecho divino de los reyes, aumentaban e imponian tributos a sus sbditos en el momento en que lo querian, como fue el tributo de pernada,
que era el derecho del seor feudal a pasar la primera noche con la doncella cuando sta
celebraba matrimonio.
La garanta a que hacemos referencia, como ya se dijo en otra parte del libro, se encuentra contemplada en el art 74, fracc IV, constitucional, que ordena que el Ejecutivo
federal tiene la obligacin de enviar cada ao, antes del 15 de noviembre, o excepcionalmente el 15 de diciembre cuando ocurre la trasmisin de poderes, una iniciativa de ley en
la cual se especifiquen las contribuciones que habrn de recaudarse al ao siguiente para
cubrir el presupuesto de egresos.
No obstante lo anterior, resulta conveniente sealar que el Poder judicial de la Federacin ha sostenido las tesis siguientes:
.
Leyes fiscales, pueden expedirse, reformarse o derogarse duranteel transcurso del ao.
Si bien
es cierto que la Ley de Ingresos tiene vigencia anual, porque, de acuerdo con la fraccin IV
del artculo 74 de la Constitucin, el Ejecutivo federal tiene la obligacin de enviar cada ao,
antes del 15 de noviembre, o excepcionalmente el15 de diciembre, una inicativa de ley en
la que se especifiquen las contribuciones que habrn de recaudarse el ao siguiente para cu-
brir el Presupuesto de Egresos, y si bien la Cmara de diputados tiene la obligacin de discutir esos ingresos y de aprobarlos, en su caso, como cmara de origen. no existe prohibicin
para presentar o para estudiar, respectivamente, antes de transcurrido el ao, alguna inicia-
tiva de ley fiscal. Por el contrario, la posibilidad jurdica de expedir, reformar o derogar las
leyes fiscales se infiere, por una parte, de que es facultad del Congreso de la Unin hacerlo,
sin que exista prohibicin de ello y, por otra, de lo dispuesto por el artculo 126 constitucional no puede hacerse pago alguno que no est comprendido en el presupuesto o determinado en ley posterior, lo que implica necesariamente la modificacin legal correspondiente
85
que permita fijar nuevos ingresos o incrementar los existentes para cubrir esos egresos DO
presupuestados originalmente. Por consiguiente, no laxista impedimento constitucional alguno para que el Congreso de la Unin, en uso de sus facultades, eri cualquier tiempo expida,
reforme o derogue disposiciones en materia tributaria.
Gaceta del Semanario Judicial de la Federacin, Pleno, octava poca, nm 52, abril de 1992, tesis l/P
14192, pdg 10.
29 Margarita Lomeli Cerezo. Derechojiscal represivo, Porra. Mxico, 1979. pag 64.
86
la repblica
Resulta oportuno sealar que, en cuanto a la categora de ley suprema que tienen los tratados internacionales y la procedencia del amparo contra stos, se han dictado las tesis
siguientes:
Convenio de Pars para la Proteccln de la Propiedad Industrial. Tiene categora de ley suprema.
Como el Convenio de Pars del 31 de octubre de 1958 para la Proteccin de la Propiedad
Industrial fue aprobado por la Cmara de Senadores y se expidi el decreto promulgatorio
correspondiente (DO del 31 de diciembre de 1962), debe estimarse que, de conformidad con
el artculo 133 de la Constitucin general de la Repblica, tiene categora de ley suprema de
la Unin, por lo cual las autoridades competentes estn obligadas a acatarle y, por tanto, a
proteger legalmenta, mediante su registro, las marcas de servicio.
Denuncia de contradiccin de tesis, varios 329/71. Tribunales Colegiados Primero y Segundo en
Materia Administrativa del Primer Circuito, cinco votos, sptima poca, tercera parte, vol 72, pg 23,'
Apndice 19171975, tercera parte, Segunda Sala, pg 704.
~ 87
Por otra parte, tambin se han pronunciado los criterios que a continuacin se puntualizan, porque se Considera que estn en un mismo rango los tratados internacionales
y las leyes del Congreso. as como con la inexistencia de un nexo de subordinacin natural entre las diversas leyes federales:
Convenio de la Unl6n de Pars para la Proteccin de la Propiedad Industrla. no es de rango supator a la Ley delnvendones y Marcas. El Convenio de la Unin de Pars para la Proteccin
de la Propiedad Industrial. celebrado por el Presidente de la Repblica y ratificado por el
Senado, no tiene un rango superior a la Ley de Invenciones y Marcas, sino que la jerarqua
de ambos ordenamientos es le misma. ya que el artculo 133 constitucionel no establece preferencie alguna entra las leyes del Congreso de la Unin que emanen deella y los .tratados
que estn de acuerdo con la misma, celebrados y que se celebren por el Presidente de la
Repblica con aprobacin del Senado, puesto que el apuntado dispositivo no propugna la tesis de la supremaca del derecho internacional sobre el derecho interno. sino que adopta la
reglade que el derecho internacional parte del nacional y, si bien reconoce la fuerza obligatoria de los tratados. no da a stos un rango superior a las leyes del Congreso de la Unin
emanadas de la Constitucin federal.
AR 256/81.
ar-
88
disposiciones la creacin de otras es superior a esta ltima; la creada de acuerdo con tal regulacin, inferior a la primera. El orden jurdico, especialmente aquel cuya personificacin
constituye el Estado, no es, por tanto, una dispersin de ordenamientos anrquicamente subordinados entre sf y a gusto de los gobernantes, sino que se trata, indudablemente, de una
verdadera jerarqua que se integra con base en diversos niveles. La unidad de esas normas
hllase constituida por el hecho de que la creacin de las de grado ms bajo se encuentra determinarla por otras de nivel superior. cuya creacin es prevista. a su vez, por otra todava
ms alta, hasta llegar a la norma primaria o fundamental que representa, siempre, la suprema razn de validez de todo orden jurdico. Las normas generales creadas por rganos legislativos constituidos representan un nivel inmediatamente inferior al de la Constitucin de la
Repblica en el orden jerrquico del derecho. sa es precisamente la intencin del constitucional al sealar especlficamente la frase" ... las leyes del Congreso de la Unin que emanen
de ella..."; asf, tales ordenamientos guardan, frente a la misma, una distancia de subordinacin
natural, lo cual no acontece, comoregla general, entre las distintas especies de leyes creadas
por el Congreso de la Unin, pues, para que eso existiera (como lo pretende el quejoso) serfa
menester, como sucede en el caso de la Norma Fundamental, que una ley secundaria
determinara BJ.1 su articulado la creacin de otro ordenamiento, cualquiera que sea su denominacin (ley orgnica, ley ordinaria, ley reglamentaria o cdigo), para estar entonces en la
posibilidad de hablar de una verdadera relacin jerrquica, de superior a inferior, entre dos
distintos tipos de cuerpos normativos generales, situacin que no acontece en el caso concreto a estudio, pues la Ley del Seguro Social no contiene, en sus disposiciones, previsin
expresa respecto de la creacin de la Ley Aduanero, razn por la cual, sin importar que una
sea ley reglamentaria y otra sea ley ordinaria, no existe condicin alguna de subordinacin
que las relacione, guardando entera independencia entre sl, compartiendo su mismo nivel
jerrquico, respecto del orden normativo del que han emanado. En otras palabras, en observancia del principio. instituido por el Constituyente en el texto del articulo 133 de la Carta
Magna y toda vez que no ha sido la Ley del Seguro Social la raznde creacin, ni tampoco
dispuso el origen de la Ley Aduanero, su igualdad jerrquica es evidente, sin ser posible,
vlidamente hablando, pretender subordinar una a la otra por el solo acontecmientode que
la Ley del Seguro Social reglamente especficamente una fraccin del apartado A del artculo 123 constitucional, y la Ley Aduanero slo regule una determinada materia.
Informe 1988. tercera parte, pdgs 127-128.
89
Slo puede pedirse la nulidad relativa de un tratado si ste se opone a normas fundamentales de derecho interno, cuando las violaciones sean manifiestas y evidentes.
Art 46. Disposiciones de derecho interno convenientes a la competencia para celebiar
tratados.
1. El hecho de que el consentimiento de un Estado en obligarse POI un tratado haya sido
manifestado en violacin de una disposicin de su derecho interno concerniente a la
competencia para cetetuex tratados no podr ser alegado por dicho Estado como vicio
de su consentimiento, a menos que esa violacin sea manifiesta y afecte a una norma de
importancia fundamental de su derecho interno, y
.
2. Una violacin es. manifiesta si resulta objetivamente evidente para cualquier Estado
que proceda en la materia conforme a la prctica usual y de buena fe.
En cuanto a los convenios de coordinacin fiscal con los estados, el lector debe consultar el tema respectivo en el libro Derechojisca/IJ.
. ""'"'--
'-'.
Interpretacin constitucional
Tambin se conoce como interpretacin autntica, que es la realizada por el mismo legislador en el propio escrito de la ley fundamental.
Sujetos.
Objeto.
Base.
lasa.
larifa.
poca de pago.........:>
Excepciones.
Infracciones.
Sanciones.
90
2. Interpretacin de las otras disposiciones fiscales. Se aplicar cualquier otro mtodo de interpretacin juridica.
Nonnas fiscales supletorias
La supletoriedad se actualiza cuando dentro de un determinado ordenamiento existe un
vaco y dicho ordenamiento permite llenarlo invocando otro u otros textos legales, por
ejemplo:
l. Para el caso del Cdigo Fiscal de la Federacin. A falta de norma fiscal expresa
en las leyes tributarias especiales y en ei Cdigo Fiscal de la Federacin. se acudir supletortamente a las disposiciones del derecho federal comn. cuando su aplicacin no sea
contraria a la naturaleza propia del derecho fiscal. Por ello, resultan aplicables los sguientes ordenamientosjuridicos:
El Cdigo Federal de Procedimientos Civiles.
El Cdigo Civil en materiafederal.
El Cdigo Penal en materiafederal.
o El Cdigo de Comercio.
o
o
o
2. Para el caso del Cdigo Financiero del Distrito Federal. A falta de norma fiscal
expresa en el Cdigo Financiero del Distrito Federal, se recurre supletoriamente a los cdigos siguientes:
Interpretar. como ya se haba dicho, no es otra cosa que determinar el verdadero sentido y alcance de una norma. En el caso de los tratados. es hacer referencia a la determtnacin del sentido y alcance de las clusulas contenidas en los propios acuerdos.
Lo anterior ser vlido si se tiene en consideracin que un tratado es un convenio
regido por el derecho internacional pblico, celebrado por escrito entre el gobierno de
los Estados Unidos Mexicanos y uno o varios sujetos de derecho internacional pblico.
ya sea que para su aplicacin requiera o no la celebracin de acuerdos en materias especficas. cualquiera que sea su denominacin. mediante la cual los Estados Unidos
Mexicanos asumen compromisos.
Cabe recordar que los tratados debern ser aprobados por el senado y sern ley suprema de toda la Unin cuando estn de acuerdo con ella, en trminos de los numerales 76, fracc i, y J 33 de la Constitucin.
Dicha interpretacin debe seguir ciertas reglas. que son las siguientes:
l. Deber interpretarse de buena fe conforme al sentido comn que haya de atrio
buirse a los trminos del tratado en el contexto de stos y teniendo en cuenta su objeto
y fin.
91
las partes.
4. Se dar a un trmino un sentido especial si consta que sa fue la intencin de las
partes.
Sin embargo. se podr acudir a otros medios de interpretacin complementarios. en
particular a los trabajos preparatorios del tratado y a las circunstancias de su celebracin.
para confirmar el sentido resultante de la aplicacin. mencionada en prrafos anteriores.
o para determinar su alcance cuando el sentido de la interpretacin sea ambigua u oscura. o que conduzca a un resultado absurdo o irrazonable.
92
93
Programas sectoriales
Estos programas se sujetarn a las prevrsiones contenidas en el Plan Nacional de
Desarrollo y especificarn los objetivos, prioridades y politicas que regirn el desempeo de las actividades del sector administrativo de que se trate. Asimismo, contendrn estimaciones de recursos y determinaciones referentes a instrumentos y responsables de
su ejecucin.
Programas Institucionales
TIlles programas. elaborados por las entidades paraestatales, deben atender a las previsiones contenidas en el plan y en el programa sectorial correspondiente. Las entidades.
al elaborar sus programas institucionales. se ajustarn, en lo conducente, a la ley que regule su organizacin y funcionamiento.
Programas regionales
Estos programas se referirn a las regiones que se consideren prioritarias o estratgicas.
en funcin de los objetivos nacionales fijados en el plan. y cuya extensin territorial rebase el mbito jurisdiccional de una entidad federativa.
Programas especiales
Este tipo de programas deber referirse a las prioridades del desarrollo integral del pas
fijados en el plan o a las actividades relacionadas con dos o ms dependencias coordinadoras de sector.
94
Programas prioritarios
o
o
o
o
o
o
o
o
o
o
o
o
o
o
o
o
o
o
o
o
95
y el bien comn de la sociedad. Con ello habr paz entre los individuos, sin olvidar que
para lograrlo siempre debe tenerse presente la justicia social fiscal, es decir, la obligacin
del Estado de ayudar a los que se encuentran en desamparo, por su situacin fsica, social o econmica. Aqu quizs es donde realmente se justifica la razn de ser del Estado.
disposiciones transitorias.
d) Dnde? Ubicacin del lmite territorial de aplicacin y lugar de pago.
e) Cmo? Se refiere a ios elementos sustanciales de la contribucin y a ios procedimientos para su aplicacin .
./J Con qu? Aqu deben evaluarse la capacidad econmica del particular y los medios de pago. Es el euantum de la contribucin.
g) Por qu? Para qu se establece una norma fiscal, qu se busca con ella, qu se
pretende alcanzar y cules son los fines fiscales y extrafiscales.
Una vez evaluadas las respuestas que se obtengan a esas preguntas y si se ajustan a
lo que se pretende obtener, se podr formular un proyecto de ley, con probabilidad de
que se tenga xito en su aplicacin, previa aprobacin y discusin del Poder legislativo
respectivo. De esta forma, se alcanzaran los fines que se persiguen y que no haya un divorcio entre normatividad jurdica y lo que se quera hacer, realizndose los efectos fiscales o extraflscales que se pensaban.
captacin de recursos:
,..
96
B. La no captacin de recursos:
1. Protegiendo a la industria nacional de la competencia de la industria del exterior;
2. Ayudando a la industria nacional para que pueda acudir a competir en el mercado internacional;
3. Protegiendo al consumo nacional;
4. Alentando la adquisicin de divisas, y
5. Controlando una actividad econmica.
C. Promoviendo el desarrollo econmico del pas:
l . Estimulando el establecimiento y desarrollo de industrias nuevas o necesarias
para el pas o para las zonas consideradas como polos de desarrollo;
2. Alentando a invertir en zonas pobres del pas:
3. Alentando la inversin en bienes duraderos, y
4. Alentando el gasto productivo.
D. Dirigiendo el gasto de los particulares:
1. Desalentando invertir en actividades menos benficas para el pas;
2. Alentando el ahorro, y
3. Aprovechando la cercana con el pas mas rico del mundo.
E. Combatiendo la recesin econmica:
I . Desgravando actividades;
2. Alentando la contratacin de mano de obra o ia compra de maquinaria nueva,
acreditando parte del gasto con el impuesto, y
3. Alentando el turismo interno y gravando al habitante que sale como turista al
extranjero.t?
En ese orden de ideas, cabe mencionar lo siguiente:
La elaboracin de leyes no debe desbordar su funcin y pretender encontrar todas las
soluciones a los problemas sociales, mediante decretos legislativos, pues esta tendencia, cada vez mas frecuente en las relaciones fiscales, puede caer en el defecto deformativo de la creacin y aplicacin de tributos lesivos para el bienestar econmico.
continua
30 Jaime Nicols Lpez, Bases de pofl1icaJiscal y derecho, Universidad Autnoma de SanLuis Potos, 1989, pgs
13.14 Y 363.
97
continuacin
La funcin de la ley se resume en la regulacin adecuada de acuerdo con la realidad de los recursos financieros pblicos, estableciendo lmites o facultades al poder pblico para su creacin. recaudacin y aplicacin y. simultneamente a los
contribuyentes. en un marco de legalidad, imponindoles obligaciones claras y equ-
tativas,
2.11 Proporcionalidad y
~c:tad
de las contribuciones
Capacidad contributiva
Las personas que tienen capacidad econmica pueden soportar la incidencia impositiva
y. por tanto, cuentan con capacidad contributiva, es decir, la posibilidad de pagar contribuciones que representen para los contribuyentes ei mnimo de sacrificio factible. Al
respecto, Manuel de Juan0 31 dice:
"Antiguamente se busc la capacidad contributiva en la aptitud del individuo para las armas
o, mejor dicho, para el servido de lasarmas: luego, cuando la nica forma de riqueza se cifraba en la tierra y las condiciones econmicas de cada asociado eran semejantes, se entendi
como ndice de aptitud econmica la magnituddelpatrimonio, constituido por el conjunto de
bienes productivos e improductivos que pertenecan al sujeto del tributo: as, en las sociedades de entonces el fundo, los esclavos, los instrumentos necesarios para el cultivo y los
bienes de consumo representaban la capacidad contributiva. No habia mayor difusin de la
riqueza mueble.
"Posteriormente. por ladivisin del trabajo, aumento de la poblacin. adelanto de la tcnica y progreso de las ciencias, brota la diferencia cualitativa y cuantitativa de la riqueza. debido al producto. Ya en el medioevo el surgimiento de las grandes comunidades y ciudades
condujo a ellas a separarse de los feudos, y el intercambio precisamente entre los productos
industriales de las ciudades y los productos aqncolas de los feudos tom incremento, provocando simultneamente la tributacin directa sobre la riqueza mobiliaria y ia indirecta sobre
los 'consumos',
31 Manuel de Juana, Curso definanzas y derecho tributario, [ l. Molachlno. Rosario. Argentina, 1969. pgs 279
a 281.
98
"Se crey ver asi mayor capacidad contrbunva a travs del consumo como mejor ndice
de equidad y justicia. puesto que sobre la base de la riqueza patrimonial se excluian la nobleza y el clero. Tributando los consumos y partiendo de la base de la generalidad y necesidad del
gasto como medio indispensable para satisfacer las exigencias de la vida. se obtenia pues el
mejor in dice de distribucin de la carga pblica.
"Con el correr del tiempo ha podido advertirse que el mejor indice de ia capacidad contributiva est constituido por la riqueza quese gana o se obtiene en ei sentido dinmico de esa
manifestacin. De ahi entonces que ta renta sea la base de la tributacin y que ei impuesto a
la misma haya adquirido una significacin trascendente dentro de los recursos estatales.
"Pero ha de tenerse presente que no slo ia renta nos da la expresin de la capacidad
contributiva. El consumo y el patrimonio no pueden ser olvidados a tal efecto. yeso por eso
que en los presupuestos modernos figuran. al lado del impuesto a los rditos, los impuestos
indirectos (impuestos internos. impuestos a las ventas. etc) y los gravmenes sobre el capital.
"tambin se ve capacidad contributiva en los beneficios que se obtienen de los servicios
pliblicos. y de ellos se desprenden las contribuciones especiales y las tasas.
"Sin embargo, hay que convenir que no toda la renta implica la existencia de una capacidad contributiva. Cabe. pues, dado su carcter personal o subjetivo. discriminar sobre la
presencia de los gastos necesarios para la produccin de ella. las aplicaciones posteriores debidas a terceros. los dbitos. las asignaciones a los fondos de reservas, etc.. todos los cuales
marcan limitaciones a las sumas que el contribuyente pudiera conservar para la satisfaccin
de sus necesidades privadas y su contribucin en las pblicas.
"Se hace forzoso entonces entrar en la consideracin especial de las distintas rentas y
acordar a las mismas un tratamiento que razonablemente no cree desigualdades. Vemos. as.
que no es lo mismo una renta proveniente dei capital que la que fluye dei trabajo humano.
Esta es efmera, llena de riesgos. sujeta a la fragilidad y a las condiciones perecederas de la
vida dei hombre. mientras que aqulla tiene una base ms estable y duradera y su obtencin
importa menos esfuerzo desde el punto de vista del sacrificio que la entraa.
"Ante esta evidencia es que ha surgido la tendencia contempornea de marcar referencias sobre el impuesto a la renta y la capacidad contributiva subjetiva. en vez de hacerlo sobre la capacidad objetiva representada por el patrimonio y el producto. Se contemplan asi en
primer grado las condiciones personales del sujeto a quien pertenecen tanto el patrimonio
como los productos.
"Esta manifiesta superioridad que ofrece la renta como exponente de la capacidad contributiva de los hombres no equivale ni significa que su imposicin sea o deba ser el hecho
universal excluyente de los otros indices. El patrimonio. el producto. el consumo y la renta representan, en ese orden. los grados o etapas por los que ha ido pasando el objeto del impuesto en la historia financiera de los pueblos. Pero no se entienda que esa evolucin pueda
implicar una sustitucin completa de una forma por otra. o un desplazamiento definitivo del
impuesto sobre el consumo por la tributacin del producto. sino ms bien debe calificarse el
proceso como la Integracin de la forma superior que llega a dominar sobre las otras. pero
sin disolver o anular las precedentes.
"Y vamos viendo. pues. que la distinta aptitud para el sacrificio de la contribucin que
nitidamente se advierte en la tributacin directa (impuesto a los rditos. por ejemplo) tambin aparece en los gravmenes indirectos (sea por caso el impuesto al consumo). pues
algunos de ellos al afectar los articulas de lujo o no indispensables (por e]: impuestos suntuarios). ofrecen mayor capacidad de contribucin que los articulas de consumo necesario.
que son objeto de tributaciones ms leves cuando no de exclusin impositiva.
99
"Los factores cualitativos y subjetivos de la capacidad contributiva. afirma Nitti, son tales
que hay entre ellos enormes diferencias y an mas con respecto.a la misma renta. La renta.
como ya dijimos. no podria por si sola constituir la medida de la capacidad contributiva; de
ahi que un sistema de imposicin que estableciera a rentas iguales cargas iguales ocasionaria sacrificios muy distintos.
"La jurisprudencia de nuestra Corte Suprema ha compartido la amplitud de estos conceptos. y en cuanto a la naturaleza' de las tasas. ha establecido que no se considera injusto.
sino equitativo y aceptable fijar la cuantla de la tasa no slo por et costo efectivo con relacin a
[os contribuyentes. sino tambie'n con respecto 'a la capacidad contributiva de ellos. representada
por el valor del inmueble o su renta. a fin de cobrar a los menos capacitados una contribucin
menor que la requerida a los de mayor capacidad. equilibrando. de este modo. el costo tota[ del
servicio."
'
a) Objetivo. Se presenta por la riqueza ostensible de los gobernados. por el patrimonio, la renta o el consumo.
causacon impositiva.
Beneficio
La teoria del beneficio ha tratado de fundamentar la capacidad contributiva. En cuanto
este punto. Griziotti menciona: "las manifestaciones de la capacidad contributiva. en relacin con los beneficios producidos a los contribuyentes por la actividad del Estado y de
la sociedad. consisten en la riqueza que se gana, en la riqueza que se gasta y en los beneficios que derivan al contribuyente de una obra de inters pblico".
Para Tangorra. "el costo del sacrificio del impuesto parecera el sujeto menor cuanto mayor sea el goce. la ventaja, la utilidad conseguida por el efecto del sacrico" A su
vez, De Juana critica esa teora y seala:
"Si su fundamento pudo o podra tener razn dentro del rgimen de un Estado prmitivo, donde la pena que ocasiona el pago del tributo guardara relacin con los bene- .
fletes recibidos, haciendo que aqulla fuera menor, ello no puede sostenerse en el Estado
moderno. Si hubiera de seguirse el planteo de Grizott. habria que concluir reconociendo que cuanto mayor fuera la renta de un contribuyente, mayor seria el beneficio derivado de la proteccin que el Estado le acuerda. Por ejemplo, si una persona tuviera una
fortuna superior en cien veces a la de otra, no por ello ha de inferirse que la proteccin
que el Estado le presta tambin centuplica la del segundo. Lejos de ello, fcilmente se
comprende que en el Estado actual de la sociedad son precisamente las clases menos
pudientes las que mayores beneficios y proteccin reciben del Estado. Si esto ocurre, habria que concluir, de atenernos a esta teona, gravando mayormente a quienes ofrecen
precisamente menor capacidad contributiva.
"Los tributos, pues, no pueden relacionarse ni proporcionarse con los beneficios recibidos por los contribuyentes para de ahi medir el margen de su contribucin. Siendo
100
101
tado por el Poder judicial Federal para revisar los decretos o actos del Poder Legislativo,
en cada caso especial cuando a los ojos del Poder judicial aparezca que el impuesto es
exorbitante y ruinoso o que el Poder Legislativo se ha excedido en sus facultades constitucionales. Esa facultad de la Suprema Corte proviene de la obligacin que tiene de examinar
la queja, cuando se ha reclamado como violacin de garantlas la falta de proporcionalidad
o de equidad en un impuesto; y si bien el artculo treinta y uno de la Constitucin que establece esos requisitos de proporcionalidad y equidad en el impuesto, como derecho de
todo contribuyente, no est en el captulo relativo a las garantas individuales, la lesin
de aquel derecho es una violacin de esas garantas: de suerte que si la Suprema Corte,
ante una demanda de amparo contra la ley, que establezca un impuesto notoriamente exorbitante y ruinoso, negar la proteccin federal, diciendo que el Poder judicial no es el
capacitado para remediar tal violacin, y dijera que ese remedio se encuentra en el sufragio popular, harfa nugatoriala prescripcin de la fraccin 1del artculo 103 constitucional,
que establece el amparo contra las leyes que violen las garantlas individuales, y la misma
raznpodra invocarse para negar los amparos en todo los casos en que se reclamara contra las leyes.
T XVII, pg 1013. Amparo administrativo en revisi6n, Maldonado Aurelio, 20 de octubre de 1925:
unanimidad de ocho votos. 33
102
Equidad trlbutarla. La transgresin de este prlndplo no requlere como presupuesto que se establezcan diversas categoras de contrlbuyentes. El requisito de equided tributaria que debe
cumplir toda ley fiscal, de conformidad con el artculo 31, fraccin IV, constitucional, y
que exige el debido respeto al principio de igualdad, que se traduce en dar trato igual e los
iguales y desigual a los desiguales, no requiere como presupuesto para su posible transo
'gresin el que la norma.legal relativa establezca diversas categoras de contribuyentes o dferenciacin entre ellos, pues basta que establezca un derecho que
DO
por todos los contribuyentes, sino slo por aquellos que se coloquen en lahptess que d
lugar a su ejercicio, o bien prevea regmenes diversos, aunque stos sean aplicables a to-
dos los contribuyentes sin diferenciacin, segn la hiptesis legal en que se coloquen y
puedan, incluso, ser aplicables a un mismo sujeto pasivo del impuesto, para que se d la
posibilidad de inequidad, ya que tal diferenciacin en los regmenes o el ejercicio del derecho slo por algunos pueden ser, en s mismos, violatorios de tal principio al ocasionar,
segn la aplicacin que corresponda de los regmenes o el derecho, un trato desigual a
iguales o igual a desiguales.
Amparo en revisin 107/92, Consultores en Servicios Jurfdicos Fiscales, S. A. de C. v., 6 de abril de
1995, moyarla de seis votos; ponente: Juan Diaz Romero; encargado del engrose: ministro Mariano
Azuela Gitr6n; secretaria: Marfa Estela Perrer MacGregor Poisot.
Equidad trlbularla. ImpUca que las normas no den un trato diverso a slluadones anlogas o uno
Igual a personas que estn en slluadones dlspares. El texto constitucional establece que todos los hombres son iguales ante la ley, sin que pueda prevalecer discriminacin alguna por
razn de nacimiento. raza, sexo, religin o cualquier otra condicin o circunstancia personal
o social; en relacin con la materia tributaria, consigna expresamente el principio de equidad para que, con carcter general, los poderes pblicos tengan en cuenta que los particulares que se encuentren en la misma situacin deben ser tratados igualmente, sin privilegio ni
favor. Conforme a estas bases, el principio de equidad se configura como uno de los valores
superiores del ordenamiento jurdico, lo que significa que ha de servir de criterio bsico de
la produccin normativa y de su posterior interpratacin y aplicacin. La conservacin
de este principio, sin embargo, no supone que todos los hombres sean iguales, con mi patrimonio y necesidades semejantes, ya que la propia Constitucin Polico de Jos Estados
Unidos Mexicanos acepta y protege la propiedad privada, la libertad econmica, el 'derecho
a la herencia y otros derechos patrimoniales, de donde se recorioce implcitamente la existencia de desigualdades materiales y econmcas, El valor superior que persigue este principio
consiste entonces en evitar que existan normas que, llamadas a proyectarse sobre situaciones de igualdad de hecho, produzcan como efecto de su aplicacin la ruptura de esa igualdad al generar un trato discriminatorio entre situaciones anlogas, o bien propiciar efectos
semejantes sobre personas que se encuentran en situaciones dispares, lo que se traduce en
desigualdad jurdica.
Amparo en revisin 321/92, Pyosa, S, A. de e, v., 4 de junio de 1996, mayorla de ocho votos.
unanimidad en relacin con el criterio contenido en estas tesis; ponente: Cenaro David G6ngora
Pimentel; secretario: Constancio Carrasco Daza.
Amparo en revisi6n 1243/93, Multibanco Comermex, S, A., 9 de enero de 1997, unanimidad de 11
votos; ponente: Genero David G6ngoro Pimentel; secretaria: R05alba Becerril Velzquez.
Amparo en revisi6n 1543/95, Enrique Serna Rodriguez, 8 de mayo de 1997, unanimMad de 10 ,'')t05
(ausente: Mariano Azuela Gitrn); ponente: luan Diaz Romero,' secretario:
Jos Manuel ArbaJlo Flores.
103
AR
104
Texto de Jo tesis aprobado por el Tribunal en Pleno. 18 de octubre de 1988, unanimidad de 21 votos
de Jos ministros: presidente: Carlos del Rfo Rodriguez, Carlos de Silva Nava. Felipe Lpez Contreras.
Salvador Rocha Dlaz, SamueJ Alba Leyva, Mariano Azuela Gitron. No Castan Len, Ernesto Diaz
Infante. LuisFerndndez Doblado. Francisca H. Pavn VasconceJos, Victoria Adalo Creen, Santiago
Rodriguez Ro/dn./os Martlnez Delgado. Manuel Gutirrez'de Ve/asco, Atanasia GonzJez Mari/nez,
Jos Manuel ViJlagordoa Lozano, Fausta Moreno Flores, ngel Surez Torres. Sergio Hugo Chapital
Gutirrez. Juan Diaz Romero y Ulises SchmilJ Ord6ez.
Informe 1988. Suprema Corte de Justicia de la Nacin. primero parte. Pleno, Mxico, 1988. pgs 802
809 Y 802-811.
Derechos Ilscales. La proporcionalidad y equidad de stos est regida por un slstema distinto de
los Impuestos. La satisfaccin de las garantas de proporcionalidad y equidad de las cargas
fiscales establecidas por el artculo 31. fraccin IV de la Constitucin federal; que las leyes
. tributarias tratan de llevar a cabo en materia de derechos a travs de una escala de mnimos
a mximos en funcin del capital del causante de los derechos correspondientes, traduce
un sistema de relacin de proporcionalidad y equidad que nicamente es aplicable a los
impuestos, pero que en manera alguna puede invocarse o aplicarse cuando se trate de la
constitucionalidad de derechos. cuya naturaleza es distinta de la de los impuestos y. por tanto. reclama un concepto adecuado de esa proporcionalidad y equidad. De acuerdo con la
doctrina jurdico-fiscal y la legislacin tributaria, por derechos han de entenderse las contraprestaciones que se paguen a la hacienda pblica del Estado. como precio de servicios de
carcter administrativo prestado por los poderes del mismo o sus dependencias a personas
determinadas que los soliciten. de tal manera que para la determinacin de las cuotas correspondientes por concepto de derechos ha de tenerse en cuenta el costo que para el Estado
tenga la ejecucin del servicio que causen los respectivos derechos y que las cuotas de referencia sean fijas e iguales para todos los que reciban servicios anlogos.
AR 5238/79,
Precedente: AH 1514/65, Armando Ruiz Aylvardo, sde diciembre de 1968, Unanimidad de 18 votos;
ponente: Ezequiel Hurguete Farrera, sptima poca, vol 12, primera parte. p6g 27.
Precedentes que no han integrado jurisprudencia 19171988, Tribunal Pleno,
S/F,
Mxico, 1989,
p6g 661.
Derechos Oscales, subsiste la correlacin entre la prestacn del servco pblico y el monto de la
cuota. Pese a que en la legislacin vigente en la actualidad se suprimi de la definicin de
derechos fiscales el concepto de contraprestaciones por el servicio pblico prestado. como
precisaba el Cdigo Fiscal de lo Federacin de 1967. subsiste cuando se trata de una hiptesis la correlacin entre la prestacin del servicio pblico y el monto de la cuota, a tal grado que son trminos interdependientes y que aqul es supuesto de causacin de sta; dichas
caractersticas que distinguen a este tributo de las dems contribuciones permiten conside-
rar, aplicando los principios de equidad y proporcionalidad que establece la fraccin IV del
artculo 31 constitucional. que debe existir un razonable equilibrio entre la cuota y la prestacin del servicio, y que se impone dar el mismo trato fiscal a los que reciben igual servicio,
lo que lleva a reiterar en lo esencial los criterios que este alto tribunal ya haba establecido
conforme a la legislacin fiscal anterior. en el sentido de que el establecimiento de normas
que determinen el monto del tributo atendiendo al capital del causante puede ser correcto
tratndose de impuestos, pero no de derechos. respecto de los cuales debe tenerse en cuenta
ordinariamente el costo que para el Estado tenga la ejecucin del servicio. y de que la correspondencia entre ambos trminos no debe entenderse como un derecho privado. de manera
10S
que el precio corresponda exactamente al valor del servicio prestado, pues los servicios pblicos se organizan en funcin del inters general y slo secundariamente en el de los particulares.
AH 7233/85, Mexicana del Cobre, S, A" 30 de marzo de 1989, mayora de 13 votos de los ministros: De
Silva Nava, Magaa Crdenas, Azuela Citrn, Fernndez Doblado, Pavn Vasconcelos, Adato Creen.
Rodrguez Roldn, Martnez Delgado, Moreno Flores, Surez Torrez, Chapital Guttrrez, Schmill
Ordez y presidente Del Ro Rodrguez: se resolvi modificar la sentencia recurrida y conceder el
amparo en forma lisa y llana: el ministro Yillagordoa Lozano emiti su voto en el sentido de que
deba negarse el amparo, y Jos ministros Alba Leyva y Daz Romero votaron en favor del proyecto;
ausentes: Castan Len. Lpez Contreras y Gonzlez Martnez: impedido: Rocha Daz; ponente: Juan
Diaz Romero; secretaria; Mara del Refugio Covarrubias de Martn del Campo.
Informe 1989. Suprema Cone de Justicia de la Nacin, primera parte. Pleno, Mxico, 1989,
pgs 610 y 611.
Delitos fiscales
La confiscacin de bienes. con el lmite natural del patrimonio de familia. es la nica sancin establecida en la constitucin que no contempla que por deudas fiscales un contribuyente tenga que ir a la crcel. Aceptar otra postura es desconocer que en el surgimiento del
pacto fundamental ni siquiera se debati esta cuestin. por un constituyente que estaba
principalmente preocupado por la defensa de los derechos del trabajador agrario y urbano, que form parte de la mayoria mexicana que en 1917 no tena capacidad tributaria y
que buscaba una mejora econmica y social. dentro de un marco de libertades. De ah que
resultara absurdo imaginar una sancin privativa de la libertad por adeudos tributarios.
106
Lo anterior no descarta que el sujeto pasivo de la relacin jurdica tributaria pueda ser
sentenciado penalmente por fraude genrico, como es realizar maquinaciones con dolo,
alevosa y ventaja para evadir el pago de un tributo, por ejemplo, usar documentos falsos.
Por lo que atae las infracciones que contengan como sanciones multas fijas, el
Poder judicial de la Federacin ha sustentado el criterio siguiente:
Multas fijas. Inconstituclonalldad del arlc~lo 76, fraccin Ill, del Cdigo Fiscal de la Federadn,
que las autoriza. El artculo 22 de la Constitucin General de la Repblica proscribe la imposicin de multas excesivas. Aunque dicho numeral no lo explica, por multa excesiva debe
entenderse, segn la acepcin gramatical del trmino "excesivo" y de las interpretaciones
realizadas por la doctrina y jurisprudencia, todas aquellas sanciones pecuniarias que rebasen el lmite de lo ordinario o razonable; que estn en desproporcin con la graveded del
ilcito fiscal, ya sea por sus consecuencias, por las condiciones en que se cometi o por el
monto de la cantidad cuya contribucin, se omiti si ste es el caso; que resulten desproporcionadas con el monto del negocio; y, por ltimo, que estn en desproporcin con la capacidad econmica del multado. Lo anterior es lgico, si se toma en cuenta que la finalidad
que persigue este tipo de sanciones es, adems de intimidatoria, la de evitar la reincidencia
de los infractores, mas no la de terminar con sus patrimonios, a lo cual inevitablemente se
llegara de aceptarse la imposicin de multas que rebasen su capacidad econmica, circunstancia sta que adquiere mayor relevancia en tratndose de sociedades o empresas, pues se
acabara con fuentes de empleo y se dejaran de percibir los impuestos generados, tanto por
ella como por sus empleados, con el correspondiente perjuicio para la sociedad y el propio
Estado. Ahora bien, como es evidente que la nica forma de evitar la imposicin de sanciones pecuniarias. irrazonables o desproporcionadas, y por tanto excesivas que contraren la
disposicin constitucional comentada, es otorgndose a la autoridad pleno arbitrio para valorar la gravedad del ilcito en los trminos ya anotados, el monto del negocio y las condiciones econmicas del infractor, y adems para imponer las sanciones que consideren justas
dentro de un mnimo y un mximo, necesariamente habr de concluirse que todas aquellas
leyes o preceptos que no concedan a la autoridad estas facultades. aunque sea implcitamente y a menos, claro est, que la multa autorizada sea indiscutiblemente mnima como las
contempladas en el artculo 21 de nuestra Carta Magna o sus equivalentes, en tratndose de
,personas morales, rien directamente con la garanta consagrada en el artculo 22 de este
mismo cuerpo de leyes. En tal orden de ideas, si el artculo 76, fraccin 1II, del Cdigo Fiscal
de lo Federacin, en que se apoy la sala fiscal responsable para confirmar la multa que reclama la sociedad quejosa, autorizada la imposicin de una multa fija. equivalente a 150%
107
sobre la contribucin omitida, debe concluirse entonces que dicho precepto resulta inconstitucional por no permitir la aplicacin de una multa acorde con los extremos de que se trata y. por ende, con el mandato contenido en el artculo 22 de nuestra Carta Fundamental.I"
Amparo directo 248/88. Ley, S. A. 8 demano de 1989. Unanimidad de votos, Ponente: Enrique R.
Garcfa Vasco. Secretario: Humberto Bernal Escalante.
Con base en resoluciones de la SCJN, Lomel Cerezo afirma: "puede sostenerse que
las penas impuestas por la autoridad fiscal a una persona, con motivo de infracciones cometidas por terceros, en las que no haya tenido participacin o culpabilidad
el sancionado, resultan penas trascendentales prohibidas por el artculo 22 constitucional. en razn de su notoria injusticia". En tanto que las inusitadas son las no
usadas.
El poder sancionador, pg 142, Y Derecho penal represivo, pg 105.
34
Informe rendido a fa Suprema Corte de jusricia de la Naci6n por su presidente, licenciado Carlos del Ro
Rodriguez al terminar 1989, tercera parle, tribunales colegiados de circuito: vol u. Mxico, pgs 763 y 764.
108
COOtribuciooeG
o't CJC;:z
110
accidentales entre los hombres, que hacen que todos, aunque esencialmente iguales, seamos diferentes en nuetro actuar social'." .
"El gran error de muchos politicos, socilogos y gobernantes es atribuir al gobierno
o Estado, en sentido estricto, poderes por arriba de los que en realidad puede tener,
"Tambin es un error pensar que, a travs de acciones directas del gobierno y leyes,
se puede terminar con la desigualdad y la miseria en una sociedad.
"El atribuir poderes magrees al Estado lo designa el filsofo Ernest Cassirer como
'los mitos politicos modernos'."
111
v., 24 de febrero
'5 Hugo B. Margin. Los derechos individuales y eljuicio de amparo en materia adminiS{rat~vCz. pg 60.
112
"Retroactividad justa. Teniendo en consideracin los preceptos jurdicos. o bien dejndolos de lado, existe una cantidad considerable de supuestos que nos llevan a afirmar
no slo la viabilidad. sino la conveniencia de que en ciertos casos y condiciones se
aplique la ley de forma retroactiva. En efecto. algunas leyes gravan hechos acaecidos
y relaciones y condiciones jurdicas surgidas con anterioridad a su promulgacin. Contrariamente a las opiniones que se manifiestan a este respecto. se puede admitir que ello
es legitimo, puesto que los hechos o las relaciones jurdicas perfeccionadas gracias a la
legislacin precedente pueden ser indicios de una capacidad contributiva contemperanea a la nueva ley del impuesto.
"En las normas reglamentarias de la Comunidad Econmica Europea (CEE). la retroactividad de las directivas de armonizacin fiscal. especficamente, slo podran tener
efectos retroactivos cuando as se estableciese en las mismas y siempre que ello no fuese
contrario a los principios de capacidad contributiva o de seguridad jurdica, sostenidos
por la jurisprudencia constitucional -sobre todo la italiana y la alemana- como limite
a la retroactividad de las leyes tributarias.
"tambn resulta justificado que, tratndose de evitar el fraude o la evasin. la ley
tenga un mbito de aplicacin mayor al de su nacimiento. puesto que el legislador anteriormente no tuvo los elementos que se derivan de prcticas fraudulentas. dolosas, verificadas de acuerdo con omisiones o fallas de la ley, mismas que es licito subsanar en el
momento en que sean conocidas por el creador de la norma. El que con artificio y fraude burla y elude las palabras y el espiritu de la ley merece bien que otra ley nueva reprima su malicia; de suerte que en los casos de fraude y dolosa evasin es muy justo que
las leyes den una mira hacia atrs y se presten auxilio unos a otros para que el que armando acechanzas trata de destruir las leyes presentes. se contenga a lo menos con el
temor de las futuras.
"Las leyes financieras en general y las tributarias en especial. por su naturaleza y por
la materia oscilable que afectan. no pueden ser estticas.
"Evidentemente. las leyes de este tipo pueden ser retroactivas.
"En ocasiones la retroactividad es necesaria para desbaratar maniobras de evasin
fiscal durante el periodo transcurrido entre el proyecto de modificacin y la fecha de su
sancin. pero de esto no se sigue que sea un procedimiento recomendable en todos los
casos: es cuestin de oportunidad y discrecin.
"Se pueden dar efectos retroactivos, asimismo. a la ley, tratndose de aquellas de naturaleza procesal y de las de carcter penal, sea que establezcan procedimientos o recuro
sos benficos, o que hagan ms favorable la condicin de los indiciados o reos de algn
delito, ya por elevados fines sociales o por propsitos de humanitarismo. segn ha quedado establecido 'por el Pleno de la Suprema Corte de Justicia de la Nacin.
"La retroactividad de las leyes es perjudicial y est vedada al comprender en sus
preceptos actos anteriores que violen derechos adquiridos o agraven la situacin de los
hechos que caen bajo su dominio. Pero si la ley aplicada retrcactivarnente no lastima
derechos o si destruye abusos, concede garantas o minoras de penas, aunque de los hechos se retrotrae, no causa males, sino al contrario procura beneficios. puede y debe
aplicarse retroacttvarnenre. al igual que las normas, como las fiscales, cuya caractertstica elemental es salvaguardar el inters pblico. segn lo argumentado por la Suprema
Corte de Justicia de la Nacin para validar las leyes tributarias hacia el pasado.
113
"Pueden tambin ser retroactivas las leyes que declaran el derecho natural. Los derechos del hombre son imprescriptibles; si alguna vez son hallados y desconocidos por
la ley"civil, esto no puede verificarse sino hallando y desconociendo la ley natural, cuyos
preceptos estn impresos por la mano de Dios en los corazones de los hombres. En cualquier poca es licita a la ley volver sobre sus pasos y operar la restitucin ms completa
contra la usurpacin de tales derechos. La ley que aboli la esclavitud no pudo violar derechos adquiridos.
"La razn de existencia de preceptos jurdicos aplicables en un periodo anterior ai
de su vigencia se encuentra de manera general, en trminos de justicia. en el beneficio
o, en su caso, en la ausencia de perjuicio al expedir o aplicar una norma, si bien no constituye un derecho subjetlvo que el contribuyente pueda exigir a la administracin pblica, cuando estime se le ocasione un provecho derivado de leyes posteriores, en relacin
con situaciones o actos concretos a l atrbubles. En Mxico es necesario que la ley ordinaria expresamente ordene la retroactividad benfica.
"Retroactividad injusta. Desde luego es inadmisible, en todos los casos en que signifique un perjuicio, ocasionando la violacin de garantas del gobernado. En este sentido.
hay consenso en que respecto de la materia tributaria, en ningn caso puede castigarse
la violacin de una disposicin aplicando la sancin que establezca una ley expedida con
posterioridad al hecho. o bien que no puede considerarse como infraccin el hecho u
omisin que no estaba tipificado como tal en la ley Vigente en el momento en que se
realiz, sino en un ordenamiento posterior. Esto coincide exactamente con el rea penal,
lo que se explica por la naturaleza represiva de las sanciones fiscales.
"Ciertamente las leyes tributarias tienen en algunas condiciones efectos retroactivos,
pero tal situacin no se puede extender al mbito represivo tributario, porque es inadmisible que se imponga una sancin por una circunstancia no prevista con anticipacin
a la ley.
"Igualmente, los derechos adquiridos y los hechos consumados estn fuera del alcance del legislador. ya que as lo reclama la seguridad de los ciudadanos, puesto que el
Poder Legislativo es, en la sociedad, el que mejor caracteriza la soberana de un pueblo,
su esfera de accin es extensa y le pertenece el porvenir, pero por la misma naturaleza
de las cosas, el pasado no corresponde a su imperio. Lo esencial para fijar el limite de la
nueva norma sancionada es el estado consiguiente a la circunstancia del hecho considerado por la ley como determinante de la obligacin financiera. Si tal situacin est constituida o se ha extinguido, la nueva ley no puede alterarla, como tampoco el supuesto de
que sus efectos estn consumados. "36
Por su parte, Jaime Nicols Lpez seala asimismo lo siguiente:
"Es ampliamente conocida la jurisprudencia que admite la aplicacin retroactiva de
las leyes fiscales, en los trminos siguientes: si bien las leyes fiscales, por ser de inters
pblico, pueden retrotraerse y es legtima facultad del Estado cambiar las bases de la tributacin, la justicia de tal retroactividad slo puede entenderse en el sentido de que los
36 Jaime Nicols Lpez, Revista del Instituto de Investigaciones Jurrtlicas, Universidad Nacional Autnoma de
San Luis Potosi, Universitaria Porosna, San Luis Potosi, nm 3, 199~, Mxico. pgs 75 a 79.
114
gencia;
b) El inters pblico justifica la aplicacin retroactiva de. la ley;
e)
ti) No se pueden alegar derechos adquiridos para pagar siempre el mismo im-
puesto, y
e) No significa obligacin de pago, por el tiempo anterior; de ladiferencia entre el
"Lo cual es conrrario a la primera parte de la jurisprudencia inmediatamente amerior y a la garanta constitucional de irretroactlvdad legal. Por otra parte, todo acto de
creacin de una leyes un acto soberano, desde un punto de vista jurdico, siempre que.
se trate del rgano autorizado para legislar, no debiendo confundir soberana con arbtrariedad, como cuando basndose en supuesta soberana se reduce el trmino de prescripcin de la obligacin tributaria, agregando que no ocasiona perjuicio alguno, cuando
lo que sucede realmente es exactamente lo contrario. El nuevo trmino de prescripcin
115
deber aplicarse solamente a aquellos casos que se verifiquen a partir del nacimiento de
la ley que lo prev, pero no deber hacerse extensivo a supuestos originados bajo el amparo de ley anterior, si es ms benfica,
"La Suprema Corte, al seguir la teora general del derecho y sus modos de creacin,
asi como de legitimacin de los actos de autoridad constituida, expres que el Constituyente est facultado para expedir leyes retroactivas, sin que se ocasione en tal supuesto
violacin de garantas, encontrndose asi una excepcin ms a la garanta de rretroactividad. juridcamente es aceptable el criterio: sin embargo, no debe entenderse que dicha facultad del Constituyente sea ilimitada y arbitraria, sino que para considerarse vlida deber sujetarse a los valores supremos, esenciales al derecho. Es necesario que el
Constituyente se fundamente en el bien comn, inters pblico, razones sociales o politicas para crear leyes contrarias a las garantas del gobernado, individualmente considerado, en cuyo caso, estaremos ante las excepciones admitidas, respecto de las cuales no
se puede alegar violacin de derechos, como sucede con la seguridad jurdica, misma
que implicaria un congelamiento del sistema jurdico para no estar en constante pugna
con los nuevos preceptos, principalmente con aquellos retroactivos que busquen perfeccionar la legislacin, actualizndola segn las exigencias de los avances de la ciencia y
en los diversos rdenes, causas que una vez calificadas debidamente, conduzcan a anteponer valores fundamentales como el bien comn ante la seguridad juridica. Por ello, el
principio de seguridad jurdica, consagrado en la Norma Fundamental, no puede entenderse como un derecho de los ciudadanos al mantenimiento de un determinado rgimen fiscal ... resulta relevante la distincin entre aquellas disposiciones legales que con
posterioridad pretenden anular efectos a situaciones de hecho producidas o desarrolladas con anterioridad a la propia ley y las que pretenden incidir sobre situaciones o relaciones juridicas actuales an no concluidas. En el primer supuesto -retroactividad
aurruca->. la prohibicin de la retroactividad operaria plenamente y slo exigencias
cualificadas del bien comn podrian imponerse excepcionalmente a tal principio ..
"En Mxico, como ejemplo, se pueden citar casos manifiestos de retroactividad en
perjuicio de las personas que realizan actividades de construccin, contrariamente a lo
que se ha venido exponiendo:
"l. El art octavo transitorio del decreto del 28 de diciembre de 1967, que reform y
adicion diversas leyes federales, impuso a las empresas de construccin de obras pblicas y privadas la obligacin de pagar antes del 31 de marzo de 1968 un impuesto calculado a razn de 1.5 % sobre el valor de las obras ejecutadas durante el ao de 1967,
es decir, durante el ao anterior a la publicacin del precepto.
"2. La Sala Regional Peninsular sostuvo que si en las cdulas de liquidacin de cuotas obrero-patronales se determinan crditos fiscales por los bimestres deiS de 1984 al
3 de 1985, es evidente que, al tenor de lo dispuesto por los arrs 60 del Cd(qo Fiscal de
la Federacin y 14 de la Constitucin federal, no puede aplicarse para fijar el monto de dichos crditos el Reglamento del Seguro Social Obligatorio para los Trabajadores de la Industria de la Construccin por Obra y Tiempo Determinado, publicado en el DO del 22 de
noviembre de 1985, que entr en vigor el 4 de enero de 1986, porque no se encontra-.
ba vigente en el momento en que se causaron dichos crditos fiscales. Por tanto, su aplicacin en estos casos es retroactiva en perjuicio del contribuyente.
1.011
116
PRINCIPIOS CONSTITUCIONALES DE
lAS CONTRIBUCIONES
"3. Preceptos transcritos como lo establecido en la fracc 111 del art segundo de las
disposiciones transitorias de \ 992 del Cdigo Fiscal de la Federacin afirman: 'Quedan sin
efecto las disposiciones administrativas, resoluciones, consultas, interpretaciones, autorizaciones o permisos de carcter general o que se hubieran otorgado a titulo particular,
que contravengan o se opongan a lo preceptuado en esta ley'.
"Fraccin transitoria que se distingue por su anticonstitucionalidad y por ser contraria a la jurisprudencia sobre irretroactividad de la ley fiscal, en las hiptesis en que no
se puede generalizar, como aparece en esta norma.
"Son normas retroactivas las que fijan el rgimen juridico aplicable cuando se estn'
realizando situaciones juridicas al crearse una nueva ley. Una norma determina el derecho regulador de unas situaciones producidas con anterioridad a la promulgacin de la
disposicin transitoria, de ahi que no es difcil encontrarse con normas jurdicas transitorias que verdaderamente son retroactivas. Pero en Espaa, contrariamente a Mxico,
no existe limitacin legal para que ello pueda ocurnr."?"
En materia de procedimientos se han dictado las tesis siguientes:
Ley procesal. no retroactividad de la. En materia de procedimiento no existe la retroactividad. pues para los efectos de las obligaciones que nacen de los contratos, deben tomarse en
consideracin las leyes de fondo y no las adjetivas.
T XL, pg 2954. Ducoing Arturo, suco de 2 de obr de 1934.
Quinta poca, Tercera SaJa, Semanario Judicial de la Federacin, XL, 2954.
Retroactividad. No existe dentro de una ley procesal. por regla genera1. Una ley procesal est
formada, entre otras, por normas que otorgan facultades que dan la posibilidad jurdica a una
persona de participar en cada una de las etapas que conforman el procedimiento y al estar
regidas esas etapas por las disposiciones vigentes en la poca en que van naciendo, no puede existir retroactividad mientras no se prive de alguna facultad con que ya se contaba; por
tanto, si antes de que se actualice una etapa del procedimiento ellegislador modifica la tramitacin de ste, suprime un recurso, ampla un trmino, modifica la valoracin de las
pruebas, etctera, no existe retroactividad de la ley, ya que la serie de facultades que dan la
posibilidad de participar en esa etapa, al no haberse actualizado sta, no se ven afectadas.
Octava poca, Pleno, informe 1988, parte 1, 874.
AIi 4738/85. Roberto Aya la de la Cruz, 23 de junio de 1988. Unanimidad de 21 votos de los serlores
ministros: De Silva Nava, Lpez Contreras, Cuevas Mantecn. Alba Leyva, Azuela Gitrn, Castan
Len, Daz lnfante, Fernndez Doblado. Pavn Vasconcelos, Adato Creen de Iborrc. Rodrguez
Roldn, Marlnez Delgado, Cutirrez de Ve/asco, GonzJez Martnez, ViIlagordoo Lozano, Moreno
Flores,'Surez Torres, Schmill Ordnez, Daz Romero. Chapital Gutterrez: presidente: Del Ro
Rodrguez. Ponente: ngel Surez Torres. Secretaria: Concepcin Martin Argumosa.
37 Jaime-Nicols Lpez.
117
con las nuevas disposiciones fiscales. Como ejemplo se pueden citar los articulas transitorios del Decreto que reforma. adiciona o deroga diversas disposiciones del Cdigo
Financiero del Distrito Federal. publicado en la Gaceta Oficial del Distrito Federal el 31 de
diciembre de 1999:
"Artculo octavo. La presentacin de los dctmenes para el cumplimiento de obligaciones fiscales, relativos al ejetcicio fiscal de 1999, se regirn en io conducente por el texto vigente a partir del 10 de enero dei ao 2000, de los artculos 64, fraccin 1 bis y 67 A
del Cdigo Financiero del Distrito Federal.
"Artculo noveno. La refrma efectuada al artculo 83, fraccin VII, del Cdigo
Financiero del Distrito Federal, en relacin al trmino de seis meses para la conclusin de
las vistas domiciliarias, no ser aplic8ble respecto de las visitas domiciliarias que no se
hayan concluido antes del 31 de diciembre de 1999, por 10que stas debern concluir dentro del trmino de 8 meses.
"Artculo dcimo. En el caso de las visitas domiciliarias concluidas al 31 de diciembre de
1999, el trmino de 90 dias a que se refiere el prrafo segundo del articulo 8S, del Cdigo
Financiero del Distrito Federal, se ampliar por una sola vez hasta por 2S0 dias ms.
"Artculo dcimo primero. Para los efectos de 10 dispuesto en el artculo SO B del
Cdigo Financiero del Distrito Federal, se considerar como mes ms antiguo del periodo
el de diciembre de 1999, tratndose de contribuciones y aprovechamientos que se actualicen a partir del ao 2000 y que hayan sido exigibles con anterioridad a dicho ao. "
Hay que estar siempre alerta con los preceptos transitorios. porque en ocasiones en
stos pueden aparecer regmenes especiaies de tributacin o estimulas o subsidios en materia fiscal. escondidos y que pueden modificar de forma trascendental aspectos sustantivos o formales de carcter impositivo.
118
tiene una residencia: la casa donde habita: pero en algunas situaciones excepcionales, cuando una persona divide su tiempo entre varias residencias. ha sido necesario determinar cul
pg 187.
40 Enrique Calvo Nicolau, Tratado del impuesto sobre fa renta, tl . Themfs. 1995. pgs 276287.
119
riqueza no se define en la L1SR; sin embargo, podemos decir que es el medio del que se
obtiene el ingreso o del que emana. cuya percepcin se establece por la ley como objeto del impuesto.
"La ley, en el a. 1-111. establece como sujetos del ISR a los residentes en el extranjero cuando obtengan ingresos de fuente de riqueza situada en el territorio nacional.
Es decir. que un francs radicado en Argentina causa el (SR mexicano si el ingreso que
percibe proviene de una fuente de riqueza localizada en Mxico, El impuesto lo causa
independientemente de su nacionalidad (francesa) y del lugar de residencia (Argentina).
a pesar de quena tenga ningn establecimiento permanente o base fija en el pas. supuesto este ltimo que se establece en el a. 1-11 de la L1SR.
"El concepto fuente de riqueza ha sido muy controvertido en cuanto a su 'significado, por lo que incluso se ha sometido a la decisin de los tribunales. Aun cuando en
Mxico ya dej de tener relevancia jurdica el problema doctrinal toda vez que la L1SR se
refiere a ellos de manera pormenorizada. resulta importante conocer las distintas corrientes que han prevalecido sobre el tema. a fin de dar sustento a la manera en que en
la L1SR resolvi el problema."
Opinin de tratadistas. Hugo B. Margin elabor un estudio en el que llega a las
conclusiones siguientes respecto a la fuente de riqueza y su ubicacin:
"1) Cuando los ingresos provienen del trabajo personal. la fuente se localiza en el
pas de residenca de quien paga el trabajo prestado:
2) Respecto de ingresos que provienen del capital. la fuente de riqueza se
encuentra en el lugar en que se emplea el capital que produce los rendimientos: y
3) Si los ingresos provienen de la combinacin del capital y del trabajo. o sea los
ingresos de las empresas, la fuente de riqueza se sita en el pas en que la empresa desarrolla la actividad para la que fue organizada."
En apego a la opinin del tratadista mencionado respecto a la ubicacin de la fuente de riqueza. a continuacin se analiza lo que ocurrira. por ejemplo. con una empresa
mexicana que celebrara un contrato de comisin mercantil con un corniscnlsta residente en el extranjero. pudiendo ser dicho comisionista persona fisica o persona moral:
a) si se tratara de una persona fsica y el ingreso por comisin lo obtuviera nicamente
con su trabajo personal por carecer de capital. la tesis de Matgin llevara a concluir que
la fuente de riqueza estara en el pas de residencia de la empresa que efectuara los pagos. o sea. en Mxico. Por tanto. con el criterio expuesto. el comslonsta sera sujeto del
(SR mexicano, y b) si el comisionista del ejemplo fuera una persona fsica o moral y sus
ingresos por comisin lbs obtuviera mediante la combinacin de capital y trabajo. entonces la fuente de riqueza se localizara en el pas donde el comisionista desarrollara su
actividad. Es decir. la fuente de riqueza estara en el pas extranjero y, por ello. con el criterio de Margin el comisionista no seria sujeta del ISR mexicano.
Tratados Internacionales para evitar la doble tributacin. Dolores Chapoy llev
a cabo un estudio acerca de lo que normalmente se establece en los tratados en materia internacional para evitar la doble imposicin. En l concluye que en la mayora de los
tratados que han celebrado los estados con el fin de evitar que se produzca la doble
120
tributacin a nivel internacional, se han .adoptado los criterios siguientes para definir el
lugar de ubicacin de la fuente de riqueza:
a) Los ingresos que derivan de la prestacin de servicios personales se gravan por el
121
Se advierte que, conforme ai prrafo (1) del tratado. el Estado de residencia del
acreedor tambin queda facultado para gravar ios intereses. Sin embargo, conforme al
prrafo (2) se conviene que el Estado donde se invierte el capital se ubica la fuente de riqueza (el capital). por lo que este Estado tambin tiene facultad de establecer gravrnenes sobre los intereses.
En cuanto a las actividades empresariales provenientes de la combinacin de capital y trabajo, se acord lo siguiente en el art 7 (1) del tratado que celebr Mxico con
Estados Unidos de Amrica:
(1) Los beneficios de una empresa de un Estado Contratante solamente pueden so-
meterse a imposicin en este Estado. a no ser que la empresa realice o ha realizado su actividad en el otro Estado Contratante por medio de un establecimiento
permanente situado en l. Si la empresa realiza o ha realizado su actividad de
dicha manera. los beneficios de la empresa pueden someterse a imposicin en
el otro Estado [...].
Puede advertirse que, en este caso. el Estado de residencia es el nico que tiene facultad para establecer gravmenes respecto de ingresos obtenidos por sus residentes. derivados de actividades empresariales. Sin embargo, si una empresa que no resida en
Mxico. por ejemplo. lleva a cabo actividades empresariales por conducto de un establecimiento permanente que tenga en Mxico. ste quedara obligado tambin para gravar
esos ingresos que el residente en el otro Estado contratante obtuvo por medio del establecimiento permanente. En este caso. la facultad de Mxico para gravarlos no surge en
razn de la ubicacin de la fuente de riqueza necesariamente, sino porque la conducta
del residente en el extranjero tiene efectos jurdicos en Mxico. Esto se estudiara en otra
seccin.
Sentencias del Tribunal Fiscal de la Federacin. En relacin con la fuente de
riqueza referente al trabajo personal. el Pleno del TFF dict una interesante resolucin relacionada con la ubicacin de la fuente de riqueza de los ingresos de los agentes de seguros de compaias nacionales que prestan sus servicios en el extranjero. A continuacin
se hace un resumen de la secuela que sigui este asunto. A consulta planteada por un
contribuyente. [a SHCP resolvi que [os agentes de seguros que actuaban en el extranjero
como corresponsales de aseguradoras residentes en Mxico se encontraban afectos al
pago del isa en este pais. Los corresponsales residentes en el extranjero actuaban como
comisionistas y. a 'nombre de corporaciones o empresas, tambin radicadas en el extranjero. realizaban operaciones de seguros con la empresa que promovi la consulta.
Inconforme con la resolucin, la aseguradora residente en Mxico acudi a demandar su
nulidad ante el TFF, el cual declar la nulidad de la resolucin impugnada. habiendo sealado lo siguiente en la parte medular de su sentencia:
La actora demuestra [...] una resolucin en la que se declar exentos del impuesto sobre la
renta en nuestro pas a los comisionistas extranjeros residentes fuera del pais que operan con
empresas mexicanas y percibien de estas las comisiones en calidad de retribucin por prestacin a sus servicios. La Sala juzga que existiendo una situacin similar entre las actividades
122
desarrolladas por dichos comisionistas a los que efectan los corresponsales a que se hace
referencia, a virtud de que unos y otros consiguen su cliente en el extranjero aunque la rnercancia o la pliza en su caso proceda de nuestro pas, debe reconocerse que esta solicitud de
actividades se debe resolver por igualdaq de tratos para los corresponsales e intermediarios.
y en consecuencia no estn afectos al pago del impuesto citado y tampoco existe la obligacin de retenerlo por parte de quien efecta el pago (...J.
Inconforme con la sentencia pronunciada por la Sala del TFF, la SHCP interpuso el recurso de revisin ante el Pleno de dicho tribunal. La resolucin de este rgano seal lo
siguiente en su parte medular:
(...] la Ley del impuesto sobre la renta en vigor marca una diferenciacin entre lo que es la
fuente del impuestoy lo que viene a constituir la fuente de riqueza: as. el articulo 3 de ia ley
de la materia. al hablar de quines son sujetos del impuesto sobre la renta y haciendo reterencia en su fraccin 11 a los extranjeros residentes en el extranjero. los hace sujetos del irnpuesto en Mxico. por los ingresos que procedan de fuentes de riqueza que se encuentran
situadas en el pas: por tanto, siguiendo este mismo criterio. procede concluir que en el presente caso. la actora no llega a ser causante del impuesto que se pretende. toda vez que la
fuente de riqueza de que proviene losingresos de que se trata no se encuentra en nuestra patria. En efecto, la fuente de riqueza que en este caso constituye el trabajo. o sea la actividad
que realizaban losdiversos agentes de seguros. no est situada en nuestro pas, ya que la actividad no fue llevada a cabo en Mxico (...J.
..\
.X'
De lo anterior se concluye que el criterio que sustent el TFF en cuanto a servcios personales fue que la fuente de riqueza se localiza en el lugar donde se prestan los
servicios, y no en aquel donde se efecta el pago de la contraprestacin. Este criterio
coincide con el que se ha adoptado en los tratados internacionales para evitar la doble
tributacin.
Disposiciones de la ley. A fin de evitar que la doctrina se ocupara de analizar el
lugar de ubicacin de la fuente de riqueza de los ingresos y asi eliminar las dlsquisclones respectivas, en la L1SR de 30 de diciembre de 1980 el legislador mexicano opt por
establecer en qu circunstancias se considera que la fuente de riqueza de determinado
ingreso se entiende localizada en territorio nacional. Esto lo ha establecido en los arts
145 a I59. contenidos en et titulo V de la ley, que se refieren a la forma como deben determinar el SR mexicano los residentes en el extranjero que obtengan ingresos de fuentes de riqueza ubicadas en territorio nacional.
De acuerdo con lo dispuesto en los articulas citados, la siguiente lista muestra los diferentes tipos de ingreso que en dichos preceptos se contienen y las condiciones que se
requieren para considerar que la fuente de riqueza se encuentra ubicada en territorio
mexicano.
Como se observa en la lista de ingresos, en ella se encuentran previstos todos los
que puede percibir una persona; no obstante. pudiera haber otros no comprendidos en
esa relacin. Si fuere el caso. habra que determinar la ubicacin de la fuente de rqueza tomando como pauta los principios que resultan de lo dispuesto en los arts 145 a 159
de la L1SR, de donde se han tomado las reglas a las que se ha hecho referencia.
Tipo de Ingreso
I . Salarios y prestacin de servicios personales subordinados
2. Jubilaciones. pensiones y haberes de retiro. pensiones vitalicias u otras formas
de retiro. inciuidas las dei Sistema de
Ahorro para el Retiro (SAR)
123
124
Tipo de insreso
9. Intercambio de deuda publica por capital, por persona distinta del acreedor original
10. Cuando se celebren con acciones o ttulos valor de los mencionados en lneas
anteriores.
13. Intereses
13. Que el capital se encuentre invertido o colocado en territorio nacional o que los intereses se deduzcan total o parcialmente
por un establecimiento permanente o una
base fija en el pas. Salvo prueba en contrario, se presume que el capital se coloca
o invierte en el pas si quien paga los intereses reside en el pas o reside en el extranjero, pero tiene en el pas un establecimiento permanente o una base fija
15. Regalas
15. Cuando los bienes o derechos por los cuales se pagan se aprovechen en Mxico o
cuando se deduzcan total o parcialmente
por un establecimiento o base fija en el
pas. Salvo prueba en contrario, se entiende que el aprovechamiento ocurre en
Mxico si las regalas se pagan por un residente en territorio nacional, o por un
residente en el extranjero pero con establecirmento permanente o base fija en
Mxico
Tipo de Ingreso
17. Premios
125
126
orden seguro y establecido que permita a todos saber a qu atenerse y se delimiten con
precisin las esferas de lo licito y lo obligatorio en el obrar humano social".42 La idea de
certeza es una exigencia primaria del principio de seguridad jurdica, pues se traduce
prcticamente en la posibilidad conferida al contribuyente de conocer sus obligaciones
tributarias con base directa y exclusiva en la ley,
AR
AH 5032/69.
AH
Respecto a la garanta de audiencia estimamos que, al referirse a facultades de comprobacin de las autoridades para verificar el cumplimiento de las disposiones fiscales
42 Prez Ayala. Lasfuentes del derecho triburario y el principio de legalidad, fl.DFHP, nrn I 22. 1976,
pag 389.
127
por parte de los contribuyentes. el Cddigo Fiscal de la Federacin recoge y trata de curnplir con esa garanta constitucional. En ese sentido. Pedro Cuevas Pigueroa. con quien
estamos de acuerdo. expresa:
..... las autoridades gozan de facultades amplisimas que se encuentran reglamentadas.
principalmente en el Cdigo Fiscal de la Federacin. Estas facultades permiten a las autordades: exigir a los contribuyentes la exhibicin de los libros y documentos de su contabilidad.
verificar las existencias de mercancas de los propios sujetos pasivos en el acceso a sus
128
la informacin requerida y complementando la que las propias autoridades se alleguen mediante ,la investigacin realizada con otros sujetos con los que los contribuyentes tengan
relaciones de negocios, existiendo coincidencia o complementariedad entre unos y otros elementos de comprobacin.
"Sin embargo, tambin existe la posibilidad de contradiccin entre los eiementos demostrativos de ias actividades del contribuyente y dei cumplimiento de las obligaciones fiscales, proporcionados por l mismo y ios que la autoridad se allegue por otros medios. Para
esos casos de contradiccin existen varias fases y Oportunidades de respeto a la garanta
de audiencia de parte de las autoridades y de ejercicio de los derechos que nacen de esta
propia garanta para ei contribuyente.
"En principio, durante el desarrollo de estos procedimientos puede el contribuyente llevar a cabo las aclaraciones pertinentes cuando es informado oportunamente de la contra-
129
precepto, puesto que nada impide al particular la aceptacin parcial de las observaciones de
la autoridad y ia aclaracin de ia apreciacin que considere equivocada respecto al incumpiimiento que se ie imputa.
"Otra posibiiidad que tiene el particular para hacer estas aclaraciones surge .al momenro mismo de estarse levantando el acta de la visita; puesto que si en ese momento adviene
que se estn consignando hechos o apreciaciones equivocadas sobre el cumplimiento de sus
obligaciones fiscaies, puede dentro dei texto mismo del acta hacer ias manifestaciones que
aclaren y precisen ias circunstancias reales y verdaderas de sus operaciones del contenido de
su contabilidad que llevarn a la conviccin de que el contribuyente ha cumplido en forma
fiel y oportuna con sus oblgacones. contrariamente a lo afirmado por las autoridades. En
ese mismo acto podr hacer referencia y aun exhibir dentro de la diligencia ios elementos de
prueba que apoyen sus aseveraciones en contradiccin con las afirmaciones de los visitadores que se hayan consignado en el acta.
"Finalmente, existe la fase o etapa del procedimienro oficioso administrativo que brinda al particular la oportunidad de expresar su inconformidad con los hechos asentados en el
acta de las visitas, en los trminos establecidos en el art 54 del Cdigo Fiscal. Esta oportunidad no impide el ejercicio de las anteriores, ni veda tampoco al COntribuyente ei ejercicio
del derecho de manifestar dentro del texto de la propia acta de visita y en el momento mismo de la diligencia todos los motivos de inconformidad que tenga en COntra de los hechos y
observacones asentadas en el acta sobre irregularidades y omisiones reales o aparentes, expresando las circunstancias que en su opinin constituyan la realidad de los hechos y de su
cumpiimiento con las obligaciones fiscales."
Por ultimo, en cuanto a este tema, Ignacio L Vallarta al referirse a la facultad econmico-coactiva, seal lo siguiente:
Del mismo modo que no es de la competencia judicial apremiar al ciudadano a tomar las armas, formando de su resistencia una cuestin contenciosa, tampoco lo es hacer efectivo el pago
del impuesto, ni aun en el caso que el deudor se oponga a verificarlo para convertir asi en judicial, negocio que por su esencia es administrativo. 1...] El pago del impuesto no es una deuda
nacida del contrato, que la ley civil sancione: es el resultado de una necesidad polirica. que el
derecho pblico consagra. Ese pago no tiene ninguno de los caracteres que al contrato distinguen: sin l, no slo la existencia del Estado, sino la del mismo urpco pacto social seria imposible: y la resistencia que se le opone no puede producir una contencin de que juzguen los
tribunales, porque no hay derecho que esa resistencia legitime, porque no es posible excepcin,
que la accin social enerve, porque la necesidad de los servicios pblicos no se rige por las reglas
que determinan las obiigaciones del contrato. Y no puede ser judicial el apremio del impuesto,
lo dir viendo la cuestin por otra de sus fases, porque ei poder administrativo debe tener en
su esfera de accin la suma de facultades necesarias, los medios de autoridad indispensables
para hacer efectivos los servicios pblicos, sin necesidad de pedir auxilio extrao. Reputo tan
correctas estas teoras cenncas, que slo subvirtiendo los principios podra intentarse que en
Mxico fuera judicial una atribucin, que en rodas los pases cultos es administrativa.
Derecho de peticin
De conformidad con el art 37 del Cdigo Fiscal de la Federacin, ante el silencio de las autoridades fiscales se considerara que stas dietarn resolucin negativa al requerimiento
130
formulado. En este punto, el cdigo sigue las recomendaciones del Congreso del Instituto Internacional de Ciencias Administrativas, celebrado en Varsovia en 1936. Contra la
supuesta resolucin negativa, el particular puede recurrir al Tribunal Federal de Justicia
Fiscal y Administrativa y solicitar que ste declare la nulidad.
Al respecto cabe mencionar que para lograr mayor agilidad en los tramites administrativos, se plasmara en la legislacin positiva federal la figura jurdica de la afirmativa ftcta, que significa que, ante el silencio de la autoridad administrativa, se tenga resuelta la instancia o peticin de los contribuyentes en sentido favorable y que incluso
sta quede firme y no puedan impugnarla los abogados representantes de la hacienda
pblica ante los tribunales. Por ello, el C6digo Financiero del Distrito Federal representa un
avance legislativo, pues incorpor la figura de la afirmativa fleta en forma novedosa, para
concluir el procedimiento administrativo.
En los casos en que no opere la afirmativa fleta. ei interesado podr considerar que la autoridad resolvi negativamente e interponer los medios de defensa en cualquier tiempo posterior ai plazo a que se refiere el primer prrafo de este articulo, mientras no se dicte ia resolucin, o bien, esperar a que sta se dicte.
Consulta
Las autoridades fiscales slo estn obligadas a contestar las consultas que acerca de situaciones reales y concretas les hagan los interesados individualmente; de su resolucin
favorable se derivan derechos para el particular, cuando la consulta se refiera a circunstancias reales y concretas y la resolucin se haya emitido por escrito por autoridad competente para ello.
131
132
Tomo
Tamo
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Es obvio que. adems, deben cumplirse cualesquiera otros requisitos que al efecto sealen las leyes respectivas. A este respecto se estima que debera reformarse la constitucin. a efecto de que en lugar de remitirse a las formalidades prescritas para las rdenes
de cateo. se dedicara un espacio del texto constitucional. en el cual se sealaran los requisitos fundamentales que los agentes fiscales habrian de cumplir no slo en el caso de
las visitas domiciliarias en la comprobacin del correcto cumplimiento de las obligaciones
tributarias, sino tambin en el caso de otras formas de verificacin, como son. entre otras:
La revisin de gabinete.
La revisin de dictmenes formulados por contadores pblicos.
El requerimiento a los contribuyentes. responsables solidarios o terceros relacionados con ellos, para que exhiban su contabilidad en las oficinas de las propias
autoridades, asi como para que proporcionen los datos, otros documentos o informes que se les sean requeridos.
La verificacin fsica, clasificacin. valuacin o comprobacin de toda clase de,
bienes.
La constatacin del nmero de personas que ingresen a los espectculos pblicos.
as como el valor que se perciba y la forma como Se manejen los boletos.
134
apuestas y apuestas permitidas de toda clase, as como verificar los ingresos que
ellos perciban.
La revisin y vigilancia de la tecnologa de la informacin, como las computadoras, las bases de datos. los medios de almacenamiento (disquetes, discos duros,
cintas magnticas, disco pticos, etc) y los medios de telecomunicacin (modems.
routers. Internet, etctera).
Inspeccin de inmuebles para constatar declaraciones y registros catastrales.
. Tambin seria deseable que en las reformas que se hicieran a la constitucin se re-
conociera en materia de fiscalizacin el principio non bis in dem, es decir. que las autoridades fiscales tuvieran slo una oportunidad para revisar un ejercicio fiscal y que no
pudieran repetir la inspeccin al sujeto pasivo de la relacin juridico tributaria. Esto oblgaria a la autoridad a cumplir cuidadosamente con las formalidades sealadas para los
procedimientos respectivos. pues si stos fueran anulados por vicios propios, el efecto seria que ya no podran reponerse dichos procedimientos.
Adems. habra que especificar que la autoridad slo pudiera revisar los tresejerccios anteriores y que, una vez concluidos los actos de fiscalizacin, aqulla gozara de un
trmino prudente para emitir la liquidacin respectiva y. de no hacerlo, se tipificara la
afirmativa ficta en beneficio del contribuyente en el sentido de que el ejercicio fiscal revisado se ajusta a la legalidad.
Si no existieran ilegalidades en el ejercicio fiscal. se expedirla al contribuyente un
certificado en el cual se sealaria que ste cumpli debidamente con sus obligaciones
fiscales motivo de la fiscalizacin.
Al respecto es importante destacar las trascendentales reformas realizadas acerca de
la materia en el Cdigo Financiero del Distrito Federal, con vigencia para el ao 2000,
en las que se estipula lo siguiente:
al Las autoridades fiscales solamente pueden realizar dos visitas domiciliarias
al sujeto pasivo de la relacin juridico-tributaria, en relacin con un mismo
ejercicio e idntica contribucin.
b) Conjuntamente al entregar la orden de visita se debe dar al particular la "carta de derechos de los contribuyentes auditados".
e) Una vez levantada la ltima acta final, los agentes fiscales tienen el trmino
de 90 das para notificar y liquidar un crdito fiscal a los gobernados.
d) Si de la revisin llevada a cabo en el domicilio del contribuyente no hubiere
ningn saldo impositivo en su contra, deber expedirle la constancia de contribuyente cumplido.
el Las autoridades fiscales tendrn que revisar primero el ltimo ejercicio fiscal
y, si estn correctamente cumplidas las obligaciones fiscales por el sujeto pasivo. ya no le podrn revisar las contribuciones vinculadas a ejercicios fiscales
anteriores.
135
Dicho sea de paso, cabe mencionar que el art 94-B del Cdigo Financiero del Distrito
Federal, se estableci la novedosa figura juridica de la disminucin del monto del crdito fiscal cuando medie peticin del contribuyente en los casos que siguen:
1. Cuando el adeudo fiscal sea exorbitante, ruinoso, confiscatorio o excesivo.
11. Cuando el crdito fiscal se derive por causas no imputables directamente al contribuyente.
.
.
111. Cuando el contribuyente haya presentado dictamen de cumplimiento de obligaciones fiscales.
.
IV. Cuando el crdito fiscal se haya incrementado por muerte del sujeto pasivo de
la relacin jurdica tributaria, o bien, por errores o dilacin de las autoridades fiscales.
V. Cuando el pago del crdito fiscal implique la regularizacin de la propiedad inmobiliaria del contribuyente.
.
VI. Cuando el contribuyente realice actividades de beneficio social, y no tenga derecho a alguna reduccin de las contempladas en este cdigo.
Por su importancia se transcribe el contenido del siguiente documento:
Carta de derechos de los contribuyentes auditados
1. Los visitadores no podrn amenazar o. insinuar al visitado o a su representante que existe la posibilidad de imputarle la comisin de delitos.
2. Los visitadores tienen prohibido exigir la renuncia de los medios de defensa,
pues stos son irrenunciables.
3. Los visitadores no pueden presumir omisin de ingresos del auditado con
base en la cuenta de cheques de terceros, salvo que el contribuyente se coloque en los supuestos que establece la ley.
4. Losvisitadores no pueden insinuar o sealar vagamente irregularidades fiscales y las consecuencias legales que de ellas sedesprendan, ya que stas debern
hacerse constar en forma pormenorizada, en las actas que al efecto se levanten. En todos los casos se deber levantar una ltima acta parcial.
5. Los visitadores no pueden exigir a los contribuyentes que.las multas a que se
hagan acreedores las paguen al contado, en virtud de que estos ltimos cuentan con la opcin de pagar hasta en 4B parcialidades mensuales y sucesivas,
previa garantia del inters fiscal, los crditos fiscales adecuados incluyendo
sus accesorios, ambos actualizados, en los casos y cumpliendo los requisitos
establecidos en el artculo 66 del Cdigo Fiscal de la Federacin o en las reglas
100 a 107-A de la resolucin que establece para 1996 reglas de carcter fiscal
aplicables a los impuestos y derechos federales, excepto a los relacionados
con el comercio exterior publicadas en el Diario Oficial de la Federacin el 29
de marzo de 1996, y sus modificaciones primera y sptima publicadas en el
Diario Oficial de la Federacin el 17 de junio y 4 de diciembre del propio 1996,
respectivamente, y las que las sustituyan, modifiquen, adicionen o reformen.
136
El art 16 constitucional, prrs noveno y dcimo (no del 3 de julio de 1996), precepta que
las comunicaciones privadas son inviolables y que la autoridad judicial federal no podr
otorgar estas autorizaciones cuando se trate de materias de carcter fiscal. Al respecto es
oportuno citar tal disposicin legal:
"Las comunicaciones privadas son inviolables. La ley sancionar penalmente cualquier acto que atente contra la libertad y privacia de las mismas. Exclusivamente la autoridad judicial federal. a peticin de la autoridad federal que faculte la ley o del titular
del Ministerio Pblico de la entidad federativa correspondiente. podr autorizar la intervencin de cualquier comunicacin privada. Para ello. la autoridad competente. por escrito. deber fundar y motivar las causas legales de la solicitud, expresando. adems. el
tipo de intervencin, los sujetos de la misma y su duracin. La autoridad judicial federal
no podr otorgar estas autorizaciones cuando se trate de materias de carcter electoral,
fiscal. mercantil, civil. laboral o administrativo. ni en el caso de las comunicaciones del
detenido con su defensor.
"Las intervenciones autorizadas se ajustarn a los requisitos y limites previstos en
las leyes. Los resultados de las intervenciones que no cumplan con stos carecern de
todo valor probatorio."
De armonia.
Contenciosa.
De descontento.
De franca rebelin.
De acuerdo con este tipo de relaciones. es importante mencionar que. en lo concerniente a temas fiscales. ios ciudadanos de la repbiica pueden asociarse o reunirse
para anaiizar las normas relativas a los sujetos. el objeto. la base. la tasa o tarifa de las
137
Sndicos
El art 133, fracc 11, del Cdigo Fiscal de la Federacin seala que se establecen programas
de prevencin y resolucin de problemas del contribuyente, a fin de que los contribuyentes designen sindicos que los representen ante las autoridades fiscales.
138
Participar de manera conjunta con la administracin local de asistencia en programas de orientacin dirigidos a los contribuyentes a los cuales representa.
!J Solicitar a la administracin local de asistencia si desea se realicen reuniones de
'orientacin activa con los organismos que representan, a fin de informarles acerca de las modificaciones de la ley o de los mecanismos utilizados por las autoridades para resolver por prevenir problemas presentados entre sus agremiados, o
grupos de contribuyentes no agremiados por parte de los sindicos de oficio.
gl Participar personalmente en las reuniones de trabajo a las que convoque la administracin iocal de asistencia, con el propsito de exponer sus informes y los
aspectos que considere necesarios para mejorar cuestiones de simplificacin fiscal y administrativa, contemplando la incidencia y recurrencia de problemas y
quejas.
e)
139
posesiones o derechos, sino mediante juicio seguido ante tribunales previamente establecidos, en el que se cumplan Ias formalidades esenciales del procedimiento y conforme a las leyes expedidas con anterioridad al hecho.
Al respecto, es vlido citar lo siguiente:
Las libertades del espiritu son la garanta de rebelin de Prometeo contra el Olimpo,
son el sacrificio de Galileo, la rebelin contra los dogmas y contra los dspotas y la
afirmacin de que el nico camino para alcanzar la verdad, incluso para llegar a un
dios, si es que existe, es la irrestricta libertad del alma humana; son tambin el derecho humano, ms valioso que cualquier otro derecho, para juzgar de la conducta
propia, de la actividad de los otros hombres de las instituciones sociales y de los dioses; son el derecho a la duda cartesiana, punto de arranque de todo conocimiento
verdadero, sea material o espiritual; son tambin el derecho de los hombres a juzgar
a sus gobernantes, lo mismo temporales que espirituales; son, en suma, la garanta
de la dignidad y de lo eterno del hombre, la fuente de la cultura y las hacedoras de
la historia.
Mario de la Cueva
Ese derecho fundamental se refiere a la garanta de audiencia, en la que el juicio se
ha entendido en un sentido lato, es decir, ms amplio que el concepto procesal judicial,
que abarca el procedimiento admnstratvo. Tal garanta de audiencia tiene sus excepciones en la expropiacin y en materia impositiva, como ya se seal en el punto 2.14.2.
Las tesis relacionadas que a continuacin se transcriben reafirman que, si bien el
Poder legislativo est obligado, segn el art 14 constitucional, a establecer en las leyes el
procedimiento adecuado para or a los interesados y darles oportunidad de defenderse,
tambin la propia Suprema Corte de justicia de la Nacin ha establecido excepciones a
ese criterio, a saber;
Garanta de audlenda, excepciones a la, en materia fiscal. Si bien es verdad que el Poder
Legislativo est obligado segn el artculo 14 constitucional a establecer en las leyes el procedimiento adecuado para or a los interesados y darles oportunidad de defenderse, tambin
es cierto que la propia Corte ha establecido excepciones a ese criterio, entre las que se en-
cuentran las leyes fiscales federales, respecto de las cuales debe observarse el rgimen establecido por el Cdigo Fiscal de lo Federacin. En efecto, como el fisca se encarga de cobrar
los impuestos determinados por las leyes, para el sostenimiento de las instituciones y de los
servicios pblicos, es evidente que dicho cobro tiene que hacerse mediante actos ejecutivos
y unilaterales que si bien pueden ser sometidos a una revisin posterior a solicitud de los
afectados, no pueden quedar paralizados por el requisito de audiencia previa, porque de esa
manera podra llegar el momento en que las instituciones y el orden constitucional desaparecieran por falta de los elementos econmicos necesarios para su subsistencia. Por tanto, en
materia tributaria no rige la garanta de audiencia previa, al grado de que el legislador tenga
que establecerla en las leyes impositivas.
No puede exigirse el establecimiento de una audiencia previa en beneficio de los afectados y en relacin con la fijacin de un impuesto, toda vez que esa fijacin, para cumplir
140
con los fines de la tributacin, debe ser establecida unilateralmente por el Estado, e inmediatamente ejecutada, ya que sera sumamente grave que fuese necesario llamar a los parti-
pias autoridades el monto y el cobro correspondiente. y bastaque la ley otorgue a los causantes el derecho de combatir la fijacin del impuesto, una vez que ha sido determinado por
las autoridades fiscales, para que en materia hacendaria se cumpla con el derecho fundamental de audiencia consagrado por el artculo 14 constitucional, precepto que no requiere
necesariamente en todo caso la audiencia previa, sino que, de acuerdo con su espritu. es
bastante que los afectados sean odos en defensa antes de ser privados de sus propiedades.
posesiones o derechos.
AH 6390/63. Rafael Aorv Valverde
Audiencia. garanta. obligaciones del Poder legislativo frente a los particulares. La Suprema
Corte ha resuelto que la garanta de audiencia debe constituir un derecho de los particulares
no slo frente a las autoridades administrativas y judiciales. sino tambin frente a la autoridad legislativa, que queda obligada a consignar en sus leyes los procedimientos necesarios
para que se oiga a los interesados y se les d oportunidad de defensa en aquellos casos en
que resulten afectados sus derechos. Tal obligacin constitucional se circunscribe a sealar
el procedimiento aludido. pero no debe ampliarse el criterio hasta el extremo de que los rganos legislativos estn obligados a or a los posibles afectados por una ley antes de que sta
se expida. 'ya que resulta imposible saber de antemano cules son todas aquellas personas
que en concreto sern afectadas por la ley y. por otra parte. el proceso de formacin de las
leyes corresponde exclusivamente a rganos pblicos.
AR
1501/53, Leonardo Barrera Ramn y coogrovtadoe. unanimidad de 20 votos. sexta poca, primera
- -parte. vol CXXXII. pg 24.
1~1
contraiga a conocer de un determinado negocio para el que se hubieren creado exprofesamente. Por tanto, el adverbio "previamente", empleado en el segundo prrafo del articulo 14
constitucional, no debe conceptuarse como sgncanvo de mera antelacin cronolgica, sino
como denotativo de la preexistencia de los tribunales al caso que pudiese provocar la privacin, dotados de capacidad genrica para dirimir conictos en nmero indetermnado.
Ahora bien, la idea de tribunales no debe entenderse en su acepcin meramente formal,
o sea, considerarse nicamente como tales a los rganos del Estado que estn constitucional o
legalmente adscritos al Poder judicial federal o local, sino que dentro de dicho concepto se
comprende a cualquiera de las autoridades ante las que debe seguirse el "juicio" de que habla
el segundo prrafo del articulo 14 de ia Constitucin, en las distintas hiptesis que al respecto apuntamos.
De esta guisa, la garantia de audiencia no slo es operante frente a los tribunales propiamente dichos, es decir, frente a los rganos jurisdiccionales del Estado que lo sean formal
o materialmente hablando, sino en lo tocante a las autoridades administrativas de cualquier
tipo que normal o excepcionalmente realicen actos de privacin, en los rrrnlnos en que hemas reputado a stos. La extensin de dicha garanta individual para proteger al gobernado
contra las autoridades administrativas cuando se trate de privaciones, est corroborada por
la Suprema Corte en una tesis que a continuacin transcribimos: '
"Las garanuas individuales del articulo 14 constitucional se otorgan para evitar que se
vulneren los derechos de los ciudadanos sujetos a cualquier procedimiento, bien sea administrativo, civil o penal, por lo que es errnea la apreciacin de que slo son otorgadas para los
sujetos del ltimo".
La idea que se contiene en la tesis mencionada se ha corroborado por la Segunda Sala
de la misma Suprema Corte, al sostener lo siguiente:
"No es exacto que slo las autoridades judiciales son constitucionalmente competentes
para privar de sus propiedades y derechos a los particulares, en los casos en que la ley aplicable asi lo prevenga. Si bien, el segundo prrafo del articulo 14 constitucional exige para ello
"juicio seguido ante los tribunales previamente establecidos", es tradicional la interpretacin
relativa a que los tribunales previamente establecidos no son exclusivamente los judiciales,
sino tambin las autoridades admnistratlvas. a quienes la ley ordinaria confiere competencia para ello, pero eso si, respetando la previa audiencia, la irrerroactivldad de la ley, las formaiidades esenciales del procedimiento y la aplicacin exacta de la ley. Esta interpretacin
tradicional se debe a que por la complejidad de la vida moderna seria imposible que el Estado
cumpliera sus funciones pblicas con acierto, prontitud y eficacia, si tuviera siempre que acudir a los tribunales judiciales para hacer efectivas sanciones establecidas en las leyes."
Se reitera lo expresado con anterioridad en cuanto a la excepcin de la garanta de
audiencia en materia fiscal, en lo referente a procedimientos administrativos, a la determinacin y liquidacin de crditos fiscales y al cobro mediante el procedimiento administrativo de ejecucin, debido a que la autoridad primero acta y el contribuyente, luego
de haber sufrido actos de molestia o de franca privacin, en forma posterior es oido ante
los tribunales.
No obstante lo indicado, debe destacarse el esfuerzo llevado a cabo por los rganos
legislativos, que tanto en el nivel federal como en el local, han procurado otorgar al sujeto pasivo esa garanta de audiencia en algunos casos, por ejemplo: cuando se trata del
procedimiento de comprobacin, al concederle un plazo entre la ltima acta parcial y
final, en la que el contribuyente puede presentar los documentos. libros o registros para
desvirtuar los hechos u omisiones asentados por los visitadores en las diversas actas
142
levantadas, durante una visita domiciliaria. Asimismo, son vlidos los 20 das que se
otorgan ai gobernado para desvirtuar io indicado en el oficio de observaciones, en cuanto a la revisin de un dictamen fiscal.
Pues bien, cuando un ordenamiento adjetvo. cualquiera que ste sea, consigna dos
oportunidades, la de defensa y la probatoria, puede decirse que las erige en formalidades procesales, las cuales asumen el carcter de esenciales, porque sin ellas la funcin jurisdiccional
no se desempeara debida y exhaustivamente. En sentido inverso, si una ley procesal slo
consigna como formalidad una de tales oportunidades, io que ocurre muy frecuentemente en
varios ordenamientos positivos, ostentar indiscutiblemente el vicio de inconstitucionalidad,
143
al auspiciar una privacin sin establecer la concurrencia necesaria de ambas ocasiones in-
144
43 Dolores Hedun Virus. Cuarta dcada del Tribunal Fiscal, Mxico. 1971. pag 13.
44 Alfonso Cortina Gutrrez. Informe de labores rendido por el presidente del Tribunal Fiscal. Mxico, [982.
pgs 3 y 4.
145
146
mente se les haga responsables en los casos en que lo son los miembros del Poder Judicial y,
como es obvio. previa la instauracin de un procedimiento judicial de carcter penal
"Derivadas del carcter del juicio son las causas que la ley fija para esa anulacin. En la
generalidad de los casos, dichas causas suponen violacin de la ley. ya en cuanto a la competencia o en cuanto a la forma o en cuanto a la norma aplicada o que debi aplicarse en el
fondo. Slo para las sanciones se autoriza la anulacin por desvio de poder, esto es. por abandono de las reglas, que aunque no expresamente fijadas en la ley, van tmplicitas cuando la
ley concede una facultad discrecional. Se ha circunscrito la anulacin por desvo de poder a
las sanciones, porque es ahi en donde la necesidad del acatamiento a las reglas implcitas antes dichas aparece con claridad en el derecho tributario mexicano, pues en la materia de impuestos las autoridades normalmente no obran ejercitando facultades discrecionales, sino
cumpliendo preceptos expresos de las leyes.
"Para terminar, quiere el Ejecutivo exponer de manera precisa que Su intento. al promulgar esta ley, es el de que tome nacimiento y se desenvuelva un rgano que prestigie en
Mxico una institucin como la de la justicia admlnstratva. a ia que tanto deben otros paises en punto a la creacin del derecho que regula los servicios pblicos. Es por ello que no
es su propsito ni reglamentar la ley, pues ella misma prev que ser el Pleno quien dicte las
normas de carcter accesorio o secundario que demande el despacho de los asuntos y la organizacin administrativa del tribunal. ni modificarla en plazo breve, como es frecuente tener que hacerlo tratndose de las leyes que organizan servicios hacendarios. pues desea que
en todo caso las deficiencias que presente sean subsanadas con la jurisprudencia del propio
tribunal, que es de esperarse se contribuya alrededor de principios uniformes capaces de in.egrar un sistema de manera que en el futuro venga a sustituir, con ventaja, a las disposicones administrativas que actualmente est obligado a dar el propio Poder Ejecutivo para el
buen funcionamiento y desarrollo de las actividades fiscales, tan intimamente ligadas con la
vida del Estado y con la posibilidad de ste para hacer frente a las necesidades colectivas
cuya satisfaccin tienen encomendada''."
La ltima palabra. respecto al control de legalidad de los actos de las autoridades hacendarias, la tiene el Poder judicial federal para los casos en que el contribuyente promueva juicio de amparo en contra de una sentencia que le sea adversa, pronunciada por
el Tribunal Fiscal, o cuando el fisco interponga recurso de revisin scal.
Del recurso de revisin fiscal corresponde conocer ya no a la Suprema Corte de
Justicia de la Nacin, sino a los tribunales colegiados de circuito, conforme a las reformas constitucionales publicadas en el DO del 10 de agosto de 1987, con vigencia a partir del 15 de enero de 1988.
La fracc J-B del art 104 de la Carta Fundamental prev;
[ ...]
De los recursos de revision que se interpongan contra las resoluciones definitivas de lostribunales de lo contencioso-administrativo a que se refiere la fracc XXIX-H del art 73 y jracc IV, inc e)
45
147.,
contra de las resoluciones que en ellas dicten los tribunales colegiados de circuito no proceder
Considerando
Que el Estado democrtico moderno es aquel que garantiza la seguridad a sus ciudadanos y
aquellos extranjeros que se encuentren en su territorio. respeta v hace respetar la ley. reconoce la pluralidad politica y recoge la critica, alienta a la sociedad civil. evita que se exacerben los conflictos entre gruposy promueve la eficacia en sus relaciones con las diversas organizaciones politicas y sociales.
Que es obligacin del Estado mexicano preservar el orden, la paz y la estabilidad social
del pas, salvaguardando el pleno ejercicio de las garantas individuales y la vigencia del principio de legalidad en la ejecucin de las atribuciones de los rganos de gobierno.
Que es facultad del Poder Ejecutivo federal la determinacin de las politicas que aseguren la convivencia civilizada, el orden
y la paz interna.
148
Que a la Secretaria de Gobernacin le corresponde conducir la politica interior que competa al Ejecutivo federal, incluyendo la coordinacin y ejecucin de acciones dirigidas a promover la salvaguarda de las garantas individuales.
Que atendiendo a dichos planteamientos se ha considerado conveniente crear un rgano desconcentrado. adscrito al mbito de competencia de la Secretaria de Gobernacin, con
atribuciones en materia de derechos humanos. ha tenido a bien expedir el siguiente decreto:
Se crea la Comisin Nacional de Derechos Humanos como un rgano desconcentrado de la Secretara de Gobernacin. La comisin estar adscrita directamente al
titular de la dependencia.
Art segundo. La Comisin Nacional de Derechos Humanos ser el rgano responsable
de proponer y vigilar el cumplimiento de la poltica nacional en materia de respeto y defensa a los derechos humanos. Con este propsito instaurar los mecanismos necesarios
de prevencin, atencin y coordinacin que garanticen la salvaguarda de los derechos humanos de los mexicanos y de los extranjeros que se encuentren en el territorio nacional;
esto ltimo en coordinacin con la Secretaria de Relaciones Exteriores.
Art tercero. Para cumplir con las responsabilidades a que se refiere el articulo anterior.
la Comisin Nacional de Derechos Humanos tendr las siguientes atribuciones:
Art primero.
La Comisin Nacional de Derechos Humanos estar a cargo de un presidente, que ser nombrado por el titular del ejecutivo federal.
Art quinto. El presidente de la comisin tendr las siguientes facultades:
Art cuarto,
149
diferentes rdenes de gobierno que resulten necesarios para llevar a cabo las
funciones de la comisin, y
N. Las dems que le seale el presidente de la comisin.
Art octavo. La Comisin Nacional de Derechos Humanos contar asimismo con un visitador que depender del presidente de la comisin y que tendr las siguientes funciones:
1. Promover y fortalecer las relaciones de la comisin con organismo pblicos, sociales y privados, nacionales e internacionales; esto ltimo en coordinacin con
la Secretaria de Relaciones Exteriores;
11. Disear, proponer y desarrollar canales de comunicacin y colaboracin con la
sociedad y en las tareas de respeto y defensa de los derechos humanos;
111. Representar al presidente de la comisin en todos aquellos actos relacionados
con el desahogo de las funciones del rgano;
IV. Denunciar ante las autoridades competentes los actos de que conozca que puedan comportar violaciones a los derechos humanos, y
V. Las dems que le encomiende expresamente el presidente de la comisin.
150
excepcn de los del Poder Judicial de la Federacin, que violen estos derechos. Formularn reco-
fensa a los derechos humanos y establece el procedimiento en materia de desaparicin involuntaria de personas. Este ltimo ordenamiento jurdico de facultades al presidente de la
comisin para que amoneste e imponga multas a los servidores pblicos que no proporcionen la informacin que se les solicite por quejas presentadas por los ciudadanos,
y faculta al Tribunal de lo Contencioso Administrativo del Estado para conocer de la impugnacin de las sanciones respectivas. El art 16 de dicha ley ordena:
El presidente de la comisin podr imponer las siguientes sanciones a los servidores pblcos que dolosamente o por grave negligencia no proporcionen la informacin que les solici
ten sobre las quejas que en materia de derechos humanos presenten los ciudadanos:
151
152
Las leyes federales y locales establecern los medios necesarios para que se garantice la
independencia de los tribunales y la plena ejecucin de sus resoluciones.
Nadie puede ser aprisionado por deudas de carcter puramente civil.
De dicho precepto constitucional se derivan las garantas siguientes:
o Prohibicin de hacerse justicia por propia mano.
o Derecho a la justicia.
Derecho a lajusticia
El derecho a la justicia se refiere a que los tribunales deben ser giles para impartirla en
los trminos y plazos que establezcan las leyes, emitendo resoluciones de manera:
o Pronta.
o Expedita.
o Imparcial.
o Completa.
a)
continua
153
continuacin
f>
g)
h)
1)
J)
k)
forma,
Debe haber desconcentracin autntica de la justicia fiscal, incluida la que
imparte la Suprema Corte de justicia de la Nacin,
Debe existir una reestructuracin del Tribunal Federal de justicia Fiscal y
Administrativa de los tribunales contencioso-administrativos,
Las sentencias pronunciadas por el Poder judicial y que forman jurisprudencia deben tener como consecuencia validez erga omnes.
Debe haber justicia vertical y horizontal totalmente vlida y eficaz,
Debe existir una dinmica constante en la designacin y permanencia en los
puestos de ministros, jueces y magistrados,
_
Debe haber una carrera jurisdiccional rotativa y dinmica sujeta a constante
capacitacin, exmenes y concursos de los encargados de impartir justicia,
en todos los niveles,
Deben existir pocos juicios, pues lo contrario implica que la administracin
pblica no est actuando correcta y eficazmente, porque la razn de ser del
Estado es la: imparticin de justicia y sta debe realizarla el propio rgano de
gobierno, con un tratado justo y armnico con los contribuyentes,
,
46 Instituto de Investigaciones juridicas, Constitucicn PallUca de los Estados Unidos Mexicanos comentada,
UNAM, Mxico. 1985. pg 45.
154
Una caractensnca del impuesto es que, adems de ser una contribucin establecida
en la ley que deben pagar las personas fisicas y morales para satisfacer el gasto pblico,
los contribuyentes no tienen a cambio del pago una contraprestacin cuantificable y divisible. En el sistema impositivo constitucional mexicano, dicha erogacin econmica
sirve para satisfacer el gasto pblico. que siempre debe considerar el sostenimiento de
los tribunales, pues la funcin principal de un gobierno es impartir justicia y todo lo que
se gaste es poco, porque el trabajo' de impartir justicia no tiene precio.
En cuanto al gasto para la administracin de justicia, Antonio Vilalta Vidal anota:
"Complemento obligado de lo anterior es la dotacin de los jueces y magistrados, que se
menciona muy brevemente por ser un aspecto muy manido por la frecuencia con que se plantea y los argumentos que se hacen valer. Sobre el particular es suficiente decir que la retribucin de los jueces ha de ser, en mucho, mayor que la de todos otros funcionarios. Se ha de
convenir a los administradores de justicia en privilegiados econmicamente, Todo lo que se
gaste es poco, ya que el trabajo de impartir justicia no tiene precio y es una gran verdad que
pueblo sinjusticia no es concebible y cuando carece de la misma, en mayor o menor grado,
es un escarnio del ms elemental de los derechos humanos.'?"
A su vez, en Los [(mites de los impuestos, Luis pazos dice:
"En principio, os impuestos sejustifican cuando van a ser utilizados por el gobierno para impartir justicia y garantizarlos derechos fundamentales de los miembros de la sociedad: la
vida, la propiedad y la libertad.
.
"Para determinar el monto, limites y naturaleza de los impuestos, es necesario partir del
concepto de ser humano, ya que todas las instituciones sociales tienen como principio y fin
a la persona humana; por tamo, [Oda institucin social, como el gobierno. se justifica y curnpie su funcin en tanto que contribuye tanto material como espiritualmente a la realizacin
del ser humano.
"Con base en la tendencia natural del hombre de vivir en sociedad, es necesaria la'exis. tencia de un gobierno o autoridad que mantenga la paz y regule y resuelva los conflictos producto de la convivencia social entre los hombres.
"En tanto los miembros de la sociedad que hacen el papel de autoridad y gobierno mantienen un clima de paz, seguridad y justicia, los dems miembros del grupo social, que se
ven beneficiados con el clima creado por el grupo gobernante, tienen la obligacin de proporcionarles los medios para subsistir y contar con recursos materiales para instrumentar
una organizacin que les permita garantizar la paz, la seguridad y la imparticin de justicia a
los miembros de la sociedad.
"Los impuestos o contribuciones son el medio mediante el cual se cubren las necesidades financieras del grupo de personas que desempean la funcin de gobernantes o autoridad.
"Los fines del gobierno no pueden ser diferentes ni contrarios a los fines de los individuos. El gobierno o autoridad tiene como objetivo primordiai crear un ambiente de paz,
justicia y seguridad, bajo el cual cada miembro de la sociedad logre las aspiraciones y fines
tanto materiales como espirituales que se ha propuesto.
47
UNAM,
92.
155
"El Estado tiene como objetivo crear un ambiente de paz y seguridad que los arstotlicos llaman bien comlin, el cual no varia sustancialmente con el tiempo y el lugar. sino que
esta determinado por la naturaleza inmutable y perenne del ser humano.
"Los abusos por parte de los gobernantes del monopolio del poder fsico y de la autordad que gozan como miembros del gobierno dio nacimiento al proceso politico llamado constitucionalismo, que consisti bsicamente en limitar el poder de los gobernantes y garantizar
la participacin de los gobernados en cuanto al monto y el destino de los impuestos por medio de una ley suprema llamada Constituci6n.
"La justificacin de los impuestos es teleologica, es decir, su justificacin radica en el fin
para el cual sean utilizados. y, de acuerdo con la naturaleza y fines del Estado, slo se justifica un impuesto en tanto sea destinado a lograr un ambiente de paz, justicia y seguridad entre los miembros de la sociedad.
"La utilizacin por parte del gobierno de los impuestos en fines que no sean lograr el llamado bien comn vuelve ilegtimas esas extracciones de riqueza a los ciudadanos y se
equiparan al robo: por lo tanto. en conciencia, ningn ciudadano est obligado a pagar impuestos que no sean utilizados para crear un'ambiente de paz, seguridad, orden y justicia que
permita a cada persona realizarse como seres de naturaleza individual. racional y libre dentro de la sociedad en qu viven.,; .
156
157
En cambio, cuando el rbitro no es nombrado por las partes sino por un juzgador,
basado en una ley adjetiva, se trata de un arbitraje jurisdiccional en el que proceden
incluso las impugnaciones contra las resoluciones del rbitro mediante un juicio de garantias, conforme a las leyes estabiecidas.
Para este caso. el arbitraje se equipararia a la primera instancia ante un juez. Cabe
sealar que, en caso de desobediencia del vencido al cumplimiento del laudo emitido. la
contraparte puede solicitar la homologacin ante un juez para garantizar su eficaz cumplimiento.
Como se advierte, el arbitraje puede ser voluntario o forzoso. En el primer caso se
produce sin un compromiso preexistente que vincule a las partes y. en el segundo, por
una clusula legal. por el sometimiento de las partes antes de ocurrir el conflicto o finalmente porque la ley en alguna materia lo establezca como va original. A su vez,
puede tratarse de arbitraje de equidad. en el que se busca la amigable composicin a partir de los buenos oficios de un tercero. o del arbitraje jurdico, en el que se requieren rbitros capacitados en la materia a resolver. en cuyo caso estaramos en el supuesto.de.unarbitraje institucionalizado.
-------Conciliacin
La idea se refiere al acuerdo al que llegan las partes en un proceso controversial acerca
de la aplicacin o interpretacin de sus derechos. La conciliacin incluye tanto la solucin de las diferencias como la actividad que sirve para encontrar el derecho que regule
las relaciones entre los contendientes.
La conciliacin puede producirse en dos sentidos. proveniente de actitudes libres
y privadas de los sujetos en conflicto o de la actividad dispuesta por el conciliador.
determinado ya sea conforme a la ley o voluntariamente. En este sentido. tal mecanismo puede tambin estar previsto por algn ordenamiento, como presupuesto previo a la
formalizacin de un requerimiento ante la jurisdiccin.
La conciliacin reviste un amplio espectro jurdico como parte del derecho procesal
del trabajo. del derecho internacional pblico e incluso del derecho civil. Actualmente. se
reconocen actos conciliatorios -voluntarios u obligatorios- en un gran nmero de mbitos, como el crediticio, de seguros. de proteccin al consumidor y de defensa de personas o menores. entre otros.
En Mxico, la conciliacin se vincula generalmente a las cuestiones laborales, en las
que constituye un trmite obligatorio previo al arbitraje. que debe ser buscado durante
todo el proceso por los tribunales del trabajo. mediante soluciones amigables. Igualmente. el orden juridico laboral marca la obligatoriedad de intentar la conciliacin en los
procedimientos ordinarios y especiales, en los conflictos colectivos de naturaleza econmica y en el procedimiento de huelga.
Asimismo, en el campo civil. la conciliacin es un deber juridico, al aceptar la legislacin mexicana que las personas pueden concluir sus diferencias en este campo. Por
ello, la conciliacin es, a la vez, el acto procesal que se verifica principalmente en los juicios del orden familiar y ante los juzgados de paz, con el resultado de un acuerdo de amigable composicin. A la conciliacin se llega cuando se obtiene un acuerdo que finiquita un conflicto de intereses.
158
159
escolares. Por su parte, Argentina cuenta con un programa nacional de mediacin, mediante el cual se auspicia un sistema tendiente a evitar la concrecin de la controversia;
para ello, crea un cuerpo de mediadores con el fin de ejercer sus funciones ante el propo Poder Judicial de la Nacin y les otorga capacitacin para su especializacin en mediaciones concernientes a diversas materias, como la familia y patrimonial.
Un ejemplo reciente, previsto en la constitucin, es la clara decisin de poltica judicial del Constituyente Permanente de dotar a la Suprema Corte de Justicia de la Nacin
de facultades discrecionales amplias para resolver controversias, al tenor de lo previsto
en el art 107, fracc XVI, prr segundo constitucional.
En efecto, ahi se prev disponer de oficio el cumplimiento sustituto de las sentencias de amparo, en aras de salvaguardar los intereses de la sociedad o de un tercero
que pudiera resentir graves consecuencias con el cumplimiento del fallo, siempre que
prevalezcan los intereses econmicos. La idea es dirimir la controversia a toda costa.
Es un caso de medio alternativo que opera incluso despus de dictada la sentencia,
pero en el que subsiste un conflicto, en cuyo caso la constitucin permite, por encima
de los derechos adquiridos en el juicio de amparo, que participe y resuelva de manera ejecutoria la Corte disponiendo lo ms equitativo y, siempre conducente, a dirimir
la controversia en el fondo.
a)
Hay conflictos o intereses econmicos, sociales, morales, etc, pero no [uridiCOSo Por tanto, las solas reglas juridicas y procedimientos que dependan de su
aplicacin -como los judiciales- rara vez resolvern la esencia de esos conflictos, que generan zozobra e inconformidad social.
Hay casos no reparables pero compensables. Un ejemplo de ello seria dar un
trato diferente en casos futuros, paralelos o derivados. En esos supuestos, tampoco existe una solucin mediante los procesos tradicionales, y slo se pretende conseguir, en el mejor de los casos, una opcin de negociacin.
e) Definir y conceder lo que pretenden las partes, es decir, drselos de manera rpida y accesible, pues una compensacin oportuna vale ms que un buen pleitoo Debe reflexionarse en la frase que dice: justicia dilatada equivale a justicia
denegada, la cual es vrclatoria del art 17 constitucional. En este sentido, hay que
buscar alternativas negociadas que respondan a los intereses de las partes en
conflicto.
el) El sistema judicial estatal u oficial est en crisis de saturacin y eficiencia ante
los reclamos actuales.
160
La filosofa de los medios alternativos es que antes de que ocurra el conflicto judicial. o aunque ya exista una controversia o juicio, deber buscarse conciliar como se
muestra en seguida:
Espontnea
Arreglo
por medio
de
conci~acin
Voluntaria
Convenciendo
a una o ambas
partes, para lo
cual se debe
mediacin
161
Forzosa
1t1t1l
Sancin
En muchos casos es imprescindible que haya una sancin para apremiar y convencer a la parte que no est dispuesta a la negociacin. Un ejemplo son los conocidos
en lenguaje coloquial como "chicaneros" o "pleitistas".
162
truccin que imparta el Estado debe ser gratuita para los educandos, La garanta que otorga
el artculo en cuestin no puede referirse sino a que la instruccin que se imparta sea gratuita para las personas que concurran a recibirla. pero a fin de prestar estos servicios se
requiere efectuar erogaciones que, en el caso del Estado, tiene que provenir de los impues-
tos que pagan los individuos integrantes de la colectividad de que se trate, Ahora bien, resulta evidente que para hacer frente a los gastos sealados, el Estado tiene completas facultades
48 Ernllo Margin Manaucou, La Constituci6n y algunos aspectos delderecho tributario mexicano. Universidad
de San Luis Potosi. Mxico, 1967, pag 14.
49 Felipe Tena Ramirez. Derecho constitucional mexicano. Pcrra. Mxico. 1984, pag 400.
50 Miguel Acosta Romero. Constituci6n Poica de losEsrados Uni.dos taexcanos. Pcrra. Mxico. 1983. pag 17.
163
para fijar impuestos con la proporcin exigida en le Constitucin. por lo que resulta improcedente tratar de negarle esa facultad.
Tesis jurisprudencia! 118, Apndice 19171975, primera parte, Pleno, pgs 254 y 255.
Cultura fiscal
sta debe ser para ambos sujetos de la relacin jurdica tributaria. Al fisco le corresponde velar porque las reglas para el cumplimiento de las disposiciones tributarias
sean claras y precisas. as como dar asistencia, orientacin y facilidades a los contribuyentes, pero jams la cultura de la intimidacin, como son los mensajes televisivos de "no se haga pato con el IVA" o "pague impuestos, no pague consecuencias".
Al sujeto pasivo le toca dar cumplimiento a sus obligaciones. fiscales formales y
sustantivas de manera oportuna y correcta.
El fundamento consttuciona) de no gravacon e inembargabilidad del patrimonio de familia se fija en los arts 27. fracc XVII. prr tercero, y 23, fracc XXVIII, que a la letra ordenan:
Art 27, trace XVII. prr tercero. Las leyes locales organizarn el pammono de familia,
determinando los bienes que deben constituirlo, sobre la base de que ser inalienable y
no estar sujeto a embargo. ni gravamen alguno.
Art 123, SCC XXVHI. Las leyes determinarn los bienes que constituyan el patrimonio
de familia, bienes que sern inalienables, no podrn sujetarse a gravmenes reales ni embargo, y sern trasmisibles a titulo de herencia con simplificacin de las formalidades de
los juicios sucesorios.
164
ellos consideran para la integracin del patrimonio de familia una cantidad insuficiente
para lo que realmente debe comprender ste, como multiplicar por 3 650 el importe del
salario mnimo general vigente en el Distrito Federal, en la poca en que se constituya
ste. Esto es contrario a los motivos que tuvo el legislador para plasmar esa excepcin
en materia tributaria que, obviamente, se ubica en el derecho fiscal social, pues el patrimonio de familia que se pretende proteger es el del obrero urbano y el del trabajador del
campo, cuyo patrimonio no puede ser objeto de embargo; mas el legislador no se refiere al patrimonio de los grandes comerciantes, industriales, ganaderos y agricultores.
De lo anterior se infiere que en este rubro deben modificarse las leyes respectivas,
para que se tutele y proteja realmente el patrimonio suficiente de los trabajadores del
campo y la ciudad. Al respecto debe tenerse presente 10 sealado en el Cdigo Civil del
estado de Chihuahua, que tutela el patrimonio de familia y seala que debe ser el suficiente. En forma textual precepta:
Art 705, El valor de los bienes afectos al patrimonio familiar ser suficiente para satisfacer las necesidades de habitacin y, en su caso, el funcionamiento tninimo de la unidad
de produccin familiar. [Reformas publicadas en el Peridico Oficial e/30 de mayo de 1981.J
Esta disposicin se comprende en virtud de que si un padre de familia tiene problemas econmicos e incluso queda en bancarrota, tal situacin no deber afectar a la familia, ni el patrimonio de sta, que obviamente incluye la casa que habita, asi como los
dems enseres necesarios para la familia, como la cama, la estufa, el bao, etc. Siempre
ha de tenerse presente que el gobierno debe apoyar a los contribuyentes y darles buena
atencin y servicios, y que el Estado surge para dar seguridad y justicia a sus sbditos.
Es oportuno sealar lo anterior, mxime que en la repblica la mala situacin econmica de los gobernados se debe a causas ajenas a ellos, como los malos gobiernos que
ha padecido Mxico en los ltimos tiempos, que han hecho a la mayoria de los mexicanos pobres en su patria y miserables en el extranjero. Esto se explica porque a los puestos polticos de primer nivel ha llegado gente [mprovsada. de gabinete, con poca experiencia en el arte de gobernar y que cree que su pensamiento econmico es la panacea
para afrontar y resolver los grandes problemas nacionales.
165
del animal que de la humana; pero cuya energa de trabajo se cultiva en los campos de
los nuevos latifundistas salidos de la politica agraria de nuetros gobiernos revolucionarios, o se constituyen las mquinas, las fbricas y los caminos. los monumentos. las iglesias y mansiones de los nuevos ricos, o se multiplican las fortunas de los mercaderes que
Cristo arroj del templo.
"No sabemos quien lanz en el sglo pasado la idea de los salarios mnimos, pero
aquel sacrlego fue tal vez quemado en las hogueras del liberalismo econmico, porque
su tesis rompa el dogma de la libertad absoluta del capital para explotar el trabajo."
En la declaracin de los derechos sociales contenida en ia Constitucin de 1917. en
el art 123. ap A, en la fracc VI. se refiere a los salarios mnimos generales y profesionales. de ia forma siguiente:
Los saiarios mnimos generales debern ser suficientes para satisfacer las necesidades normales de un jefe de familia. en el orden material. social y cultural, y para proveer
la educacin obligatoria para los hijos. Los salarios mnimos profesionaies se fijarn considerando. adems, las condiciones de las distintas actividades econmicas.
El Cdigo Fiscal en vigor. en cumplimiento a esta norma constitucional. prev lo siguiente:
Art 157. Quedan exceptuados de embargo ...
{...!
166
ltima palabra. Al respecto, tanto el legislador como las dems autoridades tienen la obligacin de reprimir el cobro de contribuciones en las crceles. para preservar inclume
el mandato constitucional contemplado en el art 19 de ia Ley Fundamental.
La prohibicin de imponer contribuciones en las crceles incluye el trabajo realizado por los internos con motivo de su readaptacin social, aun cuando ste se encuentra
gravado para las personas que lo ejerciten libremente como su ocupacin habitual fuera
de prisin.
Este mandato constitucional debera adctonarse con el fin de combatir y suprimir
esa prctica corrupta comn en los centros carcelarios, por cuyo medio los internos que
tienen poder econmico conceden ddivas a 19s lideres de las pandillas de internos o-al
personal administrativo, para gozar de ventajas y privilegios, como contar con celdas individuales y ms amplias, videocaseteras, televisin, mesas de billar, etctera.
La reforma podra contemplar que la Constitucin autorizara, de forma expresa, que
los reos con capacidad econmica pagasen los.derechos respectivos y as obtuviesen
servicios adicionales que requieran: pero la recaudacn obtenida por ese concepto habra de canalizarse a la mejora de las nstalacones y a satisfacer necesidades propias de
los centros de readaptacin social. Incluso se podran crear fuentes de trabajo para pagar la manutencin y as evitar que los centros penitenciarios sean lugares donde los
delincuentes tengan techo y alimentos de manera gratuita. Dicho de otra modo si las pero
sonas que se encuentran en libertad se ganan el pan de cada dia con el sudor de su freno
te, con mayor razn deben hacerlo quienes han quebrantado la ley.
Para determinar el monto de las utilidades de cada empresa se tomar
como base la renta gravable (art 123, ap A, fracc IX, Inc e)
Para cumplir con la obligacin que tienen los patrones de repartir utilidades a sus trabajadores, el art 123, ap A, fracc IX, inc e) de la Constitucin, ordena que para determinar
el monto de las utilidades de cada empresa se tomar como base la renta gravable, de
conformidad con las disposiciones de la Ley del impuesto sobre la renta. Los trabajadores
podrn formular ante la oficina correspondiente de la Secretaria de Hacienda y Crdito
Pblico las objeciones que juzguen convenientes. ajustndose al procedimiento que determine la ley.
Los problemas en la prcticase presentan cuando se realiza una liquidacin para determinar el monto de las utilidades de las empresas por repartir a los trabajadores, y
sta, a su vez, se fundamenta en una liquidacin del impuesto sobre la renta, la cual posteriormente es modificada o revocada. Al respecto, la Sala Superior ha sostenido el criterio de que si la uliquidacin de referencia queda sin efectos, deber declararse la nulidad
de la diversa resolucin, por la cual se fij la utilidad de una empresa para el reparto de
las utilidades de los trabajadores:
P8IlIclpacln de uUUdades a los trabl\ladores. SI se deja sin efectos la liquidacin de diferencias
de Impueslo global de las empresas en que se sustenta. carece de fundamentacin y motivacin
legal, Si una resolucin en la cual se determina la.base para la participacin a los trabajadores en las utilidades de la empresa se sustenta en una liquidacin de diferencias de impuesto al ingreso global de las empresas que se dej sin efectos, por haber sido ajustada a
otra cantidad, debe declararse la nulidad de tal resolucin, pues al quedar sin base legal. la
167
Por lo que hace a los antecedentes, Eduardo Mercado Herrera, pionero en la defensa de los derechos fundamentales de los pensionados y jubilados, a quien estimo que
es paladin en la lucha por la justicia social tan importante en el mbito de la aplicacin
del derecho, en 1946 realiz un estudio acerca de la situacin legal de los maestros que
laboran en las escuelas tipo "art 123 constitucional", en el cual indic:
Con anterioridad al ao de 1934, las "escuelas tipo art 123" habian venido funcionando en
forma completamente desorganizada fuera del control de la Secretaria de Educacin Pblica.
No es sino hasta el citado ao que la mencionada dependencia del Ejecutivo adquiri el control de las escuelas, que, conforme a la Constitucin politica del pais y a la Leyfederal del trabajo, tienen obligacin de sostener las empresas agrcolas e industriales.
Con tal motivo, la Secretara de Educacin, por conducto de su Departamento de
Enseanza Rural y Primaria Fornea, gir a los Inspectores generales, directores de educacin e inspectores instructores la circular nm IV-4-S, de 23 de enero de 1934, establecindose en la base 19 que:
El personal que preste sus servicios en los planteles a que se refiere la base anterior (escuelas
art 23) se considerar, para los efectos de escalafn e Inamovilidad, nombrado a partir de
la fecha en que la Direccin de Educacin Federal asuma el manejo del plantel. Se aplicarn
168
a dicho personal las leyes, acuerdos y circulares que regulan la situacin de los maestros dependientes de la Secretaria de Educacin Pblica.
En la instruccin nm 4 de la circular a que se alude en el prrafo anterior se dispuso que "los nombramientos de los maestros sern expedidos por la Secretaria a propuesta de las direcciones de Educacin, en las formas especiales que se remitirn por correo".
En la instruccin nm 8 de la circular en cita se estableci:
Los maestros arr 123, por el hecho de haber pasado las instituciones al control federal, quedan despus de haber sido seleccionados al recibir las direcciones de educacin federal los
planteles, amparados por la Ley de inamovilidad y gozan de las prerrogativas que la ley de escalafn conceda a los dems maestros federales.
Durante los primeros aos en que la Secretara de Educacin Pblica comenz a
controlar a los maestros art 123, tuvo que luchar denodadamente para lograr que los
diferentes patrones cumplieran con la obligacin de pagar sus sueldos, pues estos ltimos agotaron toda clase de recursos legales y extrategales para no cubrirlos por lo que
el presidente de la repblica, mediante circular nm 303664 de 20 de marzo de 1936,
girada por conducto de la Secretaria de Hacienda. orden que los sueldos de los citados
maestros art 123 fueran pagados por conducto de las oficinas federales de hacienda, incluyndose en el presupuesto de egresos del ramo de educacin una partida de carcter
recobrable, para cargar a ella el importe de las cantidades que las sealadas oficinas entregaran a los maestros por cuenta de los patrones.
El 23 de abril de 1936, en el Diario Oficial correspondiente a esa fecha, aparece publicado un decreto expedido por el Ejecutivo, en el cual se consideran como empleados
federales a los maestros de las escuelas tipo art 123. el que textualmente dice:
Art nico. Se consideran como empleados federales. con todos los derechos que las
leyes respectivas les conceden y obligaciones que se les imponen, a los maestros que
prestan sus servicios en las escuelas que tienen obligacin de fundar y sostener, los propietarios de toda negociacin agricola industrial, minera o cualquiera otra clase de trabajo, en cumplimiento de 10mandado por el art 123 de la Constitucin Politic de los Estados
Unidos Mexicanos.
Por decretos de 31 de marzo y 19 de abril de 1937, se estableci que las empresas
estn obligadas al sostenimiento de las escuelas tipo art 123. mediante el pago de derechos al fisco.
169
UNIDAD
Elementos sustanciales
de las contribuciones
172
Es conveniente citar lo que acerca de este tema dice Sergio Francisco de la Garza
en su obra Derecho financiero mexicano: ..... la terminologa en materia de tributos es muy
promiscua y se presta a confusiones".
Por su parte, Emilio Margin Manautou indica: "En los trminos del artculo 73,
fraccin VII, constitucional, el Congreso de la Unin tiene facultades para imponer las
contribuciones necesarias a cubrir el presupuesto. Por consiguiente, podemos clasificar
en dos grandes grupos, los ingresos que percibe el fisco federal; uno en el que quedan
comprendidas las fuentes impositivas, y otro en el que quedan comprendidas las diversas fuentes de ingresos. Estos dos grupos se denominan, respectivamente contribuciones y otros ingresos"?
Con base en lo expresado por los tratadistas en referencia, cabe concluir que la contribucin alude al gnero tributo y que ste comprende las fuentes impositivas, como los
impuestos, los derechos o tasas y las contribuciones especiales. En consecuencia, por
contribucin debe entenderse la prestacin obligatoria establecida por la ley, generalmente pecuniaria, que debe entregarse al Estado.
pag 3.
173
"Al En los tributos no vinculados (impuestos) no existe conexin del obligado con
actividad alguna que se singularice a su respecto o que lo beneficie. Por ello, el hecho imponible consistir en un hecho o situacin que, segn la valoracin del legislador, tenga
ndole abstracto como indice o indicio de capacidad contributiva, p ej: percibir una renta,
poseer un patrimonio, realizar un gasto. En tal caso. la obligacin tributaria ser cuantitativamente graduada conforme a los criterios que se crean ms adecuados para expresar en cifras concretas cul ser la dimensin adecuada de su obligacin.
"B) En los tributos vinculados, el hecho imponible contiene, tambin, un hecho en
que el obligado ejecuta una situacin en que l se halla. Pero el hecho imponible est estructurado en forma tal que dentro de sus ingredentes hay asimismo una actividad o
gasto a cargo del Estado que de alguna forma se particulariza en el obligado o repercute
en su patrimonio. Por ello, discernimos con los criterios segn los cuales el hecho imponible consiste nicamente en actividad estatal o su beneficio (p ej. las definiciones del
MCTAL precedentemente mencionadas)"."
En ese orden de ideas, Manuel de Juana estima preferible el mantenimiento conceptual de una divisin cuatrpartta de los tributos, en impuestos, tasas, contribuciones
de mejoras y parafscales. "La doctrina ha concluido desde antiguo en la existencia de
una divisin tripartita de los recursos derivados, o sea, los impuestos, las tasas y las contribuciones de mejoras. A stos se suman hoy una cuarta categora representada por los
recursos para fiscales, que algunos autores, entre ellos Giuliani Fonrouge, objetan como
categora juridica-financiera especial, y estiman preferible prescindir de ella por la posibilidad de confusiones que podran originar, criterio que no compartimos, desde la naturaleza que los recursos parafiscales obliga a una diferenciacin con otros tributos que integran este gnero de recursos estatales, Finalmente, los llamados recursos para fiscales
tienen tributariamente una naturaleza propia que los distingue de los anteriores. Son tribucos que participan de la naturaleza del impuesto por su gravitacin econmica sobre el
consumidor, lo que les acuerda cierta semejanza con la imposicin indirecta y por su obligatoriedad, pero no tienen figuracin especfica en el presupuesto del Estado y estn afectados a gastos determinados, que se especifican por la disposicin legal que los ha creado, vale decir que la parafiscalidad deroga la regla de la no afectacin de los recursos.">
Por otro lado, Sergio Francisco de la Garza expresa: "Tanto la ciencia de las finanzas pblicas como el derecho financiero, expresado por la mayoria de sus ms preclaros
exponentes, estn de acuerdo en que los tributos pueden clasificarse en tres grandes grupos, conforme a tres grandes principios de distnbucin de las cargas pblicas. Las tres
categoras tradicionales de tributos vienen a ser, en la forma que ms adelante lo vamos
a explicar: los derechos, los impuestos y las contribuciones especiales... despus de la
Primera Guerra Mundial empez a surgir en los paises europeos y americanos una respetable cantidad de organismos descentralizados, a cuyo favor se establecieron por el
Estado pagos que tenan el carcter de obligatorios, algunos de los cuales podian hacerse
Hctor B. vmegas. Curso definanzas. derecho financiero y tributario. { 1. De Palma. Buenos Aires. Argeruna.
1980. pag 77.
5 Manuel de Juana. Curso de finanzas y derecho moutano. 1 1. Molachino. Rosario. Argentina. 1969. pgs 230
a 232.
4
174
efectivos por el Estado en forma coactiva y con procedimientos iguales o parecidos a los
que el Estado usa para el cobro de los tributos. Sin embargo, el hecho de que el acreedor de dichas prestaciones no es el Estado hace. entre otras razones. que no puedan quedar configurados dentro de las categoras tradicionales y clsicas de los tres tributos que
hemos analizado en los prrafos amenores","
A su vez, Emilio Margin Manautou hace notar que en el grupo de contribuciones
quedan incluidos los impuestos. los derechos o tasas y las contribuciones especiales, y
que son comunes a esos tributos los recargos y las multas por violaciones a ordenamientos mbutartos.?
Conforme al criterio sealado por dicho autor, los ingresos del fisco federal se pueden clasificar de la manera siguiente:
1. Contribuciones
l.
2.
3.
4.
Impuestos.
Derechos o tasas.
Contribuciones especiales.
Impuestos, derechos o tasas y contribuciones especiales causados en ejercicios
fiscales anteriores pendientes de liquidacin o de pago.
5. Multas por violaciones a ordenamientos tributarios.
6. Recargos, punitivos o mora torios, por la falta de pago oportuno de los tributos.
e) Indemnizaciones.
cfJ Regaias.
e) Otros ingresos.
6
7
Sergio Francisco de la Garza, Derecho financiero mexicano. Porra. Mxico, 1985, pgs 307 y 339.
Emilio Margin Manautou, ntroduccon al estudio delderecho tributario mexicano. Universidad Autnoma de
San Luis Potosi. Mxico. 1981, pgs 67 y 68
175
el) Emprstitos.
e) Otros financiamientos.
Contribuciones
1. Impuestos
a) Directos. No son repercutibles y gravan los rendimientos.
b) Indirectos. Si son repercutibles y gravan el consumo.
BCarlos M. Giuliani Fonrouge. Derecho financiero, t 1, De Palma. Buenos Aires. 1982, pag 28.
9 Emilio Margaln Manautou, Introduccin al estudio del derecho tributario. t J. De Palma, Buenos Aires.
Argentina. 19S0. pgs 3 a 95.
176
/!
11. Derechos
De carcter industrial pero de inters econmico, por ejemplo: servicio telegrfico, postal y otras comunicaciones.
Tasas de instruccin pblica.
Referentes a actuaciones y actos jurdicos.
Servicios de policia, desinfeccin, sanidad, agua y poltica comercial.
Contribuciones especiales. Son las que se manejan en razn de cosas que se posee o
por el ejercicio de una industria o comercio o de otra actividad que provocan un gasto o
un aumento del gasto pblico.
Contribucin por servicios de previsin social. Es una especie de contribucin especial,
en la cual se realizan aportaciones de parte de los beneficiarios o de las personas obligadas por la ley para ello, a fin de lograr que se haga efectiva realmente la seguridad social.
IV, establece
Impuestos
Aportaciones de seguridad social
Contribuciones de mejoras
Derechos
177
3.1.1 Impuestos
Definidn de impuesto en el Cdigo Fiscal de la Federacin
El art 2, fracc 1, del Cdigo tributario define los impuestos como las contribuciones establecidas en la ley que deben pagar las personas fisicas y morales que se encuentren en la
situacin juridica o de hecho prevista por dicha disposicin legal y que sean distintas de las
sealadas en las fraccs 11, 111 Y IV de este articulo.
En la especie se encuentra que el Cdigo Fiscal no hace ninguna clasificacin de los
impuestos y. como se ver en los prrafos siguientes. stos slo aparecen enumerados
en la Ley de ingresos de la Federacin. que anualmente expide el Congreso de la Unin.
Una de las notas caractensncas de los impuestos es que son obligatorios y no se recibe una prestacin inmediata por el sujeto pasivo de la relacin jurldico-trlbutaria cuando los paga. pues los ingresos que obtiene el fisco por esa contribucin se revertirn a la
poblacin por medio de obras pblicas o servicios pblicos para la comunidad.
Como es incorrecta tcnicamente la definicin de impuesto que seala dicho cdigo. se propone la siguiente, de acuerdo con la naturaleza juridica de esa contribucin: el
impuesto es el que estd a cargo de personas fisicas y morales que se ubican en el hecho imponible sin recibir prestacin inmediata.
178
ELEMENTOS SUSTANCIAlES DE
lAS CONTRIBUCIONES
3. Por la necesidad. Conforme crecieron la sociedad y la divisin del trabajo. debieron pagarse impuestos para sostener a quienes se encomendaba el gobierno de la ciudad. personas que se convirtieron en los depositarios de la justicia y del poder y en guardianes del orden.
4. Por mandato legal (concepcin positivista). Lo que justifica el pago del tributo es la ley, de manera que en tanto el tributo emane de la ley habr que pagarlo. Lo grave de esta concepcin es que no se discute si la leyes justa o injusta. Por ser sta una
disposicin material y formalmente legislativa, debe obedecerse.
5. Por voluntad popular. Las contribuciones tienen su origen en el pacto social. Al
respecto. jean-jacques Rousseau hace alusin en su Contrato social al buen salvaje, al
hombre que ha nacido libre y mediante la voluntad popular elige a sus representantes.
quienes en la Asamblea o Congreso Legislativo establecen los tributos. Aqu se ha querido fundamentar el aspecto democrtico de las contribuciones fiscales, con base en un
"gobierno del pueblo", "con el pueblo" y "para el pueblo". Esta conceptuacin surge como
una respuesta y reaccin contra ias monarquias absolutas y sus abusos, como una contrapartida al aparato burocrtico. que deja de ser protector de los sbditos de un Estado
y se convierte en su principal explotador e intimidador.
Enseanzas de la historia en relacin con los impuestos 10
l. En muchas pocas. los impuestos, como en el caso de Grecia y Roma. se consideraban como algo indigno y en contra de la libertad de los ciudadanos.
2. El crecimiento excesivo del aparato burocrtico ha llevado necesariamente al
aumento de los impuestos para costear principalmente la pompa. viajes y
gastos superfluos de los gobernantes.
3. Muchos pueblos. como el azteca en Mxico. vivieron de los tributos o impuestos que hacian pagar a los pueblos conquistados.
4. La decadencia de las grandes civilizaciones e imperios, como fue el caso de la
griega y la romana, coincidieron con los altos impuestos.
5. Muchas de las rebeliones. sublevaciones y revoluciones fueron motivadas por
el descontento producido por el pago de altos impuestos.
6. Los impuestos en la mayor parte de las sociedades han descansado en la fuerza de quienes ejercen el poder y no en la voluntad de quienes los pagan.
JO Lus Pazos. Los imites de los impuestos. Diana. Mxico. 1982, pgs 58 y 59.
179
180
Al respecto, Adam Smith, en SU obra La riqueza de las naciones. seala cuatro principios cardinales en materia impositiva, que son:
1. El principio dejusticia. Cada quien debe contribuir al gasto pblico segn SUS posibilidades o ingresos, es decir, para la fijacin y el pago de impuestos debe tenerse en
cuenta la capacidad econmica del contribuyente.
2. El principio de certidumbre. Debe evitarse que la autoridad abuse de su poder.
con el pretexto de interpretar las leyes; por tanto, la autoridad debe tener normada su
actividad de forma precisa en la ley fiscal, la cual ha de ser clara, de modo tal que no
permita el abuso de sta. Dicho principio vela por la seguridad y la certeza juridicas.
3. El principio de comodidad. Todo impuesto debe recaudarse en la poca y de la
manera como es ms probable que convenga su pago al contribuyente. Propende a que
no haya incomodidades para el contribuyente, porque stas alejan a las personas del debido cumplimiento de sus obligaciones fiscales.
4. El principio de economia. La diferencia entre lo que se recauda y lo que entra
efectivamente al tesoro pblico debe ser lo ms pequea posible.
181
La Revolucin francesa se debi, en gran parte, al hecho de que la carga impositiva recaia en el pueblo miserable y hambriento de Francia, frente a una nobleza
corrompida y ahta de comida, Los impuestos aduaneros que recayeron en el comerco del papel, del vidrio y del t de 1775 a 1783 en las colonias inglesas de
Amrica, no eran excesivos; lo que en realidad produjo la franca rebelda estadounidense fue que el parlamento ingls aprob dichos impuestos sin tener en cuenta los escaos del citado parlamento, es decir, sin que a los colonos ingleses se les
hubiera oido.
Es indudable que una de las causas de la Independencia de la Nueva Espaa fue
la nube de impuestos que exista, especialmente la odiada alcabala.
3. Econmicos. Los principales efectos econmicos de los impuestos son los siguientes: repercusin, difusin, absorcin.
Repercusin. Es aquel proceso por medio del cual el contribuyente desplaza el impuesto total o parcialmente a otras personas. Al respecto, se distinguen tres fases:
a) Percusin. Es la calda del impuesto sobre el sujeto pasivo, o sea, sobre la perso-
182
La evasin es ilegal cuando, para eludir el pago del impuesto, se realizan actos violatorios de las normas legales, como el contrabando, la ocultacin de ingresos, la simulacin de actos o contratos, etctera.
3.1.2 Derechos
Las tasas o derechos los define el art 2, fracc IV, del Cdigo Fiscal vigente como las contribuciones establecidas en la ley por el uso o aprovechamiento de los bienes del dominio pblico de la nacin, as como por recibir servicios que presta el Estado en sus funciones de derecho pblico, excepto cuando los presten organismos descentralizados u
rganos desconcentrados. Este ltimo caso exige que se trate de contraprestaciones que
no se encuentren previstas en la Ley federal de derechos.
Thmbin son derechos las contribuciones a cargo de los organismos pblicos descentralizados, porque prestan servicios exclusivos del Estado. De este concepto se derivan las cuestiones siguientes:
Los derechos son contribuciones.
Los derechos deben estar establecidos en una ley.
Por servicios que preste el Estado en sus funciones de derecho pblico deben pagarse derechos.
Por el uso o aprovechamiento de los bienes del dominio pblico de la nacin tienen que pagarse derechos.
Los derechos son contribuciones. .Cabe afirmar este concepto, pues si bien al
particular corresponde provocar la prestacin del servicio, el pago del precio es obligatorio.
.Los derechos deben estar establecidos en una ley. Exigir que los derechos se establezcan en una leyes congruente con lo previsto en el art 31, fracc IV, de la
Constitucin mexicana, por lo que lo dicho en pginas anteriores acerca de la clasificacin constitucional de las contribuciones respecto al principio de legalidad, en obvio de
repeticiones, en este aspecto debe tenerse por reproducido.
Por servicios que preste el Estado en sus funciones de derecho pblico deben pagarse derechos. Esto es vlido porque si se tratara de ingresos por funciones del
Estado como particular, se estara en el caso de los productos.
Por el uso o aprovechamiento de los bienes del dominio pblico de la nacin tienen que pagarse derechos. Esta parte fue adicionada al concepto de derechos en el
cdigo vigente, pues en el Cdigo Fiscal de 1967, correctamente se consideraban productos los ingresos provenientes del Estado por la explotacin de sus bienes patrimoniales.
A partir de la entrada en vigor del Cdigo Fiscal publicado en el Diario Oficial de la
Federacin, del 31 de diciembre de 1981, los ingresos por el uso o aprovechamiento de
los bienes del dominio pblico de la nacin son derechos, a pesar de que se trata, como
ya se indic, de ingresos provenientes de la explotacin de bienes patrimoniales del
Estado.
183
184
su continuidad,
185
186
de la actividad juridica del Estado y del surgimiento de entes administrativos institucionales con recursos propios que alteraron los principios presupuestarios clsicos.
Este nuevo trmino lo emple Morselli debido a que despus de la Primera Guerra
Mundial se desarrollaron en los paises europeos y americanos rnltples organismos pblicos y descentralizados, en cuyo favor el Estado establece pagos con carcter de obligatorios y los cuales puede hacer efectivos de forma coactiva y con procedimientos iguales o parecidos a los que se usan para el cobro de los tributos. Por no ser el Estado el
acreedor de dichas prestaciones, no puede quedar configurado entre las categoras tradicionales (impuestos, derechos y contribuciones especiales); por tal motivo, la doctrina
moderna les ha dado el nombre de exacciones parajiscales o tasas paratributarias.
Recargos.
Multas.
Indemnizacin de 20% por cheques devueltos.
Gastos de ejecucin.
187
Gastos de ejecucin, Cuando sea necesario emplear el procedmento administrativo de ejecucin para hacer efectivo un crdito fiscal. las personas Iiscas y morales estn
obligadas a sufragar los gastos inherentes a las diligencias respectivas. que por lo general son de 2 % por determinadas diligencias.
En cuanto a estos accesorios debe consultarse lo dicho al respecto como complemento necesario en la unidad 5. seccin 5.4.1.
3.1.7 Aprovechamientos
Respecto a esta figura jurdica. el art 3 del Cdigo Fiscal de la Federacin seala que se
entiende por aprovechamientos los ingresos que percibe el Estado por funciones de derecho pblico distintas de las contrtbuctones, de los ingresos derivados de financiamiemos y de los que obtengan los organismos descentralizados y las empresas de participacin estatal.
Los recargos. las sanciones. los gastos de ejecucin y la indemnizacin a que se refiere el prr sptimo del art 21 del cdigo mencionado. que se apliquen en relacin con
aprovechamientos. son accesorios de stos y participan de su naturaleza.
A su vez. el Cdigo Financiero del Distrito Federal. en los arts 25. 266. 266-A. 267 Y
267-A. alude a los aprovechamientos. los cuales define como los ingresos que percibe el
Distrito Federal por funciones de derecho pblico y por el uso. aprovechamiento o explotacin de bienes de dominio pblico distintos de las contrbuciones.: de los ingresos
derivados de financiamiento. y de los que obtengan los organismos descentralzados y
las empresas de participacin estatal.
Autogenerados
Aqu hay que tener presente las "Reglas para el control y manejo de los ingresos que se
recauden por concepto de aprovechamientos y productos que se asignen a las dependencias y rganos desconcentrados que los generen. mediante el mecanismo de aplicacin automtica de recursos". emitidas anualmente por la Secretara de Finanzas del
Distrito Federal y que le permite manejar con flexibilidad y elasticidad determinados ingresos. No podria realizar esto si se ubicaran como contribuciones. por la rigidez los
ingresos.
3.1.8 Productos
Los productos son las contraprestaciones que reciben las autoridades por los servicios
que presta el Estado en sus funciones de derecho privado, as como por el uso. aprovecharnento o enajenacin de bienes del dominio privado. por ejemplo: los ingresos por
concepto de remas por el aprovechamiento de un bien del dominio privado o los servicios que presta mediante un centro deportivo estatal.
188
A. Sector central
Secretara de Hacienda y Crdito Pblico
Servicio de Administracin Tributaria
B.
Sector parafiscal
IMSS.
INfONAVIT.
ISSSTE.
15FAM.
SAR.
Obligacin fiscal
Dino jarach seala que la obligacin tributaria. o simplemente el tributo. constituye en
su esencia una prestacin pecuniaria coactiva que pesa sobre un sujeto (contribuyente)
a favor del Estado u otra entidad pblica que tenga derecho a ese ingreso como consecuencia de su poder de imposicin. 11 Dicho de otra forma, es el vnculo juridico por medio del cual el fisco (sujeto activo) exige al contribuyente (sujeto pasivo) una prestacin
pecuniaria.
11 Dino[arach. Elhecho impunible, Buenos Aires. 1943,
pag 18.
3.2 Titulares de lapotestad en materia de contribuciones y naturaleza del vinculo jurldico conobligados
189
Causa .
Objeto.
Relacin jundco-tributarta.
Hecho imponible.
Sujetos.
190
Impuestos en el 2001
Ahora bien. no debe hacerse a un lado el fundamento sustantivo o esencial de la obligacin tributaria, pero no se puede estar de acuerdo con ia idea de que hay que pagar contribuciones. sencillamente porque el-Estado necesita ingresos para su supervivencia, y.
que los tributos se deben pagar por los sbditos de un pas a como d lugar. En este sentido. el cobro de una contribucin se justifica slo si sta se destina al bien comn, al orden, a la seguridad juridica o a la justicia. todo ello en beneficio de los gobernados y
siempre que stos tengan capacidad tributaria.
Las ideas de que deben pactarse impuestos porque es conveniente para el orden pblico o por razones de Estado o porque es necesario para su existencia tienen que
quedar definitivamente enterradas en el siglo xx, para que en el presente siglo. el ser
humano vuelva sus ojos hacia l mismo, rechazando sociedades demasiado gobernadas en las que los representantes del Estado han fungido como benefactor. protector, civilizador. mediador. colonizador. conquistador, manufacturero. agente de
cambios, notario, abogado. profesor, constructor, administrador de museos, etc. En
el siglo XXI, la filosofia que debe prevalecer es la del ntegraconismo, en el cual se
reconozca al ser humano por lo que es y no por una bandera. ubicacin geogrfica
o color de la piel.
De esa forma reconociendo que la libertad individual es la causa motriz de todo desarrollo positivo del hombre. ste debe liberarse de las cadenas de la: esclavitud que le
han sido impuestas por las grandes burocracias del siglo xx y ha de vivir sin el terror de
pagar tributos para mantener obesos y corruptos aparatos de gobierno que sostengan
politicas econmicas que chocan con las ms elementales leyes de la economa. El ciudadano de una repblica debe vivir para si mismo. para su familia y para sus dems seres queridos, de modo que autnticamente se castigue al funcionario pblico que ha abusado de los fondos del tesoro de la nacin en provecho personal; adems, el ciudadano
jams debe vivir y trabajar slo para pagar impuestos, destinados a sostener al gobierno. como fin fundamental y en el que las autoridades no se sirvan del individuo o de la
sociedad, sino que sirvan a uno y a otra.
Surgimiento de la obligacin tributaria. Cuando se realiza el presupuesto normativo. nace la obligacin tributaria. Al respecto tambin se habla de causacin o devengo del tributo.
El art 6 del Cdigo Fiscal de la Federacin establece que las contribuciones se
causan conforme se realizan las situaciones jurdicas o de hecho. previstas en las leyes fiscales vigentes durante el lapso en que ocurran.
contina
191
continuacin
Determinacin de la obligacin tributaria. sta puede ser por un acto del sujeto pasivo de la relacin jurdico-tributaria, mediante el cual reconoce que se ha realizado
el presupuesto impositivo o un acto de la autoridad fiscal en la que constata la realizacin del hecho imponible, por el que se cuantifica de forma concreta un adeudo
tributario. La configuracin del presupuesto de hecho, la medida de lo imponible y
el alcance cuantitativo de la obligacin se deben valorar en atencin a la capacidad
econmica del gobernado.
Por lo general, en el sistema fiscal mexicano se parte de la buena fe del contribuyente, quien realiza la cuantificacin de los tributos y ios pagos provisionales y definitivos de las contribuciones.
Relacin jurdico-tributaria
El estudio de la relacin jurdico-Impcsttva resulta bastante complejo, pues alrededor
de la relacin sustantiva, que se refiere a la deuda tributaria, tambin se otorgan derechos
y obligaciones al fisco, as como derechos y obligaciones al gobernado, quien debe
no slo realizar el pago de una cantidad en dinero, sino tambin presentar avisos,
192
declaraciones peridicas, llevar y conservar su contabilidad. determinar sus estados financieros y llevar a cabo otras actividades de anloga naturaleza (vese fig 3.1 l.
Lo anterior se puede esquematizar de la manera siguiente:
Realidad
econmica
Potestad
t
(contribuyente
)-(
Nonna
tributarla
Hecho
generador
)--
Hecho
Imponible
Relacin
jurfdico-tributaria
Obligacin
tributaria
FIGURA 3.1
al
el
193
3.4{90ncepto
Hecho imponible. Es el hecho previsto por la norma juridica de forma hipottica y de
cuya realizacin surge el nacimiento de la obligacin tributaria.
Hay hecho generador cuando la realidad coincide con la hiptesis normativa y con
ello se provoca el surgimiento de la obligacin fiscal, o sea, es la materializacin de
la normatividad tributaria.
Se ha escrito bastante acerca del hecho imponible; asi, las leyes fiscales que contienen los impuestos establecen una serie de presupuestos de naturaleza jurdica o econmica para configurar cada tributo, y cuya realizacin origina el surgimiento de la obligacin fiscal.
Al respecto, la doctrina ha utilizado diversos vocablos: supuesto normativo, presupuesto de hecho, hecho generador, hiptesis de incidencia, supuesto impositivo, situaciones juridicas o de hecho, etctera. Por otra parte, no debe confundirse el hecho imponible con el objeto del tributo, pues ste se refiere a la realidad econmica que se pretende someter a la tributacin.
No hay que confundir el hecho imponible o presupuesto de hecho, con el hecho generador, pues se trata de dos realidades absolutamente distintas. Ataliba ha preparado
un cuadro que muestra sus diversas peculiaridades y que se transcribe a conrtnuacton.P
Presupuesto de hecho
o hiptesis de Incidencia
Hecho generador
y A.
Patcao Arauja,
194
Palcao Arauja escribe que el hecho generador (imponible) es importante para lograr
concretamente la fijacin de las siguientes nociones: a) identificacin del momento
en que nace la obligacin tributaria principal; b) determinacin del sujeto pasivo
principal de la obligacin tributaria; e) fijacin de los conceptos de incidencia. no incidencia y exencin; ti) determinacin del rgimen jurdico de la obligacin tributaria; alcuota. base de clculo. exenciones. etc.: e) distincin de los tributos in genere;
j) distincin de los tributos en especie; g) clasificacin de los impuestos en directos
e indirectos; h) eleccin del criterio para la interpretacin de la ley tributaria; ) determinacin de los casos concretos de evasin en sentido estricto.
. Almigar Falcao Arauja. El hecho generador y la obligacin tributaria.
Elemento
Elemento
Elemento
Elemento
objetivo.
subjetivo.
espacial.
temporal.
195
ganancia.
Un acto o negocio jurtdico, por ejemplo: la donacin, el fideicomiso y el usu-
fructo.
La obtencin de un ingreso.
La percepcin de una renta.
La propiedad o posesin de un bien.
Un acto o negocio juridico.
El consumo de un bien o servicio.
La produccin de determinados bienes o servicios.
a) Instantneos,
- --
196
b) Peridicos o coryuntivos.
En stos se requiere un tiempo. una suma de circunstancias, acontecimientos o hechos globalmente considerados, por ejemplo: el impuesto sobre la renta. ya que su periodo de causacin es anual.
Territorio
Territorio
Territorio
Territorio
Territorio
nacional.
de los estados.
de los municipios.
del Distrito Federal.
de las delegaciones del Distrito Federal.
En virtud de que el elemento espacial es un tema que se estudia en el curso de derecho fiscal 11. aqu slo se mencionan los actos realizados en el extranjero pero que
producen efectos en el territorio nacional -en consecuencia. se deben pagar las contribuciones respectivas establecidas en el sistema impositivo nacional-, as como la existencia de los tratados para evitar la doble concurrencia impositiva a nivel internacional.
197
o
o
Minera.
Explotacin forestal.
Petrleo y sus derivados.
Los productos salados.
Aguamiel y productos de 'su fermentacin .:
Aguas envasadas y refrescos.
.
Azcar, aguardiente, alcohol y envasarnento de bebidas. alcohlicas.
Consumo de algodn'.
Produccin de cemento.
198
Cerillos y fsforos.
Produccin y consumo de cerveza.
Produccin y consumo de energa elctrica.
Explotacin de estaciones de radio y televisin.
Consumo de gasolina.
Tabacos labrados.
Explotacin pesquera.
3.6Tasa
'1~
que emiten las autoridades fiscales, las que en el ao 2000 fueron publicadas en la.
Gaceta Oficial del Distrito Federal el 24 de febrero.
4. El valorpericial. En materia fiscal lo elaboran las instituciones nacionales de crdito, las asociaciones de peritos valuadores o peritos valuado res independientes, as
como la Comisin nacional de avalos de bienes nacionales o las autoridades fiscales, en
relacin con bienes inmuebles o con el valor de.mercancias de importacin.
El valor pericial es una forma de evaluar el valor de bienes inmuebles y es aceptado
en materia del impuesto predial. Por lo que hace al comercio exterior, son necesarios los
peritos en aranceles, pues definen la clasificacin arancelaria de un producto de origen:
extranjero.
En cuanto al impuesto sobre adquisicin de bienes inmuebles, el art .158 del Cdigo
Financiero del Distrito Federal seala que debe tomarse, para efectos impositivos. el que
resulte ms alto entre el valor de adquisicin, ei valor catastral y el valor derivado del
avalo practicado por la autoridad fiscal o por avalo vigente realizado por personas autorizadas por aqulla.
3.6 Tasa
La tasa tambin se conoce en la doctrina como la cuota o ahcuota.
b) Tasa proporcional.
A su vez, la tarifa es una relacin de bases y tasas que dan el impuesto por pagar.
200
Base gravable
Tarifa (an. 141 L1SR)
Resultado
- Crdito al salario
- Subsidio
Impuesto por pagar
L1SR
a) Paso l.
Umite inferior
(en pesos)
Limite superior
(en pesos)
Cuota fija
(en pesos)
0.01
4096.24
0.00
3.00
409625
34767.12
122.89
10.00
34767.13
61 100.10
3 189.98
17.00
61 100.11
71 026.47
7666.58
2500
71 026.48
85037.90
10148.17
32.00
85037.91
171 509.23
14631.82
33.00
171 509.24
500000.00
43 167.36
34.00
500000.01
1 500000.00
154 854.22
35.00
1 500000.01
2 000 000.00
504 854.22
37.50
2000000.01
En adelante
692 354.22
4000
Hay que tener cuidado en la elaboracin de una tarifa, para que no haya saltos demasiado marcados y evitar que se impugne de inconstitucional. Para remediar esto, deben
utilizarse factores o porcentajes entre los limites inferior y mayor correspondientes.
201
T
a
s
a
..
Base
gravable
Impuesto
por
pagar
FIGURA 3.2
IJ
En especie.
En moneda nacional.
En moneda extranjera.
Cheques certificados o de caja.
Giros postales, telegrficos o bancarios.
Diccionario de fa lengua de la Real Academia Espaofa. Espasa Calpe. Madrid. 1972. pag 859 -.
202
de Hacienda y Crdito Pblico expide una circular que se publicar en el Diario Oficial en
la que simplemente se ruega a los interesados pedir informacin al Departamento de Bancos
por los preceptos antes mencionados, por lo que el acto de autoridad que se apoye en dicha
circular y en cotizaciones monetarias no publicadas es violatorio dela garanta.
Segundo Tribunol de Circuito, Informe 1980, 30, pg 89. 14
14
3.7Paso de lacontrbucin
203
Cheques devueltos
En la prctica se han presentado controversias, pues el art 21 .del Cdigo Fiscal de la
Federacin determina que el cheque recibido por las autoridades fiscales que sea presentado en tiempo y no se pague dar lugar al cobro del monto del cheque y a' una indemnizacin de 20 % del valor de ste, la cual se exigir independientemente de los dems crditos accesorios a las contribuciones, y que se requerirn y cobrarn mediante
el procedimiento administrativo de ejecucin, sin perjuicio de la responsabilidad que en
su caso procediere.
El Pleno de la Suprema Corte de Justicia de la Nacin ha sostenido la inconstitucionalidad del articulo que permite el cobro de la indemnizacin por cheque devuelto en los
trminos siguientes:
Cheques expedidos para cubrir Wl crdito fiscal. CdIgo Fiscal de la Fedemd6n. InconsUluctonaltdad de su artculo 23, prrafo spUmo. Al establecer el legislador en el prrafo sptimo del articulo 23 del Cdigo Fiscal de Ja Federacin, vigente hasta el 31 de diciembre de
. mil novecientos ochenta y dos en que fue abrogado, que "la falta de pago inmediato de un
cheque expedido para cubrir un crdito fiscal, por parte de la institucin a cuyo cargo se hubiese librado, dar derecho a la Secretara de Hacienda y Crdito Pblico a exigir del librador el pago del importe del mismo y una indemnizacin del 20% del valor del cheque", sin
contemplar la posibilidad de que el librador cuya conducta encuadre dentro de los presupuestos de la norma pueda, en. su caso, demostrar que la falta de pago oportuno del cheque
no es a l atribuible, incurri en una franca violacin a la garanta de audiencia contenida
en el artculo 14 de la Constitucin federal, ya que aun cuando el afectado demostrase lo anterior, es decir, que el titulo de crdito no fue cubierto por causas ajenas a l, al tenor de lo
dispuesto por la norma reclamada, de todos modos subsistira la obligacin de indemnizar
al fisco con el 20% del valor del cheque, ya que en el prrafo sptimo del artculo 23 a comento no hace ninguna distincin de esa naturaleza, sino que, por el contrario, seala que
el cobro del 20% proceder por falta de pago inmediato de un cheque expedido para cubrir
un crdito fiscal, guardando silencio acerca de la oportunidad que por imperativo constitucional debe otorgarse al gobernado para que, previamente al acto de privacin, sea escuchado en defensa de sus intereses.
.
Sptima poca. primero parte: vo/s 187-192,
AR
Cheques, pagos al Fisco por medio de tnconsUluclonalldad del artculo'21, prrafo cuarto vtgente
a parttr del lo de enero de 1983, del CdIgo FIscal de Ja Fedemcln. El precepto legal mencionado establece que cuando un contribuyente libre un cheque a favor del fisco que sea presentado a tiempo y no pagado, se generar a cargo de aqul una obligacin de indemnizar a
la hacienda pblica con un 20% del valor de ese instrumento de pago; ahora bien, conforme
a los trminos en que se encuentra redactado dicho precepto, aun cuando el. particular afectado pudiese demostrar que la falta de pago del mencionado ttulo de crdito se origin por
causas ajenas a l, de cualquier forma se encuentra obligado a resarciral fisco en el porcentaje aludido, pues la disposicin controvertida tampoco establece alguna salvedadde esta
naturaleza, sino que es terminante al sealar que bastar la falta de pago del cheque presentado en tiempo para que el causante librador contraiga la obligacin de indemnizar al fisco
con un 20% de valor representado en tal documento crediticio. Consecuentemente, es incuestionable qua el artculo 21, prrafo cuarto, del Cdigo Fiscal de la Federacin, es violatorio del artculo 14 constitucional, en tanto que impide al contribuyente, cuya situacin
204
coincida con los supuestos que prev esa disposicin ordinaria, liberarse del cumplimiento
de reparar los daos ocasionados al fisco a travs de la demostracin de que esa.lesin no se
produjo por causas imputables a l, lo que e su vez se traduce en un acto de privacin al cual
no le precede la audiencia del particular afectado en sus intereses,
Amparo en revisin 7749193. luan J. Barajas y Compaia, S. C. y otro. 25 de febrero de 1986.
Unanimidad de 16 votos.
Conbase en esas tesis, se reform el art 27 del CFF, en el sentido de que la autori-
dad debe requerir al librador del cheque, para que en el plazo de 3 das efecte el pago
con la mencionada indemnizacin de 20 %. o acredite fehacientemente con las pruebas
documentales procedentes 'que realiz el pago, o que no' hizo ste por causas exclusivamente imputables a la institucin de crdito,
205
"Como lo hemos afirmado en otra parte de esta obra, nuestro pas se independiz
en el terreno nacional e internacional de Espaa, pero la estructura. interna econmicosocial continu siendo la-rnlsrna, hasta que se produjo el profundo impacto de la Reforma; por ello las leyes tributarias espaolas que se haban venido aplicando durante la Colonia. continuaron Vigentes durante cerca de cincuenta aos del Mxico Independiente.
"Es sabido que fue el Ministro de Hacienda don Matias Romero quien.establecl la
Ley del timbre en 1869, en sustitucin del papel sellado. tpicamente colonial; no obstante. la nueva ley no entr en vigor sino hasta el ao de 1857. bajo el ministerio de don
Antonio Mejia. Comentando esta primera ley, el fiscalista mexicano Hugo B. Margin
afirma: '". slo me refiero a ella para demostrar la absoluta ignorancia. que se tenia de
los beneficios de las tarifas progresivas. En esta ley ni siquiera se cumpla con el requisito mnimo de establecer tarifas proporcionales. Segn ella, se grava con una tasa menor
conforme aumentaba la suma de la operacin sujeta al impuesto. Si la tasa proporcional
es de suyo represiva y por tanto tiene efectos antisociales. en el presente caso, en esta
ley que tantos aos debera durar entre nosotros se acentu la regresin, de tal suerte
que sistemticamente fueron gravados en exceso los causantes de menores recursos, y
el alivio fiscal se lograba en la medida en que el contribuyente fuera dueo de mayores
recursos. Esta ley. por establecimiento de las tasas progresvas'" 15
En la actualidad fue abrogada la Ley del timbre, pero no debe pasarse por alto que
los pagos pueden hacerse con timbres, marbetes o precintos cuando as lo ordenan las
leyes Fiscales especiales o el Cdigo Fiscal de la Federacin.
Bonos de la Tesorera
El Reglamento de la Ley Orgdnica de la Tesorena de la Federacin, que se encuentra vigente, en todo lo que no se oponga a la Ley del servicio de la Tesorena de la Federacin,
establece en su art 173 la posibilidad de que las oficinas recaudadoras deban aceptar ttulos, cupones o bonos de la deuda pblica en pago de crditos a favor del gobierno federal.
Dacin en pago
Los arts 25 y 29 de la Ley del servicio de la Tesorena de la Federacin establecen la dacin
en pago y al respecto indican que a fin de asegurar la recaudacin de toda clase de crditos a favor del gobierno federal. excepcionalmente la Secretara. por conducto de la
Tesorera o de los.auxiliares legalmente facultados para ello, podrn aceptar la dacin en
pago del producto de las ventas de bienes. cuando sea la nica forma que tenga el deudor para cumplir con las obligaciones a su cargo y stos sean de fcil realizacin o venta, o resulten aprovechables en los servicios pblicos federales, a juicio de la propia
Tesorera o de los auxiliares de referencia.
Las dacones en pago se recibirn al valor del avalo de los bienes, emitido por institucin autorizada. Los convenios de dacin en pago y, en su caso. las actas administrativas que los consignen se formularn con la participacin del deudor y de la Tesorera
15 Jess Torai Moreno, Ensayo sobre (ajusticia. JUs. Mxico. 1985, pg 15.
206
Certificados de la Tesorera
Los arts 16 y 17 de la Ley del servicio de la Tesorena de la Federacin sealan que los certificados de estmulos fiscales que expida la Tesoreria se sustentarn en resoluciones administrativas dictadas 'por autoridades competentes.
La Tesoreria podr expedir, con vigencia de cinco aos, certificados especiales por
percepciones que obtenga destinados al pago de crditos fiscales provenientes de impuestos, derechos y aprovechamientos, para que surtan efectos en las oficinas recaudadoras que tengan a su cargo el cobro correspondiente. ante la cual debern presentarlos
los beneficiarios.
Tambin la Tesoreria podr expedir certificados especiales por el importe de los
adeudados a cargo del gobierno federal, para que los beneficiarios cubran con ellos, a su
vez, los conceptos sealados en el prrafo anterior
207
El importe acreditable.
El monto, ubicacin y descripcin de la inversin beneficiada o el nmero de empleos.
La duracin del certificado.
La oficina recaudadora que reciba el Ceprofi para su aplicacin har constar al reverso de los mismos: la fecha de la aplicacin, el concepto del impuesto por el que se
aplica, el importe de los acreditamlentos que se vayan efectuando con registro de mquina, el saldo pendiente de acreditar, y el nombre y la firma del funcionario que autoriza.
Al respecto, son aplicables las tesis jurisprudenciales siguientes:
UtUlzadn de dos benefidos fiscales durante ejercldos dlsllnlos por los contribuyentes. No son
simultneos. De conformidad con lo dispuesto por el artculo 163 de la Ley del impuesto
sobre la renta vigente en 1985. los constituyentes que se citan en este precepto y que realicen las actividades en l precisadas, siempre que no gocen de ningn estmulo o subsidio,
tendrn derecho a una depreciacin acelerada, hasta el 50% del monto original de su inversin, y de' acuerdo con el artculo 14 del decreto que establece los estmulos fiscales para el
fomento del empleo y la inversi6n en las actividades industriales, publicado en el Diario
Oficial de lo Federacin de 6 de marzo de 1979, la duraci6n de derecho para acreditar el importe consignado en los Certificados de Promocin Fiscal (Ceprofis) ser de cinco aos, contados a partir de la fecba de su expedici6n. De la interpretacin arm6nica de ambos preceptos se colige que aun cuando en el ejercicio en el que se realiz6 la depreciaci6n acelerada,
en el caso de 1985, se solicit el Certificado de Promocin Fiscal, no existe simultaneidad y,
por ende, no se da el supuesto de excepcin, ya que aqul se otorg6 con posterioridad en la
especie, en 1986, momento en el que nace el derecho para utilizar ese beneficio fiscal y no
el de su solicitud, ya que ste queda sujeto a su otorgamiento.
juicio 1565/88. Sentencia del 24 de noviembre de 1988, por unanimidad de votos, Magistrado
instructor: Sergio Martinez Rosas/anda.
Cerilflcados de promod6n fiscal. Valores que se deben tomar en cuenta para su otorgaJl.lento. en
el caso de maquinaria y equipos nuevos e Importados. Si de conformidad con el artculo 40,
fracci6n Il, del Acuerdo nmero 101-413 de 15 de junio de 1979, el monto de la inversin
que se lomar en cuenta para otorgar el estmulo fiscal se calculara. tratndose de efectos importados, con base en los valores consignados en la factura comercial, que liabrn de coincidir con los valores declarados en el pedimento o pedimentos anuales respectivos, excluyndose cualquier otro pago, ya sea por impuestos. intereses, fletes, seguros. comisiones y
otros gastos relacionados con la adquisicin, es evidente que tienen que estimarse, como lo
dice en el artculo en comento, los valores comerciales consignados en la factura o facturas; .
ahora bien, ante la falta de previsi6n del legislador. que no consider la fluctuacin de la moneda mexicana frente al dlar norteamericano, la paridad cambiara que debe regir el otorgamiento de los estmulos fiscales es la vigente en las fechas de expedici6n de las facturas y
no la de la poca en que los efectos importados cruzaron la frontera mexicana y se internaron al pas, puesto que el valor de la inversin es el de adquisicin que se consigna' en las
facturas respectivas.
Revisin 1986/87. Resuelta en sesin del 10 de febrero de 1990, por unanimidad de siete votos.
Magistrada ponente: Margarita 'Lomelt Cerezo .'
208
"Participacinde uUUdades. Los certlOcados de promocin Osea! no son acumulables para el pago
del Impuesto a! ingreso. global de las empresas; en consecuencia. tampoco lo son para efectos del
reparto de utilidades a los trabajadores. Por decreto publicado el 6 de marzo de 1979 se establecieron estmulos fiscales para el fomento del empleo y la inversin en actividades industriales consistentes en crditos para impuestos federales que se hacen constar en certificados de promocin fiscal (Ceprafis). Para los efectos del artculo 16 de la Ley del impuesto
sobre la renta, vigente hasta "el 31 de diciembre de 1982", los crditos mencionados no
constituyen "ingresos para su titular" porque no derivan de ninguna de las "actividades sealadas en la ley; en consecuencia, no pueden considerarse como acumulables para efectos
del ingreso glohal gravable de las empresas, en trminos del artculo 19 de la citada ley, puesto que dichos crditos constituyen estmulos fiscales que slo pueden ser acreditables contra el pago de fin de un impuesto federal; mxime que el artculo 16 del decreto invocado
expresamente dispone que el importe acreditable consignado en el certificado de promocin
fiscal no ser acumulable para fines del impuesto sobre la renta; por ello, los Ceprofis no
pueden servir de base de un reparto adicional de utilidades, pues no forma parte del ingre.
so global gravable del causante.
Revisin 1946/87. Resuelta en sesin del 19 de marzo de 1988. por mayarla de seis votos y uno en
contra. Magistrado ponente: Gonzalo Armienta Caldern.
"CertlOcado de promocin Osea!. El dictamen en el que se apoya debe hacerse del conoclinlento
del parUcular. En los trminos de lo dispuesto por el artculo 16 constitucional y de la tesis
de jurisprudencia nmero 109 de este Tribunal, las autoridades pueden fundar y motivar sus
resoluciones en documentos diferentes y anexos a la misma, siempre ycuando stos se hagan de su conocimiento del afectado; de lo contrario, se conculca dicho precepto de la carta
fundamental; de ello se sigue que si las autoridades hacendarias emiten un "Ceprofi" a favor
de la empresa, pera no hacen de su conocimiento el dictamen en el cual tiene su apoyo dicho Cepro, no se cumple con lo estatuido en el invocado precepto constitucional.
Revisin 333/83.
209
Los contribuyentes podrn acreditar el importe de ios estimuios a que tengan derecho a ms tardar en un plazo de cinco aos. contados a partir dei ltimo dia en que venza el plazo para presentar la declaracin del ejercicio en que surgi el derecho a obtener
el estimulo; si el contribuyente no tiene obligacin de presentar declaracin del ejercicio.
el plazo contar a partir del dia siguiente a aquel en que se cree el derecho a obtener el
estimulo.
En los casos en que las disposiciones que otorguen los estimulas establezcan la obligacin de cumplir con requisitos formales adicionales al aviso a que se refiere el primer
prrafo de este articulo. se entender que se crea el derecho para obtener el estmulo a
partir del da en que se obtenga la autorizacin o el documento respectivo. Cuando los
contribuyentes acrediten cantidades por concepto de estimulas scalesa los que no tuvieran derecho. se causarn recargos en los trminos del articulo 2 l del Cdigo Fiscal de
la Federacin. respecto de las cantidades acreditadas indebidamente y a partir de la fecha del acreditamiento.
En materia fiscal se distinguen diversas clases de pago. a saber:
o Liso y llano.
o
o
o
o
o
o
o
o
o
o
o
o
Bajo protesta.
A plazo. diferido o en parcialidades.
Espontneo.
Provisional.
Definitivo.
En garantia.
En anticipos.
Extemporneo.
Virtual.
Por consignacin.
Por terceros.
De lo indebido.
'.'
210
Es oportuno hacer mencin a los criterios sustentados, que son, de acuerdo con las
tesis que a continuacin se mencionan, los siguientes:
Pago Usoy llano. No entraa consentlmlento con el crdito. El hecho de que un particular pague en forma lisa y llana un crdito no entraa un consentimiento con el crdito ni con la
resolucin que le dio origen. no obstante que no se hayan efectuado los pagos bajo protesta;
pretender lo contrario seria tanto como exigir una formalidad o solemnidad incompatible
con el derecho moderno. el cual trata de proteger intereses legtimos; aun cuando no se hayan observado requisitos de forma, no existe disposicin jurdica en al sentido de que el
pago liso y llano constituya un consentimiento con la resolucin que le sirve de fuente. toda
vez que las formalidades del pago bajo protesta no son en perjuicio del particular, sino en
beneficio de las personas que se acogen a ella.
Revisin 537/69. Resuelta el 25 de noviembre de 1969. por unanimidad.
Pago liso y llano posterior a la Intetposld6n del recurso de Inconfonnldad. No implica consentmiento con la IIquldadn recurrida. No es suficiente para sobreseer por falta de materia el recurso de inconformidad. si la actora lo interpuso en tiempo y no se desisti de l. Mxime
que manifiesta en la demanda de nulidad 'que el pago efectuado en forma lisa y llana lo realiz por la presin que ejerci la exactora dentrn del procedimiento administrativo de ejecucin. No puede considerarse que el pago liso y llano implique consentimiento con el crdito si ste fue impugnado a travs de un medio de defensa dentro del trmino que la ley seala, en virtud de que el consentimiento expreso tiene que manifestarse verbalmente, por
escrito o por signos inequvocos, lo que no ocurre en el caso, y el consentimiento tcito, por
disposicin del propio Cdigo Fiscal, se presenta cuando la demanda no se interpone dentrn del trmino que la ley seala.
Revisin 379/80. Resuelta en sesin del 3 de diciembre de 1980. por unanimidad de seis votos.
Magistrado ponente: Francisco Ponee Gmez.
Consentlmlenlo expreso y consentlmlenlo tcito. Los artculos 190, fraccin III y 192. segundo prrafo del Cdigo Fiscol de la Federacin deben interpretarse armnicamente porque entre ambos slo existe una aparente contradiccin si se pretende que el supuesto consenti
miento expreso de una decisin ejecutoria imposibilita al contribuyente para impugnar esa
resolucin dentro del trmino legal de 15 das, Aceptar que la pretendida conformidad, manifestada en el acuerdo impugnado. sea el consentimiento expreso con sta significa adquirir que pueda anticipadamente renunciarse a un recurso contencioso, es decir, sera tanto
corno el desistimiento prematuro de una accin. Esto es inadmisible, porque equivale B una
verdadera delegacin de justicia. a la privacin de un derecho sin el debido proceso legal, y
al desconocimiento de la garanta esencial que establece el artculofa constitucional.
Revisin 1009/79. Resuelta en sesin del 6 de octubre de 1980 por mayora de seis votos, Magistrado
ponente: Alfonso Cortina Gutirrez.
Revi-$ipn 333/79. Resuelta en sesin del 6 de octubre de 1980 por mayarla de seis votos; Magistrado
ponente: Francisco Xavier Crdenas Durn.
Revisin 941/78. Resuelta en sesin del 6 de octubre de 1980 por mayorla de seis votos. Magistrada
ponente: Margarita iomelt Cerezo.
la
211
por el afectado, sino puesta por la propia autoridad: resultando de ello que no existi un verdadero consentimiento por parte del actor, pues de haber existido, l. de su puo y letra, hubiera estampado no s610 su firma, sino la frase en cuestin. que es, en ltima instancia, a travs de la cual se habra reflejado ese consentimiento. Adems, conforme al artculo 1803 del
Cdigo Civil de aplicacin federal, dicho acto debe ser interpretado como un acuse de recibo que tiene por nica finalidad el certificado que el causante recibi en forma personal el
documento en cuestin; mxime si se tiene en cuenta que dichos causantes na son especia-
listas en derecho fiscal, y que en el momento de hacrseles entrega de una liquidacin, los
mismos la podrn firmar sin saber si se encuentra formulada conforme a la ley. por cuyo motivo se le otorga el trmino de 15 das para que se alleguen a personas que los asesores a efectos de impugnar las resoluciones para que a su juicio las perjudiquen. o bien que de lo contraro se conformen con ellas.
Revisin 1129/78. Resuelta en sesin det
m de septiembre de
Revisin 566/79. Resuelta en sesin del 26 de septiembre de 1979 por mayora de seis votos a favor y
uno en contra. Magistrada ponente,' Margarita Lome/f Cerezo.
. Revisin 748/79. Resuelta en sesin del 26 de septiembre de 1979 por mayorla de seis votos a favor y
uno en contra. Magistrado ponente: Mariano Azuela Gtstrn.
del citado precepto, no debe entenderse aquel que el particular formule antes de que venza el
trmino para impugnar las resoluciones en cuestin, ya que son derechos consagrados al nivel
de garantas constitucionales el de audiencia y el debido proceso legal, lo que significa que tanto el legislador como los juzgadores debern, el primero, dictar las normas procedimentales
que hagan posible el ejercicio efectivo y expedito de las citadas garantas y, los segundos, interpretar las normas en forma tal, que tambin se logre dicho objetivo impidiendo dejar a los
particulares en estado de indefensin. Asimismo, si se considera, que las resoluciones fiscales
constituyen una materia especializada en la cual es dificil aun para el profesionista en derecho que no se dedica a esa materia conocer los pormenores de las mismas, por mayora de ra-
zn se tiene que inferir que no es posible que los particulares se den cuenta inmediata del contenido y alcance de una resolucin, por lo que precisamente para preservar las garantas alu-
didas, se les otorga un plazo de 15 dias para que durante l, contando con la asesoria adecuada.
puedan conocer la resolucin y, en consecuencia, combatirla o consentirla. De todos los elementos anteriores se desprende que si en'la resolucin el interesado asienta su consentimien-
to expreso, no por allo ser improcedente el juicio fiscal, sino que el artculo 190, fraccin 1Il,
debe entenderse referido a aquellos casos en que el consentimiento expreso se produzca con
posterioridad al vencimiento del plazo legal para la promocin de los medios de defensa, es
decir, cuando se estn tramitando stos, sin que obre desistimiento de la actora,
Revisin
40~/79.
Resuelta en sesin del 22 de octubre de 1980 por mayorla de cuatro votos, uno con
los resolutivos y uno en contra. Magistrado ponente: Mariano Azuela Gtrn.
Revisin 1Jo/80. Resuelto en sesin del 22 de octubre de 1981 por mayorla de seis votos a favor y uno
en contra. Magistrado ponente: Mario Cordera Pastor.
212
Ral Rodrguez Lobato explica con bastante claridad que este pago: "es el que realiza el
particular sin estar de acuerdo con el crdito fiscal que se le exige, y que se propone impugnar a travs de los medios de defensa legalmente establecidos, por considerar que
no debe total o parcialmente dicho crdito.
"En Mxico, el Cdigo Fiscal de la Federacin de 1966 preveia este tipo de pago en
su articulo 25, que decia: 'Podr hacerse el pago de crditos fiscales bajo protesta cuando la persona que los haga se proponga intentar recursos o medios de defensa. El pago
as efectuado extingue el crdito fiscal y no implica consentimiento con la disposicin o
resolucin a la que se d cumplimiento'.
"El actual Cdigo Fiscal de la Federacin no prev este tipo de pago, pero dos disposiciones del articulo 22 de este ordenamiento implican un reconocimiento parcial del
pago bajo protesta. El segundo prrafo del articulo 22 mencionado prev que si el pago
de lo indebido se hubiera efectuado en cumplimiento del acto de la autoridad, el derecho a la devolucin nace cuando dicho acto hubiera quedado insubsistente; el quinto prrafo del mismo articulo establece que el contribuyente que habiendo efectuado el pago
de una contribucin determinada por la autoridad interponga oportunamente los medios
de defensa que las leyes establezcan y obtenga resolucin firme que le sea favorable totalo parcialmente, tendr derecho a obtener del fisco recargos en los trminos del articulo 21 del propio cdigo, sobre las cantidades pagadas indebidamente y a partir de que
se efectu el pago.
"Decimos que hay reconocimiento parcial del pago bajo protesta porque las dos disposiciones 'del articulo 22 del Cdigo Fiscal de la Federacin antes mencionadas nicamente se refieren al caso de pago de un crdito determinado por la autoridad cuando
hay inconformidad con el mismo y se hacen valer los medios de defensa legalmente establecidos, pero no prevn la hiptesis de inconformidad con un crdito autodeterminable respecto del cual tambin se hagan valer los medios de defensa legalmente establecidos, como asi lo hacia el cdigo anterior.
"Por otro lado y como 10 reconoce el propio articulo 22 del Cdigo Fiscal de la
Federacin, si con motivo de la impugnacin del crdito fiscal el particular obtiene resolucin definitiva favorable a sus intereses se considerar que hubo un pago de lo indebido y habr lugar a la devolucin del pago, es decir, surgir la obligacin de reembolso
213
Pago bajo protesta. Tiene este carcter el que se realiza despus de interponer un recurso administrativo. Se debe considerar pago bajo protesta el que efectan los particulares despus de
haber interpuesto algn recurso administrativo, siempre que a la oficina receptora se entregue copia del escrito y se solicite la suspensin del procedimiento ejecutivo. No es indispensable que se exprese la frmula de que el pago se hace bajo protesta, porque lo relevante resulta precisamente que el pago no implique consentimiento con la resolucin base del
crdito, requisito que se satisface claramente con la interposicin previa del recurso.
Revisin 287/72. Resuelta el 3 de mayo de 1973, por 15 votos contra dos.
Pago bajo protesta efectuado por un tercero. No implica consentimiento del crdito por el deudor.
El pago que efecta bajo protesta un tercero para liberar a un deudor no puede implicar consentimiento con la resolucin que origina dicho pago bajo protesta, puesto que los efectos iurdicos del mismo son precisamente la inconformidad del contribuyente en relacin con el
crdito fincado, no siendo bice para lo anterior que el pago condicionado lo haya realizado
un tercero.
Revisin 274/69. Resuelta el S de junio de 1970, porunonmidod.
Pago espontneo
La figura jurdica del pago espontneo se encuentra prevista en el art 73 del C6digo Fiscal
de la Federacion, el cual establece que no se impondrn multas cuando se cumplan en
forma espontnea las obligaciones fiscales fuera de tos plazos sealados por las disposiciones fiscales o cuando se haya incurrido en infraccin a causa de fuerza mayor O de
caso fortuito. Se considerar que el incumplimiento no es espontneo en el caso de que:
1. La omisin sea descubierta por las autoridades fiscales.
11. La omisin haya sido corregida por el contribuyente despus de que las autoridades fiscales hubieran notificado una orden de visita dorruciliaria. o haya mediado requerimiento o cualquier otra gestin notificada por las mismas, tendientes a la comprobacin del cumplimiento de disposiciones fiscales.
214
lll. La omisin haya sido corregida por el contribuyente con posterioridad a los 15
das siguientes a la presentacin del dictamen de los estados financieros de dicho
contribuyente formulado por contador pblico ante la Secretara de Hacienda y
Crdito Pblico, respecto de aquellas contribuciones omitidas que hubieren sido
observadas en ei dictamen.
Otro de los beneficios para el contribuyente que pague sus impuestos de forma espontnea es que el importe de los recargos que en su caso debern pagarse no exceder de ios causados durante un ao. Si se obtiene autorizacin para pagar a plazos, ya sea
de manera diferida o en parcialidades, se causarn adems los recargos que establece ei
art 66 del Cdigo Fiscal de la Federacin. por parte diferida (art 21, prr octavo del mismo cdigo).
En cuanto a este tema, son aplicables los precedentes que siguen:
Impuestos. No existe espontaneidad. Cuando previamentea su pago la autoridad Inlda sus facultades. En efecto, si bien es cierto que la visita domiciliaria se inici et zo de agosto de 1982,
y que el primero de noviembre de ese mismo afio se precis la prestacin omitida yque tambin es cierto que el pago se realiz mediante declaracin complementaria el once de octubre del precitado afio, es de manifestarse que la sala o qua actu correctamente al manifestar que al cubrir el impuesto omitido no hubo espontaneidad porque de acuerdo con el segundo prrafo del artculo 37 del Cdigo Fiscal de lo Federacin vigente en 1982, existi
requerimiento, que fue precisamente el inicio de la visita domiciliaria del 20 de agosto! por
lo cual no se satisface la primera parte del artculo en comento, para que se diera la es pon
taneidad, esto es, que la Secretara de Hacienda y Crdito Pblico se abstendr de imponer
sanciones cuando se haya incurrido en infraccin o causa de fuerza mayor o de caso distinto o cuando se enteren en forma espontnea los impuestos o derechos no cubiertos dentro
Obligaciones scates, requlsllos que deben reunir las gesUones de la autoridad, para desvlrluar el
cumplImlento espontneo de las. Del artculo 73, fraccin 11. del Cdigo Fiscal de la
Federacin, se desprende que el cumplimiento de las obligaciones fiscales no es espontneo
cuando la omisin en que incurri el contribuyente fue corregida, despus de que las autoridades en esa materia le comunicaron una orden de visita domiciliaria, cuando ha mediado
un requerimiento "o cualquier otra gestin notificada por las mismas tendientes a la comprobacin del cumplimiento de disposiciones fiscales", Consecuentemente, para esclarecer
si un acto de autoridad constituye una gestin de esa naturaleza. que excluya la espontaneidad de la conducta del contribuyente. debe observarse la existencia de los siguientes requisitos: al que el acto haya emitido y notificado al causante. antes de que ste corrigiese el error
u omisin en que hubiese incurrido: b) que esa gestin emane de una autoridad fiscal; el que
la determinacin de la autoridad lienda a la comprobacin del cumplimiento de las disposiciones fiscales: y d) que la misma surta plenamente sus efectos jurdicos, por no infringir
dlsposiciones legales. La ausencia de alguno de estos elementos impide completamente que
.la "gestin" de la autoridad desvirte la espontaneidad del proceder del sujeto obligado. En
el primer caso, debido a que no se cumplira con el requisito de termporalidad que se advierte del precepto referido. Bajo el segundo supuesto. porque si el acto notificado al contribuyente no emana de una autoridad fiscal, no le resulta aplicable lo dispuesto en el aludido
215
precepto. En lo que atae a la tercera hiptesis, si el acto no tiende a la verificacin del acatamiento de las normas tributarias. no se satisface el requisito que mira al fin de la gestin.
Y, si sta se llev 8 cabo con infraccin de las disposiciones legales relativas. es claro que no
pueda surtir el efecto jurdico de excluir el cumplimiento espontneo.
Revisin fiscal 413/88. Servisdn, S. A., 15 de junio de 1988. Unanimidad de votos. Ponente:
Luis Unce Dlaz.
Pago espontneo cuando se efecta a una auclltoria. Es espontnea la presentacn de una declaracin complementaria, aunque exista visita de auditora en una empresa, si la orden de
visita se refiere a un ejercicio fiscal diferente a aquel por el cual se presenta la referida declaracin complementaria.
Revisin 147/79. Resuelta en sesin del 3 de diciembre de 1980 por unanimidad de ses votos.
Magstradq ponente: M?-l!ano Cornera, :astor.
Pagos que no son espontneos. Ameritan una sandn y no generan recargos: El artculo 7 de
la Ley del impuesto sobre la renta establece que si los pagos no son espontneos; en lugar de
recargos se aplicarn sanciones que no excedern del 8% mensual ni de tres tantosdel mporte del impuesto, segn la gravedad de la falta. En tal virtud. si el actorefectu el pago
despus de un requerimiento y fuera del plazo legal. dicho pago no causa recargos. sino que
ameritaba la aplicacin de una multa dentro de los lmites establecidos. pqr dicho precepto,
Revisin 260/69. Resuelta el 31 de mayo de 1970. 'por 10 votoscntra seis.
Pago espontneo. No (o hay si el causante nicamente soUelta autorlzadn para pagar en pan:JaIIdades e/Impuesto omlUdo. De acuerdo con lo dispuesto en el artculo 37, fraccin .X, del.
Cdigo Fiscal de la Federacin. no sa impondrn sanciones cuando exista pago espontneo
de los impuestos omitidos; sin embargo. no puede considerarsa como. talla solicitud que el .
causanta haga para pagar stos en parcialidades. a menos de que se' acompa dicha'solcitud con el pago de la primera parcialidad. o que el pago se haga en forma simultnea a ,la.
presentacin de tal solicitud, puesto qua esto ya implica que se haya efectuado un pago. aun- .
que sea parcialmente. Si nicamante sa plantea la solicitud. no puede entenderse que est
efectuando pago alguno. ms an cuando han transcurrido tres aos desde que el pago debi hacerse y no sa hizo. De acuerdo con lo anterior. si el solicitante no recibe respuesta alguna en el trmino de noventa das por parte de las autoridades. debe entender qua su solicitud fue resuelta en sentido negativo.
.
Revisi6n 960/79. Resuelta en sesi6n del 18 de abril de 1980 por-mayora de cuatro. votos contra tres.
Pago provisional
El pago con el adjetivo provisional significa, segn Emilio Margin Mnautou,~>qe se
realiza con efecto interino. hecho interinamente. que temporalmente suple la flia de
otro u otros pagos posteriores, o bien que hace a cuenta del impuesto usado t<rl definitivo; este ltimo que por regla general corresponde a la terminacin de un'ejerctco
del causante o bien al impuesto anual aplicable al contribuyente. Por. lo anterior; IQs pagos provisionales se deducen del impuesto causado
total o definitivo..." Dictib
auOl: con- .
.
: . .:
cepta el pago provisional como el quederivade una determinacin sujeraa.vertcacn
por parte del fisco.
. ..
~
.L~:.'
216
Pago definitivo
Coincidimos con Gregorio Srichez Len respecto a que: "por nuestra parte. consideramos que el pago definitivo por auroderermrnacion no sujeta a verificacin' casi no existe. principalmente en nuestra legislacin fiscal federal". En efecto, opinamos que existen
ms bien dos modalidades en el pago definitivo: una cuando la aurodererrrunacn puede estar sujeta a verificacin. que es el caso ms frecuente. y la otra cuando no lo est.
Pago en garanta
Dicho pago es aquel mediante el cual el contribuyente asegura el cumplimienro de una
obligacin tributaria. Como ejemplo se puede precisar que la Ley aduanera exige que se
garantice el pago de los impuestos de importacin que se acusarn en caso de que no
se regrese a su pas de origen la mercanca extranjera, que fue introducida a Mxico de
forma temporal.
Pago en anticipos
El pago en anticipos es aquel que se entera a cuenta de lo que ya corresponde al fisco.
Pago extemporneo
Esta hiptesis tiene lugar cuando el contribuyente paga al fisco las cantidades que legalmente le adeuda. pero fuera de los plazos o trminos establecidos en las disposiciones
legales aplicables. Dentro de este contexto y aun cuando estamos en presencia de un
pago definitivo. es de hacerse notar que para que se tenga extinguida la obligacin debe
cubrirse adems de la cantidad adeudada los recargos y las sanciones que procedan por
la externporanedad en el pago.
Pago virtual
"Ceds
"Certificados oro
"Bonos y cupones
Clave
1
2
3
4
"Certificados de la Tesoreria
"Subsidios
"Otros
"1-091 o
1-0908"
217
S
6
7
"l. El 40 % de reduccin en el impuesto cuando el contribuyente est dedicado exclusivamente a ia agricultura, ganadera. pesca o silvicultura.
"2. El 2S% de reduccin en el impuesto cuando el Contribuyente dedicado a las actividades mencionadas en ei punto anterior industrializa sus productos.
"3. El 2S% de reduccin en el impuesto cuando el contribuyente dedicado a las actividades mencionadas en ei punto I reaiiza actividades comerciales o industriales en las que obtenga como mximo ei SO % de sus ingresos brutos.
"4. El SO % de reduccin en el impuesto si el contribuyente est dedicado a la edicin de libros. Cuando no se dedique exclusivamente a esta'actividad, calcular
la reduccin del SO % sobre el monto del impuesto que corresponda a los ingresos por la edicin de libros.
.
"il-083C o
NL
"1-083C
"S. Cuando se perciban ingresos por dividendos o utilidades distribuidas, la' reduccin se determinar disminuyendo del resultado fiscal los ingresos por ingresos
percibidos en el ejercicio, aplicando en su caso a la diferencia el 3S % y I,! proporcin que le corresponda segn el ejercicio de transicin de que se trate. Del
resultado se calcularn las reducciones correspondientes, las cuales se restarn
del impuesto que resulte de aplicar la tasa de impuesto y proporcin mencionadas al resultado scal sin reduccin alguna.
"Las empresas editoras, cuando realicen otras actividades, para gozar de la reduccin debern cumplir con los requisitos establecidos en el articulo 90 de la
L1SR.
" 1-0208 o
NL
"1-0208
218
"6. Cuando se perciban ingresos por dividendos o utilidades distribuidas, la reduccin se determinar disminuyendo del resuitado fiscal los ingresos por dividendos percibidos en el ejercicio, aplicando, en su caso, a la diferencia la tarifa dei
articulo 13 bis de la L1SR y la proporcin que corresponda segun el ejercicio de
transicin de que se trate. Del resultado se calcularn las reducciones correspondientes, las cuales se restarn del impuesto que resulte de aplicar la tarifa del
impuesto y proporcin mencionadas al resultado fiscal sin reduccin alguna.
"Las empresas editoras, cuando realicen otras actividades, para gozar de la reduccin debern cumplir con los requisitos establecidos en el artculo 90 del
Reglamento de la L1SR.
"il-030B o
NL
"1-030B o
"No forman parte del resultado fiscal, pero se incluyen en los ingresos para efectos de la participacin de los trabajadores en la utiiidad de la empresa.
"il-036B o
NL
"1-036B
"Importe que el 'contribuyente cubre a cuenta del impuesto, mediante la aplicacin de estmulos o subsidios.
.
"Deber utilizar un rengln para cada concepto de aplicacin, especificando el
subsidio o estimulo. Ejemplo: Ceprofis, ceds. Certificados de oro, bonos y cupones, certificados de Tesorera o subsidios."
219
quedara ms remedio que una accin judicial que. en su esencia. importara una consignacin: perseguir que se declare extinguida la obligacin. con todas sus consecuencias jurdicas. En cambio. cuando el pago no puede tener lugar sin que la administracin
otorgue el documento (boleta) que permita el ingreso de los fondos. puede resultar necesario un juicio de consignacin. Ello podria ocurrir en varios casos: en el impuesto sucesorio, si el acreedor fiscal fuere remiso en practicar la liquidacin, o exigiera trmites
innecesarios y el deudor no desease incurrir en recargos; en el impuesto predtal, si por
motivos falsos (por ejemplo. realizacin de mejoras urbanas y otras causas) se negare la
entrada de los comprobantes de pago; en los impuestos aduaneros, si la aduana rehusara la aceptacin del pago y la consiguiente entrega de las mercancas.
Pago de contribuciones a consignacin en el Distrito Federal
En las reformas al Cdigo financiero del Distrito Federal. se estableci el pago por
consignacin en su artculo 30. ltimo prrafo. y que a la letra dice: "Ante la negativa de la autoridad fiscal de recibir el pago de una contribucin, el contribuyente puede consignarlo al Tribunal contencioso mediante cheque certificado o de caja, y una
vez recibidos por el Tribunal contencioso, en el tmino de 48 horas, ste tiene que
remitirlos a la Tesoreria.
La consecuencia normal del pago de terceros es "... desinteresar ai Estado con respecto al
deudor". En este rengln. las instituciones bancarias. cuando se trata de cuentas maestras,
realizan como servicio bancario el pago del impuesto predial y de derechos de agua.
Se estima quesera conveniente la autorizacin para pagar los productos tambin
con tarjetas de crdito. en virtud de la aceptacin que stas han tenido. en relacin con
los diversos negocios y actividades que desempeen los particulares.
Determinacin del pago
El pago puede llevarse a cabo por tres medios:
El sujeto pasivo.
Terceros.
La autoridad fiscal.
En relacin con las compulsas de terceros, la Sala Superior del Tribunal Fiscal de la
Federacin. hoy Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa. dict la jurisprudencia nmero 64. que establece lo siguiente: .
Compulsas aterceros. V~or probatorIo de los datos obtenidos por'medto de ellas. De acuerdo
con lo dispuesto en la fraccin III del artculo 83 del Cdigo Fiscal, as como por el primer
prrafo del artculo 12 de la Ley del impuesto sobre la renta, las autoridades fiscales tienen
220
la facultad de solicitar a terceros que hayan tenido relacin de negocios con el causante datos sobre ste. con el objeto de establecer si se ha cumplido con las disposiciones fiscales y,
en su caso, determinar la existencia de crditos, dar las bases para su liquidacin o fijarlos
en cantidad lquida; luego, las auditoras que con ese propsito lleven a cabo las autoridades constituyen un procedimiento normal para pagarlo, as como la solicitud de informes a
proveedores y clientes ya en la mayora de los casos, la nica forma como el auditor puede
darse cuenta de que el visitado ha contabilizado correctamente todas las operaciones realizadas es a travs de auditoras y compulsas a terceros. pues de no ser as, la auditora se
constreir a verificar la exactitud de las sumas y restas en aquellas operaciones que el com~rciante o industrial hubiere tenido a bien asentar en su contabilidad. Ahora bien, el valor
probatorio de los datos obtenidos por medio de este procedimiento de investigacin indirecta debe establecerse de acuerdo con las circunstancias del caso y no debe negrseles en
forma plena, pues ello constituir conclusiones no conformes con la regulacin, que el
Cdigo Fiscal hace en materia de valor prohatorio de los datos obtenidos por la autoridad en
un procedimiento de investigacin. El valor probatorio de los datos obtenidos por medio de
compulsas a terceros deber establecerse tomando en cuenta los siguientes elementos: A} Si
la autoridad no corre traslado al particular afectado de los datos obtenidos por la investigacin indirecta con terceros, o si slo le da elementos no pormenorizados, la objecin del particular de tales datos traslada la carga de la prueba a la autoridad. 8) Si la autoridad s corri
traslado al afectado, en forma pormenorizada, de los datos obtenidos de la investigacin con
terceros, la carga de la prueba para desvirtuarlos corre a cargo del particular y si ste tiene
oportunidad de hacerlo en una instancia, ya no podr hacerlo en la posterior, aunque lgicamente s se podr discutir el valor de que se haya otorgado por la autoridad administrativa a los elementos que haya presentado con ese propsito. e) Con el objeto de desvirtuar los
datos provenientes de los terceros, el afectado podr valerse de todos los medios de prueba
previstos en el Cdigo Federal de Procedimientos Civiles, D) El juzgado deber apreciar conforme a su prudente arbitrio las pruebas ofrecidas por el afectado y los datos que pretenda
desvirtuar, tomando en cuenta entre otros elementos: el tipo de datos de que se trata y la posibilidad real de desvirtuarlo; el beneficio o el perjuicio que pueda sobrevenir para el tercera que aporta el dato; la forma como el causante investigado ha dado cumplimiento a sus
obligaciones fiscales, determinadas por otros medios distintos a las compulsas; la manera
como lleva los libras de contabilidad, si los exhibi o si no lleva doble juego.
Revisin 800/78. Resuelta en sesin del 10 de julio de 1979 por mayorfa de seis votos y tres ms con
los puntos resolutivos. Magistrado ponente: Mariano Azuela Gitrn.
1. Gastos de ejecucin.
11. Recargos.
221
111. Multas.
IV. La indemnizacin a que se refiere el sptimo prrafo del articulo 21 del CFE
Cuando el contribuyente interponga algn medio de defensa legal con el que impugne alguno de los conceptos sealados en el prrafo anterior, el orden sealado en l
no ser aplicable respecto al concepto impugnado y garantizado.
Para determinar las contribuciones se consideran incluso las fracciones del peso; no
obstante, para efectuar su pago, el monto se ajustar con el fin de que las referentes a
cantidades que incluyan de 1 hasta 50 centavos se ajusten a la unidad inmediata anterior y las que contengan cantidades de 51 a 99 centavos se ajusten a la unidad inmediata
superior.
Personales
El primer elemento de la relacin tributaria es el sujeto de sta. Ahora bien, existen dos
clases de sujetos: uno activo y otro pasivo.
En el derecho fiscal mexicano, los sujetos activos son la Federacin, los estados, el
Distrito Federal y los municipios.
Por qu son sujetos activos de la relacin tributaria estas entidades? La respuesta
es, como dice Ernesto Flores Zavala, porque tienen el derecho a exigir el pago de los tributos, con sus limitaciones constitucionales respectivas, por ejemplo: los municipios no
pueden fijar, por si mismos, los impuestos municipales, sino que las legislaturas de los
estados los determinan.
Qu es el sujeto pasivo? El sujeto pasivo es la persona obligada legalmente a pagar
el impuesto.
El Cddigo Fiscal de la Federacidn establece que las personas fisicas y morales estn
obligadas a contribuir para los gastos pblicos conforme a las leyes fiscales respectivas;
las disposiciones de dicho cdigo se aplicarn en su defecto y sin perjuicio de lo dispuesto por los tratados internacionales en los que Mxico sea parte. Slo mediante la ley
podr destinarse una contribucin a un gasto pblico especifico.
La Federacin queda obligada a pagar contribuciones nicamente cuando las leyes
lo sealen de forma expresa.
El asociante est obligado a pagar contribuciones y cumplir las obligaciones que establecen el Cddlgo Fiscal de la Federacidn y las leyes fiscales por la totalidad de los actos o actividades que se realicen, mediante cada asociacin en participacin de la que sea parte.
Los Estados extranjeros, en caso de reciprocidad, no estn obligados a pagar impuestos. No quedan comprendidas en esta exencin las entidades o agencias pertenecientes a dichos Estados.
222
Las personas que, de conformidad con las leyes fiscales, no estn obligadas a pagar
contribuciones tendrn nicamente las otras obligaciones que establezcan de manera
expresa las propias leyes.
Sujeto activo. .El Estado. como titular de la potestad tributaria, se transforma (ya
en el papel de fisco) en sujeto activo de ia relacin juridco-trtbutarla principal.
No hay que confundir al Estado en su papel de poseedor de la potestad tributaria
con el Estado como sujeto activo de la relacin juridico-tributarla. En primer trmino, el
Estado por medio del Poder legislativo, ejerce la facultad de imponer tributos a los particulares.
En segundo trmino. el Estado. mediante su poder ejecutivo. comnmente denominado fisco. realiza la labor de recaudacin y de administracin de los recursos que se
obtengan derivados de la relacin jundcc-rrtbutarta. En este ltimo carcter puede considerarse que el Estado es el sujeto activo. pues tiene la facultad de pedir a los contribuyentes el pago de las contribuciones que. al haber realizado el hecho generador. forman
parte de la relacin juridtco-trtbutaria.
En' el sistema federal se consideran sustentadores de la facultad potestativa la
Federacin. el Distrito Federal y los estados.ya que los municipios slo poseen competencia tributaria.
Sujeto pasivo. El sujeto pasivo es el particular. el deudor. el obligado de la relacin
jurdico-tributaria. comnmente conocido como contribuyente.
El contribuyente es aquella persona fisica o moral obligada a pagar un impuesto por
llevar a cabo operaciones gravadas por las leyes o. dicho de otra manera, por realizar el
hecho generador del crdito fiscal.
a) Mortis causa.
b) lnter vivos.
B. Sujetos,pasivos por deuda de carcter mixto con responsabilidad directa.
c.Suj~tos pasivos. en parte por deuda propia y en parte por deuda ajena. con
responsabilidad parcialmente directa y parcialmente solidaria:
LOs
3.7Pago de lacontribucin
223
IV. Sujetos pasivos por deuda ajena con responsabilidad objetiva: '
l. Los adquirentes de inmuebles, por los adeudos fiscales.
2. Los anteriores propietarios de muebles con privilegio fiscal.
3. Los sucesores en la administracin de empresas.
224
las rentas: por el contrario, si existe solidaridad pasiva entre codeudores, el ejercicio del
derecho para recobrar [o pagado por otras no se desarrollar en un marco interno de relaciones patrimoniales aglutinadas, sino exteriormente entre dos estructuras patrimoniales distintas. En el primer caso, el del jefe de familia, no se afecta su patrimonio personal al exgirsele el pago de un impuesto sobre el conjunto de las rentas integradas: en
el otro, por el contrario, e! patrimonio con e! cual se ha de pagar la deuda integra sufre
una disminucin efectiva no justificable jundicamcnte, que debe compensar por medio
de la restitucin correspondiente a cargo de los otros deudores.
4. Sujetos pasivos por deuda ajena con responsabilidad sustituta. Aqui se estudian
otras categoras de sujetos pasivos respecto de los cuales no existe en absoluto responsabilidad por deuda propia. La primera se refiere a quienes [a ley considera tales,
debido a una sustitucin completa de los deudores directos (por sus relaciones con la
administracin financiera), hasta el punto de que, en caso de incumplimiento, el fisco
reclama directamente el pago al responsable sustituto del verdadero deudor sin afectar a ste si se logra el pago. Sin embargo, slo cuando sea insolvente el deudor directo
primitivo, el fisco podr dirigirse contra el deudor sustituto, que siempre queda en ltimo anlisis como el deudor real del tributo en un sentido prctico, porque solarnente respecto a l se encuentra una causa especifica (capacidad contributiva) que justifique el cobro, que falta en relacin con el deudor original sustituido por hiptesis insolvente.
5. Sujetos pasivos por deuda ajena con responsabilidad solidaria. Tambin [os sujetos
pasivos que pertenecen a esta categona responden de una deuda tributaria ajena, consecuencia de un vinculo comn que [os hace responsables solidariamente con el deudor
efectivo del tributo. Se trata de una solidaridad derivada de la ley. Una vez ms estamos
frente a una situacin jurdica caracterstica del derecho tributario.
Existe una distincin clara entre este caso y el anterior y tambin con [a responsabilidad solidaria entre las partes contratantes y los coherederos, pues stos no pagan integrarnerue una deuda ajena, sino que siempre cubren de manera parcial una deuda propia. Por el contrario, los sujetos pasivos que ahora se consideran, nunca son deudores directos, ni siquiera por una parte del gravamen.
Para establecer este amplio y rigido sistema de solidaridad legal, el legislador se inspir en fines prcticos de garanta del fisco y en motivos particularmente disciplinarios
y represivos, de manera que en muchos casos se tratara de una responsabilidad verdadera de carcter represivo.
6. Sujetos pasivos por deuda ajena con responsabilidad objetiva. Esta es la ltima caregona de sujetos pasivos: los que deben pagar una deuda ajena a causa de un vnculo
de carcter objetivo. Tal categora tambin presenta una situacin juridica caracterstica
del derecho tributario, en el cual con frecuencia se presentan situaciones en que la propiedad, o aun la simple posesin de un inmueble, hacen que el propietario o el poseedor sean responsables frente al fisco del pago del tributo que haya recado en el pasado
sobre el valor o la renta del predio, no obstante que debi cubrir personalmente quien
fue propietario o poseedor en la poca en que se caus el impuesto.
Al artculo 26 del CFF, que contempla la responsabilidad solidaria, se hace alusin en
la unidad 5, punto 5.2.2.
225
Fecha de pago
Las contribuciones se pagan en la fecha o dentro del plazo sealado en las disposiciones
respectivas. A falta de disposicin expresa, el pago se har mediante declaracin que se
presentar ante las oficinas autorizadas, dentro del plazo que se indica a continuacin:
1. Si la contribucin se calcula por periodos establecidos en la ley y en los casos de
retencin o de recaudacin de contribuciones, los contribuyentes, retenedores o las personas a quienes las leyes impongan la obligacin de recaudarlas las enterarn a ms tardar el da 17 del mes de calendario inmediato posrerior al de terminacin del periodo de
la retencin o de la recaudacin, respectivamente.
11. En cualquier otro caso, dentro de los cinco dias siguientes al momento de la cau-
saetn.
En el caso de contribuciones se deben pagar mediante retencin; an cuando quien
deba efectuarla no retenga o no pague la contra prestacin relativa, el retenedor estar
obligado a enterar una cantidad equivalente a la que debi haber tenido.
Lugar de pago
El contribuyente debe realizar el lago en las oficinas recaudadoras auronzadas por la ley,
sin pasar por alto que el fisco, con el propsito de dar facilidades a los particulares, ha
permitido que, por medio de las instituciones de crdito, se cubran algunos tribu lOS.
Indexacin tributaria
Actualizacin de crditos fiscales, devoluciones, valores y operativos
Al respecto. es oportuno citar lo que afirma un autor de la materia:
"La actualizacin monetaria (conocida con el nombre de indexacin, quiz gramaticalmente incorrecto pero que adoptamos por su uso generalizado) es la operacin jurdico-aritmtica de calcular, en un momento dado, el nmero de unidades monetarias
que corresponden a una obligacin dineraria anterior, en forma tal de restablecer la equivalencia econmica del objeto de la prestacin, equivalencia, sta, destruida por la inflacin.
"En materia tributaria, la indexacin significa que las sumas derivadas de tnbutos,
sanciones no penales (intereses) y penalidades (multas) que sean legtimamente adeudados y que no se paguen en trmino deben sufrir un incremento por devaluacin
226
monetaria. El incremento 'se integra' con ia suma originalmente debida. El mismo procedimiento se emplea en casos de repeticin tributarta.
"Dado que la principal suma objeto de indexacin es la que surge de la obligacin
tributaria sustancial (la prestacin 'tributo') la incluimos en el tema dentro del derecho
tributario material.
"Uno de los efectos ms nocivos de la inflacin es el de perjudicar a los acreedores
de sumas de dinero,quienes ven disminuida su acrecencia ante el simple paso del tiempo. Esto sucede porque si bien la deuda es cancelada a su vencimiento con una cantidad
cuya cifra nominal coincide con la adeudada, tal cancelacin no refleja una actividad econmica si durante el lapso en que se mantuvo la deuda la inflacin deterior el valor de
su monto. Sucede entonces que entre las dos fechas: la de nacimiento de la deuda y la
de su pago, el patrn de medida (la moneda) es formalmente idntico (en cuanto est
formado por la misma cantidad de unidades), pero intrnsecamente distinto (por cuanto
vari lo representado por el valor estructural).
"Una de las formas de atenuar los efectos negativos de la inflacin en ciertos rubros
(por ejemplo, en el campo del ahorro o del crdito dinerario) es la llamada indexacin,
que consiste en la revaluacn del dinero mediante pautas indirectas acerca de las osclaccnes de su poder adquisitivo logradas mediante ciertos ndices oficiales (por ejemplo,
el de variacin de precios mayoristas)."
El art 17-A del Cdigo Fiscal de la Federacin, dispone que el monto de las contribuciones, del aprovechamiento o de las devoluciones a cargo del Fisco federal se actualizar por el transcurso del tiempo y con motivo de los cambios de precios en el pas, para
lo cual se aplicar el factor de actualizacin a las cantidades que deban actualizar. Para
obtener dicho factor, deber dividirse el ndice nacional de precios al consumidor del
mes anterior entre el ms antiguo de dicho periodo.
. con voto particulardel magistrado Mario Cordero Pastor. Magistrado ponente: Man"ano Azuela
,
Giltron.
Facultad discrecional: L8 llene la Secretaria de Hacienda y <:rdito PbUco para conceder prrrogas pan; el pago de los c:rclltos 8sca1es o para que los mismos sean cubiertos en parclaUdades
. (articulo 20 del C6dlgoFiscal de la Federadn de 1967). Del anlisis del precepto mencionado se desprende que en l se concede a la autoridad fiscal facultad discrecional para otorgar
227
prrrogas para el pago de crditos fiscales, o para que los mismos sean cubiertos en parcialidades tomando en cuenta las circunstancias especiales que en el mismo dispositivo legal
se mencionan y, en estas condiciones. la autoridad cumple con lo dispuesto por dicho precepto, si considera implfcitamente que el crdito no es cuantioso y por ello, tomando en
cuenta lo manifestado por el solicitante en su promocin. concede un plazo menor al solcitado, ya que su actuacin queda comprendida dentro del margen de libertad contenido en el
artculo en comento.
Revisi6n 958/83. Resuelto en sesin del 10 del octubre de 1985 por mayora de seis votos y uno en
contra. Magistrado ponente: Armando Diaz Olivares.
Sentendas. En ellas no se puede ordenar a la autoridad que conceda una prorroga para cubrir un
crdito scal, cuando tal otorgamlento constituye el ejercicio de una racultad discrecional. Si
bien las sentencias de este tribunal deben expresar con claridad los actos o procedimientos
cuya nulidad se declare o cuya validez se reconozca y cuando se declare la nulidad se deben indicar los trminos conforme a los cuales deba dictarse la nueva resolucin. ello no significa que las Salas de este Tribunal puedan ordenar a la autoridad administrativa que resuelva favorablemente una solicitud, porque la concesin solicitada corresponde al ejercicio
de una facultad discrecional. que le concede la ley, razn por la cual la juzgadora slo puede analizar el acto impugnado a la luz de su legalidad, atendiendo a los lmites dentro de los
cuales puede actuar la autoridad. para determinar si en la especie se cumpli con el fin perseguido por la ley o si, por el contrario, se incurri en desvo de poder.
Revisin 2154/86. Resuelta en sesin del 18 de septiembre de 1987 por mayarla de siete votos y uno
en contra. Magistrada ponente: Margarita Lomeli Cerezo.
Pagos provisionales. No procede la prrroga para su entero. Si bien es cierto que. de conformidad con los artculos 20 del Cdigo Fiscal de la Federacin de 1967 y 11 de la Ley orgnica de lo Tesoterla de la Federacin, se pueden conceder prrrogas para el pago de crditos fiscales, no es menos cierto que tal beneficio no es aplicable tratndose de pagos provisionales, porque el artculo 22, fraccin 1I del reglamento de la mencionada ley lo prohbe
expresamente.
Revisin 187/82. Resuelta en sesin del 6 de septiembre de 1984 por unanimidad de ocho votos.
Magistrado ponente: !,\lfonso Nava Negrete.
228
Casos de excepcin
No proceder la autorizacin a que se refiere lo antes mencionado, tratndose de contribuciones retenidas, trasladadas o recaudadas. asi como de aqullas que debieron pagarse en el ao de calendario en curso. o de las que debieron pagarse en los seis meses
anteriores al mes en el que se solicite la autorizacin, excepto en los casos de aportaciones de seguridad social.
No obstante lo anterior, la autorizacin a que se refiere este articulo no proceder
tratndose de contribuciones pagaderas en ios plazos a que se refiere dicho prrafo.
cuando las mismas se adeuden con motivo de importacin o exportacin.
La autoridad fiscal podr determinar y cobrar el saldo insoluto de las diferencias que
resulten por la presentacin de declaraciones. en las cuales. sin tener derecho al pago en
parcialidades. los contribuyentes hagan uso en forma indebida de dicho pago en parcialidades.
Federacin en vigor, relativo a que las autoridades fiscales, a peticin de los contribuyentes.
podrn autorizar el pago a plazos, ya sea diferido o en parcialidades, tiene el carcter de discrecional en tanto que puede o no ejercitarlo, pero deber fundar y motivar detenidamente
su determinacin. Por consiguiente. es inexacto, como lo sostiene el quejoso. que por no
resolver favorablemente la solicitud presentada, la autoridad hubiese violado ese concepto
legal, mxime si no se demuestra que las condiciones econmicas de dicho quejoso eran
idnticas o similares a las de otro contribuyente a quien se le hubiere concedido la autorizacin a que se alude y cuyo caso invoc al presentar su solicitud.
Amparo directo 1270/84. Buen Viaje. S. A. 30 de octubre de
198~.
229
por el articulo 17-A del CFF, cuando las leyes fiscales asi lo establezcan. Las disposiciones sealarn en cada caso el periodo de que se trate.
e) Las cantidades actualizadas conservan ia naturaleza juridica que tenan antes de
la actualizacin.
el) A su vez, el art 21 del citado cdigo hace alusin a la actualizacin de los recargos.
Causacln de recargos en caso de prrroga para pago en parcialidades. El artculo 66 del
Cdigo Fiscal de la Federacin en vigor establece que las autoridades fiscales puedan autorizar el pago a plazos, ya sea diferido o en parcialidades, de las contribuciones omitidas y
sus accesorios, sin que dicho plazo exceda de 48 meses y que cesa esa autorizacin cuando
el contribuyente no paga alguna de las parcialidades con sus recargos a ms tardar dentro de
los 15 das siguientes a aquel en que venza la' parcialidad. Luego entonces, cuando se ha autorizado una prrroga para el pago de contribuciones omitidas. en cuatro parcialidades. debe
el contribuyente pagar precisamente en dicho plazo, aun cuando la oficina federal de ha-
cienda respectiva haya formulado tarjeta de pago en 12 parcialidades, pues es claro que al
no pagar en el plazo concedido, cesa la autorizacin para pagar en 4 parcialidades, causndose entonces los recargos en los trminos del artculo 21 del mismo ordenamiento.
Revisin 2097184. Resuelta en sesin del 31 de junia de 1985 por unanimidad de seis votos.
Magistrado ponente: Jos Antonio Quintero Becerra.
Salve et repete
Si bien el solve el repete no est previsto en el Cdigo Fiscal de la Federacin, por su relevancia es conveniente mencionar los fundamentos de este principio; as, Manuel de
230
juano afirma que: "La regla del solve et repete (paga y luego repite) significa que la discusin del impuesto requiere el previo pago. 'El pago del impuesto debe ser previo a toda
accin judicial', ha dicho la Corte Suprema de justicia de la Nacin.
"Segn Belsa. el principio se funda en la 'ejecutorie dad' del acto administrativo, ya
que la exgblldad del impuesto no deriva de la presuncin de legitimidad del acto, porque entonces bastara admitir esa legitimidad y discutir el fondo de la cuestin, v. gr. la
constitucionalidad de la ley, lo que no puede hacerse sino despus de pagar, o en oportunidad de la repeticin de pago.
"El principio del solve et repete descansa, a nuestro juicio, sobre una doble base: al
la juridica, y b) la financiera. La base juridica est dada precisamente en esa presuncin
de legitimidad que entraa la invocacin de una obligacin tributaria, por cuanto, como
es sabido, no puede haber impuesto sin ley que io establezca, y ya hemos visto que por
'ley' debemos entender no slo el concepto legal stricto sensu, sino las normas que integren la obligacin fiscal.
"La base financiera fcilmente se refiere a la necesidad estatal de prestar los servicios pblicos. Los mismos deben funcionar oportunamente, sin interrupciones ni demoras, lo que conduce a las exigencias de una recaudacin inmediata de los recursos.
"Existe, pues, un fundamento que llamaramos poltico-financiero, concretado como
principio dominante en estas palabras: la necesidad de disponer de recursos, que excluye en tales circunstancias la posibilidad de que el COntribuyente pudiera diferir por solo
arbitrio el ingreso del recurso deteniendo la percepcin de la renta pblica, hasta que una
decisin jurisdiccional pusiera fin a la controversia. El 'cobro de las rentas fiscales, ha dicho la Corte Suprema de Justicia de la Nacin, no puede ser dificultado con excepciones
judiciales, a no ser que estn ellas especialmente acordadas por la ley'.:
"La doctrina moderna, v Laufenburge, Gulliani fonrouge, etc, estn en contra de
ese principio, el que, por otra parte, ha sido excluido por la ley de organizacin y funcionamiento de nuestros tribunales fiscales en los recursos de apelacin por determinacin de impuestos y multas (articulo 132), pero no en las demandas por repeticin de
impuestos (artculo 76, in fine) (vease ley 11 683 t o en 1968)."
Concordato tributario
En Italia, Mario Puglese hace mencin al concordato tributario e indica que: "La.deterrnnacn provisional de la obligacin tributaria del sujeto pasivo hecha por la administracin financiera puede impugnarse por el contribuyente por dos motivos distintos: lo
por afirmar que no existe obligacin tributaria a su cargo, 20 por afirmar que la medida
de sta es inferior a la determinada en va provisional por la administracin. En la primera hiptesis, la inexistencia de la obligacin fiscal puede justificarse de dos maneras:
a) por motivos jurdicos, cuando el contribuyente afirma que un bien, ingreso o actividad
no son imponibles; b) por motivos de hecho, cuando sostiene que no existe el bien, ingreso o actividad determinantes del impuesto.
"En todos estos casos nace la 'controversia tributaria', a menos que se opte por tratar de prevenirla hacindose uso de un medio que ofrece 'el legislador para evitarla, o
para transigirla cuando ya haya surgido: el concordato tributario.
231
3.7.5 Devolucin
Respecto a este apartado, cabe mencionar que las autoridades fiscales estn obligadas a
devolver las cantidades pagadas indebidamente y las que procedan de conformidad con
las leyes fiscales. En este sentido, es oportuno citar lo siguiente (art 22 del Cdigo Fiscal
de la Federacin):
La devolucin podr hacerse de oficio o a peticin del interesado, mediante cheque
nominativo para abono en cuenta del contribuyente o certificados expedidos a nombre de
este ltimo, los que se podrn utilizar para cubrir cualquier contribucin que se pague mediante declaracin, ya sea a su cargo o que deba enterar en su carcter de retenedor. Las
autoridades fiscales efectuarn la devolucin mediante depsito en cuenta bancaria del
contribuyente, cuando ste les proporcione el nmero de su cuenta bancaria en la solicitud de devolucin o en la declaracin correspondiente. Los retenedores podrn solicitar la
devolucin siempre que sta se haga directamente a los contribuyentes. Cuando la contribucln se calcule por ejercicios, nicamente se podr solicitar la devolucin del saldo a
favor de quien present la declaracin del ejercicio, salvo que se trate del cumplimiento
de resolucin o sentencia firmes de autoridad competente, en cuyo caso podr solicitarse
la devolucin independientemente de la presentacin de la declaracin.
Si el pago de lo indebido se hubiera efectuado en cumplimiento de acto de autoridad, el derecho a la devolucin nace cuando dicho acto queda insubsistente. Lo dispuesto
en este prrafo no es aplicable a la determinacin de diferencias por errores aritmticos,
las que darn lugar a la devolucin siempre que no haya prescrito la obligacin.
Cuando se solicite la devolucin, sta deber efectuarse dentro del plazo de cincuenta das siguientes a la fecha en que se present la solicitud ante la autoridad fiscal
competente con todos los datos, informes y documentos que seale el reglamento
del cdigo. Tratndose de devoluciones que se efecten mediante depsito en cuenta
232
bancaria del contribuyente, la devolucin deber efectuarse dentro del plazo de cuarenta das contados en los trminos de este prrafo. Las autoridades fiscales, para verificar
la procedencia de la devolucin, podrn requerir al contribuyente, en un plazo no mayor
de veinte das posteriores a la presentacin de la solicitud de devolucin, los datos, informes o documentos adicionales que considere necesarios y que estn relacionados con
la misma. Para tal efecto, las autoridades fiscales requerirn al prom avente a fin de que
en un plazo mximo de veinte dias cumpla con lo solicitado, apercibido que, de no hacerlo dentro de dicho plazo, se le tendr por desistido de la solicitud de devolucin
correspondiente. Cuando la autoridad requiera al contribuyente los datos, informes o documentos antes sealados, el periodo transcurrido entre la fecha en que se hubiera notificado el requerimiento de los mismos y la fecha en que stos sean proporcionados en
su totalidad por el contribuyente, no se computar en la determinacin de los plazos
para la devolucin antes mencionados. No se considerar que las autoridades fiscales inician el ejercicio de sus facultades de comprobacin, cuando soliciten los datos, informes
y documentos a que se refiere este prrafo, pudiendo ejercerlas en cualquier momento.
Las autoridades fiscales, en un plazo no mayor de veinte das posteriores a la presentacin de ta solicitud de devolucin, podrn requerir al contribuyente que no hubiera presentado solicitudes de devolucin en el ejercicio fiscal en que se haga la solicitud
y en el anterior, o que solicite devoluciones en montos superiores en 20% del promedio
actualizado de devoluciones obtenidas en los ultimas doce meses, salvo que se trate de
contribuyentes que hubiesen presentado el aviso de inversiones, que garantice por un
periodo de seis meses, un monto equivalente a la devolucin solicitada en la forma establecida en la fraccin I del art 141 del Codiqo Fiscal de la Federaci6n apercibido que de
no hacerlo dentro del plazo de veinte das siguientes a que surta sus efectos la notificacin de dicho requerimiento, se le tendr por desistido de la solicitud de devolucin
respectiva. El plazo transcurrido entre el da en que surta sus efectos la notificacin y el
otorgamiento de la garanta no se computar en la determinacin de los plazos para la
devolucin. El aviso de inversiones se presentar dentro de los tres meses anteriores a
la fecha en que se presente la solicitud de devolucin correspondiente y deber sealar
las caractersticas de la inversin y el monto aproximado de la misma.
El promedio actualizado de las devoluciones obtenidas en los ultimas doce meses se
determinar conforme a lo siguiente: el monto de cada una de las devoluciones obtenidas en los ultimas doce meses, sin incluir la actualizacin y dems accesorios que la autoridad hubiera efectuado, se actualizar por el periodo comprendido desde el mes en
que se recibi la devolucin y hasta el ultimo mes del periodo de doce meses por el que
se efecta el clculo, en trminos del art 17-A del cdigo tributario. El promedio se obtendr sumando cada una de las devoluciones obtenidas actualizadas y dividiendo el resultado entre el numero de devoluciones obtenidas en dicho periodo.
Una vez otorgada la garantia, se proceder a poner a disposicin del contribuyente
la devolucin solicitada y, en su caso, los intereses. En caso de que la devolucin resulte
improcedente, y una vez que se hubiere notificado al contribuyente la resolucin respectiva, las autoridades fiscales darn el aviso a que se refiere la faccin 11 del art 14-A
de dicho cdigo. El importe transferido a la Tesoreria de la Federacin se tomar a cuenta del adeudo que proceda, de conformidad con el prrafo dcimo del presente articulo.
233
Transcurrido el plazo de seis meses a que se refiere el prrafo cuarto sin que se presente
dicho aviso, el contribuyente podr retirar el importe de la garanta y sus rendimientos.
El Fisco federal deber pagar la devolucin que proceda actualizada conforme a lo
previsto en el art 17-A de este cdigo, desde el mes en que se realiz el pago de lo indebido o se present la declaracin que contenga el saldo a favor hasta aquel en que la
devolucin est a disposicin del contribuyente. Se entender que la devolucin est a
disposicin del contribuyente a partir de la fecha en que la autoridad efecte el depsito en la institucin bancaria sealada en la solicitud de devolucin o se notifique a dicho
contribuyente la autorizacin de la devolucin respectiva, cuando no haya sealado la
cuenta bancaria en que se debe efectuar el depsito. Si la devolucin no se efectuare
dentro de ios plazos indicados, computados en los trminos del tercer prrafo de este aro
tculo. las autoridades fiscales pagarn intereses que se calcularn a partir del da siguiente al del vencimiento de dichos plazos, segn se trate, conforme a una tasa que ser
igual a la prevista para los recargos por mora, en los trminos del art 21 del Cdigo Fiscal
que se aplicar sobre la devolucin actualzada. Cuando el Fisco federal deba pagar intereses a los contribuyentes sobre las cantidades actualizadas que les deba devolver, pagar dichos intereses conjuntamente con la cantidad principal objeto de la devolucin actualizada.
Ei contribuyente que, habiendo efectuado ei pago de una contribucin determinada
por l mismo o por la autoridad, interponga oportunamente los medios de defensa que
las leyes establezcan y obtenga resolucin firme que le sea favorable total o parcialmente, tendr derecho a obtener del fisco federai la devolucin de dichas cantidades y el
pago de intereses conforme a una tasa que ser igual a la prevista para los recargos por
mora en los trminos del artculo 21 de este cdigo, sobre las cantidades actualizadas
que se hayan pagado indebidamente y a partir de que se efectu el pago. La devolucin
a que se refiere este prrafo se aplicar primero a intereses y, posteriormente, a las cantidades pagadas indebidamente. En lugar de solicitar la devolucin a que se refiere este
prrafo, el contribuyente podr compensar las cantidades a su favor, incluyendo los intereses, contra cualquier contribucin que se pague mediante declaracin, ya sea a su
cargo o que deba enterar en su carcter de retenedor. Tratndose de contribuciones que
tengan un fin especfico, slo podrn compensarse contra la misma contribucin.
En ningn caso los intereses a cargo del fisco federal excedern de los que se causen en cinco aos.
Cuando las autoridades fiscales procedan a la devolucin de cantidades sealadas
como saldo a favor en las declaraciones presentadas por los contribuyentes, sin que medie ms trmite que el requerimiento de datos, informes o documentos adicionales a que
se refiere el tercer prrafo de este artculo o la simple comprobacin de que se efectaron los pagos de contribuciones que el contribuyente declara haber hecho, la orden de
devolucin no implicar resolucin favorable al contribuyente. Si la devolucin se hubiera
efectuado y no procediera, se causarn recargos en los trminos del art 21 del cdigo tributario, sobre las cantidades actualizadas tanto por las devueltas indebidamente, como
por las de los posibles intereses pagados por las autoridades fiscales, a partir de la fecha
de la devolucin.
La obligacin de devolver prescribe en los mismos trminos y condiciones que el
crdito fiscal.
234
La devolucin mediante los certificados a que se refiere el primer prrafo de este articulo slo se podr hacer cuando los contribuyentes tengan obligacin de retener contribuciones. de efectuar pagos provisionales mediante declaracin y cuando asi lo soliciten.
Lo dispuesto en el octavo prrafo de este articulo tambin ser aplicable cuando las
autoridades fiscales hayan efectuado compensacin de oficio en los trminos del pe miltimo prrafo del art 23 del mismo cdigo.
En lo que respecta al Distrito Federal. en las contribuciones pagadas cuyo cobro est
controvertido. la autoridad recaudadora, podr convenir con el contribuyente la reduccin en el monto de la devolucin, siempre y cuando se renan los siguientes
requisitos:
l. Que lo solicite el contribuyente previo desistimiento de la accin intentada;
11. Que el contribuyente acredite fehacientemente que interpuso los medios de
defensa que est cdigo o las leyes establecen, y
m. Que la reduccin no sea superior a 40%.
lb Carlos M.
Gulian ronrouge. Derechojinanciero. vol 1. De Palma. Buenos Aires. 1977. pgs 491 a 591.
235
Continuacin
ser heredero del deudor. esto es. sucesor a ttulo universal. sino tambin en razn de
que puede ser sucesor a titulo particular de bienes cuya propiedad sea circunstancia
determinante del tributo".
En el primer supuesto. que con ciertas resevas doctrinales puede extenderse a las
herencias vacantes. no hay duda acerca de la reunin de las calidades de acreedor y
deudor; en el segundo. el Estado puede adquirir bienes por legado. donacin. expropiacin o simplemente por compra. y entonces sucede a titulo particular en obligaciones tributarias a cargo de otro sujeto. Esto se pone de manifiesto. especialmente.
respecto al impuesto inmobiliario sobre bienes expropiados o comprados por el
Estado que aplic el tributo. y donde la confusin se produce al ocurrir la trasmisin
del dominio.
Una de las formas de extincin de las obligaciones civiles es la imposibilidad de
cumplir sin culpa del deudor. que incluye. entre otras causales. la prdida de la cosa
debida (CC. arts 888. 890 Ysgts): es opinin generalizada que ello no encuentra aplicacin en las obligaciones fiscales. pero la materia requiere algn esclarecimiento y
es posible su admisin. por lo menos en ciertas situaciones:
Por lo comn se parte de la base de que la obligacin tributaria tiene por objeto una suma de dinero y en tal supuesto. naturalmente. no puede ocurrir la situacin
prevista por el derecho privado. Pero si esto es exacto en la mayora de los casos. no
debe olvidarse que aun en la economa monetaria caracterstica de nuestra poca.
ciertos tributos son fijados en especie. principalmente por razones extrafiscales. en
cuyo supuesto puede extinguirse la obligacin por prdida de la cosa.
En diversos pases existen contribuciones pagaderas en productos o cosa y no
redimibles en dinero. por tratarse de una cuestin esencial vinculada con la organizacin econmica; yen Argentina tambin se aplicaron tributos en especie. instituidos con fines de regulacin econmica. como la contribucin en vino para evitar la
baja de los precios. y aunque sean fungibles. su desaparicin por causas naturales
(sequa. granizo. etc) determina la extincin de la obligacin. No se trata de una obligacin en dinero. que puede pagarse en especie y que por cierto no desaparecera
por la prdida de la cosa fungible. que podria ser remplazada por otra. sino de una
obligacin que inexclusivamente debe satisfacerse con la cosa misma. Repugnaria al
principio de justicia que quien debe entregar una parte de su cosecha. p ej. y sufre
la prdida de ella por razones climticas. deba procurarse la cosecha ajena para
satisfacer la deuda hacia el Estado; aparte de lo inequitativo de la situacin. importara desnaturalizar la obligacin cuyo objeto era. repetimos. no una cantidad cualquiera de productos obtenibles en el mercado. sino ciertas y determinadas no remplazables por otras. por las razones expuestas.
Por cierto que el caso es excepcional. pero permite decir que. en determinadas
situaciones. la obligacin tributaria puede extinguirse por imposibilidad de su cumplimiento sin culpa del deudor.
contina
236
continuacin
Por su parte, Hctor B. Villegas estima que la novacin es "una singular y referida extincin de la relacin juridico-tributaria sustancial que se produce ante las peridicas leyes de 'regularizacin patrimonial' (vulgarmente, 'bloqueo de capitales')
que se dictan en nuestro pais.
"Ello por cuanto, en el caso de.deudas tributarias no pagadas a su debido tiempo, tales deudas originarias quedan extinguidas mediante el sostenimiento del deudar al rgimen de regularizacin patrimonial.
"Cuando se produce el acogimiento, los deudores suelen declarar sus gravmenes omitidos y sobre tales montos se aplica una alicuota reducida, de la cual surge
una deuda tributaria inferior a la que habra correspondido si se hubiese cumplido
en tiempo y forma la originaria obligacin tributaria sustancial. Surge entonces una
nueva deuda para el fisco, cuyo importe depender de la alcuota que se fije sobre
los montos impositivos omitidos.
"Se produce, entonces, lo que para el derecho civil es la causal extintiva denominada 'novacin' y que consiste en la transformacin de una obligacin por otra (art
724 del cc), 10 cual viene a significar la sustitucin de una obligacin por otra diferente, al tiempo que queda extinguida la primera. No cabe duda en cuanto a la extincin de la originaria obligacin sustancial tributaria, por cuanto en su lugar aparece otra obligacin diferenciable por su objeto, que pasa a ser un tributo de menor
monto."
El pago;
La compensacin;
La transaccin;
La confusin;
La condonacino remisin, y
La prescripcin.
Debe advertirse que la enumeracin de los medios de extincin precedentes es a titulo ilustrativo, pues se deben relacionar con la legislacin de cada pas.
17 Revista del Trbuna Fiscal de la Federaci6n, tercer nmero extraordinario, memoria de [as conferencias sustentadas con motivo del xxx aniversario de la promulgacin de la Ley dejustca fiscat. Talleres de impresinde estampillas y valores. Mxico. 1966, pgs 27 y 28.
237
Anticipos
Retencin o percepcin
por terceros
Casos de compensacin
Compensacin especial
Compensacin por
terceros cesionarios
238
Facultades de la administracin
Confusin
Articulo 53. Habr extincin por confusin cuando el sujeto activo de la obligacin tributaria llegare a convertirse en deudor de la misma como consecuencia de la trasmisin de los bienes o derechos sujetos al tributo.
Seccin Sa. Condonacin y remisin
Procedimiento
Articulo 55. El derecho de la administracin a determinar la obligacin tributaria y exigir su pago con los
intereses correspondientes prescribe a los .. aos.
El trmino precedente se extender:
1. A ... aos cuando el contribuyente o terceros no cumplan con la obligacin de declarar la ocurrencia del hecho generador o de prestar la declaracin tributaria y en
los casos de determinacin de oficio cuando el fisco no
pudo conocer el hecho.
2. A ... aos cuando el contribuyente o el responsable
haya ocultado al fisco el hecho generador o extrado del
pais los bienes afectados al pago del tributo.
239
El pago;
La condonacin;
La compensacin, y
La prescripcin.
3.8.1 Exencin
En este caso nos reFerimos a la exencin como la Figurajurdica por la cual el sujeto pasivo de la relacin jurdico-tributaria se libera de una obligacin Fiscai a su cargo por disposicin legal.
Como lo seala Luis Humberto Delgadillo Gutirrez, la exencin "... es la liberacin
del cumplimiento de una obligacin a cargo de una persona, establecida por la ley".18
El mismo autor considera que la exencin tributaria "... es un privilegio establecido
en la ley por razones de equidad o conveniencia para liberar a una persona de la obligacin del cumplimiento de pago de determinadas conrrtbucones".'?
En ese sentido, la exencin consiste en eliminar la obligacin de pago, privilegio del
que no pueden gozar todos los ciudadanos, sino slo los sujetos que se ubiquen en el supuesto normativo. Dicha exencin debe estar contemplada en la norma jurdica, en virtud de que es una excepcin de la carga tributaria dispuesta por aqulla, debido a la aplicacin estricta de la ley Fiscal.
Asimismo, debe precisarse que la exencin ocurre al mismo tiempo que la realizacin del hecho generador, por lo cual el crdito Fiscal no llega a cuantiFicarse.
A su vez, Francisco Ponce Gmez y Rodolfo Ponce Castillo sealan que "... la exencin es una Figura jurdica tributaria, en virtud de la cual se eliminan de la regla general de
causacin ciertos hechos o situaciones imponibles, por razones de seguridad, conveniencia o politica econmica. Para no contravenir lo dispuesto por el artculo 28 constitucional
en el sentido de prohibir las exenciones permanentes y definitivas. o en Favor de personas
determina-das, deben cumplir los requisitos de ser abstractas. generales e mpersonales'<?
De lo anterior se colige que la exencin en el pago de las contribuciones es la Figura jurdida tributaria por virtud de la cual se eliminan de la regla general de causacin
ciertos hechos o situaciones gravables por razones de equidad. de conveniencia o de poltica econmica.
Al respecto, Emilio Margin Manautou expresa que debe entenderse por razones
de equidad. conveniencia o poltica econmica lo siguiente:
18 Luis HumbertoDelgadlllo Gutlrrez. Principios dederecho tributario. 3a ed. umusa. Mxico. 1997. pag 137.
19 Ibidem. pg 137.
20 Francisco Ponce Gmez y Rodolfo Ponce Castillo. Derecho fiscai. 2a ed. Banca y Comercio, S. A. de C. V..
Mxico. 1997. pg 96.
240
De equidad, por cuanto que aquellos que ya cubren un gravamen, justo es que no paguen otro,
por lo que se les exime del nuevo, a fin de dejarlos en situacin de igualdad frente a los contribuyentes del mismo.
De conveniencia, porque en los llamados gravmenes sobre los consumos, el pagador es, salvo raras excepciones, el consumidor, el comprador de la mercanca o el usuario del servicio, por
lo que es necesario eximir de impuestos el consumo de artculos o de servicios considerados de
sarrouo."
En ese orden de ideas, la exencin fiscal, de acuerdo con Refugio de Jess Pero
nndez Martinez, tiene las caractersticas siguientes:
Es un privilegio que se otorga a favor del sujeto pasivo de la oouqacion contributiva o tributaria
Quien es el beneficiario de la exencin, porque constituye una excepcin por disposicin legal
a la regla general de pago de una contribucin, no obstante haberse realizado los hechos o situaciones juridicas generadoras de la obligacin contributiva o tributaria, lo que se traduce en
un evidente beneficio econmico en favor del contribuyente que goza de dicha exencin.
Es temporal
En cuanto slo subsiste la exencin hasta en tanto no se modifique o se derogue la disposicin que la decrete o el sujeto pasivo beneficiario de la misma, siga incurriendo o realizando
los supuestos o requisitos exigidos por la ley fiscal respectiva para gozar la exencin.
21 Emilio Matgin Manautou. truroduccicn al estudio delderecho tributario mexicano. 12a ed. Porra. Mxico,
1996,
pag 300.
241
Es personal
Porque beneficia solamente ai contribuyente previsto en la hiptesis legal o ai que opera con los
productos o servicios exentos.
En consecuencia, al variar los supuestos establecidos para gozar de la exencin, por disposicin fiscai o porque el contribuyente varie su situacin, el privilegio desaparece de inmediato y,
por ende, deja de gozar de la exencin respectiva.
sin limitacin.
3. Totales o parciales. De acuerdo con la liberacin que se haga de la obligacin.
4. Absolutas y relativas. Segn se apliquen sobre todas las obligaciones o sobre ias sustanuvas exclustvarneme.P
Otra clasificacin es la que se transcribe en seguida, elaborada por el autor del presente libro, a saber:
a) Exenciones transitorias: S0d las que se conceden por cierto tiempo o plazo fijo,
determinado por la ley que las establece.
b) Exenciones absolutas: son las que liberan al contribuyente tanto de la obligacin
principal como de las accesorias,
c) Exenciones relativas: son las que liberan al contribuyente nicamente de la obligacin principal.
ti) Exenciones de tenica legislativa: son las que se establecen con el propsito de aclarar o precisar el objeto gravado.
e) Exenciones proteccionistas: son las que se establecen con la finalidad de no gravar a determinados grupos de la poblacin por su escaso poder econmico, por
ejemplo: la exencin al salario mnimo.
22 Refugiode jess Pemndez Maninez. Derecho fiscal. McGraw-Hill, Mxico. 1998, pgs 322-324.
Luis Humbeno DelgadilJo Gutirrez. ibidem, pgs 137 y 138.
2J
242
/J
Exenciones por sustituci6n del gravamen: son las que se establecen con el propSito de que una actividad no pague dos impuestos diferentes, declarndola exenta de uno de ellos.
g) Exenciones culturales: son las que se establecen con el objeto de fomentar las actividades que incrementan el nivel cultural del pas, como exenciones a escuelas,
del pago de libros, etctera.
h) Exenciones econ6micas: son las que se establecen con el fin de evitar o ahorrarse
gastos de recaudacin del impuesto.
De lo anterior se infiere que la exencin es un privilegio que se otorga al sujeto pasivo de la relacin jurdico-tributaria, la cual debe estar sealada expresamente en la ley,
de forma clara y precisa que no permita confusin alguna respecto a su obtencin.
Adems, debe ser temporal, en virtud de que slo subsiste hasta en tanto se modifique
la norma jurdica que lo establezca.
3.8.2 Subsidio
Estmulos fiscales que otorga el gobierno del Distrito Federal
Por medio de la Ley de ingresos del Distrito Federal, el gobierno de esta entidad ha decidido beneficiar a los usuarios de servicio de uso mixto y de servicio medido para que
su inmueble tenga una vivienda y un local con giro comercial determinado por la
Comisin de Aguas del Distrito Federal, como seco o semihmedo. Para ello, se aplicar la tarifa domstica a los primeros 70 m 3 y a cada metro cbico adicional la tarifa
no domstica.
2. Cdigo financiero del Distrito Federal
Los estmulos que se reconocen en este ordenamiento jurdico. por su relevancia para la
poblacin vulnerable del Distrito Federal. son las reducciones y los subsidios fiscales.
243
Reducciones
Las reducciones contenidas en el Cdigo Financiero del Distrito Federal, operan de forma
automtica o mediante peticin del contribuyente, por ejemplo:
Automtica: la reduccin del 8, 6 Y 1 % por concepto del impuesto predial que se
otorga a los contribuyentes por pronto pago.
b) A peticin del contribuyente: las reducciones reguladas en el captulo XI "De las
reducciones" del Cdigo Financiero del Distrito Federal, ya que para su aplicacin los contribuyentes debern acudir a las administraciones tributarias o a la
Comisin de Aguas del Distrito Federal.
a)
Subsidios
Conforme a lo dispuesto en el art 419 del Cdigo Financiero del Distrito Federal, los subsidios con cargo al presupuesto de egresos deben sustentarse en acuerdos de carcter general, y en resoluciones administrativas dictadas por autoridad competente.
Acuerdos de carcter general
Con base en el Citado art 419, hasta el ejercicio fiscal de 1999, el jefe de gobierno del
Distrito Federal emiti diversos acuerdos de subsidios y facilidades administrativas para
la vivienda, inmuebles histricos y artsticos, empresas, pensionados, jubilados, personas de la tercera edad, instituciones de asistencia privada, organizaciones que apoyen a
sectores de rezago social y de extrema pobreza, personas que realicen programas para
el desarrollo familiar, cultural o del deporte, y comercio en la va pblica.
Durante el ejercicio fiscal 2000 ya no se emitieron los acuerdos de referencia, dado
que los beneficios regulados en ellos se incluyeron como reducciones en el cdigo
Financiero del Distrito Federal, especficamente en el captulo XI, ya aludido.
Resoluciones administrativas
Conforme a lo dispuesto en los arts 419 Y 420 del Cdigo Financiero del Distrito Federal
el jefe de gobierno del Distrito Federal puede otorgar subsidios mediante resoluciones
administrativas cuando dichos subsidios se consideren de beneficio social, o cuando se
otorguen para conseguir los objetivos de los programas contenidos en el presupuesto de
egresos. Generalmente este tipo de resoluciones se emiten para favorecer a un contribuyente que acredite cualquiera de ios dos supuestos regulados en el referido art 420, y
que no se ubique en ninguna de las reducciones que contempla el Cdigo Financiero del
Distrito Federal. Por esa situacin interna, se les denomina especiales.
244
245
En virtud de lo anterior, como una poltca fiscal para coadyuvar con ios problemas
existentes en materia de agua, se ha propuesto eliminar las reducciones contenidas en
el C6digo Financiero del Distrito Federal, por concepto de derechos por el suministro de
agua que se otorgan a las instituciones de asistencia privada.
Por otra parte, tambin se tom esa medida porque, no obstante que las instituciones de asistencia privada tienen por objeto beneficiar a la poblacin vulnerable, existen
instituciones que cuentan con recursos econmicos para cubrir ese vital liquido y, sln
embargo, pretendan que se les reconociera ia reduccin por ese concepto.
Aunado a lo anterior, en el caso de las reducciones por concepto de impuesto predial y derechos por el suministro de agua, que se otorgan a los jubilados, pensionados,
personas de la tercera edad, viudas y hurfanos pensionados, mujeres abandonadas, madres solteras y divorciadas, se propuso como requisito que esas personas deberian contar con un inmueble cuyo valor catastral, de uso habitacional, no excediera la cantidad
de $58 202.10, en lugar de $90 000.00, como actualmente se regula.
Lo expuesto en el prrafo anterior se debi a que, de acuerdo con la experiencia observada en el ejercicio fiscal 2000, se detect que personas con inmuebles de uso habiraciona! con un valor catastral superior a $58 202.10, contaban con recursos econmicos para cubrir las contribuciones a su cargo.
246
Improcedencia
Si la compensacin se hubiera efectuado y no procediera, se causarn recargos en trminos del art 21 del cdigo mencionado acerca de las cantidades actualizadas, compensadas indebidamente a partir de la fecha de la compensacin. Dichas cantidades se actualizarn desde el mes en que se efectu la compensacin indebida hasta aquel en que
se haga el pago que la sustituya.
No se podrn compensar las cantidades cuya devolucin se haya solicitado o cuando haya prescrito la obligacin para devolverlas.
Compensacin de oficio
Las autoridades fiscales podrn compensar de oficio las cantidades que los contribuyentes tengan derecho a recibir de las autoridades fiscales por cualquier concepto, en trminos de lo dispuesto en el art 22, aun en el caso de que la devolucin se hubiera solicitado o no contra las cantidades que los contribuyentes estn obligados a pagar por
adeudos propios o por retencin a terceros cuando stos hayan quedado firmes por cualquier causa. En este caso se notificar personalmente al contribuyente Ia resolucin que
determine la compensacin.
247
Misma contribucin
Se entender que hay una misma contribucin cuando se trata de! mismo impuesto,
aportacin de seguridad social, contribucin de mejoras o derechos.
Compensacin de saldos a favor y a cargo de los ttulos 1I y VII en materla del Impuesto sobre la
renta. Procedencia. Conforme al artculo 23 del Cdigo Fiscal de la Federacin, relacionado
con los artculos 801 y 805 de la Ley del impuesto sobre la renta, vigente a partir de 1987,
las sociedades mercantiles podrn compensar entre uno y otro ttulo los saldos a favor y a
cargo que determinen en las declaraciones de pagos provisionales y del ejercicio, toda vez
que dichos saldos derivan de una misma contribucin, es decir, que el gravamen determinado confome alas ttulos Il y VII de la Ley del impuesto sobre la renta corresponde a la misma contribucin, slo que se obtiene por separado con procedimientos diferentes. El impuesto consiste en la suma de los montos determinados en cada ttulo.
lutcio nm 826/89. Sentencia del 23 de junio de 1989, unanimidad de votos. Magistrada instructora:
Gloria Sdnchez Hidalgo B. Secretario: Jess Mndez Arellano.
Compensacin de diferencias a favor del contrlbuyente dertvadas del prlmer 'lJuste a pagos provlslonales. Debe autorizarse a partlr del sptimo mes del ejerclclo. Conforme a lo dispuesto en
el artculo 12-A, fraccin Il, de la Ley del impuesto sobre la renta vigente en los aos de
1988-1989, podrn compensarse las diferencias a favor del contrihuyente derivadas del
primer ajuste a pagos provisionales en los posteriores pagos provisionales del mismo ejercicio hasta agotar la diferencia; en esa virtud, si el ajuste se realiza por 'a primera mitad del
ejercicio, atendiendo a lo dispuesto en el precepto legal mencionado, o sea, por los primeros
248
seis meses de dicho ejercicio, el primer pago provisional posterior en que el contribuyente
podr iniciar la compensacin del saldo a favor es el correspondiente al sptimo mes del
ejercicio, aun cuando en este sptimo mes se realice el primer ajuste, pues debe tomarse en
cuenta que. conforme al artculo 12 de la Ley del impuesto sobre la renta mencionado, el
pago provisional por el sptimo mes se puede realizar hasta el da 7 del mes inmediato posterior, es decir, en el octavo mes del ejercicio; en esa razn, la autorizacin que concedan las
autoridades hacendadas competentes para que el contribuyente efecte esa compensacin
deber ser a partirdel pago provisional correspondiente al sptimo mes del ejercicio, en tanto que es el primer pago provisional posterior en el que puede el contribuyente iniciar la
compensacin del saldo a favor obtenido del primer ajuste a pagos provisionales.
Juicio de competencia atrayente nm 122/90. Resuelta en sesin del 25 de abril de 1991, mayoria de
siete votos y uno en contra. Magistrada ponente: Silvia Eugenia Diaz Vega, Secretaria: Irma Flores
Martinez.
RTFF,
Contribudones. compensadn excedente de. Es legal si la autoridad fiscal lom en cuenta Iiquidadones de Impuestos presentadas por el contribuyente. La determinacin de compensacin excedente de impuestos realizada por la autoridad fiscal cuando se sustenta en liquidaciones de
impuestos presentadas por el contribuyente no infringe disposicin legal alguna. en virtud de
que la compensacin consiste en el procedimiento de abonos y cargos de impuestos en la cuenta del contribuyente para establecer la diferencia a favor o en contra de aqul; por tanto, si la
autoridad hacendaria toma en cuenta las liquidaciones de impuestos rendidas por el causante
del tributo y declara que la compensacin de impuestos elaborada por el contribuyente es excedente, no se traduce en violacin de sus garantas individuales, pues es evidente que en el
rgimen tributario vigente las declaraciones de impuestos presentadas por los contribuyentes
no son ms que provisionales hasta en tanto la autoridad fiscal determina su exactitud.
Semanario Judicial de la Federacin, novena poca, t IV, Segundo Tribunal Colegiado del Sexto
Circuito, agosto de 1996. pg 650.
249
11. En los dems casos, la preferencia corresponder al fisco que tenga el carcter de
primer embargante.
3.8.5 Acreditamiento
El acreditamiento consiste en restar al impuesto que se debe pagar el impuesto cobrado
o trasladado, mediante el procedimiento correspondiente. Al respecto, es oportuno sealar lo siguiente:
250
Impuesto a cargo
Impuesto pagado o trasladado
(que es el impuesto acreditable)
Impuesto a enterar
Los contribuyentes obligados a pagar mediante declaracin peridica podrn acreditar el importe de los subsidios y otros estmulos fiscales a que tengan derecho contra las
cantidades que estn obligados a pagar, cumpliendo los requisitos legales conducentes.
251
Por su parte, Hugo B. Matgin comenta acerca de este tema que "Cabria hacer ahora una comparacin entre prescripcin y caducidad. La doctrina. en esta materia, hace
un distingo tajante entre dos aspectos del tiempo en la vida de la obligacin tributaria.
Por otro lado, aparece una fase anterior a su nacimiento. en la que est en curso de determinacin y no llega a adquirir existencia. En tal caso se producir la caducidad. Una
vez nacida, si no exige el cobro en el plazo legal. la obligacin prescribira. Segn esta
tesis, si la obligacin se extingue sin haberse llegado al acto de determinacin, habra caducado; en cambio. si llega el trmino de la prescripcin sin haberse constituido, habra
prescrito.
"Creemos que tal distingo carece de significacin. Es una diferenciacin puramente
terminolgica y no esencial en la manera como pretende presentrsela; una cosa es la
caducidad y otra la prescripcin; y no se les puede confundir.
"En primer lugar han de distinguirse por sus efectos.
"al Al producirse la prescripcin, queda una obligacin que es jurdica, como es la
obligacin de no hacer. La caducidad, en cambio. hace desaparecer totalmente
el derecho a la obligacin.
"bl La prescripcin no tiene por finalidad liberar, aunque pueda producir tal efecto.
mientras ia caducidad libera por. ser tal su esencia.
"e) La prescripcin debe ser opuesta como excepcin; la caducidad extingue la obligacin y el juez debe declararla de oficio.
"d) La caducidad no admite causa de interrupcin o suspensin; la prescripcin si
(en la actualidad si se suspende en algunos casos).
"e) La caducidad puede ser convencional; la prescripcin siempre nace de la ley.
''j) Desde el punto de vista de la prescripcin, el derecho tiene un trmino definido
y slo se pierde por negligencia en usarlo.
"En consecuencia, podemos afirmar que la prescripcin es una institucin absolutamente distinta de la caducidad."
En cuanto a esta cuestin se : .an dictado las tesis siguientes;
Prescripcin y extincin de faculiades de las autoridadesflscales, Cdigo Fiscal de 1938 y Cdigo
Fiscal de 1967. El artculo 55 del Cdigo Fiscal derogado dispona que la prescripcin de
la facultad de las autoridades fiscales para determinar en cantidad lquida las prestaciones
tribularias y la prescripcin de los crditos mismos, era excepcin que poda oponerse como
extintiva de la acci6n fiscal. Como puede observarse, en dicha disposici6n se contemplaban
la prescripci6n y otra instituci6n, propiamente de carcter procesal, o sea la de extincin de
las facultades de las autoridades fiscales, que son instituciones jurdicas distintas, ya que se
deca que prescriban tanto las facultades de las autoridades fiscales para determinar en cantidad lquida las prestaciones tributarias, como los crditos mismos. Sin embargo, en el
C6digo Fiscal vigente, el legislador dio tratamiento diferente a la prescripci6n como medio
legal para extinci6n de las obligaciones ante el fisco federal y los crditos a favor de ste, y
lo que constituye una caducidad, a saber: la extinci6n de facultades para actuar de las autoridades fiscales. Efectivamente, el artculo 32 del Cdigo Fiscal de lo Federacin contiene
una norma de derecho sustantivo que establece un modo de extnci6n de los crditos fiscales, al prever el derecho de los particulares para que, por prescripcin, en el trmino de cinco
252
su parte, el artculo 88 del ordenamiento legal del sujeto a estudio establece que las facultades de la Secretara de Hacienda para determinar la extincin de las facultades fiscales, sealar las bases para su liquidacin o fijarlas en cantidad lquida, para imponer sanciones por
infracciones a las disposiciones fiscales, as como las facultades de verificar el cumplimiento o incumplimiento de dichas disposiciones, se extinguen en el trmino de cinco aos, no
sujeto a interrupcin o suspensin. Este numeral tambin contempla un medio de extincin,
pero referido nicamente a las facultades de las autoridades para actuar, pues ya ejercitadas
las facultades legales y determinado el crdito, la extincin de este ltimo se rige por las reglas relativas a la prescripcin.
Segunda saJa, Semanario Indicia} de la Federacin, 1917-1975, tercero parte. pg 420.
Prescripcin y extincinde facultades de las autoridades flscales. Sistema del C6dJgo FIscal de la
Federad6n de 1967. En tanto el artculo 32 del Cdigo Fiscal, al establecer que las obligaciones ante el fisco federal y los crditos a favor de ste se extinguen por prescripcin, presupone la existencia del crdito fiscal, el artculo 88 se refiere exclusivamente a la prdida
de facultades de las autoridades para actuar, lo cual necesariamente s610 acontece antes de
que se haya determinado la existencia de crditos. En resumen: el actual Cdigo Fiscal distingue entre la extincin de los crditos fiscales como consecuencia del transcurso del tiem-
prende del artculo 32 del Cdigo Fiscal; mientras que la extincin de las facultades de las
autoridades para actuar no puede ser interrumpida ni suspendida, lo cual constituye un
principio de seguridad jurdica para los particulares, ya que stos, al trmino de cinco aos,
tendrn la certeza de que las autoridades fiscales no podrn ya ejerctar las facultades a que
el mismo se refiere, cualquiera que sea el estado que guarde el procedimiento administrativo que se hubiera iniciado y aun en el caso de que dicho procedimiento haya culminado con
la resolucin respectiva, si sta no se hubiese notificado al afectado antes de concluir el plazo, ya indicado, de cinco aos.
Segunda Sala, Semanario Judicial de la Federacin, 19171975, tercera parte. pdg 422.
Prescripcin y caducidad. Correnparalelas. La prescripcin de las obligaciones y de los crditos a favor del fisco federal y la facultad de ste para determinar la existencia de obligaciones y fijarlas en cantidad lquida son instituciones diversas pero no incompatibles, por lo
que a partir del momento en que el crdito nace por la situacin del causante frente al fisco,
surge simultneamente el derecho de ste a formular liquidaciones y la obligacin del causante de pagar ese crdito y corren paralelos los trminos de la caducidad de ese derecho y
la prescripcin de esa obligacin, aunque el trmino de tal prescripcin es susceptible de ser
interrumpido y de hecho lo es cuando se notifica al causante la liquidacin del crdito fiscal, si el actor en el juico fiscal, hoy quejoso, debi pagar el impuesto que le correspondi
por el ejercicio de su actividad como mdico, por percibir ingresos por la prestacin de su
trabajo personal al Instituto Mexicano del Seguro Social y el ejercicio libre de su profesin,
en el mes de abril de 1967 conforme a lo expresado en el artculo 87 de la Ley del impuesto
sobre la renta, a partir del mes de mayo siguiente se iniciaron simultneamente los trminos
253
Renta, revis la declaracin del causante de que se habla y determin el 23 de abril de 1971
el crdito a cargo de Armando Landeros Gallegos y se lo notific por el conducto debido hasta el 4 de mayo de 1972, es indiscutible que a esa fecha se haba consumado en su favor la
prescripcin del crdito que se le fij y que fue el resultado del ejercicio de la actividad del
fisco para determinar en cantidad lquida el impuesto omitido por ese causante, pues el trmino de prescripcin expir el 30 de abril de ese ao, y no se aleg ni demostr que ese trmino se hubiere interrumpido legalmente.
Primer Tribunal Colegiado, Informe 1977, tercero parte, pg 38.
Para que opere la caducidad, se establecen tres plazos: tres aos, cinco aos o 10 aos.
254
al La Direccin General;
b) La Gerencia General. o
e) La administracin nica de las sociedades mercantiles.
Se incurrir en responsabilidad solidaria por las contribuciones causadas o no retenidas cuando la sociedad:
a) No solicite su inscripcin en el registro federai de contribuyentes.
1. Se presente la declaracin del ejercicio, cuando se tenga la obligacin de hacerlo. En estos casos, las facultades se extinguirn por ejercicios completos, incluyendo aquellas facultades relacionadas con la exigibilidad de obligaciones distintas de la de presentar la declaracin del ejercicio. No obstante lo anterior,
cuando se presenten declaraciones complementarias, el plazo empezar a computarse a partir del da siguiente a aquel en que se presentan, por lo que hace a
los conceptos modificados en relacin con la ltima declaracin de esa' misma
contribucin en el ejercicio.
.
11. Se present o debi haberse presentado declaracin o aviso que corresponda a
una contribucin que no se calcule por ejercicios o a partir de que se causaron las
contribuciones cuando no exista la obligacin de pagarlas mediante declaracin.
111. Se hubiere cometido la infraccin a las disposiciones fiscales; pero si la infraccin fuese de carcter continuo o continuado, el trmino corresponder a partir
del da siguiente al que hubiese cesado la consumacin o se hubiese realizado la
ltima conducta o hecho, respectivamente.
IV. Se levante el acta de incumplimiento de la obligacin garantizada, tratndose de
la extgbildad de fianzas a favor de la Federacin constituidas para garantizar el
inters fiscal, la cual ser notificada a la afianzadora.
Por su importancia, se hace alusin a las jurisprudencias 6 y 188, sustentadas por la
Sala Superior del Tribunal Fiscal de la Federacin, que preceptan:
255
caso de que se presenten declaraciones. corre a partir del da siguiente al de dicha presentacin. pues al sealarse expresamente en el aludido precepto la fecha precisa del inicio del
preferido trmino. es ilegal que el cmputo se realice partiendo del da siguiente al en que
venza el plazo para la presentacin de la declaracin del ejercicio de que se trate. ya que este
procedimiento serfa correcto slo en el caso de que no se hubiera presentado declaracin.
Caducldad de las facultades del fisco para detennlnar crditos. Caso en que la notificacinse
hace en el ltimo da del plazo de 5 aos. El artculo 103 del Cdigo Fiscal de lo Federacin
establece que las notificaciones surten sus efectos al da hbil siguiente en que fueron hechas. Este precepto es aplicable a toda clase de notificaciones hechas en el procedimiento
administrativo y. conforme al mismo artculo, la notificacin surge a la vida jurdica cuando
ha surtido sus efectos; por tanto, en el caso de que la notificacin de un crdito se efecte en
el ltimo da del plazo de 5 aos de que goza la autoridad para ejercer sus facultades, debe
considerarse que se produjo la caducidad de las mismas, toda vez que conforme al precepto
citado. al surtir sus efectos la notificacin al da hbil siguiente. para entonces ya se habr
consumado el plazo de caducidad.
Plazo de 10 aos
Este trmino opera cuando el contribuyente:
a) No ha presentado su solicitud en el registro federal de contribuyentes.
del art 42. fraccs 11. 111 Y IV. del Cdigo Fiscal de la Federacin.
b) Se promueve algun recurso administrativo. o
e) Se entabla un juicio.
dJ Las entidades fiscales no pueden iniciar el ejercicio de sus facultades de comprobacin.
256
Es conveniente precisar que la suspensin nicamente suprime el cmputo del plazo, el plazo suspendido, y al reiniciarse el conteo se continuara a partir de donde se habia quedado al presentarse la suspensin.
Respecto al trmino de la caducidad, existe la jurisprudencia 211 de la Sala Superior.
que ordena:
Caducidad. Ellnnlno relativo debe computarse a la luz dellexlo del artculo 88 del Cdigo Fiscal
de la Federadn vigente en el ao en que se produjeron las situaciones que dieron lugar al er-
dllo determinado. De conformidad con el texto original de este precepto, las facultades de
la Secretara de Hacienda y Crdito Pblico para determinar obligaciones fiscales a cargo de
los causantes se extinguan en el trmino de cinco aos. no sujeto a interrupcin ni suspen-
sin; por ello, si la autoridad ejercit en tiempo esta facultad; con vicios de legalidad que originan se declarara la nulidad de la actuacin, la autoridad puede vlidamente volver a ejercer sus facultades. pero siempre dentro del trmino no sujeto interrupcin ni suspensin
de cinco aos, si las situaciones que dieron origen al crdito se realizaron en la poca de vi-
Materia penal
Las facultades de las autoridades fiscales para investigar hechos constitutivos de deliras
en materia fiscal no se extinguen, conforme a lo dispuesto por el art 67 del Codiqo Fiscal
de la Pederacion.
Infracciones
En el campo de las infracciones administrativas. la Sala Superior ha integrado las jurisprudencias 168 y 233, que determinan lo siguiente:
infraccin conUnua. Iniciacin del plazo para la caducidad en el caso de tenencia ilegal de mercana extranjera. De acuerdo con lo que establece la fraccin 1Il del artculo 88 del Cdigo
Fiscal de la Federacin, en caso de infracciones continuas el trmino que tiene la autoridad
para sancionarlas es de cinco aos, contados a partir del da siguiente al en que hubiere cesado su comisin. Esta regla es aplicable a la infraccin de tenencia ilegal de mercanca extranjera, ya que sta tiene el carcter de infraccin continua y no instantnea por cometerse
en forma ininterrumpida durante todo el tiempo que el infractor tenga en su poder dicha
mercanca.
Caducidad de las facultades del flsco para sancionar la tenencia ilegal de mercanca de procedencia extranjera. Si la autoridad en cumplimiento de una orden de visita descubre la infraccin de tenencia ilegal de mercanca de procedencia extranjera y levanta un acta previa
en la que hace constar que practic inventario, en ese momento cesa el efecto de la comisin
de la infraccin, toda vez que en ese instante se restringi la libre disposicin que de la mercanca de referencia tena el poseedor, consecuentemente, en los trminos del artculo 83,
fraccin 1Il,del Cdigo Fiscal de 10 Federacin de 1967, el plazo que tiene la autoridad para
sancionar dicha infraccin se inicia a partir del da siguiente al en que ces la comisin de
la misma, y no a partir del da siguiente al en que se levante el acta final de visita tal y como
lo pretende la autoridad.
257
Caducidad en va de accin
Los contribuyentes, transcurridos los plazos a que se refiere el art 67 del Cdigo Fiscal de
la Federacin, podrn solicitar se declare que se han extinguido las facultades de las autoridades fiscales.
Novacin fiscal
En lo concerniente a esta figura jurdica y su aplicacin en el derecho fiscal, Sergio
Francisco de la Garza, precisa que el Cdigo Fiscal de la Federacin "... no incluye entre
las instituciones que producen ia extincin de las obligaciones tributarias a la novacin,
y algunos autores niegan su existencia en esta rama del derecho nanciero.
"Sin embargo, el Tribunal Fiscal de la Federacin ha reconocido la existencia y operatividad de esta institucin en el derecho tributario. En efecto, la Subsecretaria de Ingresos
expidi el Acuerdo 102-2190 de 26 de agosto de 1965, concediendo participaciones a los
empleados de las oficinas de hacienda con la finalidad de lograr la pronta y expedita efectividad de los crditos a cargo de causantes para el pago de sus crditos. El Tribunal Fiscal
de la Federacin sostuvo, al enunciar el crdito a cargo de Enrique Tostado Rabago, -con
quien se celebr convenio, que a partir de su fecha deja de ser rezago dicho crdito s se
atiende a que desde ese momento ser exigible en el futuro y aunque lo fue en el pasado,
deriva en la actualidad de la celebracin de un acto consensual entre el fisco federal y el
causante, es decir, a virtud del convenio se producen en el mbito jurdico una novacin
de las obligaciones a cargo del causante y la exigencia en el cumplimiento de las mismas
queda sujeta a condiciones totalmente diversas a las que reuna dicho crdito cuando tuvo
las caractersticas de rezago... la realizacin de un acto convencional entre el causante y el
fisco determina un cambio de la naturaleza jurdica de lo que fue el rezago, o sea la conversin de una obligacin fiscal vencida, correspondiente a ejercicios anteriores, en una
distinta obligacin, tambin fiscal, pero de exigencia futura.
"En Espaa, Ferreiro Lopatza ha comentado que 'por tratarse de un negocio jurdico dispositivo, no parece que, en general, la novacin puede ser admitida como modo
de extincin de las obligaciones tributarias', lo que tambin se desprende directamente
'del principio segn el cual la administracin no puede disponer de las cuotas de las que
es acreedora'. Concluye sealando el silencio de la ley tributaria."
258
sentido contrario, es decir, como medio para adquirir bienes. La doctrina denomina a la
prescripcin en el primer caso como positiva o adquisitiva y en el segundo como negativa o liberatoria.
"En materia tributaria tambin existe la institucin denominada prescripcin, slo
que nicamente con su modalidad negativa o liberatoria, es decir, en materia fiscal la
prescripcin slo existe como medio para que el deudor se libere de obligaciones.
"La prescripcin puede definirse desde el punto de vista doctrinal, con la fijacin de un
trmino de extincin de las obligaciones -algunos autores prefieren referirse a pretensiones- y tiene por finalidad servir a la seguridad en general del derecho y la paz jurdica.
"Concuerda este inters de la colectividad con ei particular de los obligados, de poder liberarse de antiguos compromisos, cuyos comprobantes pueden no conservarse. Por
otra parte, el deudor tiene en sus manos la solucin de cumplir: toda vez que la prescripcin puede renunciarse. Esta renuncia no puede hacerse por anticipado sino cuando
la prescripcin se ha cumplido parcial o totalmente. En cuanto a las obligaciones impositivas, se ha considerado prudente mantener el sistema.
"Es indispensable cumplir los deberes para con el fisco en trmino, porque ello facltta el sostenimiento del Estado y el cumplimiento de las necesidades colectivas. El particular slo tiene que cumplir una obligacin, en tanto que el Estado debe atender, en el
mismo tiempo que el particular, a mltiples trmitesordenados por la ley, relativos a todos los contribuyentes.
"Se ha intentado justificar la prescripcin de la deuda fiscal que: cuando por el transcurso del tiempo en el que ha nacido el hecho imponible, revelador de la riqueza, el ejercicio del poder impositivo pierde su razn justificativa, es porque no existe ya la necesidad de que aquella riqueza contribuya al sostenimiento de los servicios pblicos; sin
embargo, hay una relacin cronolgica inmediata entre el pago de los tributos y el cumplimiento de las funciones del Estado."
Prescripcin en va de accin
Los particulares podrn solicitar a la autoridad la declaratoria de prescripcin de los crditos fiscales. Al respecto, es conveniente destacar las tesis siguientes:
Crditos fiscales. La prescripcin de la accin para hacerlos efeetlvos, no corre cuando existe suspensin del procedimiento de ejecucin fiscal. En los trminos del artculo 157 del Cdigo
Fiscal de lo Federacin, la autoridad fiscal debe suspender el procedimiento de ejecucin
cuando existan recursos administrativos o juicios de nulidad en contra del crdito respectivo
259
fiscal del deudor. En los trminos de lo dispuesto por el artculo 10 del Cdigo Fiscal de la
Federacin, las autoridades fiscales debern practicar las diligencias en ese domicilio (fiscal
de los contribuyentes o en el que hubiera designado como domicilio fiscal), pues para que
la notificacin le pare perjuicio al deudor se requiere ignorar su domicilio.
Revisin 266/87. Resuelta en sesin del 16 de junio de 1989 por unanimidad de ocho votos.
Magistrado ponente: Cenaro Martinez Moreno.
ejecucin. Si bien es cierto que los artculos 118, fraccin 1 y 121 del Cdigo Fiscal de la
Federacin anterior establecan que debera oponerse, el particular. al procedimiento de ejecucin cuando hubiera considerado que el crdito notificado a su cargo se extingui; tambin lo es que si la autoridad tambin acredita que la notificacin del adeudo se hizo en forma legal, no es necesario agotar ese recurso, sino que el particular est en su derecho a solicitar, en va de accin, la prescripcin en los trminos de lo dispuesto por los artculos 121
Prescripcin. No Se Interrumpe el trminoparaque se consuma si fue revocada la resolucIn emitida por la propia autoridad. La autoridad administrativa tiene facultades para formular re-
260
"Sin embargo, en casos excepcionales (el caso tpico es el de la remisin de la contribucin rstica a los pequeos de cosechas desastrosas), ia necesidad de condonar ia
deuda tributaria puede venir impuesta por exigencias insosiayables de justicia.
"Estos dos principios se conjugan en la redaccin dei artculo 69 de la LGT, segn la
cual las deudas tributarias slo podrn condonarse en virtud de ley y en cuanta y con
ios requisitos que en la misma se determinen.
"En efecto, en esta disposicin, junto a las necesarias garantas (en virtud de la ley)
se reconoce ia posibilidad de que ia Administracin remita la deuda en los casos absolutamente necesarios.
"Es necesario recalcar que la ley no 'condona' la deuda, simpiemente porque la condonacin es un acto del acreedor y acreedor es la Administracin. La ley lo nico que
hace, segn los casos, es ordenar o autorizar. con ms o menos potestades discrecionales, a la Administracin para que a travs de ios oportunos actos remita las deudas a las
que la ley se refiera.
"Sin embargo, puede darse el caso de que una ley disponga que la Administracin no
podr exigir 'determinadas deudas ya nacidas. En este caso, antes que de condonacin parece ms lgico hablar, como hace Berlir, de extincin por ley de la deuda tributaria.
"La diferencia entre ambos supuestos es clara: en el primero, condonacin, la ley autoriza u ordena al acreedor el perdn de la deuda; en el segundo, extincin por ley, la ley
priva al acreedor de un derecho de crdito al privarle de la perfeccin o reconocimiento
normativo de que antes gozaba tal derecho.
"A estos dos casos, extincin por ley y condonacin por ley, hace referencia, aunque
no con la perfeccin tcnica que sera de desear, el articulo 90 de la ley de 18 de julio de
1885, que regul estos supuestos dentro de la contribucin rstica.
"En l se dice, en efecto, que se podr condonar la contribucin a los particulares, a
los pueblos o a las provincias por calamidades extraordinarias.
"La condonacin ha de ser concedida en particular por el ayuntamiento; a los pueblos por la diputacin provincial, y a la provincia por una ley... En realidad, y segn cuanro hemos dicho, en el ltimo de los supuestos contemplados por este articulo, cuando la
ley a que hace referencia se promulgue, el acreedor, esto es la Administracin, no puede
perdonar (como en el caso de los particulares y los pueblos), sino que, por el contrario,
carece de base legal alguna para exigir un derecho de crdito, que jurdtcamente dejar
de existir en el momento en que la aludida ley entre en vigor; en definitiva, repetimos,
la obligacin de los contribuyentes por Rstica de esta provincia se extinguir por obra
de la ley."
La figura de la condonacin se encuentra contemplada en los arts 39, fracc 1, y 74,
del Cdigo Fiscal de la Federacin, que establece dos formas diferentes, a saber:
Condonacin de contribuciones.
Condonacin de multas.
Condonacin de contribuciones
Al respecto, el art 39, fracc 1, del citado cdigo autoriza al Ejecutivo federal para que mediante resoluciones de carcter general pueda condonar o eximir, total o parcialmente,
261
el pago de contribuciones o sus accesorios, o autorizar su pago a plazo. diferido o en parcialidades en los casos siguientes:
a) Cuando se haya afectado o trate de impedir que se afecte:
b)
dJ La solicitud dar iugar a la suspensin del procedimiento administrativo de ejecucin. si asi se pide y si se garantiza el inters fiscal.
e) Slo proceder la condonacin de multas que hayan quedado firmes, siempre que
un acto administrativo conexo no sea materia de impugnacin.
Existen dos tesis que se han pronunciado en cuanto a este tema. las cuales preceptan lo siguiente:
Condonacin, negativade. La fraccin III del artculo 160 del Cdigo Fiscal de la Federacin
debe entenderse en el sentido de que, para los efectos de la misma. la condonacin no es ningn recurso administrativa que deba agitarse previamente a la demanda de nulidad, lo que
equivale a que el interesado puede omitir la instancia de condonacin, sin que por ello resuIte improcedente el juicio de nulidad, Pero, una vez que se solicita la condonacin, la negativa a concederla puede ser combatida ante el Tribunal Fiscal de la Federacin.
Nota: la disposicin a que alude esta jurisprudencia al citar el artculo 160, fraccin 111, del Cdigo
Fiscal de la Federacin derogado corresponde al artculo 23, fraccin 1//, de la LeyOrgnica del
Tribunal Fiscal de la Federacin vigente.
Amparo 8049/41, t LXX//, quinta poca, pg 2895, Joaqun Labastida. Unanimidad de cuatro votos.
262
primer prrafo establece una especie de condonacin forzosa de las multas, si por pruebas di-
mente los motivos que tuvo la autoridad que impuso la sancin y las dems circunstancias del
caso. Con respecto a esta discrecin que la ley secundaria otorga a la autoridad fiscal, se debe
decir que si el artculo 16 constitucional obliga a las autoridades a fundar y a motivar sus resoluciones, tal obligacin no puede ser derogada o suprimida por el legislador secundario mediante el otorgamiento de facultades discrecionales. Y es en este sentido que la jurispruden-
cia de la Segunda Sala de la Suprema Corte, visible con el nmero 396 en la pgina 6S3 de la
Tercera Parte del Apndice al Semanaria Judicial de la Federacin publicado en mil novecientos setenta y cinco, dice que el uso del arbitrio o de la facultad discrecional que se concede a la autoridad administrativa puede censurarse en el juicio de amparo, cuando se ejercite en forma arbitraria o caprichosa, cuando la decisin no invoca las circunstancias que directamente se refieren al caso discutido, cuando stas resultan alteradas o son inexactos los
hechos en que se pretende apoyar la resolucin, o cuando el razonamiento de la misma es con-
trario a las reglas de la lgica. Pera para que el juez de amparo pueda analizar esos elementos,
es menester que el acto que se dicta en uso de las facultades discrecionales exponga su fun-
solucin dictada en uso de facultades discrecionales otorgada slo por la ley secundaria no escapa a la obligacin de fundar y motivar que establece el artculo 16 constitucional, pues las
normas constitucionales no pueden ser derogadas por una ley ordinaria.
Amparo en revision 5799/79. La Metdlica, S. A. 8 de "marzo de 1983. Unanimidad de cinco votos.
Ponente: Guillermo Guzmdn Orozco.
UNIDAD
4.1
Elementosj6~!r~-ment~ara
contribuciones
el cumplimiento de las
-, ----
En esta unidad se aludir a los elementos formales e Instrumentales que son necesarios
para el cumplimiento de la obligacin fiscal.
265
e) Informar a la secretaria de los movimientos efectuados en el registro estatal vehicular y reponer dicho registro en su totalidad, conforme a los medios magnticos
y periodicidad que establezca la secretaria.
En materia de recaudacin, comprobacin, determinacin y cobro del impuesto sobre tenencia o uso de vehculos, el Estado ejercer las facultades siguientes:
a) Recibir y, en su caso, exigir las declaraciones, avisos y dems documentos que
b)
el
d)
e)
establezcan las disposiciones fiscales y recaudar los pagos respectivos, asi como
revisar, determinar y cobrar las diferencias que provengan de errores aritmticos.
Comprobar el cumplimiento de las disposiciones fiscales y determinar el impuesto, su actualizacin y accesorios a cargo de los contribuyentes, responsables
solidarios y dems obligados, con motivo del ejercicio de sus facultades.
Las establecidas en el art 41 del Cdigo Fiscal de la Federacin.
Notificar los actos adrnimstrativos y las resoluciones dietadas por l mismo, as
como recaudar, en su caso, el importe correspondiente.
Llevar a cabo el procedimiento administrativo de ejecucin, para hacer efectivo
el impuesto y sus accesorios que l mismo determine.
Padrn catastral
El padrn catastral es el registro de bienes inmuebles para efectos del impuesto predial.
266
del 0% a que se refiere la fracc 111 del citado precepto, as como los contribuyentes de los
bienes a que alude el art 20, fracc 1, incs F) y G) para gozar de la exencin establecida en
el art 20, fracc 111, segundo prr, debern estar inscritos en el padrn de exportadores sectorial a cargo de la Secretara de Hacienda y Crdito Pblico, para lo cual habrn de cumplir con las disposiciones de carcter general que al efecto emita la citada dependencia,
267
cualquier otro medio que autorice la Secretaria de Hacienda y Crdito Pblico, mediante reglas de carcter general, la parte de su contabilidad que seale el reglamento, en
cuyo caso los microfilms, discos pticos y cualquier otro medio que autorice dicha secretaria mediante reglas de carcter general tendrn el mismo valor que los originales,
siempre que cumplan con los requisitos que al respecto establezca el propio reglamento: Si se trata de personas morales, el presidente del consejo de administracin o en
su defecto la persona fsica que la dirija ser directamente responsable delcurnpllrnientoo Asimismo, la propia secretaria podr autorizar mediante disposiciones de carcter
general procedimientos que faciliten a los contribuyentes el cumplimiento de las obligaciones.
Documentacin en locales
Los contribuyentes con establecimientos, sucursales, locales, puestos fijos o sernifijos en
la va pblica debern tener a disposicin de las autoridades fiscales en dichos lugares y,
en su caso, en el lugar donde almacenen las mercancias, su cdula de identificacin fiscal expedida por la Secretaria de Hacienda y Crdito Pblico, o la solicitud de inscripcin
en el registro federal de contribuyentes o copia certificada de cualesquiera de dichos documentos, asi como los comprobantes que amparen la legal posesin o propiedad de las
mercancias que tengan en esos lugares.
Comprobantes de mercancas
No obstante lo dispuesto en el prrafo anterior, los contribuyentes que en los lugares
sealados en el citado prrafo tengan su cdula de identificacin fiscal o la solicitud
de inscripcin en el registro federal de contribuyentes o copia certificada de cualesquiera de dichos documentos, y el aviso de apertura a que se refiere el art 27, penltimo parr de dicho cdigo, no estarn obligados a tener a disposicin de las autoridades fiscales en esos lugares los comprobantes que amparen la legal posesin o propiedad de las mercancas, en cuyo caso debern conservar dichos comprobantes a
disposicin de las autoridades en su domicilio fiscal, de acuerdo con las disposiciones del cdigo tributario.
Por lo que hace a la expedicin de comprobantes fiscales, hay que cumplir con lo
establecido en los arts 29 ~A del C6digo Fiscal de la Pederacion, los cuales disponen:
Cuando las leyes flsca es establezcan la obligacin de expedir comprobantes por las
actividades que se realicen, dichos comprobantes debern reunir los requisitos que
268
seala el art 29-A del Cdigo Fiscal de la Federacin. Las personas que adquieran bienes
o usen servicios debern solicitar el comprobante respectivo.
Impresin de comprobantes
Los comprobantes a que alude el prrafo anterior debern ser impresos en los estableCimientos que autorice la Secretaria de Hacienda y Crdito Pblico que cumplan con los
requisitos que al efecto se establezcan mediante reglas de carcter general. Las personas
que tengan establecimientos a que se refiere este prrafo debern proporcionar a la
Secretaria de Hacienda y Crdito Pblico la informacin relativa a sus clientes. por medios magnticos. en los trminos que fije dicha dependencia mediante disposiciones de
carcter general.
269
270
fiscales. En los tiempos modernos, la coruabldad social ha tenido que ajustarse a las
normas y reglas referentes al pago de contribuciones para que los gobernados puedan
cumplir en forma oportuna sus obligaciones ante el fisco.
Estructura terico-contable'
1. Axioma de igualdad
Dualidad econmica
11. Supuestos
a)
Valor histrico
b)
Entidad
Negocio en marcha
Periodo contable
b)
Reglas particulares de
valuacin
IV. Postulados
al Conservador
b)
Criterio prudencial
Consistencia
Consistencia
V. Formalismos
*Federico Gertz Manero,
Revelacin suficiente
Importancia relativa
Derecho contable mexicano.
Contabilidad fiscal
El art 28 dei Ccidigo Fiscal de la Federacion, dispone que quedan incluidos en la contabiidad los registros y cuentas especiales a que obliguen las disposiciones fiscales, los que
lleven los contribuyentes an cuando no sean obligatorios y los libros y registros sociales dispuestos por otras leyes.
Adems, se indica que cuando el Ccidigo Fiscal de la Federacicin haga referencia a ia
contabilidad, sta se integrar por los sistemas y registros contables que seala el regiamento de dicho cdigo, por los registros, cuentas especiales, libros y registros sociaies
mencionados en ei prrafo precedente, por los equipos y sistemas electrnicos de registro fiscal y sus registros, as como por la documentacin comprobatoria de los asientos
respectivos y los comprobantes de haber cumplido con las obligaciones fiscales.
En relacin con las personas que de acuerdo con las leyes estn obligadas a llevar
contabilidad, el art 28 del referido ordenamiento legal establece que debern observarse las reglas siguientes:
271
1. Llevarn los sistemas y registros contables que seale el reglamento del cdigo tributario. los que debern reunir los requisitos que establezca dicho reglamento.
11. Los asientos en la contabilidad sern analiticos y debern efectuarse dentro de
los dos meses siguientes a la fecha en que se realicen las actividades respectivas.
111. Llevarn la contabilidad en su domicilio. Dicha contabilidad podr llevarse en lugar distinto cuando se cumplan los requisitos que seale el reglamento de dicho
cdigo.
Cuando las autoridades fiscales. en ejercicio de sus facultades de comprobacin.
mantengan en su poder la contabilidad de la persona por un plazo mayor de un mes.
sta deber continuar llevando su contabilidad cumpliendo con los requisitos que establezca el reglamento del Cdigo Fiscal de la Federacin.
Visitas domiciliarias. El artculo 45 del Cdigo Fiscal de la Federacin. en la parte en que
autoriza a los visitadores a recoger la contabilidad para examinarla en las oficinas de la autoridad fiscal, es inconstitucional. Las visitas domiciliarias que e) artculo 16 constitucional
permite efectuar a las autoridades administrativas deben verificarse nica y exclusivamente
en el domicilio del visitada. y la funcin del visitador debe limitarse a inspeccionar las papeles y libros que requiera. sin poder sustraerlos del domicilio en que se acta, puesto que
ni del texto de la disposicin constitucional ni de su interpretacin jurdica puede concluirse que dicho precepto autoriza a los visitadores a sustraer la documentacin que estmen necesaria. Par tanto, el artculo 45 del Cdigo Fiscal citada, en la parte en que autoriza
a los visitadores a recoger la documentacin que se inspecciona y llevarla a las oficinas fiscales, viola el artculo 16 constitucional.
Amparo en revisin 8559/87. Daniel Vela, S.A., del 10 de marzo de 1988. Mayorla de 18 votos.
Ponente: los Manuel VilJagordoa Lozano. Secretario: Jorge Mario Pardo ReboJ1edo.
Amparo en revisin 1933/91. Corcorde de Carga. S.A. de C. v., 3 de junio de 1992. Unanimidad de 20
votos. Ponente: los Trinidad Lanz Crdenas. Secretaria: Xchitl Guido Guzmn.
Amparo en revisin 5603/90. Morfa del Socorro Martlnez Betancourt. 18 de junio de 1992.
Unanimidad de 17 votos. Ponente: No Castan Len. Secretario: Roberto A. Navarro Surez.
Amparo en revisin 1092/91. Telecomunicaciones Elektra. S.A de C.v., 17 de febrero de 1993. Mayorla
de 16 votos. Ponente: Felipe Lpez Contreras. Secretaria: Maria del Pilar Nez Gonzlez.
Amparo en revisin 605/94 Almacenadora Interamericano. S.A de C.V. 26 de junio de 1995.
Unanimidad de 11 votos. Ponente: Sergio Salvador Aguirre Anguiano. Secretaria:
Alejandro de Len Gonzlez.
Las personas obligadas a llevar contabilidad deben conservar en su domicilio, a disposicin de las autoridades fiscales. toda la documentacin relacionada con el cumplimiento de las disposiciones fiscales.
Por otro lado. tambin debe considerarse en este tema lo previsto en la materia por
el Reglamento del Cdigo Fiscal de la Federacin respecto a lo siguiente:
a) Registros contables (art 26 CFF).
b) Sistemas manuales. mecnicos o electrnicos (art 27 CFF).
e) Sistema manual (art 28 CFF).
272
o
o
o
o
o
o
o
!J
Destruccin, inutilizacin total o parcial, prdida o robo de libros, registros o colecciones de hojas foliadas (art 33 del Reglamento del CFF).
g) Contabilidad en domicilio distinto al fiscal (art 34 del Reglamento del CFF).
h) Retencin de libros por la autoridad fiscal (art 35 del Reglamento del cFF).
i) Comprobantes de"operaciones con pblico en general (art 37 del Reglamento
del CFF)
]) Donativos (art 40 del Reglamento del CFF).
k) Comprobantes de microfilm o discos pticos (art 41 del Reglamento del cFF).
Contabilidad simplificada
El art 32 del Reglamento del Cdigo Fiscal de la Federacin seala que cuando en las disposiciones fiscales se haga referencia a contabilidad simplificada, se entender que sta
comprende un solo libro foliado de ingresos, egresos y de registro de inversiones y deducciones. Dicho libro deber satisfacer como mnimo los requisitos previstos en las
fraccs I y iI del art 26 de dicho reglamento.
Las personas fsicas sujetas al rgimen simplificado establecido en la Seccin 11 del.
Capitulo VI del Ttulo IV de la Ley del impuesto sobre la renta, llevarn un cuaderno de entradas y salidas y de registro de bienes y deudas. Dicho cuaderno deber estar foliado y
empastado.
La contabilidad simplificada a que se refiere este artculo deber satisfacer como minimo los requisitos que permitan:
1. Identificar cada operacin, acto o actividad y sus caracteristicas, relacionndolos
con la documentacin comprobatoria, de tal forma que pueda n identificarse con
las distintas contribuciones y tasas, incluyendo las' actividades liberadas de pago
por la ley.
11. Identificar los bienes y deudas relacionndolos con la documentacin comprobatoria, de tal forma que pueda precisarse la fecha de adquisicin, enajenacin o
extincin, en su caso.
273
274
Documentacin en locales
Los contribuyentes con establecimientos, sucursales, locales, puestos fijos o semifijos en
la va pblica debern tener a disposicin de las autoridades fiscales en dichos lugares y,
en su caso, en el lugar donde almacenen las mercancas su cdula de identificacin fiscal expedida por la Secretaria de Hacienda y Crdito Pblico, o la solicitud de inscripcin
en el registro federal de contribuyentes o copia certificada de cualesquiera de dichos documentos, as como los comprobantes que amparen la legal posesin o propiedad de las
mercancias que tengan en esos lugares.
275
instituciones mencionadas los datos que les requieran para cumplir con la obligacin
a que se alude.
Al respecto, son aplicables las tesis jurisprudenciales siguientes:
Ubro de Ingresos V egresos. El que est obligado a llevar el comerciante, con sujecin al artculo 21 de la Ley del impuesto sobre la renta, no hace prueba plena en su favor por ser un
documento privado y no un libro de comercio.
por unanimidad.
1937-1948, pg 23.
Ubros de Ingresos y egresos. Si han sido llevados con regularidad y estn apoyados en la
documentacin conexa, si sta puede existir. crean un principio de prueba en favor del causante; de modo que la autoridad fiscal no puede desestimar los datos que dichos libros arrojen, sino con apoyo en elementos racionales de conviccin derivados de los datos que obran
en su poder por las investigaciones practicadas o por informaciones recogidas.
es entre
19371948, pg 24.
Libros de los comerciantes. Las disposiciones del derecho mercantil que determinan su valor probatorio para el caso de controversia entre comerciantes no son aplicables en los litigios contra la administracin pblica. que no es comerciante ni lleva libros; y, en consecuencia. prueban plenamente slo en contra de sus autores.
es entre
por unanimidad.
1937-1948, pg 119.
276
inventario que al efecto formulen, siempre que dicho aseguramiento no impida la realizacin de las actividades del visitado. Se considera que no se impide la realizacin de
actividades cuando se asegure contabilidad o correspondencia no relacionada con las actividades del mes en curso y los dos anteriores. En el caso de que algn documento que
se encuentre en los muebles, archiveros u oficinas que se sellen sea necesario al visitado para realizar sus actividades: se le permitir extraerlo ante la presencia de los visitadores, quienes podrn sacar copia de l.
Visllas domtcllartas. El artculo 46 fracc III del C6dlgo FIscal de la Federacl6n, en la parte en que
autoriza a los visitadores a setIar o marcar muebles, archiveros u oflcnas, a fin de asegurar la contabllldad o correspondencia, es inconstitucional. En las visitas domiciliarias que el artculo 16
constitucional permite efectuar a las autoridades administrativas, la funcin del visitador
debe limitarse a exigir la exhibicin de los libros y papeles indispensables para comprobar
que se han acatado las disposiciones fiscales -con los alcances que esto implica- sin que del
texto de la disposicin constitucional, ni de su interpretacin jurdica pueda concluirse que
dicho precepto constitucional autoriza a los visitadores a sellar o colocar marcas en muebles,
archiveros u oficinas, Por tanto, el artculo 46, fraccin lIJ, del Cdigo Fiscal de lo
Federacin, en la parte que dispone que los visitadores podrn sellar o colocar marcas en
muebles, archiveros u oficinas, viola el precepto constitucional de mrito.
Amparo en revisin 1053/92. Les Must de Cartier. S.~. de c.v., 5 de octubre de 1995. Unanimidad de
11 votos. Ponente: Cenaro David Gngora Pimentel. Secretaria: Constancia Carrasco Daza.
En la fraccin lIJ del artculo 46 del Cdigo Fiscal de la Federacin se establece expresamente que durante el desarrollo de la visita los visitadores, a fin de asegurar la contabilidad, correspondencia o bienes que no estn registrados en la contabilidad, podrn indistintamente
sellar o colocar marcas en dichos documentos, bienes o muebles, advirtindose que en dicha
jeta 'a mayores formalidades que las que el propio precepto seala, consistentes en que
cuando los visitadores estimen procedente llevar a cabo tal medida as lo expresen, sin que se
deje en estado de indefensin al visitado, quien en todo tiempo estar en posibilidad legal
de solicitar la documentacin asegurada que necesite, tratndose de un acto diferente al secuestro de documentacin en el que para llevarlo a cabo tiene que fundarse y motivarse suficientemente, en virtud de la desposesin transitoria de que es objeto el contribuyente.
Juicio nm 434/88. Sentencia del 9 de agosto de 1989, por unanimidad de votos. Magistrado
instructor de: Fernando Gutirrez Ortega. Secretario: Flix [barra Castaeda.
RTFF,
277
que realicen con el pblico en general, ascomo expedir los comprobantes respectivos conforme a lo dispuesto en el Cdigo Fiscal de la Federacin y su reglamento. Los equipos y sistemas electrnicos que para tal efecto autorice la Secretaria de Hacienda y Crdito Pblico
debern ser mantenidos en operacin por el contribuyente, cuidando que cumplan con el
propsito para el cual fueron instalados en las mquinas registradoras de comprobacin
fiscal o en los equipos electrnicos de registro fiscal distintos de las mquinas registradoras de comprobacin fiscal, autorizados por la Secretaria de Hacienda y Crdito Pblico;
expedir los comprobantes respectivos; tenerlos en operacin y cuidar que cumplan con el
propsito. Cuando el adquirente de los bienes o el usuario del servicio soliciten un comprobante que rena requisitos para efectuar deducciones o'acreditamento de contribuciones,
debern expedir dichos comprobantes adems de los sealados en este prrafo.
.
La Secretaria de Hacienda y Crdito Pblico llevar el registro de los contribuyentes
a quienes corresponda la utilizacin de equipos y sistemas electrnicos de registro fiscal
y stos debern presentar los avisos y conservar la informacin que seale el reglamento del citado cdigo. En todo caso, los fabricantes e importadores de equipos y sistemas
electrnicos de registro fiscal debern presentar declaracin informativa ante las autoridades administradoras, dentro de los 20 dias siguientes al final de cada trimestre, de las
enajenaciones realizadas en ese periodo y de las altas o bajas, nombres y nmero de registro de los tcnicos de servicio encargados de la reparacin y mantenimiento.
Al respecto; son aplicables las tesis jurisprudenciales siguientes:
Mquinas de comprobacin fiscal. Su asignacin por las administraciones locales de auditorafiscal es Ilegal. El artculo 111, apartado B, fracciones XIX y XXVI, del Reglamenta interior de
la Secretaria de Hacienda y Crdito Pblico circunscribe las atribuciones y facultades de las
administraciones locales de auditora fiscal a autorizaciones de prrrogas para la adquisicin
de mquinas de comprobacin fiscal y para resolver lo conducente a promociones y solicitudes de las mismas, sin que en modo alguno se aprecie que se confiere a la autoridad administrativa la facultad de asignar dichas mquinas, pues la autoridad slo puede hacer lo
que la norma jurdica le permite; es decir, las facultades y atribuciones de-la autoridad deben constar expresamente en la ley como garanta de seguridad jurdica para el particular, ya
que de no ser as se dejara al arbitrio o interpretacin de la autoridad jurisdiccional las atribuciones de los rganos del Estado, ocasionando al gobernado una incertidumbre y un estado de indefensin, por laque el marco de actuacin de toda autoridad' debe circunscribirse
a lo expresamente establecido en la norma jurdica y no inferirse o interpretarse; de ah que
si el precepto citado no otorga facultad o atribucin alguna a la autoridad para asignar una
mquina de comprobacin fiscal, sta no est legalmente autorizada para realizar tal acto de
asignacin; en consecuencia, el mismo es ilegal.
Segundo Tribunal Colegiado en Materias Penal y Admnstmtva del Segundo Circuito.
11. 20. p. A. 33 A.
Amp'aro directo 127196. Gloria Enriqueta Macias Valadez y Trevio. 13 de marzo de 1996.
Unanimidad de votos. Ponente:' Jos ngel Mandujano Gordillo. Secretara: Mnica Saloma Palacios.
T
m, junio de
1996,
Mquina registradora de comprobacin fiscal, el oficio en que se determina la obligacin del contribuyente paraadquirirla. -Es un acto definitivoparalos efectos del juicio de amparo. Aun cuando la determinacin de la obligacin d~ adquirir una mquina registradora de comprobacin
278
fiscal no deriva de un procedimiento seguido en forma de juicio, sin embargo. dicha determinacin s es un acto definitivo para los efectos de la procedencia del juicio de amparo,
porque implica la concretizacin de una hiptesis legal subjetiva, perfectamente cierta y actual, que incide en el mbito jurdico de la quejosa, pues la vincula al cumplimiento forzoso de una situacin determinada, la cual no est sujeta a condicin alguna, ni admite recurso ordinario, por lo que puede reclamarse a travs del juicio de garantas, conforme a los artculos 107, fraccin IV, de la Constituci6n politica de los Estados Unidos Mexicanos y 114,
fraccin 11, de la Ley de amparo,
Primer Tribunal Colegiado del Noveno Circuito.
Amparo en Revisin 81/95. Ofertas de Triplay. S.A de C.V. 18 de mayo de 1995. Unanimidad de votos.
Ponente: Guillermo Baltazar Alveor. Secretario: Guillermo Solazar Treja.
T.ll, julio de 1995. novena poca. tesis IX, 10 2A, pg 245.
279
ms
Amparo en revisin 394/93. Central de Pinturas y Vidrios, S.A de C.v., 2 de septiembre de 1993.
~ayorfa de 16 votos. Ponente: Juan Diaz Romero. Secretaria: Adriana Cainpuzano de Ortiz.
Amparo en revisin 934/93. Grupo Asociado Internacional, S.A: de C. v., 27 de febrero de 1995.
Unanimidad de 11 votos. Ponente: luan N. Silva Meza. Secretario: Sergio Eduardo Alvarado Puente.
Amparo en revisin 1444/95. Superetes Comercial, S.A. de C.v., 4 de noviembre de 1996. Unanimidad
de 11 votos. Ponente: Guillermo 1. Ortiz Mayagoitia. Secretario: Oscar Germn Cendejas G/eason.
Amparo en revisi6n 2061/95. Dolores Solloa Junco y otro, 4 de noviembre de 1996. Unanimidad de 11
votos. Ponente: Sergio Salvador Aguirre.Anguiano. Secretaria: Luz Cueto Martinez.
C.~, 4 de noviembre de 1996.
Unanimidad de 11 votos. Ponente: Sergio Salvador Aguirre Anguiano. Secretaria:
Roelo Balderas Fernndez.
280
trimestre inmediato anterior al de su declaracin, a travs de dispositivos electromagnticos procesados en los trrnnos que seale dicha secretaria mediante disposiciones de
carcter general.
Los contribuyentes que tengan uno o varios establecimientos ubicados en una entidad federativa diferente al de la matriz debern presentar la informacin a que se refiere el prrafo anterior por las operaciones que correspondan a dichos establecimientos
para su consumo final.
La informacin ser la base para la determinacin de las participaciones a que se refiere la ley IEPS y los arts 30 y 30-A de la Ley de coordinacinjiscal, en materia del irnpuesto especial sobre produccin y servicios.
1. Llevar contabilidad de conformidad con el Cdigo Fiscal de la Federacin y su reglamento. y efectuar la separacin de las operaciones desglosadas por producto.
281
11. Los contribuyentes debern adherir marbetes a los envases que contengan bebidas alcohlicas inmediatamente despus de su envasamiento. Tratndose de
bebidas alcohlicas a granel. se debern adherir precintos a los recipientes que
las contengan, cuando las mismas se encuentren en trnsito o transporte. No
ser aplicable lo dispuesto en este prrafo tratndose de bebidas alcohlicas envasadas que se destinen a la exportacin, siempre que se cumpla con las reglas
de carcter general que al efecto emita la Secretara de Hacienda y Crdito
Pblico.
Los importadores debern colocar los marbetes o precintos a que se refiere esta fraccin previamente a la internacin en territorio nacional de 'los productos o, en su defecto, en la aduana, almacn general de depsito o recinto
fiscal o fiscalizado, autorizados por la Secretara de Hacienda y Crdito Pblico.
No podrn retirarse los productos de los lugares antes indicados sin que se
haya cumplido con la obligacin sealada.
El marbete deber colocarse en la etiqueta frontal del envase, abarcando
parte de la etiqueta y parte del propio envase. En los casos en que por el tamao de la etiqueta no sea posible adherir el marbete sin afectar la informacin comercial, ste podr ser adherido en la contraetquera del envase y de la
misma manera en que se seal. siempre que sta tenga impresa la marca del
producto y el nombre del fabricante. productor. envasador o importador.
Las personas fsicas o morales que adquieran los productos debern cerciorarse de que los mismos cuenten con el marbete o precinto correspondiente.
111. Los productores, envasadores e importadores estarn obligados a presentar a
la Secretara de Hacienda y Crdito Pblico, trimestralrnente en los meses de
abril, julio, octubre y enero. un reporte de los nmeros de folio de marbetes y
precintos obtenidos, utilizados y destruidos durante el trimestre inmediato anterior. en los trminos que seale dicha secretara mediante reglas de carcter
general.
IV. Los contribuyentes a que nos referimos debern proporcionar a la Secretara
de Hacienda y Crdito Pblico. trimestralmente en los meses de abril, julio.
octubre y enero. un reporte que contenga el nmero de litros enajenados
en el trimestre inmediato anterior. a travs de medios magnticos procesados en los trminos que seale dicha secretara mediante reglas de carcter
general.
V. Los productores o envasadores estarn obligados a llevar un control fsico del
volumen envasado y reportar trimestralmente en los meses de abril, julio. octubre y enero, la lectura mensual de los registros de cada uno de los dispositivos que se utilicen para llevar el citado control. del trimestre inmediato anterior a la fecha en que se reporta, a travs de medios magnticos procesados en
los trminos que seale la Secretara de Hacienda y Crdito Pblico mediante.
reglas de carcter general.
VI. Los productores o envasadores estarn obligados a llevar un control volumtrico de produccin y reportar trimestralmente. en los meses de abril. julio.
octubre y enero, el nmero de litros producidos de conformdad con el citado
282
VII.
VIII.
IX.
X.
XI.
XII.
Instalaciones aduaneras
De conformidad con el art 4 de la Ley aduanera. quienes operen o administren puertos
de altura o aeropuertos internacionales y quienes presten los servicios auxiliares de terminales ferroviarias de pasajeros y de carga debern poner a disposicin de las autoridades aduaneras las instalaciones adecuadas para las funciones propias del despacho de
mercancias y las dems que deriven de la ley, as como cubrir los gastos y costos que
implique el mantenimiento de dichas instalaciones.
283
Recintos fiscales
El manejo, almacenajey custodia de las mercancas de comercio exterior compete a las
aduanas.
Los recintos fiscales son aquellos lugares donde las autoridades aduaneras realizan Indistintamente las funciones de manejo, almacenaje, custodia, carga y descarga de las mercancias de comercio exterior, fiscalizacin, asi como el despacho aduanero de aqullas.
La secretara podr otorgar la concesin para que los particulares presten los servicios de manejo, almacenaje y custodia de mercancias de comercio exterior, en cuyo caso
el inmueble en que los particulares presten dichos servicios se denominar recinto fisca/izado.
284
2. Cuando la sociedad controladora o las sociedades controladas tengan, junto con otras personas fisicas o morales vinculadas con ellas, una participacin superior a 50 % en las acciones con derecho a voto de la sociedad de
que se trate. En caso de residentes en el extranjero, slo se considerarn
cuando residan en algn pais con el que se tenga acuerdo amplio de intercambio de informacin.
3. Cuando la sociedad controladora o las sociedades controladas tengan una
inversin en la sociedad de que se trate, de tal magnitud que, de hecho, les
permita ejercer una influencia preponderante en las operaciones de la empresa.
Para los efectos de este inciso se consideran sociedades controladas o
controladoras las establecidas en los trminos de la Ley del impuesto sobre
la renta.
Donatarias autorizadas
11. Las que estn autorizadas para recibir donativos deducibles en los trminos de
la Ley del impuesto sobre la renta. En este caso, el dictamen se realizar en forma simplificada de acuerdo con las reglas generales que al efecto expida la
Secretaria de Hacienda y Crdito Publico.
Fusin y escisin
111. Las que se fusionen o se escindan, por el ejercicio en que ocurran otchos actos
Entidades federales
IV. Las entidades de la administracin publica federal a que se refiere la Ley federal
de las entidades paraestatales, asi como las que formen parte de la administracin publica estatal o municipal
Residentes en el extranjero
Los residentes en el extranjero que tengan establecimiento permanente o base fija en el
pais debern presentar un dictamen acerca del cumplimiento de sus obligaciones fiscales nicamente por las actividades que desarrollen en dichos establecimientos o bases,
cuando se ubiquen en alguno de los supuestos de la fracc I del art 32-A antes referido.
En este caso, el dictamen se realizar de acuerdo con las reglas generales que al efecto
expida la Secretaria de Hacienda y Crdito Publico.
Lo dispuesto por este articulo no es aplicable a las instituciones de asistencia o beneficencia autorizadas por las leyes de la materia, ni a los contribuyentes a que se refiere
el art 67-1 de la Ley del impuesto sobre la renta. Asimismo, a partir del segundo ejercicio
285 .
286
~4
de noviembre de 1995.)
55-169
Juicio atrayente nm 25/91/219/90. Resuelto en sesin del 21 de agosto de 1992, por mayorla de siete
votos y uno en contra. Magistrado ponente: Jorge A. Careta Cceres. Secretario: Adalberto G.
Salgado Borrego.
rtff, tercero poca. ao VI. nm 64, abril de 1993. pdg 16.
287
Estados Ilnanderos. El artculo 47, fraccIn 1, del Reglamento del CdIgo FIscal de la Federadn
no viola la garanlla de audlenda. Lo establecido en el artculo 47, fraccin 1, del Reglamento
del C6digo Fiscal de la Federaci6n, relativo a que el aviso presentado por el contribuyente
que opte por dictaminar sus estados financieros no surtir efectos cuando no haya sido pre
sentado en los trminos del artculo 46 del mismo reglamento, no es violatario de la garanta de audiencia, toda vez que previa a la privacin dei derecha de dictaminar sus estados financieros, existe el procedimiento establecida en el artculo 125 del C6digo Fiscal de la
Federaci6n, mediante el cual el afectado puede optar por impugnar el acto a travs del recurso de revocacin o promover directamente el juicio de nulidad ante el Tribunal Fiscal de
la Federacin antes de ser privado de ese derecho, aunque el artculo del reglamento mencionado no lo diga.
Amparo en revisin 2037195. Leticio Berzunza de Caray, 10 de marzo de 1996. Cinco votos. Ponente:
Cenaro David Cngora Pimentel. Secretario: Guadalupe Robles Denetro.
2a. XVIIJI96. T. I/J, marzo de 1996, novena poca, tesis segunda XVI/1I96, pg 609.
1. Las que en el ao calendario inmediaro anterior hayan contado con un promedio mensual de trescientos o ms trabajadores.
288
l-bis. Las que en el ao calendario inmediato anterior hayan contado con inmuebles,
de uso diferente al habitacional, cuyo valor catastral por cada uno, sea superior
a $6 539 900.00. El dictamen deber referirse nicamente a las obligaciones fiscales relacionadas con los inmuebles que rebasen este valor.
11. Las que en el ao calendario inmediato anterior hayan consumido por una o
ms tomas ms de 2 000 m 3 de agua bimestral promedio, de uso no dornstco. de uso domstico o ambos usos; cuando el.uso sea slo domstico siempre
que el inmueble donde se encuentre instalada dicha toma o tomas de agua se
haya otorgado en uso o goce temporal total o parcialmente.
111. Estar constituidas como organismos descentralizados, empresas de participacin estatal mayoritaria y fideicomisos pblicos conforme a la ley de la materia.
Las personas fsicas y morales que no se encuentren en alguno de los supuestos sealados en las fracciones de este articulo tendrn la opcin de hacer dictaminar el cumplimiento de sus obligaciones fiscales.
El periodo del dictamen deber abarcar las contribuciones causadas durante un ao
de calendario.
Notarios
De acuerdo con la Ley del notariado, el notario es el profestonsta del derecho investido
de fe pblica por el Estado y que tiene a su cargo recibir, interpretar. redactar y dar forma legal a la voluntad de las personas que acuden ante l, as como conferir autenticidad y certeza juridicas a los actos y hechos pasados ante su fe, mediante la consignacin
de ambos en instrumentos pblicos de su autoria.
Los notarios conservan los instrumentos en el protocolo a su cargo, los reproducen
y dan fe de ellos: tambin actan como auxiliares de la administracin de justicia y como
consejeros, rbitros o asesores internacionales. en los trminos que sealen las disposciones legales relativas.
Estos profesonistas estn obligados a enterar los impuestos vinculados con la adquisicin de bienes inmuebles y a cerciorarse previamente del pago del impuesto predial, antes de realizar cualquier operacin inmobiliaria.
Agentes aduanales
Se considera agente aduanal la persona fsica que, por medio de una patente otorgada
por la autoridad hacendara, interviene ante una aduana para despachar mercancias en
cualesquiera de los regmenes aduaneros, en virtud de los servicios profesionales que
presta.
289
rencias en el pago de impuestos y la operacin se haya verificado por conducto de un agente aduanal, ste es responsable directo de la omisin de contribuciones al comercio exterior
por la operacin realizada, siempre que se acredite fehacientemente que el importador le dio
a conocer con exactitud todos los datos y elementos de la operacin.
Juicio nm 1239190. Sentencia del 17 de obril de 1991, por unanimidad de votos. Magistrada
instructora: Nidya Narvez Garcia. Secretario: Santiago Gonzlez Prez.
RTFF.
Bancos
La intervencin de los bancos es importante en el auxilio de la funcin recaudatoria de
las contribuciones y ha sido un buen camino para frenar actos de corrupcin a nivel federal en esa materia, y en estas lneas se hacen votos para que los gobiernos locales, sobre todo el Distrito Federal; sigan en ese rengln los mismos pasos que la Secretara de
Hacienda y Crdito Pblico. De esa forma, se haria vigente el principio de economa de
Adam Smith, en el sentido de evitar fugas en los ingresos y tener ms dinero para satisfacer los gastos pblicos. Asimismo, debe destacarse la labor valuatora de los avalos
bancarios para efectos impositivos.
Corredores pblicos
Por lo que hace a los corredores pblicos, cuando actan como auxiliares de la administracin fiscal, el art 35 del Cdigo Financiero del Distrito Federal seala lo siguiente:
Las instituciones de crdito, as como las sociedades civiles o mercantiles a que se
hace mencin, debern auxiliarse para la realizacin de los avalos de personas fsicas
registradas ante la autoridad fiscal, debiendo acreditar ante ella los siguientes requisitos,
los cuales sern aplicables a los corredores pblicos.
290
Formas oficiales
Las personas que conforme a las disposiciones fiscales tengan obligacin de presentar
solicitudes en materia del registro federal de contribuyentes, declaraciones o avisos, ante
las autoridades fiscales. asi como expedir constancias o do" Imeut,0s, lo harn en las formas que para ese fin aprueba la Secretaria de Hacienda y Crdito Pblico, en las que se
proporcionarn el nmero de ejemplares, los datos e informes y se adjuntarn los documentos que dichas formas requieran. Los datos de identificacin personal del contribuyente se proporcionarn mediante el cdigo de barras en los casos que seale la citada
secretaria en las reglas de carcter general que expida.
291
la oficina autorizada que reciba el pago. debiendo cumplir los requisitos que dicha secretaria seale mediante reglas de carcter general.
Escrito libre
En los casos en que las formas para la presentacin de las declaraciones o avisos y expedicin de constancias, que prevengan las disposiciones fiscales, no hubieran sido aproo
badas por la Secretara de Hacienda y Crdito Pblico. los obligados a presentarlas las
formularn en escrito por triplicado que contenga su nombre. denominacin o razn social. domicilio y clave del registro federal de COntribuyentes, as como el ejercicio y los
datos relativos a la obligacin que pretendan cumplir; en el caso de que se trate de la
obligacin de pago. adems se sealar el monto de ste.
Declaraciones peridicas
Los contribuyentes que tengan obligacin de presentar declaraciones peridicas. de.conformidad con las leyes fiscales respectivas. continuarn hacindolo en tanto no presenten los avisos que correspondan para efectos del registro federal de contribuyentes.
Tratndose de las declaraciones de pago provisional. los contribuyentes presentarn
dichas declaraciones siempre que haya cantidad a pagar o saldo a favor as como la primera declaracin sin pago. Cuando se presente una declaracin de pago provisional sin
impuesto a cargo o sin saldo a favor. se deber anotar cero en los conceptos de la contribucin de que se trate. En estos casos. se presumir que no existe impuesto a pagar
en las declaraciones de pago provisional posteriores. Tratndose de retenciones. cuando
no haya retencin a enterar, se dejar sin anotaciones la obligacin respectiva.
En el caso de declaraciones de pago provisional'. cuando se d el supuesto de anotar cero en todos los renglones donde se est obligado a efectuar dicha anotacin conforme al prrafo anterior y no existan retenciones a enterar. no se presentarn las sguientes declaraciones de pago provisional dei ejercicio de que se trate. hasta 'que exista
cantidad a pagar o saldo a favor en alguna de ellas o se inicie un nuevo ejercicio.
Representantes de no residentes
Los representantes. sea cual fuere el nombre con que se les designe. de personas no residentes en el pas, con cuya intervencin stas efecten actividades por las que deban
pagarse contribuciones, estn obligados a formular y presentar a nombre de sus representadas las declaraciones, avisos y dems documentos que sealen las disposiciones
fiscales.
292
ltimo caso, se tendr como fecha de presentacin la del da en que se haga ia entrega
a las oficinas de correos.
Declaraciones omitidas
Cuando por diferentes contribuciones se deba presentar una misma declaracin o aviso
y se omita hacerlo por alguna de ellas, se tendr por no presentada la declaracin o aviso por la contribucin omitida.
Amparo directa 364/95. Caldairou y Saya Servicios Profesionales. S.A. de C.v., 26 de abril de 1995.
Unanimidad de votos. Ponente: Jaime C. Ramos Corren. Secretario: Luis Enrique Ramos Busti/los.
293
Declaracin Informativa
El art 29 del Cdigo Fiscal de la Federacin indica al respecto en su ltimo prrafo:
La Secretaria de Hacienda y Crdito Pblico llevar el registro de los contribuyentes a quienes corresponda la utilizacin de equipos y sistemas electrnicos de registro fiscal y stos debern presentar los avisos y conservar la informacin que seale el reglamento de este cdigo. En todo caso, los fabricantes e importadores de equipos y sistemas electrnicos de regsrro fiscal debern presentar declaracin informativa ante las autoridades administradoras
dentro de los veinte dias siguientes al final de cada trimestre de las enajenaciones realizadas
en ese periodo y de las altas o bajas, nombres y nmero de registro de los tcnicos de servicio encargados de la reparacin y mantenimiento.
Asimismo, el art 20, ltimo prr, del citado cdigo dispone lo siguiente:
Cuando las leyes fiscales establezcan que las conrrbucones se paguen mediante declaracin,
la Secretaria de Hacienda y Crdito Pblico podr ordenar, por medio de disposiciones de carcter general y con el objetu de facilitar el cumplimiento de la obligacin, asi como para allegarse de la informacin necesaria en materia de estadstca de ingresos, que se proporcione
en declaracin distinta de aquella con la cual se efecte el pago.
Declaraciones complementarias, En los trminos del art 32 del CFF, las declaraciones
de los contribuyentes sern definitivas, Slo podr modificarlas l mismo hasta en tres
ocasiones. siempre que no se haya iniciado el ejercicio de las facultades de comprobacin; esta limitacin no opera cuando:
.
Se incrementen ingresos o el valor de sus actos o actividades.
Disminuyan deducciones o prdidas o reduzcan cantidades acreditables o compensadas o pagos provisionales o contribuciones a cuenta .
Se haga dictamen por contador pblico autorizado de sus estados financieros.
Su presentacin sea por ley.
Iniciado el ejercicio de facultades de comprobacin. nicamente se podr presentar
declaracin complementaria en las formas especiales a que se refieren los arts 46. 48.
58 Y 76 del Cdigo Fiscal de la Federacin, segn proceda. y se pagarn las multas que
establece el Citado art 76.
Se presentar declaracin complementaria conforme a lo previsto por el quinto prrafo del art 144 del mencionado cdigo, caso en el cual se pagar la multa que corresponda, calculada sobre la parte consentida de la resolucin y disminuida en los trrninos del art 77, fracc 11, inc b) de dicho ordenamiento legal.
Si en la declaracin complementaria se determina que el pago efectuado fue menor
al que corresponda, los recargos se computarn sobre la diferencia, en los trminos del
art 21 del. referido cdigo, a partir de la fecha en que debi hacer el pago.
Declaraciones complementarlas como medIode correccin en el entero del Impuesto al valor agregado, artculo 60 de la Ley del Impuesto al valor agregado, De conformidad con lo dispuesto
por el artculo 60 de la Ley del impuesto 01 valor agregada. cuando el contribuyente resulte
294
con saldo a favor en la declaracin de pago provisional mensual podr acreditarlo contra el
impuesto a su cargo que le corresponda en los meses siguientes; por lo que debe entenderse
que si tal acreditamiento se realiza a travs de declaraciones complementarias, la compen~
sacin que resulte ser vlida para todos los efectos legales fiscales correspondientes, no
existiendo perjuicio alguno al fisco federal.
luido nm 2845/87. Sentencia del 24 de agosto de 1988, por unanimidad de votos. Magistrada
instructora: Mara del Consuelo Villa/abas Oniz. Secretario: Andrs Godlnez Bustos.
RTFF, tercera poca, ao
Comunicaciones que tienen que dar los contribuyentes a las autoridades fiscales, en relacin con el cumplimiento de sus obligaciones fiscales.
Por lo que hace a este tema, se remite a lo sealado en la subseccin 4.4.4.
Autodeterminacin
En el sistema impositivo de la autodeterminacin de las contribuciones se parte de la
buena fe de los contribuyentes y que stos van a cuantificar y liquidar sus adeudos fiscales con apego a la ley.
295
Detenninacin
La determinacin ocurre cuando la ley fiscal exige que la autoridad fiscal liquide el adeudo Fiscal. como en materia aduanera o las boletas de agua si se trata de uso domstico
en el Distrito Federal, sin olividar que la determinacin impositiva se puede llevar a cabo
por los representantes del Fisco en ejercicio de las facultades de comprobacin.
Por su importancia se har mencin a la visita domiciliaria, la cual, para que sea legal, tiene que cumplir los sgutentes requisitos jurdicos:
a) Los previstos en el arr J 6 constitucional. en cuanto a que la orden de visita ser
296
Visita
domiciliaria
Revisin
de
gabinete
Revisin
de
dictmenes
.>
Actos de
comprobacl6n
Presenciar
celebracin de
loterlas, rifas,
<,
sorteos, concursos,
juegos con apuestas
y verificar Ingreso
de personas
Inspeccin de
Instalaciones,
bienes,
mediciones y
mercancfas
Valuacin
de
bienes Inmuebles
a) La rectoria del Estado, vinculada con la economia mixta y con una planeacin democrtica.
bl La intervencin en la economia por medio de la moneda. la banca y el crdito.
e) La politica de comercio exterior.
d) La poltica financiera para el desarrollo industrial y turstico.
el Aplicar el derecho como un instrumento de cambio para mejorar la calidad de
vida del ser humano.
297
En l mbito estrictamente fiscal cabe decir que son competencia del ejecutivo federal las facultades relativas a lo siguiente:
a) Presentar las iniciativas de leyes impositivas al Congreso de la Unin por medio
de la Cmara de diputados.
b) Formular la iniciativa de Ley de ingresos.
e) Preparar y presentar el proyecto de presupuesto de egresos federal.
d) Establecer la poltica fiscal que tiene que aplicar la Secretara de Hacienda y
Crdito Pblico.
e) Por conducto de la Secretara de Hacienda y Crdito Pblico, con fundamento en
el art 3.1 de la Ley orqdnica de la administracin pblieafederal, disponer la realizacin de las actividades siguientes:
Proyectar y coordinar la planeacin nacional del desarrollo y elaborar, con la participacin de los grupos sociales interesados, el plan nacional correspondiente.
Proyectar y calcular los ingresos de la Federacin y de las entidades paraestatales, considerando las necesidades del gasto pblico federal, la utilizacin
razonable del crdito pblico y la sanidad financiera de la administracin pblica federal.
Estudiar y formular los proyectos de leyes y disposiciones fiscales y de las leyes de ingresos de la Federacin.
Manejar la deuda pblica de la Federacin.
Realizar o autorizar todas las operaciones en que se use el crdito pblico.
Planear, coordinar, evaluar y vigilar el sistema bancario del pas, que incluye el
Banco Central, la Banca Nacional de Desarrollo y las dems instituciones encargadas de prestar el servicio de banca y crdito.
Ejercer las atribuciones que le sealen las leyes en materia de seguros. finanzas, valores y de organizaciones y actividades auxiliares del crdito.
Determinar los criterios y montos globales de los estmulos fiscales. escuchando para ello a las dependencias responsables de los sectores correspondientes y administrar su aplicacin en los casos en que no competa a otra secretara.
Establecer y revisar los precios y tarifas de los bienes y servicios de la administracin publca federal, o las bases para fijarlos. escuchando a la.Secretara
de Comercio y Fomento Industrial, con I,a participacin de las dependencias
que corresponda.
Cobrar los impuestos, contribuciones de mejoras, derechos, productos y aprovechamientos federales en los trminos de las leyes aplicables, as como vigilar y asegurar el cumplimiento de las disposiciones fiscales.
Organizar y dirigir los servicios aduanales yde inspeccin, as! corno la unidad
de apoyo para la inspeccin fiscal y aduanera.
Representar el inters de la Federacin en controversias fiscales.
Proyectar y calcular los egresos del gobierno federal y de la administracin pblica paraestatal, hacindolos compatibles con la disponibilidad de recursos y
segn las necesidades y polticas del desarrollo nacional.
298
299
Materia
Comprobacin
Recaudacin
Liquidacin
Servicio de Tesoreria
Atribuciones
Punitiva
Asistencia
Contenciosa
Autorizaciones
Catastral
Aduanera
Federal
Secretaria de Hacienda y Crdito Pblico.
Servicio de administracin tributaria.
Estatal
Secretaria de Finanzas o su homloga.
Tesoreria.
300
Distrito Federal
Secretaria de Finanzas.
Tesorera.
Municipales
4U
IMSS
Entre las obligaciones que tienen los patrones segn la Ley del Instituto Mexicano del
Seguro Social estn:
al Registrarse e inscribir a sus trabajadores en el Instituto Mexicano del Seguro
Social, comunicar sus altas y bajas, las modificaciones de su salario y los dems ,
datos, dentro de los plazos no mayores de cinco dias hbiles. conforme a las disposiciones de dicha ley y sus reglamentos.
b) Determinar las cuotas obrero-patronales a su cargo y enterar su importe al instituto.
e) Permitir las inspecciones y visitas domiciliarias que practique el instituto, las cuales se sujetarn a lo establecido por la mencionada ley. el Cdigo jiscal de la.
Federacin y los reglamentos respectivos.
Asimismo. la ley aludida establece que los patrones que por el nmero de sus trabajadores. en trminos del Cdigo Fiscal de la Federacin. estn obligados a dictaminar
por contador pblico autorizado sus estados financieros. para efectos del seguro social.
debern presentar al instituto copia con firma autgrafa del informe acerca de la situacin fiscal del contribuyente. con los anexos relativos a las contribuciones por concepto
de cuotas obrero-patronales. de conformidad con lo dispuesto en el reglamento del referido Cdigo Fiscal.
301
Cabe hacer mencin que en dicha ley se encuentran varias secciones que tratan exclusivamente el rgimen financiero de los distintos rubros del ordenamiento legal en comento.
Ei instituto Mexicano del Seguro Social es una autoridad fiscal, como io seala el art
40, en su prr segundo.
INFONAVIT
Por parte de los patrones, entre otras obligaciones estn las siguientes:
a) Proceder a inscribirse e inscribir a sus trabajadores en el instituto y dar los avisos
tulo IV, cap 111 de la Ley federal del trabajo. y lo que establece el ordenamiento legai en comento.
Al respecto se han dictado las tesis jurisprudenciales que a continuacin se mencionan:
Capitalconstitutivo. Cuando procede su Oncamlento. El fincamiento de un capital constitutivo slo procede cuando con l se pretendan resarcir los gastos que erog el Instituto en la
asistencia mdica de un trabajador (o de sus dependientes econmicos) que no se encontraba
302
inscrito en el rgimen del Seguro Social o bien lo estaba en un grupo inferior al que le corresponda, por lo que, ante la omisin culposa del patrn, el Instituto queda facultado para
fincar, a su cargo, el correspondiente capital constitutivo; sin embargo, la propia Ley del
Seguro Social prev un caso de excepcin en el que el Instituto puede fincar un capital constitutivo a cargo de un patrn que ha inscrito en el trmino de ley a su trabajador, y es aquel
que se produce cuando el siniestro. base capital, ocurre dentro de los cinco das con que
cuenta el patrn para presentar el aviso respectivo, pero antes de que se haya efectuado dicha presentacin. Por lo tanto, atento a lo previsto en los articulas 19, fraccin I y 64 de la
ley que nos ocupa, un capital constitutivo slo podr fincarse ante la morosidad del patrn
que no presenta en tiempo los avisos de ley o, por excepcin, cuando se produzca un riesgo
de trabajo de un trabajador que no ha sido inscrito en el Seguro Social, aunque aqul todava est en tiempo de hacerlo, (46)
Revisin 304/84. Resuelta en sesin del 12 de enero de. 1990. Por unanimidad de ocho votos.
Magistrado ponente: Armando Diae Olivares. Secretaria: Yolanda Vergara Peralta.
Precedente:
Revisin "1332/85. Resuelta en sesin del 10 de marzo de 1987. Por unanimidad de siete votos.
Magistrado ponente: Jos Antonio Quintero Becerro. Secretario: Mario Bernal La.drn de Guevaro.
RTFF,
25, enero de
1990,
pdg
33.
Fundamentacin y motivacin de capitales constltullvos. Es indispensable que se Indtque la causa generadora de los mismos, esto es, la fecha del siniestro sufrido P9r el trabajador. De conformidad con el artculo 84 de la Ley del Seguro Social, procede el fincamiento de capitales
constitutivos cuando ocurra un siniestro y el patrn no hubiere asegurado a sus "trabajadores contra riesgos de trabajo; por tanto, si en un capital constitutivo se indica nicamente
como razn de su emisin que no se inscribieron ante el Instituto Mexicano del Seguro
Social los trabajadores 'que se mencionan, ni se enteraron las aportaciones relativas, precisndose las prestaciones otorgadas, ese crdito carece de motivacin ya que se omiti ndicar la causa generadora del mismo, pues la existencia de un siniestro es indispensable para
el fincamiento de capitales constitutivos con fundamento en el precepto invocado. (32)
Juicio 107/88. Sentencia del 13 de septiembre de 1988. Por unanimidad de votos. Magistrada
instructora: Marina Zaragoza de Rozo. Secretaria: Guillermina Ruiz Bohrquez.
RTFF,
Fundamentacin y motvacln. Requisitos que deben reunir las cdulas de liquidacin de cuotas
obrero-patronales para cumplir con esas formalidades. El artculo 16 de la Constitucin establece que todo acto de molestia debe encontrarse debidamente fundado y motivado, debiendo exisitir adecuacin entre los preceptos aplicados y los motivos expresados. Por tanto, si
en las cdulas de liquidacin que emita el Instituto Mexicano del Seguro Social, se indican
la identificacin de los asegurados, las semanas en que no se cotiz, el grupo en que debi
cotizarse, el salario base de cotizacin, el importe de las cuotas causadas por cada uno de los
trabajadores y a qu rama del seguro obligatorio en particular corresponden, el procedimiento empleado para liquidar el adeudo y la constancia con la cual se acredita que el partcular conoce los documentos en que la autoridad se bas para determinar las cuotas obrero-patronales, as como los preceptos legales relativos a las facultades del organismo para
recabar las cuotas obrero-patronales, a la obligacin de los patrones para enterar su importe
303
y las disposiciones sustantivas de la Ley del Seguro Social reguladoras de los diversos seguros, debe considerarse que esas cdulas sealaron las normas jurdicas especficamente aplicadas al caso, y las causas, razones y circunstancias de su emisin, que al adecuarse a las hiptesis abstractas las convierten en concretas, cumplindose as con el requisito' de la debida fundamentacin y motivacin.
Nota: asi Jo acord la Saja Superior del Tribunal Fiscal de Jo Federacin en sesin del cuatro de
marzo de mil novecientos ochenta y ocho.
RTFF,
29.
TFF.
. ilegal, dado que los autotransportes tienen caractersticas y finalidades diferentes a los montacargas, pues mientras los primeros estn destinados a circular en calles, avenidas, carreteras, a traslado de pasajeros o carga de un destino a otro, se reglamentan por disposiciones federales o locales, son manejados por choferes, etc., en cambio en los segundos es todo lo
contrario, pues su finalidad es la de subir y bajar bultos de mercancias, a operar en el interior de las instalaciones de las empresas y son manejados por un operador que no precisa de
truccin con base al costo diario de mano de obra esllmado por el lnslltuto Mexicano del Seguro
Socia!. Debe darse a conocer a! afectado el procedimiento seguido para la estimativa. Si bien,
el artculo 45 de la Ley del Seguro Social, faculta al Instituto Mexicano del Seguro Social
para formular las liquidaciones cor Jos datos que tenga o con los que considere probables de
acuerdo con sus experiencias, y el artculo 19, fraccin V bis de la propia ley,'establece la
obligacin de los patrones que se dedican a la industria de la construccin, de cubrir las cuotas obrero-patronales, aun en el caso de que no sea posible identificar a los trabajadores, en
tanto que en el artculo lB del Reglamento del Seguro Social obligatorio para los trabajadores
de la construccin por obra o tiempo determinado, se establece un procedimiento para estimar el costo diario de la mano de obra para la determinacin de las cuotas omitidas; para
cumplir con los requisitos de fundamentacin y motivacin no basta que en las liquidaciones relativas se consigne la superficie construida y el costo estimado de mana de obra por
metro cuadrado, sino que debe darse a conocer-al afectado el procedimiento seguido para determinar dicho costo estimado de mano de obra por metro cuadrado, para que el interesado
304
1 Herbert
lidad
ISEF, 4a
4.3Colaboracin administrativa entre autoridades fiscales enel plano internacional yen el derecho interno
305
De las acciones realizadas por estos organismos surgieron los modelos o proyectos
de modelos de convenios fiscales bilaterales.
La primera aportacin en materia de doble tributacin internacional se llev a cabo
en 1920, cuando se celebr una conferencia financiera internacional en Bruselas. Como
resultado de los trabajos realizados en sta, se solicit al Comit Financiero de la
Sociedad de Naciones, un estudio relativo a la doble tributacin internacional. 2
En 1921, el comit encomend el estudio desde los puntos de vista terico y cientfico a cuatro prestigiados estudiosos del derecho tributario internacional de Estados
Unidos, Italia, Paises Bajos y Reino Unido, quienes, despus de emitir diversos comentarios, en marzo de 1923 en Ginebra presentaron sus resultados en tres partes:
a) El referente a las consecuencias de la doble imposicin.
b) El examen de la competencia internacional en materia impositiva.
e) Conclusiones, en las que se sealaban los mtodos para evitar la doble imposicin, como los siguientes:
La desgravacin total, mediante la cual el pas del domicilio deduce el impuesto debido por su residente del impuesto pagado en el extranjero .
La exencin, en la que el pas de origen excepta a los contribuyentes no residentes del impuesto que grava las rentas de las fuentes que se encuentran en
su territorio.
La divisin del impuesto, en la cual los Estados se reparten la carga de desgravarntento.
La atribucin de riqueza: a cada pas se le reparten diversas categoras de riqueza, de modo que cada uno grava la riqueza que se le haya atrtbudo?
Con la conclusin de la Segunda guerra mundial y ante la necesidad de reconstruir
econmicamente Europa, el 16 de abril de 1948 se celebr el Convenio de Cooperacin
Econmica Europea. En 1961, la OCEE evolucion y dio lugar a lo que ahora conocemos
como Organizacin para la Cooperacin yel Desarrollo Econmico (OCDE), que tiene como
objetivos expandir la economa, el empleo y el nivel de vida de los paises miembros y
no miembros en vas de desarrollo econmico, a fin de lograr una estabilidad financiera
y la expansin del comercio mundial. 4
El Consejo de la Organizacin de Cooperacin Econmica Europea adopt su primera recomendacin acerca de la doble tributacin el 25 de febrero de 1955, que se tradujo en el establecimiento de su propio Comit Fiscal en marzo de 1956.
En 1958 se encarg al nuevo Comit Fiscal, la eiaboracin del proyecto de convenio, para evitar la doble tributacin internacional relacionada con el impuesto sobre la
renta y el capital.
.
2 Ernesto Flores lavala. Elementos definanzas pblicas mexicanas. Porra. 27a ed, Mxico, 1986. pg 344.
31bidem.
Sainz y Tron Ortz, Tratados internacionales en materiaJiscal. Andlisis y comentarios. Themls. la ed. Mxico.
-4
1998,pag.17.
306
tnmonto.s
Una de las caractersticas propias de este tratado consiste en que los paises firmantes (Bolivia, Colombia, Chile, Ecuador y Per) se cornprornetlerona adoptar antes del 30
de junio de 1972 las providencias necesarias destinadas a poner en aplicacin el convenio para evitar la doble tributacin entre los paises miembros? .
Asimismo, se establece que los pases miembros de la 'comunidad andina que hayan suscrito convenios para evitar la doble tributacin con anterioridad a la fecha de este
modelo procurarn armonizar las disposiciones de esos convenios con el convenio tipo.
Adems, se sigue el principio de que el pas que puede imponer el tributo es aquel en el
cual se produce la fuente de riqueza,
Dicho tratado no prev el procedimiento de resolucin de controversias, por lo cual
cre un Consejo de Poltica Fiscal que fungr como rgano de consulta destinado a resolver dificultades o dudas originadas en la aplicacin del convenio para evitar la doble
tributacin entre los pases miembros, y establece que para el caso de que no se llegue
op cit. pg 49.
hnpl/www,comunidadandina.org/mercomun/armoniza/politicas/mer-doble.hrm.
7 Conveniotipo paraevitarla doble tributacin entre los paises miembros y Otros estados ajenos a la sub-
regin, articulo 3.
4.3Colaboracin administrativa entre autoridades fiscales enel plano internacional y en el derecho interno
307
al El principio de la fuente deba ser adoptado por cada pas en los tratados que celebraran como criterio para que stos pudieran ejercer su potestad fiscal.
bl La creacin de una comisin fiscal permanente se encargara de estudiar el principio de la fuente.
A su vez, el Comit Fiscal Permanente de la Federacin Interamericana de Abogados
acord lo siguiente:
a) La doble tributacin entre los paises del Continente Americano es un obstculo
el Aunque lo ideai es la celebracin de tratados multilaterales por razones de practica los tratados deben realizarse de forma bilateral.
d) Los tratados deben versar acerca de todos los impuestos de tipo nacional, estatal
el Los Estados dictaran las medidas necesarias para reconocer como crdito impositivo el monto de los impuestos exonerados por el pas receptor de la inversin.
./! Se establecern medidas para incrementar las inversiones mediante tratamientos
fiscales preferenciales.
g) Los estados contratantes tienen un amplio servicio de informacin para aplicar e
interpretar mejor el tratado.?
La elaboracin de modelos prototipos de tratados permite la mejor suscripcin de
stos, porque se unifican los trminos y la legislacin, de tal forma que las variaciones
son adecuaciones particulares, de acuerdo con la idiosincrasia de cada Estado.
As, el 8 de abril de 1991, en Ottawa, Mxico celebr con Canad el llamado Convenio para evitar la doble imposicin y prevenir la evasin fiscal en materia del impuesto sobrela renta, concretndose de esta manera la Primera Convencin Internacional de este
tipo en nuestro pais.
Anteriormente, los gobiernos de Mxico y de Estados Unidos suscribieron un
Acuerdo para el intercambio de informacin tributaria el 19 de noviembre de 1989, el cual
fue aprobado por la Cmara de senadores del H. Congreso de la Unin el 19 de diciembre de 1989, segn decreto publicado en el Diario Oficial de la Federacin el 10 de enero
de 1990. '0
B{bid, articulo 4
Ernesto Flores zavata. opcit. pgs 351 a 353.
10 Adolfo Arrioja Vizcano, DerechoJiscal. Themis. ISa ed, Mxico. D. F.. 2000. pg 275.
q
308
En el rgimen interno, Mxico ha previsto una norma que pretende dar claridad a
estos mecanismos, toda vez que el art 4-A de la Ley del impuesto sobre la renta establece
lo siguiente: "Los tratados internacionales que establezcan cargas o excepciones distintas a las previstas en esta ley slo se aplicarn cuando el contribuyente acredite la residencia en el pais de que se trate, en los trminos del propio tratado".
Es importante sealar que la Jegtslacn fiscal mexicana, en el rgimen unilateral
para evitar la doble imposicin, ha venido adecundose en la ltima dcada a la tcnica
utilizada en los tratados modelo, para el fin que se comenta, adoptando principalmente
los criterios de la Organizacin de Cooperacin y Desarrollo Econmico (OCOE), lo cual
facilita la celebracin de tratados sin alteraciones sustanciales a la ley.
Con base en el principio de que existe una comunidad internacional que cuenta con
soberania para autodetermtnarse, puede ocurrir que entre Estados surjan controversias,
en cuyo caso los sujetos de dicha comunidad pueden optar discrecionalmente por vas
de solucin de carcter poltico o juridico, bajo dos criterios fundamentales: el de la obligacin de procurar de buena fe la solucin del desacuerdo, y la libertad de eleccin de
medios para llegar a un arreglo, dejando como ltima opcin la guerra, JI
d1~
11
4.3Colaboracin administrativa entre autoridades fiscales enel plano internacional y enel derecho interno
309
Acuerdo entre los Estados Unidos Mexicanos y los Estados Unidos de Amrica
para el intercambio de informacin tributaria, publicado en el Diario Oficial de la
Federacin del 23 de enero de 1990
Los Estados Unidos Mexicanos y los Estados Unidos de Amrica, deseando concertar un
Acuerdo para el intercambio de informacin tributaria (que en lo sucesivo se denominar el acuerdo) han acordado lo siguiente: .
Objeto y alcance
1, El objetivo de este Acuerdo es facilitar el intercambio de informacin entre los Estados
contratantes en relacin con la determinacin y recaudacin de impuestos. a fin de prevenir, dentro de sus respectivas jurisdicciones, la evasin y el fraude en materia tributaria y desarrollar mejores fuentes de informacin en esta materia.
2. Los Estados contratantes se brindarn asistencia mutua, de conformidad y sujetos a las limitaciones que establezcan sus respectivas leyes y dems disposiciones nacionales, para el cumplimiento del objeto a que se refiere el presente Acuerdo.
3. Las solicitudes de asistencia presentadas en los trminos del presente Acuerdo se
ejecutarn conforme a lo previsto en el segundo prrafo de este articulo, salvo que:
a) La ejecucin de la solicitud requiera que el Estado requerido se exceda en sus fa-
cultades, est prohibida por las disposiciones legales en vigor en ese Estado o la
informacin solicitada no se pueda obtener con arreglo a las leyes o en el curso
normal de la administracin del Estado requerido o del otro Estado contratante.
en cuyo caso las autoridades competentes de ambos Estados contratantes se consultarn para acordar medios legales alternativos que permitan proporcionar la
asistencia referida;
310
La ejecucin de la solicitud sea, a juicio del Estado requerido, contraria a su seguridad nacional u orden pblico;
e) Al proporcionar la informacin se puedan divulgar secretos empresariales, industriales, comerciales, profesionales o procedimientos comerciales;
d) Al facilitar la informacin solicitada por el Estado requirente para administrar o
ejecutar una disposicin de sus leyes fiscales o cualquier requisito relacionado
con stas, se discrimine a un nacional del Estado requerido. Una disposicin de
sus leyes fiscales en un requislto relacionado con stas se considerar discriminatoria contra un nacional del Estado requerido, cuando sta sea ms gravosa
para un nacional del Estado requerido en relacin con un nacional del Estado requirente en igualdad de cinrcunstancias. Para estos efectos, un nacional del
Estado requirente que sea sujeto a imposicin bajo el criterio de renta mundial
no est en las mismas circunstancias que un nacional del Estado requerido que no
sea, sujeto a dicha imposicin. Lo dispuesto en este inciso no se interpretar en
el sentido de que impide el intercambio de informacin en relacin con los impuestos establecidos por los Estados Unidos Mexicanos o por los Estados Unidos
de Amrica sobre las utilidades de sucursales, los excedentes por inters de una
sucursal o sobre los ingresos que perciban ias aseguradoras extranjeras por concepto de primas;
e) La solicitud no cumpla con las disposiciones del presente Acuerdo.
b)
1.
11.
111.
IV.
V.
4.3Colaboracin administrativa entre autoridades fiscales enel plano internacional y enel derecho ntemo
311
111. Impuestos federales sobre transferencias destinadas a evadir el impuesto sobre la renta,
IV. Impuestos federales sobre sucesiones y donaciones, e
V. Impuestos federales sobre el consumo.
2, Asimismo, este Acuerdo se aplicar a todo impuesto idntico o sustancialmente
similar que se establezca con posterioridad a la fecha de firma del presente Acuerdo, en
adicin o en sustitucin a los impuestos vigentes. Las autoridades competentes de cada
Estado contratante se notificarn cualquier cambio en sus leyes fiscales que pueda afectar sus obligaciones en los trminos de este Acuerdo.
3, El"presente Acuerdo no se aplicar en la medida en que una accin o procedimiento relacionado con los impuestos comprendidos en este Acuerdo hayan prescrito o
caducado de acuerdo con las leyes del Estado requirente.
4, El Acuerdo no se aplicar a los impuestos establecidos por los estados, munciplos
u otras subdivisiones polticas o posesiones que se encuentren bajo la jurisdiccin de un
Estado contratante.
Definiciones
1, Para los efectos del presente Acuerdo, salvo que se defina de otra manera, se en'
tender:
a) Por "autoridad competente":
e) Por "informacin", todo hecho o declaracin, cualquiera que sea la forma que revista y que pueda ser relevante o esencial para la administracn y aplicacin de
los impuestos, incluyendo entre otros:
312
Intercambio de informacin
1, Las autoridades competentes de los Estados contratantes intercambiarn informacin
con el fin de administrar y aplicar las leyes nacionales de los Estados contratantes correspondientes a los impuestos comprendidos en el presente Acuerdo, incluyendo informacin para la determinacin, liquidacin y recaudacin de impuestos, el cobro y la
ejecucin de crditos fiscales, as como para la investigacin o persecucin de delitos fiscales o delitos que contravengan la administracin tributaria.
2, Las autoridades competentes de los Estados contratantes se transmitirn entre
ellas informacin de manera automtica a fin de lograr lo dispuesto en el prrafo anterior. Las autoridades competentes determinarn qu informacin se intercambiar con
arreglo a este prrafo y los procedimientos que se utilizarn para el intercambio de dicha informacin.
3. La autoridad competente de un Estado contratante transmitir a la autoridad como
petente del otro Estado contratante aquella informacin que llegue a su conocimiento
que pueda ser relevante y coadyuve de manera significativa a alcanzar los fines mencionados en el primer prrafo de este articulo. Las autoridades competentes determinarn la informacin que se intercambiar de acuerdo con este prrafo, adoptando e instrumentando las medidas y los procedimientos necesarios para garantizar que la informacin sea proporcionada a la autoridad competente del otro Estado contratante.
4, La autoridad competente del Estado requerido proporcionar la informacin que
le solicite la autoridad competente del Estado requirente para los propsitos a que se refiere el primer prrafo de este articulo. En ios casos en que la informacin disponible en
los archivos fiscales del Estado requerido no sea suficiente para dar cumplimiento a la
solicitud, dicho Estado adoptar todas las medidas pertinentes para proporcionar al
Estado requirente la informacin solicitada:
313
fiere la seccin 3 402 del Estatuto sobre el Derecho al Secreto Financiero de 1978
(12 USCA 3 402), en vigor al momento de la firma del presente Acuerdo, ste obtendr dicha informacin de conformidad con la disposicin referida.
Cuando Mxico sea requerido para obtener la informacin a que se refiere el
artculo 93 de la Ley Reqtamentaria del Servicio Pblico de Banca y credtto. en vigor al momento de la firma del presente Acuerdo. ste obtendr dicha informacin de conformidad con la disposicin referida.
Las leyes o prcticas del Estado requerido no limitan o afectan de forma alguna las facultades de la autoridad competente de dicho Estado para obtener y
proporcionar los tipos de informacin a que se refieren las disposiciones mencionadas en este inciso, de conformidad con el presente Acuerdo.
e) Los privilegios concedidos por las leyes o prcticas del Estado requirente no se
aplicarn en el Estado requerido en el cumplimiento de una solicitud. La demanda
de privilegios al amparo a las ieyes o prcticas del Estado requirente se determinar exclusivamente por los tribunales de este Estado, y la demanda de privilegios al amparo de las leyes o prcticas del Estado requerido se determinar exclusivamente por los tribunales de ese otro Estado.
5. Cuando la informacin sea solicitada por un Estado contratante de acuerdo con
lo dispuesto en el cuarto prrafo del presente artculo. el Estado requerido la obtendr y
proporcionar en la misma forma en que lo haria si el impuesto del Estado requirente
fuera el impuesto del Estado requerido y hubiera sido establecido por este ltimo. Sin
embargo, de solicitarlo especficamente la autoridad competente del Estado requirente,
el Estado requerido:
a) Indicar la fecha y lugar para tomar declaracin o para la exhibicin de libros. documentos. registros u otros bienes tangibles;
b) Tomar declaracin bajo protesta de decir verdad a la persona fsica que preste
dicha declaracin o que exhiba los libros, documentos. registros u otros bienes
tangibles;
314
el Permitir la presencia de aquellas personas fsicas a quienes ia autoridad competente del Estado requirente seale como interesadas o afectadas por el cumplimiento de ia solicitud. La persona fisica que preste declaracin o ei inculpado podr hacerse acompaar de su abogado;
d) Ofrecer a las personas fsicas a que se refiere el inciso e) la oportunidad de hacer preguntas a la persona sica que presente declaracin o exhiba libros, documentos, registros u otros bienes tangibles:
1. Directamente o a travs de la autoridad ejecutora, en el caso de que Mxico
sea el Estado requirente, y
11. A travs de la autoridad ejecutora, en el caso de que Estados Unidos sea el
Estado requirente.
e) Obtendr los originales y sin enmiendas de libros, documentos, registros u otros
fJ
g)
h)
J)
k)
bienes tangibles;
Obtendr o proporcionar copias fieles y autnticas de los orgnales y sin enmiendas de libros, documentos y registros;
Determinar la autenticidad de los libros, documentos, registros u otros bienes
tangibles proporcionados;
.
Cuestionar a la persona fsica que exhiba los libros, documentos, registros y
otros bienes tangibles, acerca del propsito para el cual el material presentado se
conserva o se conserv y la suma en que esto se hace o se hizo;
Permitir que la autoridad competente del Estado requirente someta preguntas por
escrito, a travs de la autoridad ejecutora del Estado requerido que practique la diligencia, en relacin con los libros, documentos, registros u otros bienes tangibles,
a las cuales deber responder la persona fsica que presente dicho material;
Realizar cualquier otro acto que no sea contrario a las leyes del Estado requerido o que no sea en desacuerdo con su prctica administrativa;
Certificar que los procedimientos solicitados por la autoridad competente dl
Estado requirente fueron seguidos o que no se pudieron seguir, con la explicacin
de la desviacin y los motivos que lo ocasionaron ..
4.3Colaboracin administrativa entre autoridades fiscales enel plano internacional y enel derecho interno
315
CJ""
Convenio de adhesin al sistema
nacional
de coordinacin fiscal
1. Se refiere a aspectos sustantivos
"r-!
2. Alude a las contribuciones que deja de per- : 2. Se refiere a lo que puede hacer una entidad
cibir una entidad
I
en relacin con las contribuciones, como
determinar, liquidar, recaudar, etctera
3. Los estados reciben participaciones a cam' 3. Los estados reciben estimulos en relacin
bio de los impuestos que dejan de cobrar \ , con las contribuciones cobradas
1. Convenio de adhesin
Entre otros anexos, se deben ponderar los que a continuacin se sealan:
a) Anexo 1 al convenio de adhesin (relativo a la suspensin de impuestos estata-
les y municipales).
b) Anexo 2 al convenio de adhesin (correspondiente a los estados petroleros).
316
e)
d)
e)
j)
g)
h)
trativa.
Modificacin al anexo 1 (zona federal martimo-terrestre) al convenio de colaboracin administrativa (incremento de incentivo).
Anexo 2 al convenio de colaboracin administrativa (referente al impuesto sobre
automviles nuevos).
Anexo 5 al convenio de colaboracin administrativa (relativo a la vigilancia de
obra pblica).
Anexo 11 al convenio de colaboracin administrativa (referente a la verificacin de
mercancias de procedencia extranjera por municipios fronterizos o con litoral).
Anexo 12al convenio de colaboracin administrativa (concerniente a la veriflcacin de bebidas alcohlicas, cerveza y tabaco de procedencia extranjera).
Anexo 13 al convenio de colaboracin administrativa (acerca de los derechos por
servicios tursticos).
Anexo 14 al convenio de colaboracin administrativa (referente a la vigilancia de
toda clase de mercancias extranjeras, excepto vehculos).
3. Declaratorias
Al respecto existen dos declaratorias, a saber:
a) Declaratoria de coordinacin en materia federal de derechos.
b) Declaratoria de coordinacin en materia federal del Impuesto sobre adquisicin
4. Otros convenios
a) Convenio que celebra el gobierno federal por conducto de la Secretara de
317
Conexos, por el que se instrumenta la creacin y administracin de un fondo derivado de lo dispuesto en el art 90-A de la Ley de coordinacin fiscal, con las entidades federativas y municipios en cuyo territorio se encuentran puentes federales
de peaje operados por la Federacin (vigente hasta el 31 de diciembre de 1995).
b) Convenio que celebra el gobierno federal por conducto de la Secretara de
Hacienda y Crdito Pblico, Caminos y Puentes Federales de Ingresos y Servicios
Conexos, por el que se instrumenta ia creacin y administracin de un fondo derivado de lo dispuesto en el art 90-A de la Ley de coordinacin fiscal. con las entidades federativas y municipios en cuyo territorio se encuentran puentes federales de peaje operados por la Federacin (vigente a partir del lo de enero de
1996), con anexos.
c) Convenio que celebra el gobierno federal por conducto de la Secretara de
Hacienda y Crdito Pblico. Caminos y Puentes Federales de Ingresos y Servicios
Conexos. por el que se instrumentan las bases para la distribucin de la parte que
corresponde al Estado de la aportacin federal establecida conforme a lo dispuesto en el art 90-A de la Ley de coordinacin fiscal (vigente a partir del lo de
enero de 1996), con anexos.
No se har el detalle de esos convenios, debido a que forman parte del temario de
Derecho fiscal /l, de manera que se remite a lo sealado al respecto en esa obra.
318
Registro federal de contribuyentes. Para sollcltudes, declaraclones o avisos de cambios de domlcUlo fiscal al, deben uUllzarse las formas autorizadas por la Secretara de Hacienda y Crdito
pbllco. De acuerdo al contenido del artculo 31 del Cdigo Fiscal de la Federacin vigente en el ao de 1988, las personas que conforme a las disposiciones fiscales tengan obligacin de presentar solicitudes en materia de registro federal de contribuyentes, declaraciones
o avisos ante las autoridades fiscales, lo harn en las formas que al efecto apruebe la
Secretara de Hacienda y Crdito Pblico. Por lo que si se pretendi dar aviso de cambio de
domicilio fiscal mediante un formato diseado y aprobado para un fin diverso, 'no puede estimarse que se cumpli con la notificacin a la autoridad del nuevo domicilio.
Sptimo tribunal colegiado en materia administrativa del primer circuito.
Amparo directo 3167/98. Victor Eduardo Jaime Lesea/e Carda. 13 de agosto de 1998. Unanimidad de
votos. Ponente: F. Javier Mijangos Navarro. Secretario: Carlos Alberto Bravo Me/goza.
Novena poca. Instancia: Sptimo tribunal colegiado en materia administrativa del primer circuito.
Fuente: Semanario Judicial de la Federacin y su gaceta. Tomo: VIII, octubre de 1998. Tesis: 1.70. A.21
A, pg 1200.
De conformidad con el art 14 del RCFF, las personas scas o morales obligadas a solicitar su inscripcin en el registro federal de contribuyentes, en los trminos del art 27
del cdigo, debern presentar su solicitud de inscripcin, en la cual, en cuanto a las
319
320
Actividad preponderante.
Fecha de cierre del ejercicio, si es contribuyente en los trminos del titulo 11 de la
Ley del impuesto sobre la renta.
Clase de aviso o informacin relacionada .
Clave del registro federal de contribuyentes en su caso.
Los residentes en el extranjero, cuando nicamente tengan obligaciones que deban
ser cumplidas por retenedores establecidos en territorio nacional, no estarn obligados
a presentar la solicitud de inscripcin ni los avisos a que se refiere el articulo 14 de ese
reglamento.
Cambio de denominacin o razn social
Para los efectos de la fracc i del art 14 de este reglamento, el aviso de cambio de denominacian o razan social deber presentarse ante ia autoridad recaudadora correspondiente dentro del mes siguiente al da ultertor en que se firme la escritura.
La distincin que hace el articulo en comento entre razan social y denominacian es
importante de observarla. Como atributo de la personalidad de una persona jurdica colectiva, tenemos la razn social o denominacin, que en la persona fisica seria el nombre, o sea, es el dato caracterstco que distingue a una persona de otra. Generalmente
se ha diferenciado a ambos casos y se manifiesta que se utiliza la frase razan social para
las sociedades de personas, ordenando el art 27 de la Ley general de sociedades mercantiles que la razn social se formara con el nombre de uno o mas socios y cuando en ella
no figuren las de todos se les aadirn las palabras "y compaia" u otras equivalentes.
Asimismo, el art 2693 del Cdigo Civil establece que el contrato de sociedad requiere
una razn social.
La denominacin puede formarse de un nombre "ficticio" o hacer referencia al objeto de la sociedad. Dicha denominacin sera distinta de la de cualquier otra sociedad.
nifestado, Ocuando deba considerarse un nuevo domicilio en los trminos del cdigo.
Al respecto, deben cumplirse los requisitos siguientes:
a) El aviso de cambio de domicilio
circunscripcin territorial de la autoridad ante la que ha venido presentando declaraciones peridicas, este aviso lo presentar ante ella.
c) Cuando el nuevo domicilio fiscal del contribuyente o retenedor quede dentro de
la circunscripcin territorial de autoridad distinta de aquella ante la que vena
presentando declaraciones peridicas, este aviso se presentar ante la autoridad
recaudadora que corresponda a su nuevo domicilio.
321
ti) Cuando en las formas de declaracin se prevea el sealamiento de cambio de domicilio fiscal y asi se manifieste. se considerar presentado el aviso a que se refiere este artculo al presentarse dicha declaracin ante la autoridad recaudadora
correspondiente.
e) En caso de cambio de nomenclatura o numeracin oficial. la autoridad fiscal actualizar los datos correspondientes, sin que en este caso el contribuyente deba
presentar el aviso de cambio de domicilio fiscal.
j) Las personas fsicas, con excepcin de aquellas que perciban ingreso por actividades empresariales o por prestar servicios personales independientes. quedarn relevadas de presentar el aviso. manifestando su cambio de domicilio fiscal
en la primera declaracin anuai del impuesto sobre la renta que presenten o deban presentar con posterioridad al cambio."
322
4. De reanudacin. cuando se vuelva a estar obligado a presentar alguna de las declaraciones peridicas, debiendo presentarse conjuntamente con la primera de stas:
a) El aviso de aumento o disminucin de obligaciones fiscales deber presentarse
tar el aviso por las sociedades que desaparezcan, junto con la ltima declaracin
323
a que se refiere la fracc VIII del art 58 de la Leydel impuesto sobre la renta. la sociedad acompaar constancia
de que la fusin ha quedado inscrita en el regis-
.
tro pblico correspondiente de la entidad federativa de que se trate.
by'En los cass de escisin de sociedades. cuando se extinga la escindenre, la' escindida que se designe en el acuerdo de escisin presentar el aviso por dicha escindente. junto con la ltima declaracin del impuesto sobre la renta a que se refiere el primer prrafo de la fracc VIII del art 58 de la Ley del impuesto sobre la
renta a cargo de la propia escinden te.
~
2. Las personas morales no comprendidas en la fraccin anterior presentarn el aviso junto con la ltima declaracin del impuesto sobre la renta a que estn obligadas.
3. El representante legal de la sucesin de personas obligadas a presentar declaraciones peridicas. que haya estado obligado a presentar el aviso a que se refiere la fracc 11 del
art 22 L1SR. presentar el aviso de cancelacin del registro federal de contribuyentes del
autor de la sucesin. dentro del mes siguiente al dia en que haya dado por finalizada la
liquidacin de la sucesin. a la autoridad ante la cual el autor de la herencia venia presentando declaraciones peridicas. Cuando no se est obligado a presentar el aviso de sucesin en los trminos de la fracc 11 del articulo citado. se presentar el de cancelacin. el
cual podrn presentarlo terceros interesados.
324
Amparo directo 678/95. Ramiro Sdnchez Escalonte. 3 de octubre de 1995. Unanimidad de votos.
Ponente: Enrique Cerdn llra. Secretario: Ral Alvarado Estrada.
Vase: Semanario ludcal de la Federacin y su gaceta, novena poca, t VII, marzo de 1998. pdg 305,
tesis por contradiccin
20.lJ. 13/98.
El cuadro elaborado por Gerardo Moreno Garca en relacin con los avisos a que los
contribuyentes estn obligados de acuerdo con las circunstancias especificas del caso es
el sguente.,
325
Aviso
TrmIno
cFF:arts27,31,lo
y 50 prrs, RCFF:
arts 14, fracc 11I,
y 21, fracc 11
Ninguno
ALR
A ms tardar
cuando el contribuyente hubiere
estado obligado a
presentar declaraciones en caso
de haber realizado actividades
Ninguno
ALR
Reanudacin
de actividades
Si est obligado a
presentar decaraciones perodcas conjuntamente con la prmera de stas
Ninguno
ALR
Inicio de Ii
quidacin
Declaracin que
seala el art 1
de la L/SR
ALR
Apertura de
sucesin
ALR
Cancelacin
del RFC por
liquidacin
total del ac
ALR
ALR
Disminucin
de oblgaciones fiscales
Suspensin
de actvidades
tivo
Cancelacin
del RFC, por
fusin de
sociedades
Anexos
Autoridad
Fundamento legal
326
Aviso
Fundamento legal
Irtmno
Anexos
Autoridad
arts 27 y 31.
10 y 50 prrs,
RCFF: art 23. fracc
1, tercer prr
ALR
arts 27 y 31,
lo y 50 prrs,
ALR
Cancelacin
del RFC, por
escisin
CFF:
Cancelacin
del RFC, por
cesacin total de operaciones de
PM que no
entran en la
liquidacin
CFF:
Cancelacin
del RFC, por'
liquidacin
de la sucesin
CFF:
ALR
Cancelacin
crr.arts 27 y 31,
lo y 50 prrs,
RCFF: arts 14,
fracc V. y 23.
fracc 111
Acta de defuncin
ALR
27 y 31.
lo y 50 prrs,
RCFF: arts 14, ltimo prr, y 24
30 das
Ninguno
arts 27 y 31.
10.50 y 80
Plazo especifico
de cada aviso
Ninguno
por defuncin
RCFF:
arts
a que estn
14,
fracc V, y 23,
fracc 11
arts 27 y 31,
1o y 50 prrs,
RCFF: arts 14,
fracc V. y 2;3.
fracc 111
Apertura o
cierre de
establecimientos o
locales
CFF: arts
Solicitudes o
avisos com-
CFF:
plernentaros
SR
prrs,
RCFF:
ALR
art 5
327
comprobacin fiscal.
1. Consignen en el reverso del cheque la clave del registro federal de contribuyentes de la persona a favor de quien se libre el cheque y, en su caso, sealen en
forma expresa y por separado el impuesto al valor agregado trasladado al librador por la adquisicin, el uso o goce, o la prestacin del servicio, segn corresponda, identificado por las distintas tasas aplicables segn el acto o actividad de
que se trate.
11. Cuente con el documento que permita hacer el registro contable de la operacin.
111. Registren en la contabilidad, de conformidad con el reglamento del Codiqo Fiscal
de la Federaci6n, la operacin que ampare el cheque librado.
IV. Vinculen el cheque librado directamente con la adquisicin del bien, con el uso
o goce, o con la prestacin del servicio de que se trate y con la operacin registrada en la contabilidad, en los trminos del art 26 del Reglamento del CFF.
V. Conserven el original del cheque librado y el original del estado de cuenta respectivo, durante el plazo que establece el articulo 30 del C6digo Fiscal de la
Pederacion.
..
Cuando el contribuyente efecte el pago de los bienes, su uso o goce o la prestacin
de servicios a que se refiere el art 29-C del CFF, mediante traspasos de cuentas en instituciones de crdito o casas de bolsa, podr optar por considerar como comprobante fiscal para los efectos de las deducciones o acrediramentos autorizados en las leyes fiscales el original del estado de cuenta que al efecto expida la institucin de crdito o casa
de bolsa, siempre que dicho estado de cuenta contenga la clave del registro federal de
contribuyentes de quien enajene los bienes, otorgue su uso o goce, o preste el servicio,
y el impuesto al valor agregado se seale en el estado de cuenta como un traspaso distinto al del valor del acto o actividad por el que se deba pagar dicho impuesto.
En este ltimo caso, los contribuyentes, adems de los requisitos sealados, debern cumplir con los requisitos que en materia de documentacin, cheques y estados de
cuenta establezca la Secretaria de Hacienda y Crdito Pblico mediante reglas de carcter general.
Lo anterior no ser aplicable tratndose del pago de bienes, uso o goce, o servicios,
por los que se deban retener impuestos en los trminos de las disposiciones fiscales, ni
en los casos en que se trasladen impuestos distintos al impuesto al valor agregado.
328
Al respecto. a los contribuyentes les sern.aplicabies ias dems obligaciones que deban cumplir en materia de contabilidad.
329
I. Las personas fsicas y las morales estn obligadas a contribuir para los gastos pblicos conforme a las leyes fiscales respectivas; las disposiciones del Ccidigo Fiscal de la Federaci6n se
aplicarn en su defecto y sin perjuicio de lo dispuesto por los tratados internacionales de que
Mxico sea parte. Slo mediante ley podr destinarse una contribucin a un gasto pblico especifico.
2. La Federacin queda obligada a pagar contribuciones nicamente cuando las leyes lo sealen expresamente.
3. El asoclante est obligado a pagar contribuciones y cumplir las obligaciones que estable-:
cen el C6digo Fiscal de la Federaci6n y las leyes fiscales por la totalidad de los actos o actividades que se realicen. rnendtante cada asociacin en participacin de la que sea parte.
4. Los estados extranjeros, en casos de reciprocidad, no estn obligados a pagar impuestos.
No quedan comprendidas en esta excencin las entidades o agencias pertenecientes a dichos
estados.
5. Las personas que de conformidad con las leyes fiscales no estn obligadas a pagar contri-
buciones. nicamente tendrn las otras obligaciones que establezcan en forma expresa las
propias leyes.
6. Adems de los sujetos directos, se localiza a los responsables solidarios, cuya claslflcacln
se encuentra en otra parte de esta obra. Por lo que hace a entidades pblicas, stas pueden
ser de carcter federal, estatal, del Distrito Federal o municipales.
330
. Como algunos ejemplos, se puede citar lo dicho-en la Ley del impuesto sobre la
renta, en su capitulo 1, del titulo IV, art 82, fraccs I y 11, l;;Cual establece que las personas que obtengan ingresos debern proporcionar a sus empleadores los datos necesarios para su inscripcin en el registro federal de contribuyentes; en caso de que se
encuentren inscritas en dicho registro, debern comprobar esta circunstancia. Cuando
el contribuyente no tenga el comprobante de su inscripcin, podr gestionarlo ante
cualquier autoridad recaudadora de la Federacin, y el empleador podr hacer igual
solicitud.
El empleador proporcionara a los contribuyentes el comprobante de su inscripcin
y la copia de la solicitud que para tal efecto haya presentado por ellos.
En cuanto a los honorarios por la prestacin de un servicio personal independiente,
el art 88, fraccs 111 y IV, de la L1SR obliga respectivamente a expedir comprobantes por los
honorarios obtenidos, asi como a presentar declaraciones provisionales y anual.
Para el caso de los arrendadores, el art 94, fraccs 111 y IV, respectivamente, establece la obligacin de expedir comprobantes y presentar declaraciones provisionales y
anuales.
Acerca de las actividades empresariales, la fracc I del art 112 de la L1SR seala la obligacin de solicitar la inscripcin en el registro federal de contribuyentes, y la fracc 11 tambin establece la obligacin de expedir comprobantes que acrediten los ingresos por tales actividades.
Para el caso del rgimen simplificado de las actividades empresariales, el art 119-1,
fracc VII, de la L1SR obliga a presentar declaraciones provisionales anuales, e informativas
y en medios magnticos, etctera.
Como se observa, se debe atender cada caso para determinar si una persona esta
obligada o no a presentar declaraciones peridicas, a expedir comprobantes, etc. Cabe
hacer notar que en muchos de 105 capulos de la Ley del impuesto sobre la renta se obliga expresamente al contribuyente a solicitar su inscripcin al registro federal de contribuyentes.
El proceso recaudatorio, que se inicia con la puesta en vigor de las diversas leyes y
disposiciones fiscales, no tendran mayor relevancia si no se contara con un sistema
que permita un control primario de contribuyentes, a travs .de la presentacin de
solicitudes de inscripcin y avisos que registren y modifiquen su situacin fiscal.
El Registro Federal de Contribuyentes, es un medio de identificacin y control
de las personas que tienen la obligacin de presentar declaraciones peridicas relativas a impuestos federales. A travs de l se pueden conocer aspectos tales como
nombre, domicilio, asi como las obligaciones inherentes derivadas de las actividades
y otras situaciones relevantes en la vida fiscal del contribuyente.
contina
331
Desde su inicio el actual Registro Federal de Contribuyentes, ha venido sufriendo diversas modificaciones. El marco legal del Registro Federal de Contribuyentes ha
evolucionado de manera tal que existe un control muy estricto de los contribuyentes. As tenemos por ejemplo la obligacin de utilizar una clave de actividades, el
cdigo de barras, por supuesto la clave del Registro Federal de Contribuyentes, situaciones todas que tienden a tener un mejor control de los contribuyentes.
Lic. Gerardo Moreno Garcia
UNIDAD
Incumplimiento de las
contribuciones
Potestad sancionadora
Para ViIlegas Basavilbazo. la potestad sancionadora de la administracin es una de las
facultades propias de los poderes estatales que la misma administracin posee para el
cumplimiento integral de la funcin administrativa. Esas potestades son las siguientes:
reglamentaria. imperativa. sancionadora, ejecutiva y jurisdiccional. De acuerdo con
dicho autor, la potestad sancionadora, que comprende la correctiva y la disciplinaria,
continua
334
continuacin
335
e)
d)
e)
!J
g)
ciones inexistentes.
Que se utilicen. sin derecho a ello. documentos expedidos a nombre de un
tercero para deducir su importe al calcular las contribuciones o para acreditar cantidades trasladadas por concepto de contribuciones.
Que se lleven dos o ms sistemas de contabilidad con distinto contenido.
Que se lleven dos o ms libros sociales similares con distinto contenido.
Que se destruya, ordene o permita la destruccin total o parcial de la contabilidad.
Que se microfilmen o graben en discos pticos o en cualquier otro medio que
autorice la Secretaria de Hacienda y Crdito Pblico mediante reglas de carcter general. documentacin o informacin para efectos fiscales sin cumplir con los requisitos que establecen las disposiciones relativas. El agravante
proceder sin perjuicio de que los documentos microfilmados o grabados en
discos pticos o en cualquier otro medio de los autorizados. en contravencin
de las disposiciones fiscales. carezcan de valor probatorio.
Divulgar, hacer uso personal o indebido de la informacin confidencial proporcionada por terceros independientes que afecte su posicin competitiva,
a que se refieren los arts 46. fracc IV y 48, fracc VII del mismo cdigo.
336
337
Actualizacin
Coincidimos con lo sealado por Javier Moreno Padilla 1 cuando expresa:
A partir del 10 de enero de I 990 se crea un nuevo art 17-A en el C6digo Fiscal de la
Federacin, que dice lo siguiente:
El monto de las contribuciones o aprovechamientos, asi como de las deduccones o de las
devoluciones a cargo del fisco federal se actualizar por el transcurso del tiempo y con motvo de los cambios de precios en el pas, para 10 cual se aplicar el factor de actualizacin
a las cantdades que se deban actualizar. Dicho factor se obtendr dividiendo el ndice
Nacional de Precios al Consumidor del mes anterior al ms reciente del periodo entre el
citado indice correspondiente al mes anterior al ms antiguo de dicho periodo. Las contribuciones no se actualizarn por fracciones de mes.
Los valores de bienes y operaciones se actualizarn de acuerdo con 10 dispuesto por
este artculo, cuando las leyes fiscales esi 10 establezcan. Las disposiciones sealarn en
cada caso el periodo de que se trate.
Las cantdades actualizadas conservan la naturaleza juridica que tenan antes de la
actualizacin.. El monto de sta, determinado en los pagos provisionales y del ejercicio,
no ser deducible ni acreditab1e.
Esta disposicin sirve de pauta para que se puedan actualizar las contribuciones, con
el fin de indexar los valores por medio de los ndices nacionales de precios al consumidor del mes ms reciente entre el ms antiguo del periodo que se calcula.
Este sistema modifica el sistema de los accesorios fiscales en un mecanismo novedoso que plantea un anlisis de este accesorio fiscal.
Dicho sistema de actualizacin abarca ias sanciones por lo sealado en el art 70 del
C6digo Fiscal de la Federaci6n, slo que por lo dispuesto en el art 20 transitorio del decreto que modifica las leyes fiscales a partir de 1990, este clculo tomar como mes mas
antiguo el de diciembre de 1989.
De tal suerte que al dividir el ndice nacional de precios al consumidor ms reciente entre el ms antiguo, nos arroja el factor de actualizacin que se multiplica a la contribucin omitida. Posteriormente, se aplica la tasa de recargos por cada mes que transcurra a partir de la fecha de exigiblidad del pago.
Creemos que la actualizacin constituye una consecuencia al incumplimiento y la
nica calificacin que puede tener es la de resarcir al fisco del dao sufrido; por esta
razn, no puede ser ms que indemnizatoria, de tal suerte que constituye una duplicidad con los llamados recargos y ello es inconstitucional.
Asimismo, estimamos que una solucin ms justa hubiera sido establecer un sistema nico de gravamen para que se adicione la actualizacin con la tasa mnima cuando
se incurren y se cancele dicha tasa cuando exista autorizacin a cubrir el adeudo en parcialidades; ya que por este medio se evitara un doble gravamen por la misma causa,
dado que la misma se origina, como seala Sergio Francisco de la Garza, "por aquella
1Javier Moreno Padilla. Rtgimenfiscat de seguridad sociar. Themis. 1994. pgs 156 y 157.
338
ladoras tanto del nacimiento y determinacin de la obligacin fiscal como de las fechas y
plazos para su pago, la existencia de la contribucin exigible y no cubierta es una situacin
que se prolonga en el tiempo hasta que se efecte el pago y. por tanto, no es vlido pretender que la situacin de referencia quede regulada por las disposiciones fiscales vigentes
cuando naci la obligacin fiscal. se determin y se dej de cubrir, ya que las consecuencias
de dicha situacin no quedan consumadas al omitirse el pago de la contribucin dentro de
los plazos legales. sino que se prolongan en el tiempo. ya que por el transcurso de ste y con
motivo de los cambios de precios en el pas, la prdida del valor de' la moneda y. por ende,
del monto de la contribucin, se sigue produciendo y. por ello. tales consecuencias deben
regirse por las normas vigentes mientras se van produciendo. Como la actualizacin opera a
partir de la vigencia de las normas y hacia el futuro, no afecta situaciones ocurridas con
anterioridad a esa vigencia, como tampoco afecta a la obligacin fiscal tal como se gener,
pues el que la contribucin actualizada conserve la naturaleza jurdica que tena antes de la
actualizacin slo implica que ella sigue siendo contribucin. ya que,habindose generado.
determinado y tornado exigible conforme a las disposiciones fiscales anteriores a 1990, la actualizacin opera a partir de este ao y hacia el futuro como una consecuencia de la existencia del crdito exigible.
Amparo directo en revisin 1428/95. Mxico Internacional Kikaku Atraccin, S.A. de C. v.. 9 de enero
de 1997. Unanimidad de 11 votos. Ponente: Mariano Azuela Gitrn. Secretaria: Maria Estela Ferrer
"MacGregor Poisot.
339
Contribuctones. El artculo 21 del Cdigo Fiscal de la Federacin, que prev la actualizacin del manto de aqullas, adems del pago de los recargos, no es inconstitucional.
Establece el artculo 21 del Cdigo Fiscal de la Federocin que "cuando no se cubran las contribuciones en la fecha o dentro del plazo fijado por las disposiciones fiscales, el monto de
las mismas se actualizar desde el mes en que debi hacerse el pago y hasta que el mismo se
efecte; adems, debern pagarse recargos por concepto de indemnizacin al fisco federal por
la falta de pago oportuno". La naturaleza jurdica de los recargos y de la actualizacin del monto de las contribuciones es diferente, pues aun cuando ambas figuras operen por no cubrirse
las contribuciones en la fecha o dentro del plazo fijado por las disposiciones fiscales, los recargos son accesorios de las contribuciones y tienen por objeto indemnizar al fisco por la falta oportuna del pago, mientras que la actualizacin opera por el transcurso del tiempo y con
motivo de los cambios de precios en el pas, a fin de dar el valor real al monto de la contribucin en el momento del pago para que el fisco reciba una suma equivalente a la que hubiera
recibido de haberse cubierto en tiempo la contribucin. Mas con ello no se le resarcen los
perjuicios ocasionados por la falta oportuna de pago. concretamente por no haber podido
disponer en su momento de las cantidades de dinero derivadas del pago oportuno de las contribuciones a fin de sufragar los gastos pblicos; adems. la cantidad actualizada conserva la
naturaleza de contribucin. Por tanto, el artculo 21 del cdigo citado no es inconstitucional,
pues no establece doble indemnizacin por la falta oportuna del pago de las contribuciones.
Amparo directo en revisi6n 1428195. Mxico Internacional Kikaku Atraccin, S.A. de c. V, 9 de enero
de 1997. Unanimidad de 11 votos. Ponente: Mariano Azuela Gitr6n. Secretaria: Mara Estela Ferrer
MacGregor Poisot.
Responsabilidad solidaria
De acuerdo con el art 26 de CFF, son responsables solidarios con los contribuyentes:
1. Los retenedores y las personas a quienes las leyes impongan la obligacin de
recaudar contribuciones a cargo de los contribuyentes, hasta por el monto
de dichas contribuciones.
11. Las personas que estn obligadas a efectuar pagos provisionales por cuenta del
contribuyente, hasta por el monto de estos pagos.
340
111. Los liquidadores y sindicos por las contribuciones que debieron pagar a cargo
de la sociedad en liquidacin o quiebra,asi como de aquellas que se causaron
durante su gestin.
No ser aplicable lo dispuesto en el prrafo anterior cuando la sociedad en liquidacin cumpla con las obligaciones de presentar los avisos y de proporcionar los informes
a que se refiere el Cdigo Fiscal de la Federacin y su reglamento.
La persona o personas, cualquiera que sea el nombre con que se les designe, que
tengan conferida la direccin general, la gerencia general, o la administracin nica de
las personas morales, sern responsables solidarios por las contribuciones causadas o no
retenidas por dichas personas morales durante su gestn, asi como por las que debieron pagarse o enterarse durante la misma, en la parte del inters Fiscal que no alcance a
ser garantizada con los bienes de ia persona moral que dirigen, cuando dicha persona
moral incurra en cualquiera de los sgutentes supuestos:
a) No solicite su inscripcin en el registro federal de contribuyentes.
b) Cambie su domicilio sin presentar el aviso correspondiente en los trminos del re-
glamento del cdigo en comento, siempre que dicho cambio se efecte despus
de que se le hubiera notilicado el inicio del ejercicio de las facultades de comprobacin previstas en este cdigo y antes de que se haya notfcado la resolucin
que se dicte con motivo de dicho ejercicio, o cuando el cambio se realice despus
de que se le hubiera notificado un crdito Fiscal y antes de que ste se haya cubierto o hubiera quedado sin efectos.
e) No lleve contabilidad, la oculte o la destruya.
IV. Los adquirentes de negociaciones, respecto de las contribuciones que se hubieran causado en relacin con las actividades realizadas en la negociacin,
cuando perteneca a otra persona, sin que la responsabilidad exceda del valor
de la misma.
V. Los representantes, sea cual fuere e.1 nombre con el que se les designe, de personas no residentes en el pas, con cuya intervencin stas efecten actividades por las que deban pagarse contribuciones, hasta por el monto de dichas
contribuciones.
VI. Quienes ejerzan la patria potestad o la tutela, por las contribuciones a cargo de
su representado.
VII. Los legatarios y los donatarios a ttulo particular respecto de las obligaciones
fiscales que se hubieran causado en relacin con los bienes legados o donados,
hasta por el monto de stos.
VIII. Quienes manifiesten su voluntad de asumir responsabilidad solidaria.
IX Los terceros que para garantizar el inters fiscal constituyan depsito, prenda
o hipoteca o permitan el secuestro de bienes, hasta por el valor de los dados
en garanta, sin que en ningn caso su responsabilidad exceda del monto del
inters garantizado.
X. Los socios o accionistas, respecto de las contribuciones que se hubieran causado en relacin con las actividades realizadas por la sociedad cuando tenan
XI.
XII.
XIII.
XIV.
XV
XVI.
341
tal calidad, en la parte del inters fiscal que no alcance a ser garantizada con
los bienes de la misma, siempre que dicha sociedad incurra en cualquiera
de los supuestos a que se refieren [os incs a). b) y e) del punto tres de este tema,
sin que la responsabilidad exceda de la participacin que tenian en el capital
social de la sociedad durante el periodo oa [a fecha de que se trate.
Las sociedades que, debiendo inscribir en el registro o libro de acciones o partes sociales a sus socios o accionistas, inscriban a personas fsicas o morales
que no comprueben haber retenido y enterado, en caso de que asi proceda, el
impuesto sobre la renta causado por el enajenante de tales acciones o panes
sociales o, en su caso, haber recibido copia del dictamen respectivo.
Las sociedades escindidas, por las contribuciones causadas en relacin con la
trasmisin de los activos, pasivos y de capital trasmitidos por la escindente, as
como por las contribuciones causadas por esta ltima con anterioridad a la escisin, sin que la responsabilidad exceda del valor del capital de cada una de
ellas al momento de la escisin.
Las empresas residentes en Mxico o los residentes en el extranjero que tengan un establecimiento permanente en e! pas, por el impuesto que se cause
por et otorgamiento del uso o goce temporal de bienes y por mantener inventarios en territorio nacional para ser transformados o que ya hubieran sido
transformados en los trminos del art lO de la Ley del impuesto al activo, hasta por el monto de dicha contribucin.
Las personas a quienes residentes en el extranjero les presten servicios personales subordinados o independientes, cuando stos sean pagados por residentes en el extranjero hasta el monto del impuesto causado.
La sociedad que administre o los propietarios de los inmuebles afectos al servicio turstico de tiempo compartido prestado por residentes en el extranjero, cuando sean panes relacionadas en los trminos de los arts M-A y 74 de la Ley del
impuesto sobre la renta, hasta por e! monto de las contribuciones que se omitan.
Los asociados, respecto de las contribuciones que se hubieran causado en relacin con [as actividades realizadas por el asocante mediante la asociacin en
participacin, cuando tenian tal calidad, en [a parte del inters fiscal que no alcance a ser garantizada por los bienes de la misma, siempre que la asociacin
en participacin incurra en cualquiera de los supuestos a que se refieren los
incs a), b) y e) de [a fracc IIJ de este articulo, sin que la responsabilidad exceda
de la aportacin hecha a la asociacin en participacin durante el periodo o a
la fecha de que se trate.
342
cumplan con todas las obligaciones a que se refieren los articulas 112, 112-A Y 112-6 del ordenamiento antes citado.
343
1. Para que exista dicha responsabilidad, debe haber violacin de una norma de
derecho tributario.
2. La violacin tiene siempre un carcter de derecho pblico, aunque no se produzca un dao concreto para el fisco, porque la norma violada es de derecho pblico
y su transgresin afecta el orden jurdico tributario, que existe en razn de necesidades e intereses pblicos, fundamentalmente que el Estado cuente con los
recursos indispensables para atender los gastos pblicos.
3. La responsabilidad derivada de una infraccin fiscal comprende no slo la obligacin de reparar el dao causado al fisco, o sea el pago de los impuestos o derechos y los recargos correspondientes, sino la de sufrir la pena, multa, clausura,
suspensin de actividades, etctera.
4. Se origina por dolo o culpa, reales o al menos presuntos, del infractor, sin que sea
admisible, como regla general, la responsabilidad objetiva.
s. En principio, la responsabilidad es personal, aunque se admiten excepciones que
se basan en ciertas presunciones de culpabilidad, por instigacin o complicidad,
derivadas de las relaciones especiales entre el responsable directo y otras personas.
puesto.
b) Infracciones en las cuales no existe perjuicio econmico, no se presentan decla-
raciones informativas.
e) Infracciones dolosas o culposas. En las primeras hay la voluntad de violentar la
norma fiscal y en las segundas no.
d) Infracciones sustantivas y formales. En las primeras se vulnera una norma flscal
principal y las segundas nicamente se refieren a infracciones de los deberes
formales que tiene que cumplir el sujeto pasivo de la relacin jurtdco-contrbutva.
e) Infracciones segn los sujetos que,las realizan, cometidas por el sujeto directo o
por un tercero.
De conformidad con el Cdigo Fiscal de la Federacin, las infracciones administrativas en el mbito fiscal se clasifican de la forma siguiente:
344
Sanciones o multas
Infracciones
CFF)
Art 80
CFF
Art 82
CFF
Art 84
CFF
1.
(art
CFF)
84G CFFI
CFF)
CFF)
11. Vinculadas con los Fabricantes, productores o envasadores de bebidas alcohlicas Fermentadas, cerveza. bebidas refrescantes y tabacos labrados (art 86-E CFF)
12. Concernientes a los Funcionarios publicas (art 87
CFF)
CFF)
Art 84B
Art 84D
CFF
Art 84F
CFF
Art 84H
CFF
CFF
Art 86 CFF
Art 86-B CFF
Art 86D CFF
Art 86-F CFF
Art 88
CFF
Art 90
CFF
Multas
En relacin con las multas. el art 70 del Cdigo Fiscal de la Federacin seala que la
aplicacin de las multas. por infraccin a las disposiciones fiscales. se har independientemente de que se exija el pago de las contribuciones respectivas y sus dems accesorios, as como de las penas que impongan las autoridades judiciales
cuando se incurra en responsabilidad penal.
Mullas. Son impugnables por vicios propios. El hecho de que se consienta la resolucin determinante de impuestos omitidos no implica conformidad con el provedo sancionado que
tiene como antecedente aquella resolucin, toda vez que se puede reclamar la sancin por
vicios propios en que se hubiera incurrido al emitir el provedo, si bien ya no puede cornbatirse por vicios de la liquidacin que le dio origen.
Revisin nm 76/78. Resuelta en sesi6n del 23 de agosto de 1978, por unanimidad de nueve votos.
Revisin nm 328/77. Resuelta en sesin del 6 de octubre de 1978, por unanimidad de nueve votos.
Revisin nrn 617/77. Resuelta en sesin del 14 de marzo de 1979. por unanimidad de ocho votos.
jurisprudencia nm 56.
TFF,
345
Actualizacin de multas
Cuando las multas no se paguen en la fecha establecida en las disposiciones fiscales, el
monto de las mismas se actualizar desde el mes en que debi hacerse el pago y hasta
que el mismo se efecte, en los trminos del art 17-A del Cdigo Fiscal de la Federacin.
346
Multa.
Arresto.
Clausura.
Suspensin de actividades.
Confiscacin de bienes.
347
el infractor sin necesidad de que las autoridades dicten resolucin al respecto, utilizando
para eilo ias formas especiales que apruebe la Secretaria de Hacienda y Crdito Pblico.
Fundamentacl6n y motivacl6n de una multa. Existe vlolad6n material cuando no se satisfacen de-
bidamente dichos requisitos. Para que una multa est debidamente fundada y motivada, la
autoridad sancionadora debe precisar la infraccin que la origina, expresando el precepto legal infringido, resultando indispensable invocar las fracciones y, en su caso, los prrafos que
prevean la hiptesis en que se ubica al infractor, cuando la norma establece diversas situaciones jurdicas; asimismo, debe especificar con claridad la conducta infractora que se adecue a la norma que considera violada.
Juicio nm 315/89. Sentencia del 29 de mayo de 1989, por unanimidad de votos. Magistrada
instructora: Mara del Consuelo Villa/abas DI1iz. Secretario: ngel Espinosa Rincn.
RTFF,
Desvo de poder. Debe ser probado por el particular. De acuerdo con el Cdigo Fiscal de la
Federacin de 1967, el desvo de poder slo puede producirse cuando el monto de la multa
impuesta no guarda proporcin con las condiciones econmicas del infractor, pero en todas
estos casos corresponde al actor acreditar de manera fehaciente que se encuentra compren-
dido dentro de alguno de los supuestos sealados. Ahora bien, si el actor solamente impugna
las multas que le fueron impuestas por excesivas, pero no aparta prueba alguna que de-
RTFF,
-.
Semanario Judicia/ de la Federacin, novena poca, t ll, Segundo Tribunal Colegiado del
Decimotercer Circuito. junio de 1996, pdg 875,
biese notificado un oficio de solicitud de documentacin, que forma parte del procedimiento
de invetigacin que culmin con el oficio de observaciones base de la resolucin contrnvertida, la autoridad debi probar lo contrario, es decir, que s le fue notificado dicho oficio a
348
la actora, porque al no hacerlo debe considerarse que la resolucin no satisface los requisi-
tos previstos en el art 16 constitucional.
Juicio nm 031/87. Sentencia del!? de junio de 1988, por unanimidad de votos. Magistrado
instructor: Jaime Marlnez Franco. Secretaria: Edna Arocely Cant Escobar.
RTFF, tercero poca, ao 1, nm 9, septiembre de 1988, pdg 61.
Monto de una sancin. Su motivacin debe consistir en detenninadones especficas relativas allntractor y no en expresiones genricas. Del anlisis cuidadoso del artculo 27 del Cdigo Fiscal
en relacin con el artculo 16 constitucional, se deduce que cuando una infraccin debe sancionarse con una multa que puede determinarse entre un mnimo y un mximo, si se impone
ms del mnimo la autoridad debe motivar la cuantificacin hecha, atendiendo a las reglas que
consigna el artculo 27 citado, o sea, a la gravedad o levedad de la infraccin y a los atenuan-
tes o agravantes que hubieran concurrido en su comisin, debiendo entenderse que la motivacin respectiva, especialmente si se toma en cuenta que se trata de una materia sancionadora
administrativa, debe consitir en manifestaciones especficas que en farma indubitable e individualizada se refieran al infractor y a las circunstancias que se tomaron en cuenta.
Revisin nm 190/79. Resuelta por unanimidad de ocho votos. Sesin del 15 de febrero de 1980.
Revisin nm 492/79. Resuelta por unanimidad de ocho votos. Sesin del 15 de febrero de 1980.
Revisin nm 243/79. Resuelta por unanimidad de ocho votos. Sesin del 15 de febrero de 1980.
(Texto aprobado en sesin del 18 de julio de 1980.)
RTFF,
ao
tu, nms
Multas. Carecen de motivacin los provedos en que se Imponen si se sustentan en una resolu-
cin que liquida Impuestos y que no ha sido notificada. Cuando en el provedo por el que se
impone una multa a un particular aparezca que tiene su motivacin en una resolucin en la
que se hace una liquidacin de impuestos que no le ha sido notificada, debe declararse la
nulidad de la resolucin sancionadora por carecer del requisito de motivacin sealado en
el artculo 16 constitucional.
Revisin nm 809/78/9303/77. Resuelta por unanimidad de seis votos. Sesin del 8 de junio de 1979.
Revisin nm 773/77/593/76. Resuelta por unanimidad de ocho votos. Sesin del 22 de junio de 1979.
Revisin nm 339/78/4565/77. Resuelta por unanimidad de siete votos. Sesin del 22 de agosto de
1979.
RTFF,
Mullas fiscales. Debe declararse la nulidad del proveido en que se imponen si previamente se ha
nulificado la resolucin en la que se determina el crdito cuya omistn dio lugar a la sancin.
Cuando se demuestre en el juicio de nulidad que ha sido definitivamente anulada la resolucin
provedo impugnado, debe declararse la nulidad de ste en razn de que al ser resoluciones
conexas, al anularse la que sirve de fundamento a la que impone la sancin, sta resultar
349
Multas carentes de fundamentacln y motivacln. El Tribunal Fiscal no puede establecer su cuantia. Si bien es cierto que el artculo 230 del Cdigo Fiscal de lo Federacin de 1967 estableca que las Salas del Tribunal indicaran los trminos conforme a los cuales deba dictar
su nueva resolucin la autoridad, tambin lo es que tal atribucin de las Salas no debe entenderse en el sentido de fijar el monto de una sancin cuando declaren la nulidad de una
resolucin en la cual se impone una multa cuya cuanta no se encuentre debidamente
motivada, toda vez que la autoridad est en posibilidad de dictar una nueva resolucin debidamente fundada y motivada; por tanto, las Salas de este Tribunal slo deben declarar la
nulidad de la resolucin impugnada para el efecto de que se dicte una nueva resolucin y
no fijar el monto de la sancin.
Revisin nm 459/83. Resuelta en sesin del 11 de agosto de 1983, por unanimidad de seis votos.
Revisin nm 76/83. Resuelta en sesin del 8 de febrero de 1985, por unanimidad de seis votos.
Revisin nm 730/83. Resuelta en sesin del 15 de febrero de 1985, por unanimidad de seis votos.
(Texto aprobada en sesin del 7 de mayo de 1985.)
RTFF.
Multas Impuestas con Fundamento en el artculo 86 del CdIgo FIscal de la Federadn. No requieren considerar la capacidad econmica del Infractor. De la interpretacin sistemtica de
los artculos 85-86 del Cdigo Fiscal de la Federacin se deduce que las multas impuestas
por infracciones cometidas con motivo del ejercicio de las facultades de comprobacin del
cumplimiento de obligaciones fiscales no requieren para su cuantificacin considerar la capacidad econmica del infractor, pues la segunda de las disposiciones legales mencionadas
establece un parmetro para fijar el monto de la multa. otorgando a la autoridad sancionadora la facultad discrecional para determinar el importe de la misma; por tanto, la multa que
impone el monto mximo no es vilatoria de garantas individuales cuando se sustenta en la
gravedad de la infraccin cometida, como sucede cuando transcurre con exceso el plazo adicional concedido al contribuyente para proporcionar la informacin solicitada. sin que haya
cumplido tal requerimiento.
Semanario Judicial de la Federacin, novena poca, t IV. Segundo Tribunal Colegiado del Sexto
Circuito. septiembre de 1996. pg 675.
350
decir, que en el caso concreto se configure la hiptesis normativa. Ill. Que para evitar que la
multa sea excesiva se tome en cuenta la gravedad de la infraccin, esto es, el acto
ti
omisin
que haya motivado la imposicin de la multa, as como la gravedad de, los perjuicios ocasionados a la colectividad, la reincidencia y la capacidad econmica del sujeto sancionado.
IV. Que tratndose de multas en las que la sancin puede variar entre un mnimo y un mximo, se invoquen las circunstancias y las razones por las que se considere aplicable al caso
concreto el mnimo, el mximo o cierto monto intermedio entre los dos.
Revisin nm 2645/82. Resuelta en sesin del 6 de septiembre de 1983, por unanimidad de seis votos.
Revisin nrn 275/80. Resuelta en sesin del 12 de febrero de 1985. por mayorla de seis votos,.y uno
en contra.
Revisin nm 1244/79. Resuelta en sesin del 19 de agosto de 1987, por unanimidad de ocho votos.
(Texto aprobado en sesin del 24 de agosto de 1987.)
RTFF.
Multas. La autoridad nene arbitrio para tlJar su monto cuando la ley seala el mnimo y el mximo de las mismas. Siempre que una disposicin legal seala el mnimo y el mximo de
una multa que debe aplicarse a determinada infraccin, la autoridad goza de arbitrio para
fijar el monto de la misma y, si bien el artculo 37, fraccin 1, del Cdigo Fiscal de la
Federacin (1967) seala algunos de los criterios que deben justificar dicho monio cuando establece que la Secretara de Hacienda y Crdito Pblico, al imponer la sancin que
corresponda, tomar en cuenta la importancia de la infraccin, las condiciones del causante y la conveniencia de destruir prcticas establecidas, tanto para evadir la prestacin
fiscal, cuanto para infringir en cualquier otra forma las disposiciones legales o reglamentarias, estas circunstancias constituyen lineamientos genricos que la autoridad no debe
ignorar, pero que habr de adecuar al caso concreto, tomando en consideracin las carac-
TFF, segunda
poca. pg 421.
351
352
5. No haber incurrido en alguna de ias agravantes a que se refiere ei art 75 del CFF
al momento en que las autoridades fiscales impongan la multa.
6. No estar sujeto al ejercicio de una o varias acciones penales, por delitos previstos
en la legislacin fiscal o no haber sido condenado por delitos fiscales.
7. No haber solicitado en los ltimos tres aos el pago a plazos de contribuciones retenidas, recaudadas o trasladadas.
Las autoridades fiscales, para verificar [o anterior, podrn requerir al infractor, en un
plazo no mayor de veinte dias posteriores a la fecha en que hubiera presentado la solcitud a que se refiere este articulo, los datos, informes o documentos que considere necesarios. Para tal efecto, se requerir al infractor a fin de que en un plazo mximo de
quince dias cumpla con lo solicitado por las autoridades fiscales, apercibido que de no
hacerlo dentro de dicho plazo, no ser procedente la reduccin a que nos hemos referido. No se considerar que las autoridades fiscales inician el ejercicio de sus facultades de
comprobacin cuando soliciten los datos, informes y documentos a que se refiere este
prrafo, pudiendo ejercerlas en cualquier momento.
Las autoridades fiscales, una vez que se cercioren que el infractor cumple con los requisitos a que se refiere el art 70-A del Cdigo Financiero del Distrito Federal, reducirn el
monto de las multas por infraccin a las disposiciones fiscales en 100 % Y aplicarn la
tasa de recargos por prrroga determinada conforme a la Ley de ingresos de la Federacin
por e! plazo que corresponda.
La reduccin de la multa y la aplicacin de la tasa de recargos a que nos referimos
se condicionar a que el adeudo sea pagado ante las oficinas autorizadas, dentro de los
15 das siguientes a aquel en que se le haya notificado la resolucin respectiva.
Slo proceder la reduccin respecto de multas firmes o que sean consentidas por
el infractor y siempre que un acto administrativo conexo no sea materia de impugnacin, as como respecto de multas determinadas por el propio contribuyente. Se tendr
por consentida la infraccin o, en su caso, la resolucin que determine las contribuciones, cuando el contribuyente solicite la reduccin de multas a que se refiere este articulo o la aplicacin de la tasa de recargos por prrroga.
Lo previsto en el articulo 70-A del CFF no constituye instancia y las resoluciones que
se emitan por la autoridad fiscal no podrn ser impugnadas por los particulares.
Aumento
y disminucin de multas
Aqu resulta aplicable lo dispuesto por el art 77 del Cdigo Fiscal de la Federacin, el cual
dispone que en los casos del art 76 del citado ordenamiento legal, las multas se aumentarn o disminuirn conforme a las reglas siguientes:
Se aumentarn:
1. El 20% por reincidencia o infraccin continuada.
11. El 60% por falsificacin en contabilidad a otros agravantes.
111. El 50% por omisin en retenciones o recaudaciones.
Se disminuirn:
1. El 20% por pagar en 45 das las multas del 70% al 100%.
353
354
gan los propios preceptos legales se advierte que solamente las contribuciones y los aprove-
chamientos son debidos a la calidad de entidad de derecho pblico del Estado, en tanto que
los productos derivan de la actividad del propio Estado, pero como entidad de derecho privado. Por tal razn, solamente respecto a las contribuciones y los aprovechamientos la ley ha
establecido la causaci6n de recargos, sanciones, gastos de ejecucin e indemnizacin por falta
de pago oportuno, atribuyndoles el carcter de accesorios de aquellos ingresos en que tienen
su origen y hacindoles partcipes de su naturaleza. Por otra parte, el art 40 del citado ordena-
miento legal define que son crditos fiscales" ... los que tenga derecho a percibir el Estado o
sus organismos descentralizados que provengan de contribuciones, de aprovechamientos o de
sus accesorios..." En ese orden de ideas, la' multa impuesta al quejoso "con motivo del incumplimiento de una obligacin fiscal" slo puede entenderse como accesorio de una contribucin
o de un aprovechamiento y, por ende, como un crdito fiscal.
Segundo Tribunal Colegiado del Vigesimoprimer Circuito.
Incidente en revisin 236/93. Operadora Hotelsa S.A de C.V. (Recurrente: Administrador Local
juridico de Ingresos de la Secretaria de Hacienda y Crdito Pblico en Iguala, Guerrero), 7 de octubre
de 1993. Unanimidad de votos. Ponente: Martiniano Bautista Espinoza. Secretario:
Javier Cardoso Ch6vez.
Semanario judicial de la Federacin, octava poca, Tribunales Colegiados de Circuito, t XII,
diciembre, p6g 908.
Multas Ojas. Las leyes que las establecen. son inconstitucionales. Esta Suprema Corte ha estahlecido que las leyes, al establecer multas, deben contener las reglas adecuadas para que las
autoridades impositoras tengan la posibilidad de fijar su monto o cuanta, tomando en cuen-
355
Amparo directo en revisin 1763/93. Club 202. S.A. de C.v., 22 de mayo de 1995. Unanimidad de
nueve votos.
Ponente: Juan Diaz Romero. Secretaria: AngeJina Hernndez Hernndez.
Amparo directo en revisin 866/94. Amado Ugarte Layo/a, 22 de moyo de 1995. Unanimidad de
nueve votos. Ponente: Juan Daz Romero. Secretario: Enrique Escobar nge/es.
Amparo en revisin 900/94.avita Ganz/ez Santona, 22 de mayo de 1995. Unanimidad de nueve
votos. Ponente: Juan Diaz Romero. Secretario: Salvador Castro Zava/eta.
Amparo en revisin 928/94. Comerkin, S.A. de C. v., 29 de mayo de 1995. Unanimidad de nueve votos.
Ponente: Mariano Azuela Gitrn. Secretario: Francisco de Jess Arreola Chvez.
El Tribuna/ Pleno. en su sesin privado celebrada t;!l veinte de junio en curso, por unanimidad de 10
votos de los seores ministros, presidente en funciones Juventino v. Castro y Castro, Sergio So/va dar
Aguirre Anguiano. Mariano Azuela Gitr6n. Juan Diaz Romero, Genaro David Gngora Pimentel. Jos
de Jess Gudio Pe/ayo, Guillermo l. Ortiz Mayagoitia, Humberto Ramn Palacios, alga Mara
Snchez Cordero y luan N. Silva Meza; aprob. con el nmero 10/1995 (90) la tesis de jurisprudencia
que antecede, y determin que Jos votaciones de los precedentes son idneas para integrarla. Mxico.
D.F, Q veinte de junio de mil novecientos noventa y cinco.
Multas <en general). La aplicacin de multas, por infracciones a las disposiciones fiscales, se har independientemente de que se exija el pago de las contribuciones respectivas y sus dems accesorios, asi como de las penas que impongan las autoridades
judiciales cuando se incurra en la responsabilidad penal.
El monto de las multas en cantidades determinadas o entre una mnima y otra mxima se actualizar en los meses de enero y julio con el factor de actualizacin correspondiente al periodo comprendido desde el sptimo mes inmediato anterior hasta el ltimo
mes inmediato anterior a aquel por el cual se efecta la actualizacin, que se obtendr
de conformidad con el art 17A del Cdigo Fiscal de la Federacin. La Secretaria de
Hacienda y Crdito Pblico realizar las operaciones aritmticas previstas y publicar el
factor de actualizacin en el Diario Oficial de la Federacin a ms tardar el dia 10 de los
meses citados.
Cuando las multas no se paguen en la fecha establecida en las disposiciones fiscales, el monto de las mismas se actualizar desde el mes en que debi hacerse el pago y
hasta que el mismo se efecte, en los trminos del art 17A del Cdigo Fiscal de la
Federacin.
Para efectuar el pago de las cantidades que resulten, las mismas se ajustarn con el
penltimo prrafo del art 20 del Cdigo Fiscal de la Federacin.
Las cantidades referidas estn sujetas a cambios, en virtud de las reformas fiscales.
Artculo 76 del Cdigo Fiscal de la Federadn. Caso en el que se apUea indebidamente.
De
acuerdo con lo establecido en el primer prrafo del artculo 76 del CdIgo FIscal de la
Federacin. slo es procedente la aplicacin de las sanciones mencionadas en dicho precepto cuando la o las infracciones que hayan causado la omisi6n total o parcial en el pago
de contribuciones se descubran por las autoridades fiscales mediante el ejercicio de sus fa-
cultades de comprobacin por lo que si en el dictamen de sus estados financieros el contribuyente manifiesta la omisin de cierta cantidad de las contribuciones a su cargo, no puede
aceptarse que sea procedente ia aplicacin de las multas establecidas en el precepto en mencin. toda vez que la comisin de las infracciones no se conoci como consecuencia de una
356
revisin practicada por la autoridad fiscal en los trminos del artculo 42 del mismo ordenamiento legal en cita.
lutco nm 636/88. Sentencia del 22 de mayo de 1989, por unanimidad de votos. Magistrada
instructora: Marfa Guadalupe GonzJez de Uresti. Secretario: Alfredo Ortega Mora.
RTFF,
Multas adm1nlstraUvas. RetroacUvldad de la ley en beneflcio del Infractor. La infraccin administrativa a las disposiciones legales debe sancionarse de acuerdo con la ley vigente en el
momento en que se realice la conducta ilegal del sujeto transgresor, en aplicacin exacta del
principio de irretroactividad de la ley, consagrado en el artculo 14 de la Constitucin; sin
embargo, en esta materia resulta de explorado derecho la procedencia de la salvedad constitucional, la cual, para lograr su plena eficacia, depende de su cumplimiento por toda autoridad que sea competente para conocer de la infraccin y de la imposicin de sanciones
correlativas, de manera que si una ley posterior a la fecha en que se cometi, reduce el monto de la sancin, incluso del mlnimo a imponer, debe aplicarse esta ltima, ya que es la que
beneficia al gobernado.
.
Recurso de apelacin nm 100(Al-/I-160/96/9481/95. Resuelto por 10 Segundo Seccin de lo Solo
Superior del Tribunal Fiscal de la Federacin, en sesin del 16 de enero de 1997, por mayora de tres
votos a favor y dos en contra. Magistrado ponente: Luis Carballo Balvanera. Secretaria: Morfa de
LourdesPrez Ocampo.
(Tesis aprobado
357
es incuestionable que el artculo 89 de la Ley Federal del Impuesto de los Industrias del
Azcar, Alcohol, Aguardiente y Envosamiento de Bebidas Alcohlicas no puede servirle de
fundamento. puesto que el concepto por el que se impuso aquella multa no se encuentra previsto en el dispositivo de que se trata. Ahora bien, en la ley de la materia no se encuentra
prevista la infraccin cometida por el quejoso. ni sancionada en forma alguna, y teniendo en
Mullas, mala fe exlgidapor el art 30 bIs de la Ley de amparo para la imposicinde requisitos para
presumirla respecto al art 224 del propio ordenamiento. De los artculos 30 bis y 224 de la Ley
de amparo se puede desprender que el juzgador, para presumir la fe que exige el primero de
tales preceptos al imponer las multas a las autoridades remisas que no cumplen con la obligacin a que se contrae el ltimo de los numerales citados, ha de observar dos requisitos: 1.
Que se notifiquen oportunamente a las autoridades correspondientes los requerimientos, y
2. Que las autoridades no provean sobre el particular. Lo anterior porque la mala fe de las
partes debe entenderse relacionada con la conducta procesal que las mismas observen durante el trmite del juicio de garantas, habida cuenta de que es el nico dato objetivo que
puede tomar en cuenta el juzgador para determinar si se conducen de buena o mala fe en un
358
SCN.
Multas laborales en el Distrito Federal. Delegacin de facultades. Las facultades que el artculo 684 de la Ley federal del trabaja aplicable conceda al jefe del Departamento del Distrito
Federal no son facultades discrecionales, y por lo mismo s pueden ser delagadas, en trminos del artculo 26 de la Ley de Secretaras y Departamentos del Estado. Por lo mismo, aunque una ley local no puede derogar o modificar leyes federales (artculo 133 constitucional),
no ocurre tal cosa cuando el artculo 37, fraccin 1,de la Ley Orgnica del Departamento del
Distrito Federal establece que corresponder a la Direccin del Trabajo y Previsin Social el
vigilar la observancia y aplicacin de la Ley federal del trabaja y sus reglamentos, en las industrias de jurisdiccin local. Y por lo mismo, no resulta ilegal el acuerdo por el cual el jefe
del Departamento del Distrito Federal confiri al director general de Trabajo y Previsin
Social la facultad de que se trata.
Amparo directo nm 333/70. Ramn Gorcta Manzano, 30 de marzo de 1971, unanimidad de votos.
Amparo directo nm 529/69. Francisco Pacheco Hern6ndez, 30 de marzo de 1971, unanimidad de
votos.
Amparo di~cto nm 437/71. Pbman, S. de RL., 24 de abril de 1972, unanimidad de votos.
Amparo directo nm 84/73. Super Mercados, S.A., 10 de septiembre de 1973, unanimidad de votos.
Amparo directo nm 227/74. Loquay, S.A., 9 de julio de 1974, unanimidad de votos.
Jurisprudencia nm 11, informe 1975, tercera parte, sa, Colegiados, Primer Circuito, Primer
Tribunal, sptima poca, pg 46.
Condonacin de multas
La condonacin de las multas se contempla en el art 74 del Cdigo Fiscal de la Federacin
cuando faculta a la Secretaria de Hacienda y Crdito Pblico. la que podr condonar las
multas por infraccin a las disposiciones fiscales, inclusive las determinadas por el propio contribuyente, para lo cual apreciar discrecionalmente las circunstancias del caso y.
en su caso, los motivos que tuvo la autoridad que impuso la sancin.
La solicitud de condonacin de multasen los trminos de este articulo no constituir instancia y las resoluciones que dicte la Secretaria de Hacienda y Crdito Pblico
al respecto no podrn ser impugnadas por los medios de defensa que establece este
cdigo.
La solicitud dar lugar a la suspensin del procedimiento administrativo de ejecucin, si as se pide y se garantiza el inters fiscal.
Slo proceder la condonacin de multas que hayan quedado firmes y siempre que
un acto administrativo conexo no sea materia de impugnacin.
359
Multa excesiva
Slo se recuerda que la Constitucin, en su art 22. prohibe la multa excesiva. as como
ias penas inusitadas y trascendentales.
AlTesto
El arresto no es aplicable en materia impositiva, pues est vinculado a faltas a los reglamentas gubernativos o cvicos.
Clausura
La clausura no debe aplicarse en el mbito fiscal, por los efectos que produce, pues cerrar la puerta de los negocios o establecimientos equivale a matar a la gallina de los huevos de oro, ya que si se cierra la fuente que genera riqueza, no habr ingresos para la
hacienda pblica,
Sldem.
6 Fernando Castellanos Tena,
360
1, ed Scco,
Mxico, 1997.
361
secuencias por.las infracciones. como las sanciones y los delitos fiscales: Este criterio es
seguido por el Cdigo Fiscal de la Federacin y el Cdigo Financiero del Distrito Federal.
Una segunda postura sostiene que los delitos fiscales tienen que establecerse en los
cdigos penales. pues son los ordenamientos propios para sealar los delitos y las penas.
Como ejemplo se puede citar el Cdigo Financiero del Estado de Mxico. el cual no prev
los delitos fiscales, ya que stos se encuentran plasmados en el cdigo penal respectivo.
Al respecto, es oportuno citar lo que sigue:
Delitos /lscales. Aun cuando es verded que esta Suprema corte ha sostenido la tesis de que
no pueden ser independientes los procedimientos judiciales y administrativos cuando se trata de delitos fiscales, puesto que los derechos y penas pecuniarias que de los mismos se derivan no pueden ser cobrados por la autoridad administrativa, cuando la judicial no hubiere
declarado previamente la existencia del delito, tambin lo es que por disposicin expresa de
la Ley Aduanal de 1 de enero de 1930, los jueces y tribunales que conozcan de losprocesos
por contrabando y dems infracciones de la Ley Aduanal, deben respetar escrupulosamente
las declaraciones administrativas respecto a derechos aduanales, por ser stos independientes de la sentencia que recaiga en el proceso. la que no puede ocuparse de tales derechos para
modificarlos o revocarlos.
Ampara penal en revisin 4721/32. Prez Antonio. 16 de enero de 1934. Mayora de cuatro votos.
Disidente: Salvador Urbina. La publicacin no menciona el nombre del ponente.
Quinta poca, Instancia: Primera SaJa, Fuente: Semanario judicial de Jo Federacin Tomo: XL pg 459,
nm de registro: 313 069, Aislada, Materia(s): penal, administrativa.
o Declaratoria de contrabando.
o Denuncia de hechos.
Delitos fiscales
ISecretaria de Hacienda
y Crdito Pblico
I
Debe formular ante
el Ministerio Pblico
I
Querella
Denuncia
de
hechos
I
Declaracl6n
de
perjuicio
Declaratoria
de
contrabando
362
Querella
La averiguacin de los delitos que debe iniciarse a querella de la Secretaria de Hacienda
y Crdito Pblico son los siguientes:
Actos sancionados con las penas para el contrabando (art 105 CFF).
Defraudacin fiscal (art 108 CFF).
Actos sancionados con las penas para la defraudacin fiscal (art 109 CFF).
Delitos relacionados con el registro federal de contribuyentes (art 110 CFF).
Delitos diversos (art 111 CFF).
Delitos de depositarios e interventores (art 112 CFF).
Servidores pblicos que ordenen o practiquen visitas domiciliarias o embargos sin
mandamiento escrito de autoridad fiscal competente (art 114 CFF).
pgs 20 y 21.
Querella y declaratoria de perjuicio, como' requisitos de procedibilidad en delitos fiscales municipales. Facultades del sndico procurador del Ayuntamiento (Cdigo fiscal munidpaIy Ley orgnica
municipal. ambos ordenamientos para el estado de Hidalgo). La querella a que alude el artculo 100 del Cdigo fiscal municipal para el estado de Hidalgo entraa que el Ayuntamiento
se vincule con un rgano estatal de procuracin o administracin de justicia; en cambio, la
declaratoria de perjuicio a que se refiere el numeral 99 de ese propio cuerpo normativo no
implica esa vinculacin, dado que esa declaratoria puede ser realizada, con independencia
de que exista o no un procedimiento del que conozca un rgano de aquella naturaleza; de
363
suerte que para formular la querella a nombre del Ayuntamiento, el sndico procurador s
est en posibilidad de hacerlo, precisamente por la representacin jurdica que se le confiere en la fraccin II del precepto 49 de la Ley orgnico municipol para el referido estado, no
as para con esa misma calidad hacer la declaratoria de mrito, puesto que sta corresponde
realizarla al Ayuntamiento. en trminos del dispositivo 99 aludido, relacionado con la fraccin XXIV del diverso numeral 38, de la ley orgnica en comentario.
Segundo Tribunal Colegiado del Vgeslmosegundo Circuito
Amparo en revisin 205/98. Mara del Roco Ubilla MonUel. 18 de junio de 1998. Unanimidad de
votos. Ponente: Hanz Eduardo Lpez Muoz. Secretario: David Alberto Navarro Ledesma.
Novena poca, Instancia: 1Hbuna/es Colegiados de Circuito, Fuente: Semanario Judicial de la
Federacin y su Gaceta, Tomo: VIII. octubre de 1998, tesis: XXIJ, 20. 3 p. pgina 1197, nm de
registro: 195 430. Aislado, Materia(s}: penal
Querellas y declaratoria de perjuicio atribuidas al procurador fiscal de l. Federacin, como requisito de procedibtlldad. No consllluyen actos de autoridad. En trminos del artculo 103, fraccin 1, de la Constitucin General de la Repblica, el juicio de amparo slo procede contra
actos de autoridad, es decir, contra actos emitidos por rganos del Estado investidos de facultades de decisiny ejecucin con efectos de creacin, modificacin o extincin de una
situacin determinada en forma imperativa cuestin alguna, en virtud de que no fueron emitidos en su carcter de autoridad dotada de facultades dotadas de imperio y decisin, sino
colocados en situacin de tuteladores de los intereses patrimoniales del estado que representan. De conformidad con lo anterior, si se tiene en consideracin que mediante las querellas
y declaratorias de perjuicio reclamadas, el procurador fiscal de la Federacin simplemente
inform al procurador general de la repblica el perjuicio que en su concepto se haba causado al fisco federal y le solicit como representante de los intereses patrimoniales del
Estado que girara las instrucciones necesarias para iniciar la averiguacin previa correspondiente, sin fincar crdito fiscal alguno a cargo de los quejosos, ni decidir la cuestin relativa
a los hechos a ellos imputados, resultando obligado concluir que no se est en presencia de
actos de autoridad, si del examen de las propias querellas y declaratorias de perjuicio se infiere que los mismos constituyen solamente una gestin o instancia del procurador fiscal de
la Federacin, como parte formal del procedimiento, en tutela de los intereses patrimoniales del fisco federal, para integrar uno de los requisitos de procedibilidad de la accin penal
cuyo ejercicio compete al procurador general de la Repblica y no lesiona en modo alguno
los derechos de los quejosos en tanto que no deciden, ordenan o ejecutan imperativamente
cuestin alguna. Consecuentemente, dado que los actos reclamados provienen del procurador fiscal de la Federacin, en su carcter de representante de los intereses patrimoniales del
fisco federal y no de autoridad, debe estimarse que la determinacin de sobreseimiento por
el inferior es correcta y por tanto procede confirmarla.
Vols 121-126, sexta parte, pg 172, Primer Circuito, Primero Administrativo, AR 894/78, 31 de enero de
1979, unanimidad de votos.
364
Declaracin de perjuicio
Los delitos que requieren la declaracin de que el fisco federal ha sufrido o pudo sufrir
perjuicio son los previstos en los arts 102 Y 115 del Cdigo Fiscal de la Federacin, los cuales se refieren a lo siguiente:
o
o
Contrabando.
Robo de mercancias en recinto fiscal o fiscalizado, as como destruccin o deterioro dolosos.
Inconstitucionalldad de la declaratoria de perjuicio
Brenda Guerrero Navarrete, seala la inconstitucionaldad de la declaratoria de perjuicio en el estudio realizado en su tesis profesional, al indicar .que es un requisito
adicional no previsto en el art 16 constitucional, que en su segundo prrafo establece: "No podr librarse orden de aprehensin sino por la autoridad judicial y sin que
proceda denuncia, acusacin o querella de un hecho determinado que la ley seale
como delito, sancionado cuando menos con pena privativa de libertad y existan datos que acrediten los elementos que integran el tipo penal la probable responsabilidad del indiciado"."
.
Declaratoria de contrabando
Este tema se refiere a que la Secretaria de Hacienda y Crdito Pblico formule la declaratoria correspondiente en los casos de contrabando de mercancas por la que no deban
pagarse impuestos y requieran permiso de autoridad competente, o de mercancas de
trfico prohibido.
Denuncia de hechos
Cuando no se requiera formular querella, o declaratoria de perjuicio o contrabando, bastar la denuncia de los hechos ante el Ministerio Pblico.
Al respecto. se deben acatar las disposiciones constitucionales que rigen la materia
y que se sealan en los cuadros de las pginas siguientes.
I rdenes I
Comparecencia
De aprehensin
Presentacin
Busca la citacin
Se emplea la
Detencin
o comparecencia
fuerza o
de una persona
constreimiento
I
,
Intimida o
apercibe para que
acuda el citado
La persona slo
es custodiada
PrivacIn de la
hasta su
libertad
presentacin
I
No Implica
custodia
posterior
I Detencin I
I
Orden
Judlclal de
aprehensl6n
Auto de formal
prisin
Casos
Flagrancla
urgentes
Cualquier persona
Cuando se trate de
un delito grave
puede detener
al Indlclado,
ponIndolo ti
disposici6n de la
autoridad Inmediata
asfclasificado
por ta ley y ante
riesgo fundado de
el
que e:llndlclado
pueda sustraerse
a taaccin de la
JusUcla y cuando
no sepueda
concurrirante la
autoridad judIcial
por razn de la
hora, lugar o
circunstancia, el
mismo Ministerio
Pblicopodr
ordenar su
detencin bajo su
responsabllldad
365
366
I Averiguacin previa
Indiciado
I
No puede ser
detenido ante el
Ministerio Pblico
por ms de 48 horas
Plazo en el que
se le deber
poner en libertad
I
Plazo que puede
duplicarse en
aquellos casos en
que la ley lo prevea,
como la delincuencia
organizada
Ponerse a
disposicin de la
autoridad judicial
No se procede pena/mente
Como ya se ha destacado, en varios delitos no se proceder penalrnente si quien, encontrndose en los supuestos punitivos, entera de manera espontnea, con sus recargos,
el monto de la contribucin omitida o del beneficio indebido antes que la autoridad fiscal descubra la omisin o el perjuicio, o medie requerimiento, orden de visita o cualquier
otra gesnn notificada por la misma, tendiente a comprobar el cumplimiento de las disposiciones fiscales.
Al respecto, son aplicabies las tesis jurisprudenciales siguientes:
Delitos fiscales, requisitos de procedibilidad en. Los arlculos 284 y 286 del Cdigo Fiscal de
lo Federacin no crean requisito alguno de procedibilidad, previo e indispensable para formular la denuncia por delitos de carcter fiscal, pues slo imponen, particularmente el primero, la obligacin a las autoridades a quienes se dirigen de actuar en orden a facilitar sus
funciones al Ministerio pblico, como auxiliares de la Polica judicial federal, lo que significa que las facultades de sta no se menguan, sino que se complementan con la cooperacin
de las autoridades hacendarias a que se refiere el Cdigo Fiscal de lo Federacin, a las que
s est reservada la facultad de declarar que fisco ha sufrido o pudo sufrir perjuicio, como
requisito previo para que se pueda ejercitar la accin penal contra los presuntos responsa-
rl
Ninguna
detencin
podr exceder
el plazo de 72
horas a partir
de que el
Indiciado sea
puesto a su
disposicin
Autoridad Judicial
sin que se
justifique con
el auto de
formal prisin
ste
expresar
el delito que se
atribuye al
acusado, el
lugar, el
tiempo y las
circunstancias
de su
ejecucin, as
como los datos
que arroje la
averiguacin
previa
los que
debern ser
bastantes para
comprobar el
cuerpo del
delito y hacer
la probable
responsabilidad
del Indiciado
Todo proceso
se seguir
forzosamente
por el delito o
delitos
sealados en el
auto de formal
prisin o de
sujecin a
proceso
1
Plazo que
podr
prorrogarse
nicamente a
peticin del
Indiciado en la
forma que
seale la ley
El encargado del
establecimiento, si no
recibe constancia del
auto de formal prisin o
de la sollctud de
1---1 prrroga, deber llamar la
atencin del juez, y si no
recibe la constancia
mencionada en las tres
horas siguientes, pondr
al Indiciado en libertad
Liberta provisional
En los delitos en que sea necesaria querella o
declaratoria de perjuicio y el dao o el perjuicio sea
cuantificable, la Secretrla de Hacienda y Crdito
Pblico har la cuantificacin correspondiente en la
propia declaratoria o querella. La citada cuantificacin
slo surtir efectos en el procedimiento penal. Para
conceder la libertad provisional, excepto cuando se
trate de los delitos graves previstos en el Cdigo Fiscal
de la Federacin, para efectos de lo previsto en el art
194 del Cdigo Federal de Procedimientos Penales, en
su caso, la suma de la cuantificacin mencionada y las
contribuciones adeudadas, Incluyendo actualizacin y
recargos que hubiera determinado la autoridad fiscal a
la fecha en que se promueva la lIertad provisional la
caucin que se otorgue en los trminos de ese prrafo,
no sustituye a la garantia del Inters fiscal
<n
fs
[
~
~
...
....,.
368
Artculos
Contrabando
Asimilacin al contrabando
Querella
Defraudacin fiscal
92, fracc 1,
CFF
Querella
Asimilacin a la
defraudacin fiscal
92, fracc 1,
CFF
Querella
Querella
Querella
92', fracc 1,
Querella
RFC
Procedencia
CFF
CFF
92, prr
segundo, CFF
92, fracc 1,
CFF
92, prr
segundo, CFF
92, fracc 11,
CFF
Declaratoria de perjuicio
Denuncia de hechos
Querella
Denuncia de hechos
Declaratoria
de perjuicio
bies de los delitos fiscales previstos por los artculos 247, 270 Y271 del Cdigo Fiscal de 10
Federacin, Slo en los casos comprendidos en los anteriores dispositivos legales es indispensable el requisito de procedibilidad mencionado,
Contradiccin entre las tesis sustentadas en Jos tocas 627/61 y R 1101/61 por el H. Tribunal Colegiado
del Primer Circuito y Jo sustentada por el H. Tribunal Colegiado del Segundo Circuito en el toca R
397/65.
Nota: Jo presente tesis constituye jurisprudencia en los trminos del art 195, tercer prrafo, de la Ley
de amparo.
Sexta poca. instancia: Primera Saja, fuente: Semanario Judicial de Ja Federacin, volumen: segunda
parte, Cv, pg 54, nm de registro: 259111, jurisprudencia, materia(s): penal
Condena condldonaJ en materia de deUtos fiscales. Para que proceda la condena condicional en
materia de delitos fiscales, adems de satisfacerse los requisitos sealados por el Cdigo Penal
Federal, debe acreditarse que el inters fiscal est satisfecho o garantizado y este inters fiscal
comprende los impuestos eludidos y las sanciones administrativas correspondientes,
Amparo directo 7911/62. Alfonso Martnez Salomayar. 6 de septiembre de 1963. Cinco votos. Ponente:
Juan los Gonzlez Bustamante.
Sexta poca, instancia: Primero Sala. fuente: Semanario ludj~jaJ de Jo Federacin. volumen: segunda
parte,.LXXV; pdg 14, nm de registro: 259 852, aislada, materia(s): penal, administrativa.
369
Encubrimiento
A su vez, el art 96 del citado cdigo seala lo siguiente:
Es responsable de encubrimiento en los delitos fiscales quien, sin previo acuerdo y
sin haber participado en l, despus de la ejecucin del delito:
1. Con nimo de lucro adquiera, reciba, traslade u oculte el objeto del delito a sabiendas de que provenia de ste o si, de acuerdo con las circunstancias, deba presumir su ilegitima procedencia, o ayude a otro a los mismos fines.
11. Ayude en cualquier forma al inculpado a eludir las investigaciones de la autoridad
o a sustraerse de la accin de sta. u oculte, altere, destruya o haga desaparecer
las huellas, pruebas o instrumentos del delito o asegure para el inculpado el objeto o provecho del mismo.
El encubrimiento a que se refiere este artculo se sancionar con prisin de tres meses a seis aos.
370
Delitos continuados
En el caso de delito continuado, la pena podr aumentarse hasta por una mitad mas de
la que resulte aplicable.
Para los efectos del cdigo tributario, el delito es continuado cuando se ejecuta con
pluralidad de conductas o hechos, con unidad de intencin delictuosa e identidad de disposicin legal, incluso de diversa gravedad.
371
Finalmente. no es posible que se diga que derecho fiscal penal sanciona a personas
fsicas y morales. ya que eso no es concebible. pues se debe sancionar en ltima instancia a las personas fsicas representantes de la sociedad que hayan ocasionado la conducta tipificada como delito. y ellos tienen la responsabilidad punitiva. Al respecto es
aplicable la tesis siguiente:
Personas morales, responsabilidad penal de los representantes de las. No puede admitirse
que carezcan de responsabilidad penal quienes actan a nombre de las personas morales,
pues de aceptarse tal argumento los delitos que llegaran a cometer los sujetos que ocupan
los puestos de los diversos rganos de las personas morales quedarn impunes, ya que las
sanciones deberan ser para la persona moral, lo cual es un absurdo lgico y juridicamente hablando, pues las personas morales carecen de voluntad propia y no es sino a travs
de las personas fsicas como actan. Es por esto que los directores generales. gerentes, ad-
Retroactividad de la ley fiscal ms benigna. Es razonable extender a la materia de las infracciones fiscales el principio de derecho penal de que la ley ms benigna debe aplicarse. con
efectos retroactivos en favor del infractor, a hechos ocurridos antes de su vigencia, salvo ine-
quvoca y terminante disposicin en contrario. El artculo 232 del Cdigo Fiscal engloba.
dentro del trmino de "sanciones", medidas de carcter muy diverso, como las multas que
puede imponer la autoridad administrativa y ia prisin. que slo puede decretar la autoridad judicial. lo que nos revela que pertenecen a la misma categora los delitos fiscales y otras
infracciones no calificadas de delictuosas. Regulando la materia de las infracciones. el propio cdigo previene (artculo 241) que. en todo lo no expresamente previsto. se aplicarn las
reglas del Cdigo Penal. entre las cuales se hallan establecidas por los artculos 56 y 57.
Finalmente. cabe decir que el lema del derecho criminal nullum crimen. mul/a poena sine
lege corresponde con exactitud. en su espritu, al principio contenido en el artculo 11 del
Cdigo Fiscal: "Las normas de derecho tributario que establezcan cargas a los particulares
sern de aplicacin restrictiva".
Revisin fiscal 273/50. Procuradura Fiscal de la Federacin (Embotelladora La Victoria, S. de R.L.j.
23 de agosto de 1955. Unanimidad de cuatro votos. Ponente: ngel Gonzlez de la Vega.
Quinta poca. instancia: Sala Auxiliar, fuente: Semanario Judicial de la Federacin,
Tomo: CXXV, pg 1643, nm de registro: q03 833, aislada, materia(s): administrativa.
para que proceda la condena condicional en materia de delitos fiscales, adems de satisfa-
cerse los requisitos sealados por el Cdigo Penal se deber acreditar que el inters fiscal
est satisfecho o garantizado. es una disposicn analgica al contenido del inciso b) de la
fraccin 1 del artculo 90 del cdigo punitivo. que exige para la suspensin de la condena el
otorgamiento de una fianza para la reparacin del dao causado, diferencindose una y otra
de esas reglas en que la primera se contrae exclusivamente a la satisfaccin o garanta de
los impuestos eludidos y las sanciones administrativas correspondientes, que tiene que
372
probarse en una ti otra forma en el curso del proceso ante el juez de la causa, y la otra a que
la garanta se fija para la concesin del beneficio en la sentencia definitiva.
Amparo penal directo 3254152. Por acuerdo de la Primero Sala, de fecha 8 de junio de 1953, no se
menciona el nombre del promovente. 16 de julio de 1954. Unanimidad de cuatro votos. Ausente:
Tefilo OJea y Leyva. Relator: Luis G. Corona.
Condena condicional, la fianza para garantizar la reparacin del dao equivale a la garanta del Intors fiscal. Es cierto que la letra de la ley fiscal establece que no hay reparacin del dao
en los delitos descritos por dicho ordenamiento, pero no lo es menos que el llamado inters
fiscal es indiscutiblemente el "dao" producido por el delito. No por el hecho de que una
defectuosa tcnica penal llame inters fiscal a una determinada situacin, va a cambiarse la
naturaleza misma del hecho; lo que sucedi a no dudar fue que el legislador hacendaro, conocedor como lo es de la ineficacia prctica del sistema de cobro del dao producido por el
delito, quiso sustraer a dicho sistema el mecanismo del cobro en los delitos fiscales; pero,
segn se ha dicho, no porque al dao se le llame inters fiscal deja de ser para el derecho penal dao, debe sostenerse frente a disposiciones aparentemente contradictorias, como son el
artculo 240 del Cdigo Fiscal y el inciso d), de la fraccin 1del artculo 9D del Cdigo Penal
que basta que se d fianza para garantizar el dao o inters fiscal, para que pueda concederse a la condena el carcter de condicional. A lo ms que podra llegarse sera a sostener que
la ley fiscal exige que antes de concederse el beneficio debe garantizarse el inters fiscal, penalmente dao, pero si el inciso d), del artculo 90 del Cdigo Penal en la fraccin citada est
exigiendo el otorgamiento de fianza para la concesin del beneficio, se llena la finalidad perseguida por el Cdigo Fiscal sobre garanta del pago del inters fiscal con el solo otorgamiento de la fianza a que se refiere el citado inciso dj. Es cierto que el artculo 240 del Cdigo
Fiscal exige que, adems de los requisitos del artculo 90 del cdigo penal, debe garantizarse
el inters fiscal para que pueda imponerse a la condena el carcter condicional; ello obedece a un defecto en la tcnica legislativa, pues el legislador fiscal, poco conocedor del mecanismo de la condena condicional, quiso exigir ms pero en realidad buscaba lo mismo: la
reparacin del dao o la garanta de que el mismo sera pagado. Todo se origina en la muy
frecuente duplicidad de sanciones que hay en cuestiones de orden fiscal: por una parte se
sanciona la infraccin, y por la otra el delito, y como al legislador fiscal lo que primordialmente le interesa es la cuestin de orden crematstico, crey exigir ms y quedar mejor
garantizado mediante el requisito sealado en el artculo 240, pero ya se ha visto cmo se
trata de condiciones concurrentes, pues exige en ltimo trmino lo mismo que en el sistema
del Cdigo Penal, habida cuenta que en ambas disposiciones se consagra como requisito indispensable la garanta o el pago del dao; una correcta interpretacin del artculo 240 del
Cdigo Fiscal de la Federacin lleva a la conclusin de que exige las mismas condiciones
que el 90 del Cdigo Penal, pues en la ley ltimamente invocada es tambin requisito previo al disfrute del beneficio del que se garantice o pague el dao, y si la garanta debe otorgarse una vez que el juez ha decidido sobre la concesin, y en el sistema de la ley fiscal el
pago o garanta debe ser anterior al momento en que el juez decide, no hay razn bastante
para colocar al sentenciado por delitos fiscales en peor situacin que el delincuente "comn", sobre todo si se tiene en cuenta que con el sistema del Cdigo Penal se obtiene la misma finalidad sin causar molestia injustificada al gobernado.
Amparo directo 136/52. Por acuerdo de la Primero Sala, de fecha 8 de junio de 1953, no se menciona
el nombre del promovente, 8 de septiembre de 1956. Unanimidad de cinco votos. Ponente: Rodolfo
Chvez Snchez.
5.4 Facultades de laautoridad para exigir las responsabilidades derivadas del incumplimiento
373
El primer axioma se refiere al concepto de la verdad. que ensea que "nada hay
nuevo bajo el sol" ni el mismo sol. "que la luz es el smbolo mas puro de la verdad".
"que del cielo a ia tierra nada hay oculto" y "que la verdad. tarde que temprano.
triunfa porque es nica y universal".
El segundo axioma ensea a distinguir entre la verdad y la mentira; el bien el
mal; el vicio y la virtud. Nos permite ser psiclogos para conocer mejor al hombre
por sus signos o marcas caracteristicas del rostro. la forma del crneo, la configuracin de los pies y manos y. en general. su biotipo. Lo visible es manifestacin de lo
invisible y lo externo revela lo interno.
El tercer axioma adiestra al policia a visualizar o auscultar hasta en los mas minimos detalles de personas o cosas que faciliten el esclarecimiento del hecho investigado y la determinacin de huellas delatoras para la demostracin de la prueba.
El cuarto axioma entraa la verdad del valor de la vida. que todo ser humano
debe cuidar con profundo respeto y amor como el don mas preciado que ha concedido a todo ser viviente la madre naturaleza.
Loscriminalistas han creado una especie de catecismo para aplicarlo en los casos
complicados y misteriosos. denominndolos puntos de oro. Las preguntas generalmente obligadas son: Qu? quin? cundo? dnde? cmo? con qu? y por qu?
Gral de Div Carlos Soule Lpez. Mxico. D. F.. 1963.
374
1. Se opongan u obstaculicen la iniciacin o desarroilo de las facultades de comprobacin de ias autoridades fiscales; u omitan presentar la declaracin del ejercicio de cualquier contribucin hasta el momento en que se inicie el ejercicio de
dchas facultades y siempre que haya transcurrido ms de un mes desde el da
en que venci el plazo para la presentacin de la declaracin de que se trate. Lo
dispuesto en esta fraccin no es aplicable a aportaciones de seguridad social.
11. No presenten los libros y registros de contabilidad. la documentacin comprobatoria de ms de 3 % de alguno de los conceptos de las declaraciones, o no proporcionen los informes relativos al cumplimiento de las'disposiciones fiscales.
111. Se d alguna de las siguientes irregularidades:
,
ventarios. o registren dichas existencias a precios distintos de los de costo. siempre que en ambos casos el importe exceda de 3 % del costo de los inventarios.
IV. No cumplan con las obligaciones sobre valuacin de inventarios o no lleven el procedimiento de control de los mismos, que establezcan las disposiciones fiscales.
V. No se tengan en operacin los equipos y sistemas electrnicos de registro fiscal
que hubiera autorizado la Secretaria de Hacienda y Crdito Pblico, los destruyan, alteren o impidan el propsito para el que fueron instalados.
VI. Se adviertan otras irregularidades en contabilidad que imposibilite el conocimiento de sus operaciones.
La determinacin presuntiva a que se refiere este articulo proceder independientemente de las sanciones a que haya lugar.
375
valor de los actos, actividades o activos sobre los que proceda el pago de contribuciones,
para el ejercicio de que se trate, indistintamente con cualquiera de los siguientes procedimientos:
1. Utilizando los datos de la contabilidad del contribuyente.
11. Tomando como base los datos contenidos en las declaraciones del ejercicio correspondiente a cualquier contribucin, sea del mismo ejercicio o de cualquier
otro, con las modificaciones que, en su caso, hubieran tenido con motivo del
ejercicio de las facultades de comprobacin.
111. A partir de la informacin que proporcionen terceros a solicitud de las autoridades fiscales, cuando tengan relacin de negocios con el contribuyente.
IV. Con otra informacin obtenida por las autoridades fiscales en el ejercicio de sus
facultades de comprobacin.
V. Utilizando medios indirectos de la investigacin econmica o de cualquier otra
ciase.
Lo dispuesto en este articulo ser aplicable tambin para determinar presuntivamente la base de otras contrtbucones. cuando est constituida por los .pagos a que se
refiere el CapltuloI del Titulo IV de la Ley del impuesto sobre la renta.
Tratndose de las aportaciones no enteradas al Instituto del Fondo Nacional de la
Vivienda para ios Trabajadores, previstas en el art 136 de la Leyfederal del trabajo, se
376
considerar que las omitidas son las que resulten de aplicar la tasa de 5 % a la cantidad
equivalente a cuatro veces el salario minimo general diario de la zona econmica del patrn. elevado al periodo que se revisa. por cada trabajador a su servicio.
Registro de adquisiciones
Cuando el contribuyente omita registrar adquisiciones en su contabilidad y stas fueran
determinadas por las autoridades fiscales. se presumir que los bienes adquiridos y no
377
avalo.
378
8 Miguel Fnech. Principios dederecho procesal tributario. Barcelona. 1949. t 11. pag 12.
9
jess Quintana
valtlerra.
5.4 Facultades de laautoridad para exigir las responsabilidades derivadas del incumplimiento
379
Las diversas acciones que puede realizar la autoridad fiscal, dentro del procedimiento administrativo de ejecucin. estn incluidas en el titulo V, capitulo 111. del CFF, el
cual comprende del art 145 al 196: sin embargo. la aplicacin del procedimiento ejecutivo est prevista especificamente en el primer prr del art 145, el cual seala que las autoridades fiscales exigirn el pago de los crditos fiscales que no hubieren sido cubiertos
o garantizados dentro de los plazos sealados por la ley, mediante el multcitado procedimiento administrativo de ejecucin.
Se conoce como procedimiento administrativo de ejecucin el conjunto de actos administrativos que lleva a cabo la autoridad fiscal, en ejercicio de su facultad econmica coactiva. para exigir el pago de crditos fiscales no cubiertos. no garantizados
dentro de los plazos sealados por la ley y con el propsito de recaudar los importes debidos, an en contra de la voluntad del deudor.
Requerimiento de pago.
Embargo.
Intervencin.
Remate.
_ _to
8dmJnlstrattvo
-deejecucin
"".....
Rcqualrnlcnto
Etllpos del
procedimiento
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ActoIlIdmInlstrotlvo
medl4nte el cuol se
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en sucaso, de no
pagorlos, se ordeM
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'--
Remate
Actomedlonte el cuol
le outorldod procede
o enajenar 10$bienes
embe~ pota,con
suproducto,cubrfr los
crl!:d1tos Iiscoles
5Ckudos por el
emborgodo
Requisitos
...-Por escrito.
-5el\olor looutorldad Quelo emite.
-Estar flJndtldo Ymotivado.
....fxprew loresolucin, otlfetopropsito de que se trote
-OStentar loflnTla del tunclol"lllrlo competente.
-5eI\olor el nombre o nombres de los personas a que
se dirige.
-Stl\olllr el nombre del ejecutor designado.
.....Qeslgnocfn de depositario, en sucaso.
Art:s 38,152 Y 153 del Cd/SO F1sc81 eJe ~ Feder/n
380
Requerimiento de pago
De conformidad con ei arr 16 de la Constitucin Po/irica de los Estados Unidos Mexicanos,
"nadie puede ser molestado en su persona, familia, domicilio, papeles o posesiones, sino
en virtud de mandamiento escrito de la autoridad competente", Para que puedan realizarse acciones coactivas en contra del deudor de un crdito fiscal es preciso que el ejecutor designado para tal efecto apoye su actuacin mediante el correspondiente mandamiento de ejecucin; por ende, sta es una garanta de seguridad jurdica, equivalente a
la forma del acto autoritario de molestia, el cual debe derivarse siempre de un mandamiento u orden escrito, Consiguientemente, cualquier mandamiento u orden verbal que
origine el acto perturbador o que en si mismo contenga la molestia en los bienes jurdcos a que se refiere dicho precepto de la Constitucin es violatorio de aqul.
Para iniciar el procedimiento administrativo de ejecucin por la autoridad fiscal, sta
debe dictar mandamiento de ejecucin motivado y fundado, en el cual exponga las razones y fundamentos legales que lo apoyen y disponga exigir al deudor pagar el crdito,
que en ese mandamiento se designe al ejecutor que deba practicar el requerimiento, que
en su oportunidad se notifique ste y que se levante acta pormenorizada del requerimiento, una de cuyas copias ha de ser entregada a la persona con quien se entienda la
diligencia,
El requerimiento constituye ei acto inicial del procedimiento administrativo de ejecucin, en trminos del art 145 del CFF, el cuai dispone que las autoridades fiscales exigirn el pago de los crditos fiscales que no hubieren sido cubiertos o garantizados dentro
de los plazos sealados por la ley, mediante el procedimiento administrativo de ejecucin, Por tanto, se proceder a lo establecido por el art 151 del citado cdigo, que seala: "Las autoridades fiscales, para hacer efectivo un crdito fiscal exigible y el importe de
sus accesorios legales, requerirn de pago al deudor..."
Sergio Francisco de la Garza dice que el requerimiento tiene el carcter tanto de
acto necesario, ei cual consiste en el cumplimiento de una carga procesal, como de acto
debido, pues el inicio del procedimiento de ejecucin constituye una obligacin administrativa para el funcionario fiscal, a fin de hacer ingresar al patrimonio del Estado el
crdito que tiene a su favor y no cumplido de forma voluntaria por el deudor, 10
El Tribunal Federal de justcia Fiscal y Administrativa ha sostenido que "el requerimiento es un acto administrativo que debe efectuarse mediante el cumplimiento de determinadas formalidades para tener validez legal, como las que empleen' formularios
especiales";'! Y la SCJN ha sustentado la tesis de que "la diligencia de requerimiento es la
base del procedimiento econmico-coactivo y si dicha diligencia no se practica conforme a la ley, toda actuacin anterior resulta viciada, pues su falta implica dejar sin defensa
ai interesado y la violacin en su perjuicio de los arts 14 y 16 de la Constitucin", 12
El requerimiento debe notificarse al deudor, ya sea personalmente o por edictos, en
caso de que ei deudor haya desaparecido, se ignore su domicilio o se encuentre en el extranjero sin haber dejado representante legal acreditado ante las autoridades fiscales,
10 Sergio Francisco de la Garza. opca. pag 812.
25-26. pag 70.
quima epoca. vol xxv, pg
II RTFF, nms
12 SJF,
1960.
5.4 Facultades de laautoridad para exigir las responsabilidades derivadas del incumplimiento
381
conforme a lo previsto por los arts 134 y 137. Cuando no se halle al deudor, se le dejar ctatoro y si la persona citada o su representante legal no lo esperaren, se practicar
la diligencia con quien se encuentre en el domicilio o, en su defecto, con algn vecino.
En caso de que stos ltimos se negasen a recibir la notificacin. sta se har por medio
de instructivo. que se fijar en lugar visible de dicho domicilio, debiendo el notificador
asentar razn de tal circunstancia.
El procedimiento administrativo de ejecucin se inicia con el requerimiento de pago.
que es la diligencia por medio de la cual la autoridad fiscal se constituye en el domicilio
del deudor para demandarle el pago del crdito fiscal exigible y sus accesorios legales no
cubiertos en su oportunidad. Dicha diligencia debe entenderse de manera directa con el
sujeto pasivo. con su representante legal o con persona distinta si previamente se hubiere dejado ctatoroa uno u otro.
El requerimiento de pago se puede originar por la exglblldad al cese de la prrroga. o de la autorlzacin para pagar en parcialidades. por error aritmtico en las declaraciones o por las situaciones previstas en la fracc I del art 41 del CFF (pagos determinados
en forma provisional, por omitir la presentacin de declaraciones peridicas para el pago
de contribuciones). Ante ello, el deudor podr efectuar el pago dentro de los seis das hbiles siguientes a la fecha en que surta sus efectos la notificacin del requerimiento.
En razn de lo manifestado, se transcriben los criterios siguientes:
El acta de requerimiento de pago no se considera una resolucin fiscal, pues slo constituye
una constancia escrita de la diligencia administrativa que realiza el notificador ejecutor para
exigir el pago de un crdito fiscal determinado."
Tratndose de los actos de cobro realizados en el procedimiento de ejecucin. que se inician con un requerimiento de pago con apercibimiento de embargo, es claro que para que
estn fundados y motivados se requiere la cita de los preceptos adjetivos que regulan el procedimiento de ejecucin. pero tambin la mencin clara y completa de la resolucin fiscal debidamente notificada que finc el crdito con su propia motivacin y fundamentacin. Para ello
bastaria acompaar al requerimiento de pago copia de la resolucin fiscal que finc el crdito,
que hubiera sido debidamente notificada y que est fundada y motivada en si rnsma.!"
Embargo
La palabra embargo se deriva del verbo embargar. que proviene del latn vulgar imbarri-
careo usado en la peninsula ibrica con el significado de "cerrar una puerta con trancas
o barras". que perteneca al procedimiento originario del embargo.'>
En trminos generales. el embargo puede definirse como "la afectacin decretada
por una autorldad competente sobre un bien o conjunto de bienes de propiedad privada. la cual tiene por objeto asegurar cautelarmente la eventual ejecucin de una pretensin de condena que se plantea o plantear .en juicio. o bien satisfacer directamente una
pretensin ejecutiva"!"
RTFF, tercera poca, ao 1, nrn 6. juniode 1988. pg 53.
TCC. octava poca, t VII, junio. tesis 1-4aA334-A, pg 279.
15 Jos Ovalle favela, Diccionario junaico mexicano. Instituto de investigaciones juridicas.
t O-H, Mxico. 1992, pgs 1249-1252.
16ldem.
l)
l<l SJF.
UNAM.
5a ed. Porra.
382
a)
11ldem.
18 Miguel
5.4 Facultades de laautoridad pere exigir las responsabilidades derivadas del incumplimiento
383
Sergio Francisco de la Garza establece las clases de supuestos para que proceda el
embargo, a saber:"
La existencia de un crdito fiscal respecto del cual se haya iniciado un procedimiento de ejecucin, si en el acto del requerimiento de pago el deudor no cubre
totalmente el crdito a su cargo, o transcurrido el plazo de seis das cuando se han
concedido prrrogas o autorizado el pago en parcialidades (art 151 CFF) si el deudor no ha hecho el pago correspondiente.
b) La peticin del interesado para garantizar un crdito fiscal. Este supuesto tiene relacin con el art 141, fracc V, el cual lo establece como una de las formas que
puede elegir el deudor para garantizar un crdito fiscal, pero no constituye una
medida coactiva de la autoridad fiscal; por tanto, no corresponden' al procedimiento administrativo de ejecucin, sin embargo, se sujetan a ste cuando procede la efectividad de la garanta.
e) Se podr practicar embargo precautoria para asegurar el inters fiscal, antes de la
fecha en que el crdito fiscal sea exigible pero haya sido determinado, cuando a
juicio de la autoridad hubiere peligro de que el obligado se ausente, enajene u
oculte sus bienes, o realice cualquier maniobra tendiente a evadir el cumplimiento. En este supuesto, si el pago se hiciere dentro de los plazos legales, dispone el
CFF (art 145) que el contribuyente no estar obligado a cubrir los gastos que origine la diligencia y se levantar el embargo.
No obstante, el CFF (art 145) dispone que el embargo precautorio practicado
antes de la fecha en que el crdito fiscal sea exigible se convertir en definitivo al
tiempo de la exigibilidad de dicho crdito fiscal y se aplicar el procedimiento administrativo de ejecucin.
d) Cuando al realizarse actos de inspeccin y vigilancia se encuenten bienes cuya
importacin debi ser manifestada a las autoridades fiscales o autorizadas por stas, siempre que quien practique la inspeccin est facultado para ello en la orden
respectiva.
a)
Los embargos precautorios tambin podr practicarlos la autoridad fiscal para exigir
la presentacin de declaraciones, avisos u otros documentos, cuando stos no hayan sido
presentados por las personas fsicas o morales obligadas a ello, dentro de los plazos sealados en la di posiciones fiscales respectivas.
El fundamento legal de dichos embargos precautorios lo encontramos en el art 41,
fracc 11, del Cdigo Fiscal de la Federacin, el cual precisa que aqullos podrn efectuarse
respecto de bienes o negociaciones cuando el contribuyente:
Haya omitido presentar declaraciones en los tres ltimos ejercicios.
No atienda tres requerimientos de la autoridad por una misma' omisin en la presentacin de documentos distintos de las declaraciones.
No atienda un requerimiento de la autoridad por el que se le exija la presentacin
de declaraciones.
21 Sergio Francisco de la Garza. op cit. pag 816.
384
La autoridad fiscal podr asegurar bienes sin sujetarse al orden indicado si ocurre alguno de los supuestos a que se refiere el art 156 del cdigo fiscal, cuando:
al El deudor o la persona con quien se entienda la diligencia no seale bienes suficientes, a juicio del ejecutor, o no se haya ajustado al orden establecido.
b) Cuando, teniendo otros bienes susceptibles de embargo, el deudor seale:
Bienes ubicados fuera de la circunscripcin de la oficina ejecutora .
Bienes que ya tengan cualquier gravamen real o algn embargo anterior.
Bienes de fcil descomposicin o deterioro o materiales Inflamables.
385
propiedad, tal limitacin no puede oponerse a quien invoca el dominio adquirido de manera indudable con anterioridad al secuestro, debido a que todo mandamiento de ejecucin descansa en el supuesto de que se har efectivo en bienes del deudor y no en ios
de un tercero. cuya accin para recuperar el bien secuestrado no puede destruirse alegando que la escritura de propiedad relativa no se encuentra registrada, si el contrato de
compraventa se perfeccion antes de que se cumpliera el mandamiento de ejecucin,
pues dicho contrato transfiere la propiedad independientemente de que no se registre
oportunarnenre.P
CFF.
que se-
386
de los bienes embargados exceda notoriamente al importe del crdito fiscal garantizado
y sus accesorios, ni la sustitucin de bienes embargados por otros que los remptacen.'
En los embargos practicados sobre fincas o inmuebles en arrendamiento, el nombramiento de administrador se har sin que previamente se designe interventor con cargo a la caja. Su funcin principal ser la de cobrar las rentas cada mes, para 10 cual se
notificar el embargo a los arrendatarios y se les apercibir con el fin de que sus pagos
subsecuentes los hagan por conducto del administrador.
24 jess
5.4 Facultades de la autoridad para exigir las responsabilidades derivadas del Incumplimiento
387
Anteriormente el CFF de 1967 contena en su art 128 una relacin de facultades, responsabilidades y obligaciones de los depositarios, no repetidas en el nuevo CFF de 1981,
Y son lassiguientes:
1, Garantizar su manejo a satisfaccin de la oficina ejecutora.
11, Manifestar a la oficina su domicilio y casa-habitacin, asi como los cambios de
domicilio o habitacin.
I11. Remitir a la oficina inventario de los bienes o negociaciones objeto del' secuestro, con expresin de los valores determinados en el momento del embargo, incluso los de arrendamiento, si se hicieron constar en la diligencia, o
en caso contrario, luego que sean recabados. En todo caso, en el inventario
debe hacerse constar la ubicacin de los bienes o el lugar donde se guardan, a
cuyo respecto todo depositario debe dar cuenta a la misma oficina de los cambios de localizacin que se efectuaren.
IV. Recaudar los frutos y productos de los bienes secuestrados o los resultados nctos de las negociaciones embargadas y entregar su importe en la caja de la oficina, diariamente o a medida que se efecte la recaudacin.
V. Ejercitar ante las autoridades competentes las acciones y actos de gestin necesarios para hacer efectivos los crditos materia del depsito o incluidos en
l, as como las rentas, regalas y cualesquiera otras prestaciones en numerario o en especie.
VI, Erogar los gastos de administracin, mediante aprobacin de la oficina
ejecutora, cuando sean depositarios administradores, o ministrar el importe de
tales gastos, previa la comprobacin procedente, si slo fueren depositarios interventores.
VIL Rendir cuentas mensuales comprobadas a la oficina ejecutora.
VIII. El depositario interventor que tuviere conocimiento de irregularidades en el
manejo de las negociaciones sujetas a embargo .0 de operaciones que pongan
en peligro los intereses del fisco federai dictar las medidas provisionales urgentes y deber dar cuenta a la oficina ejecutora, la que podr ratificarlas o
modificarlas.
Los depositarios desempearn su cargo conforme a las diposiciones legales y su
responsabilidad slo cesar con la entrega de los bienes embargados, a satisfaccin de
las autoridades fiscales. En los casos en que, con perjuicio para el fisco federal, los depositarios dispusieren para s o para otro del bien depositado, de sus productos o de las
garantas que de cualquier crdito fiscal se hubieren constituido, se harn acreedores a
la sancin estipulada en el art 112 del CFF, consistente en pena de prisin de tres a seis
aos, o de tres a nueve aos si el valor de lo dispuesto excediere de $35 000.00.
Tales sanciones se aplicarn tambin. a los depositarios que oculten los bienes o no
los pongan a disposicin de la autoridad competente, cuando sta los requiera.
A su vez, las incidencias relativas a la diligencia de embargo se harn. constar en el
acta pormenorizada que levantar el ejecutor, de la cual se entregar copia a la persona
con quien se hubiere entendido la diligencia.
388
Oposicin al embargo
En previsin a la posibilidad de que al designarse bienes para el embargo se oponga un
tercero argumentando tener el dominio de aqulios, el art 158 del CFF seala que en tal
caso no se practicar el embargo si se demuestra en el mismo acto la propiedad con
pruebas documentales suficientes, a juicio del ejecutor,
Para que la autortdad fiscal conozca y resuelva en definitiva acerca del particular, se
somete a su consideracin la resolucin provisional del ejecutor, asi como los documentos exhibidos en el momento de la operacin,
Si las pruebas aportadas no fueren suficientes a juicio de la autoridad fiscal, sta ordenar al ejecutor continuar con la diligencia y, de llegarse al embargo de los bienes, se
notificar al interesado su derecho a promover el recurso de revocacin en trminos del
art 128 del mismo cdigo,
5.4 Focullades de laautoridad para exisir las responsabilidades derivadas del incumplimiento
389
. aportaciones como de los accesorios de las dems contribuciones y de otros crditos scaies, y por ltimo se cubrirn tales contribuciones y crditos, como lo previene el art
148 del mismo cdigo,
Cabe agregar que el propio cdigo menciona en su art 149 que el fisco federal tendr preferencia para recibir el pago de crditos provenientes de ingresos que la
Federacin deba percibir, con excepcin de:
Adeudos garantizados con prenda o hipoteca.
Adeudos por concepto de alimentos, salarios o sueldos devengados en el ltimo
ao.
Indemnizaciones a los trabajadores, de acuerdo con la Leyfederal del trabajo.
Embargo de crditos
El embargo de crditos constituye otro acto de desarrollo del procedimiento administrativo de ejecucin, En este embargo se requiere que sea notificado al deudor, para que pague las cantidades adeudadas a su acreedor en la oficina ejecutora, con el apercibimiento
de doble pago en caso de desobediencia, de conformidad con el art 160 del CFF.
La Suprema Corte de Justicia de la Nacin ha sostenido que cuando el fisco embarga las rentas de una casa por adeudos, fiscales, se constituye en los derechos del arrendador y, en consecuencia, slo podr exigir dichas rentas ,; mediante el estatuto legal que
rige las obligaciones de los inquilinos", En estos casos, no se debe aplicar a los inquilinos
el procedimiento econmrco-coacnvo"
25 Apndice al Semanario Judicialde la Federacin, 1965. tercera parte, Segunda Sala, pag 136.
26 jess Quintana Valtierra. pg 215. Derecho tributario mexicano, Trillas, Mxico. 1991.
390
Intervencin
En lineas anteriores se mencion que las autoridades fiscales podrn embargar negociaciones con todo lo que de hecho y por derecho les corresponda, a fin de obtener mediante su intervencin los ingresos que permitan cubrir el crdito fiscal y sus accesorios
legales (art 151, fracc 11, del CFF).
5.4 Facultades de laautoridad para exigir las responsabilidades derivadas del incumplimiento
391
El TFF ha interpretado el art 141, fracc V, del CFF, en el sentido de que el depsito de
10% de los ingresos que tenga la caja en la negociacin embargada procede slo en el
embargo practicado dentro del procedimiento administrativo de ejecucin, mas no en
el embargo de la via administrativa, en atencin a que este tipode embargo se practica
para garantizar el inters fiscal. 27
Para que tales intervenciones puedan realizarse, se requiere designar interventores
con cargo a la caja o administradores, segn se trate de negociaciones -comercial, industrial, agrcola, ganadera o de pesca- o de bienes raices que produzcan rentas, Ello
implica que el depositario designado en el momento de efectuarse el embargo tendr
que ser removido de su cargo a efecto de sustituirlo por persona idnea para desempear como depositario interventor o depositario administrador, sf~n el caso,
Los artculos 153,164,165,166 Y167 del Cdigo Fisco] de la Federacin, en cuanta esta- .
blecen la atribucin de la autoridad ha~endaria de nombrar depositarios, que en el caso de
negociaciones embargadas, tendrn el carcter de administradores o interventores con cargo
27 RTFF,
28 SJF,
392
a la caja, no infringen el artculo 50 constitucional. ya que no impiden que continen desarrollndose las actividades de la empresa, en virtud de que la finalidad que persigue la figura misma de la interventora es la de hecer efectivo el crdito fiscal, a travs de vigilar la
. buena administrecin de la negociacin y, por ello, se dota al interventor de todas equellas
fecultades que normalmente corresponden a la administracin de la sociedad, e incluso. se
le obliga a poner en conocimiento de la autoridad hacendaria aquellas irregularidades que
detecte y puedan poner en peligro a la negociacin; por otra parte, la obligacin del nterventor de retirar el 10% de los ingresos y enterarios a la autoridad ejecutora fiscal tampoco
es violatoria de la ltima parte del primer prrafo de le disposicin constitucional en comento, que establece "nadie puede ser privado del producto de su trabajo. sino por resolucin
judicial", en virtud de que de la interpretacin sistemtica del artculo 50, con los diversos
31 fraccin IV y 22 de la propia Constitucin Polftica de los Estados Unidos Mexicanos. se
desprende que en materia fiscal no slo la autoridad judicial es la nica facultada para privar al gobernado del producto de su trabajo, sino tambin la autoridad fiscal, ya que de la
obligacin constitucional de los gobernados de contribuir a los gastos pblicos del Estado
nace el correlativo derecho de ste para cobrarlos a travs del procedimiento administrativo
de ejecucin, para estar en aptitud de cumplir con las funciones que la Constitucin poltica
encomienda, con la condicin de que la contribucin que trate de hacerse efectiva se encuentre establecida en una ley emanada del Poder legislativo y. en acatamiento al artculo 16
constitucional, se haga saber al contribuyente, por medio de mandamiento escrito. el fundamento y motivo de' su actuacin.
Amparo en revisin 1724/96. Francisco Correrle; Santiago. 10 de juJio de 1997. Unanimidad de votos.
Amparo en revisin 4.3/96. Central de Autobuses de Sflgunda Clase de Oaxaca, Antequera, S,A. de
C.V. 29 de mayo de 1997. Unanimidad de votos.
Interventor admInistrador
Al disponer la oficina ejecutora el nombramiento de un interventor administrador, debe
solicitarse la inscripcin de dicho nombramiento en'el registro pblico que corresponda
al domicilio de la negociacin intervenida.
Las facultades del interventor administrador son ms amplias que las del interventor con cargo a la caja. como se enmarca en el art 166 del CFF, pues abarcan las que
normalmente corresponden a la administracin de la sociedad y le confieren plenos poderes respecto a las facultades que requieren clusula especial conforme a la ley. para
ejercer actos relativos a lo siguiente:
5.4 facultades de laautoridad para exigir las responsabilidades derivadas del incumplimiento
393
tituyan sociedad, ti-ne todas las facultades que asisten al dueo, para la conservacin y
buena marcha del negocio; de ah que quien ejerza dicho cargo deber tener los conocimientos, experiencia y caractersncas necesarias para administrar convenientemente la
negociacin intervenida.
No obstante, cuando se trate de negociaciones que constituyan una sociedad, la
asamblea o la administracin de aqullas podrn continuar con sus reuniones regulares
para conocer de los asuntos que les competan y de los informes que formule el interventor administrador acerca del funcionamiento y operaciones de la negociacin, asi como
para opinar respecto a los asuntos que ste someta a su consideracin (art 169 del CFF).
Entre las obligaciones del interventor administrador establecidas en el art 167 del
CFF estn las siguientes:
a) Rendir cuentas mensuales comprobadas a la oficina ejecutora.
b) Recaudar 10% de las ventas o ingresos diarios de la negociacin intervenida y
Levantamiento de la intervencin
Una vez que el crdito o crditos fiscales a cargo de la negociacin intervenida queden
cubiertos, incluidos sus accesorios legales, se proceder a dar trmino a la intervencin,
solicitando al registro pblico que corresponda la tildacin de las inscripciones que se hubieren efectuado.
.'
De no lograrse la efectividad de los adeudos, la oficina ejecutora podr proceder a la
enajenacin de la negociacin intervenida, siempre que lo recaudado en tres meses no alcance a cubrir por lo menos 24% del crdito fiscal, salvo si se tratare de negociaciones que
obtengan sus ingresos en determinados periodos del ao. En este caso, el porcentaje de recaudacin deber corresponder al nmero de meses transcurridos, a razn de 8% mensual,
es decir, aqui proceder la enajenacin de las negociaciones si el impone recaudado fuere
inferior al porcentaje resultante de multiplicar el nmero de meses transcurridos por 8.
Ante la hiptesis de llegarse a la enajenacin de la negociacin intervenida, tambin
proceder el levantamiento de la intervencin y la gestin de las cancelaciones correspondientes en el registro pblico respectivo.
De acuerdo con lo previsto en el art 170 del CFF, cuando la negociacin a intervenir
ya lo estuviere por mandato de otra autoridad, se nombrar, no obstante. el nuevo interventor. quien se har cargo de todas las intervenciones mientras subsista la efectuada
por las autoridades fiscales (art 170).
A su vez, la designacin o el cambio de dicho interventor deber comunicarse a las
autoridades que hubieren ordenado las intervenciones anteriores. o las que ocurrieren
con posterioridad, si tal fuere el caso.
394
Remate
El remate es el conjunto de actos jurdicos que permiten a la autoridad realizar la venta
forzada de bienes para satisfacer una obligacin. La palabra remate es sinnimo de subasta y de almoneda, porque en Roma se denominaba subastare y en Espaa almoneda,
que era el mercado de las cosas ganadas en guerra pujadas cuanto ms se pudiere. sin que
fuera factible el engao'? .
Las actividades que se siguen para llevar a cabo esa venta forzada son diversas. dependiendo esas actividades de los bienes objeto de la venta.30
Satta ensea que toda vez que la transformacin de un bien en dinero es la finalidad de la venta forzada, no hay diferencia entre sta y la venta voluntaria. desde el punto de vista econmico. La diferencia existe desde el enfoque jurdico. ya que esa venta
no es el resultado de un encuentro de dos voluntades contratantes. la del deudor -propietario- y la del comprador. sino de una voluntad negocial entre el comprador y de un
aC[Q de coaccon.!'
En si. la enajenacin es el aC[Q administrativo que lleva a cabo la autoridad exactora con objeto de subastar los bienes embargados. para obtener. como producto de su
venta. los ingresos necesarios destinados a cubrir el crdito insoluto y sus accesorios legales.
A su vez. Pnech considera que la enajenacin forzosa es el acto central y decisivo
del procedimiento de ejecucin con el fin de satisfacer la pretensin de la autoridad fiscal. y afirma que es un acto complejo. con unidad de tiempo e integrado por tres declaraciones de voluntad, que son:
a) El rgano o su titular propone la venta, previo anuncio. de los objetos y precio de
precio de apertura, realizan sus ofertas. en las cuales aceptan la oferta hecha por
el rgano. exigindose para ser vlidas las que sigan a la primera que el importe
sea superior al anterior oferente.
el Una declaracin del rgano en virtud de la cual. despus de afirmar que la ltima
oferta no ha sido mejorada. establece que es eficaz para concluir el contrato de
venta. si a la oferta se une el pago del precio ofrecido.
La irrevocabilidad de la oferta se demuestra en que. al ser la ltima aceptada. si el
oferente no realiza el pago perder el depsito. constituido para licitar. 32
Paliares afirma que la frase subasta pblica procede del latny significa "bajo la lanza". porque en Roma las ventas pblicas se realizaban al amparo de la lanza. smbolo del
poder militar y de la autoridad del Estado.3 3
29 Jos Becerra Bautista, Diccionario juriico mexicano, Instituto de investigaciones juridicas. UI'IAM, 5a ed,
Porra. { P-Z. Mxico, 1992.
pg 2780.
JO kiem.
31
Ibidem.
32 M.
}
.3
pag 477.
5'.4 Facultades de laautoridad para exigir las responsabilidades derivadas del incumplimiento
395
embargado. en' un plazo de seis dias contados a partir de la fecha en que se haya
practicado el embargo. A falta de acuerdo. la autoridad practcar un avalo pericial.
b) En caso de bienes inmuebles. la base para su enajenacin se establecer mediante el avalo de aqullos.
el Cuando se trate de negociaciones. la base para enajenarlas se obtendr mediante avalo pericial.
Todo avalo deber notificarse personalmente al embargado; a su vez. la valuacin
es el acto procedimental que consiste en fijar un valor a los bienes embargados como
acto previo a la enajenacin o adjudicacin forzosa.
Peritos
vetueaores
Conforme al art
40
del
RCFF.
396
Procedencia de la enajenacin
La enajenacin de los bienes embargados en trminos del art 173 del mencionado cdigo fiscal procede como sigue:
.
al A partir del da stgutente a aquel en que se hubiese Fijado ia base, de conFormidad con el art 175 del CFF.
b) Cuando el embargado no proponga comprador antes del da en que se finque el
remate o antes de que los bienes se enajenen o se adjudiquen a favor del fisco.
e) Al quedar firme la resolucin, recada en los medios de defensa que se hubieren
hecho valer, que conFirme el acto impugnado, siempre que as proceda conForme
a la fase de trmite en que se encuentre el crdito.
el) Respecto de embargos precautorios, cuando los crditos se hagan exigibles y no
sean pagados al momento del requerimiento.
Subastil pblica
Toda enajenacin deber efectuarse en subasta pblica, salvo los casos que el CFF autoriza; esto implica que la trasmisin de la propiedad de un bien tendr que hacerse a
quien ofrezca mayor cantidad que la sealada con base en las ofertas hechas por quienes concurran al acto.
La subasta pblica es un modo de venta cuya funcin consiste en provocar la concurrencia de los compradores para que se efecte a favor del que 'ofrezca el mejor precio. Dicha subasta deber celebrarse en el local de la oFicina exactora: sin embargo, la
autoridad podr designar otro lugar si la venta se hace Fuera de remate, como cuando
5.4 facultades de laautoridad para exigir ras responsabilidades derivadas del incumplimiento
397
Postura legal
El art 179 del CFF establece que la postura legal es el ofrecimiento que hacen los interesados en adquirir los bienes a rematar, conforme a las formalidades legales correspondientes, el cual deber cubrir las dos terceras partes del valor sealado como base para
el remate.
398
En toda postura deber ofrecerse de contado por lo menos la parte suficiente para
cubrir el inters fiscal, es decir, el monto total del crdito o crditos, incluidos los recargos y dems accesorios de aqullos, como lo dispone el art 180 del CFF.
Cuando el importe de la postura legal sea menor al inters fiscal. los bienes embargados se rematarn de contado.
La autoridad ejecutora podr enajenar a plazos los bienes embargados cuando no
haya postura para adquirirlos de contado, siempre que el comprador garantice el saldo
de los adeudos ms los intereses respectivos en alguna de las formas que previene el art
141 del CFF.
.
Durante los plazos concedidos se causarn intereses a los recargos exigibles para el
caso de pago a plazo de los crditos fiscales. conforme a lo previsto por el art 76 del RCFF.
Conforme al art 82 del CFF, el escrito en el que se haga la postura legal deber contener lo siguiente:
.
Nombre, nacionalidad y domicilio del postor y, en su caso, la clave del registro federal de contribuyentes, cuando se trate de personas fisicas.
Denominacin o razn social, fecha de constitucin. clave del registro federal de
contribuyentes y domicilio social, si son sociedades.
Cantidad que se ofrezca y forma de pago.
Al escrito en el que se haga la postura se acompaar necesariamente un certificado
de depsito por el 10%. cuando menos,' del valor fijado a los bienes en la convocatoria (art
181 del CFF). Dicho certificado deber expedirlo una institucin de crdito autorizada.
En las poblaciones donde no haya institucin autorizada, se recurrir a la modalidad
de depsito en efectivo en la propia oficina ejecutora. El importe del depsito servir de
garanta para cumplir las obligaciones que contraigan los postores por las adjudicaciones
que se les hagan de los bienes rematados. Adems de garantizar el pago de la venta, el
depsito podr formar parte del precio respectivo.
En el caso de posturas rechazadas, el jefe de la oficina ejecutora tramitar la devolucin de los depsitos, una vez fincado el remate a favor de quien hubiere hecho la mejor puja o las cantidades depositadas en la propia oficina.
Segunda almoneda
El are 191 del CFF menciona que cuando no se finque el remate en la primera almoneda,
se fijar nueva fecha y hora para que, dentro de los 15 dias siguientes, se lleve a cabo una
5.4 facultades de la autoridad para exigir las responsabilidades derivadas del lncumplirruento
399
segunda almoneda, cuya convocatoria se har en trminos de la convocatoria de la primera almoneda (art 176 del CFF), con la salvedad de que la publicacin se har por una
sola vez.
La base para el remate en la segunda almoneda se determinar deduciendo 20 % de
la sealada para la primera. Al respecto, es rnportante sealar:
a) El embargado podr proponer un comprador que ofrzca de contado la cantidad
suficiente para cubrir el crdito fiscal entretanto no se finque el remate de los bienes (art 178 del CFF).
b) La enajenacin de bienes embargados podr efectuarse fuera de remate en los casos que se previene (art 192 del CFF).
e) Adems de la enajenacin en remate o fuera de ste de los bienes embargados,
la autoridad podr resolver que stos se adjudiquen a favor del sco federal o
acordar que se acepten como dacin en pago (art 191 del CFF) .
deral de derechos.
Para el caso de que sean bienes inmuebles o negociaciones, el art 186 del CFF previene que la oficina ejecutora tramitar la aplicacin del depsito constituido. Por su parte, el postor enterar ante la caja de la oficina. dentro de los 10 dias siguientes a la fecha
del remate, el saldo de la cantidad ofrecida de contado en su postura o la que hubiere resultado de las mejoras.
Hecho el pago a que se refiere el prrafo anterior y designado en su caso el notario
por el postor. se citar al ejecutado para que, dentro del plazo de 10 das, otorgue y firme la escritura de venta correspondiente, apercibido de que si no lo hiciere, el jefe de la
oficina ejecutora lo har en su rebeldia. El ejecutado, aun en el caso de rebelda, responde por la eviccin y los vicios ocultos.
Los bienes pasarn a ser propiedad del adquirente libres de gravamen y a fin de que
stos se cancelen, cuando se trate de inmuebles, la administracin ejecutora lo cornun-
400
cara al registro pblico que corresponda, en un plazo que no exceder de 15 das, en los
trminos del are 187 del CFF.
El TFF ha interpretado el are 147 del CFF de 1967, dem, are 187 del CFF de 1981, en
el sentido de que al determinar que los bienes inmuebles rematados pasarn a ser propiedad del postor libres de todo gravamen, no hace distincin al respecto, por lo cual
debe entenderse que pasarn libres de cualquier clase de gravmenes y no slo de los
scales.Y
Si se trata de inmuebles, una vez que se otorgue y firme la escritura en la cual conste
la adjudicacin, la autoridad ejecutora dispondr que se entregue al adquirente y dictar las
rdenes necesarias, aun las de desocupacin si estuviere habitado por el ejecutado o por
terceros que no pudieran acreditar legalmente su uso, segn lo dispone el are 188 del CFF.
Cabe sealar que si el postor a cuyo favor se finca el remate no cumple con las obligaciones contradas, perder el monto de su depsito, el cual se aplicar a favor del fisco federal, reanudndose las almonedas, segn proceda (art 189 del CFF).
Gastos de ejecucin.
Recargos.
Multas.
Indemnizacion de 20 % por cheques no cubiertos a su presentacin.
Crdito principal.
. El TFF resolvi que "los gastos de ejecucin no constituyen un crdito fiscal diferente del crdito principal que por medio del procedimiento econmico-coactivo trate de cobrarse... Sin ningn esfuerzo puede, por tanto, llegarse a la conclusin final de que si por
cualquier motivo se declara ilicito el procedimiento de ejecucin, los gastos causados
por ese procedimiento deben, asimismo, declararse incobrables", y que si se declara la
nulidad de la resolucin administrativa que se pretende ejecutar mediante el procedimiento de ejecucin, tal resolucin "de ninguna manera puede servir de apoyo al derecho que se pretende de cobrar honorarios y gastos causados por el propio embargo".3s
Cuando existan excedentes despus de haberse cubierto el crdito fiscal, se entregarn al embargado, salvo si mediare orden de autoridad competente o cuando el propio deudor acepte por escrito que se haga entrega total o parcial del saldo a un tercero.
Ampliacin de embargo
En aquellos casos en que el dictamen producido con motivo de avalos de los bienes
embargados permita determinar que el valor de stos ser insuficiente para cubrir el
34 RTFF,
35 RTF,
nm 43. pg
17.
5.4 facultades de la autoridad para exigir las responsabilidades derivadas del incumplimiento
401
crdito fiscal, incluida actualizacin de aqul, los recargos y los gastos de ejecucin
generados o por generar con motivo del procedimiento administrativo de ejecucin, se
dispondr la ampliacin de embargo sobre bienes del deudor suficientes para que el inters fiscal quede asegurado en su totalidad.
La enajenacin de los bienes no siempre puede llevarse a cabo y en tal caso procede la dacin de pago de aqullos, supuesto en el cual se aceptan a razn de 50 % de su
avalo. Ello implica que al efectuarse el embargo se calcule que el valor de los bienes alcance a cubrir el monto total de los crditos aun en la hiptesis de llegarse a su dacin
en pago, as como cuando es insuficiente la aplicacin del producto del remate en los
adeudos, como los establece el art 20 del CFF.
Dacin en pago
Cuando no se llegue al ncarnento del remate en segunda almoneda, se considerar que
el bien fue enajenado en 50 % del valor del avalo, y se aceptar como dacin en pago
para el efecto de que la autoridad pueda adjudicrselo, enajenarlo o donarlo para obras
o servicios pblicos, o a instituciones asistenciales o de beneficencia autorizadas conforme a las leyes de la materia, en relacin al tercer prrafo del art 191 del CFF.
Para optar por una u otra de las opciones sealadas en el prrafo anterior, la administracin ejecutora tendr en consideracin el tipo de bienes de que se trate.
36 Alicia Elena Prez Duarte. Dccoraro jundco mexicano, Instituto de investigaciones jurdicas.
Porra. t A-CH. Mxico. 1992, pg 104.
UNAM.
5a ed.
402
Se indic con anterioridad que, conforme al art 178 del Cdigo Fiscal de la Federacin, mientras no se finque el remate el embargado puede proponer comprador que
ofrezca de contado la cantidad suficiente para cubrir el crdito fiscal.
Al respecto, conviene considerar que el art 192 del referido Cdigo Fiscal, prev que
los bienes podrn enajenarse fuera de remate' cuando:
o El embargado proponga comprador antes del da en que se finque el remate, se
enajenen o adjudiquen lus bienes a favor del fisco, siempre que el precio en que
se vendan cubra el valor que se haya sealado a los bienes embargados.
o Se trate de bienes de fcil descomposicin o deterioro, o de materiales inflamables, siempre que en la localidad no se puedan guardar o depositar en lugares
apropiados para su conservacin.
o Se trate de bienes que, una vez que han salido a remate en primera almoneda, no
. se hubieran presentado postores. En este caso, la oficina ejecutora podr hacer la
enajenacin directamente o encomendarla a empresas o instituciones dedicadas
a la compraventa o subasta de bienes (art 193 del CFF.)
Es importante sealar que, en tanto no se rematen o adjudiquen los bienes al fisco, el
embargado podr pagar el crdito total o parcialmente y recuperar aqullos de inmediato
en la proporcin del pago, tomndose en cuenta el precio delavalo (art 195 del CFF.)
De ocurrir lo anterior, el embargado deber retirar los bienes una vez que la administracin ejecutora los ponga a su disposicin, pues de no hacerlo, se causarn derechos
de almacenaje a partir del da siguiente.
5.4 Facultades de la eutorided para exigir las responsabilidades derivadas del incumplimiento
403
Se trate de bienes muebles que no hubieren sido rematados despus de transcurridos 18 meses de practicado el embargo y respecto de los cuales no se hubiere
interpuesto ningn medio de defensa.
Se trate de bienes que por cualquier circunstancia se encuentren en depsito en
poder de la autoridad y los propietarios de los mismos no los retiren dentro de dos
meses contados a partir de la fecha en que se pongan a su disposicin.
Se entender que los bienes se encuentran a disposicin del interesado a partir del
da siguiente a aquei en que se le notifique la resolucin correspondiente,
Cuando los bienes embargados hubieran causado abandono, las autoridades fiscales notificarn personalmente o por correo certificado con acuse de recibo a los propietarios de aqullos, que ha transcurrido el plazo de abandono y que cuentan con 15 dias
para retirar los bienes, previo pago de los derecl'os de almacenaje causados. En los casos en que no se hubiera sealado domicilio o el sealado no corresponda a la persona,
la notificacin se efectuar a travs de estrados.
Los bienes que pasen a propiedad del fisco federal conforme a este artculo podrn
ser enajenados en los trminos del art 193 del Cdigo Fiscal de la Federacin o donarse
para obras o servicios pblicos, o a instituciones asistenciales o de beneficencia autorizadas conforme a las leyes de la materia.
El producto de la venta se destinar a pagar los cargos originados por el manejo, almacenaje, custodia y gastos de venta de los Citados bienes en los trminos que mediante reglas establezca la Secretaria de Hacienda y Crdito Pblico.
Los plazos de abandono a que se refiera el art 96-A de dicho cdigo se interrumpirn:
Por la inrerposicln del recurso administrativo o la presentacin de la demanda en
el juicio que proceda. (El recurso o la demanda slo interrumpirn los plazos de
que se trata, cuando la resolucin definitiva que recaiga no confirme, en todo o en
parte, la que se rnpugn.)
Por consulta entre autoridades, si de dicha consulta depende la entrega de los bienes a los interesados.
Querellarse penalmente
De igual manera se hace una remisin a lo expresado y comentado al respecto en prrafos anteriores en el ap 5.3.2.
404
Imposicin de sanciones
Respecto a la imposicin de las sanciones, para evitar intiles repeticiones cabe remitirse a lo sealado en la secc 5.1 y el ap 5.2.3.
5.4 facultades de laautoridad para exigir las responsabilidades derivadas del incumplimiento
405
formulada por la autoridad, segn corresponda, cuando haya omitido presentar oportunamente alguna declaracin subsecuente para el pago de contribuciones propias o retenidas. Esta cantidad a pagar tendr el carcter de pago provisional y no libera a los
obligados de presentar la declaracin omitida.
Cuando la omisin sea de una declaracin de las que se conozca de manera fehaciente la cantidad a la que le es aplicable la tasa o cuota respectiva. la propia secretaria
podr hacer efectiva al contribuyente. con carcter provisional, una cantidad igual a la
contribucin que a ste corresponda determinar, sin que el pago lo libere de presentar
la declaracin omitida.
Si el contribuyente o responsable solidario presenta la declaracin omitida antes 'de
que se le haga efectiva la cantidad resultante conforme a lo previsto en esta fraccin. queda liberado de hacer el pago determinado provisionalmente.' Si la declaracin se presenta
despus de haberse efectuado el pago provisional determinado por la autoridad, ste se
disminuir del importe que se tenga que pagar con la declaracin que se presente.
2. Embargo precautorio. La fracc 11 del art 41 del CFF seala que se pueden embargar
precautorarnente los bienes o la negociacin cuando el contribuyente haya omitido presentar declaraciones en los ltimos tres ejercicios o cuando no atienda tres requerimientos de la autoridad en los trminos de la fracc 11I del citado articulo por una misma
omisin, salvo tratndose de declaraciones en que bastar con no atender un requerimiento. El embargo quedar sin efecto cuando el contribuyente cumpla con el requerimiento o dos meses despus de practicado. si, no obstante el incumplimiento, las
autoridades fiscales no inician el ejercicio de sus facultades de comprobacin.
3. Imposicin de multas. La imposicin de sanciones tambin es una forma de presionar, de ah que se deban imponer las que resulten aplicables, de conformidad con el
multicitado cdigo.
406
Al respecto, las autoridades judiciales federales y los cuerpos de seguridad o policiales debern prestar en forma expedita el apoyo que solicite la autoridad fiscal.
En los casos de cuerpos de seguridad pblica de las entidades federativas, del
Distrito Federal o de los municipios, el apoyo se solicitar en los trminos de los ordenamientos que regulan la seguridad pblica o, en su caso, de conformidad con los acuerdos de colaboracin administrativa que se tengan celebrados con la Federacin.
I
Es asegurarel pago del crdito fiscal a la autoridad a travs de
parte del patrimonio del propio sujeto obligado o a cargo de un
tercero.
I
Formas de garantizar el Inters fiscal (art 141 del Cdigo Fiscal de
lB Federacin),
-Depsito en dinero en Institucin de crdito autorlxada.
-Prenda o hipoteca.
-FIanza otorgada por Institucin autorlzada.
-Obligacin solidaria a cargo de terceros.
-Embargo en la vla administrativa.
-Tltulos valor o cartera de crditos del contribuyente cuando no
pueda ofrecer alguna de las garantfas anteriores.
I
Si al termino de los doce meses no se ha cubierto el crdito,
deber actualizarse por otro periodo Igual y ampliarse la garantfa
para cubrlr el crdito actualizado asl como los recargos.
Indice de materias
408
INDICE DE MATERIAS
causacin,
determinacin
autodeterminacin, 294
clasificacin, 171-176
de mejoras, 184
derechos, 182
determinacin. 295
273
plazo para conservar la documentacin y la
contabilidad, 273
y cum-
importancia econmica. 24
importancia financiera. 24
importancia jurdica, 25
importancia poltica, 24
impuestos, 177
efectos. 180
fines. 178
origen. 177
principios doctrinales, 179
principios jundtcos. 180
contribuciones sobre ingresos y utilidades, bienes. gasto, comercio exterior y consumo, 72-
74
contribuyentes y otros obligados. 47-49
lndice de materias
comprobar Jos elementos que caracterizan "la
contribucin a su cargo. 326
expedicin de comprobantes que renan Jos
requisitos Fiscales, 328
inscripcin en el registro o padrn de contribuyentes, 317
permitir la prctica de visitas, inspecciones o
revisiones por las autoridades fiscales. 328
presentacin de declaraciones, solicitudes y
avisos. 318
apertura o cierre de establecimientos o locales, 323
aumento y disminucin de obligaciones. suspensin y reanudacin de obligaciones. 321
cambio de denominacin o razn social, 320
cambio de domicilio fiscal: 320
cancelacin en el registro Federal de contribuyentes, 322
inicio de liquidacin. apertura de sucesin.
322
residentes en el extranjero, 319
convenios de coordinacin fiscal con los estados
de la repblica, 86
Cortina Gutirrez, Alfonso. 6
Cuevas Figueroa, Pedro, 127
cultura fiscal. 163
curva de Laffer, 1 79
De [uano, Manuel, 97, 230
De la Cueva, Mario, 139, 164
De la Garza, Se'llio Francisco, 14, 173,218,257,
337, 383
declogo en materia fiscal. 26
declaraciones y avisos, 290-293
avisos y solicitudes complementarios. 292
declaracin de Impuestos, 290
declaracin informativa. 293
omitidas, 292
peridicas, 290
por medios electrnicos, 290
escrito libre, 290
formas oficiales, 290
lugar de presentacin de las declaraciones, 291
plazo para presentar declaraciones, 292
recepcin sin objeciones, 292
representantes de no residentes. 291
decreto delegado, 10
decreto-ley. 1O
Delgadillo Gutirrez, Luis Humberto, 239, 241
delitos fiscales, 361
contrabando, 364
409
denuncia, 364
perjuicio, 364
querella, 362
derecho financiero, 7
ramas del, 7
derecho fiscal
fuentes del. 8-12
no son fuentes del. 12
nocin de. 8
subramas jurdicas que abarca el. 13"
ubicacin del, 8
derechos de cooperacin, f71
determinacin presuntiva de la contribucin omitida, 374
contribuciones no retenidas, 375
ingresos omitidos, 377
presunciones iuris tantum, 376
registro de adquisiciones, 376
dictamen del cumplimiento de obligaciones scales, 287
dictmenes contables acerca de estados financieros, 283-287
COntribuyentes no obligados que optan por dictaminar, 285
donataras autorizadas, 284
fusin y escisin. 284
monto de ingresos y bienes, 283
residentes en el extranjero. 284
documento omitido, requerir la presentacin del,
405
embargo, 381
bienes exceptuados de, 385
concurrencia de autoridades, 388
de bienes de fcil descomposicin o de materias Inflamables, 390
'
de crdttos. 389
de dinero o de bienes preciosos. 389.
depsito de los bienes embargados, 386
impedimento al embargo, 390
oposicin al embargo, 388
sealamiento de bienes, 384
estado contemporneo, 115
actividad financiera, 6
funciones del, 1-5
potestad tributaria, 13-15
recursos financieros, 6
estampillas y papel sellado, 61
estructura de la clave del RFC, 264
extincin de la contribucin y de los crditos fiscales, 234-262
41O
INDICE DE MATERIAS
acredtamiento. 249
caducidad del ejercicio de las facultades de autoridad fiscal. 250
caducidad en via de accin, 257
destruccin de mercancas en deposto ante
la aduana, 257
infracciones, 256
materia penal. 256
novacin fiscal. 257
plazo de 10 aos, 255
plazo de cinco aos, 254
plazo de tres aos, 253
sarcnoras y delitos. 1B
deuda pblica, 18
emisin de moneda, 19
obtencin. administracin y aplicacin de los
ingresos, 16
presupuesto de egresos, 17
imparticin de justicia en materia fiscai, 138-168
derecho a la justicia, 152
259
condonacin de multas. 261
crdito por contribucin pagada
concurrencia de fiscos en el embargo, 249
bargo, 164
garanta de jurisdiccin y de someterse al tribunal previamente establecido, 140-141
garanra de ley expedida con anterioridad al
hecho, 143
Indicede materias
tnconsrruoonattdao de la declararorta de perjuico, 364
intervencin, 390
interventor administrador, 392
interventor con cargo a la caja. 391
411
excesivas, 359
otras reducciones de, 351
pago de. por el infractor en autocorrecctn fiscal. 346
reduccin del 100% de. 351
reduccin del 20 % de. 351
Nicols Lpez. Jaime. 111
determinacin, 191
surgimientos. 190
en anticipos, 216
en garanta. 216
espontneo. 213
extemporneo. 216
facultades de las aurordades, 226
fecha de pago. 225
forma de comprobar el pago. 225
412
INOICE DE MATERIAS
Indice de materias
padrn de contribuyentes de bebidas alcohlcas.266
413
retroactividad injusta. 11 3
retroactividad justa. 112
RoJina vtnegas. Rafael, 118
garanta
en materia de contribuciones. 86
Valds VilIarreal. Miguel. 14. 49
vallarta. Ignacio L.. 129
Vzquel Arroyo. Francisco. 70
vazquez Panda. Fernando. 35
Vilalta Vidal. Antonio. 154
Villegas. Hctor B.. 172. 236
VilIoro Toranzo. Miguel. 108
Yael Ruz, Manuel, 22