LOS SUMERIOS: PRIMEROS INDICIOS DE LA CONTABILIDAD

WILLIAM STEVEN CORRALES TRIANA JAIVER ALEJANDRO BLANDN PEDRAZA

FUNDAMENTOS DE CONTABILIDAD FINANCIERA LUIS ANTONIO GONZLEZ SANTOS

UNIVERSIDAD NACIONAL DE COLOMBIA FACULTAD DE CIENCIAS ECONMICAS BOGOT, JUNIO DE 2012

CONTENIDO

EL MTODO CONTABLE SUMERIO. 1. CONTEXTO DE LA CIVILIZACIN. 2. ARQUEOLOGA DE LA CONTABILIDAD. 3. EL SISTEMA CONTABLE DE FICHAS Y ENVOLTURAS. 4. RELACIN DEL MTODO CONTABLE SUMERIO CON EL SISTEMA DE PARTIDA DOBLE. 5. EL PAPEL DEL MTODO CONTABLE SUMERIO EN EL DESARRROLLO DE LA ESCRITURA Y EL CLCULO. 6. ARGUMENTO: IMPORTANCIA DEL MTODO PARA LA HUMANIDAD Y EL DESARROLLO DE LA DISCIPLINA CONTABLE. 7. CONCLUSIONES. 8. BIBLIOGRAFA.

INTRODUCCIN La contabilidad puede analizarse, histricamente, desde muchos puntos de vista y desde diversos puntos geogrficos, pues podra decirse que ha sido una prctica inherente al ser humano desde sus inicios (llevar un control de las actividades que realiza diario, entre ellas las econmicas, ha sido de vital importancia para el hombre). Son por tanto muchas las culturas y los espacios que podemos estudiar para construir un marco histrico y epistemolgico de nuestra disciplina, el cual nos ayudar a entenderla mejor y quiz hasta sentirnos ms atrados por ella. Es mucha la informacin desconocida pertinente a esta tcnica, como la llaman algunos, o disciplina, como preferentemente la denominaremos aqu. Este problema la ha marginado de manera notoria del panorama acadmico, particularmente de manera reciente. Es por ello que en este ensayo investigativo, tenemos por objetivo dar un vistazo al pasado, siguiendo a la contabilidad hasta sus orgenes ms remotos, ms especficamente hasta los avances logrados por la civilizacin sumeria, de manera que analizaremos el aporte y la trascendencia de esta cultura en el desarrollo del mtodo contable y cmo los logros en dicha materia posibilitaron, a su vez, grandes avances en el conocimiento y el pensamiento humano en general. En ese orden de ideas, el presente texto se encuentra repartido en siete secciones, en las que podremos encontrar, en primera instancia, una breve contextualizacin del espacio geogrfico-temporal de la cultura sumeria, que nos permita ambientarnos un poco y entender el entorno particular en que se desarroll; en segundo lugar, estudiar bajo qu parmetros la contabilidad lleg a asociarse con los habitantes de Mesopotamia; en una tercera instancia, determinar la manera en que dicha cultura consolid, lo que podramos llamar, un mtodo contable; en cuarto lugar, analizar la relacin entre dicho mtodo y el actual sistema de contabilidad por partida doble, a continuacin, su aporte al

desarrollo de la escritura y el clculo abstracto; en sexto trmino, hallaremos una reflexin relativa a la importancia que estos avances tuvieron desde distintas perspectivas, finalmente sern presentadas algunas conclusiones. El MTODO CONTABLE SUMERIO

1. CONTEXTO DE LA CIVILIZACIN El desarrollo de la civilizacin sumeria data aproximadamente del 8.000 a.C. al 1.800 a.C., geogrficamente ubicada entre los ros Tigris y ufrates, en el actual oriente medio, fue una de las grandes culturas del mundo antiguo.

La regin de Mesopotamia se caracterizada como una de las cunas de la civilizacin. Segn los antroplogos, los primeros pobladores en explorar dicho territorio fueron los sumerios, quienes inicialmente fundaron varias ciudades al sur del valle, como Uruk, Nippur y Susa. En sus orgenes, la lucha por el control

territorial desencaden conflictos entre las nacientes ciudades, las cuales, con el tiempo, consolidaron un nivel de desarrollo importante. Posteriormente y ante la consolidacin de asentamientos humanos permanentes, los pobladores de Mesopotamia lograron construir una base firme que les permiti evolucionar tecnolgica, poltica, social y culturalmente, de manera que dieron pasos muy importantes en el desarrollo de la humanidad. Algunos de los aspectos a destacar durante el apogeo de la civilizacin sumeria fueron:

El auge de la agricultura y el perfeccionamiento de la tcnica, lo que propicio el inicio de una era comercial, gracias al excedente de los productores.

Surgimiento del primer cdigo normativo, con leyes referentes a la actividad econmica, poltica y social, denominado el cdigo Hammurabi, hacia 1750 a.C. (si bien se conocen otros cdigos normativos anteriores, este es considerado el ms importante)1. Dichas leyes, anteriores al cdigo Hammurabi, estipulaban los actos que podan ser objeto de sanciones, as como el tipo de penalizaciones. As, por ejemplo, las lesiones o el dao fsico de una persona a otra, eran sancionadas generalmente de manera monetaria, y la cantidad o monto pagado variaba segn la gravedad de dichas lesiones.

El territorio estaba dividido en ciudades estado, enfrascadas en constantes luchas por el control y el poder, de manera que fue la primera civilizacin que emple tcticas de guerra, esto es, la formacin de los guerreros de acuerdo a un plan. A tales formaciones se les conoce como Falanges. Antes, los pueblos se lanzaban a la lucha en montonera, sin ideas preconcebidas sobre como asegurar la victoria sobre su contrincante. Por eso, puede afirmarse que los sumerios inventaron el arte de la guerra2.

Kramer, S. (1965). La historia empieza en Sumer (From the tablets of Sumer). Ayma editores: Barcelona, pp. 96-100. 2 Daz, G. (1997). Mundo Antiguo. L & L Editores: Bogot, p. 80.

La religin tuvo una gran relevancia, pues los pobladores atribuyeron a seres sobrenaturales las numerosas catstrofes naturales. Gracias a ello, los sacerdotes contaron con un enorme poder econmico y poltico, obtenan recursos a travs de grandes negocios comerciales y de los tributos de los pobladores.

Era un rgimen autoritario, gobernado por un prncipe, considerado como un representante de los dioses, el cual delegaba funciones a un administrador, encargado del recaudo de impuestos, las expediciones militares, controlar algunos aspectos comerciales y las labores de los escribas. Un elemento importante de la organizacin poltica y social de este pueblo, fue su apego a la ley.

Desarrollo de la escritura, inicialmente pictogrfica y ms tarde cuneiforme. Desarrollo de las escuelas. Los nios de las familias acomodadas iban a centros de educacin, donde aprendan a leer y escribir sobre tabletas de arcilla. La escritura cuneiforme tena smbolos para cada slaba y en total eran ms de 350. Para escribir se usaba un estilo o punzn, compuesto por un trozo de junco. Uno de sus extremos era redondo y serva para escribir nmeros. El otro era puntudo, en forma de cua y serva para grabar, presionando sobre la arcilla, los caracteres que componan las palabras. Adicionalmente haba en Sumer bibliotecas colmadas de libros de arcilla.

La mayora de la poblacin se dedicaba a labores agrcolas, comerciales y artesanales.

En efecto, la agricultura constitua la base de la economa sumeria, la fuente principal de la vida, el bienestar y la riqueza de dicha civilizacin, donde sus mtodos y sus tcnicas estaban altamente desarrollados3.

Kramer, (1965), p. 111.

Eran, adems, expertos fabricantes de ropa de lana. Los productos obtenidos de estas actividades fueron la base de un intenso comercio con los pueblos vecinos. Para tal efecto, los sumerios construyeron botes que navegaban por los ros Tigris y ufrates y carros tirados por onagros, animales parecidos al burro. En cuanto al tema comercial, el sistema de intercambio utilizado de manera ms comn, en un principio, era el trueque, dada la importancia de cubrir necesidades primarias (hasta ese momento, la economa era de subsistencia), con productos y bienes bsicos de consumo, como animales, alimentos, lana y vestuario. A partir de este momento, aproximadamente el 7000 a.C., los pobladores utilizan una serie de mtodos sencillos para llevar un control de los intercambios econmicos realizados, aparece entonces la necesidad de realizar una prctica contable. En algn momento llegaron a utilizar un mtodo monetario, sin embargo inventaron otro mtodo para facilitar el intercambio: en vez de cargar con los productos, escriban (sobre tabletas de arcilla) una promesa de entregar un bien determinado a quien presentara dicha tableta. Tal es el origen de los papeles comerciales, de los documentos como cheques, las letras de cambio, las promesas de compra, etc., tan utilizados hoy en da. ARQUEOLOGA DE LA CONTABILIDAD La historia de la tcnica de las cuentas data de la ms remota antigedad, puesto que se confunde con la historia de la economa. En efecto, todo progreso econmico viene necesariamente marcado por el nacimiento o el desarrollo de tcnicas que le sirven de apoyo y auxilio. Puede, pues, afirmarse a priori que el llevar libros o cuentas al menos en sus aspectos elementales, es tan antiguo como el propio comercio. Las excavaciones llevadas a cabo por equipos de arquelogos franceses, ingleses y americanos, en la inmensa zona limitada por la confluencia de los ros Tigris y

ufrates, al sur de Bagdad, es decir, la baja Mesopotamia, han revelado al mundo la complejidad y el refinamiento de la lejana civilizacin sumeria4. Si bien los orgenes de la contabilidad se asociaban, y aun hoy muchos lo hacen, con la edad media y la aparicin del concepto de la partida y el aporte de Luca Pacioli, sus races pueden encontrarse, aunque no de manera formal, en la prehistoria, apareciendo incluso al lado de la escritura. En la segunda mitad del siglo XX, la profesora Denise Schmandt-Besserat, de la universidad de Texas, hizo importantes hallazgos respecto a los orgenes de la contabilidad, si bien su investigacin no se enfoc especficamente en dicho campo. Ella hizo una ardua investigacin en oriente medio, donde estudi numerosos hallazgos arqueolgicos datados entre el 8000 a.C. y el 3000 a.C., correspondientes a lo que fue la civilizacin sumeria. Sus estudios arrojaron resultados sorprendentes: la contabilidad tiene sus orgenes en la prehistoria. Ms adelante veremos el porqu de tal afirmacin, pero por ahora, es importante tener en cuenta que la contabilidad tiene sus races y va ms all de lo que en un principio se pens, razn por la cual podemos hablar de hallazgos arqueolgicos relativos al campo de la contabilidad y, por ende, de una arqueologa de la contabilidad. El aporte sorprendente de Schmandt-Besserat es haber descubierto que el registro de mercancas, y los propsitos relacionados con la contabilidad precedieron a la invencin de la escritura y del clculo abstracto. Esto hara de la contabilidad la piedra angular de la cultura5. Por otra parte, desde los hallazgos, puede inferirse que desde aquellos tiempos no solo era comn el llevar las cuentas, sino tambin muchos otros aspectos de nuestras prcticas contables modernas, tal y como se mencion en pargrafo que nos acercaba un poco al contexto de la civilizacin tratada.
4

Vlaemminck, J. (1961). Historia y Doctrinas de la contabilidad. Editorial EJES Fuencarral: Madrid, p. 1. 5 Suarez, J.A. (2004). Arqueologa e historia de la contabilidad. Universidad INCCA de Colombia, p.66.

2. EL SISTEMA CONTABLE DE FICHAS Y ENVOLTURAS

En una complicada labor, Schmandt-Besserat (Suarez, 2004, p.72.) y otros investigadores, se dieron a la tarea de descifrar el significado de miles piezas y figuras de arcilla encontradas en diversos puntos geogrficos de Oriente Medio, fechadas desde el 8000 a.C. Dichas piezas eran pequeas, a forma de fichas, y muchas tenan grabados y tallados peculiares, fueron halladas, en su gran mayora, en recipientes igualmente fabricados en arcilla, cuyo exterior tena impresas formas que correspondan a las piezas en su interior; luego de analizar detalladamente las posibles funciones de dichos objetos, se determin que correspondan a lo que podra llamarse un sistema de contabilidad primitivo, pues el contexto de la poca, el auge de la agricultura y los inicios del intercambio comercial, indicaban que las fichas eran utilizadas por los pobladores y principalmente por los sacerdotes, quienes dominaban la vida econmica del momento, para registrar o llevar un orden de las transacciones econmicas que efectuaban a diario. Las fichas de arcilla representaban bienes materiales o mercancas que eran transadas, de manera que las personas podan llevar un control de lo que posean, lo que reciban y lo que entregaban en cada intercambio comercial. Para tal labor, las pequeas formas de arcilla eran depositadas y extradas de recipientes, o envolturas, los cuales representaban cuentas personales. Las impresiones en el exterior de estos recipientes tenan como finalidad dar una idea, a simple vista, de lo que contenan en su interior y por ende, podran clasificarse tambin como un tipo de registro contable, el cual reflejaba una realidad econmica. Cada vez que una ficha era depositada en la envoltura, su forma era impresa en el exterior de esta ltima. En resumidas cuentas, la figura de cada ficha tena la funcin de lo que llamamos una cuenta de mercancas, mientras que una cuenta personal era representada por una envoltura de arcilla.

La idea de Schmandt-Besserat

de yuxtaponer

las imgenes

impresas,

pertenecientes a los primeros periodos histricos, con la forma de las fichas, cuyo significado todava era desconocido para los arquelogos, fue el paso crucial. Por ejemplo, el signo de una cruz dentro de un crculo, grabado en tablillas revel que corresponda a la ficha contable de un disco con una cruz impresa. Estos signos en dos dimensiones, relativamente primitivos podan, a su vez, estar directamente vinculados con la escritura cuneiforme. Las fichas se podan clasificar en simples y complejas: las primeras datan del 8000 a.C., tenan formas sencillas (esferas, cuas discos, cilindros, etc.) y eran

utilizadas principalmente en el campo, las segundas tenan incisiones, perforaciones y formas de objetos de la vida cotidiana, y su uso se restringa a los sacerdotes, pues fueron halladas en los lmites de los templos de las ciudades del valle de los ros Tigris y ufrates.

Posterior al uso de las envolturas, los sumerios descubrieron una forma de simplificar las cosas, ya no imprimiran la forma de las fichas exclusivamente en la superficie de los recipientes, sino que lo haran sobre tablas planas de arcilla, esto con el fin de evitar el proceso por el que deban depositar las piezas en el recipiente para luego romperlo y contar el contenido en su interior; de hecho, con el tiempo dejaron de usar fichas y empezaron a representar las mercancas y los activos mediante un conjunto de cdigos, incisiones en forma de cua que cumpliran la misma tarea. La diferencia radica en que ya no intentaran representar los bienes imitando su apariencia, sino que lo haran mediante signos abstractos que caracterizaran el tipo de objeto o transaccin. El desarrollo de esta tcnica se dio a partir del 3000 a.C. y fue un paso esencial para el logro de la escritura. 3. RELACIN DEL MTODO CONTABLE SUMERIO CON EL SISTEMA DE PARTIDA DOBLE.

El sistema de fichas y envolturas, se utilizaba tambin para representar deudas, de manera que en el exterior de las envolturas se imprima un sello, el cual identificaba al deudor y se impriman las fichas contenidas en su interior, correspondientes a los bienes o mercancas que abarcaban la deuda, con lo cual solo bastaba mirar el exterior del recipiente para reconocer el total de la deuda. Las piezas de arcilla representaban, lo que podramos denominar hoy, asientos contables. Mientras que por lo general las envolturas representaban valores deudores, es decir una realidad social, las formas de las fichas eran cuentas de mercancas, de manera que representaban una realidad fsica. Desde una perspectiva actual, podramos afirmar que depositar una ficha en la envoltura equivaldra a hacer un asiento dbito, en tanto que la impresin de su forma en el exterior del recipiente, equivale a un asiento crdito. Dicho as, la sumatoria total de los registros impresos en el exterior de la envoltura deban ser equivalentes a la sumatoria de las fichas depositadas en su interior, de forma que estos ejercicios pueden asociarse con un mecanismo de registro dual, el cual da a entender un hecho bsico: alguien da y alguien recibe. Todo esto no fue ms que el resultado de simples transacciones y transferencias efectuadas entre los actores econmicos de la poca (sacerdotes, pastores, agricultores, etc.), las cuales fueron a su vez propiciadas por el auge de la produccin agrcola y el origen del comercio. El paso importante dado por los sumerios, que nos lleva a reconocerlos como antecesores de la partida doble, fue el hecho de ir ms all de la simple accin o ejercicio fsico de las transacciones, a representar de manera conceptual dicha realidad de entrada y salida. Aunque el mecanismo de fichas y envolturas no comprende de manera intrnseca, lo que actualmente llamamos un sistema de partida doble, si se caracteriza por hacer un doble registro de las transacciones, por ser dual, razn por la cual puede

considerarse como un antecedente, o mejor, como el primer indicio del sistema de partida doble.
4. EL PAPEL DEL MTODO CONTABLE SUMERIO EN EL DESARROLLO

DE LA ESCRITURA Y EL CLCULO. La discusin sobre el origen de la escritura ha tenido lugar durante varios dcadas entre los antroplogos, aun no existe certeza acerca de los primeros pasos dados para la invencin de la escritura, lo cierto es que la civilizacin sumeria contribuyo en gran parte a la consolidacin de la misma, gracias a su sistema de control, o sistema contable utilizado, basado en la elaboracin de envolturas con fichas impresas. La poblacin sumeria se serva de signos en formas de clavos o cuas, cuyo significado dependa de la posicin; de aqu viene el nombre de escritura cuneiforme. Se estima que hay mil aos entre los primeros pictogramas contables y el auge de la escritura cuneiforme clsica en el 2500 a.C. Los procesos de elaboracin y control se encontraban bajo el mando de los escribas, quienes coordinaban la comunicacin entre los diferentes niveles sociales y las transacciones econmicas. Se puede atribuir el auge de la escritura a la necesidad de registros contables que surge a partir de la consolidacin de ciudades en el sur de Mesopotamia, como Uruk y Nippur. La constante elaboracin de programas de control desemboc con el surgimiento de pictogramas, los cuales se refieren a las primeras etapas de la escritura, vinculadas estrechamente al desarrollo de la escritura fontica.6 Los pictogramas para los sumerios ilustraban signos de interpretacin muy abstracta, por ejemplo, un crculo poda representar el sol, la luna o la tierra, la clave radicaba en la ubicacin de la tablilla, dependiendo si estaba en el templo, en las afueras de la ciudad o cerca a una construccin, los escribas y los pobladores de poca interpretaban los signos.

5. ARGUMENTO: IMPORTANCIA DEL MTODO PARA LA HUMANIDAD Y

EL DESARROLLO DE LA DISCIPLINA CONTABLE Los hallazgos hechos de forma relativamente reciente, los cuales revelan la existencia de una arqueologa de la contabilidad y de una contabilidad prehistrica, tienen una importancia fundamental para el desarrollo de las bases de la disciplina como tal, pues bien es sabido que las disciplinas deben enmarcarse dentro de unos parmetros histricos y epistemolgicos, de manera que escudriar en el pasado e indagar sobre sus orgenes contribuye enormemente a fortalecer la disciplina contable. Hace muy poco la contabilidad no se sola asociar histricamente a nada antes de la edad media y el desarrollo terico de Pacioli, pero desde que se establece que sus orgenes son tan remotos como los de la escritura y el clculo abstracto, su trascendencia llega a un nuevo nivel. La contabilidad no puede considerarse simplemente como una tcnica al servicio de otras ciencias o disciplinas, el hecho de considerarla como el antecedente o la raz misma de la escritura, le otorga un peso cultural enorme, que llega a todos los aspectos de la humanidad. La visin errada de la contabilidad, la discriminacin, como podra decirse, de que ha sido objeto dentro del mundo acadmico, ha impedido poner en evidencia su aporte al desarrollo de la humanidad como tal. Enfocndonos en la importancia de la contabilidad sumeria para la disciplina general, podemos afirmar que ella reside en el desarrollo de un sistema de dualidad, antecedente del sistema actual de partida doble, el cual constituye una de las bases fundamentales del cuerpo de conocimientos de hoy y del desarrollo prctico. Por ltimo, y a consideracin personal, los sumerios y su mtodo primitivo de contabilidad, pueden considerarse uno de los pilares del desarrollo de la civilizacin, si bien tal vez no muchos lo vean as. El hecho de que hubiera posibilitado la invencin de la escritura es razn suficiente para darle una gran relevancia, pues la escritura posibilit a su vez el avance de la humanidad, de hecho, es un momento que divide cronolgicamente el desarrollo humano, pues el

tiempo antes de la escritura es denominado prehistoria. Divulgar informacin como la presente en este ensayo, sera de vital importancia para abrir un espacio ms amplio y otorgarle un papel ms importante a la contabilidad dentro de la sociedad tanto acadmica como general. 6. CONCLUSIONES Podemos sealar, luego de haber estudiado un poco a los sumerios y su aporte tanto a la humanidad, como a la disciplina contable, las siguientes conclusiones: Es evidente que los sumerios fueron los primeros en idear e implementar lo que podemos considerar como una tcnica contable, ello los convierte en pioneros y el la raz histrica de la disciplina. El desarrollo de su mtodo tiene gran importancia para el avance de la humanidad, pues constituye la base de la escritura y el clculo. Aunque dicho sistema creado por esta civilizacin, no es exactamente igual al mtodo contable actual, hay que reconocer que el desarrollo de una dualidad en las transacciones, an de manera simple e intuitiva, constituye uno de los pilares o antecedentes ms verdicos de lo que actualmente conocemos como contabilidad por partida doble. Es de recalcar que el auge de la vida social, en su momento, propicio el desarrollo de la prctica contable, lo que corrobora y acompaa uno de los objetivos principales de la contabilidad, construir y brindar informacin a quien la necesita. 7. BIBLIOGRAFA
Daz, G. (1997). Mundo Antiguo. Bogot: L & L Editores. Kramer, S. (1965). La Historia empieza en Sumer. Barcelona: Ayma Editores. Surez, J. (2004). Arqueologa e Historia de la Contabilidad. Bogot: Universidad INCCA de Colombia. Surez, J. (2008). Momentos Estelares de la Contabilidad. Bogot: Universidad La Gran Colombia.

Vlaemminck, J. (1961). Historia y Doctrinas de la Contabilidad. Madrid: Editorial EJES Fuencarral.