EventoCientfico

CONTABILIDAD,FINANZASYAUDITORIAENEL
PROCESODEINTEGRACIONIBEROAMERICANA
CiudaddeLaHabana
CUBA1992

LATEORIAGENERALDELCOSTO
Unmarconecesario

Prof.EnriqueNicolsCartier
Prof.Dr.OscarManuelOsorio
ARGENTINA

LATEORIAGENERALDELCOSTOUNMARCONECESARIO
INTRODUCCION.

La presente ponencia se ubica dentro de la lnea temtica propuesta: La

Contabilidad de Costos. Situacin Actual y Perspectiva y apunta a formular algunas
reflexiones sobre el objetivo de analizar la utilizacin del costo en funcin de la
direccin....

Vale aclarar que las consideraciones que efectuaremos en este aporte, si bien
corresponden en principio la realidad concreta de la Repblica Argentina, nuestra
experiencia nos muestra que pueden resultar validas para todo el contexto
iberoamericano,yanfueradel.

Latemticaelegida,obviamente,imponeaquieneslaabordenelcompromisode
emitirunclarodiagnsticorespectodelasituacinactualdelaContabilidaddeCostos
en su relacin con la Gestin y la Direccin. En este sentido pretendemos ser
absolutamente difanos: creemos que la Contabilidad de Costos es una herramienta
quenosehautilizadohastaahora,quenoseutilizaenelpresenteyquenoseutilizara
adecuadamente en el futuro en funcin gerencial y de direccin, si no se verifican
ciertascircunstanciasalasquemsadelantenosreferiremos.

En esta colaboracin nos proponemos analizar las causas por las cuales se ha
venidoverificando estaindeseadarealidadyformularalgunaspropuestasenordena
susuperacin.
NUESTRACONCEPCIONSOBRELACONTABILIDAD.

Dado a que nos referiremos a aspectos particulares de la CONTABILIDAD,

creemosqueesprevioynecesarioprecisarculeslaconcepcinquetenemosdeesta
tecnologacientficasegnlaterminologaempleadaporMarioBunge.

LaCONTABILIDADeselsistemadeinformacinporexcelencia,queseocupade
identificar,medir,yregistrarfenmenoseconmicosqueafectanalosentes(yasean
empresas o haciendas no lucrativas), tanto en la vinculacin que estos tengan en el
contexto, como en lo relativo a la circulacin y transformacin de valores dentro de
ellos.

La informacin que la CONTABILIDAD brinda, puede tener dos tipos

distintos de destinatarios:los usuarios externos (accionistas,acreedores,inversores
temporario, fisco, etc.) y los usuarios internos (bsicamente la Direccin y la
Gerencia). Cada grupo utilizara la informacin para distintos objetivos, de ah que la
misma debe ser diferente, tanto en su contenido como en las tcnicas usadas en su
elaboracin.

En consecuencia a nuestro juicio la CONTABILIDAD es nica, aunque la

generacin de informacin con distintos destinos hace que puedan distinguirse dos
sistemas claramente diferenciados: la Contabilidad Financiera (cuyos resultados se
concretanenlosdenominadosEstadosContablesdepublicacin)ylaContabilidadde
Gestin(quebrindainformacincorrespondientealacirculacinytransformacinde
valores dentro del ente). La primera sujeta al cumplimiento de normas emanadas de
organismos profesionales o estatales y la segunda ajustada solo a postulados
fundamentalmentebasadosenlaadecuadainterpretacindelosprincipiospropiosde
laEconomadeempresa.
NUESTRACONCEPCIONSOBRELACONTABILIDADDECOSTOS.

Existendosgrandesgruposdehechoseconmicosregistrables:
a) lasTRANSACCIONESconelcontextoexternoenlasqueelenteparticipacomo
sujeto no exclusivo y en las que su magnitud en trminos monetarios esta
siempreobjetivaynaturalmenteexpresadaauncuandopuedansernecesarias
ciertas adecuaciones por la perdida en el valor adquisitivo de la moneda (por
ejemplo:compras,ventas,pagos,cobros);y
b) las TRANSFORMACIONES internas de valor en las que el ente es el sujeto
exclusivo del hecho; los que no tienen una expresin monetaria objetiva dado
que,pornaturaleza,setratadefenmenosesencialmentefsicos(porejemplo:
consumo,produccin).

Los hechos econmicos de este ltimo tipo son los que la CONTABILIDAD DE
COSTOS,comosubsistemade laContabilidad,debeatender buscando,precisamente,
darleslaexpresinmonetariaquenaturalmentenotienen;procurandolasatisfaccin
delosrequerimientosdelosdossistemasantedichos,sinunasubordinacinespecifica
aningunodeellos.
2


IndependientementedelobjetoparticularasignadoalaContabilidaddeCostos,
alserconcebidaestacomounapndicedeuncuerpomsampliolaCONTABILIDAD,
su objetivo final no podra, lgicamente, ser otro que el propio objetivo que se le
asignaaesta.
POSICIONESSOBRELOSOBJETIVOSDELACONTABILIDAD.

Porlodifundida,noresultanecesarioprofundizardemasiadoenladicotomade
las posiciones que, sobre la concepcin de la Contabilidad y sus objetivos, tienen las
dos corrientes clsicas de la disciplina contable: la Escuela Anglosajona y la Escuela
EuropeaContinental.

BastereferirquelaEscuelaAnglosajona,masalldelaretoricaconquevistesus
afirmaciones,apuntaaponernfasisenelobjetivoautnomodebrindarinformacin
contable "hacia afuera" del ente emisor; centrando bsicamente sus desvelos en los
EstadosContablesdepublicacin,atravsdeloscualessebrindainformacinsobrela
situacinpatrimonialdelenteydeloshechoseconmicosqueoriginaronsuevolucin.
En resumen, esta Escuela privilegia la idea y el desarrollo hasta el lmite casi de la
exclusividaddelosquehemosllamadoContabilidadFinanciera.

LaDoctrinaEurepeaContinentalparticularmentelaEscuelaItalianaylaEscuela
Alemana,encambio,concibenalaContabilidadcomoparteinstrumentaloexpositiva
deuncuerpomsgenricollamadoporunosEconomaHacendalyporotrosEconoma
deEmpresa;cuyoobjetivocomprendesegnFabioBesta:lagestin;ladireccinyel
control.

Precisamente, este ltimo objetivo de control se cumplimenta a travs de la

Contabilidad, concebida ... como un medio de conocer y estudiar la realidad
econmica de la empresa y cuyo cometido no debe ser ... solo el registro, sino
tambinelanlisisylainterpretacindelosdatosobtenidos.(GinoZappa,citadopor
PietroOnida).

En sntesis, la diferencia bsica entre las clsicas posiciones doctrinarias radica

fundamentalmenteenelreconocimiento,ono,delnexoqueunealaContabilidadcon
laTeoraEconmica.

EnlaRepblicaArgentina,entodaAmrica,fueronlospostuladosdelaEscuela
Anglosajona los que por diversas circunstancias que no analizaremos aqu calaron
3

mshondoenlosorganismosprofesionalesyenlasinstitucionesacadmicas;alpunto
que los enfoques de la doctrina Europea Continental quedaron relegados en los mas
oscurosylejanosrinconesdenuestrasbibliotecas.

Esasque,comoconsecuencia,ladisciplinaylaprofesincantablehanquedado
presasdeunapetulantesensacindeautonomarespectodelateoraeconmica,con
la que pretende vincularse en plano de la interrelacin pero nunca en el de la
subordinacin.

En este sentido vale transcribir por su claridad y actualidad a pesar de haber

sido escrito hace ya ms de treinta aos un parrado del prologo que el Catedrtico
Manuel de Torres escribiera para la segunda edicin espaola del libro Contabilidad
IndustrialdelProfesorERICHSCHNEIDER,unodelosexponentesmximosdelaEscuela
Alemana:
... el divorcio existente entre la tcnica de la Contabilidad y la teora econmica ha
tenido una doble consecuencia: de una parte, ha quitado a la Contabilidad su base
racional y lgica, su fundamento natural; de otra, y por efecto de lo anterior, se ha
tendidoaacentuarsucarctertcnicoparasuplir,deestamanera,laestructuraterica
suprimida;perocomolatcnicajamspuedesersustitutivoadecuadodelateora,la
Contabilidadsehadesviadohacialosdetalles,destacandoloputamenteformal.()De
ahque,bajolapresindelascircunstanciasynecesidadesdelavidapracticasehaya
destacado lo que se conoce con el nombre de Contabilidad externan. En estas
condiciones, la Contabilidad solo satisface las condiciones mnimas que justifican su
empleo.

INADECUADACONCEPCIONDOCTRINARIASOBRELACONTABILIDADDECOSTOS.

Al aplicar la lgica del razonamiento general a la concepcin de la Escuela

Anglosajona,laconclusinseimpone:siseasumequelaContabilidaddeCostosesun
apndice de la Contabilidad, y que esta tiene como cometido principal la emisin de
Estados Contables hacia usuarios externos, la Contabilidad de Costos deber
necesariamente subordinar sus objetivos particulares a los objetivos generales de su
sistemamarco:laContabilidadFinanciera.

Esobvioque,conestasrestricciones,malpodransatisfacerselasnecesidadesde
la direccin y de los responsables de la gestin gerencial. La complejidad y grado de
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detalledelosdatosexigidosporestosusuariosinternosy,sobretodo,larelatividadde
la informacin de costos respecto de los objetivos perseguidos y las decisiones a
adoptar, son absolutamente incompatibles con un modelo de informacin tan rgido
comoelqueestaconcepcintradicionalpropone.

ELCOSTOCOMOPROBLEMAECONOMICOANTESQUECONTABLE.

Elproblemadelagestinydeladireccindelasunidadeseconmicasconsiste
en obtener y combinar eficientemente recursos escasos en orden a maximizar
determinadorobjetivos.Esdecir,setrataclaramentedeunproblemaeconmico.

Laeconomapoltica,comociencia,desdehaceyatiempoabordoelasuntopor
vadeunadesusramas:lamicroeconomaoeconomadeempresa;y,dentrodeella,
particularmente a travs de las investigaciones sobre la llamada teora de la
produccin, entendida como bien seala Spranzi como una teora de las
relacionesdinmicasentre`medios`y`resultados`fsicos.

Coincidiendo con J.F. Due, entendemos por PRODUCCION a todo actividad

econmicaquetieneporobjetoaumentarlacapacidad de losbienes parasatisfacer
necesidades o, lo que es lo mismo, para generar o crear utilidad, sea esta una
utilidaddeforma,delugar,detiempo,decambio,demodo,etc..

En consecuencia, PROCESO PRODUCTIVO seria el conjunto de acciones

ejecutadas sobre determinados bienes para darles distinta utilidad a la que tenan
antesdelejerciciodeaquellas(Osorio)

En todo proceso productivo, concebido este tanto para la unidad empresa

comoparacadaaccinparticularquedentrodeellasedesarroll,esfactiblereconocer
porunladoFACTORES,MEDIOSoRECURSOSproductivosobjetivamenteentradosy
porelotroPRODUCTOSoRESULTADOSobjetivamentesalidos.(VerGRAFICOI).

FACTORES,
MEDIOSO
RECURSOS
PRODUCTIVOS

PROCESO
PRODUCTIVO

RESULTADOSU
OBJETIVOS
PRODUCTIVOS

GRAFICOI


Desde la perspectiva econmica entonces, COSTO no sera otra cosa que la
vinculacinvalidaentreunRESULTADOdadoylosFACTORESconsideradosnecesarios
parasuobtencin.

Pero,dadoqueesavinculacinnopuedehacersesinoatravsdelconjuntode
accionesquecomponenelProceso,suvalideznecesariamentetendrqueverconla
razonabilidaddelainterpretacindelfenmenoproductivoparticularquesepretenda
costear.(VerGRAFICOII).

PROCESO
PRODUCTIVO
FACTORES,MEDIOS
ORECURSOS
PRODUCTIVOS

ACCION ACCION ACCION

ACCION ACCION ACCION
ACCION ACCION
...

RELACIONESFUNCIONALES

RESULTADOSU
OBJETIVOS
PRODUCTIVOS

"COSTO"

GRAFICOII

ElcometidodelaTEORIAGENERALDELCOSTOseraentonces,laconstruccinde
esquemas de anlisis que interpreten y expliquen coherentemente la realidad del
fenmeno productivo y que, por consiguiente, sean tiles a los efectos de vincular
razonablemente los Factores o Recursos empleados con los Objetivos o Resultados
obtenidos, a travs de la definicin de relaciones funcionales entre las distintas
accionesquecomponenelProcesoProductivoencuestinysuvalorizacin.

LATEORIAGENERALDELCOSTO.

LaTeoraGeneraldelCostoesquizsunateoraengestacin.

La misma, en su extensin, debera abarcar lo relativo a la cuantificacin y

medicindeloscostos(aspectoscontables)apartirdeunafundamentacineconmica
delosfenmenospropiosdelagestinempresarial.
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Quienes adherimos a ella partimos de una premisa metodolgica bsica: las
tcnicas de costeo, a las que la investigacin contable y la bibliografa dedican su
mximaatencin,noconstituyenelmximoniveldeabstraccinconelquepodemos
explicarlaproblemticadelCosto.

Sibienesciertoqueunatcnicaconstituyeunamodelizacindelarealidady,
como tal, es una abstraccin til para resolver determinados problemas, esto no
significa que no haya un nivel de abstraccin superior que rena al conjunto de
principios liminares, los fundamentos sobre los cuales se asientan y elaboran las
diferentestcnicasdecosteo.

En este plano superior de abstraccin es donde se gesta y desarrolla la Teora

General del Costo, tratando de detectar los aspectos bsicos prevalentes y
omnipresentesencualquiertcnicadecosteo.

Deestemodo,estaTeoradebetenderelpuenteimprescindiblequedebeexistir
entre la Microeconoma y los Sistemas de Informacin Contables y no contables
vinculadosconestos,enlagestindelasunidadeseconmicas.

Porlodichorepresentaraunamerapeticindeprincipiossonningncontenido
prctico, si no se comprende que el reconocimiento de este plano de abstraccin
deviene en la aceptacin de la relatividad de toda tcnica de costear y, por
consiguiente,enelabandonodelaconsuetudinariaformademanejarladisciplinacon
el criterio de los opuestos segn el cual si un costo es el verdadero, los otros
resultaran necesariamente falsos , para pasar a usar el criterio de los
complementariosdondetodoCosto,enlamedidaqueensudeterminacinsehayan
respetadoslosprincipiostericosfundamentales,puedesertilaalgnobjetivode
anlisis.

Ynosetratasolodeunadiferenciasutil.Represeenque,segnsealaposicin
conceptualadoptada,podrnonocoexistirenunmismoSistemadeInformacin,por
ejemplo:CostosCompletosyCostosVariables(oDirectos,porreflejodelaexpresin
inglesa direct consting); Costos Basados en Actividades (ABC) y Costo por Secciones
Homogneas;CostosResultantesyCostosNormalizadosyaunCostosEstndares.

Porsuobviedad,nossentimoseximidosdedemostrarcuantomstilparael
controldelagestinylatomadedecisionesenlosnivelesgerencialesydedireccin
resultaunSistemadeInformacinbasadoenelcriteriodeloscomplementarios.

PRINCIPIOSFUNDAMENTALESDELATEORIAGENERALDELCOSTO.


Como quedo expresado, es esta una teora aun en gestacin que se viene
alimentando con el aporte de distintas investigaciones y experiencias de campo
realizadas por especialistas en la materia; y aunque no constituye todava un cuerpo
orgnico, son significativos los avances realizados y, a simple ttulo de enunciacin,
intentaremosexponesenformadeDECALOGOlosaspectosmsdestacadosinherentes
alamismaydelosqueelledebeocuparse.

1) ElconceptodeCOSTOysuextensin.
Como ya se dijo antes, desde la perspectiva econmica, se considera COSTO a
cualquier vinculacin valida entre un OBJETIVO o RESULTADO dado y los
FACTORES,MEDIOSoRECURSOSconsideradosnecesariosparasuobtencinen
unPROCESOPRODUCTIVO.
Esta relacin adhiere al concepto econmico de Costo como sacrificio y no al
contablefinancierodelCostocomoconsumo.
El concepto de PROCESO PRODUCTIVO no est referido exclusivamente a los
procesos industriales. Como tambin ya quedo expresado, se entiende por
PROCESO PRODUCTIVO a cualquier conjunto de acciones que tengan como
objetivoaumentarlacapacidaddesatisfaccindenecesidadesdeunbienode
unservicio.
De modo que el concepto de Costo es genrico y, por lo tanto, abarcativo de
todas las actividades (industriales, comerciales, administrativas, financieras, de
servicios, extractivas, pecuarias, etc.) y de tolos los ramos particulares de cada
unadeellas.
Igualmente,elconceptodeObjetivooResultadoProductivoapuntadoabarcay
supera a la Unidad de Fabricacin, Unidad de Trabajo o Unidad de
Producto,conceptoestequeresultasolounaespecie,conlamismaentidade
importanciaquecualquierotroObjetivooResultadoquesedefina.

2) ElCOSTOcomofenmenofsicoeconmicoantesquemonetario.
La vinculacin que caracteriza al fenmeno COSTO constituye bsica y
esencialmente una relacin fsica entre cantidades entradas de Recursos con
cantidades salidas de Objetivos, en un Proceso Productivo en trminos
econmicos.
As, el COSTO de cualquier Objetivo podra ser expresado en trminos de las
cantidadesfsicasnecesariasinsumidasparasuobtencin.
8


3) LamonetizacindelCOSTOcomonecesidadinstrumental.
Dada las distintas naturalezas, condiciones y/o especies de los Recursos
empleadosenlaobtencindeunObjetivo,seimponelanecesidadinstrumental
es decir, para un mejor manejo operativo de la informacin de encontrar un
elemento homogeneizador que permita expresar el COSTO de un determinado
ResultadoProductivoentrminostotalizantes.
En ese orden, la unidad monetaria resulta aun con sus imperfecciones el
elementohomogeneizadormsusual,aunquenonecesariamenteelnico.
Podra, de hallarse la adecuada, en ciertos casos usarse una unidad de medida
fsica como denominador comn de todos los factores sacrificados o
comprometidosenelproceso.

4) ElComponenteFsicoyelComponenteMonetariodelCOSTO.
De lo antedicho se deduce que el COSTO de un determinado Recurso o Factor
para la obtencin de un determinado Objetivo se expresa, en trminos
monetarios,atravsdelarelacinentrelacantidadfsicainsumidayelprecioo
valordecadaunidaddefactor.
Entrminosalgebraicos,laafirmacinquedaraexpresadaas:

,
,

Donde:
, =CostodelFactorXparaelObjetivoA.
, =CantidadfsicadelFactorXsacrificadaparelObjetivoA.
=ValoroPrecioUnitariodelFactorX.

SededuceentoncesqueentodoCostoesposiblereconocer:
UncomponentefsicoconstituidoporlacantidaddeFactorquesesacrifica
enposdeundeterminadoObjetivo( , );y
Un componente monetario representado por el valor o precio unitario
tomado en consideracin para expresar en trminos de moneda el
componentefsicorespectivo( ).Estecomponentemonetario(elemento
de valorizacin del componente fsico) podr ser distinto, lo que arrojara
valorizaciones diferentes y todas ellas validas, segn sea el objetivo
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perseguido. As puede corresponder a un precio real incurrido, a un

precioesperado,oaunprecioasignadoonegociado.
De igual modo podraconcluirse en que el COSTO de un determinado Objetivo
( )podraexpresarse,como:

Esdecir,elsumatoriodelproductoentrelosrespectivoscomponentesfsicosy
componentesmonetariosdecadaFactor consideradonecesarioenel
ProcesodeobtencindelObjetivo .
Queremosdestacarlanecesidaddeseparar,entodadeterminacinoanlisisde
costos,losdoscomponentesmencionados,porsudistintocomportamiento;
pueselconceptodecostonoesunconceptounivoco,comomsadelantese
concluye,

5) Lanecesariedaddesdeelpuntodevistacuantitativo.
AlprecisarelconceptodeCOSTOsemencionabalavinculacinentreObjetivosy
los Factores cuyo uso o utilizacin se consideraban necesarios para su
obtencin.
UnaspectodelanecesariedadtienequeverconlacantidaddeFactorquese
puede considerar como necesaria para la obtencin de un Objetivo. En ese
sentido debe admitirse que no existe un criterio nico y excluyente. Por el
contrario, sera posible considerar como cantidad necesaria de Factor, por lo
menos:
Alacantidadrealmenteusada(conceptoexpostresultante).
A la cantidad que normal o idealmente, en forma imprescindible debi ser
usada(conceptoexante).
Lodichonodebeinterpretarseexclusivamentereferidoalcomponentefsicodel
Factor. Tambin puede ser vlido para el componente monetario, para el que
seraposibleconsiderarlamagnitudmonetariaexpresadapor:
ElpreciorealnegociadoparalacompradeunFactor.
El precio hipottico, ideal, o esperado al que debera ser adquirida cada
unidaddelFactor.

6) Lanecesariedaddesdeelpuntodevistacualitativo.
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Otro aspecto de la necesariedad tiene que ver con la cualidad o

caractersticaquepuedeexigirsealFactorparaserconsideradonecesario
paramedirelcostoenelprocesodeobtencindeunObjetivo.Apartirdeeste
reconocimiento, los Factores sern relevantes para costear determinados
Resultadosegnrenan,ono,lascondicionesimpuestas.
Por ejemplo, el Costo Variable (Direct Costing) y el Costeo Completo como
tcnicasquesonsediferencianentressoloenlaconsideracinrespectodelas
cualidadesquedebentenerlosfactoresparaserconsideradosnecesariosa
los efectos del costeo (factores de comportamiento variable respecto a los
nivelesdeactividadofactoresconcualquiertipodecomportamiento).

7) LanaturalezadelProcesoProductivoylasRelacionesFuncionales.
Todo Proceso Productivo es un sistema de ACCIONES en donde estas se
correlacionan mutuamente en forma dinmica y con carcter complementario,
es decir, sin que se pueda identificar y medir claramente el papel asumido
singularmenteporcadaACCIONparticularenellogrodelosObjetivosconcretos.
El reconocimiento de este principio que es propio de la teora de la
produccin implica que no es posible establecer relaciones de causaefecto
entre todas las acciones que componen un proceso y, por lo tanto, seria
inconducente la bsqueda de una secuencia incontrovertible que explique la
formaenquetodosycadaunodelosFactoresProductivossonconvertidosen
ObjetivosoResultados.
De modo que e s necesario admitir solo la posibilidad de RELACIONES
FUNCIONALES entre gran parte de las distintas Acciones que componen los
procesosdeproduccinyquevinculanlosFactoresconlosObjetivos.
Igualmente es necesario reconocer que las Relaciones Funcionales resultan
siemprecondicionadasporlafinalidaddelosanlisisenlosqueselasempleay,
porlotanto,poseenunimportanteylegitimogradodesubjetividad.

8) Las Relaciones Objetivas entre Factores Productivos y las Acciones que

componenelProcesodeProduccin.
Los Factores o Recursos Productivos son, necesariamente, utilizados y
consumidosenlarealizacin deaccionessingularesdelProceso,obienparael
desarrollo conjunto de un grupo de ellas. Esta circunstancia torna factible la
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identificacin, ahora si objetiva, de los recursos utilizados en cada accin o

conjuntodeaccionesquecomponeelProcesoProductivo.
Es posible entonces considerar al desarrollo de las Acciones como la causa
inmediata que explica el que y el donde del sacrificio de los Recursos
Productivos.

9) LosFactoresdeDevengamientodelosRecursos.
Los Factores de Devengamiento, o Factores de Influencia, o Determinantes del
Costo,sonloselementosqueexplicanelcuantoyelporqudelsacrificiode
unRecurso;esdecirsucausaeficiente.
Cada Recurso Productivo reconoce habitualmente varios Factores de
Devengamiento o de Influencia simultneamente, sin perjuicio del
reconocimientodealgunodeelloscomopreponderante.

10)
LaRELATIVIDADdelconceptodeCOSTO.
Como resumen y consecuencia de los puntos anteriores, es necesario aceptar
que el COSTO como vinculacin entre Objetivos y Recursos resulta ser un
concepto antes que absoluto, eminentemente RELATIVO y dependiente del
modo como se interprete el sistema de interrelaciones existente en el Proceso
deProduccin.
Ms concretamente, cada OBJETIVO o RESULTADO salido podr tener tantos
COSTOS como interpretaciones razonables podamos hacer del PROCESO
PRODUCTIVOdondesegener,delasaccionesrealizadasylasrelacionesentre
ellasysudevengamiento.
Paradjicamente,estaconclusinlejosdeserdescalificadoradelautilidaddela
informacin de COSTOS constituye su principal fuerza, a poco de que quien la
useposealacapacidaddediscernirquecostoeselmstilparaelobjetivode
anlisis que le ocupa, y reconozca que este ha sido determinado a partir de
ciertaspremisas.
Precisamente,estacapacidaddediscernimientoynolacondicindeabsoluto
delosdatosquemanejanesloquedeferenciaaundecididorexitosodeotro
quenoloes.

SISTEMASDEINFORMACIONBASADOSENLATEORIAGENERALDELCOSTO.

12


LarigidezdelmodelodeContabilidadFinancieratradicional,queadmiteunay
solo una forma de interpretacin del fenmeno productivo (la que registra
formalmenteparacumplimentarelobjetivodelosEstadosContablesdepublicacin),
obviamentenopermitesatisfaceradecuadamentelasnecesidadesdelaDireccinyde
laGerencia.

Tal vez en este punto resulte ms comprensible nuestra hiptesis sobre las
causas de la no utilizacin de la Contabilidad de Costos por parte de los usuarios
internos.

Enelttulodelpresentetrabajopretendimosresumirnuestraideasobreelmodo
desuperarestaantiguaynefastasituacin:

LA TEORIA GENERAL DEL COSTO DEBE SER EL MARCO NECESARIO DONDE DE

ENCUADREN LOS SISTEMAS DE INFORMACION SOBRE COSTOS QUE ASPIREN A SER
UTILESPARADIFERENTESUSUARIOSYPARADIFERENTESFINALIDADES.

Sololossistemasdecostosqueseestructurensobrelaideadesurelatividad
podrn cumplimentar la regla de oro permanente de quienes deciden: HAY UN
COSTOPARACADADECISION(oparacadaobjetivodeanlisis).

Peroloimportanteesqueestaposibilidadnoimponelaalternativadeobtener
costosqueseantilesalosobjetivosdelaContabilidadFinanciera.Elcriteriodelos
complementarios permite que convivan perfectamente, en el mismo sistema,
diferentescostosparadiferentesobjetivos.

Pero,CuleselmododeestructurarSistemasdeInformacinenmarcadosenla
TeoradelCosto?

Unacontestacinminuciosaaestapreguntasupondraladefinicinconcurrente
de una tcnica general del costeo. Pero descreemos de las tcnicas de validez
universal. Es ms, pensamos que es absolutamente inconducente discutir tcnicas de
aplicacinsinlareferencianecesariaalmbitoolarealidadconcretayprecisadonde
estasevaautilizar.

De modo que la respuesta (que abonamos con el GRAFICO III) solo puede ser
genrica:esnecesarioentenderquesetratadeconformarunBANCODEDATOS(tanto
de datos fsicos como monetarios) relativo a los hechos y acciones ocurridas, o de
ocurrenciaprevistaocontingente,delosProcesosdeProduccindelente.

13


HECHOSECONOMICOS

TRANSFORMACIONY
CIRCULACION
DEVALORES

USODELA
INFORMACION

BANCO FISICOS
DE
DATOS
DATOS MONETARIOS
REGISTRODEDATOS

NECESIDADESDE
INFORMACION

DATOS

USUARIOS

INFORMACION
INTERPRETACION

SOBRE
DELFENOMENO
PRODUCTIVO
COSTOS

ELABORACIONYANALISISDELAINFORMACION

GRAFICOIII

Pero los datos que se registren en el deben tener la caracterstica de estar lo

menos contaminados posible de cualquier tipo de interpretacin. Es decir debe
tratarse de un BANCO que contenga datos puros, objetivos, y si se nos permite
aspticos de la realidad productiva, expresados en mdulos que posibiliten su uso
mltipleparasatisfacerdiferentesnecesidades.

Las interpretaciones solo deben formar parte de la etapa de elaboracin y

anlisis de la informacin. Es precisamente en esta fase donde, segn cual fuere el
objetivodelusuario(gerencia,direccin,terceros,etc.),losdatosrelevantesdebenser
combinados segn el modo ms adecuado para satisfacer la puntual necesidad de
quiendebaadoptarunadecisinbasadaeninformacinreferidaaCOSTOS.

De este modo, es posible que en la fase de uso de la informacin es decir

cuando se adoptan las decisiones los COSTOS utilizados sea funcin de la necesidad
concreta del usuario y no, como ocurre con el enfoque tradicional, donde en costo
nico (el que registra la Contabilidad de Costos considerada como apndice de la
ContabilidadFinanciera)sepretendequedebeservirparatodaslasdecisionesytodos
losusuarios;quimeraestaanuestrojuicioeslacausadelamanifiestainutilidaddela
ContabilidaddeCostosalosquenosreferimosalcomenzarestetrabajo.

TRABAJOS DE INVESTIGACION SOBRE LA TEORIA GENERAL DE LA IIIa. CATEDRA DE

COSTOSDELAFACULTADDECIENCIASECONOMICASDELAUNIVERSIDADEBUENOS
AIRES.
14

La IIIa. Catedra de Costos de la Facultad de Ciencias Econmicas de la

Universidad de Buenos Aires, a la que pertenecemos, viene realizando trabajos de
investigacinenestalneadepensamientos,reconociendoyreivindicandolosaportes
fundamentalesdelosgrandesmaestrosdelaEscuelaAlemana,particularmentelosde
ERICHSCHNEIDERytambinlosdeE.SCHMALENBACH;ydelaEscuelaItalianacomo
GINOZAPPA,PIETROONIDA,FABIOBESTAylosmsactualesdeALDOSPRANZI.

Tambin los aportes de tratadistas como ROBERT BEYER y de JHONSON Y

KAPLAN de E.E.U.U. y de autores espaoles como MOISES GARCIA GARCIA y CARLOS
MALLO entre otros, han servido y sirven como permanente referencia en sus
elaboraciones.

El INSTITUTO ARGENTINO DE PROFESORES UNIVERSITARIOS DE COSTOS

(IAPUCO)vienesiendotambinunmbitofrtilparaladiscusinydesarrollodeeste
tipodelneasinvestigativas.Fundadoenelao1977,susCongresosanualespermiten
la confrontacin de los avances que se producen ao a ao, entre profesores y
especialistasenladisciplina.

IgualposibilidadofreceelINSTITUTOINTERNACIONALDECOSTOSpioneroenel
objetivodelaIntegracinIberoamericanaennuestramateriaelque,creadoenelao
1987, agrupa a especialistas de distintos pases latinoamericanosy de Espaa. Sus ya
concretadosCongresosInternacionaleselPrimeroenPARANA,ARGENTINAen1987y
elSegundoenASUNCION,PARAGUAYen1991yelprximo(Tercero)arealizarseen
MADRID, ESPAA en septiembre de 1993, constituyen estmulos invalorables para
continuaryacentuarlosesfuerzos,siemprevinculadosconelcompromisodemejorary
jerarquizarlosinstrumentosqueofrecenuestraprofesin.

PormencionarsoloalgunosdelostrabajosdelaIIIa.Ctedraqueseencuadran
enlacorrientedelaTEORIAGENERALDELCOSTO,citaremos:

FICHASBIBLIOGRAFICASDELAIIIa.CATEDRADECOSTOSF.C.E.U.B.A.
o NotasIntroductoriasalaTeoraGeneraldelCosto.CARTIEREnrique.
o ConceptosBsicosdeCostos.CARTIEREnrique.
o LaContabilidaddeCostos.CARTIEREnrique.
o ClasificacionesdelosCostos.CARTIEREnrique.
o ModelosdeCosteo.CARTIEREnriqueyOSORIOOscar.

LIBROSYARTICULOS.
15

OSORIOOscarM.
o LA CAPACIDAD DE PRODUCCION Y LOS COSTOS. Ediciones MACCHI.
BuenosAires.1986.
o LAINFORMACIONCONTABLEESNEUTRA?.REVISTALAINFORMACION
EXTRA.BuenosAires.Tomo2.Pg.264.Septiembrede1986.
o LAEXPRESIONDELACAPACIDADOCIOSAENLOSESTADOSCONTABLES,
UNERRORCONCEPTUAL.IdemTomo5.Pg.144.Juniode1989.
o LOS COSTOS Y LA CONTABILIDAD DE GESTION. REVISTA PARTIDA
DOBLE.ESPAA.Nro.27.OCTUBREDE1992.

CARTIEREnriqueN.
o JUICIO A LA CONTABILIDAD DE COSTOS. En colaboracin con YARDIN
Amaro R.. REVISTA LA INFORMACION EXTRA. Tomo 4. Pg. 238. Y
REVISTA ESPAOLA DE FINANCIACION Y CONTABILIDAD. VOLUMEN
XVII, Nro. 57. SeptiembreDiciembre 1988.MADRID. ESPAA.
(Presentado el I CONGRESO INTERNACIONAL DE COSTOS. Paran,
ARGENTINA.Noviembrede1987).

TRABAJOSPRESENTADOSENCONGRESOS.
OSORIOOscarM.
o UN ENFOQUE DIFERENTE PARA MEDIR LA OCIOSIDAD EN EL COSTEO
INTEGRAL. Presentado al I CONGRESO INTERNACIONAL DE COSTOS.
Paran, ARGENTINA. Noviembre de 1987. (Publicado en REVISTA
ESPAOLA DE FINANCIACION Y CONTABILIDAD. VOLUMEN XVII, Nro.
57.Septiembre/Diciembre1988.MADRID.ESPAA).
o LA CAPACIDAD Y EL NIVEL DE ACTIVIDADES EN LA TOMA DE
DECISIONES. EL COSTO DIFERENCIAL. PRIMERAS JORNADAS DE
CONTABILIDAD GERENCIAL Y COSTES. UNIVERSIDAD DE VALENCIA.
ESPAA.ABRIL1992.

CARTIEREnriqueN.
o BASESPARALADISCUSIONDELASFORMULACIONESGENERALESDELA
DISCIPLINA COSTOS. Presentado al VII CONGRESO ARGENTINO DE
PROFESORES UNIVERSITARIOS DE COSTOS. Crdoba, ARGENTINA.
Agostode1984.
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o VARIACIONESENESTNDARUNAVISIONDESDELATEORIAGENERAL
DEL COSTO. En colaboracin con CAGLIOLO Manuel O.. Presentado al
XIV CONGRESO ARGENTINO DE PROFESORES UNIVERSITARIOS DE
COSTOS.SantaRosa,ARGENTINA.Noviembrede1991.

REFLEXIONESFINALES.

LaIIICatedradeCOSTOSesabsolutamenteconscientedeladeudaylamora
quenuestraprofesincontabletieneparaconlasociedadtodayconcadaunodelos
usuarios que demandan sus servicios. Tambin es consciente respecto de que esta
incmoda posicin solo puede ser revertida por las futuras generaciones de
profesionalesquehoyseestnformando,siesquepuedenentenderloqueanuestro
juicio resulta esencial para el ejercicio fructfero de la actividad: el profesional debe
comprometerse con su realidad y constituirse en factor real de su cambio; para
mejorarlay,coneso,mejorarlarealidaddetodoelcontextoeconmicoysocialdesu
pas.Ladocenciauniversitariatieneunaobvia,graveeindelegableresponsabilidaden
ordenalograresteobjetivo.

Para el prlogo de las sucesivas ediciones de su clebre libro CONTABILIDAD

INDUSTIAL, el profesor E. SCHNEIDER utilizo un prrafo que pertenece a
SCHMALENBACH y que este escribiera en el ao 1934. Los conceptos que el el se
vierten han sido adoptados por la Catedra a la que pertenecemos como referencia
permanenteyguafecunda.

En homenaje a estos olvidados maestros, pero tambin porque resume

maravillosamentelaintencinultimadenuestraponencia,hemoscredooportunasu
transcripcin,attulodefinalaporteyformalinvitacinparasuanlisisyreflexinpor
partedetodosaquellosquecompartenconnosotroslaresponsabilidaddocenteenla
materiacontable.

Laenseanzauniversitariadebeaspirarcomometadesulaboraponerderelievelos
problemasfundamentales,launidaddelacontabilidaddentrodeladiversidaddesus
mtodoscontables,elsentidodesulgicainherente.Hadeproponerseconrespectoa
lacontabilidad,lomismoqueconrespectoalasdemsdisciplinasdelacienciadela
Economa y de la ciencia en general, dotar al universitario de esa aptitud intelectual
que hace fructferos los hechos y que capacita a quien lo posee para reconocer lo
esencial en cada caso particular concreto. Esta formacin intelectual n o se adquiere
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solamente con un estudio intensivo de los hechos y de las reglas prcticas que los
resuelven. () hay solo una posibilidad: conseguir delalumno una formacin terica
que le forme para resolver los innumerables casos prcticos de la economa de la
empresa,inclusoaquellosproblemasnuevosquenuncaselohabanpresentado.

CITASBIBLIOGRAFICAS.

BUNGE,Mario.LaCienciaysumtodo.Ed.Amel.Barcelona,Espaa.
DUE, John F. Anlisis econmico. Editorial Universitaria de Buenos Aires EUDEBA,
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OSORIO,OscarM.Lacapacidaddeproduccinyloscostos.Ed.Macchi,BuenosAires,
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SPRANZI, Aldo. La variabilidad de los costes de produccin. Ed. Montocorvo, Madrid,
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BESTA,Fabio.Laragioneria.Milano,Italia.1932.

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