Contabilidad y Decisiones Capitulo 9 Jos Manuel Palenque

Sistema de costos por procesos CAPITULO 9

Este sistema es aplicable en aquellas industrias cuyos productos terminados requieren generalmente de largos procesos, pasando de un departamento a otro y corresponden a productos uniformes o ms o menos similares. El nfasis principal est en la funcin tiempo y luego en el producto en s para determinar el costo unitario, dividiendo el costo de produccin del perodo entre el nmero de unidades procesadas. Segn el tipo de productos a fabricarse, los costos pasan por los diferentes centros o departamentos en forma permanente; as por e emplo, en la industria !arinera, mientras por un e"tremo de la produccin est ingresando el trigo para la primera etapa de lavado, en el departamento de secado, se est procesando la parte ya lavada; en el departamento de molienda se trata el trigo ya secado y en el departamento de tami#ado se recibe el producto proveniente del molino, todo ello en una secuencia permanente !asta obtener la !arina como producto terminado en el otro e"tremo de la produccin. En condiciones normales de traba o, en todos o casi todos los departamentos, e"istirn durante el perodo, inventarios de productos en proceso y la misma situacin podr presentarse al final de cualquier perodo, salvo que se !ubiera planificado en otra forma. El sistema de procesos de varios productos que son elaborados en forma independiente unos de otros, ya sea desde el inicio de la produccin o desde un punto llamado punto de separacin, recibe el nombre de procesos paralelos, que son generalmente secuenciales en relacin al mismo producto. Es decir que la produccin de un departamento contina en el siguiente y as sucesivamente !asta su terminacin. FLUJO DE LOS COSTOS EN PROCESO.En el sistema de procesos continuos e"iste una secuencia y los costos son obtenidos en forma departamentali#ada. $e este modo, el segundo, tercero y cuarto departamento, recibe el costo de las unidades semiterminadas del

Contabilidad y Decisiones Capitulo 9 Jos Manuel Palenque departamento anterior y le a%ade sus propios costos, antes de transferir al siguiente y as sucesivamente !asta que el producto est completamente terminado el grfico &.' nos muestra el flu o fsico de un producto.

$ependiendo del tipo de producto y las tcnicas de fabricacin, los materiales pueden ingresar en todos los procesos o solo en algunos, generalmente el primero y el ltimo, mientras que el costo de conversin, es parte del costo de todos y cada uno de los procesos o departamentos. (or tanto, son importantes; la identificacin del centro de produccin, la cantidad de unidades producidas en cada uno de ellos, el costo total acumulado de cada centro, el cmputo del costo unitario por departamento y el costo total por unidad.

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) manera de e emplo* un producto + que sigue una secuencia de produccin en tres departamentos, denominados ',, -, y .,, en que los materiales ingresan en el primero y ltimo departamento, tendremos el flu o de cuentas que se muestra en la figura &.-. E emplo numrico* (ara facilitar la comprensin del flu o de costo por procesos, tomaremos un e emplo sencillo, similar al mostrado en el diagrama de la figura &.-. El producto + es elaborado a travs de tres departamentos* /e#clado, 0occin y Envase, con los siguientes valores 1 2igura &.. 3.

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COMPUTO DEL COSTO UNITARIO.(ara la determinacin del costo unitario de un producto, se deber seguir los siguientes pasos* '3 )cumular en forma independiente los costos por cada departamento o 0entro de 0ostos 453. -3 $eterminacin de la produccin en trmino de unidades en el mismo departamento. 3) $ivisin del costo total del departamento obtenido en el paso ' entre el nmero de unidades determinado en el paso -. 63 )cumulacin de los costos de todos los departamentos que intervinieron en la produccin para obtener el costo unitario del producto terminado o equivalente. IDENTIFICACION ACUMULACION DE COSTOS.-

7dentificados los departamentos de produccin y acumulados los costos como en el e emplo anterior, tenemos que* para la produccin del artculo + se !an requerido los siguientes costos por departamento* /e#clado 89.:::.; 0occin 88.:::.; y Envases --.:::.;. Sin embargo, es necesario !acer notar que no todos los productos, siguen una secuencia lineal como en el e emplo y que pueden presentarse muc!as variaciones de acuerdo al tipo de producto y proceso de fabricacin, debiendo por tanto identificarse los 0entros de 0osto que intervienen en cada producto especfico para la respectiva acumulacin del costo.

Contabilidad y Decisiones Capitulo 9 Jos Manuel Palenque DETERMINACION DE LA PRODUCCION EN TERMINO DE UNIDADES.En todos los casos se supone que los productos son !omogneos en cada proceso. <a determinacin del nmero de unidades en el e emplo anterior dio 8:: unidades que van pasando de un departamento a otro sucesivamente, sin de ar ninguna unidad en inventario en proceso ni !aber recibido tampoco ningn inventario en proceso al comien#o del perodo. En la mayora de los casos, en la prctica, e"isten unidades en proceso, en uno o varios departamentos. En tal situacin, se apelar al instrumento de clculo de unidades equivalentes que e"plicaremos ms adelante en este mismo captulo, para determinar el valor de inventarios en proceso. DI!ISION DEL COSTO TOTAL DEL DEPARTAMENTO.Este paso consiste en la determinacin del 0osto unitario departamental mediante la divisin del 0osto total entre el nmero de unidades en l producidas en el mismo perodo. Segn nuestro e emplo, efectuados los clculos, tenemos que los costos unitarios por departamentos son de = ''-.; para el departamento de me#clado , = '':.; para el departamento de coccin y = 66.; para el departamento de envase. ACUMULACION DE LOS COSTOS DEPARTAMENTALES.<a suma de todos los costos unitarios departamentales, dan como resultado el costo unitario del producto terminado. En el e emplo anterior tenemos* ''- ms '': ms 66 igua'-99 que es el costo total de cada unidad terminada del producto +. <os costos del departamento de produccin precedente, correspondientes a las unidades transferidas al siguiente departamento, son recibidas en este ltimo como costo bsico, sobre el cual se acumulan los costos propios y as sucesivamente. LOS COSTOS UNITARIOS SU DETERMINACION.-

(osiblemente el aspecto ms importante dentro de un sistema de costo por proceso en la determinacin de los costos unitarios de produccin, tanto en la etapa de proceso como terminados en un momento dado. Este aspecto es importante desde el punto de vista de la necesidad de una buena informacin para el control y la toma de decisiones. (or lo e"presado no se debe pensar que la determinacin del costo, es el ob etivo final de la contabilidad de costo, si no solamente es un medio instrumental para la planificacin y el control. 0uando !ablamos del cmputo de los costos unitarios en el e emplo anterior, no se present comple idad alguna, por !aber sido preparado con el ob etivo de comprender el ciclo del sistema; a!ora bien, sobre esa base profundi#ando un poco ms encontramos que en los procesos productivos, e"isten situaciones ms comple as cuando durante un perodo se presentan prdidas o

Contabilidad y Decisiones Capitulo 9 Jos Manuel Palenque disminuciones en el proceso productivo y, cuando los productos quedan todava en proceso al terminar el perodo. En la presente seccin, anali#aremos estos dos aspectos* ; (rdidas en el proceso productivo. ; >aloracin de inventarios en proceso e inventarios terminados. PERDIDAS EN EL PROCESO PRODUCTI!O.En la mayora de los procesos productivos, aparece una disminucin de los insumos cuando estos llegan a convertirse en productos terminados, debido a muc!os factores, tanto de la produccin en s, como por evaporacin, mermas, desperdicios, etc., u otros factores atribuibles a fallas !umanas. Si bien e"isten varias formas de clasificar estas prdidas, simplificaremos esta clasificacin en dos grandes grupos, uno llamado normal y otro anormal. <a prdida normal responde generalmente al proceso en s, como una merma, debida por e emplo a la evaporacin en un proceso de coccin, los desperdicios resultantes en los cortes de la tela, del metal, de la madera, etc. Si para fabricar una mesa se precisaran -: pies de madera de un determinado espesor, el producto acabado , si se mide en pies slo tendr '? pies y un espesor menor, no obstante que se !a aprovec!ado el material en la me or forma posible. En igual forma de '.::: litros de materiales para la elaboracin de pintura, se obtendrn solamente ?:: litros de producto acabado por efecto de la condensacin. Este tipo de prdidas, previsto y planificado segn la tcnica de produccin, o simplemente por la e"periencia de la firma no presenta mayores dificultades, pues el costo unitario se obtendr por la divisin del costo total entre las unidades resultantes. En forma similar , es tambin aceptado reconocer como normal, en ciertos productos un porcenta e mnimo de prdida, aunque se deba a fallas !umanas, pero cuando las prdidas pasan de esos niveles previstos y esperados, el tratamiento ser el de una prdida o merma anormal. <os costos de las prdidas normales no se toman en cuenta ni se calculan, y son absorbidas por la produccin calificada como buena, pero s se pueden establecer niveles de rendimiento de los insumos, o costos departamentali#ados unitarios, cuando el producto resultante de cada departamento puede ser dispuesto en otra forma que no sea precisamente la continuacin de la produccin en las siguientes etapas. @omemos el siguiente e emplo* En el departamento ) de una fbrica de pinturas, se !a tenido un costo total de = '-.::: para producir una me#cla de '.::: litros de producto semiterminado que luego pasa al $epartamento A de condensacin para convertirse en solo ?:: litros de pintura a granel y con un costo de este $epartamento de '9.::: =. 0on estos datos podemos calcular la siguiente informacin*

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Este valor unitario, puede ser empleado tambin, como costo de venta, en el caso de vender la me#cla a otras empresas. 0uando el proceso contina dentro de la propia empresa, los = '-.:::.; pasan a ser un costo de traslado interno departamental, que sumando al costo de conversin del $epartamento A debe ser dividido entre las unidades resultantes del proceso.

0osto por unidad* litro de pintura a granel -?.:::B?::* = .8.; Cna forma alternativa de calcular el costo unitario en el departamento A es usando el nivel de rendimiento *

Contabilidad y Decisiones Capitulo 9 Jos Manuel Palenque <as prdidas anormales son evitables, por lo tanto controlables y se deben generalmente a errores !umanos, tales como mal funcionamiento del equipo por descuido o negligencia del operador. o mantenimiento inadecuado, instrucciones erradas, me#clas indebidas, etc.. En tales situaciones, los costos de la merma deben ser calculados en forma separada y cargados como cuenta de prdidas del perodo. )sumamos que de los '.::: litros de me#cla traspasada del departamento ) al A, donde se esperaba un rendimiento de ?:: litros de producto acabado, se !an obtenido solamente D8:, debido a una merma de 8: litros ocasionados por fallas !umanas en la fabricacin. Entonces tenemos una merma normal de -:: litros que es absorbida por la produccin buena y una merma anormal de 8: litros. 0omo la falla !a sido detectada al final del proceso , el clculo de la distribucin de costos ser * 0osto acumulado -?.::: sobre produccin esperada ?:: litros -?.:::B?:: E = .8 por unidad.

0uando las mermas o produccin defectuosa son detectadas, se las separa inmediatamente del proceso productivo, porque significan !asta ese momento una prdida, tanto en materiales como en costo de conversin. El clculo en tales casos se !ar en forma independiente, tanto para los materiales como para el costo de conversin, pues cada uno merecer un trato diferente. Si el material puede volver a ser utili#ado como en el caso de la industria de la fundicin, no e"iste prdida de materiales, pero si de costos de conversin, en otras circunstancias, podr perderse todo el material, pero solo un porcenta e del costo de conversin, especialmente en aquellos casos en que se pueda detectar la falla en una parte del proceso y el material no pueda volver a ser utili#ado, como un corte malo de tela, una sobre coccin de un producto alimenticio etc.. En esta situacin se determinarn los siguientes aspectos* (rdida en unidades de media 4litro, Filo, pie, etc.3

Contabilidad y Decisiones Capitulo 9 Jos Manuel Palenque $epartamento donde se produ o la falla. Grado de elaboracin del producto y su correspondiente separacin. 0lculo de los costos unitarios de la merma y el resto de la produccin que sigue su curso normal.

<a determinacin de unidades equivalentes en tal situacin es vlida para el clculo de los costos correspondientes. !ALORACION DE IN!ENTARIO DE PRODUCTOS EN PROCESO TERMINADOS POR MEDIO DE LAS UNIDADES E"UI!ALENTES.Si suponemos como !asta a!ora que en un perodo se inicia y termina un ciclo productivo, no e"istiran productos en proceso ni al comen#ar, ni al concluir el mismo y el costo por unidad se obtendra por la simple divisin del costo total, entre el nmero de unidades, como se tiene e"plicado. (ero tal situacin es poco frecuente en un proceso continuo de produccin y en la mayora de los casos encontramos que durante un perodo se concluyen las unidades en proceso, recibidas al comien#o del mismo, se inician otras, unas son terminadas y algunas no se concluyen, siendo estas ltimas las que constituyen el inventario de productos en proceso al final del perodo actual. <a valoracin de los inventarios de productos en proceso y terminados requiere, por lo tanto, de una base de medida para asignar los costos que corresponden a uno u otro inventario; para ello, se emplean las unidades equivalentes que consisten en determinar el nmero de unidades que con el mismo esfuer#o de costos se !ubieran terminado de no e"istir inventarlos en proceso al principio y fin del perodo. Cn e emplo prctico nos permitir una me or visin. Cna fbrica inicia el perodo con inventario de = ..':: de productos en proceso, comen#ados en el perodo anterior correspondientes a 6:: unidades que an requieren la mitad del proceso para llegar a ser completamente terminados. $urante el perodo, se !an acumulado nuevos costos por valor de = D-.?8:, !abindose concluido 6.?:: unidades del producto, que se enviaron al almacn para su disposicin final, quedando en proceso .:: unidades parcialmente terminadas, equivalentes a un tercio del proceso; y que sern concluidas el siguiente perodo. Hepresentando grficamente la informacin la figura &.6 nos facilita la interpretacin.

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A#$%isis& Se completaron 6.?:: unidades que incluyen las 6:: unidades en proceso recibidas al inicio del perodo, en las que se !i#o un traba o equivalente a la mitad faltante. Este es 'B- de 6:: igual -:: unidades equivalentes por otro lado, tambin se efectu traba o en 'B. de .:: que an estn en proceso al final del perodo, lo cual significa 'B. de .:: igual a ':: unidades equivalentes, I0untas unidades se !abran completado con el mismo tiempo y con el mismo costo J , de no e"istir inventario en proceso al principio y al final del perodoJ Cnidades Equivalentes E 6.?:: ; 6:: 4'B-3 K .:: 4'B.3 E 6.D:: El nmero de unidades equivalentes ser igual al nmero de unidades terminadas, menos el porcenta e de unidades en proceso 4 por !acer 3 al inicio del perodo, ms el porcenta e de unidades 4 !ec!as 3 en proceso al terminar el perodo. Hesumiendo, si llamamos* i a los productos en proceso al inicio del perodo. f a los productos en proceso al final del perodo. @ a los productos terminados en el perodo. CE alas unidades equivalentes.

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<a figura &.8 representa las cuentas de productos en proceso y terminadas desde el punto de vista contable.

El clculo anterior es vlido, cuando los tres elementos del costo ingresan a la produccin en forma continua. En muc!os casos, los materiales ingresan al proceso en su totalidad, al comien#o del perodo y, ningn material adicional, en las otras etapas. En tales situaciones el costo de materiales, ya ingresado a proceso, se calcular por el monto total correspondiente a la parte an en proceso, mientras que el costo de conversin, se aplicar solamente en la fraccin del grado de terminacin de los productos en proceso, al final del perodo. E emplo numrico.; )l iniciar el presente perodo, s !an recibido unidades en proceso de la gestin anterior correspondientes a -:: unidades parcialmente

Contabilidad y Decisiones Capitulo 9 Jos Manuel Palenque terminadas en 'B6 del proceso con un costo de materiales de = 9:: y un costo de conversin de = .D8 !aciendo un total de inventario inicial de productos en proceso de = &D8 durante el presente perodo, se !an terminado completamente '.::: unidades, !abiendo sido los insumos de = ...:: en materiales, = ..8:: en mano de obra directa y = ..9-8 en otros costos de fabricacin. )l terminar el perodo !an quedado .:: unidades en proceso de elaboracin y parcialmente terminadas en un tercio del proceso. El insumo de materiales de esta parte !a sido de = . por cada unidad an en proceso. En base a los datos anteriores tenemos*

0osto de conversin por unidad equivalente*

El movimiento de las cuentas respectivas ser* 4figura &.93

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Es importante notar que el costo de conversin de un perodo no ser igual al costo de conversin de otro perodo. En el e emplo dado, el costo de conversin del perodo anterior fue de .D8B8:E = D.8:, mientras que en el perodo actual es de solo = 9, D?8D'6. En la misma forma los materiales pueden ser diferentes en costo, no solamente de un perodo a otro, sino tambin en las diversas partidas, dentro de un mismo perodo. <os mtodos de inventariacin 2l2L, <72L o (romedio (onderado podrn ser empleados, ba o las mismas condiciones que se utili#an en la actividad general de la empresa, dependiendo su adopcin, de la poltica de la gerencia. En forma general, cuando los precios de los insumos sufren frecuentes variaciones, tales como incremento en el valor de los materiales, /ano de Lbra y Ltros 0ostos de 2abricacin, es importante el mtodo de inventarios seleccionados y el control que se estable#ca . Cn simple anlisis de separacin da los costos de productos terminados, entre los que se recibieron de la gestin anterior parcialmente terminados y los que se iniciaron y terminaron en el presente perodo, se establece, en base al siguiente clculo de costos, anali#aremos los efecto en la determinacin del precio de costo*

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<a aplicacin del mtodo de unidades equivalentes, pueden ser empleada ya sea para la produccin total o para el traslado de los productos en proceso de un departamento a otro, o de un centro de costos a otro, dependiendo del tama%o de la empresa. <a suma de saldos de productos en proceso de los departamentos, da como resultado al final del perodo el inventario de productos en proceso en trminos monetarios. SITUACIONES POSI'LES PARA EL USO DE UNIDADES E"UI!ALENTES.Se pueden presentar cuatro siguientes situaciones*

Contabilidad y Decisiones Capitulo 9 Jos Manuel Palenque '3 Mo e"isten inventarios en proceso, ni al principio ni al final del perodo, luego las unidades terminadas y las unidades equivalentes son las mismas* C.E. E C. @erminadas. -3 Mo e"isten inventarios en proceso al principio del perodo, pero si al final del mismo* C.E.E @.K 4 N 3 f .3 Mo e"isten inventarios en proceso al final del perodo, pero s al inicio de la gestin* C.E.E @ ; 4 N 3 i 63 E"isten inventarios en proceso al principio y al final del perodo* C.E. E @4 N 3 i K 4 N 3 f TRATAMIENTOS DE LOS ELEMENTOS DEL COSTO.<os materiales directos, mano de obra directa y otros costos de fabricacin, son tratados en la forma general ya descrita en el captulo D de acuerdo a las normas de la contabilidad de costos. Se acumulan los mismos, por centros de costo o departamentos, para determinar el costo departamental y calcular el costo unitario por simple divisin de dic!o total entre las unidades equivalentes, o separando procesos para el empleo de los mtodos de inventario 272L, <72L, o (romedio. <a utili#acin de costos predeterminados para los L02, es recomendable por las venta as que significa, pero no tiene tanta importancia como en el sistema de rdenes de traba o. Sin embargo , en situaciones en que la produccin no sea estable entre un mes y otro, si se consideran perodos mensuales, deber usarse Costos Predeterminados para el clculo de los otros costos de fabricacin. /s an si el porcenta e de costos fi os es muy alto en relacin a los variables; porque de otro modo los meses de mayor desembolso o cargos aplicados, afectaran los costos unitarios en forma desproporcionada. <os costos generales de la fbrica, del elemento Ltros 0ostos de 2abricacin, debern a su ve#, ser distribuidos sobre una base racional entre los diferentes centros de costo de produccin o servicio. RESUMEN El Sistema de Costos por Proceso, se aplica en empresas donde la produccin requiere pasos secuenciales para su terminacin y el producto terminado es mas o menos uniforme o similar .@anto el producto semielaborado como sus costos, son transferidos de un departamento a otro. <os productos semiterminados en un primer departamento son considerados como terminados para este y como materiales o costo bsico para el segundo y as sucesivamente !asta su definitiva terminacin. Sobre el 0osto del departamento precedente, el departamento receptor, acumula sus propios costos, !asta determinar el costo total de produccin.

Contabilidad y Decisiones Capitulo 9 Jos Manuel Palenque @odos los departamentos de produccin, pueden tener inventarios en proceso al cierre del perodo establecido, debido a la secuencia y flu o del proceso mismo, que traslada su produccin en la medida que concluye el mismo. El cmputo de costos por departamento se determina por varios caminos, siendo recomendable el denominado unidades equivalentes, en la situacin dada de e"istir tantos productos en proceso como productos terminados, o solamente productos en proceso en cada uno de los departamentos. <a asignacin de valores por unidades equivalentes, consiste en determinar el nmero de unidades del producto que con el mismo esfuer#o de costos se !abra podido terminar, de no e"istir inventarios en proceso al principio o fin de un perodo. En algunos procesos o en ciertos productos, se presentan mermas o disminuciones que pueden ser normales o anormales; los primeros son absorbidos por el costo del producto y los segundos por la cuenta de (rdida.