PRINCIPIOS DE CONTABILIDAD GENERALMENTE ACEPTADOS APLICABLES A LA INFORMACIN FINANCIERA DE ENTIDADES CON CARCTER NO LUCRATIVO

Incluye el Anlisis y Propuesta del Centro de Investigacin del IMCP C.P.C. Luis Antonio Corts Moreno1 Noviembre 2002

SINOPSIS Es comn en Mxico la existencia de diversas entidades no lucrativas privadas y del gobierno, para efectos de proporcionar bienes y servicios con fines educativos, de salud, cientficos, culturales y de otros mbitos semejantes, las cuales se constituyen con recursos de individuos, de gobiernos o ambos. Es relevante indicar que algunas proporcionan estados financieros de acuerdo con los Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados (PCGA) aceptados en Mxico, otras presentan estados financieros de acuerdo con bases especiales (incluso en algunos casos no son reconocidas como tales) otras presentan resultados o informacin programtica presupuestal y estados de flujo de efectivo limitados.

El Centro de Investigacin de la Contadura Pblica del Instituto Mexicano de Contadores Pblicos, A. C., elabor una publicacin que contiene la traduccin tcnica de las declaraciones del FASB Nmero 116. Contribuciones recibidas y contribuciones hechas, y Nmero 117. Estados financieros de organizaciones no lucrativas. Adicionalmente analiz su contenido contra las disposiciones normativas

de los Boletines de la Comisin de Principios de Contabilidad en vigor y alcanz ciertas conclusiones respecto a cmo deben aplicarse los Boletines en la elaboracin, revelacin y presentacin de informacin financiera de las entidades no lucrativas. Para su mejor entendimiento a continuacin presentamos un resumen de ambas declaraciones:

Actualmente investigador de tiempo completo del Centro de Investigacin y Desarrollo (CID) del Consejo Mexicano para el Desarrollo e Investigacin de Normas de Informacin Financiera (CINIF).

PCGA aplicables a la Informacin Financiera de entidades con carcter No Lucrativo

Resumen de Declaracin del FASB No. 116 Contabilizacin para las Contribuciones Recibidas y Hechas Resumen Esta Declaracin establece las normas de contabilidad para contribuciones y aplica a todas las entidades que reciben o hacen contribuciones. Generalmente, las contribuciones recibidas, incluyendo promesas incondicionales de dar, se reconocen como ingresos en el periodo en que se reciben a sus valores razonables. Las contribuciones hechas, incluyendo promesas incondicionales de dar, se reconocen como gastos en el periodo en que se efectan a sus valores razonables. La promesa condicional de dar, si es recibida o hecha, se reconoce cuando llega a ser incondicional, es decir, cuando las condiciones se renen sustancialmente. temporalmente restringidos y restriccin. Tambin requiere reconocimiento de la expiracin las restricciones impuestas por donador en el periodo en que restricciones expiran. sin el de el las

Esta Declaracin permite ciertas excepciones por contribuciones de servicios y obra de arte, tesoros histricos y activos similares. Slo se reconocen contribuciones de servicios si los servicios recibidos (a) crean o refuerzan activos no financieros, o (b) requieren aptitudes especializadas, que son proporcionadas por individuos que poseen esas habilidades y necesitaran ser adquiridas tpicamente, si no fueran donadas. Las contribuciones de obra de arte, los tesoros histricos y los activos similares, no deben reconocerse como ingresos y capitalizarse, si los artculos donados se adicionan a colecciones retenidas para la exhibicin pblica, educacin o investigacin en fomento del servicio pblico, en lugar de la obtencin de una ganancia financiera. Esta Declaracin requiere ciertas revelaciones para artculos de coleccin no capitalizados y por recursos recibidos de servicios contribuidos y promesas de dar.

Esta Declaracin exige a las organizaciones no lucrativas distinguir entre las contribuciones recibidas que incrementan los activos netos permanentemente restringidos,
Pgina 2

Esta Declaracin es vigente para estados financieros emitidos por aos fiscales iniciados despus del 15 de diciembre de 1994, salvo organizaciones no lucrativas con menos de $5 millones en activos
C.P.C. Luis Antonio Corts Moreno

PCGA aplicables a la Informacin Financiera de entidades con carcter No Lucrativo

totales y menos de $1 milln en gastos anuales. Para dichas organizaciones, la Declaracin es vigente por aos fiscales iniciados despus del 15 de diciembre de 1995. Se exhorta su aplicacin anticipada. Esta Declaracin puede aplicarse retroactivamente o reconocerse el efecto acumulado en el ao del cambio. Pueden aplicarse prospectivamente las provisiones Situacin actual Emitido: en junio de 1993

para el reconocimiento expiraciones de restricciones.

de

Vigencia: Para aos fiscales iniciados despus del 15 de diciembre de 1994 Afecta: Ningn pronunciamiento Afectado por: Ningn pronunciamiento Otro Interpretaciones relevantes: Interpretacin del FASB 42 (Sustituida por el SFAS 136) Otro Interpretaciones relevantes: Puntos relevantes del FASB, "Tiempo para la implantacin del Cambio por las Declaraciones del FASB 116 y 117," enero de 1995 Resumen de la Declaracin del FASB No. 117 Estados financieros de Organizaciones No Lucrativas Resumen Esta Declaracin establece las normas para estados financieros externos de uso general proporcionados por una organizacin no lucrativa. Su objetivo es reforzar la relevancia, entendimiento y comparabilidad de estados financieros emitidos por esas organizaciones. Requiere que dichos estados financieros proporcionen cierta informacin bsica que enfoque en su conjunto a la entidad y satisfaga las necesidades comunes de usuarios externos de dichos estados.
Pgina 3

Esta Declaracin requiere que todas las organizaciones no lucrativas proporcionen un estado de posicin financiera, un estado de actividades y un estado de flujo de efectivo. Requiere que informe los montos de activos, pasivos y activos netos totales de la organizacin en un estado de posicin financiera; informe el cambio en los activos netos de una organizacin en un estado de actividades; e informe el cambio en el efectivo y sus equivalentes en un estado de flujo de efectivo.
C.P.C. Luis Antonio Corts Moreno

PCGA aplicables a la Informacin Financiera de entidades con carcter No Lucrativo

Esta Declaracin tambin requiere la clasificacin de los activos netos de una organizacin y sus ingresos, gastos, ganancias y prdidas basadas en la existencia o ausencia de restricciones impuestas por el donador. Requiere se revelen en un estado de posicin financiera los montos para cada uno de las tres clases de activos netos, permanentemente restringidos, temporalmente restringidos y no restringidos, y se revelen en un estado de actividades los cambios en cada una de esas clases de activos netos.

de flujo de efectivo, para extender sus normas a las organizaciones no lucrativas y ampliar su descripcin de flujos de efectivo para actividades de financiamiento para incluir ciertos flujos de efectivo restringidos por el donador, que deben usarse para propsitos a largo plazo. Tambin requiere que organizaciones voluntarias de salud y beneficencia proporcionen un estado de gastos funcionales que informen los gastos por clasificacin, tanto funcional como natural. Esta Declaracin es vigente para estados financieros anuales emitidos de aos fiscales iniciados despus del 15 de diciembre de 1994, salvo organizaciones con menos de $5 millones en activos totales y con menos de $1 milln en gastos anuales. Para dichas organizaciones, la Declaracin es vigente para aos fiscales iniciados despus del 15 de diciembre de 1995. Se exhorta su aplicacin anticipada.

Esta Declaracin enmienda la Declaracin del FASB No. 95, Estado Situacin actual Emitido: en junio de 1993 Vigencia: Para aos fiscales iniciados despus del 15 de diciembre de 1994 Afecta: Enmienda el SFAS 95, prrafos 3, 18, 19, 27(b), 28 al 30, 32, y 130 y pie de pgina 12 Afectado por: prrafos 168 enmendado por el SFAS 124 Otro Interpretaciones relevantes: Puntos relevantes del FASB, "Tiempo para la implantacin del Cambio por las Declaraciones del FASB 116 y 117," enero de 1995 Temas Discutidos por la Fuerza de Trabajo para Asuntos Emergentes del FASB (EITF) Afecta: Ningn Tema del EITF
Pgina 4 C.P.C. Luis Antonio Corts Moreno

PCGA aplicables a la Informacin Financiera de entidades con carcter No Lucrativo

Interpretado por: prrafo 22 interpretados por el Tpico No. D-49 del EITF Temas relacionados: Ningn Tema del EITF El estudio del Centro y las traducciones antes citadas nos conducen a proporcionar criterios consistentes de informacin financiera de estas entidades no lucrativas, de acuerdo con los PCGA vigentes adaptados a las caractersticas propias del ambiente de las mismas entidades no lucrativas. finalidad obtener utilidades a favor de sus propietarios; por el contrario tienen como funcin principal proporcionar bienes y servicios, para beneficios sociales determinados por sus constituyentes, donadores, patronos y rganos de gobierno. Sin embargo, estas actividades tienen un costo: los recursos consumidos para lograr ciertos objetivos. La eficiencia en las entidades no lucrativas se determina correlacionado los logros contra el consumo de recursos. Los recursos son escasos, y quienes los aportan no los entregan sin propsito alguno; pensar lo contrario es un absurdo desde cualquier punto de vista. La informacin financiera en la medicin de la eficiencia en estas organizaciones, tiene un papel trascendente para determinar la suficiencia de su patrimonio, as como auxilia a la utilizacin adecuada del mismo en sus actividades y programas. Por tanto, una informacin financiera de acuerdo a los PCGA (obviamente adaptada a las caractersticas de las entidades no lucrativas) complementada con otros informes financieros o no financieros respecto al cumplimiento de objetivos, es la clave para establecer parmetros de eficiencia de las actividades en comento. En efecto, la entidad no lucrativa debe desempearse con eficiencia en el cumplimiento de sus objetivos, consumiendo los recursos
C.P.C. Luis Antonio Corts Moreno

Para las entidades lucrativas la eficiencia en el manejo de los recursos se determina, fundamentalmente, a travs de la generacin de utilidades y los riesgos inherentes de las actividades particulares, donde la informacin financiera guarda un papel preponderante, informando datos pertinentes respecto a las mismas, constituyendo un medio til para la toma de decisiones de los interesados e indispensable para la rendicin de cuentas de los administradores. En cambio las entidades no lucrativas no tienen por
Pgina 5

PCGA aplicables a la Informacin Financiera de entidades con carcter No Lucrativo

necesarios; debe ser capaz de mostrar sus habilidades administrativas y ejecutivas para mantener sus fuentes de recursos por donaciones, contribuciones y ministraciones, y as continuar con sus operaciones. En el largo plazo, estas organizaciones no pueden subsistir logrando sus objetivos a un nivel satisfactorio de los proveedores de recursos y beneficiarios, a menos que los recursos de que dispone sean iguales a los recursos necesarios para proporcionar los servicios. La profesin de Contadores Pblicos tiene ante s un considerable nmero de rganos no lucrativos, privados y gubernamentales como clientes potenciales que requieren el diseo de informes financieros tiles para los usuarios de estas entidades y para la rendicin de cuentas transparentes por parte de los administradores. Esos informes deben ser diseados por el Contador Pblico con base en PCGA y agregarles mayor informacin financiera, as como otra clase de informes no financieros con el fin de obtener un informe completo, relevante y confiable que facilite correlacionar los objetivos logrados por la organizacin no lucrativa, con su respectivo costo o consumo de recursos para ayudar a transparentar

los actos de administracin y legar a conclusiones pertinentes sobre su marcha en trminos de eficiencia.

La profesin, adems de extender el mbito de sus servicios, estar favoreciendo el uso eficiente de recursos de la sociedad, coadyuvando en las reas que le son pertinentes a su esencia profesional: mejorando la toma de decisiones de los grupos organizacionales, basada en su conocimiento, as como su habilidad en las finanzas corporativas y en su comportamiento tico. Las conclusiones del Centro y las traducciones citadas se presentan en un libro publicado por el Instituto Mexicano de Contadores Pblicos, de donde a continuacin se describen (previa autorizacin del IMCP) por considerarlo de alta importancia, los anlisis y propuesta del Centro:

Pgina 6

C.P.C. Luis Antonio Corts Moreno

PCGA aplicables a la Informacin Financiera de entidades con carcter No Lucrativo

ANLISIS Y PROPUESTA DEL CENTRO DE INVESTIGACIN DEL IMCP RESPECTO A LA APLICACIN DE PRINCIPIOS DE CONTABILIDAD GENERALMENTE ACEPTADOS EN LA PRESENTACIN DE INFORMACIN FINANCIERA DE LAS ENTIDADES NO LUCRATIVAS
EL PROBLEMA

El problema consiste en determinar si las entidades u organizaciones no lucrativas deben emitir informacin financiera de acuerdo con Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados (PCGA) de la misma manera que las entidades u organizaciones lucrativas. Naturalmente, si los objetivos, caractersticas y limitaciones de la informacin financiera fueran los mismos para las organizaciones lucrativas y para las organizaciones no lucrativas, la respuesta al problema sera que se aplican los mismos PCGA. Al respecto el Boletn B-1, Objetivos de los estados financieros, seala en su prrafo 1: Este Boletn define el objetivo y caractersticas y limitaciones de los estados financieros de los negocios. Los estados financieros de empresas no lucrativas pueden tener objetivos, caractersticas y limitaciones particulares, que no se tratan en este Boletn. En ese prrafo la Comisin de Principios de Contabilidad del IMCP (CPC) establece un marco general de
Pgina 7

lo que son los estados financieros en funcin de ciertos objetivos, caractersticas y limitaciones que detalla en el mismo B-1. El Boletn A11, Definicin de los conceptos bsicos integrantes de los estados financieros, define las partes de dichos estados financieros y los Boletines de las series B, C y D establecen las reglas particulares de reconocimiento y valuacin y de presentacin y revelacin de dichas partes.

En otras palabras, los Boletines de la CPC se encuentran elaborados en funcin de los objetivos, caractersticas y limitaciones de los estados financieros de las entidades lucrativas descritos en el Boletn B-1. Sin embargo, es el caso que las entidades no lucrativas pueden tener,
C.P.C. Luis Antonio Corts Moreno

PCGA aplicables a la Informacin Financiera de entidades con carcter No Lucrativo

y de hecho tienen, objetivos, caractersticas y limitaciones particulares que no se mencionan en el Boletn B-1, que son objeto de anlisis en este documento. Los estados financieros de toda clase de entidades circulan en un medio econmico comn y juegan un papel semejante en la asignacin de recursos de la sociedad, su metodologa en la elaboracin y presentacin se subordina, tambin, a los mismos conceptos bsicos, sin embargo, existen diferencias especficas en las actividades de los rganos no lucrativos que resultan relevantes en el mensaje de los estados financieros.

coincidan con los de las entidades lucrativas. Y, lgicamente, se sigue que los estados financieros de las entidades no lucrativas elaborados con PCGA aceptados deben adaptarse a los objetivos, caractersticas y limitaciones particulares. Por otra parte, es evidente que la elaboracin y presentacin de estados financieros de entidades no lucrativas en nuestro pas son altamente inconsistentes y las investigaciones sobre las mismas, adems de costosas, podran llevarnos a generalizar prcticas errneas. Por tanto, resulta recomendable como lo establece el Boletn A-8, Aplicacin supletoria de normas internacionales de contabilidad, investigar los avances en esta clase de normas en las normas internacionales y de otros pases para, si se considera prudente, adaptarlas a nuestro entorno econmico y contable. Precisamente con esta finalidad, el Centro de investigacin del IMCP tradujo al Espaol las Declaraciones del Consejo de Normas de Contabilidad Financiera (FASB) de Estados Unidos, nmero 116, Contribuciones recibidas y contribuciones hechas, y nmero 117, Estados financieros de organizaciones no lucrativas. Mismas que son publicadas con este documento del Centro de investigacin.. No obstante que dichas declaraciones incluyen las bases de conclusiones de sus propias normas,
C.P.C. Luis Antonio Corts Moreno

En beneficio del uso eficiente de la informacin financiera, por parte de los usuarios, en un medio econmico en que existen entidades lucrativas y entidades no lucrativas, es necesaria su homologacin, de manera que los aspectos semejantes de las entidades lucrativas y no lucrativas se informen de modo similar y que solamente los aspectos diferenciales se informen de manera diferencial. Luego entonces, los estados financieros de las entidades no lucrativas deben elaborarse de acuerdo al Boletn B-1 y aplicarse los dems Boletines de la CPC en la medida que sus objetivos, caractersticas y limitaciones
Pgina 8

PCGA aplicables a la Informacin Financiera de entidades con carcter No Lucrativo

resulta indispensable para su entendimiento en el contexto de nuestros propios Boletines, reflexionar de modo concreto respecto a los objetivos, caractersticas y limitaciones de los estados financieros de las organizaciones no lucrativas que no especifica el Boletn B-1, con lo cual se estar en la posibilidad de determinar que Boletines de la CPC le resultan aplicables a las organizaciones no lucrativas y cuales son las reglas particulares que debieran aplicarse a esta clase particular de entidades. Naturalmente, las conclusiones de este documento del Centro de investigacin y de las traducciones

antes mencionadas no constituyen normas emitidas por la CPC del IMCP. Sin embargo, creemos que toda esta investigacin es una fuente importante para que la CPC opere en consecuencia.

DIFERENCIAS ESPECFICAS DE LAS ORGANIZACIONES NO LUCRATIVAS Las diferencias especficas ms importantes en las actividades de las organizaciones no lucrativas las podemos resumir en los puntos siguientes: a. La recepcin de contribuciones, donaciones, subvenciones o patrocinios de parte de sus miembros, donadores, contribuyentes, patronos, entre otros, que no esperan una retribucin econmica proporcional por las mismas. b. Esos proveedores de recursos de las entidades no lucrativas, a diferencia
Pgina 9

de los accionistas o propietarios de los negocios lucrativos, aportan recursos por razones caritativas, humanitarias, culturales cientficas o de otro orden distinto al lucro. c. Esos proveedores de recursos esperan que a travs del cumplimiento de los objetivos operativos del rgano no lucrativo, se cumplan las razones de sus aportaciones. d. Las contribuciones o donaciones que proporcionan esos
C.P.C. Luis Antonio Corts Moreno

PCGA aplicables a la Informacin Financiera de entidades con carcter No Lucrativo

proveedores de recursos pueden encontrarse restringidas permanentemente, restringidas temporalmente o no restringidas, por virtud de condiciones impuestas por los contribuyentes o donantes o bien por los propios estatutos del ente no lucrativo.

organizaciones lucrativas obtienen en el mercado mano de obra, inventarios, equipos e instalaciones que liquidan al contado o a crdito. Sin embargo, algunas organizaciones no lucrativas obtienen donaciones importantes de servicios de voluntarios, inventarios o los proveedores de recursos permiten la utilizacin de sus activos sin cargo alguno. h. Ambas organizaciones, lucrativas y no lucrativas, pueden obtener fondos prestados a travs de prstamos de bancos, hipotecas y pueden emitir otros instrumentos financieros de deuda. i. Los beneficios de las actividades de los rganos no lucrativos pueden recaer en personas o grupos distintos a los que hacen las contribuciones o donaciones. Los presupuestos son particularmente importantes en las organizaciones no lucrativas. En muchas de ellas son determinante de las obligaciones de aportar recursos de parte de los proveedores de recursos (organizaciones de miembros y unidades gubernamentales, entre otras) y son factores
C.P.C. Luis Antonio Corts Moreno

e. Las organizaciones no lucrativas proporcionan bienes y servicios a precios u honorarios iguales o ms bajos que su costo, incluso en ocasiones sin cargo alguno, a pesar de que algunas organizaciones no lucrativas proporcionen alguno o algunos de sus servicios a precios superiores a su costo. f. Los costos no cubiertos por la prestacin de bienes y servicios del ente no lucrativo, se espera sean cubiertos con las contribuciones o donaciones. no las
Pgina 10

j.

g. Las organizaciones lucrativas igual que

PCGA aplicables a la Informacin Financiera de entidades con carcter No Lucrativo

definitivos en la asignacin de recursos para adquisiciones y programas Ejemplos de organizaciones no lucrativas, entre otras, tenemos, entidades dedicadas a la salud y centros de rehabilitacin, hospicios, escuelas, museos, agrupaciones profesionales, centros de investigacin. No son organizaciones sin fines de lucro, las entidades mutualistas de seguros y las cooperativas de consumo, porque los asociados buscan un beneficio econmico

directo en aportaciones.

funcin

de

sus

ANLISIS DE LAS CARACTERSTICAS ESPECFICAS En una empresa lucrativa los propietarios o accionistas aportan el financiamiento bsico del negocio, a cambio de una retribucin econmica proporcional en forma de dividendos, aumentos de valor en su capital o en la devolucin de sus aportaciones. Las actividades del negocio necesariamente deben rendir utilidades para retribuir econmicamente a los accionistas. En una empresa no lucrativa los proveedores de recursos que aportan el financiamiento bsico de la entidad no esperan una retribucin econmica proporcional a sus aportaciones, sus expectativas se centran en el cumplimiento de los objetivos de la organizacin. Las actividades de la entidad no necesariamente deben producir utilidades. No obstante, los proveedores de recursos, al igual que los accionistas en los negocios, necesitan informacin financiera para hacer predicciones de la entidad en el futuro a fin de llegar a decisiones consistentes en continuar haciendo o manteniendo sus aportaciones. Necesitan conocer las restricciones impuestas sobre los activos, desean evaluar su liquidez y grado de endeudamiento y aquilatar sus fortalezas y debilidades financieras. Los proveedores de recursos necesitan un estado de posicin financiera para llevar a cabo lo anterior. Sin embargo, el estado de posicin financiera debe adaptarse a sus caractersticas particulares. El activo neto es ms un patrimonio de la entidad que una reclamacin de propietarios y ste debe ser clasificado de acuerdo a las
C.P.C. Luis Antonio Corts Moreno

Pgina 11

PCGA aplicables a la Informacin Financiera de entidades con carcter No Lucrativo

restricciones impuestas por los donadores o por los propios estatutos, independientemente de la necesidad de mayores revelaciones sobre las restricciones impuestas al manejo de los recursos. Sin embargo, como las contribuciones o donaciones que reciben las organizaciones no lucrativas son transacciones no reciprocas con otras entidades, resulta necesario que dichas transacciones sean registradas a su valor razonable en el momento de recibirlas y, en su caso, aplicar las reglas de valuacin posteriores que correspondan de acuerdo a los Boletines de la propia CPC. Dichas contribuciones o donaciones en efectivo, promesas de entregar efectivo o bienes, constituyen para la entidad no lucrativa incrementos en su patrimonio. Son en rigor tcnico ingresos para la entidad.

investigacin en un centro de investigaciones o bien, puede ser que las donaciones consistan en aportaciones en efectivo que deban invertirse en fondos especiales y solamente pueda disponerse de los intereses obtenidos para hacer frente a costos y gastos de un programa en particular o en general. As mismo, las organizaciones no lucrativas pueden generar ingresos por los bienes y servicios que proporcionan los cuales incrementan el patrimonio de las mismas y deben ser registradas en su clasificacin apropiada como patrimonio restringido o no restringido. Por otro lado, las organizaciones no lucrativas al igual que los negocios lucrativos para proporcionar los bienes y servicios que son sus objetivos, obtienen en el mercado mano de obra, inventarios, equipos e instalaciones, que liquidan al contado o a plazos. As las cosas, los ingresos de los rganos no lucrativos se forman de los ingresos que obtienen por la venta de bienes y servicios, ms los ingresos obtenidos como cuotas de los miembros del ente no lucrativo y las donaciones y contribuciones recibidas de otras entidades. Los costos y gastos devengados por la venta de productos y servicios, costos y gastos de mantenimiento de los activos restringidos o no, como el costo de las deudas adquiridas, constituyen consumos de activos netos que disminuyen el patrimonio de las entidades no lucrativas.

Sin embargo, esos incrementos patrimoniales pueden encontrarse condicionados con restricciones permanentes o temporales por los donantes o por los estatutos. Por ejemplo, un hospital recibe una donacin destinada a una construccin especfica en sus instalaciones o, una donacin puede entregarse exclusivamente para el desarrollo de un proyecto de
Pgina 12

C.P.C. Luis Antonio Corts Moreno

PCGA aplicables a la Informacin Financiera de entidades con carcter No Lucrativo

El punto trascendente en estas organizaciones no lucrativas es que si el cambio patrimonial de periodo a periodo es de cero, se deduce la posibilidad de continuacin del ente en el tiempo. Si dicho monto es menor a cero se disminuye el patrimonio del ente, periodo a periodo, lo cual conduce a aumentar su posibilidad de problemas en su marcha y su eventual desaparicin. Naturalmente si el patrimonio se incrementa, la entidad no lucrativa puede incrementar su operatividad para lograr de una mejor manera los objetivos del ente y de quienes hacen contribuciones y donaciones.

Por lo dicho, es fundamental medir apropiadamente los cambios peridicos en el patrimonio de las entidades no lucrativas en las que se incluyan de manera completa y clasificada los aumentos y disminuciones del patrimonio, lo cual implica la necesidad de un estado financiero que puede llamarse estado de actividades que sustituye al llamado estado de resultados y estado de cambios en el capital contable que son utilizados en los negocios lucrativos. Sin embargo, los estados financieros adaptados a las caractersticas de los rganos no lucrativos, tienen limitaciones particulares que son comentadas en prrafos posteriores.

OBJETIVOS, CARACTERSTICAS Y LIMITACIONES DE LOS ESTADOS FINANCIEROS DE LAS ENTIDADES NO LUCRATIVAS Los objetivos, caractersticas y limitaciones de los estados financieros que se incluyen en el Boletn B-1, definen quienes son los usuarios de los estados financieros, establecen para qu necesitan los usuarios dicha informacin y cules son las limitaciones de la misma.

Pgina 13

C.P.C. Luis Antonio Corts Moreno

PCGA aplicables a la Informacin Financiera de entidades con carcter No Lucrativo

Usuarios de la informacin financiera de entes no lucrativos Los interesados, presentes y potenciales, en informacin financiera de las entidades no lucrativas pueden ser miembros, rganos gubernamentales, contribuyentes, concesionarios, prestamistas, proveedores, deudores, empleados, administradores, directores y fiduciarios, beneficiarios de servicios, analistas financieros y consultores, agentes, suscriptores, abogados, economistas, autoridades fiscales, autoridades reguladoras, legisladores, prensa financiera, sindicatos, investigadores, profesores y estudiantes. Sin embargo, los usuarios de la informacin pueden clasificarse de manera relevante en los grupos siguientes: a. Proveedores de recursos: Incluye a los proveedores de recursos que son compensados directamente por los recursos aportados (prestamistas, proveedores y empleados) y a los proveedores de recursos que no son directa y proporcionalmente compensados por sus aportaciones (miembros, donantes, y autoridades gubernamentales). Beneficiarios: Son los que reciben los beneficios de las
Pgina 14

organizaciones no lucrativas. En algunos casos los beneficiarios son proveedores de recursos, por ejemplo, en las asociaciones profesionales. c. Cuerpos de gobierno y supervisores: Son los responsables de establecer las polticas, supervisar y evaluar la administracin de los rganos no lucrativos. Administradores: Son los responsables de cumplir con el mandato de los cuerpos de gobierno y dirigir las actividades operativas.

d.

b.

Los usuarios presentes y potenciales de la informacin de una entidad no lucrativa en particular comparten un inters comn en informacin acerca de la eficiencia y efectividad en los servicios proporcionados y su capacidad para continuar proporcionndolos. Los proveedores
C.P.C. Luis Antonio Corts Moreno

PCGA aplicables a la Informacin Financiera de entidades con carcter No Lucrativo

de recursos, como donantes y contribuyentes, pueden estar interesados en esa informacin como base para determinar que la organizacin s ha cumplido sus objetivos y s deberan continuar haciendo aportaciones o mantener las efectuadas. Los proveedores de recursos como, prestamistas, proveedores y empleados observan a la entidad no lucrativa como una fuente de pago por el efectivo, bienes o servicios entregados. Su inters bsico en informacin se centra en la capacidad de la entidad para generar flujos de efectivo oportunos para pagar sus obligaciones.

evaluar como han cumplido los administradores con las polticas de mando, que puedan llevarlos a decidir cambios o formulacin de nuevas polticas. Los administradores necesitan informacin en la evaluacin del cumplimiento de sus responsabilidades ante los cuerpos de gobierno, proveedores de recursos y otros integrantes. Los otros integrantes incluyen a los receptores y beneficiarios de los servicios distintos de los proveedores de recursos. Igual que en el ambiente de negocios lucrativos, los estados financieros de las empresas no lucrativas deben ser capaces de transmitir informacin que satisfaga a un usuario general, no obstante, dichos estados financieros deben ser adaptados a las caractersticas particulares de los entes no lucrativos. Dicho usuario general, como lo sealan los prrafos 12 y 13 del Boletn B-1, se considera que no tiene acceso a la administracin, para exigir la informacin que le conviene y se trata de una persona con conocimientos tcnicos adecuados para entender los estados financieros.

Los cuerpos directivos y supervisores de los rganos no lucrativos tambin necesitan informacin respecto a los servicios rendidos que les ayude a

Utilidad de la informacin financiera de los entes no lucrativos. La informacin financiera debe ser til para los proveedores de recursos, presentes y potenciales, y otros usuarios:
Pgina 15

a. En la toma de decisiones para asignar recursos a las entidades no lucrativas por parte de los que hacen
C.P.C. Luis Antonio Corts Moreno

PCGA aplicables a la Informacin Financiera de entidades con carcter No Lucrativo

aportaciones, contribuciones o donaciones sin esperar una retribucin econmica proporcional. Los recursos de las organizaciones no lucrativas son los medios indispensables para proporcionar servicios. En el largo plazo, estas organizaciones, no pueden continuar logrando sus objetivos operativos a un nivel satisfactorio de los proveedores de recursos y beneficiarios, a menos que los recursos de que dispone sean iguales a los recursos necesarios para proporcionar los servicios. Las decisiones de los proveedores de recursos relacionadas con proporcionar y continuar proporcionando recursos incluyen expectativas respecto a los servicios de la organizacin en el futuro, las cuales, generalmente, estn basadas, al menos en parte, sobre las evaluaciones del desarrollo de las entidades. b. En la toma de decisiones de crdito por parte de los proveedores de recursos que esperan una retribucin justa por la asignacin de recursos. Los acreedores, proveedores de productos y los prestamistas observan a los entes no lucrativos igual que a los negocios lucrativos y requieren para la toma de sus decisiones
Pgina 16

estados financieros que puedan comparar con los estados financieros de negocios lucrativos. Su inters se ubica en la evaluacin de su liquidez, de su grado de endeudamiento y de la capacidad de generar flujos de efectivo para cubrir los intereses y recuperar sus inversiones.

c. En la evaluacin de la capacidad de la entidad para generar ingresos por sus actividades operativas y mantener fuentes apropiadas de contribuciones y donaciones para seguir proporcionando sus servicios de manera satisfactoria que pueda
C.P.C. Luis Antonio Corts Moreno

PCGA aplicables a la Informacin Financiera de entidades con carcter No Lucrativo

facilitar llegar a conclusiones sobre la continuidad de la entidad en el futuro. d. En la evaluacin de la gestin de la administracin en cuanto a su honestidad y capacidad para lograr los objetivos de los rganos no lucrativos establecidos por los estatutos y los requerimientos de los proveedores de recursos. En general los estados financieros de las entidades no lucrativas deben permitir al usuario formarse un juicio respecto a: a. Su capacidad para mantener su patrimonio y proporcionar servicios a un nivel satisfactorio.

b. Su posicin financiera. c. Sus flujos de efectivo. Por medio de esta informacin y de otros elementos de juicio que sean necesarios, el usuario general podr evaluar el futuro del ente no lucrativo y tomar decisiones de carcter econmico sobre la misma.

Estados financieros de los entes no lucrativos Los estados financieros de los entes no lucrativos deberan comprender un balance general, un estado de actividades y un estado del flujo del efectivo y las notas que son parte integrante de los mismos: a. Un balance general que detalle los activos, pasivos y patrimonio de la entidad a una fecha determinada. Donde se muestren los activos en orden de su liquidez y se revelen sus restricciones; se incluyan sus pasivos atendiendo a su exigibilidad y se presente el patrimonio neto
Pgina 17

clasificado en patrimonio permanentemente restringido, patrimonio temporalmente restringido y patrimonio libre de restricciones. b. Un estado de actividades que detalle los cambios en el patrimonio durante un periodo determinado. Donde se muestren los ingresos y los egresos que modificaron el patrimonio restringido, el patrimonio temporalmente restringido y el patrimonio no restringido.
C.P.C. Luis Antonio Corts Moreno

PCGA aplicables a la Informacin Financiera de entidades con carcter No Lucrativo

c. Un estado del flujo del efectivo durante un periodo determinado. Donde se muestren los flujos de efectivo Limitaciones de los estados financieros de las entidades no lucrativas. El usuario de los estados financieros de una entidad no lucrativa debe tener presente las limitaciones de los estados financieros mencionadas en los prrafos 20 a 23 del Boletn B-1 y considerar adems las siguientes: a. Los ingresos por venta de productos o por servicios prestados pueden estar proporcionados a precios de venta menores a su costo o sin cargo alguno y, por tanto, los ingresos pueden no ser medidas apropiadas de desarrollo en el mercado.

clasificados por actividades operativas, actividades de inversin y actividades de financiamiento,

b. Las contribuciones y donaciones recibidas por el ente no lucrativo no compensan necesariamente a los ingresos para concluir medidas de eficiencia. c. Los costos y gastos de los entes no lucrativos pueden incluir servicios de voluntarios no incluidos en las cifras de los estados financieros. d. Por estas razones para que el usuario pueda evaluar la eficiencia y efectividad de los servicios de los entes econmicos no lucrativos, a la informacin financiera de los estados financieros, debe agregarse informacin no financiera, estadstica y narrativa, que pueda permitir al usuario formarse un juicio apropiado de los objetivos logrados por el ente.

Pgina 18

C.P.C. Luis Antonio Corts Moreno

PCGA aplicables a la Informacin Financiera de entidades con carcter No Lucrativo

CONCLUSIONES Los estados financieros de las entidades no lucrativas deberan ser el estado de posicin financiera o balance general, el estado de actividades y el estado de flujos de efectivo con las notas que son parte integrante de los mismos. La informacin estadstica y narrativa necesaria para evaluar el cumplimiento de los objetivos del ente no lucrativo conjuntamente con sus efectos financieros, deben ser parte integral de los estados financieros que se puede incluir en un estado complementario o en notas a los mismos. El SFAS 117, Estados financieros de empresas no lucrativas, presenta modelos de dichos informes, cuyas bases sustanciales deben considerarse para el diseo de los estados financieros de las entidades mexicanas de acuerdo a su giro o tipo de actividades. Las contribuciones, donaciones, subvenciones o patrocinios que reciban las entidades no lucrativas deben reconocerse en los estados financieros a su valor razonable, considerando lo que sealan los prrafos 11 a 13 de la declaracin del FASB nmero 116, Contribuciones recibidas y contribuciones hechas, respecto a contribuciones de colecciones. Las unidades gubernamentales que constituyen conjuntos de recursos destinados a satisfacer alguna necesidad social con estructura y
Pgina 19 C.P.C. Luis Antonio Corts Moreno

operacin propias (principio de entidad, Boletn A-1) pueden calificar como rganos no lucrativos y podran aplicarse los mismos principios de contabilidad. Los Boletines de la serie A, B, C, y D de la Comisin de Principios de Contabilidad deberan aplicarse a las entidades no lucrativas con las adaptaciones descritas en este documento. Naturalmente, las entidades no lucrativas deben aplicar el Boletn B10, Reconocimiento de la inflacin en la informacin financiera (Documento integrado), ya que su prrafo 5 seala: Estas normas son aplicables a todas las entidades que preparan estados financieros bsicos definidos en el Boletn B-1, Objetivos de los estados financieros.