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Roj: Id Cendoj: rgano: Sede: Seccin: N de Recurso: N de Resolucin: Procedimiento: Ponente: Tipo de Resolucin: Resumen: IMPUESTO SOBRE TRANSMISIONES PATRIMONIALES Y ACTOS JURIDICOS DOCUMENTADOS.- RECURSO DIRECTO EN IMPUGNACION DE NUMEROSOS PRECEPTOS DEL REGLAMENTO APROBADO POR REAL DECRETO 828/1995, DE 29 DE MAYO.- LOS ARTICULOS 2.4 Y 29 SON NULOS.- ESTUDIO DE LA FISCALIDAD DE LOS NEGOCIOS SOMETIDOS A CONDICION.- CONDICION CONSISTENTE EN LA OBTENCION FUTURA DE LICENCIAS ADMINISTRATIVAS.- NULIDAD DEL ARTICULO 2.4 DEL REGLAMENTO ESTUDIO DE LA FISCALIDAD DE LA ASUNCION DE DEUDAS.- DISTINCION CON FIGURAS AFINES.- NULIDAD DEL ARTICULO 29 DEL REGLAMENTO. STS 7315/1998 28079130021998100206 Tribunal Supremo. Sala de lo Contencioso Madrid 2 609/1995 REC. ORDINARIO(c/d) JOSE MATEO DIAZ Sentencia

SENTENCIA En la Villa de Madrid, a cinco de Diciembre de mil novecientos noventa y ocho. La Sala Tercera del Tribunal Supremo, Seccin Segunda, ha visto el recurso directo 609/95, interpuesto por Productos Codornu y Garriga S.A., representada y dirigida por el Letrado don Alberto Ravents Soler, en impugnacin del Real Decreto 828/1995, de 29 de mayo, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurdicos Documentados, publicado en el BOE n 148 del da 22 de junio de 1995, siendo parte demandada el Sr. Abogado del Estado.

ANTECEDENTES DE HECHO
PRIMERO.- Interpuesta la demanda de impugnacin el 22 de agosto de 1985, admitida a trmite y emplazada la parte demandada, dentro de los cinco primeros das del trmino que se le concedi para contestarla, formul alegaciones previas, sosteniendo la inadmisibilidad del recurso por falta de legitimacin activa de la parte actora, recibindose a prueba, oportunamente, el correspondiente incidente que, tras el recibimiento a prueba oportuno y una vez practicada la que fue admitida, fue resuelto por auto de 25 de octubre de 1997. SEGUNDO.- Por diligencia de ordenacin de 16 de abril de 1998 se concedieron quince das a la Administracin recurrida a fin de que contestara la demanda, lo que se efectu, abrindose seguidamente el trmite de conclusiones, a su vez cumplimentado por ambas partes, y sealndose finalmente para votacin y fallo el da 24 de noviembre de 1998, en que tuvo lugar.

FUNDAMENTOS DE DERECHO
PRIMERO.- La entidad Productos Garriga y Codornu S.A., impugna, en el presente recurso contencioso-administrativo directo, los artculos 2.4, 25.1, 29, 39, 54.3, 70.4, 74.2 y 3, 75.5, 75.6, 76.3 y con redundancia, 76.3.A). A su vez, con fechas de 21 de octubre y 3 de noviembre de 1997 se dictaron las sentencias de esta Sala que pusieron fin a los recursos directos, interpuestos contra determinados artculos del mismo Reglamento, respectivamente, por la Asociacin Espaola de la Banca Privada (AEB) y la Confederacin Espaola de Organizaciones Empresariales, que estimaron parcialmente las demandas e hicieron las

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declaraciones siguientes relativas a los cardinales que se indican: - Artculo 21.1: conforme a Derecho. - Artculo 39: se suprime la frase "siempre que consista en un precio en dinero o determinado por autoridades o funcionarios idneos para ello. En los dems casos, el valor de adquisicin servir de base cuando el derivado de la comprobacin no resulte superior". - Artculo 54.3: suprimido totalmente. - Artculo 62.b): se suprime la frase del prrafo segundo, "cuando la sociedad acuerde la reduccin de capital para amortizar acciones propias, asumir la condicin de sujeto pasivo". - Artculo 64.5: se suprime el prrafo segundo, en el que se seala que "en la disolucin de la sociedad, hasta que sean conocidos los bienes y derechos adjudicados a los socios, la liquidacin a cargo de stos se practicar con carcter provisional sobre la base del haber lquido de la sociedad". - Art. 70.4: se suprime totalmente. - Art. 74, apartados 2 y 3: se suprime a partir, en ambos casos, del inciso "incluso los representados por obligaciones, bonos, cdulas, pagars y otros ttulos anlogos". - Art. 75.3: se suprimen las palabras "o transformacin" y la frase "por transformacin de la sociedad, el cambio de naturaleza o forma de la misma y", dejndose reducido el ttulo del artculo al de "prrroga de sociedades". - Art. 75.5: se suprime totalmente. - Art. 75.6: se suprime la frase "o de su condicin de nominativas al portador". - Art. 76.3 a) y c), prrafo 2: conformes a Derecho. - Art. 88: se est a lo resuelto en la sentencia de esta Sala y Seccin de 3 de octubre de 1997 en el recurso contencioso-administrativo directo interpuesto por la propia AEB contra el artculo 45.I.B), del Texto Refundido del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurdicos Documentados de 1993 (que ha sido reproducido, en lo esencial, en el mencionado artculo 88). SEGUNDO.- En consecuencia, de los preceptos impugnados por la hoy demandante slo restan por obtener pronunciamiento los artculos 2.4 y 29, nicos a los que limitar su estudio la presente resolucin, pues las dems cuestiones que se plantean, relativas a otros preceptos del Reglamento discutido, ya fueron resueltas por las sentencias aludidas, debiendo estarse a lo en ellas declarado, por aplicacin del evidente principio de unidad de doctrina, no habiendo lugar en cuanto a los mismos a dictar pronunciamiento expreso. TERCERO.- Comenzando por el artculo 2.4, el prrafo cuya legalidad se discute es del tenor siguiente: "La misma calificacin -de condicin resolutoria- se atribuir a la condicin que subordine la transmisin del dominio de terrenos o solares al otorgamiento de licencias o autorizaciones administrativas cuya denegacin no afecte a la licitud de la transmisin". A juicio de la demandante, este precepto no se ajusta a lo que establece el artculo 2.2 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurdicos Documentados, Texto Refundido aprobado por Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre, segn el cual "en los actos o contratos en que medie alguna condicin, su calificacin se har con arreglo a las prescripciones contenidas en el Cdigo Civil. Si fuere suspensiva no se liquidar el impuesto hasta que sta se cumpla, hacindose constar el aplazamiento de la liquidacin en la inscripcin de bienes en el registro pblico correspondiente. Si la condicin fuere resolutoria, se exigir el impuesto, desde luego, a reserva, cuando la condicin se cumpla, de hacer la oportuna devolucin, segn las reglas del artculo 57". La representacin de la Administracin, en su contestacin, se limit a mostrarse respetuosa con los trabajos parlamentarios y con el dictamen del Consejo de Estado, favorables al texto impugnado.

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Para abordar la impugnacin, es preciso comenzar afirmando que resulta indiscutible que, por disponerlo as la Ley del Impuesto en el precepto que se acaba de citar, la calificacin de si un determinado acaecimiento constituye una condicin resolutoria ha de hacerse con arreglo a las prescripciones del Cdigo Civil. O, en otros trminos, el precepto reglamentario cuya legalidad se cuestiona slo ser vlido si la solucin dada por el legislador al supuesto de que una escritura subordine la transmisin del dominio de un terreno a la obtencin de una autorizacin o licencia administrativa no contradice aquellas prescripciones. Dispone a estos efectos el artculo 1114 del Cdigo Civil que "en las obligaciones condicionales la adquisicin de los derechos, as como la resolucin o prdida de los ya adquiridos depender del acontecimiento que constituya la condicin". Con antelacin, el, artculo 1113 haba definido la obligacin pura, y de paso en forma indirecta, la obligacin sometida a condicin suspensiva, al decir que "ser exigible desde luego toda obligacin cuyo cumplimiento no dependa de un suceso futuro o incierto, o de un suceso pasado, que los interesados ignoren", expresin en la que la doctrina ha observado que figura un error en la conjuncin disyuntiva "o", pues ambas circunstancias -futuro, incierto- deben concurrir cumulativamente y no disyuntivamente. Si, en los propios trminos del precepto reglamentario impugnado, la transmisin del dominio se subordina a la condicin de que se obtenga una licencia u otra autorizacin administrativa, es manifiesto que tal transmisin no se produce ab initio y que depende del hecho futuro e incierto de la obtencin de la licencia o autorizacin, y en consecuencia, si no se produce la traslacin del derecho ello implica que estamos en presencia de una condicin suspensiva, tal y como sostiene la entidad recurrente. Slo se podra poner el reparo de que el otorgamiento del acto administrativo referido es absolutamente reglado y no discrecional. Mas ello no es suficiente para enervar el carcter de suspensiva de la condicin, pues sigue siendo un hecho futuro e incierto, incertidumbre que deriva del hecho de que no siendo los contratantes quienes puedan decidir la obtencin de las licencias, resulta indiferente su opinin acerca de la concurrencia de todos los requisitos legales a que se someten las mismas. En otros trminos, lo mas que podra decirse es que la concesin es predecible, pero sigue siendo incierta. Y abonan el criterio que propugnamos la circunstancia de que las sentencias de la Sala Primera, de 10 de octubre de 1987 y 24 de junio de 1995 hayan calificado de suspensiva la supeditacin del contrato a la condicin de obtener licencia de obras (en la primera de las dos sentencias citadas) o licencia de edificacin (la segunda) La consecuencia a que llegamos, por tanto, es la de declarar ilegal el artculo 2.4 del Reglamento. CUARTO.- El segundo precepto impugnado es el artculo 29, que dispone lo siguiente: "En las adjudicaciones expresas de bienes y derechos que se realicen en pago de la asuncin por el adjudicatario de una deuda del adjudicante se exigir el impuesto por el concepto de adjudicacin en pago de deudas". El precepto, tal y como seala la recurrente, resucita la fiscalidad de la figura de la asuncin de deudas por un tercero, que haba desaparecido en el Texto Refundido aprobado por Real Decreto Legislativo 3050/1980, de 30 de Diciembre. Nuestro ordenamiento ha distinguido siempre tres negocios jurdicos completamente diferenciados: la adjudicacin de uno o ms bienes (al acreedor) en pago de deudas, la adjudicacin (a un tercero) para pago de deudas, y por ltimo la adjudicacin (tambin a a un tercero) para que asuma la deuda, y se erija en deudor frente al acreedor, con consentimiento expreso de ste, sin que haya novacin. Las tres figuras constituyeron hechos imponibles en el Texto Refundido de 6 de abril de 1967, pero la tercera, la asuncin de deuda, desapareci como hecho imponible en el Texto aprobado por el Real Decreto Legislativo 3050/1980, de 30 de diciembre. As, la sentencia de esta Sala de 17-5-1995 pudo decir, en el segundo de sus Fundamentos, que "es claro que en las viejas normas del Impuesto de Derechos Reales y sobre Transmisin de Bienes se conocieron, a sus efectos, tres clases de adjudicaciones: la adjudicacin en pago de deudas, la adjudicacin en pago de asuncin de deudas y la adjudicacin para pago de deudas. En la primera, el adjudicatario es acreedor del adjudicante por un crdito propio; en la segunda, resulta deudor de terceros por la cesin de deudas y bienes hecha por el adjudicante, y en la tercera recibe determinados bienes para, con ellos o con

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su producto, hacer el pago de deudas del adjudicante. De esta manera las dos primeras implican una verdadera transmisin del bien, sea en solvencia del crdito o en compensacin de las deudas asumidas, por lo que la transmisin queda sujeta al Impuesto en condiciones normales. Por contra, en la adjudicacin para pago de deudas el adjudicatario cumple una funcin vicaria que no va ms all de pagar las deudas del adjudicante con los bienes recibidos o con el producto de su venta y, por ello, se le reconoce el derecho a la devolucin de lo cautelarmente ingresado por Impuesto, caso de que determinado plazo justifique haber cumplido aquel cometido. Para la Sala Primera de este Tribunal Supremo (por ejemplo, Sentencia de 14 septiembre 1987) la adjudicacin en pago es un negocio pro soluto, mientras que la adjudicacin para pago es un negocio pro solvendo, sin efectos liberatorios o extintivos hasta que se enajenen y liquiden los bienes y con su importe se pague a los acreedores de modo total o parcial, produciendo la extincin tambin total o parcialmente, y siendo su naturaleza la de un mandato liquidatorio o de pago que se ejecuta mediante el otorgamiento de un poder irrevocable, perfeccionndose la cesin con la entrega de los bienes y, si no se ha pactado otra cosa, el obligado slo se libera por el importe de los bienes liquidados, persistiendo su responsabilidad por la parte de deuda que queda sin cubrir". En la vigente Ley del Impuesto, Texto Refundido aprobado por Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre, el artculo 7, al establecer los distintos hechos imponibles, en su apartado 2, letra A), mantiene la misma lnea al recoger solamente "las adjudicaciones en pago y para pago de deudas", omitiendo toda referencia a las adjudicaciones para asunciones de deuda. Tal silencio, sobradamente significativo, convierte en ultra vires la disposicin reglamentaria impugnada y determina su forzosa ilegalidad, al contravenir la misma el principio de reserva de ley que imponen numerosos preceptos de nuestro ordenamiento, singularmente los artculos 31.3 de la Constitucin, 1, 2, 9.1.a) de la Ley General Tributaria y especficamente el artculo 28 de esta ltima, segn el cual "el hecho imponible es el presupuesto de naturaleza jurdica o econmica fijado por la Ley para configurar cada tributo y cuya realizacin origina el nacimiento de la obligacin tributaria". Como ha declarado con reiteracin el Tribunal Constitucional (cfr. las sentencias 19/1987 y 185/95), el principio de legalidad en materia tributaria responde en su esencia a la vieja idea, cuyo origen se remonta a la Edad Media, de garantizar que las prestaciones que los particulares satisfacen a los entes pblicos sean previamente consentidas por sus representantes; la reserva de ley se configura como una garanta de autoimposicin de la comunidad sobre s misma y, en ltima instancia, como una garanta de la libertad patrimonial y personal del ciudadano. En el Estado social y democrtico de Derecho, la reserva cumple sin duda otras funciones, pero la finalidad ltima, con todos los matices que hoy exige el origen democrtico del Poder Ejecutivo, contina siendo la de asegurar que cuando un ente pblico impone coactivamente una prestacin patrimonial a los ciudadanos, cuente para ello con la voluntaria aceptacin de sus representantes. La representacin de la Administracin ha sostenido la tesis de que el precepto cuestionado no supone la creacin de un nuevo hecho imponible por va reglamentaria, sino la calificacin adecuada con arreglo al artculo 2 del Texto Refundido de las adjudicaciones expresas, no tcitas, como autnticas adjudicaciones en pago de deudas. Segn dicha tesis, tal limitacin demuestra que el Reglamento no ha tratado de introducir un nuevo hecho imponible sino precisar, sin extralimitacin alguna, que las adjudicaciones expresas con asuncin de deuda se estimarn como adjudicaciones para pago de deudas, disponiendo por tanto la devolucin del impuesto de transmisiones patrimoniales onerosas, satisfecho por el adjudicatario, cuando se demuestre la extincin de la deuda. El alegato conduce a la subsuncin en el hecho imponible de la adjudicacin para pago de deudas del hecho imponible, obviamente diferente, de la asuncin para el pago de deudas. Tal subsuncin o asimilacin es manifiesto que no la quiso el legislador, como lo demuestra la evolucin legislativa indicada, no pudiendo admitirse que, por va reglamentaria, se lleve a efecto. QUINTO.- En consecuencia, ha de estimarse tambin este motivo del recurso, sin que sea procedente hacer condena en costas a los efectos del artculo 131 de la Ley Jurisdiccional. Por todo lo expuesto, en nombre de su Majestad el Rey, y por la potestad que nos confiere el pueblo espaol.

FALLAMOS
Primero.- Estimamos el recurso contencioso-administrativo directo interpuesto por Productos Garriga-Codornu S.A., contra determinados preceptos del Reglamento General del Impuesto sobre

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Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurdicos Documentados, aprobado por Real Decreto 828/1995, de 19 de mayo, en el sentido de declarar nulos los preceptos 2.4 (dos, apartado cuatro) y 29 (veintinueve). Segundo.- Declaramos no haber lugar a dictar pronunciamiento expreso en el presente recurso en cuanto a los dems preceptos impugnados por la demanda de dicha parte, debiendo estarse a los que formularon las sentencias de esta misma Sala de 21 de octubre y 3 de noviembre de 1997, cuyos pronunciamientos damos por reproducidos. Tercero.- Sin pronunciamiento en materia de costas. As por esta nuestra sentencia, definitivamente juzgando, , lo pronunciamos, mandamos y firmamos . PUBLICACION.- Leda y publicada fue la anterior sentencia por el Excmo. Sr. D. Jos Mateo Daz, Magistrado Ponente de la misma, estando celebrando audiencia pblica la Sala Tercera (Seccin Segunda) del Tribunal Supremo el mismo da de su fecha, lo que certifico.