Módulo Contabilidad de Costos III

Compilación y Adaptación
MSc. Juan Carlos Benavides F.

UNAN Managua / FAREM Estelí Contabilidad de Costos III
Índice de Contenidos
UNIDAD 1: PLANEACIÓN Y TOMA DE DECISIONES. .................................................................................1
1. ESTIMACIÓN DEL COSTO ...................................................................................................................................1

1.1 Funciones estratégicas y pasos para la estimación del costo ...................................................................1
1.2 Métodos para la estimación del costo .......................................................................................................6
2. ESTRATEGIA Y PRESUPUESTO MAESTRO ..........................................................................................................8

2.1 La función de los presupuestos .................................................................................................................8
2.2 La estrategia, el plan a largo plazo y el presupuesto maestro .................................................................9
2.3 Proceso de presupuestación....................................................................................................................20
2.4 Elaboración del presupuesto maestro .....................................................................................................22
3. TOMA DE DECISIONES CON COSTOS RELEVANTES Y UN ÉNFASIS ESTRATÉGICO.............................................44

3.1 El proceso de toma de decisiones ...........................................................................................................44
3.2 Análisis del costo relevante.....................................................................................................................44
3.3 Análisis estratégico del costo ..................................................................................................................45
3.4 Decidir sobre un pedido especial ............................................................................................................46
3.5 La decisión de producir, arrendar o comprar ........................................................................................47
3.6 Vender antes o después de un procesamiento adicional .........................................................................48
3.7 Conservar o descontinuar una línea de producto ...................................................................................49
3.8 Múltiples productos con recursos limitados ...........................................................................................51
UNIDAD 2: COSTEO ESTÁNDAR, CÁLCULO Y ANÁLISIS DE VARIACIONES ...................................54
1. ESTABLECIMIENTO DE ESTÁNDARES EN UN SISTEMA DE COSTOS. ..................................................................54

1.1 Costeo Real, Normal y Estándar.............................................................................................................54
1.2 Establecimiento de estándares ................................................................................................................55
1.3 Uso de los costos estándares...................................................................................................................56
1.4 Tipos de estándares .................................................................................................................................57
1.5 Procedimientos para el establecimiento de los costos estándares..........................................................58
1.6 Ventajas y desventajas de la aplicación de los costos estándares. .........................................................64
2. CÁLCULO Y ANÁLISIS DE VARIACIONES DE LOS TRES ELEMENTOS DEL COSTO. ........................................66

2.1 Variaciones de Materiales Directos........................................................................................................66
2.2 Variaciones de Mano de Obra ................................................................................................................68
2.3 Variaciones de los CIF ...........................................................................................................................70
UNIDAD 3: CONTROL Y REGISTRO DE VARIACIONES EN LOS DIFERENTES SISTEMAS DE

ACUMULACIÓN DE COSTOS .........................................................................................................................75
1. MÉTODOS DE CONTABILIZACIÓN DE LOS ELEMENTOS DEL COSTO ESTÁNDAR. .............................................75

1.1 Método Uniforme. ...................................................................................................................................75
1.2 Método Parcial. ......................................................................................................................................75
1.3 Método Combinado. ................................................................................................................................76
2. ADOPCIÓN DEL COSTEO ESTÁNDAR EN UN SISTEMA DE ACUMULACIÓN DE COSTOS POR PROCESOS. ............76
2.1 Registro contable de las operaciones por los métodos de registro. ........................................................77
Compilación: Prof. Juan Carlos Benavides Fuentes.

3. ADOPCIÓN DEL COSTEO ESTÁNDAR EN UN SISTEMA DE ACUMULACIÓN DE COSTOS POR ÓRDENES
ESPECÍFICAS. ...................................................................................................................................................82
3.1 Elaboración de hoja de costos estándar para un sistema de acumulación de costos por órdenes
específicas. ......................................................................................................................................................82
3.2 Cálculo de las variaciones de los elementos del costo. ..........................................................................82
3.3 Registro contable de las operaciones por los tres métodos de registro. .................................................85
4. PRORRATEO DE LAS VARIACIONES DE LOS ELEMENTOS DEL COSTO ..............................................................88

4.1 Prorrateo de las variaciones de los elementos del costo. .......................................................................89
4.2 Registro contable del prorrateo de las variaciones de los elementos del costo. ....................................91
UNIDAD 4: CONTROL OPERATIVO .....................................................................................................................93

1. LA ADMINISTRACIÓN Y CONTROL DE CALIDAD ..............................................................................................93
1.1 La importancia estratégica de la calidad ...............................................................................................93
1.2 Función de la contabilidad en la administración y control de la calidad ..............................................94
1.3 Administración de la calidad total ..........................................................................................................94
1.4 Estructura integral para administrar y controlar la calidad ..................................................................95
1.5 Escenario de las expectativas relacionadas con la calidad ....................................................................96
1.6 Mediciones financieras y costos de calidad ............................................................................................97
1.7 Indicadores no financieros de la calidad ..............................................................................................102
1.8 Detección y corrección de la mala calidad...........................................................................................103
BIBLIOGRAFÍA ................................................................................................................................................107
Compilación: Prof. Juan Carlos Benavides Fuentes.

UNIDAD 1: PLANEACIÓN Y TOMA DE DECISIONES.

1. ESTIMACIÓN DEL COSTO
La información de administración de costos es crítica en la planificación del costo y la toma de decisiones
(para planificar un nuevo producto o expansión de la planta y para tomar otras decisiones). Sin embargo,
un requisito básico de la planificación eficaz del costo es usar estimados precisos del costo en el proceso
de planificación.
La estimación del costo tiene especial importancia en la industria de la construcción. Los grandes
proyectos de construcción se obtienen a menudo por medio de licitaciones competitivas. Los contratistas
que presentan ofertas para conseguir estos proyectos deben tener métodos para calcular con precisión los
costos a fin de ganar su parte de las licitaciones y ser rentables. Los métodos de estimación del costo de
los contratistas generan análisis detallados de los costos de los materiales y de la mano de obra que
pueden relacionarse directamente con el proyecto, así como proyecciones de los costos indirectos,
preferiblemente usando el análisis de actividades.
La estimación del costo de los contratistas de construcción es un aspecto tan crítico de éxito de estas
empresas que varios consultores y desarrolladores de software han creado herramientas y técnicas para
ayudar a los contratistas en la estimación del costo.
1.1 Funciones estratégicas y pasos para la estimación del costo
1.1.1 Función estratégica de la estimación del costo
La estimación del costo es el establecimiento de una relación bien definida entre un objeto de costo y sus
generadores del costo para efectos de pronosticación del costo. La estimación del costo facilita la
administración estratégica en dos sentidos importantes. Primero, ayuda a predecir los costos futuros
usando generadores de los costos previamente identificados, basados en actividades o en volumen,
estructurales o de procedimiento. Segunda, la estimación del costo ayuda a identificar los principales
generadores del costo de un objeto de costo y cuáles de ellos son más útiles para pronosticar el costo.
 Uso de la estimación del costo para predecir los costos futuros
La administración estratégica necesita estimados precisos del costo para muchas aplicaciones, entre otras:
1. Facilitar el análisis del posicionamiento estratégico. Las estimaciones del costo son especialmente
importantes para las empresas que compiten con base en el liderazgo en costos. Las estimaciones del
costo guían a la administración en la determinación de las técnicas de administración contemporáneas,
como el costeo objetivo o la administración de la calidad total, que debe emplear la empresa para
triunfar con la estrategia elegida.
2. Facilitar el análisis de la cadena de valor. Las estimaciones del costo ayudan a la empresa a identificar
posibles oportunidades para reducir los costos mediante la reconfiguración de la cadena de valor. Por
ejemplo, las estimaciones del costo son útiles para determinar si los costos totales y el valor del
producto pueden mejorarse si uno de los componentes se fabrica internamente o si se compra a un
proveedor.
1
Unidad I: Planeación y toma de decisiones Compilación MSc. Juan Carlos Benavides F.
3. Facilitar el costeo objetivo y el costeo del ciclo de vida. Las estimaciones del costo son parte integral
del costeo objetivo y el costeo del ciclo de vida. La administración usa las estimaciones del costo de
los diferentes diseños del producto como parte del proceso de seleccionar el diseño específico que
ofrece el mejor equilibrio entre el valor para el cliente y los costos de producción y de otro tipo.
Asimismo, las estimaciones del costo se usan para determinar el costo mínimo esperado del ciclo de
vida de un producto o servicio.
Considerando la importancia del Análisis de la Cadena de Valor, analicemos algunos aspectos

relevantes y un ejemplo relacionado con la misma.
La cadena de valor, es una herramienta de análisis que las empresas emplean para identificar los pasos
específicos que se requieren para ofrecer un producto o servicio competitivo al cliente. En particular, un
análisis de la cadena de valor de la empresa ayuda a la administración a descubrir los pasos o actividades
que no son competitivos, dónde es posible reducir costos, o qué actividades deben contratarse. Además,
la administración puede usar el análisis para encontrar la manera de aumentar el valor para el cliente en
uno o más de los pasos de la cadena de valor.
El análisis de la Cadena de Valor de Porter comienza con la identificación de dos fuentes separadas y
fundamentales de ventaja competitiva: el liderazgo en costes y en diferenciación.
La ventaja competitiva implica la existencia de una actividad que la empresa realiza de forma exclusiva
o más eficiente que la competencia, y que es percibida como importante por los clientes.
Según Porter, el liderazgo en costes bajos o la diferenciación dependen de todas aquellas actividades que
desarrolle una empresa y que, separándolas en grupos con una importancia estratégica, ofrecería
información para comprender el comportamiento de los costes, así como también identificar fuentes
existentes o potenciales de diferenciación. Todas las demás tareas deben reducir su coste lo máximo
posible, sin perder la calidad intrínseca del producto. Para estas actividades se debería optar por la
externalización.
Cadena de Valor de Michael Porter:
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Actividades Primarias o Principales: Se trata de aquellas actividades implicadas directamente en la
elaboración del producto (diseño, fabricación, venta o entrega al comprador, así como la asistencia
posterior a la venta). Son imprescindibles para la transformación de los inputs en outputs. Pueden
diferenciarse en sub-actividades, directas, indirectas y de control de calidad.
Actividades de Apoyo o Auxiliares: Las Actividades de Apoyo o Auxiliares son aquellas actividades que
dan soporte a las actividades primarias, y también se apoyan entre sí. Su principal objetivo es incrementar
la eficiencia de las Actividades Principales y del proceso de creación de valor
El Margen: es la diferencia entre el valor total y los costes totales incurridos por la empresa para
desempeñar las actividades generadoras de valor"
Ahora veamos este modelo aplicado a una empresa dedicada a la industria del sector tabaco:
INFRAESTRUCTURA DE LA EMPRESA.
Dentro de la empresa en esta área se ubican las unidades de Administración y finanzas, asesoría fiscal, contabilidad, costos y
presupuestos.
ADMINISTRACIÓN DE RECURSOS HUMANOS.
Encargados de la parte de nóminas, ambiente laboral de higiene y seguridad, seguridad social, capacitación, etc.
DESARROLLO DE TECNOLOGÍA.
Destaca primordialmente el área de informática que se encarga de diseñar software que faciliten el trabajo de los diferentes
departamentos, además tiene que ver con el mantenimiento de la red y de los equipos.
ABASTECIMIENTO.
Es el área de bodega central y se dedica a la compra de algunos insumos, partes y repuestos.
Logística Interna Operaciones Logística Marketing y Servicio

Producción Empaque Externa Ventas
Recepción y La empresa posee La empresa utiliza una Una vez que los La empresa envía Como se
almacenamiento los recursos gran cantidad de productos están su producción a mencionó
de materia prima, humanos materiales importados empacados, la una sola empresa anteriormente se
que no representa (boncheros, con tiempos de espera empresa cuenta (de los mismos hace de forma
ningún problema roleros, entre diferentes, cajas de con las socios) que se directa por correo
porque la empresa otros) y materiales madera de proveedores condiciones para encargan de electrónico,
posee su propio (edificios, nacionales que se su distribuir el llamadas
transporte, maquinaria y devuelven a reparación almacenamiento producto a los telefónicas, etc.
recursos humanos equipo fabril) por fallas en la temporal, trabaja clientes.
y contacto necesarios para fabricación. Además, con una naviera Prácticamente la
adecuado con los desarrollar este deben pasar un tiempo muy reconocida cantidad empacada
proveedores. proceso. de almacenamiento, y una gestión es la que se envía.
aplicado de aduanera
Ejm. saborizantes y secado. eficiente.
Octubre volumen Muchas ocasiones se
de inventario deben trabajar tiempo
652,057 lbs. extraordinario para
lograr la cantidad
planificada.
Producción: Empacado Ventas

1,163,500 unds. 807,809 und 759,251 unds.
 Estimación del costo para tipos diferentes de generadores del costo
Los métodos de estimación del costo pueden usarse para cualquiera de los cuatro tipos de generadores
del costo: basados en actividades, basados en volumen, estructurales o de procedimiento. Las relaciones
entre los costos y los generadores del costo basados en actividades o en volumen se ajustan mejor a los
métodos lineales de la estimación del costo.
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Los generadores del costo estructurales se relacionan con planes y decisiones que tienen impacto
estratégico y, por tanto, a largo plazo en la empresa. Tales decisiones incluyen la experiencia en
fabricación, escala del producto, tecnología del producto o la producción y complejidad del producto o
la producción.
Los problemas relacionados con la tecnología y la complejidad a menudo llevan a la administración a

usar el costeo basado en actividades y los métodos de estimación lineales. En contraste, la experiencia y
escala a menudo necesitan métodos no lineales. Como un generador del costo, la experiencia representa
la reducción en el costo unitario debido al aprendizaje. El efecto de la experiencia en el costo total no es
lineal; es decir, los costos disminuyen cuando hay más experiencia en la fabricación.
Asimismo, la relación entre la escala, un generador del costo estructural, y el costo total es no lineal.
Escala es el término que se utiliza para describir la manufactura de productos similares que difieren en
tamaño; por ejemplo, las válvulas para tubería de diferente capacidad. Un efecto común de la escala es
que el costo total de producción aumenta con mayor rapidez que el aumento en el tamaño del producto.
 Uso de la estimación del costo para identificar los generadores del costo
A menudo, la manera más práctica de identificar los generadores del costo consiste en confiar en el
criterio de los diseñadores del producto, ingenieros y personal de fabricación. Quienes conocen más el
producto y los procesos de producción tienen la información más útil sobre los generadores del costo.
La estimación del costo desempeña a veces una función de descubrimiento y, en otras, de colaboración
para validar y confirmar el criterio de los diseñadores e ingenieros.
1.1.2 Pasos en la estimación del costo
Paso 1: Definir el objeto del costo que se estimará
Aunque podría parecer elemental, se necesita cuidado para definir el costo específico que se estimará.
Por ejemplo, si la meta es estimar los costos del producto para mejorar la fijación del precio de éste, los
objetos del costo relevantes son los productos fabricados en la planta; el costo del producto es relevante
para fijar el precio. En contraste, si la meta es premiar a los administradores que son más eficaces para
reducir los costos, los objetos del costo más apropiados son los departamentos de fabricación individuales
de la planta, puesto que los administradores de cada departamento pueden controlar los costos de manera
más directa.
Paso 2: Determinar los generadores del costo
Los generadores del costo son los factores causales que se usan en la estimación del costo. A
continuación, se presentan algunos ejemplos de costos estimados y sus generadores relacionados:
Costo que se va a estimar Generador del costo

Erogación de combustible para el automóvil Millas recorridas
Erogación de calefacción para un edificio Temperatura que se desea mantener en el edificio
Costo de mantenimiento en una planta manufacturera Horas máquina, horas de mano de obra
Costo del diseño de un producto Número de elementos de diseño, cambios de diseño
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La identificación de los generadores del costo es el paso más importante en la estimación del costo. Puede
existir una serie de generadores relevantes y algunos de éstos tal vez no sean inmediatamente evidentes.
Por ejemplo, el desembolso en combustible de una camioneta grande de reparto quizá sea ante todo una
función de los kilómetros recorridos, pero también se ve afectado por el peso promedio de la carga, el
número de horas de operación y la naturaleza del área de reparto.
Paso 3: Recopilar datos consistentes y precisos
Después de seleccionar los generadores del costo, el contador administrativo recopila datos sobre el
objeto de costo y los generadores del costo. Los datos tienen que ser consistentes y precisos. Consistentes
significa que cada periodo de datos se calcula con la misma base contable y que todas las transacciones
se registran correctamente en el periodo en el que ocurrieron.
La precisión de los datos depende de la naturaleza del origen. En ocasiones, los datos generados dentro
de la empresa son muy confiables, como resultado de las políticas y los procedimientos administrativos
para asegurar la precisión. La precisión también varía entre las fuentes externas de datos, que incluyen
entidades gubernamentales, publicaciones especializadas e industriales, universidades y otras fuentes. La
elección de los generadores del costo exige un equilibrio entre la relevancia de los generadores y la
consistencia y precisión de los datos.
Paso 4: Trazar el gráfico de los datos
El objetivo de representar gráficamente los datos es identificar pautas poco comunes. Debe prestarse
especial atención a cualquier variación o no linealidad en los datos cuando se realiza el estimado. Por
ejemplo, una semana de inactividad para instalar nuevo equipo ocasiona datos de producción inusuales
en dicha semana; tales datos deben excluirse del cálculo de los costos. Todos los sucesos no habituales
pueden detectarse con facilidad si se estudia el gráfico.
Paso 5: Seleccionar y emplear el método de estimación
Los tres métodos de estimación que se presentan en la siguiente sección del capítulo difieren en la
capacidad de ofrecer precisión superior en la estimación del costo en relación con el costo de la pericia
y los recursos requeridos. El contador administrativo elige el método que ofrezca el mejor equilibrio
entre precisión y costo para los objetivos de estimación.
Paso 6: Evaluar la precisión de la estimación del costo
El último paso crítico en la estimación del costo consiste en tomar en consideración la posibilidad de
error cuando se prepara el estimado. Esto implica considerar la integridad y propiedad de los generadores
del costo seleccionados en el paso 2, la consistencia y precisión de los datos seleccionados en el paso 3,
el estudio de los gráficos trazados en el paso 4 y la precisión del método seleccionado en el paso 5.
Un método común para evaluar la precisión de un método de estimación es comparar los estimados con
los resultados reales a través del tiempo. Por ejemplo, cuando una empresa proyecta los costos indirectos
cada año, a lo largo de un periodo de 10 años hay 10 errores de estimación por evaluar. Estos errores
pueden evaluarse usando el error porcentual medio absoluto, que se calcula tomando el valor absoluto
de cada error, promediando estos errores y convirtiendo el resultado en un porcentaje de los valores reales
de los costos indirectos.
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1.2 Métodos para la estimación del costo
Los tres métodos de estimación son: 1) el método

punto alto-punto bajo, 2) medición del trabajo y 3)
análisis de regresión. Los métodos se presentan en
orden de menos a más preciso. Sin embargo, el costo
y el esfuerzo que tienen que invertirse para emplear los
métodos son el inverso de esta secuencia; el método
punto alto-punto bajo es el más sencillo y menos
costoso, y el método del análisis de regresión es el más
preciso y más costoso, y requiere más tiempo,
recopilación de datos y pericia.
Al elegir el mejor método de estimación, los contadores administrativos deben tomar en consideración
el nivel de precisión deseado y las limitaciones de costo, tiempo y esfuerzo.
1.2.1 Método punto alto-punto bajo
El método punto alto-punto bajo usa el álgebra para determinar una línea de estimación única entre los
puntos representativos bajo y alto en un conjunto de datos determinado. El método punto alto-punto bajo
cumple dos objetivos importantes. Primero, se basa en una línea de costos única en lugar de en una
estimación aproximada que se base en la vista de un gráfico. Segundo, le permite agregar información
que podría ser útil para pronosticar los costos que se están estimando. Por ejemplo, sabe que es probable
que los costos totales de mantenimiento incluyan tanto costos fijos como variables. La parte
correspondiente a los costos fijos es el mantenimiento (preventivo) planeado que se realiza sin
consideración del volumen de actividad de la planta. Asimismo, una parte de los costos de mantenimiento
varían dependiendo de la cantidad de horas de operación; más horas de operación implican mayor
desgaste de las máquinas y, por tanto, más costos de mantenimiento.
Para usar el método punto alto-punto bajo, se crea un gráfico con los datos, y en seguida selecciona dos
puntos de los datos, uno representativo de los puntos bajos y el otro representativo de los puntos altos.
Los contadores administrativos consideran que el método punto alto-punto bajo es útil para estimar los
costos totales, pero no la cantidad de costos fijos únicamente. La razón es que el estimado se aplica sólo
al rango relevante del generador del costo usado para preparar el estimado.
La principal ventaja del método punto alto-punto bajo es que proporciona una ecuación única de costos.
Sin embargo, el método punto alto-punto bajo es limitado; puede representar sólo la mejor línea posible
entre los dos puntos seleccionados, y la selección de los dos puntos requiere criterio. Los siguientes dos
métodos, medición del trabajo y regresión, son generalmente más precisos porque usan la estimación
estadística, la cual ofrece una mayor precisión matemática. Al incluir el error de estimación directamente
en el análisis, también proporcionan mediciones útiles de la precisión de la estimación. La precisión del
método punto alto-punto bajo puede evaluarse sólo de manera subjetiva; la medición del trabajo y la
regresión tienen mediciones objetivas y cuantitativas de la precisión de la estimación. De este modo, los
últimos dos métodos ofrecen una base muy superior para realizar el paso 6 en la estimación del costo:
evaluar la precisión del estimado del costo.
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1.2.2 Medición del trabajo
La medición del trabajo es un método estadístico de estimación de costos que realiza un estudio detallado
de alguna actividad de producción o servicio para medir el tiempo o los recursos requeridos por unidad
de producción. Por ejemplo, la medición del trabajo se aplica a las operaciones de fabricación para
determinar la mano de obra o materias primas necesarias para fabricar la parte o sub ensamble que se
elabora en dicha operación. En un contexto ajeno a la fabricación, el método se usa para medir el tiempo
necesario para realizar ciertas tareas, como procesar los recibos o las facturas para pago.
Aunque en la práctica se emplean varios métodos de medición del trabajo, el más común es el muestreo
de trabajo, un método estadístico que realiza una serie de mediciones sobre la actividad en estudio. Estas
mediciones se analizan estadísticamente para obtener estimados del tiempo o los materiales que requiere
la actividad.
Como ejemplo, suponga que una compañía vende seguros a los conductores de automóviles. El costo de
procesamiento de las reclamaciones se ha incrementado de manera sustancial en los últimos años, y la
empresa está estudiando dicho costo. Un cuidadoso análisis estadístico, que incluye datos de distintos
empleados y varios tipos de reclamaciones, se realiza en un periodo de tres semanas. Se concluye que,
en promedio, el tiempo de procesamiento es de 18 minutos y el rango es tal que 95% de las reclamaciones
requieren entre 14 y 22 minutos. Con base en este estudio, la compañía puede estimar los costos de
procesamiento con mayor precisión y evaluar a los empleados de procesamiento con mayor eficacia y de
manera más justa. Por ejemplo, si un cierto empleado que procesa reclamaciones tarda en promedio 24
minutos en procesar cada reclamación, es probable que ese empleado necesite capacitación o supervisión
porque este lapso se ubica fuera del rango de probabilidad del 95%. La compañía considera que la
medición del trabajo es una actividad constante y continúa tomando muestras de los tiempos de
procesamiento a lo largo del año y haciendo ajustes en los tiempos estimados de acuerdo con las
necesidades.
1.2.3 Análisis de regresión
El análisis de regresión es un método estadístico para obtener la ecuación única de estimación del costo
que mejor se ajusta a un conjunto de puntos de datos. Debido a que el análisis de regresión minimiza
sistemáticamente los errores de estimación de este modo, se llama regresión de mínimos cuadrados. En
el análisis de regresión hay dos tipos de variables. La variable dependiente es el costo que se va a estimar.
La variable independiente es el generador del costo utilizado para estimar el valor de la variable
dependiente. Cuando se usa un generador del costo, el análisis se llama análisis de regresión simple.
Cuando se usan dos o más generadores del costo, se llama regresión múltiple. El análisis de regresión
proporciona a los contadores administrativos un método objetivo y estadísticamente preciso para estimar
las erogaciones en recursos materiales. Su principal ventaja es un estimado único que produce el menor
error de estimación de los datos. Por otro lado, puesto que los errores se elevan al cuadrado para encontrar
la línea que mejor se ajusta, el análisis de regresión puede verse influido en gran medida por los puntos
de datos fuera de lo común que se llaman valores atípicos, con el resultado de que la línea de estimación
no es representativa de la mayoría de los datos. Para evitar este tipo de distorsión, los contadores
administrativos suelen preparar un gráfico de los datos antes de usar la regresión y determinan si hay
valores atípicos. Cada valor atípico se revisa para determinar si se debe a un error de registro de los datos,
una condición normal de operación o un suceso único y no recurrente. Guiado por el objetivo de crear la
regresión más representativa de los datos, el contador decide si debe corregir o eliminar el valor atípico.
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2. ESTRATEGIA Y PRESUPUESTO MAESTRO

Las empresas deben planear su propio éxito; es muy raro que una empresa obtenga más de lo esperado
(de lo presupuestado). La elaboración del presupuesto constituye una herramienta común que las
compañías usan para planear y controlar todo lo que deben hacer para servir a sus clientes y triunfar en
el mercado. En la presente unidad, se analizan los procesos y las técnicas de presupuestación que muchas
compañías exitosas utilizan como parte de sus procesos generales de administración.
2.1 La función de los presupuestos
Un presupuesto es la expresión financiera o no del plan de acción de una organización para un periodo
determinado; en él se identifican los recursos y compromisos necesarios para que la organización alcance
las metas del periodo identificado. Un presupuesto debe incluir los aspectos financieros y no financieros
de las operaciones planeadas. El presupuesto para un periodo específico constituye tanto una pauta para
las operaciones como una proyección de los resultados operativos para el periodo presupuestado. Al
proceso de elaborar un presupuesto se le conoce como presupuestación.
Los presupuestos y el proceso mismo de presupuestación se entretejen con todos los aspectos de la
administración. Además de constituir un plan de operaciones, el presupuesto desempeña una importante
función en la asignación de recursos, la coordinación de operaciones, la identificación de las restricciones
y limitaciones, la comunicación de las acciones y los resultados esperados, las actividades autorizadas,
la motivación y conducción de la puesta en marcha, el suministro de pautas para el control de las
operaciones, la administración de los flujos de efectivo y el hacer las veces de criterio para las
evaluaciones del desempeño.
Al momento de preparar un presupuesto, la administración de la empresa necesita tener una visión de

futuro para hacer la evaluación de los sucesos y situaciones por venir, ya que corresponden a las metas
estratégicas de la misma. La preparación de los presupuestos le da a la administración el tiempo para
resolver cualquier problema que la compañía pudiera enfrentar en los periodos futuros. Este tiempo
adicional le permite a la empresa reducir al mínimo los efectos adversos que los problemas anticipados
pudieran tener sobre las operaciones. Como es poco probable que todas las divisiones piensen de la
misma manera y se basen en el mismo plan para realizar sus operaciones, llevar a su término un solo
presupuesto para todas las unidades de la organización exige la coordinación de las operaciones entre
todas las unidades presupuestadas y la sincronización de las actividades operativas de los diversos
departamentos. El uso de los presupuestos ayuda a que las empresas realicen sus operaciones con mayor
fluidez y logren mejores resultados.
El presupuesto también ayuda a los administradores a identificar los cuellos de botella que ya existen y
los que pudieran surgir en las operaciones. Una vez logrado lo anterior, se posibilita destinar recursos
críticos a la liberación de estos cuellos de botella para que no se conviertan en obstáculos que impidan
alcanzar las metas presupuestarias.
Un presupuesto es la expresión formal de un plan para realizar acciones en el futuro. En muchas

organizaciones, los presupuestos son la única expresión formal de los planes a futuro. Esta herramienta
también funciona como un medio de comunicación por la cual la alta administración define sus planes y
metas para el periodo, de manera que esta información esté al alcance tanto de los demás administradores
como de los empleados. El plan operativo de un presupuesto permite que cada división sepa qué debe
hacer para satisfacer las necesidades de otras divisiones. Por ejemplo, la división de manufactura sabe
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que, si en el presupuesto de la división de marketing está programada la entrega de cierto producto a un
cliente en una fecha determinada, debe completar la producción de equis unidades de dicho producto
antes de esa fecha. Los presupuestos establecen qué desempeño debe esperar la organización por parte
de todas las divisiones y todos los empleados durante el periodo.
Por si fuera poco, los presupuestos son también instrumentos de motivación. Una vez que las actividades
esperadas y los resultados operativos quedan delineados con toda claridad en el presupuesto, los
empleados saben qué se espera de ellos, lo cual, a su vez, los motiva para esforzarse por lograr las metas
presupuestadas. A fin de aumentar esta función del presupuesto como un instrumento de motivación,
muchas organizaciones les piden a los empleados que participen en el proceso de presupuestación, lo
cual ayuda a que consideren el presupuesto como algo propio.
En el transcurso de las operaciones, los presupuestos sirven como marcos de referencia. Se convierten
en pautas para las operaciones, criterios para vigilar y controlar las actividades y medios de autorización
de las acciones. El éxito de una organización requiere que todas sus unidades secundarias realicen sus
operaciones según lo planeado. Gracias al presupuesto, todas las unidades secundarias saben cuáles son
las operaciones que deben realizar para alcanzar los resultados presupuestados. Conocer de antemano las
actividades a efectuar y los resultados esperados de las operaciones facilita la coordinación de todas las
actividades. La función de autorización que ejercen los presupuestos resulta de especial importancia para
los gobiernos y las organizaciones no lucrativas, ya que los montos presupuestados suelen actuar al
mismo tiempo como una aprobación de las actividades y un tope de los desembolsos.
Cuando un periodo de operaciones llega a su fin, el presupuesto para dicho periodo sirve como la base
para evaluar el desempeño. El presupuesto representa los resultados específicos que se esperan de las
distintas divisiones y de los empleados para el periodo, contra los cuales se pueden medir los resultados
de operación reales.
2.2 La estrategia, el plan a largo plazo y el presupuesto maestro
2.2.1 La importancia de la estrategia en el proceso de presupuestación
La estrategia de una empresa es la ruta que elige para alcanzar sus metas y su misión a largo plazo.
Constituye el punto de partida para preparar sus planes y presupuestos. El proceso de determinar la
estrategia de la empresa comienza por la evaluación de los factores externos que afectan las operaciones,
y la evaluación de los factores internos que representan sus fortalezas y debilidades. Los factores externos
por lo general incluyen elementos competitivos, tecnológicos, económicos, políticos, legales, sociales y
ambientales. El examen concienzudo de estos factores ayuda a la organización a identificar
oportunidades, limitaciones y amenazas. Los factores internos de una organización incluyen
características operativas, como la solidez financiera, la experiencia administrativa, la estructura
funcional y la cultura de la organización. Alinear los puntos fuertes de la organización con las
oportunidades y amenazas identificadas le permite dar forma a la estrategia.
Nunca podrá exagerarse la importancia de la estrategia para la planeación y presupuestación. Con

demasiada frecuencia, las organizaciones consideran el presupuesto del periodo por venir como una
continuación del presupuesto del periodo actual acompañado cuando mucho de un mero intento por
vincular el presupuesto a las estrategias. Un presupuesto debe principiar con un estudio y una revisión
cuidadosos del plan estratégico de la organización, a fin de que el presupuesto elaborado alcance las
metas y objetivos estratégicos de la organización. De no sustentarse en su plan estratégico, es muy
probable que la organización no sea capaz de aprovechar sus fortalezas en toda su magnitud y no les
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saque toda la ventaja a las oportunidades. Dejar pasar de manera repetida las oportunidades y
desempeñarse por debajo de su capacidad provoca el estancamiento de una organización. En el peor de
los casos, una estrategia inadecuada, o la ausencia total de estrategia, resultan en la desaparición de una
empresa.
A fines de la década de 1990, Motorola padeció a causa de un error estratégico. La empresa, que alguna
vez dominó los mercados de la comunicación inalámbrica de Estados Unidos y de casi todo el mundo,
perdió su sitio predominante y bastante redituable cuando a principios del decenio de 1990 tomó la
decisión de seguir impulsando la tecnología analógica e invertir apenas cantidades mínimas en la
tecnología digital.
Las historias del éxito de muchas empresas comerciales son asimismo historias de buenas estrategias.
Aprovechando su experiencia como operador de tiendas en ciudades de tamaño mediano, la tienda Wal-
Mart se expandió hacia estos mercados a nivel nacional en Estados Unidos, y hoy es el minorista más
grande del mundo.
2.2.2 Formulación de la estrategia
La formulación de la estrategia principia con el análisis

de los factores externos y la evaluación de las
capacidades internas. Examinar los factores que la
rodean, como la economía, la política, las regulaciones,
la sociedad, el ambiente y los competidores, ayuda a la
organización a identificar oportunidades, limitaciones y
amenazas. En épocas de auge, las oportunidades de que
se dispone son considerablemente distintas de las que
surgen en otros tiempos. Las circunstancias políticas y
las regulaciones suelen ser lo que define cuál es el mejor
rumbo para las empresas y organizaciones.
Evaluar las capacidades internas de una organización

(por ejemplo, la solidez y capacidad de la administración,
o la estructura, el espíritu y la cultura de la organización)
ayuda a que una empresa descubra sus fortalezas,
debilidades y ventajas competitivas.
Una vez analizados los factores externos que rodean a la organización y evaluadas las condiciones
internas con que cuenta, la administración puede entonces hacer coincidir las oportunidades con las
fortalezas y ventajas competitivas de la empresa y determinar las estrategias y objetivos a largo plazo.
Entonces una al crear una posición competitiva sustentable, cada empresa llega a una de las dos
estrategias competitivas: liderazgo en costos o diferenciación. Veamos en qué consisten:
El liderazgo en costos, es una estrategia en la que la empresa supera a la competencia en producir los
productos o servicios al costo más bajo. El líder en costos obtiene utilidades sustentables a precios bajos,
limitando así el crecimiento de la competencia en la industria mediante el éxito en las guerras de precios
y debilitando la rentabilidad de los competidores, que deben igualar el precio bajo de la empresa. Las
ventajas en cuanto a costos resultan por lo general de la productividad en el proceso de producción, en
la distribución o en la administración general.
La estrategia de diferenciación, se lleva a cabo creando una percepción entre los consumidores de que
10
el producto o servicio es único en algún sentido importante, por lo general que es superior en cuanto a
calidad, características, o innovación. Esta percepción permite que la empresa cobre precios más altos y
supere a la competencia en utilidades sin tener que reducir los costos de manera considerable. Una
debilidad de la estrategia de diferenciación es la tendencia de la empresa a socavar su fortaleza por tratar
de reducir más los costos, o pasar por alto la necesidad de contar con un plan de marketing continuo y
pujante para reforzar la diferenciación. Si el consumidor comienza a pensar que la diferencia no es
significativa, los productos rivales de menor costo parecerán más atractivos.
A continuación, se presenta información resumida importante respecto a las estrategias mencionadas

anteriormente:
Aspectos distintivos de las dos estrategias competitivas.
Efectos de la estrategia competitiva en los recursos requeridos y la ejecución
Uno de los primeros pasos para poner en funcionamiento la estrategia es identificar los factores críticos
de éxito en los que la empresa debe centrarse para prosperar. El análisis FODA o Fortalezas,
oportunidades, debilidades y amenazas es un procedimiento sistemático para identificar los factores
críticos de éxito de una empresa: sus fortalezas y debilidades internas y sus oportunidades y amenazas
externas.
Las fortalezas son las habilidades y recursos que la empresa tiene en mayor abundancia que otras
compañías. En contraste, las debilidades representan una falta de habilidades o competencias importantes
en relación con la presencia de esos recursos en las empresas competidoras. Las fortalezas y debilidades
se identifican con facilidad si se estudian los recursos específicos en el interior de la empresa tales como:
líneas de productos, administración, investigación y desarrollo, operaciones, marketing y estrategia.
Las oportunidades y amenazas se identifican fuera de la empresa. Las oportunidades son las situaciones
favorables importantes en el entorno de la empresa. Las tendencias demográficas, los cambios en los
11
asuntos de regulación y los cambios tecnológicos en la industria podrían representar ventajas o
desventajas considerables para la empresa.
Las oportunidades y amenazas se identifican con facilidad si se analizan la industria y los competidores
de la empresa: Barreras de entrada, Intensidad de la rivalidad entre competidores, Presión proveniente
de productos sustitutos, poder de negociación de los clientes, poder de negociación de los proveedores.
2.2.3 Metas estratégicas y objetivos a largo plazo
Es en sus presupuestos de capital y maestro donde la organización expresa sus metas estratégicas y sus
objetivos a largo plazo. La estrategia constituye el marco dentro del cual se desarrolla el plan a largo
plazo. El plan a largo plazo de la organización identifica las acciones necesarias durante un periodo de
cinco a 10 años para alcanzar la(s) meta(s) estratégica(s) de la empresa. Por ejemplo, si una compañía
espera una mayor demanda de sus productos, empieza a planear el establecimiento de una nueva fábrica
con tres años de antelación.
La planeación a largo plazo a menudo conlleva una presupuestación de capital, un proceso para evaluar,
seleccionar y financiar proyectos importantes, como comprar nuevo equipo, construir una nueva fábrica,
o incorporar nuevos productos. Los presupuestos de capital se preparan con la finalidad de poner las
capacidades de la organización en línea con las necesidades marcadas por el plan y el pronóstico de
ventas a largo plazo. La capacidad de una organización es resultado de las inversiones de capital
realizadas en periodos anteriores de presupuestación.
2.2.4 Objetivos a corto plazo y el presupuesto maestro
Los objetivos a corto plazo consisten en las metas para el periodo que se avecina, que puede ser un mes,
un trimestre, un año, o de la extensión que a la organización le convenga para propósitos de planeación.
La empresa determina los objetivos a corto plazo para el periodo del presupuesto con base en sus metas
estratégicas, objetivos y planes a largo plazo, resultados de operación de periodos anteriores, así como
en los factores futuros esperados, tanto operativos como del entorno, que incluyen las condiciones
económicas, industriales y de comercialización. Estos objetivos sirven de base para preparar el
presupuesto maestro de un periodo determinado.
Al darse cuenta de que el objetivo de una organización tiene múltiples vertientes, son cada vez más las
empresas que están haciendo uso del tablero de mando para traducir su estrategia en objetivos. La figura
que se muestra a continuación describe la manera de traducir la estrategia en objetivos a corto plazo por
medio del cuadro de mando integral. Las flechas sugieren que el proceso discurre tanto de arriba abajo
como de abajo hacia arriba. Las flechas de arriba abajo representan la estrategia buscada: estados y planes
futuros deseados que los administradores intentan implementar basándose en cuestiones como la misión,
los valores internos, la visión, las oportunidades y las capacidades actuales. Las flechas de abajo hacia
arriba son el aprendizaje estratégico resultado de la presupuestación y las operaciones del día. Las
estrategias producto del proceso de abajo hacia arriba son estrategias en surgimiento: estrategias que
emergen dentro de la organización conforme las subunidades y los empleados responden a las
oportunidades y las amenazas.
12
En este contexto del uso del Cuadro de Mando Integral (BSC, siglas de Balanced Scorecard), es
importante resaltar algunos aspectos relacionados con este tema.
El Cuadro de Mando Integral consiste en un informe de desempeño basado en un amplio conjunto de

medidas financieras y no financieras. Constituyendo una parte crucial de los esfuerzos de la empresa por
entender mejor e implementar su estrategia. El BSC ofrece una herramienta integral de medición del
desempeño que refleja las medidas críticas para el éxito de la estrategia de la empresa, y con eso
proporciona un medio para alinear las medidas del desempeño de la empresa con la estrategia.
Por otro lado, el BSC ofrece cinco posibles ventajas fundamentales:
 Un medio para dar seguimiento a los avances en el logro de las metas estratégicas.
 Un medio para llevar a cabo la estrategia al dirigir la atención de los administradores hacia factores
críticos de éxito que son estratégicamente pertinentes y premiarlos por el logro de estos factores.
 Un marco que las empresas pueden usar para realizar un cambio organizativo deseado en la estrategia,
al dirigir la atención hacia los factores que forman parte de la nueva estrategia y premiar el logro de
dichos factores. El BSC aclara a todos el carácter y el rumbo del cambio deseado.
 Una base justa y objetiva para que las empresas la usen con el fin de determinar la remuneración y el
ascenso de cada administrador.
 Un marco que coordina los esfuerzos dentro de la empresa para lograr los factores críticos de éxito.
El BSC permite a los administradores ver cómo su actividad contribuye al éxito de los demás y motiva
el trabajo en equipo.
Estructuralmente el cuadro integral de mando consta de cuatro perspectivas o grupos de factores críticos
de éxito: 1) la perspectiva financiera incluye medidas financieras del desempeño, como la utilidad de
operación y el flujo de efectivo; 2) la perspectiva del cliente incluye medidas de la satisfacción del cliente;
3) la perspectiva del proceso interno incluye medidas de productividad y velocidad, entre otras, y 4) la
perspectiva de aprendizaje e innovación incluye medidas, como las horas de capacitación que se imparten
a los empleados y el número de nuevas patentes o nuevos productos.
En este sentido es muy importante saber cómo medir los factores críticos de éxito (CSF, siglas de Critical
13
Success Factors):
También es posible crear un mapa estratégico si se vinculan las perspectivas en el orden en que
contribuyen al éxito total de la empresa. Un mapa estratégico es un diagrama de causa y efecto de las
relaciones entre las perspectivas del BSC. Los administradores lo usan para mostrar cómo el logro de los
CSF en cada perspectiva afecta el logro de las metas en otras perspectivas, y en última instancia, el éxito
total de la empresa.
Ahora veamos un ejemplo:
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Empresa: Restaurante Rincón de Don Lomo.
1. Análisis FODA
1.1 Fortalezas
 Tiene una buena ubicación geográfica, se encuentra en el sector céntrico de la ciudad y en uno de
los paseos que tiene mayor afluencia de público en la ciudad.
 Los productos ofrecidos por la empresa son de alta calidad y el valor de estos es similar y en algunos
casos inferior a lo que ofrecen los competidores más cercanos.
 La empresa tiene convenios con las dos empresas operadoras de las tarjetas de alimentación
estudiantiles.
 La organización es reconocida en la ciudad, por su buena atención y preocupación por el cliente
 La decoración del local es entretenida y con un claro ambiente cinéfilo.
 El ambiente del restaurante, está enfocado para las familias.
 Los trabajadores de la empresa, han desempeñado sus labores por más de cinco años en el rubro,
por lo que tienen experiencia en el desarrollo de sus actividades.
 La empresa trabaja con proveedores que son cumplidores, y por lo general no hay problema en la
entrega de materias primas.
1.2 Debilidades
 El restaurante no cuenta con una publicidad y promoción adecuada para la empresa y sus productos,
sólo existen afiches y promociones al interior del local.
 El restaurante no ha implementado productos de marca personal solamente ha elaborado productos
similares a lo que ofrece la competencia.
 Altos costos de producción de los platillos
 No se ofrece a los clientes ningún tipo de bebidas alcohólicas, por lo cual el restaurante no sea
atractivo para aquellos consumidores que habitualmente acompañan sus comidas con un algún tipo
de trago, ya sea de acompañamiento, aperitivo o bajativo.
 Los tiempos de elaboración de productos en los horarios punta son altos, lo que provoca cierta
molestia en los clientes.
 Actualmente no existen actividades que sirvan para distraer a los clientes en el tiempo de
preparación de los productos pedidos.
 Poca planificación en la compra de materias primas
 No existe un adecuado control del inventario de materias primas, detectando la falta de estos al
momento de la preparación de los platillos.
1.3 Oportunidades
 Demanda por productos que se pueden vender fuera de los horarios de mayor afluencia de público
en el restaurante.
 Demanda constante para la realización de eventos especiales, ya sea para personas, empresas o
instituciones públicas, y el restaurante cuenta con un comedor privado para la realización de estas
actividades.
 Contar con un proveedor integral que entregue los productos que la empresa requiere día a día,
15
 El servicio nacional de capacitación y empleo ofrece a las empresas cursos de capacitación

gratuitos, para trabajadores en algunos cursos, acorde al trabajo.
1.4 Amenazas
 La aparición de nuevas empresas de comida rápida en la ciudad, sobre todo los locales móviles en
las calles aledañas a la ubicación de la empresa, así como también nuevos competidores que ofrecen
productos similares son una clara amenaza para la organización.
 Los alimentos sustitutos también corresponden una amenaza para la empresa, por ejemplo, las
comidas light y las comidas preparadas selladas al vacío que venden los supermercados.
 Las crisis financieras afectan negativamente al rubro, tanto las internas de la ciudad, como las del
país.
2. Planificación estratégica
Los elementos esenciales para la planificación estratégica se definen a continuación:
2.1 Misión
Satisfacer las necesidades de alimentación de las personas, a través de productos de calidad, elaborando
éstos en un tiempo adecuado y con un sabor y temperatura apropiada, con el fin de lograr la fidelidad
de los clientes y el local sea reconocido por su prestigio.
2.2 Visión
Ser el mejor restaurante de comida casera, rápida y típica de la región. Asimismo, lograr excelencia
en calidad y atención eficiente con sus clientes con la implementación de productos innovadores basados
en las tendencias de alimentación nacional y extranjera, con una estructura de bajos costos, logrando de
esta manera un aumento sostenible en la rentabilidad y llegando a ser un destacado referente turístico
de la zona.
2.3 Valores
 Honestidad
 Integridad
 Innovación
 Trabajo en equipo
 Respeto
 Orientación de servicio
 Empatía
2.4 Definición de la estrategia
La estrategia de Rincón de Don Lomo consiste en crear nuevos segmentos de mercado y disminuir los
costos para aumentar los clientes y la rentabilidad de la empresa, manteniendo la calidad del producto
y el servicio brindado.
2.5 Elaboración de los objetivos estratégicos

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A continuación, se dan a conocer los distintos objetivos estratégicos para cada una de las perspectivas
del cuadro de mando integral:
2.6 Elaboración de medidas (indicadores)

17
Perspectiva Objetivo estratégico Indicador

Financiera Aumentar utilidades Utilidad neta
Variación de utilidad neta
Ventas mensuales
Variación de ventas
Margen de contribución mensual
Ampliar el segmento de Porcentaje de ventas de productos nuevos
mercado Variación de ventas de productos nuevos
Clientes Mejorar la satisfacción de los Índice de reclamos
clientes Índice de devoluciones
Respuesta al cliente
Aumentar la cantidad de Variación de ingreso de mesas
clientes Índice de mesas pérdidas
Procesos Elaborar productos para nuevos Innovación en productos
internos segmentos de mercado
Mejorar la rapidez en la Índice de pre-elaboración de productos
atención al cliente Índice de tiempo de preparación de un
pedido
Disminuir los costos de Pérdidas de materias primas
producción Índice de utilización de materias primas
Índice de pérdidas por pre-elaboración de
productos
Aprendizaje Mantener a los trabajadores Índice de capacitación de los trabajadores
y crecimiento capacitados
Aumentar el uso de Índice de tecnologías de información
tecnologías de información utilizadas
Mantener la satisfacción Índice de satisfacción de los trabajadores
de los trabajadores
Por su parte, el presupuesto maestro traduce en acciones los objetivos a corto plazo de la organización.
También refleja los planes operativo y financiero de la organización para un periodo determinado, por lo
general de corta duración (un año, un trimestre, un mes). El presupuesto maestro detalla los planes de
acción para alcanzar los objetivos a corto plazo de la organización, así como los planes financieros para
las adquisiciones y las asignaciones de los recursos financieros para el periodo presupuestado. La
siguiente figura ilustra la relación entre las metas estratégicas, los objetivos y planes a largo plazo, las
metas a corto plazo, los presupuestos, las operaciones y los controles.
El presupuesto maestro es asimismo un compendio financiero integral de los presupuestos y planes que
tiene la organización para las actividades operativas de sus subunidades durante el año, y comprende los
presupuestos de operación y financiero. Los presupuestos de operación consisten en planes para
identificar los recursos que se requieren para llevar a cabo las actividades presupuestadas, como las
ventas y los servicios, la producción, las compras, el marketing y la investigación y desarrollo, así como
la manera de adquirir dichos recursos. En esta categoría de presupuesto se incluyen los presupuestos de
producción, compras, personal y marketing. La culminación del conjunto de presupuestos operativos es
el estado de resultados presupuestado. Los presupuestos financieros identifican los recursos y las
aplicaciones de los fondos destinados a las operaciones presupuestadas. Esta clase de presupuestos abarca
el presupuesto de efectivo, el estado de cambios en la situación financiera presupuestado, el balance
18
general presupuestado y el presupuesto de capital.
19
2.3 Proceso de presupuestación
El proceso de presupuestación varía desde los sencillos procesos informales seguidos por las empresas
pequeñas y cuya elaboración les toma sólo días o semanas, hasta los prolongados procesos que emplean
tanto las grandes empresas como los gobiernos y que requieren meses desde su inicio hasta su
aprobación final. El proceso por lo general incluye integrar un comité de presupuestos; determinar el
periodo por presupuestar; especificar los lineamientos para la presupuestación; preparar una propuesta
inicial del presupuesto; negociar, revisar y aprobar el presupuesto; y por último, corregir el presupuesto.
2.3.1 El comité de presupuestos
El comité de presupuestos se encarga de supervisar todo lo relacionado con el presupuesto, y suele ser la
máxima autoridad dentro de la organización en todo lo relativo al mismo. El comité establece y aprueba
las metas globales del presupuesto para todas las principales unidades de la empresa, dirige y coordina
la preparación del presupuesto, resuelve los conflictos y las diferencias que pudieran surgir durante su
elaboración, aprueba el presupuesto final, vigila las operaciones conforme transcurre el año y examina
los resultados operativos al final del periodo. El comité de presupuestos también aprueba las
modificaciones más importantes a que deba ser sometido el presupuesto durante el periodo.
Para que el comité de presupuestos sea eficaz, al menos un miembro de la alta administración debe fungir
como su director. Un comité de presupuestos típico incluye al director ejecutivo de la empresa o a uno o
más vicepresidentes, a los directores de las unidades comerciales estratégicas y al director financiero.
2.3.2 Periodo del presupuesto
Los presupuestos suelen prepararse para un tiempo determinado, por lo general a un año con sub-periodos
del presupuesto para cada trimestre o cada mes. Aunque un periodo del presupuesto puede ser
independiente del año fiscal al que corresponde, en la mayoría de las organizaciones el año del
presupuesto coincide con el año fiscal. Sincronizar el periodo del presupuesto con el periodo fiscal de la
organización aligera el proceso de preparación del presupuesto y facilita comparar los resultados
operativos reales con los montos presupuestados, y ajustarlos a éstos.
El número de compañías que preparan presupuestos continuos va en aumento. Un presupuesto continuo

es un sistema de presupuesto que permite tener en todo momento un presupuesto para un número
establecido de meses, trimestres, o años. De este modo, cuando el mes o el trimestre terminan, el
presupuesto original se actualiza con base en la nueva información con que se cuenta, y se agrega el
presupuesto para el nuevo mes o trimestre. Los avances en la tecnología de la información y la
disponibilidad de software para presupuestación y planeaciones fáciles de usar simplifican la continua
actualización de los presupuestos, y han aumentado en gran cantidad el número de empresas que usan
los presupuestos continuos.
Además de permitir tener en todo momento un periodo de presupuesto constante, los presupuestos
continuos ofrecen otras ventajas. Con los presupuestos continuos, es más probable que los
administradores mantengan las operaciones presupuestadas bajo un escrutinio constante por lo que resta
del periodo del presupuesto y examinen operaciones que vayan más allá del futuro inmediato. La
presupuestación y la planeación han dejado de ser sucesos que sólo ocurren una vez al año. Las empresas
que usan presupuestos continuos es más probable que posean presupuestos actualizados que las empresas
con un enfoque tradicional de presupuestación, pues el hecho de preparar el presupuesto para un nuevo
20
trimestre o mes suele imponer la modificación del presupuesto existente.
2.3.3 Lineamientos del presupuesto
Al comité de presupuestos le corresponde proporcionar los lineamientos del presupuesto iniciales que
determinen el tono de éste y rijan su preparación. El comité emite dichas pautas sólo después de hacer
cuidadosas consideraciones sobre la perspectiva general de la economía y del mercado, las metas
estratégicas, los planes a largo plazo, los resultados operativos esperados para el periodo corriente, las
decisiones o políticas corporativas específicas como los decretos de adelgazamiento, la reingeniería, el
control de la contaminación y las promociones especiales, así como acerca de los objetivos a corto plazo.
Todos los centros de responsabilidad (o unidades presupuestarias) siguen los lineamientos descritos para
la preparación de sus presupuestos.
2.3.4 Propuesta inicial del presupuesto
Cada centro de responsabilidad prepara su propuesta inicial del presupuesto con base en los lineamientos
del presupuesto. Además, las unidades presupuestarias necesitan tomar en consideración varios factores
internos en el momento de preparar sus propuestas de presupuestos, entre otros:
 Cambios en la disponibilidad de instalaciones o equipo.
 Adopción de nuevos procesos de manufactura.
 Cambios en el diseño del producto o la combinación de productos.
 Introducción de nuevos productos.
 Cambios en las expectativas o en los procesos operativos de otras unidades presupuestarias de las que
depende la unidad presupuestaria para recibir materiales u otros factores de operación.
 Cambios en otros factores operativos o en las expectativas o en los procesos operativos de unidades
presupuestarias que dependan de que la unidad presupuestaria les suministre los componentes
necesarios.
Es inevitable que los factores externos ejerzan un efecto en las operaciones, por lo que un presupuesto
no puede llevarse a buen fin sin un examen cuidadoso de importantes factores externos, tales como:
 La perspectiva de la industria para el plazo más próximo.
 Las acciones de los competidores.
 Las amenazas por la entrada de una nueva industria.
 Los productos sustitutos.
 El poder de negociación de los clientes.
 El poder de negociación (disponibilidad y precio) de los proveedores (de materia prima, componentes
y mano de obra).
2.3.5 Negociación, revisión y aprobación
Los superiores de las unidades de presupuesto examinan las propuestas iniciales del presupuesto. Este
examen incluye determinar si se adhiere a los lineamientos del presupuesto, verificar que las metas del
presupuesto sean razonablemente asequibles y estén en línea con las metas de la unidad organizativa
inmediata superior, y asegurar que las operaciones presupuestadas sean compatibles con las de otras
unidades de presupuesto, incluidas todas las unidades directa o indirectamente afectadas. Estas revisiones
identifican los cambios que pudiera necesitar el presupuesto original y se llevan a cabo de acuerdo con
negociaciones entre la unidad de presupuesto y su superior.
Conforme las unidades de presupuesto van completando sus presupuestos de manera interna, cada uno
de ellos pasa por los niveles sucesivos de la organización hasta llegar al nivel final, donde los
21
presupuestos combinados de todas las unidades se convierten en el presupuesto de la organización. La
negociación se lleva a cabo en cada nivel de la organización, y llega a su fin cuando el presupuesto recibe
la aprobación del comité de presupuestos. Las negociaciones son tal vez el núcleo del proceso de
presupuesto, y probablemente se lleven la mayor parte del tiempo de preparación de un presupuesto.
El comité revisa el presupuesto para asegurarse de que concuerde con los lineamientos del presupuesto,
busque el logro de las metas a corto plazo deseadas y persiga el cumplimiento del plan estratégico. Luego
de que el comité de presupuestos otorga su aprobación final, el director ejecutivo aprueba el presupuesto
entero y lo transmite a la junta directiva.
2.3.6 Modificación
Ningún presupuesto se cincela en piedra. Conforme se desarrollan las operaciones, factores internos o
situaciones externas de los que se acaba de saber podrían hacer necesaria la modificación del presupuesto;
los procedimientos para corregir el presupuesto varían de una organización a otra. Algunas
organizaciones, una vez que han aprobado un presupuesto, consideran su modificación sólo en
circunstancias especiales; otras, como las empresas que adoptan sistemas de presupuestos continuos,
incorporan modificaciones trimestrales o mensuales.
A las organizaciones que sólo permiten corregir el presupuesto en circunstancias especiales les resulta
difícil obtener la aprobación para modificar un presupuesto. Sin embargo, los acontecimientos no siempre
se desarrollan como se previó en el presupuesto. Llevar a cabo de manera estricta un presupuesto aun a
pesar de que los acontecimientos reales difieran mucho de los que se esperaban ciertamente no es un
comportamiento deseable. En esos casos, a los administradores se les debe persuadir de no tomar el
presupuesto como la pauta absoluta de las operaciones.
La modificación sistemática y periódica del presupuesto aprobado o el uso de un presupuesto continuo

pueden convertirse en una ventaja para las operaciones dinámicas. Un presupuesto actualizado ofrece
mejores lineamientos. No obstante, la corrección regular del presupuesto podría alentar a los centros de
responsabilidad a no preparar sus respectivos presupuestos con el esmero debido. Las organizaciones que
realizan correcciones sistemáticas de sus presupuestos deben asegurarse de que dichas modificaciones
sólo se permitan cuando las circunstancias hayan cambiado tanto que queden fuera del control de la
unidad de presupuesto o de la organización.
2.4 Elaboración del presupuesto maestro
Un presupuesto maestro no es otra cosa que un presupuesto integral para un periodo específico. Consiste
en un conjunto de presupuestos identificados en las áreas de operación y financieras relacionados entre
sí. Algunas firmas denominan planeación de las utilidades al proceso de preparar un presupuesto maestro.
La siguiente figura traza las relaciones entre los componentes de un presupuesto maestro para una
empresa manufacturera:
22
2.4.1 Presupuesto operativo
Presupuesto de ventas
Las empresas manufactureras logran sus metas deseadas por medio de las ventas. Casi todas las
actividades de la empresa se originan de los esfuerzos por alcanzar las metas de ventas y el crecimiento
de las mismas. Es por ello que el presupuesto de ventas se considera como la piedra angular de todo el
presupuesto maestro. El presupuesto de ventas consta de dos componentes: el volumen de las ventas
proyectadas y los precios de venta presupuestados.
El punto de partida para preparar el presupuesto de ventas es el pronóstico de las ventas. Un pronóstico
de ventas inexacto puede hacer del presupuesto entero un ejercicio inútil, y a menudo impone costosas
erogaciones tanto a la firma como a sus proveedores.
El pronóstico de ventas es por su misma naturaleza una actividad subjetiva, al menos en parte. A efecto
de reducir esta subjetividad, muchas empresas elaboran más de un pronóstico independiente de ventas
23
antes de preparar el presupuesto de ventas para el periodo. La empresa le pide a su personal de
investigación de mercado en las oficinas centrales, al administrador de la unidad de negocios y al
departamento de ventas de la unidad presupuestaria que preparen cada uno por separado un pronóstico
de ventas independiente de los demás. El monto de las ventas resultante que aparece en el presupuesto
de ventas es aquel en el que todas las partes coincidieron que sería el nivel de actividad más probable
para el periodo siguiente.
Los siguientes factores deben tomarse en consideración al realizar el pronóstico de ventas:

 Niveles actuales de ventas y las tendencias de las ventas en los últimos años.
 Condiciones generales de la economía y la industria.
 Acciones y planes operativos de los competidores.
 Políticas de fijación de precios.
 Políticas crediticias.
 Actividades promocionales y de publicidad.
 Órdenes pendientes no surtidas.
Existen diversas herramientas para el pronóstico de ventas. Dos de ellas son el análisis de tendencias y
los modelos econométricos. El análisis de tendencias va desde una simple representación visual de los
datos pasados en una gráfica hasta un elaborado modelo de series de tiempo. El análisis de tendencias
utiliza los datos pasados a efecto de trazar el volumen de ventas para el periodo del presupuesto. Dado
que todos los datos necesarios para el análisis provienen de los registros de la empresa, esta herramienta
tiene la ventaja de que no se necesitan esfuerzos especiales para obtenerlos; además, es también el medio
menos caro de obtener un nivel de ventas proyectado. Sin embargo, la historia rara vez se repite, por lo
que el nivel de ventas proyectado debe ajustarse con respecto a sucesos que podrían desviarse de la
tendencia histórica observada.
Los modelos econométricos incorporan no sólo los datos de ventas pasadas, sino también otros factores
que afectan a las ventas. Para pronosticar las ventas, además de los factores usados en los análisis de
tendencias, una empresa podría usar un modelo econométrico que incluya indicadores económicos tanto
nacionales como regionales, tasas de desempleo, índices de confianza de los consumidores y
distribuciones por grupos de edad. Entre las ventajas de usar modelos econométricos es posible
mencionar objetividad, verificabilidad, medidas explícitas de confiabilidad y el hecho de que se incluyen
factores relevantes más extensos. En años recientes se ha vuelto cada vez más común el uso de los
modelos econométricos, en parte gracias a que hoy se dispone de computadoras más potentes y baratas
y de software fácil de usar. Con todo, ningún modelo, por muy completo o elaborado que sea, puede
reemplazar al criterio humano. Un buen pronóstico por lo general es resultado de combinar un criterio
experimentado con el uso de excelentes modelos de pronóstico.
Presupuesto de producción
 Presupuesto de producción terminada
Un presupuesto de producción muestra la producción planeada para un periodo determinado. Esta

producción planeada depende de las ventas presupuestadas, las unidades deseadas del inventario final de
productos terminados y las unidades del inventario inicial de productos terminados, como se describe en
la ecuación siguiente:
24
Producción Ventas Inventario Inventario

presupuestada = presupuestadas + final deseado − inicial
(en unidades) (en unidades) (en unidades) (en unidades)
Seleccionar el inventario final deseado para un periodo requiere lograr un equilibrio entre metas opuestas.
Un inventario insuficiente hace perder ventas; no obstante, mantener un inventario excesivo es muy
costoso. Un factor importante que determina el nivel óptimo de inventarios es la rapidez con que la
empresa ajusta su oferta de acuerdo con las fluctuaciones en la demanda por su producto. Al instaurar un
sistema en tiempo real en cada una de sus operaciones, una empresa con un sistema justo a tiempo sólo
necesita un inventario pequeño, o incluso no necesita ninguno.
Otros factores que afectan el presupuesto de producción incluyen las políticas de la compañía con
respecto a estabilizar la producción en lugar de instaurar programas de producción flexible que reduzcan
los inventarios de productos terminados, el estado de la maquinaria de producción, la disponibilidad de
recursos para la producción como materiales y trabajadores, y los rendimientos y la calidad de la
producción de la empresa.
Antes de dar por concluido un presupuesto de producción, el administrador de producción revisa qué tan
factible resulta la producción presupuestada teniendo en cuenta las instalaciones disponibles y otras
actividades programadas para el mismo periodo. En el supuesto caso de que la producción presupuestada
exceda la capacidad máxima disponible, la administración necesita o reconsiderar el nivel de ventas
presupuestado o bien encontrar opciones para satisfacer la demanda. Si la capacidad disponible sobrepasa
el nivel de producción presupuestado, el presupuesto le da a la administración tiempo suficiente para
encontrarle otros usos a la capacidad ociosa o programar otras actividades, como el mantenimiento
preventivo y las corridas de prueba de los nuevos procesos de producción. Esta posibilidad de coordinar
las necesidades de ventas con las actividades de producción es otra de las ventajas de contar con un
presupuesto que permita a la empresa identificar los desequilibrios entre capacidad y producción.
Mantener un nivel estable de producción le permite a la empresa conservar un nivel constante de emplea-
dos. Sin embargo, fabricar unidades excedentes durante los periodos flojos sólo acumula inventarios que
resulta costoso mantener. El nuevo entorno de manufactura y la creciente adopción en los últimos años
de los sistemas justo a tiempo han obligado a muchas empresas a ajustar su actividad productiva a los
cambios en los volúmenes de ventas.
 Presupuesto del uso de los materiales directos y presupuesto de compras de los materiales
directos
La información contenida en el presupuesto de producción se convierte en la base para elaborar varios

presupuestos relacionados con la manufactura. Uno de ellos es el presupuesto del uso de materiales
directos, el cual muestra la cantidad de materiales directos necesarios para la producción y el costo
presupuestado de éstas.
Un presupuesto de compras de materiales directos muestra la cantidad (en unidades y en costos) de

materiales directos que deberá adquirirse durante el periodo para cumplir con las exigencias tanto de
producción como del inventario final de materiales.
Los requerimientos de producción se calculan multiplicando la producción presupuestada por el estándar
25
de cantidad para cada producto.
También es importante recordar que:
Cantidad total de materiales directos necesarios para la producción durante el mes

+ Inventario de materiales directos requeridos al final del mes
= Materiales directos totales que se necesitan para el mes
− Materiales directos en existencia al principio del mes
= Materiales directos que se deben comprar durante el mes
 Presupuesto de mano de obra directa
Para preparar el presupuesto de mano de obra directa, se usa el presupuesto de producción. Cada empresa
requiere un número específico de empleados con las habilidades necesarias para llevar a cabo la actividad
de producción como se ha presupuestado. El presupuesto de mano de obra directa le permite al
departamento de personal planear la contratación y reubicación de los empleados. Un buen presupuesto
de esta clase ayuda a que la empresa no lleve a cabo contrataciones de emergencia, previene la escasez
de mano de obra y reduce o elimina la necesidad de despedir trabajadores. Cuando el proceso de
contratación es imprevisible, disminuye la lealtad de los empleados, incrementa la inseguridad de éstos
y resulta en una merma de la productividad.
Algunas empresas cuentan con políticas estables de contratación o contratos laborales que les impiden
emplear y despedir a los trabajadores en proporción directa con sus necesidades de producción. El
presupuesto de mano de obra directa le da a la empresa la posibilidad de identificar en qué circunstancias
puede o programar nuevamente su producción o planear reubicaciones temporales de sus empleados para
que desempeñen otras tareas. Las células de manufactura, muy comunes en gran parte de las empresas
que adoptan nuevas tecnologías de producción, a menudo utilizan el presupuesto de mano de obra directa
para planear las actividades de mantenimiento, reparaciones menores, instalación, pruebas, aprendizaje
y crecimiento, entre otras.
 Presupuesto de costos indirectos
En un presupuesto de costos indirectos se incluyen todos los costos de producción, excepto los de los
materiales directos y la mano de obra directa. Algunas empresas, dividen los costos indirectos en costos
fijos y costos variables.
Presupuestos del costo de artículos producidos y del costo de ventas
Luego, se preparan el presupuesto del costo de artículos producidos y el presupuesto del costo de ventas.
Se puede realizar un presupuesto combinado del costo de artículos producidos y de ventas.
En otros dos presupuestos para el mismo periodo aparece información tomada de los presupuestos del
costo de artículos producidos y del costo de ventas. El presupuesto del estado de resultados usa la cifra
del costo de ventas para determinar el margen bruto para el periodo, mientras que el balance general
incluye en los activos totales el inventario final de artículos terminados. Más adelante se analizan estos
dos estados financieros.
Presupuesto de desembolsos de venta y de administración generales.

26
Incluye todos los desembolsos planeados de ventas y desembolsos de administración generales. Este
presupuesto sirve como guía para las actividades de ventas y administración durante el periodo del
presupuesto. Muchos de los desembolsos de venta y administración generales son discrecionales. Es bien
conocido que las empresas reducen o eliminan desembolsos de ventas y de administración para
incrementar la utilidad de operación para el periodo que les interesa. Por ejemplo, en un intento por
incrementar la utilidad de operación y mostrar al mismo tiempo un buen control de los desembolsos de
operación, un administrador le propone a una empresa recortar el monto de los desembolsos por servicios
al cliente, aunque es probable que la disminución de los servicios al cliente resulte en una reducción en
las ventas, el ahorro total presupuestado en los desembolsos sobrepasa a la reducción presupuestada en
las ganancias para el año, por lo que la empresa espera como resultado de ello que su utilidad de operación
presupuestada para el año se incremente. Con todo, la reducción en los servicios al cliente probablemente
tendrá efectos negativos tanto en la reputación de la empresa como en sus ventas futuras. Las empresas
deben tener cuidado de no adoptar una perspectiva de corto plazo cuando preparan su presupuesto de
desembolsos de venta y administración.
2.4.2 Presupuesto Financiero
Presupuesto de ingresos en efectivo (cobros).
El presupuesto de ingresos en efectivo ofrece detalles en relación con los cobros anticipados de efectivo
(que no provienen del financiamiento) para un periodo que se avecina. Los ingresos en efectivo provienen
de las ventas al contado, del cobro de las cuentas y los documentos por cobrar y de transacciones no
rutinarias (otros ingresos). Generalmente con tres distintas fuentes de ingresos de efectivo provenientes
de las ventas: 1) Ventas al contado, 2) ventas con tarjeta de crédito bancaria y 3) cobro de las ventas a
crédito (es decir, ventas realizadas por la compañía a “cuenta abierta”).
Es importante recordar, la cuota que el banco cobra por el servicio de procesar las ventas con tarjeta de
crédito (entre el 4% y 5%). También es importante establecer los términos del crédito, por ejemplo los
términos del crédito de una empresa son de 2/10, n/fdm. Esto quiere decir que los clientes que pagan en
un lapso de 10 días reciben un descuento de 2 por ciento; de otra manera, la cuenta es pagadera al final
del mes (fdm) o antes. (Los descuentos por pronto pago de las ventas a crédito se registran en el estado
de resultados como deducciones a partir de las ventas brutas para obtener las ventas netas.) Otro aspecto
importante a considerar son las cuentas incobrables (para contabilizar la estimación de cuentas
incobrables normalmente se utiliza el método de provisión.
Presupuesto de efectivo
Contar con una cantidad adecuada de efectivo en todo momento es fundamental para la supervivencia y
el crecimiento de cualquier empresa. El presupuesto de efectivo integra los fondos en efectivo
procedentes de todas las actividades presupuestadas. Un presupuesto de efectivo describe la posición del
efectivo de la empresa durante el periodo del presupuesto. Con la preparación de un presupuesto de este
tipo, la administración puede tomar las medidas necesarias para asegurar que tenga a la mano suficiente
efectivo para llevar a cabo las actividades planeadas, que cuente con tiempo suficiente para arreglar
cualquier financiamiento adicional que pudiera requerirse durante el periodo del presupuesto y con ello
evitar los elevados costos de solicitar préstamos de emergencia, y que pueda planear la inversión del
efectivo excedente para obtener el rendimiento más alto posible. En el caso de las empresas de menor
tamaño y aquellas cuyo negocio es estacional, el presupuesto de efectivo resulta particularmente decisivo
para garantizar el flujo sin sobresaltos de sus operaciones y para evitar las crisis. La importancia de los
27
presupuestos de efectivo nunca podrá exagerarse.
Un presupuesto de efectivo incluye todas las partidas que afectan los flujos de efectivo, para lo cual
extrae datos de casi todos los elementos del presupuesto maestro. Preparar un presupuesto de efectivo
exige una revisión cuidadosa de todos los presupuestos para identificar cada uno de los ingresos,
desembolsos y otras transacciones que afectan al efectivo. Este presupuesto por lo general consta de tres
secciones: 1) efectivo disponible, 2) desembolsos de efectivo y 3) financiamiento.
.
La sección del efectivo disponible consigna las fuentes de efectivo sin tomar en cuenta el financiamiento
del que dispondrá la organización. Las fuentes de efectivo incluyen el efectivo en existencia al principio
del periodo del presupuesto y los ingresos de efectivo durante ese mismo periodo. La sección de
desembolsos de efectivo describe los pagos esperados durante el periodo del presupuesto: pagos por
compras de materia prima, abastos y equipo, honorarios y salarios, desembolsos de operación, e
impuestos. La diferencia entre el efectivo disponible y los desembolsos de efectivo es el saldo de efectivo
final antes del financiamiento.
Si una empresa espera que su saldo de efectivo caiga por debajo del saldo mínimo deseado, debe hacer
los arreglos necesarios para obtener fondos adicionales. Por otro lado, las empresas deben determinar las
mejores vías para invertir los excedentes de efectivo si esperan contar con ingresos de efectivo mayores
que sus desembolsos del mismo. La empresa debe ponderar el rendimiento, la liquidez y el riesgo al
momento de considerar las opciones de inversión. Tanto el financiamiento adicional como las inversiones
planeadas se incluyen en la sección correspondiente al financiamiento.
2.5 Informes financieros pronósticos
Estado de resultados presupuestado
El estado de resultado presupuestado indica la utilidad neta esperada en un periodo futuro. En caso de
que la utilidad presupuestada no alcance la meta especificada de antemano, la administración puede
estudiar acciones para mejorar los resultados de operación antes de acordarse el presupuesto maestro
final.
Una vez que se ha aprobado el estado de resultados presupuestado, éste se convierte en el punto de
referencia a partir del cual se evalúa el desempeño del periodo.
Balance general presupuestado
El último paso en el ciclo de preparación de un presupuesto por lo general consiste en preparar el balance
general presupuestado. El punto de partida para preparar un balance general presupuestado es la posición
financiera esperada al principio del periodo del presupuesto.
El balance general presupuestado incorpora los efectos de todas las operaciones y todos los flujos de
efectivo durante el periodo del presupuesto y muestra los saldos al final de dicho periodo.
Veamos ahora un ejemplo completo de Presupuesto Maestro. (Fuente: Elaboración propia / Actualización 2018)
28
La empresa Cajas para Puros La Calidad, es una empresa industrial que elabora cajas para el empaque
de puros. A continuación, se presentan los datos necesarios para la elaboración de un presupuesto maestro
para los meses de octubre y noviembre del 2018.
Primeramente, es muy importante conocer las normas de consumo (estándares de cantidad) de los
materiales directos e indirectos. En el caso del ejemplo los datos son:
Madera:
 La caja 1 utiliza 7 pulgadas3 de madera, mientras que la caja 2 requiere 4 pulgadas3.
Plywood:
 Para la caja 2, de una lámina de plywood se obtienen 50 cajas (1/50 = 0.02 láminas)
Pintura:
 Para la caja 1, con un galón de pintura se obtienen 50 cajas (1/50 = 0.02 galones)
 Para la caja 2, con un galón de pintura se obtienen 100 cajas (1/100 = 0.01 galones)
Lija de Banda:
 Para la caja 1, con un metro de lija de banda se obtienen 200 cajas (1/200 = 0.005 metros)
 Para la caja 2, con un metro de lija de banda se obtienen 250 cajas (1/250 = 0.004 metros)
Pega Blanca:
 Para la caja 1, con un galón de pega blanca se obtienen 500 cajas (1/500 = 0.002 metros)
 Para la caja 2, con un galón de pega blanca se obtienen 1,000 cajas (1/1000 = 0.001 metros)
Clavos:
 Para la caja 1, con una libra de clavo se obtienen 1000 cajas (1/1000 = 0.001 libras)
 Para la caja 2, con una libra de clavo se obtienen 500 cajas (1/500 = 0.002 libras)
Normas de Consumo Materiales Normas de Consumo Materiales

Clasificación
Directos Indirectos
Descripción
Tipo de MD-01 MD-02 MD-03 MID-01 Lija MID-02 MID-03

material Madera Plywood Pintura de banda Pega blanca Clavos
Unidad de Pulg3 Lámina Galón Metros Galón Libra
medida
Costo C$ 5.00 C$ 300.00 C$ 500.00 C$ 262.50 C$ 350.00 C$ 35.00
unitario
Caja 1 7 0.02 0.005 0.002 0.001
Caja 2 4 0.02 0.01 0.004 0.001 0.002
Con respecto a la mano de obra directa, el salario básico para la caja 1 es de C$ 12.00 y para la caja 2 es
de C$ 9.00.
A partir de la información anterior se puede determinar el estándar de los elementos directos de costo:
29
Cajas para Puros la Calidad

Hoja de Costos Estándar.
Caja 1
Descripción Cantidad P.U. Importe
Materiales Directos
MD-01 Madera 7.00 5.00 35.00
MD-03 Pintura 0.02 500.00 10.00
Sub Total MD 45.00
Mano de Obra Directa
Salario Básico 1.00 12.00 12.00
Sub Total MOD 12.00
Caja 2
Descripción Cantidad P.U. Importe
Materiales Directos
MD-01 Madera 4.00 5.00 20.00
MD-02 Plywood 0.02 300.00 6.00
MD-03 Pintura 0.01 500.00 5.00
Sub Total MD 31.00
Mano de Obra Directa
Salario Básico 1.00 9.00 9.00
Sub Total MOD 9.00
1. En cuanto al inventario inicial de materias primas disponemos de la siguiente información:
Materiales Inicial Costo Unit. Total

MD-01 Madera 1,000.00 5.00 5,000.00
MD-02 Plywood 10.00 300.00 3,000.00
MD-03 Pintura 10.00 500.00 5,000.00
Sub Total MD 13,000.00
2. Para el presupuesto de compra de materiales considérese un incremento del 2% con respecto a su

inicial.
3. También se cuenta con la siguiente información relacionada con los Costos Indirectos de
Fabricación:
30
C.U. Total
Unidades
Producción a capacidad normal MOD MOD
Caja 1 1,500 12.00 18,000.00
Caja 2 2,000 9.00 18,000.00
Total 3,500 36,000.00
COSTOS IND. DE FAB.

CIF VARIABLES
Materiales indirectos UM Cant. Costo Unit Total
MID-01 Lija de banda Metros 16.00 262.50 4,200.00
MID-02 Pega blanca Galón 5.00 350.00 1,750.00
MID-03 Clavos Libra 6.00 35.00 210.00
Mano de obra indirecta
Séptimo (Básico / 6 ) 6,000.00
Prestaciones (25%) 10,500.00
Impuestos (21%) 8,820.00
Servicios Factor / Und
Energía Eléctrica 7,000.00 2.00
Combustibles 3,500.00 1.00
CIF FIJOS
Salarios indirectos 6,000.00
Séptimo (Básico / 6 ) 1,000.00
Prestaciones (25%) 1,750.00
Impuestos (21%) 1,470.00
Servicios
Teléfono y comunicaciones 3,895.00
Agua y Alcantarillado 1,500.00
Renta de local 6,500.00
Depreciaciones y Amortizaciones 5,905.00
TOTAL CIF 70,000.00
Unidades a capacidad normal 3,500.00
CIF por unidad 20.00
Nota:
 La mano de obra indirecta reflejada en los CIF Variables fue calculada sobre el básico de la mano
de obra directa, según la producción a capacidad normal.
 Para el caso del ejemplo del ejemplo el INSS Patronal está calculado con el 19%.
Los datos de las depreciaciones fueron obtenidos de la siguiente manera:
Meses Vida Deprec.

Descripción Costo C$
Útil Mensual
Equipo Rodante 150,000.00 60 2,500.00
Maquinaria y Equipo Industrial 180,000.00 60 3,000.00
Herramientas Menores 16,200.00 60 270.00
Mobiliario y Equipo de Oficina 4,050.00 30 135.00
Total 5,905.00
31
En resumen los costos unitarios de los productos son los siguientes:
Costos Unitarios Caja 1 Caja 2

Materiales Directos 45.00 31.00
Mano de Obra Directa 12.00 9.00
Costos Indirectos de Fabricación 20.00 20.00
Costo Unitario Total 77.00 60.00
4. El inventario inicial de productos terminados es de 100 unidades para la caja tipo 1 y 200 para la
caja tipo 2. Considérese un incremento del 5% en el inventario final de cada mes con respecto a su
inicial. Recuerde que son unidades por lo tanto debe redondear a números enteros.
Cálculo del costo de la producción inicial terminada
Caja Tipo 1 100 77.00 7,700.00

Caja Tipo 2 200 60.00 12,000.00
Total 300 19,700.00
5. El saldo inicial de efectivo es de C$ 5,000.00
Con los datos anteriores elaboremos el balance general inicial:
Cajas para Puros La Calidad

Balance General al 30 de septiembre de 2018
Inicial
Expresado en córdobas
ACTIVO PASIVO
Circulante Circulante o a Corto
Plazo
Efectivo 5,000.00 Cuentas por pagar -
Inventario de materiales 13,000.00 Total Pasivo Circ. -
Inventario de Art. Term. 19,700.00 Obligaciones a L. P.
Total Activo Circ. 37,700.00 Préstamos Bancarios -
Fijo Total Pasivo a Largo -
Plazo
Equipo Rodante 150,000.0
0
Maquinaria y Equipo Ind. 180,000.0 TOTAL PASIVO -
0
Herramientas Menores 16,200.00
Mobiliario y Eq. Ofic. 4,050.00 CAPITAL
Total Activo Fijo 350,250.0 Capital social 387,950.0
0 0
TOTAL CAPITAL 387,950.0
0
TOTAL ACTIVO 387,950.0 PASIVO+CAPITAL 387,950.0

0 0
32
Elaborado por: _____________. Revisado por: _______________. Autorizado por:

_________________.
6. Con respecto a las ventas se cuenta con la siguiente información:
Precio de Pronóstico de Ventas en Unidades

Productos
Venta Oct Nov
Caja Tipo 1 120.00 1,000 1,400
Caja Tipo 2 90.00 1,200 1,800
7. Con respecto a los costos indirectos de fabricación variables utilice el factor de CIF Variable por
unidad y en el caso de los costos indirectos de fabricación fijos utilice los presentados en el
presupuesto estático de los CIF.
8. Con respecto a los gastos la compañía ha llegado a los siguientes datos:
GASTOS DE VENTA FIJOS

Sueldos y Salarios 6,000.00
GASTOS DE VENTA VARIABLES
Publicidad 5%
GASTOS ADMINISTRACIÓN FIJOS
Sueldos y Salarios 8,000.00
Papelería y Útiles de Oficina 500.00
Servicios básicos 2,500.00
9. También se solicitó un préstamo para la compra de un activo por un monto de C$ 40,000.00 a una
tasa de interés del 30% anual para un período de un año. (Método de la cuota nivelada).
10. Se pagan C$ 3,000.00 del Impuesto sobre la renta (Cuota Fija). Las ventas se realizan 80% al contado
y 20% a crédito de 30 días. Las compras se realizan 50% al contado y 50% a crédito de 30 días y el
saldo mínimo de efectivo deseado es de C$ 3,000.00
Se pide elaborar un presupuesto maestro.
33

Presupuesto de Ventas (inciso 6)
Para Octubre y Noviembre 2018
Octubre Noviembre TOTAL

Mes Precio Precio
Unidades TOTAL Unidades TOTAL Unidades Importe
Unit Unit
Caja Tipo 1 1,000 120.00 C$ 120,000.00 1,400 120.00 C$ 168,000.00 2,400 C$ 288,000.00
Caja Tipo 2 1,200 90.00 108,000.00 1,800 90.00 162,000.00 3,000 C$ 270,000.00
Totales 2,200 C$ 228,000.00 3,200 C$ 330,000.00 C$ 558,000.00

Presupuesto de Producción (inciso 4)
Para Octubre y Noviembre 2018
Octubre Noviembre
Descripción
Inv. Inicial Producción Ventas Inv. Final Inv. Inicial Producción Ventas Inv. Final
Caja Tipo 1 100 1,005 1,000 105 105 1,405 1,400 110
Caja Tipo 2 200 1,210 1,200 210 210 1,811 1,800 221
Totales 300 2,215 2,200 315 315 3,216 3,200 331
Octubre Noviembre
Caja 1 Caja 2 Caja 1 Caja 2
Ventas presupuestadas (unidades) 1,000 1,400
+Inventario final de artículos terminados deseado (100 x 5% más) = 105 (105 x 5% más) = 110
- Inventario inicial de artículos terminados 100 105
= PRODUCCIÓN 1,005 1,405
Considérese un incremento del 5% en el inventario final de cada mes con respecto a su inicial
34


Presupuesto de Compra y Consumo de Materiales (unidades físicas)
Octubre Noviembre
Descripción
Inicial Compras Consumo Final Inicial Compras Consumo Final
MD-01 Madera 1,000.00 11,895.00 11,875.00 1,020.00 1,020.00 17,100.00 17,079.00 1,041.00
MD-02 Plywood 10.00 25.00 24.20 10.80 10.80 37.00 36.22 11.58
MD-03 Pintura 10.00 33.00 32.20 10.80 10.80 47.00 46.21 11.59
Directos 1,020.00 11,953.00 11,931.40 1,041.60 1,041.60 17,184.00 17,161.43 1,064.17
MID-01 Lija de banda 0.00 10.00 9.87 0.13 0.13 15.00 14.27 0.86
MID-02 Pega blanca 0.00 4.00 3.22 0.78 0.78 5.00 4.62 1.16
MID-03 Clavos 0.00 4.00 3.43 0.57 0.57 6.00 5.03 1.54
Indirectos 0.00 18.00 16.52 1.48 1.48 26.00 23.92 3.56
Total 1,020.00 11,971.00 11,947.92 1,043.08 1,043.08 17,210.00 17,185.35 1,067.73
Presupuesto consumo de Materia Prima = Producción presupuestada

x estándar por unidad de cada materia prima
Ejemplo:
Consumo de madera (octubre) Consumo de Pintura (octubre)

Unds. a Estándar de Total de Unds. a Estándar de Total de
Descripción Descripción
producir cantidad consumo producir cantidad consumo
Caja 1 1,005 7 pulg3 7,035.00 Caja 1 1,005 0.02 gal. 20.10
Caja 2 1,210 4 pulg3 4,840.00 Caja 2 1,210 0.01 gal. 12.10
Total 11,875.00 Total 32.20
Consumo de Plywood (octubre)

Unds. a Estándar de Total de
Descripción
producir cantidad consumo
Caja 2 1,210 0.02 lám. 24.20
Recuerde: Inventario inicial + compras – consumo = inventario final

35

Presupuesto de compras de materia prima = (Inventario inicial de materia prima + porcentaje de incremento)
+ Consumo
= Total compras presupuestadas (unidades)
Considérese un incremento del 2% en las compras con respecto a su inicial
Ejemplo:
Materia Prima Inventario inicial x 2% de incremento + Consumo = Total compras

Madera 1,000.00 (1,000 x 2%) = 20 11,875.00 = 11,895.00
Plywood 10.00 (10 x 2%) = 0.20 24.20 = 24.40 ≈ 25.00
Pintura 10.00 (10 x 2%) = 0.20 32.20 = 32.40 ≈ 33.00

Presupuesto de Compra y Consumo de Materiales
Precio Octubre Noviembre

Materiales
Unit Inicial Compras Consumo Final Inicial Compras Consumo Final
MD-01 Madera 5.00 5,000.00 59,475.00 59,375.00 5,100.00 5,100.00 85,500.00 85,395.00 5,205.00
MD-02 Plywood 300.00 3,000.00 7,500.00 7,260.00 3,240.00 3,240.00 11,100.00 10,866.00 3,474.00
MD-03 Pintura 500.00 5,000.00 16,500.00 16,100.00 5,400.00 5,400.00 23,500.00 23,105.00 5,795.00
Directos 13,000.00 83,475.00 82,735.00 13,740.00 13,740.00 120,100.00 119,366.00 14,474.00
MID-01 Lija de banda 262.50 0.00 2,625.00 2,590.88 34.13 34.13 3,937.50 3,745.61 226.01
MID-02 Pega blanca 350.00 0.00 1,400.00 1,127.00 273.00 273.00 1,750.00 1,617.35 405.65
MID-03 Clavos 35.00 0.00 140.00 120.05 19.95 19.95 210.00 175.95 54.01
Indirectos 0.00 4,165.00 3,837.93 327.08 327.08 5,897.50 5,538.91 685.67
TOTAL 13,000.00 87,640.00 86,572.93 14,067.08 14,067.08 125,997.50 124,904.91 15,159.67
36


Presupuesto de Requerimiento de Mano de Obra.
Octubre Noviembre
Descripción Valor Valor TOTAL
Total Total
Unitario Unitario
Caja 1 12.00 12,060.00 12.00 16,860.00 28,920.00
Caja 2 9.00 10,890.00 9.00 16,299.00 27,189.00
TOTAL 22,950.00 33,159.00 56,109.00

Presupuesto de Costos Indirectos de Fabricación.
Descripcion Octubre Noviembre Total

CIF VARIABLES 2,215 3,216
Materiales indirectos
MID-01 Lija de banda 2,590.88 3,745.61 6,336.49
MID-02 Pega blanca 1,127.00 1,617.35 2,744.35
MID-03 Clavos 120.05 175.95 296.00
Séptimo (Básico / 6 ) 3,825.00 5,526.50 9,351.50
Prestaciones (25%) 6,693.75 9,671.38 16,365.13
Impuestos (21%) 5,622.75 8,123.96 13,746.71
Servicios Factor
Energía Eléctrica 2.00 4,430.00 6,432.00 10,862.00
Combustibles 1.00 2,215.00 3,216.00 5,431.00
CIF FIJOS
Salarios indirectos 6,000.00 6,000.00 12,000.00
Séptimo (Básico / 6 ) 1,000.00 1,000.00 2,000.00
Prestaciones (25%) 1,750.00 1,750.00 3,500.00
Impuestos (21%) 1,470.00 1,470.00 2,940.00
Servicios
Teléfono y comunicaciones 3,895.00 3,895.00 7,790.00
Agua y Alcantarillado 1,500.00 1,500.00 3,000.00
Renta de local 6,500.00 6,500.00 13,000.00
Depreciaciones y Amortizaciones 5,905.00 5,905.00 11,810.00
TOTAL CIF 54,644.43 66,528.74 121,173.16
Unidades a capacidad normal 2,215.00 3,216.00 5,431.00
CIF por unidad 24.67 20.69
Nota: Los costos indirectos de fabricación variables se distribuyen en base al salario básico (mano de
obra directa)
37

Presupuesto de Costo de Venta.
DESCRIPCION Octubre Noviembre Totales Cálculos para Octubre

Inventario Inicial de Materiales 13,000.00 14,067.08 27,067.08 Inventario inicial de Producción Terminada
Más: Compras 87,640.00 125,997.50 213,637.50 Descripción Cant. CU Total
Materiales Disponibles 100,640.00 140,064.58 240,704.58 Caja 1 100 77.00 7,700.00
Menos:Inventario Final 14,067.08 15,159.67 29,226.74 Caja 2 200 60.00 12,000.00
Materiales Utilizados 86,572.93 124,904.91 211,477.83 300 19,700.00
Menos: Materiales indirectos utilizados 3,837.93 5,538.91 9,376.83
Igual: Costo de materiales directos utilizados 82,735.00 119,366.00 202,101.00 Menos: Inv. Final de Prod. Terminada
Más: Mano de Obra Directa 22,950.00 33,159.00 56,109.00 Descripción Cant.
Más: Costos Ind de Fabricación 54,644.43 66,528.74 121,173.16 Caja 1 105
Total de Costos de Manufactura 160,329.43 219,053.74 379,383.16 Caja 2 210
Más: Inventario inicial de Prod Term 19,700.00 22,548.42 42,248.42 Total 315
Menos: Inventario Final de Prod Term 22,548.42 22,648.06 45,196.48 Costo Unit 71.58228
Costo de Ventas. 157,481.01 218,954.09 376,435.10 Total 22,548.42
Costos manufactura + Inv. Inicial Prod. Term. 180,029.43 241,602.15

Unidades producidas + inventario inicial 2,515.00 3,531.00
Costo unitario promedio 71.58 68.42
Unidades en el inventario final 315.00 331.00
Costo del Inventario Final 22,548.42 22,648.06
38


Presupuesto de Gastos de Venta y Administración.
Octubre Noviembre Total

TIPO DE GASTO.
Fijos Variables Fijos Variables Mensual
Sueldos y Salarios 6,000.00 6,000.00 12,000.00
Prestaciones Sociales 1,500.00 1,500.00 3,000.00
Aportes al Estado 1,260.00 1,260.00 2,520.00
Publicidad (5% S / ventas) 11,400.00 16,500.00 27,900.00
GASTOS DE VENTA 8,760.00 11,400.00 8,760.00 16,500.00 45,420.00
Sueldos y Salarios 8,000.00 8,000.00 16,000.00
Prestaciones Sociales 2,000.00 2,000.00 4,000.00
Aportes al Estado 1,680.00 1,680.00 3,360.00
Papeleria y Utiles de Oficina 500.00 500.00 1,000.00
Comunicaciones 2,500.00 2,500.00 5,000.00
GASTOS ADMINISTRACIÓN 14,680.00 0.00 14,680.00 0.00 29,360.00
TOTAL 23,440.00 11,400.00 23,440.00 16,500.00 74,780.00

Presupuesto de Gastos Financieros.
Importe del Préstamo 40,000.00

Interés mensual 2.5%
Período del Préstamo en meses 12.00
Pago N° Saldo Inicial Pago programado Capital Intereses Saldo Final

1 40,000.00 3,899.49 2,899.49 1,000.00 37,100.51
2 37,100.51 3,899.49 2,971.97 927.51 34,128.54
3 34,128.54 3,899.49 3,046.27 853.21 31,082.27
4 31,082.27 3,899.49 3,122.43 777.06 27,959.84
5 27,959.84 3,899.49 3,200.49 699.00 24,759.35
6 24,759.35 3,899.49 3,280.50 618.98 21,478.85
7 21,478.85 3,899.49 3,362.51 536.97 18,116.34
8 18,116.34 3,899.49 3,446.58 452.91 14,669.76
9 14,669.76 3,899.49 3,532.74 366.74 11,137.02
10 11,137.02 3,899.49 3,621.06 278.43 7,515.96
11 7,515.96 3,899.49 3,711.59 187.90 3,804.38
12 3,804.38 3,899.49 3,804.38 95.11 0.00
46,793.82 40,000.00 6,793.82
 i 
A  P  

 1  1  i 
N

39

Estado de Resultado Proyectado
Nombre de la Cuenta Ocubre Noviembre Totales

Ventas 228,000.00 330,000.00 558,000.00
Menos: Costo de Ventas 157,481.01 218,954.09 376,435.10
Utilidad Bruta 70,518.99 111,045.91 181,564.90
Gastos de Ventas 20,160.00 25,260.00 45,420.00
Gastos Generales y de Admon 14,680.00 14,680.00 29,360.00
Total de Gastos de Operación 34,840.00 39,940.00 74,780.00
Gastos de Intereses 1,000.00 927.51 1,927.51
Utlidad antes de impuestos 34,678.99 70,178.40 104,857.39
Impuesto sobre la Renta 3,000.00 3,000.00 6,000.00
Utilidad Neta. 31,678.99 67,178.40 98,857.39
Cálculos adicionales para la elaboración del Presupuesto de Caja:
Total 80% 20%

Ventas octubre 228,000.00 182,400.00 45,600.00
Ventas Noviembre 330,000.00 264,000.00 66,000.00
Total 50% 50%

Compras octubre 87,640.00 43,820.00 43,820.00
Compras Noviembre 125,997.50 62,998.75 62,998.75
Octubre Noviembre
Total CIF 54,644.43 66,528.74
Menos:
MID usados 3,837.93 5,538.91
Prestaciones (de MOD) 6,693.75 9,671.38
Prestaciones (de MOID) 1,750.00 1,750.00
Deprec. y Amort. 5,905.00 5,905.00
CIF en Efectivo 36,457.75 43,663.46
Octubre Noviembre
Total: Gastos de Venta 20,160.00 25,260.00
Menos:
Prestaciones 1,500.00 1,500.00
GV en Efectivo 18,660.00 23,760.00
Octubre Noviembre
Total: Gastos de Admon 14,680.00 14,680.00
Menos:
Prestaciones 2,000.00 2,000.00
GA en Efectivo 12,680.00 12,680.00
40

Presupuesto de Caja.
Octubre Noviembre Total

ENTRADAS DE EFECTIVO
Ventas del Mes Anterior 45,600.00 45,600.00
Ventas del Mes Presente 182,400.00 264,000.00 446,400.00
Total de Entradas de Efectivo 182,400.00 309,600.00 492,000.00
SALIDAS DE EFECTIVO
Compras de Marteriales del Mes anterior 43,820.00 43,820.00
Compras de Abastecimiento 43,820.00 62,998.75 106,818.75
Mano de Obra Directa 22,950.00 33,159.00 56,109.00
Costos Indirectos de Fabricación 36,457.75 43,663.46 80,121.21
Gastos de Venta 18,660.00 23,760.00 42,420.00
Gastos de Administración 12,680.00 12,680.00 25,360.00
Compras de Activos 40,000.00 40,000.00
Impuesto sobre la Renta 3,000.00 3,000.00 6,000.00
Gastos de Intereses 1,000.00 927.51 1,927.51
Pago de Préstamos 2,899.49 2,971.97 5,871.46
Total de Desembolso 181,467.24 226,980.69 408,447.93
Aumento ( Disminución ) de Efectivo 932.76 82,619.31 83,552.07
Saldo Inicial de Efectivo 5,000.00 45,932.76 50,932.76
Toma de Prestamos al inicio del mes 40,000.00 40,000.00
Saldo Final de Efectivo 45,932.76 128,552.07 174,484.84
Saldo Mínimo de Efectivo Deseado 3,000.00 3,000.00 6,000.00
Financiamiento Requerido / Excedente 42,932.76 125,552.07 168,484.84
Nota: En el caso de los costos indirectos de fabricación se debe restar el monto correspondiente a
depreciaciones y amortizaciones (si las hay). Además, en los meses de octubre y noviembre se resta el
pago de las prestaciones sociales y se sumaría hasta el mes de diciembre que es cuando se pagan.
41

Estado de Flujo de Efectivo
Flujo de Caja de las Actividades Operacionales

Ventas en Efectivo 492,000.00
Efectivo pagado a proveedores y empleados -354,648.96
Intereses -1,927.51
Impuestos sobre la renta -6,000.00
Caja neta suministrada por las actividades operacionales 129,423.53
Flujo de las Actividades de Inversión

Compra de activo fijo -40,000.00
-40,000.00
Flujo de las Actividades Financieras
Producto del préstamo 40,000.00
Reembolso del préstamo -5,871.46
Caja neta suministrada por las actividades financieras 34,128.54
Disminución neta en caja 123,552.07
Caja al comienzo del año 5,000.00
Caja al final del semestre 128,552.07

Balance General
Al finalizar
Expresado en córdobas
ACTIVO PASIVO
Circulante Circulante o a Corto Plazo
Efectivo 128,552.07 Cuentas por pagar 62,998.75
Cuentas por cobrar 66,000.00 Gastos Acum x Pagar 26,865.13
Inventario de materiales 15,159.67 Total Pasivo Circulante 89,863.88
Inv. de Art. Term. 22,648.06
Total Activo Circulante 232,359.81
Fijo Obligaciones a Largo Plazo
Equipo Rodante 150,000.00 Préstamos Bancarios 34,128.54
Maquinaria y Equipo Industrial 220,000.00 Total Pasivo a Largo Plazo 34,128.54
Herramientas Menores 16,200.00
Mobiliario y Equipo de Oficina 4,050.00 TOTAL PASIVO 123,992.42
Deprec Acum -11,810.00
Total Activo Fijo 378,440.00 CAPITAL
Capital inicial 387,950.00
Utilidad Acumulada 98,857.39
TOTAL CAPITAL 486,807.39
TOTAL ACTIVO 610,799.81 TOTAL PASIVO + CAPITAL 610,799.81
Elaborado por:________________. Revisado por:____________________. Autorizado por:__________.
42
1. El efectivo proviene del presupuesto de caja
2. Las cuentas por cobrar corresponden al 20% de las ventas de noviembre al crédito
3. El inventario final de materiales proviene de la compra y consumo de materiales
4. El inventario final de artículos terminados proviene del costo de ventas de noviembre
5. Los activos fijos provienen del BG inicial más la compra de maquinaria y equipo.
6. La depreciación acumulada proviene de los CIF
7. Las cuentas por pagar corresponden al 50% de las compras del mes de noviembre
8. Los gastos acumulados por pagar corresponden las prestaciones sociales no pagadas
9. El saldo de préstamos bancarios proviene del saldo final del préstamo al mes de noviembre
10. El capital inicial proviene del balance inicial
11. La utilidad acumulada proviene de estado de resultados.
43
3. TOMA DE DECISIONES CON COSTOS RELEVANTES Y UN ÉNFASIS ESTRATÉGICO
3.1 El proceso de toma de decisiones
Cuando deben decidir entre distintas opciones para una situación dada, los administradores emplean un
proceso de cinco pasos. El primer paso, es considerar los aspectos estratégicos en torno al contexto de la
decisión. El pensamiento estratégico es fundamental para evitar decisiones que pudieran ser la mejor
opción sólo a corto plazo.
El segundo paso para el administrador consiste en especificar los criterios mediante los cuales habrá de
tomarse la decisión. Con mayor frecuencia el principal objetivo del administrador consiste en una meta
asequible, cuantificable de un modo fácil y de corto plazo, como reducir el costo, incrementar la ganancia,
o maximizar el rendimiento sobre la inversión.
En el tercer paso, el administrador lleva a cabo un análisis en el cual se obtiene y examina la información
relevante usando el análisis del costo relevante y el análisis estratégico del costo. Este paso comprende
tres actividades consecutivas. El administrador: 1) identifica y recaba información relevante sobre la
decisión, 2) hace pronósticos en torno a esta información relevante, y 3) considera los puntos estratégicos
implicados en la decisión.
Cuarto paso, sustentándose en el análisis del costo relevante y el análisis estratégico del costo, el
administrador selecciona la mejor alternativa y la pone en práctica. En el quinto y último paso, el
administrador evalúa el desempeño logrado con la decisión implementada como base para responder a
una posible reconsideración de esta decisión con respecto a futuras decisiones. De esta manera, el proceso
de decisión constituye un sistema de retroalimentación en el cual el administrador evalúa de manera
continua los resultados de análisis y decisiones previos para revelar cualquier oportunidad de mejora del
proceso de toma de decisiones.
3.2 Análisis del costo relevante
Los costos relevantes para una decisión son costos que podrían influir en la elección entre las opciones
disponibles para dicha decisión. Los costos que se llevaron a cabo en el pasado o que ya están asignados
en el futuro no son relevantes; son “costos hundidos” porque no cambiarán, cualquiera que sea la opción
elegida. Lo mismo ocurre con los costos en los que no se ha incurrido, pero seguirán siendo iguales
44
independientemente de la opción que se elija: no son relevantes. En efecto, para que un costo sea relevante
debe ser un costo que se llevará a cabo en el futuro y se modifique según las opciones con que cuente
quien toma las decisiones.
Un costo relevante puede ser variable o fijo. Los costos variables por lo general son relevantes para la
toma de porque decisiones difieren dependiendo de cada opción, y además no se han asignado. Los costos
fijos, por el contrario, suelen ser irrelevantes, ya que normalmente no difieren en relación con la opción.
A manera de ilustración, suponga que hace un año se adquirió una máquina en 4 200 dólares, se deprecia
a un costo de 2 100 dólares anual por dos años y no tiene valor de intercambio ni de desecho. Al final
del primer año la máquina tiene un valor neto en libros de 2 100 dólares (4 200 dólares − 2 100 dólares),
pero necesita ser reparada o reemplazada. Suponga que el precio de compra de una nueva máquina es
de 7 000 dólares y se espera que dure un año con muy poco o ningún valor de intercambio o de desecho.
Reparar la vieja máquina costaría 3 500 dólares, y sería suficiente para darle otro año de uso productivo.
La nueva máquina es semiautomática, por lo que requiere un operador menos calificado, lo cual significa
una reducción en los costos de mano de obra promedio de 10.00 a 9.50 dólares por hora para la nueva
máquina. Se espera que para el año entrante la empresa opere a un nivel de producción de 2 000 horas.
El resumen de los costos relevantes para esta decisión señala que reparar la vieja máquina implica una
ventaja de 2 500 dólares. La disminución de 1 000 dólares en costos de mano de obra para la nueva
máquina es menor que la diferencia de 3 500 dólares entre el costo de reemplazarla y el de repararla
(7,000 dólares – 3,500 dólares).
3.3 Análisis estratégico del costo
Las decisiones de la administración suelen entrañar varias cuestiones estratégicas. Por ejemplo, el hecho
de concentrarse en los periodos de corto plazo —es decir, mensuales y anuales—, no debe hacer que el
administrador pase por alto los factores estratégicos de largo plazo vinculados a los mercados y procesos
de producción. No atender los factores estratégicos de largo plazo podría dar como resultado que la
empresa se vuelva menos competitiva en el futuro. Los factores estratégicos incluyen las opciones en
torno a la naturaleza y la cantidad de la capacidad de manufactura, la diversidad de los productos y el
diseño del producto tendiente a lograr la eficiencia en el costo.
Por ejemplo, una decisión estratégica para diseñar el proceso de manufactura de forma tal que se aumente
la eficiencia en la producción de grandes lotes de productos reduce los costos globales de producción.
No obstante, al mismo tiempo pudiera ser que redujera la flexibilidad de la empresa para manufacturar
productos diversos, lo que podría incrementar el costo de producir pedidos pequeños y especializados.
45
3.4 Decidir sobre un pedido especial
Una decisión acerca de un pedido especial surge cuando a una empresa se le presenta la oportunidad
única de vender una cantidad específica del producto o servicio que ofrece. Se le denomina pedido
especial porque por lo general no se le espera. El pedido suele provenir directamente del cliente, más
bien que a través de los canales normales de distribución. Los pedidos especiales son poco frecuentes y
por lo general representan una pequeña parte del negocio global de la empresa. Para tomar una decisión
en torno a un pedido especial, los administradores empiezan por hacer un análisis de costo de los costos
relevantes para dicho pedido.
CASO: EMPRESA DE ARTESANÍAS
Una empresa nacional fabricante de artesanías, se le solicitó 2,000 unidades para una tienda de descuento
de artículos nacionales localizada en Managua a C$100.00 cada artesanía. La empresa no pondría su
nombre en esta orden especial, y el distribuidor, por tanto, vendería las artesanías por debajo de su precio
minorista normal. La capacidad total para la empresa es de 25,000 artesanías al año. Veamos los datos
que maneja la empresa:
UNITARIO
Ingresos por ventas C$ 143.75
Costo de ventas:
Materiales directos 37.50
Mano de obra directa 31.10
CIF (40% variables) 34.45
Total costo de ventas 103.05
Utilidad Bruta C$ 40.70
Gastos de venta y administración 27.50
Utilidad Neta C$13.20
La única porción variable de los gastos de venta y administración es el 12% de comisiones que no sería
pagada sobre la orden especial.
Supóngase que la empresa actualmente opera a un nivel de capacidad productiva de 24,000 artesanías
(con una capacidad ociosa igual a 1,000 artesanías). Tomando en cuenta estos datos una posible
alternativa para tener en cuenta en una decisión de aceptar o rechazar la orden especial de 2,000 unidades
de artesanías es reducir las ventas regulares a clientes de 24,000 a 23,000 unidades de artesanía, así que
la orden especial de 2,000 artesanías podría fabricarse sin tener que exceder la capacidad plena.
Solución
Análisis del costo de oportunidad de la orden especial.
46
Ingreso incremental (2,000 x C$100) C$ 200,000.00

Costo incrementales:
Materiales directos (2,000 x C$ 37.50) C$ 75,000
Mano de obra directa (2,000 x C$ 31.10) 62,200
CIF Variables (2,000 x 40% x C$ 34.45) 27,560
Costo de oportunidad* 61,370
Total de costos incrementales 226,130
Utilidad decremental C$ (26,130)
*Cálculo del costo de oportunidad de no vender las 1,000 artesanías a clientes regulares
Ingreso relevante (1,000 x C$ 143.75) C$ 143,750
Menos: Costos relevantes (1,000 x C$ 82.38) 82,380
Utilidad relevante C$ 61,370
Materiales directos C$ 37.50

Mano de obra directa 31.10
CIF Variables (40% x 34.45) 13.78
C$ 82.38
También debe considerarse que no es posible para la empresa expandir de manera temporal su capacidad
productiva. La gerencia entonces tendrá que estudiar la posibilidad de una expansión permanente en la
capacidad productiva. Obviamente, tal decisión no puede basarse en una orden especial única. Por el
contrario, una expansión permanente de la capacidad productiva sería aceptable para la gerencia siempre
que haya una seguridad razonable de que pueda hacerse uso de las instalaciones extras cada año, de tal
manera que los ingresos relevantes anuales por devengar excedan los costos relevantes anuales por
incurrir.
3.5 La decisión de producir, arrendar o comprar
Los productos de una empresa por lo general son manufacturados de acuerdo con especificaciones dadas
a conocer en lo que se denomina tabla de materiales, la cual es una lista detallada de los componentes
del producto manufacturado. Una decisión cada vez más común para los fabricantes es elegir cuál de
estos componentes fabricar en la planta de la empresa y cuál adquirir con proveedores externos.
La información del costo relevante necesaria para tomar la decisión de fabricar o comprar se obtiene de
manera parecida a como se hace con la información para decidir si aceptar o no pedidos especiales. La
información del costo relevante para fabricar el componente consiste en los costos a corto plazo de
fabricarlo (por lo general los costos de manufactura variables), que se ahorrarían en caso de que se
adquiriera la pieza. Para determinar la decisión apropiada, estos costos se comparan con el precio de
comprar la pieza o el componente. Los costos que permanecerán sin cambio independientemente de que
la empresa produzca o no la pieza no se toman en cuenta.
Una situación parecida surge cuando una empresa debe elegir entre arrendar o comprar una pieza de
equipo. Esta clase de decisiones se está volviendo cada vez más frecuente a medida que el costo y los
términos de los acuerdos de arrendamiento se vuelven más favorables.
47
La decisión de producir, arrendar o comprar a menudo suscita cuestiones estratégicas. Por ejemplo, al
usar el análisis de la cadena de valor, una empresa podría darse cuenta de que ciertas actividades de dicha
cadena quizá le resultarían más redituables si las realizaran otras empresas. A la práctica de decidir que
una empresa externa proporcione una función básica de servicio se le conoce como outsourcing. El
análisis de producir, arrendar o comprar desempeña una función clave en la decisión de outsourcing, ya
que proporciona un análisis de los costos relevantes. Un gran número de empresas han considerado
recientemente tener en outsourcing los servicios de manufactura, procesamiento de datos, conserjería, o
seguridad, en un afán por mejorar el rendimiento. Debido a las importantes implicaciones estratégicas de
una elección para producir, arrendar, o comprar, estas decisiones suelen tomarse sobre una base de dos a
cinco años empleando proyecciones de los costos relevantes esperados y tomando en cuenta el valor del
dinero en el tiempo cuando es necesario.
EJEMPLO. La empresa Puros del Norte, S.A. está considerando hacer sus propios moldes para puros,
que adquiere corrientemente a US$35 por unidad. Este precio de compra no incluye los costos de pedido,
e inspección los cuales Puros del Norte estima sean de US$2 por unidad. Puros del Norte cree que puede
fabricar unidades requeridas a un costo más bajo del que paga actualmente al proveedor externo, los
costos relevantes tanto para producir como para comprar con respecto a las alternativas son los siguientes:
Análisis del costo diferencial para 650 moldes de madera
Costo total de Costo total de

hacer US$ compra US$
Materiales directos (650 x US$ 20.25*) 13,162.50
Mano de obra directa (650 x US$10.00*) 6,500.00
Costos indirectos de fabricación variables (650 x US$5.00*) 3,250.00
Precio de compra (650 x US$35) 22,750.00
Costos de pedido, recepción e inspección (650 x US$2.00) 1,300.00
Total de costos relevantes 22,912.50 24,050.00
Ventaja de la alternativa de hacer 1,137.50
¿Qué decisión se toma?
3.6 Vender antes o después de un procesamiento adicional
Otra decisión muy común tiene que ver con la opción de vender un producto o servicio antes de efectuar
un paso intermedio de procesamiento, o bien agregar un procesamiento adicional para luego vender dicho
producto o servicio a un precio mayor. Este procesamiento adicional pudiera ser que le agregue
características o funcionalidad a un producto, o le añada flexibilidad o calidad a un servicio.
EJEMPLO. Maderas Segovianas posee un aserradero de madera de pino en Ocotal, Nicaragua. El costo
de cortar, transportar y procesar inicialmente los árboles es de US$12,000 por corte. Los troncos de los
árboles se pasan por una sierra para remover la corteza y cuadrar los trozos de madera de modo que
puedan cortarse en tablas. La empresa actualmente está vendiendo sus tres productos en el punto de
separación, pero está considerando procesarlos adicionalmente. Los precios de venta y los costos
necesarios para evaluar la política de producción de Maderas Segovianas son como sigue:
48
Costos e ingresos por corte de árboles
Producto en el Producto (1) Ingresos (2) (3) (4) (5)

punto de si se procesa relevantes Ingreso Ingreso Costos del Utilidad
separación adicionalmente de ventas en relevante de incremental procesamiento incremental
el punto de ventas si se de ventas adicional (decremental) de
separación procesa procesar
adicionalmente adicionalmente
Corteza Tablón 1,000 1,500 500 800 (300)
Piezas
Madera terciada 6,500 8,400 1,900 1,700 200
recortadas
Troncos
Tablaje 15,600 21,000 5,400 4,200 1,200
recortados
23,100 30,900 7,800 6,700
¿Cuál sería su decisión si vender en el punto de separación o procesar adicionalmente? ¿Qué costos son
relevantes y que costos son irrelevantes en el punto de separación?
Solución:
Para este análisis, los US$12,000 de costo de procesamiento inicial (es decir, costo conjunto) son un
costo irrelevante. La decisión de procesar adicionalmente puede tomarse examinando la columna 5.
Maderas Segovianas debe seguir vendiendo la corteza en el punto de separación, puesto que el proceso
adicional disminuiría, las utilidades globales de la firma en US$300.Sin embargo, los otros dos productos
del proceso conjunto deben procesarse adicionalmente puesto que incrementaría las utilidades de la
compañía en US$1,400 (US$1,200+ US$200) por corte de árboles.
Aunque los costos conjuntos son irrelevantes en una decisión de vender en el punto de separación o
procesar adicionalmente, son relevantes en una decisión de emprender inicialmente el proceso conjunto.
Ingreso relevante·....................................................... US$ 23,100

Costo relevante (costo conjunto) ................................. 12,000
Utilidad relevante US$ 11,100
3.7 Conservar o descontinuar una línea de producto
Un aspecto importante de la administración consiste en la revisión regular de la rentabilidad de

los productos. Esta revisión debe atender cuestiones como las siguientes:
 ¿Cuáles productos son más rentables?
 ¿Se les ha asignado a los productos el precio adecuado?
 ¿Cuáles productos deben promoverse y publicitarse de manera más dinámica?
 ¿Cuáles administradores de producto deben ser recompensados?
Una revisión de esta naturaleza tiene un enfoque estratégico a corto y a largo plazo a la vez. El
enfoque a corto plazo se aborda mediante el análisis del costo relevante. Además del análisis del
costo relevante, la decisión de conservar o descontinuar una línea de producto debe incluir
factores estratégicos relevantes de largo plazo, como el efecto potencial de la pérdida de una
línea de productos sobre las ventas de otra.
49
Otros importantes factores estratégicos incluyen el efecto potencial que pudiera ejercer sobre la
moral general de los empleados y la eficiencia de la organización el que se elimine una línea de
producto. Más aún, los administradores deben considerar el potencial de crecimiento de las
ventas de cada producto. ¿Podrá un producto que se está considerando descontinuar, colocar a la
empresa en una posición competitiva sólida en algún momento del futuro? Una consideración de
particular importancia es la magnitud de la capacidad de producción con que se cuenta. Si la
capacidad y los recursos de producción (como la mano de obra y el tiempo máquina) son
limitados, considere la rentabilidad relativa de los productos, así como en qué medida requieren
distintas cantidades de estos recursos de producción.
EJEMPLO. Sedal fabricante de productos para el cuidado del cabello, fabrica tres productos para el
cabello. Del análisis elaborado por tipo de producto dio los siguientes resultados:
LÍNEAS DE PRODUCTOS
Champú Enjuague Acondicionador Total

final
Ingreso por concepto de ventas 500,000 300,000 400,000 1,200,000
Costos variables 270,000 202,000 220,000 692,000
Margen de contribución 230,000 98,000 180,000 508,000
Costos fijos:
Controlables (Atribuibles a la línea) 56,000 59,000 45,000 160,000
No controlables* 100,000 60,000 80,000 240,000
Total 156,000 119,000 125,000 400,000
Utilidad (pérdida) 74,000 (21,000) 55,000 108,000
*Asignados con base en la cantidad total en dólares por concepto de ventas.
¿Cuál es la decisión que tomaría y que impacto financiero tendría?
Solución:
Con base en el anterior estado de ingresos de líneas de producto parece que al eliminarse la línea de
producto de enjuague final, Sedal, ahorraría 21,000 al año. Sin embargo, un análisis del costo diferencial
conduce a una conclusión totalmente diferente:
Análisis del costo diferencial de eliminar la línea de producto de enjuague final:
Beneficios:
Costos variables evitables US$ 202,000
Costos fijos controlables evitables 59,000
Total de costos evitables US$ 261,000
Pérdidas:
Disminución del ingreso (300,000)
50
Desventaja de eliminar la línea de producto de enjuague final US$ (39,000)
Solución alternativa
Utilidad total de la compañía antes de eliminar la línea de US$ 108,000

producto de enjuague final
Utilidad después de eliminar el producto de enjuague final:
Ingreso por concepto de ventas (US$1,200,000 - US$300,000) US$ 900,000
Costos variables (US$692,000 - US$202,000) 490,000
Margen de contribución US$ 410,000
Costos fijos:
Controlables (A la línea) (US$160,000 - US$59,000) US$ 101,000
No controlables 240,000 341,000
Utilidad después de eliminar la línea de producto de enjuague 69,000
final
Disminución en la utilidad total de la compañía US$ 39,000
Sedal, debe descontinuar la línea de producto sólo si el costo de oportunidad de usar el espacio y los
recursos excede de alguna u otra manera el ingreso decremental de US$39,000.
3.8 Múltiples productos con recursos limitados
El análisis del costo relevante es más simple cuando se trata de un solo producto y suponiendo
que existen suficientes recursos para satisfacer todas las demandas. No obstante, el análisis
cambia de manera notable cuando se consideran dos o más productos y recursos limitados.
Por ejemplo, cuando la demanda excede la capacidad de producción, la administración debe

hacer algunos intercambios en relación con la cantidad que habrá de manufacturarse de cada
producto y por consiguiente, con cuál demanda dejará de satisfacerse. La respuesta exige
examinar las posibilidades de producción dadas las restricciones de producción.
EJEMPLO. La firma internacional de contadores públicos MLC presta servicios en las siguientes áreas
tradicionales: auditoria, asesoría tributaria y servicios de asesoría gerencial (SAG). A continuación, se
presentan los costos e ingresos relevantes para cada tipo de trabajo:
Auditoría Asesoría tributaria SAG

Honorarios de contratos 5,000 2,000 8,000
Costos variables 3,000 600 5,000
Margen de contribución 2,000 1,400 3,000
Índice de margen de contribución* 40% 70% 37.5%
*Margen de contribución ÷ ingreso
51
A partir de una inspección inicial de los datos relevantes, parecería que la firma de contadores Públicos
MLC dedica sus energías a los contratos SAG, lo cual genera un margen de contribución de US$3,000
con respecto al margen de contribución de US$2,000 asociado con las obligaciones de auditoría y el
margen de contribución de US$1,400 asociado con la asesoría tributaria. Una inspección más minuciosa
de los datos relevantes parece sugerir que la asesoría tributaria es preferible a la auditoría o al SAG,
debido al mayor retomo por dólar de ingreso (es decir, índice de margen de contribución). Es decir, cada
dólar ganado en asesoría tributaria rinde US$0.70 de ingreso, mientras que la auditoría da US$0.40 y los
SAG sólo US$0.375.
Antes de tomar una decisión final, MLC tiene pocas alternativas, pero debe tomar en consideración la
restricción única que afecta a la mayor parte de las firmas de contadores públicos grandes; una escasez
de recursos representada por la cantidad limitada de personal disponible a nivel senior. Cuando existe
una sola limitación, la mezcla óptima de productos o servicios se basaría lógicamente en aquella
combinación de productos o servicios que genere el mayor margen de contribución por unidad de recurso
escaso. A fin de utilizar mejor la mezcla de productos o servicios modelo de restricción única, los
siguientes pasos son necesarios:
1. Producir o prestar servicios tanto como pueda vender del producto o servicio cuyo margen de
contribución por unidad de recurso escaso sea el más alto.
2. Si aún queda algún recurso escaso producir o prestar servicios tanto como pueda vender el producto
o servicio cuyo margen de contribución por unidad de recurso escaso es el segundo más alto
3. Repita el paso 2 con toda frecuencia como sea necesario hasta que la cantidad total de recursos escasos
haya sido consumida o no puedan venderse productos o servicios adicionales.
Solución:
Supóngase que la firma de contadores públicos MLC tiene disponible un total de 10,000 horas a nivel
senior. En promedio, las obligaciones de auditoría requieren 50 horas, la asesoría tributaria 40 horas y
SAG, 100 horas. Un pronóstico de ventas indica que la cantidad máxima de compromisos de auditoría
será igual a 120, que los de asesoría tributaria serán iguales a 80 y las SAG serán iguales a 50. Idealmente,
a MLC le gustaría aceptar todos los trabajos, pero no está en capacidad de hacerlo debido a la grave
escasez de recursos que enfrenta la firma. Siguiendo los tres pasos delineados anteriormente, elabore un
cuadro con la mezcla óptima.
Total, de horas Promedio de horas Pronóstico de

disponibles requeridas por servicio Ventas
Auditoría 50 horas 120
Asesoría tributaria 10,000 40 horas 80
SAG 100 horas 50
52
Asesoría
Auditoría SAG
Tributaria
Margen de contribución US$ 2,000 US$ 1,400 US$ 3,000
Dividido entre las horas por contrato ÷ 50 ÷ 40 ÷ 100
Margen de contribución por unidad de recursos escasos US$ 40/hra US$ 35/hra US$ 30/hra
Total de horas disponibles 10,000

Menos: Contratos de auditoría (120 x 50 horas) 6,000
Restantes horas disponibles 4,000
Menos: Obligaciones por asesoría tributaria
(80 x 40 horas) 3,200
Restantes horas disponibles 800
Dividido entre las horas por contrato SAG ÷ 100
Cantidad de posibles contratos SAG 8
Resumen de la mezcla óptima:
Cantidad de Margen de contribución Margen de

Contrato
Contratos por contrato contribución total
Auditoría 120 US$ 2,000 US$ 240,000
Asesoría Tributaria 80 1,400 112,000
SAG 8 3,000 24,000
US$ 376,000
53
UNIDAD 2: COSTEO ESTÁNDAR, CÁLCULO Y ANÁLISIS DE VARIACIONES

1. ESTABLECIMIENTO DE ESTÁNDARES EN UN SISTEMA DE COSTOS.
1.1 Costeo Real, Normal y Estándar
Los costos reales o históricos se definen como el costo que se acumula durante el proceso de producción
de acuerdo con los métodos usuales de costeo histórico en contraste con el costo que se determina con
anticipación al proceso de producción. El término “reales” no tiene ninguna implicación acerca de la
exactitud con la que se miden los costos.
En un sistema de costeo real, los costos de los productos se registran sólo cuando éstos se incurren. Esta
técnica por lo general es aceptable para el registro de materiales directos y mano de obra directa porque
pueden asignarse con facilidad a órdenes de trabajo específicas (costeo por órdenes de trabajo) o
departamentos (costeo por procesos). Los costos indirectos de fabricación, el componente de costo
indirecto de un producto, por lo regular no pueden asociarse fácilmente a una orden de trabajo o
departamento específicos.
Puesto que los costos indirectos de fabricación no representan un costo directo de producción,
comúnmente se utiliza una modificación de un sistema de costo real, denominado costeo normal. En el
costeo normal los costos de materiales directos y de mano de obra directa se acumulan a medida que se
incurren, con una excepción, los costos indirectos de fabricación se aplican a la producción con base en
los insumos reales (horas, unidades, etc.) multiplicados por una tasa de aplicación predeterminada de los
costos indirectos de fabricación.
Bajo el costeo estándar, todos los costos asociados a los productos se basan en cantidades estándares o
predeterminadas. Los costos estándares representan los costos “planeados” de un producto y con
frecuencia se establecen antes del inicio de la producción. En consecuencia, el establecimiento de
estándares proporciona a la gerencia metas por alcanzar (es decir, planeación) y bases para comparar con
los resultados reales (es decir, control).
Los costos estándares son aquellos que esperan lograrse en determinado proceso de producción en
condiciones normales. El costeo estándar se relaciona con el costo por unidad y cumple básicamente el
mismo propósito de un presupuesto. Sin embargo, los presupuestos cuantifican las expectativas
gerenciales en términos de costos totales más que en términos de costos por unidad. Los costos estándares
no remplazan los costos reales en un sistema de acumulación de costos. Por el contrario, se acumulan los
costos estándares y los costos reales.
Los costos estándares se conocen también como costos planeados, costos pronosticados, costos
programados y costos de especificaciones. Los costos estimados se omitieron porque históricamente se
han empleado como proyecciones de lo que serán los costos unitarios para un periodo, mientras que los
costos estándares representan lo que debe ser el costo unitario de un producto. Por tanto, mientras los
costos estimados son simplemente una anticipación de los resultados reales, los costos estándares son
objetivos fijados por la gerencia, que funcionan como controles para supervisar los resultados reales.
Además, los costos estándares hacen parte de un sistema de costos mientras que no ocurre así con los
costos estimados.
54
Unidad II: Costeo Estándar, cálculo y análisis de variaciones Compilación MSc. Juan Carlos Benavides F.
Cuadro N° 1: Comparación de costeo real, normal y estándar

Costeo Real Costeo Normal Costeo Estándar
Elementos de un producto:
Materiales directos Real Real Estándar
Mano de obra directa Real Real Estándar
Costos indirectos de fabricación Real Aplicado Estándar
Horas reales* Horas estándares permitidas *

Tasa de aplicación Tasa de aplicación de los CIF.
Predeterminada de los CIF
* Suponga las horas como base para aplicar los CIF.
1.2 Establecimiento de estándares
1.2.1 Definición de costo estándar
El sistema de costos estándar, fundamentalmente, es un instrumento orgánico para controlar y reducir los
costos en todos los niveles directivos y en todas las unidades productivas u operativas de la empresa.
En otras palabras, el sistema de costos estándar consiste en establecer los costos unitarios y totales de los
artículos a elaborar por cada centro de producción, previamente a su fabricación, basándose en los
métodos más eficientes de elaboración y relacionándolos con el volumen dado de producción. Son costos
objetivos que deben lograrse mediante operaciones eficientes.
El sistema de costos estándar es el más avanzado entre los predeterminados, pues está basado en estudios
técnicos que podemos llamarlos científicos (siguen una metodología de investigación científica),
contando con la experiencia y experimentos controlados que comprenden: selección minuciosa de los
materiales, estudios de tiempos y movimientos de las operaciones, estudios sobre la maquinaria y otros
medios de fábrica.
Los costos estándares forman parte de las necesidades que tiene el empresario de información para la
toma de decisiones. Cuanto mejor realizados estén los estudios concernientes, más útil será la
herramienta, y por tanto habrá mayores posibilidades de tomar la mejor decisión. El costo estándar
permite medir, por su forma de cálculo, la eficiencia de la fábrica, pues se basa en la eficiencia del trabajo
mismo. Estos representan lo que debe ser el costo unitario de un producto.
Cuando se usa un sistema de costos estándar, tanto los costos estándar como los reales se reflejan en las
cuentas de costos. Las diferencias entre el costo real y el estándar se llaman variaciones. Las variaciones
indican el grado en que se ha logrado un determinado nivel de actuación establecido por la gerencia.
1.2.2 Importancia
El sistema de contabilidad de costo estándar es de significativa importancia para proporcionar

mecanismos de medición de la eficiencia, establece desviaciones de lo predeterminado contra lo
ejecutado. Facilita la evaluación de la actuación, así como también proporciona medidas correctivas
ajustadas a los planes de la organización.
En el campo de la planeación el sistema de costo estándar cumple con una función fundamental al
constituir esta la base sobre la cual descansan los objetivos fijados y las pautas a seguir para obtener los
55
resultados esperados de una organización.
El sistema de costo estándar no solo permite establecer las bases para la aplicación de medidas
correctivas, sino que es también medio de control preventivo. Al tiempo de corregir las desviaciones
detectadas se toman las medidas necesarias, por lo que se previene los resultados desfavorables en
períodos venideros.
Los estándares constituyen mecanismos que brindan amplia facilidad al logro de objetivos específicos y
definidos mediante la predeterminación y a la vez permiten establecer comparaciones lo que implica por
consiguiente la idea de estabilidad o fijeza relativa.
La estandarización desempeña una importante función en las diferentes áreas que sea objeto de su
aplicación ya que permite proyectar de manera realista y dentro de un período determinado los resultados
esperados de una actividad determinada.
Los estándares calculados y fijados con exactitud podrán facilitar anticipadamente análisis de los precios
de venta que a su vez servirán en la preparación del presupuesto de ventas, permitiendo este último la
preparación del presupuesto de ingresos.
1.2.3 Características
La característica esencial es el uso de los costos predeterminados o planeados, como medida de control
para cada elemento del costo durante los ciclos de producción. Los costos se calculan una sola vez en
lugar de hacerlo cada vez que se inicie una fase de producción, orden, trabajo o lote.
Los Costos estándar son los que se calculan antes de la elaboración del producto, y en ocasiones durante
ella.
Los costos estándares son lo contrario de los costos reales. Estos últimos son costos históricos que se han
incurrido en un período anterior. Los costos estándar se determinan con anticipación a la producción.
Los costos estándares representan lo que debe ser el costo unitario de un producto. Los costos estándar
contables no necesitan incorporarse al sistema de contabilidad. Los estándares de costos de fabricación
generalmente están integrados de manera formal dentro de las cuentas de costos. Cuando esto ocurre, los
sistemas se conocen como sistemas de contabilidad de costos estándar.
1.3 Uso de los costos estándares
Los costos estándares pueden emplearse para:
a) Control de Costos:
El objetivo del control de costos es ayudar a la gerencia en la producción de una unidad de un producto
o servicio, al menor costo posible y de acuerdo con los estándares predeterminados de calidad. Los
estándares permiten que la gerencia realice comparaciones periódicas de costos reales con costos
estándares, con el fin de medir el desempeño y corregir las ineficiencias.
b) Costeo de Inventarios:
Para propósitos de elaboración de estados financieros externos, los inventarios costeados a costos
56
estándares deben ajustarse, si es necesario, para aproximar los costos reales.
c) Planeación Presupuestaria
Los costos estándares y los presupuestos son similares, puesto que ambos representan los costos
planeados para un periodo específico. Los costos estándares son muy útiles cuando se elabora un
presupuesto, ya que conforman los elementos con los que se establece la meta del costo total (o
presupuesto). Los presupuestos, en efecto, son costos estándares multiplicados por el volumen o nivel
esperado de actividad.
d) Fijación de Precios de los Productos:

Por lo general, el precio de venta de una unidad y el costo por unidad están estrechamente relacionados.
En la mayor parte de los casos, un cambio en el precio de venta de una unidad generará una modificación
en la cantidad de unidades vendidas y, por consiguiente, en la cantidad de unidades que deben producirse.
A medida que cambia la cantidad de unidades producidas, también se modificará el costo unitario, pues
los costos indirectos de fabricación fijos se distribuirán sobre una cantidad diferente de unidades. Por
ejemplo, una disminución en el precio de venta de una unidad usualmente ocasionará una mayor cantidad
de unidades vendidas. En la medida en que se vendan más unidades, los costos unitarios disminuirán
puesto que el costo indirecto de fabricación fijo se distribuirá sobre un mayor volumen de unidades. La
gerencia trata de lograr la mejor combinación de precio y volumen en determinado periodo y así
maximizar las utilidades. Los costos estándares ayudan a la gerencia en el proceso de decisiones
suministrando costos estándares proyectados para varios niveles de actividad.
e) Mantenimiento de Registros
El mantenimiento detallado de registros puede reducirse cuando los costos estándares se usan en conjunto
con los costos reales. Por ejemplo, cuando los inventarios se mantienen al costo estándar, los libros
mayores de inventarios necesitan mantener sólo un registro de las cantidades.
1.4 Tipos de estándares
Existen tres tipos básicos de estándares que pueden emplearse:
a) Estándar fijo o básico:

Una vez que se establece, es inalterable. Tal estándar puede ser ideal o alcanzable cuando se establece
inicialmente, pero nunca se altera una vez que se ha fijado. Debido a la disminución obvia de su utilidad
para la gerencia sobre un lapso, los estándares fijos rara vez se utilizan en empresas manufactureras.
b) Estándar ideal:
Se calcula usando condiciones utópicas para determinado proceso de manufactura. Los estándares ideales
suponen que los elementos de materiales directos, la mano de obra directa y los costos indirectos de
fabricación se adquirirán al precio mínimo en todos los casos. Los estándares ideales se basan también
en el uso óptimo de los componentes de material directo, de mano de obra directa y de costos indirectos
de fabricación a un 100% de la capacidad de manufactura. En realidad, los estándares ideales no pueden
satisfacerse y generarán variaciones desfavorables.
c) Estándares alcanzables:
Son estándares que se basan en un alto grado de eficiencia, pero difieren de los estándares ideales en el
sentido en que pueden ser satisfechos o incluso excedidos por la utilización de operaciones eficientes.
57
Los estándares alcanzables consideran que las partes componentes (material directo, mano de obra directa
y costos indirectos de fabricación) pueden adquirirse a un buen precio global, no siempre el precio más
bajo, pero muy por debajo del precio esperado más alto. Los estándares alcanzables también consideran
que: 1) la mano de obra directa no es 100% eficiente; 2) cuando se utiliza el material directo existirá
algún deterioro “normal” y 3) un fabricante no puede producir al 100% de su capacidad. Los estándares
alcanzables se fijan por encima de los niveles promedio de eficiencia, pero pueden ser satisfechos o
sobrepasados con una producción eficiente.
1.5 Procedimientos para el establecimiento de los costos estándares.
Una parte integral de cualquier sistema de costos estándares es la fijación de estándares para materiales
directos, mano de obra directa y costos indirectos de fabricación.
a) Estándares de Materiales Directos:
Los estándares de costo de los materiales directos se dividen en:
Estándares de Precio de los Materiales Directos:
Los estándares de precio son los precios unitarios con los que se compran los materiales directos. Aunque
los costos estándares se expresan sobre una base por unidad, la gerencia debe estimar las ventas totales
para el próximo periodo antes de que puedan fijarse los estándares individuales. El pronóstico de ventas
es de suma importancia porque determinará primero el total de unidades de artículos terminados que
tendrán que producirse, y luego la cantidad total de materiales directos que se adquirirán durante el
siguiente periodo. La mayoría de los proveedores ofrecerá descuentos sustanciales por cantidad, basados
en el incremento de cantidades de materiales directos que se espera ordenarán para todo el periodo. Una
vez determinada la cantidad que va a comprarse, el proveedor puede establecer el precio neto de compra.
La gerencia debe fijar estándares de calidad y entrega antes de que pueda determinarse el precio estándar
por unidad. El departamento de contabilidad de costos y/o el departamento de compras normalmente son
responsables de fijar los estándares de precio de los materiales directos, puesto que tienen rápido acceso
a los datos de precios y podrían conocer las condiciones del mercado y otros factores relevantes. El
departamento de compra es responsable de examinar cual proveedor otorgará el mejor precio al nivel de
calidad deseado y dentro de las exigencias de entrega, y otros requerimientos.
La mayoría de los proveedores desearán la opción de cambiar sus precios durante el periodo para reflejar
los aumentos en sus costos. Si existe este convenio, la gerencia debe considerar el incremento del precio
estándar inicial por unidad a un precio promedio estándar ponderado por unidad, para reflejar los
siguientes incrementos de precio proyectados para el periodo. Como una alternativa preferible en
condiciones de modificaciones esperadas en los precios de compra, el departamento de contabilidad de
costos y/o el de compras pueden alterar de manera periódica el precio estándar por unidad en respuesta
a los cambios reales en los precios de compra.
El proceso de fijación de estándares para materiales directos puede demandar mucho tiempo,
especialmente en las grandes compañías manufactureras que deben establecer estándares para cientos de
proveedores diferentes. Cuando se utiliza más de un material directo en un proceso de producción, debe
calcularse un precio estándar unitario para cada uno de los materiales directos. Muchas compañías
manufactureras han designado gerentes de diferentes departamentos, a quienes se les asigna la única
responsabilidad del establecimiento de estándares.
58
Estándares de Eficiencia (Uso) de Materiales Directos:
Los estándares de eficiencia (cantidad o uso) son especificaciones predeterminadas de la cantidad de

materiales directos que debe utilizarse en la producción de una unidad terminada. Si se requiere más de
un material directo para completar una unidad, los estándares individuales deben calcularse para cada
material directo. La cantidad de materiales directos diferentes y las cantidades relacionadas de cada una
para completar una unidad pueden desarrollarse a partir de estudios de ingeniería, análisis de experiencias
anteriores, utilizando la estadística descriptiva y/o periodos de prueba en condiciones controladas.
El departamento de ingeniería, debido a que diseña el proceso de producción, está en la mejor posición
para fijar en forma realista los estándares de cantidad alcanzables. Se utilizará un ejemplo de una
compañía hipotética para ilustrar la fijación de estándares. La compañía se denominará Standard S.A.
Para mayor facilidad, supóngase que esta firma utiliza un sistema de acumulación de costos por procesos
y realiza toda su manufactura en un departamento.
Standard S.A. produce trajes y espera vender todas las unidades que produce. Planea producir 2,000
unidades terminadas durante el próximo periodo y venderlas a US$ 100 cada una. Los estudios de
ingeniería, confirmados por la experiencia, indican que una unidad terminada requiere 2 yardas de tela
(materiales directos). El departamento de compras encontró un proveedor que suministra las 4,000 yardas
(2,000 x 2) requeridas anualmente, a US$ 5 la yarda. De acuerdo con esta información, se han fijado los
siguientes estándares:
Estándar de precio de materiales directos US$ 5 por yarda
Estándar de eficiencia (uso) de materiales directos 2 yardas por unidad
b) Estándares de Mano de Obra Directa.
Los estándares de costo de la mano de obra directa al igual que los materiales directos pueden dividirse
en estándares de precio (tarifas de mano de obra) y estándares de eficiencia (horas de mano de obra).
Estándares de Precio de Mano de Obra Directa:
Los estándares de precio son tarifas predeterminadas para un periodo. La tarifa estándar de pago que un
individuo recibirá usualmente se basa en el tipo de trabajo que realiza y en la experiencia que la persona
ha tenido en el trabajo. Como en el caso similar de los cambios de precio anticipados en los materiales
directos, una alternativa preferible sería alterar en forma periódica el precio estándar por hora en
respuesta a los cambios reales de las tasas.
Estándares de Eficiencia de Mano de Obra Directa:
Son estándares de desempeño predeterminados para la cantidad de horas de mano de obra directa que se
debe utilizar en la producción de una unidad terminada. Los estudios de tiempos y movimientos son
útiles en el desarrollo de estándares de eficiencia de mano de obra directa. En esos estudios se hace un
análisis de los procedimientos que siguen los trabajadores y de las condiciones (espacio, temperatura,
equipo, herramientas, iluminación, etc.) en las cuales deben ejecutar sus tareas asignadas.
Cuando una compañía introduce un nuevo producto o proceso de manufactura, la cantidad de horas de
mano de obra directa que se requiere para producir una unidad generalmente disminuye a medida que los
trabajadores se familiarizan con el proceso. Estudios han revelado que el tiempo promedio (horas) que
59
se requiere para terminar una unidad disminuirá en una tasa porcentual constante desde el primer trabajo
o unidad, hasta que haya ocurrido el aprendizaje total. El efecto del proceso de aprendizaje sobre los
trabajadores puede mostrarse de manera visual en lo que técnicamente se conoce como curva de
aprendizaje, que se basa en hallazgos estadísticos que indican que a medida que se duplica la cantidad
acumulada de unidades producidas, el tiempo promedio de mano de obra directa que se requiere por
unidad disminuirá a un porcentaje constante. A menudo, estos porcentajes se denominan porcentajes de
reducción de costos. Entonces el periodo inicial de producción es la etapa de aprendizaje, el período en
el cual la producción por hora se estabiliza, se conoce como "etapa constante" y después de que los
trabajadores han estado en la etapa constante durante prolongados periodos, es posible que la
productividad comience a disminuir puesto que el desafío y la emoción de aprender un nuevo proceso de
producción han terminado, entonces surge el aburrimiento.
En la determinación de los costos estándares o en la elaboración de presupuestos, a menos que haya una
automatización total, no considerar el proceso de aprendizaje puede generar estándares de eficiencia
erróneos que tendrían efectos adversos en la toma de decisiones gerenciales.
Continuando con el ejemplo de Standard S.A., los estándares de eficiencia y de precio MOD son:
Tiempo de corte por unidad: 1 hora
Tiempo de costura por unidad: 2 horas
La compañía tiene una máquina cortadora y dos de coser. Todo el personal de la fábrica opera en un solo
turno de 40 horas por semana: la fábrica cierra durante dos semanas en julio para reorganizarse, así que
los trabajadores reciben dos semanas pagadas de vacaciones forzosas. La capacidad productiva de la
planta (suponiendo que no hay averías imprevistas, escasez de material, problemas laborales, etc.) está a
un nivel de capacidad normal de 2,000 unidades por año con base en las siguientes restricciones:
• La máquina cortadora puede trabajar 40 unidades por semana (1 hora por unidad x 40 horas).
• Las dos máquinas de coser pueden trabajar juntas 40 unidades por semana (40 horas por semana entre
2 horas por unidad = 20 unidades por máquina x 2 máquinas).
• Producción anual total (40 unidades por semana x 50 semanas) es de 2,000 unidades.
De acuerdo con este análisis, el departamento de personal intenta emplear los siguientes trabajadores
para el próximo periodo:
Horas Estándares de Tasa Estándar

Trabajadores Tipo de Trabajo
MOD/Unidad de MOD
A Cortador 1 12
B Cosedor 2 7
C Cosedor 2 5
Con el siguiente plan, el estándar de precio de MOD puede establecerse:
Tipo de Horas de MOD Semanas Total Anual de Tasa por Hora Costo Total Anual
Trabajo. por Semana del Año horas de MOD de MOD de MOD
Cortador 40 50 2,000 12 US$ 24,000
Cosedor 40 50 2,000 7 14,000
Cosedor 40 50 2,000 5 10,000
60
Totales 6,000 US$ 48,000
Precio Estándar de Costo Total Anual de MOD US$ 48,000

MOD / por hora de = = = US$ 8.00
MOD Total Anual de horas de MOD 6,000
Las horas estándares de mano de obra directa (eficiencia) por unidad son:
Corte 1
Costura 2
Total 3
El total de horas esperadas de mano de obra directa son 6,000. El rango relevante de producción está
entre 3,000 y 6,000 horas de mano de obra directa.
c) Estándares de Costos Indirectos de Fabricación:
El concepto de establecimiento de estándares para los costos indirectos de fabricación es similar al de

estándares para materiales directos y mano de obra directa. Sin embargo, aunque el concepto básico es
similar, los procedimientos utilizados para calcular los costos estándares para los costos indirectos de
fabricación son completamente diferentes.
Una razón para los diferentes procedimientos en el establecimiento de estándares de costos indirectos de
fabricación es la variedad de ítems que constituyen el conjunto de costos indirectos de fabricación. Los
costos indirectos de fabricación incluyen materiales indirectos, mano de obra indirecta y los demás costos
indirectos de manufactura como arriendo de fábrica, depreciación del equipo de fábrica, etc. Los costos
individuales que forman el total de costos indirectos de fabricación se afectan de manera diferente por
los aumentos o disminuciones en la actividad de la planta. Dependiendo del ítem del costo, la actividad
de la planta puede ocasionar un cambio proporcional (costos indirectos de fabricación variables), un
cambio no proporcional (costos indirectos de fabricación mixtos) o ningún cambio (costos indirectos de
fabricación fijos) en el total de los costos indirectos de fabricación.
Debido a los diferentes ítems que se incluyen en los costos indirectos de fabricación, el establecimiento
de estándares de costos indirectos de fabricación involucra muchas personas dentro de la compañía. Por
ejemplo, el gerente del departamento de edificio y terrenos puede ser responsable de los costos de
limpieza; el gerente del departamento de producción puede ser responsable de los costos de material
indirecto, y el gerente del departamento de mantenimiento puede ser responsable de los costos de
reparación. Los costos indirectos de fabricación fijos comprometidos que no se afectan con la producción,
como arriendo de fábrica y depreciación, generalmente los controla la alta gerencia.
Cuando se preparan los estimados de los costos indirectos de fabricación para el próximo periodo, los
supuestos también deben hacerse acerca de los cambios en los costos como resultado de la inflación,
avances tecnológicos, decisiones de políticas con respecto a los estándares u objetivos de producción.
La presupuestación de los costos indirectos de fabricación exige un análisis cuidadoso de la experiencia

anterior, condiciones económicas esperadas y otros datos pertinentes a fin de determinar el mejor
pronóstico posible de los costos indirectos de fabricación del periodo siguiente.
61
Cuando se determina el costo estándar de un producto, la cantidad que representa el costo indirecto de
fabricación se separa en costos variables y fijos. Un costo variable puede asignarse a los productos sobre
un amplio rango de niveles de actividad. Aunque el total de costos indirectos de fabricación variable
cambiará en proporción directa con el nivel de producción, el costo indirecto de fabricación variable por
unidad permanecerá constante dentro del rango relevante. El total de los costos indirectos de fabricación
fijos permanecerá constante en los diferentes niveles de actividad dentro del rango relevante. Los costos
indirectos de fabricación fijos por unidad varían de manera inversa; es decir, a medida que se expande la
producción, los costos indirectos de fabricación fijos se distribuyen sobre más unidades, de tal manera
que decrecen los costos unitarios. Como consecuencia de esta característica en el comportamiento de los
costos, la aplicación de los costos indirectos de fabricación fijos estándares para cada producto se
convierte en un problema cuando varían los niveles de producción. El costeo estándar establece un costo
estándar único por unidad que se aplica a los productos a pesar de las fluctuaciones en la producción.
En consecuencia, la aplicación de los costos indirectos de fabricación variables para los productos y el
análisis final de variaciones son muy similares a la asignación de los materiales directos y de la mano de
obra directa a los productos, puesto que los tres costos son variables. Sin embargo, la aplicación de los
costos indirectos de fabricación fijos a los productos por el hecho de que es un costo fijo exige un análisis
especial de la variación.
Los presupuestos se utilizan comúnmente en el control de los costos indirectos de fabricación. Antes del
periodo en cuestión, se prepara un presupuesto que muestre los costos indirectos de fabricación previstos.
Los costos indirectos de fabricación reales se comparan más tarde con los costos presupuestados como
un medio para evaluar el desempeño gerencial. Los dos enfoques de presupuestación que se utilizan por
lo general son los presupuestos estáticos y los flexibles.
Los presupuestos estáticos muestran los costos anticipados a un nivel de actividad, justificados con base
en el supuesto de que la producción no se desviará materialmente del nivel seleccionado. Cuando la
mayor parte de los costos indirectos de fabricación no se afecta por la actividad o cuando la actividad
productiva es estable, el presupuesto estático podría ser el instrumento apropiado. Sin embargo, tal
situación es poco común. Además, los niveles de producción por lo general oscilan en respuesta a las
fluctuaciones en la demanda del cliente. Si se utiliza un presupuesto estático y la producción real difiere
de la producción planeada, no puede hacerse una comparación precisa de costos, porque parte de la
diferencia entre los costos reales y los costos estándares es el resultado de un cambio en el nivel de
producción, lo cual no puede explicar un presupuesto estático.
Los presupuestos flexibles muestran los costos anticipados a diferentes niveles de actividad. Esto elimina
los problemas asociados con los presupuestos estáticos en términos de las fluctuaciones en la actividad
productiva. Los costos reales incurridos deben compararse con los costos presupuestados que se incurren
al mismo nivel de actividad. La comparación del costo real con el costo estándar al mismo nivel de
actividad es la única significativa para propósitos de evaluación del desempeño que hace que los
presupuestos flexibles sean una forma más realista de presupuestación.
El presupuesto estático de los costos indirectos de fabricación para Standard S.A. podría usarse si las
horas estándares permitidas y las horas reales trabajadas fueran iguales a 6,000.
Standard S.A.
Presupuesto estático.
Nivel proyectado (en horas de MOD) 6,000

62
Costos Indirectos de Fabricación Variables

Materiales Indirectos US$ 600
Mano de Obra Indirecta 3,000
Reparaciones 1,200
Energía 1,800
Total de Costos Indirectos de Fabricación Variables US$ 6,600
Costos Indirectos de fabricación Fijos
Servicios Básicos US$ 3,500
Supervisión 25,000
Depreciación de la maquinaria 1,500
Arrendamiento de la Fabrica 6,000
Total de Costos Indirectos de Fabricación Fijos US$ 36,000
Total de Costos Indirectos de Fabricación US$ 42,600
Continuando con el ejemplo de Standard S.A., la tasa estándar de aplicación de los costos indirectos de
fabricación se desarrollará entonces con base en las horas de mano de obra directa.
Las tasas estándares de aplicación de los costos indirectos de fabricación por hora de mano de obra directa
se calculan como sigue:
Tasa de aplicación de los costos indirectos de fabricación variables:
___________US$ 6,600__________ =US$ 1.10 por hora de mano de obra directa

6,000 horas de mano de obra directa
Tasa de aplicación de los costos indirectos de fabricación Fijos:
___________US$ 36,000__________ = US$ 6.00 por hora de mano de obra directa

Total tasa de aplicación de los costos indirectos de fabricación:
___________US$ 42,600__________ = US$ 7.10 por hora de mano de obra directa

A continuación se resumen los estándares para Standard S.A.
Precio de los materiales directos US$ 5 por yarda

Eficiencia de los materiales directos 2 yardas/unidad
Precio de la mano de obra directa US$ 8 por hora de MOD
Eficiencia de la mano de obra directa 3 horas de MOD/Unidad
Tasa de aplicación de los CIF variables US$ 1.10 por hora de MOD
Tasa de aplicación de los CIF fijos US$ 6 por hora de MOD
Producción esperada a la capacidad normal 2,000 unidades
63
Horas de mano de obra directa esperada a la capacidad normal 6,000 horas de MOD
El costo total estándar por unidad se calcula de la siguiente manera:
Materiales directos (US$ 5/yarda x 2 yardas) US$ 10.00

Mano de obra directa (US$ 8/HMOD* x 3 HMOD) 24.00
Costos indirectos de fabricación:
Variables (US$ 1.10/HMOD x 3 HMOD) 3.30
Fijos (US$ 6.00/HMOD x 3 HMOD) 18.00
Costo total estándar por unidad US$ 55.30
1.6 Ventajas y desventajas de la aplicación de los costos estándares.
Ventajas
 Pueden ser un instrumento importante para la evaluación de la gestión. Cuando las normas son
realistas, factibles y están debidamente administradas, pueden estimular a los individuos a
trabajar de manera más efectiva.
 Las variaciones de las normas conducen a la gerencia a implantar programas de reducción de

costos concentrando la atención en las áreas que están fuera de control.
 Son útiles a la gerencia para el desarrollo de sus planes. El mismo proceso de establecer las
normas requiere una planificación cuidadosa en áreas como la estructura de la organización,
asignación de responsabilidades y las políticas relacionadas con la evaluación de la actuación.
 Son útiles en la toma de decisiones, particularmente si las normas de costos de los productos se
segregan de acuerdo con los elementos de costos fijos y variables y si los precios de los materiales
y la tasa de mano de obra se basan en las tendencias esperadas de los costos durante el año
siguiente.
 Pueden dar como resultado una reducción en el trabajo de oficina.
 Medir y vigilar la eficiencia en las operaciones de la empresa, debido a que nos revela las
situaciones o funcionamientos anormales, lo cual permite fijar responsabilidades.
 Conocer la capacidad no utilizada en la producción y las pérdidas que ocasiona periódicamente.

 Conocer el valor del artículo en cada proceso de fabricación, permitiendo valuar los inventarios en
procesos de costo correcto.
 Un minucioso análisis de las operaciones fabriles construyendo a la reducción de costos.
 Reducen el trabajo de administración al mostrar claramente las operaciones anormales, las cuales
merecen mucha atención.
 Facilitar la elaboración de los presupuestos.

64
 Los costos estándar son complemento esencial de racional organización presupuestaria.
 Generan apoyo en el control Interno de la empresa.
Desventajas
 El grado de rigidez o flexibilidad de los estándares no puede calcularse de manera específica.
 Con frecuencia, las normas tienden a adquirir rigidez aún en períodos relativamente cortos.
Mientras que las condiciones de fabricación cambian constantemente, las revisiones de las
normas pueden ocurrir a intervalos pocos frecuentes. Estas revisiones crean problemas especiales
relacionados con el inventario.
 Cuando las normas se revisan frecuentemente, su efectividad para evaluar la actuación se debilita.
Por otra parte, si no se revisan las normas cuando se producen cambios de fabricación importante,
se obtiene una medición o evaluación inapropiada o poco realista.
 Otra limitación es la inflación, que obliga a cambiar constantemente estos estándares.
 Aislar los elementos controlables y los no controlables de las variaciones es una tarea sumamente
difícil.
 Son aplicables para empresas cuya planta de producción sea racionalmente organizada.
 No son adaptables a cualquier tipo de empresas.
 No sería recomendable para empresas pequeñas.
 Exige la relación de inventarios en periodos cortos de las existencias en proceso de fabricación.
 Algunas molestias en los trabajadores pues se sienten bajo presión al tratar de conseguir los
estándares.
 Un sistema de costo estándar es aplicable generalmente, a industria que producen en gran

volumen o en serie, donde la fabricación es repetitiva y existe uniformidad en el proceso.
 No son recomendables para las operaciones por órdenes pequeñas o que no se volverán a producir.
65
2. CÁLCULO Y ANÁLISIS DE VARIACIONES DE LOS TRES ELEMENTOS DEL COSTO.
Uno de los propósitos más importantes del uso de un sistema de costos estándares es ayudar a la gerencia
en el control de los costos de producción. Los estándares permiten que la gerencia haga comparaciones
periódicas de los resultados reales con los resultados estándares (o planeados). Las diferencias que surgen
entre los resultados reales y los planeados se denominan variaciones. El análisis de variaciones es una
técnica que la gerencia puede emplear para medir el desempeño, corregir ineficiencias y encargarse de
la "función explicativa". (Los gerentes de los centros de costos rinden informe al supervisor de
producción, quien delega autoridad en ellos).
En esta unidad se hará un análisis de variaciones. Se continuará con el ejemplo de Standard S.A. donde
se han acumulado los siguientes datos de costo real:
Precio de compra promedio ponderado de los materiales directos US$ 4.90 por yarda
Materiales directos comprados 4,500 yardas
Materiales directos usados 4,200 yardas
Nómina de mano de obra directa US$ 49,725
Horas trabajadas de mano de obra directa 5,850
Total de costos indirectos de fabricación variables US$ 6,195
Total de costos indirectos de fabricación fijos US$ 36,300
Unidades comenzadas y terminadas 1,800
Unds en Inventario final TP (100% de MD; 60% de costos de conversión) 100
Unidades vendidas 1,650
Precio de venta unitario US$ 100
Gastos administrativos y de mercadeo US$ 45,000
No existían inventarios iniciales.
2.1 Variaciones de Materiales Directos
Las variaciones de los materiales directos pueden dividirse en variación del precio y variación de la
eficiencia (cantidad o uso).
2.1.1 Variación de Precio
La diferencia entre el precio real por unidad de materiales directos comprados y el precio estándar por
unidad de materiales directos comprados genera la variación del precio de los materiales directos por
unidad; cuando se multiplica por la cantidad real adquirida, el resultado es la variación total del precio
de los materiales directos.
Las variaciones se pueden registrar cuando se realizan las compras. Algunas compañías lo hacen cuando
éstos se emplean en la producción. En este caso el cálculo de la variación del precio de los materiales
directos se registrará en el momento de la compra.
Durante los periodos de cambio de precios, el precio real de los materiales directos por unidad debe
calcularse tomando un promedio ponderado de todas las compras realizadas durante el periodo que se
analiza.
Cálculo del precio de compra promedio ponderado por unidad
66
Nº de Cantidad Precio de Compra por Precio Total de

Compra comprada (yarda) Unidad Compra
1 1,000 US$ 4.70 US$ 4,700
2 900 4.90 4,410
3 1,400 5.00 7,000
4 1,200 4.95 5,940
4.500 US$ 22,050
US$22,050
Precio de compra promedio ponderado por yarda = 4.500 yardas
La ecuación para la variación del precio de los materiales directos es:
Variación del precio de Precio Precio Unitario Cantidad Real

los materiales directos Unitario Real Estándar X Comprada
= -
450 US$ 4.90 5.00 4,500.00
Siempre que el precio real sea menor que el precio estándar, la variación con respecto a los costos es
favorable. Las variaciones favorables del precio se tratarán como créditos cuando se contabilicen,
porque reducen los costos de producción (que son débitos).
2.1.2 Variación de Eficiencia
La diferencia entre la cantidad real de los materiales directos usados y la cantidad estándar permitida,
multiplicada por el precio estándar por unidad es igual a la variación de la eficiencia de los materiales
directos.
La cantidad estándar permitida es igual a la cantidad estándar de materiales directos por unidad,
multiplicada por la producción equivalente.
El uso del precio estándar por unidad y no del precio real por unidad, ha eliminado el efecto de los
cambios del precio y por lo tanto la variación de la eficiencia de los materiales directos puede atribuirse
únicamente a las diferencias en la cantidad que se utiliza, no afectada por las eficiencias o ineficiencias
del precio del departamento de compras.
La ecuación para la variación de la eficiencia de los materiales directos es:
Variación de la = Cantidad Precio

Cantidad Real
eficiencia de los - Estándar x Unitario
Utilizada
materiales directos Permitida Estándar
La variación de la eficiencia de los materiales directos para Standard S.A. se calculará entonces así:
Primero se calcula la cantidad estándar permitida:
67
Cantidad estándar = Cantidad Estándar Producción

permitida por unidad Equivalente
x
3,800 yardas 2 ydas/und 1,900 unds
Producción equivalente:
Unds en Inv Final de TP (100 * 100%) 100
Total de Unidades Equivalentes 1,900
Variación de la Cantidad Real Cantidad Estándar Precio Unitario

eficiencia de los Utilizada Permitida Estándar
materiales directos = - x
US$ 2,000 desfavorable (4,200 yardas 3,800 yardas) US$ 5.00
2.2 Variaciones de Mano de Obra
Las variaciones de la mano de obra directa pueden dividirse en variación del precio y variación de la
eficiencia.
2.2.1 Variación de Tarifa
La diferencia entre la tarifa salarial real por hora y la tarifa salarial estándar por hora genera la variación
del precio por hora de la mano de obra directa; cuando se multiplica por las horas reales de mano de obra
directa trabajadas, el resultado es la variación total del precio de la mano de obra directa. La ecuación
para la variación del precio de la mano de obra directa es:
Cantidad real
Variación del Tarifa
Tarifa salarial de horas de
precio de la mano = salarial real por - x
estándar por hora mano de obra
de obra directa hora
directa
El supervisor del departamento o centro de costo, donde se realiza el trabajo, es el responsable de la

variación del precio de la mano de obra directa. Por ejemplo, si a los trabajadores cuyo pago es de US$
10 por hora de mano de obra directa se les asigna incorrectamente un trabajo que pueden realizar los
trabajadores cuyo pago es de US$ 8 por hora de mano de obra directa, resultará una variación
desfavorable del precio
Ahora se calculará la variación del precio de la mano de obra directa para Standard S.A. La tarifa real
por hora de mano de obra directa puede calcularse dividiendo la nómina de mano de obra directa real por
las horas reales de mano de obra directa trabajadas, es decir:
US$49,725 entre 5,850 horas de mano de obra directa = US$ 8.50 por hora de mano de obra directa
68
La tarifa real de mano de obra directa por hora no representa la tarifa salarial de un empleado, sino que
es la tarifa salarial promedio ponderado de todos los empleados.
Variación del Tarifa Tarifa salarial Cantidad real

precio de la mano salarial real por estándar por hora de horas de
de obra directa = hora - x mano de obra
directa
US$ 2,925 (U$ 8.50 US$ 8.00) 5,850
2.2.2 Variación de Eficiencia
La diferencia entre las horas reales trabajadas de mano de obra directa y las horas estándares permitidas
de mano de obra directa, multiplicada por la tarifa salarial estándar por hora, es igual a la variación de la
eficiencia de la mano de obra directa.
Las horas estándares permitidas de mano de obra directa equivalen a la cantidad estándar de horas de
mano de obra directa por unidad, multiplicadas por la producción equivalente. La ecuación para la
variación de la eficiencia de la mano de obra directa es:
Tarifa
Horas
Horas reales salarial
Variación de la estándares
trabajadas de estándar por
eficiencia de la mano = - permitidas de x
mano de obra hora de mano
de obra directa mano de obra
directa de obra
directa
directa.
Ahora se calculará la variación de la eficiencia de la mano de obra directa para Standard S.A.
Horas estándares permitidas de Cantidad Estándar de Producción

mano de obra directa horas trabajadas de Equivalente
= mano de obra directa x
por unidad
5,580 horas de MOD 3 horas MOD/unidad 1,860 unds
Producción equivalente:
Unds en Inv Final de TP (100 * 60%) 60
Total de Unidades Equivalentes 1,860
Variación de la Horas reales Horas estándares Tarifa salarial

eficiencia de la mano trabajadas de mano permitidas de estándar por
de obra directa = de obra directa - mano de obra x hora de mano
directa de obra
directa.
US$ 2,160 (5,850 5,580) US$ 8.00
69
2.3 Variaciones de los CIF
En vista que las horas estándares permitidas de mano de obra directa y las horas reales trabajadas de
mano de obra directa no son equivalentes a 6,000 horas, debe elaborarse un presupuesto flexible.
Standard S.A.; presupuesto flexible.
(1) (2) (3)

Presupuesto en base a:
Horas Horas Horas
Permitidas Reales Normales
Horas de mano de obra directa 5,580 5,850 6,000
Costos indirectos de fabricación variables:
Materiales indirectos (US$ 0.10 por hora de MOD) US$ 558 US$ 585 US$ 600
Mano de obra indirecta (US$ 0.50 por hora de MOD) 2,790 2,925 3,000
Reparaciones (US$ 0.20 por hora de mano de obra directa) 1,116 1,170 1,200
Energía (US$ 0.30 por hora de mano de obra directa) 1,674 1,755 1,800
Total de costos indirectos de fabricación variables US$ 6,138 US$ 6,435 US$ 6,600
Costos indirectos de fabricación fijos:
Calefacción y luz 3,500 3,500 3,500
Supervisión 25,000 25,000 25,000
Depreciación de las máquinas de cortar y coser 1,500 1,500 1,500
Arriendo de la fábrica 6,000 6,000 6,000
Total de costos indirectos de fabricación fijos US$ 36,000 US$ 36,000 US$ 36,000
Total de costos indirectos de fabricación US$ 42,138 US$ 42,435 US$ 42,600
Nota: La tasa variable por hora se basa en la capacidad normal de 6,000 horas de mano de obra directa.
Los costos fijos no cambian porque la actividad de producción está dentro del rango relevante de 3,000
a 6,000 horas de mano de obra directa.
Cálculos:
US$ 600 ÷ 6,000 = US$ 0.10 por hora de mano de obra directa
US$ 3,000 ÷ 6,000 = 0.50
US$ 1,200 ÷ 6,000 = 0.20
US$ 1,800 ÷ 6,000 = 0.30
Total Variable US$ 1.10
2.3.1 Con base a una Variación
La diferencia entre costos indirectos de fabricación reales y costos indirectos de fabricación estándares
aplicados a la producción es igual al análisis de los costos indirectos de fabricación con base en una
variación. Los costos indirectos de fabricación estándares se aplican a la producción multiplicando las
horas estándares permitidas por la tasa estándar de aplicación de los costos indirectos de fabricación.
2.3.1.1 Variación Total
La ecuación para el análisis de los costos indirectos de fabricación con base en una variación implica
primeramente calcular los CIF Aplicados y luego la variación de los CIF:
70
Horas estándares Tasa estándar de

Costos Indirectos de
= permitidas de mano de x aplicación de los Costos
fabricación aplicados
obra directa Indirectos de fabricación
39,618 = 5,580 horas x 7.10
El análisis de los costos indirectos de fabricación con base en una variación para Standard S.A. se calcula
como sigue:
Variación total de los Costos Indirectos de Costos Indirectos de

Costos Indirectos de = fabricación reales - fabricación aplicados
Fabricación
US$ 2,877 Desfavorable US$ 42,495 US$ 39,618
Standard S.A.; costos indirectos de fabricación reales.
Costos indirectos de fabricación variables:

Materiales indirectos US$ 790
Mano de obra indirecta 3,050
Reparaciones 600
Energía 1,755
Total de costos indirectos de fabricación variables US$ 6,195
Costos indirectos de fabricación fijos:
Calefacción y luz US$ 3,800
Supervisión 25,000
Depreciación de las máquinas de cortar y coser 1,500
Arriendo de la fábrica 6,000
Total de costos indirectos de fabricación fijos US$ 36,300
Total de costos indirectos de fabricación US$ 42,495
2.3.2 Con base a dos Variaciones
2.3.2.1 Variación de Presupuesto
La diferencia entre los costos indirectos de fabricación reales y los costos indirectos de fabricación
presupuestados con base en las horas estándares permitidas de mano de obra directa es igual a la
variación del presupuesto. La ecuación para la variación del presupuesto es:
Variación CIF Presupuestados en

Presupuesto = CIF Reales - Horas estándares
(controlable) permitidas de MOD*
* Los costos indirectos de fabricación presupuestados en horas estándares permitidas de mano de obra directa son iguales a los costos
indirectos de fabricación variables (horas estándares permitidas de mano de obra directa x tasa estándar de aplicación de los costos
indirectos de fabricación variables) más los costos indirectos de fabricación fijos (presupuestados).
71
En este caso el cálculo de los CIF Presupuestados en Horas estándares permitidas de MOD es como
sigue:
CIF Variables ((horas estándares permitidas de MOD x tasa estándar de aplicación de los CIF variables) 6,138
(5,580 horas de MOD x 1.10)
+ CIF fijos (presupuestados) 36,000
CIF Presupuestados en Horas estándares permitidas de MOD $ 42,138
Ocurrirá una variación si una compañía gasta realmente más o menos en los costos indirectos de
fabricación lo esperado y/o utiliza más o menos la cantidad de horas permitidas de mano de obra directa.
La utilidad de esta variación es también limitada porque la gerencia es incapaz de discernir si la variación
se debió al gasto o a la eficiencia. Ésta se denomina también variación controlable, pues supone que el
gerente o el supervisor tienen algún control sobre esta variación combinada (gasto y eficiencia).
Variación del presupuesto (controlable) para Standard Corporation:

Presupuesto CIF Reales Horas estándares
= -
(controlable) permitidas de MOD*
US$ 357 US$ 42,495 US$ 42,138
2.3.2.2 Variación del Volumen de Producción.
La diferencia entre el nivel de actividad del denominador (usualmente capacidad normal) que se usa para
establecer la tasa estándar de aplicación de los costos indirectos de fabricación fijos y las horas estándares
permitidas de mano de obra directa, multiplicada por la tasa de aplicación de los costos indirectos de
fabricación fijos, es igual a la variación del volumen de producción. La ecuación para la variación del
volumen de producción es:
Variación del Tasa Estándar de

Horas de MOD Horas estándares
volumen de = - x aplicación de los
del Denominador permitidas de MOD
producción CIF Fijos
La variación del volumen de producción es desfavorable cuando las horas estándares de mano de obra
directa permitidas son menores que las horas de mano de obra directa a la capacidad normal porque la
planta fue subutilizada. Una variación favorable del volumen de producción ocurre cuando las horas
estándares permitidas de mano de obra directa son mayores que las horas de mano de obra directa a la
capacidad normal porque se hace una mejor utilización de lo esperado de las instalaciones de la planta.
Obsérvese que la variación del volumen de producción no se afecta por los costos indirectos de
fabricación reales. La alta gerencia es responsable de una variación del volumen de producción puesto
que sus acciones influyen en el nivel de ventas y la correspondiente cantidad de producción para el
periodo, que finalmente determina la cantidad de horas estándares permitidas de mano de obra directa
para el periodo.
Variación del volumen de producción para Standard Corporation

72
Variación del Horas de MOD del Horas estándares Tasa Estándar de

volumen de Denominador permitidas de MOD aplicación de los CIF
= - x
producción Fijos
US$ 2,520 6,000 horas de MOD 5,580 horas de MOD US$ 6.00
Se presenta una variación desfavorable del volumen de producción debido a que la producción
equivalente real (para la mano de obra directa) fue sólo de 1,860 unidades equivalentes y la tasa de
aplicación de los costos indirectos de fabricación fijos se basó en una producción estimada de 2,000
unidades.
La variación del presupuesto combinada con la variación del volumen de producción será igual a la
misma variación total desfavorable de US$2,877 que resultó del análisis de un factor de las variaciones
de los costos indirectos de fabricación, de la siguiente forma:
Variación del presupuesto.................................................................................. US$ 357 desfavorable

Variación del volumen de producción................................................................... ___2,520
desfavorable
Análisis de un factor de la variación de los CIF……………………................ US$ 2,877 desfav.
2.3.3 Con base a tres Variaciones
2.3.3.1 Variación de Precio
La diferencia entre costos indirectos de fabricación reales y costos indirectos de fabricación

presupuestados con base en las horas de mano de obra directa reales trabajadas es igual a la variación
del precio. La ecuación para la variación del precio es:

del Precio o = CIF Reales - Horas reales trabajadas
Gasto de MOD
* Los costos indirectos de fabricación presupuestados en horas reales trabajadas de mano de obra directa = Costos indirectos de fabricación
variables (horas reales de mano de obra directa trabajadas x tasa estándar de aplicación de los costos indirectos de fabricación variables
estándares) más costos indirectos de fabricación fijos (presupuestados).
En este caso el cálculo de los CIF Presupuestados en Horas Reales Trabajadas de MOD es como sigue:
CIF Variables ((horas reales de MOD trabajadas x tasa de aplicación de los CIF variables) 6,435
(5,850 horas de MOD x 1.10)
+ CIF fijos (presupuestados) 36,000
CIF Presupuestados en Horas estándares permitidas de MOD $ 42,435
Variación del precio (gasto) para Standard Corporation:

73
Variación CIF Reales CIF Presupuestados en

del Precio o = - Horas reales trabajadas
Gasto de MOD
US$ 60 desf US$ 42,495 US$ 42,435
La variación desfavorable del gasto se presentó porque los costos indirectos de fabricación reales
incurridos excedieron los costos presupuestados con base en las horas reales trabajadas.
2.3.3.2 Variación de eficiencia
La diferencia entre horas reales trabajadas de mano de obra directa y horas estándares permitidas de
mano de obra directa, multiplicada por la tasa estándar de aplicación de los costos indirectos de
fabricación variables es igual a la variación de la eficiencia, y su ecuación es:
Tasa Estándar de
Variación de Horas Reales Horas estándares
= - x aplicación de los
la Eficiencia Trabajadas de MOD permitidas de MOD
CIF Variables
Ocurrirá una variación si los trabajadores son más o menos eficientes que lo planeado. Si los trabajadores
son ineficientes, las horas reales trabajadas de mano de obra directa excederán las horas estándares
permitidas de mano de obra directa y, por consiguiente, se incurrirá en más costos indirectos de
fabricación variables de lo planeado para la manufactura de unidades terminadas.
Variación de la eficiencia para Standard Corporation:
Variación de Horas Reales Horas estándares Tasa Estándar de aplicación de

la Eficiencia = Trabajadas de MOD - permitidas de MOD x los CIF Variables
US$ 297 5,850 horas de MOD 5,580 horas de MOD US$ 1.10 por hora de MOD
La variación desfavorable de la eficiencia se produjo porque las horas reales trabajadas excedieron las
horas estándares permitidos.
2.3.3.3 Variación de Producción
La variación del volumen de producción (US$2,520 desfavorable) se calcula igual que en el análisis de
dos variables del método de variación de los costos indirectos de fabricación.
Variación del precio.................................................................................. US$ 60 desfavorable
Variación de la Eficiencia…………………………………………………….. 257 desfavorable
Variación del volumen de producción............................................................. 2,520 desfavorable
Análisis de un factor de la variación de los CIF……………………......US$ 2,877 desfavorable
Nota importante: Se orienta elaborar un resumen de todas las variaciones calculadas.
74
UNIDAD 3: CONTROL Y REGISTRO DE VARIACIONES EN LOS DIFERENTES

SISTEMAS DE ACUMULACIÓN DE COSTOS
1. MÉTODOS DE CONTABILIZACIÓN DE LOS ELEMENTOS DEL COSTO ESTÁNDAR.

Para la contabilización de los elementos del costo estándar, existen varios métodos los cuales poseen
diferencias entre uno y otro.
1.1 Método Uniforme.
Este es el método más utilizado conociéndose también con el nombre de método analítico. Este es un
procedimiento contable del sistema de costos estándar en el cual los cargos y abonos a las cuentas de
Inventarios de Productos en Proceso y de Productos Terminados se realizan a costos estándar, y las
variaciones se reconocen y registran a medida que se incurren en los costos de producción. Es necesario
que en este caso las variaciones se determinen antes de hacer los asientos.
Características Método uniforme:

 Tanto los débitos como los créditos al Inventario de productos en proceso y al Inventario de
productos terminados, se realizan a Costos Estándar.
 Las variaciones se determinan y registran, en cuentas separadas a medida en que se incurre en los
costos de producción durante el período.
 Éste método admite la variación precio de materiales ya sea al momento de la compra o al
momento del uso.
 Las variaciones favorables (VF) se acreditan, y las variaciones desfavorables (VD) se debitan;
ambas se cancelan al final del Ejercicio Económico contra la cuenta del Costo de Producción y
Ventas, o en atención a tres criterios existentes para la disposición de las variaciones.
 La cuenta del Costo de Producción y Ventas se debita y acredita a costos estándar durante el
período, al final del mismo su saldo queda expresado en costos reales mediante el ajuste de las
variaciones favorables y desfavorables.
 Las demás cuentas del ciclo contable (nómina, costos indirectos de fabricación, materiales,
aportes, bancos, ventas,…) se acreditan y debitan a costos reales.
1.2 Método Parcial.
Procedimiento contable del sistema de costos estándar en el cual los cargos al Inventario de Productos
en Proceso se realizan a costos reales, mientras que los abonos a costos estándar, al igual que los cargos
y abonos a la cuenta de Inventario de Productos Terminados; las variaciones se calculan mediante un
inventario físico de los productos que se encuentran en proceso, al finalizar cada período.
La desviación se obtiene y se analiza al final del periodo de producción. Las cuentas de producción en
proceso tienen el siguiente movimiento.
Se cargan:
1.- de los elementos del costo de producción (materiales, mano de obra, gastos indirectos) valorizados a
costo real.
2.- las desviaciones cuando los costos estándar sean superiores a los reales.
Unidad III: Control y registro de variaciones en los diferentes sistemas de acumulación de costos 75
Compilación MSc. Juan Carlos Benavides F.

Se abonan:
1.- de la producción terminada, valorizada a costo estándar.
2.- la producción final en proceso, valorizada a costo estándar.
3.- de las desviaciones cuando los costos reales son superiores al estándar.
Las desviaciones serán traspasadas a cuentas especiales denominadas desviación en materiales,

desviación en mano de obra y desviación en gasto indirectos de fabricación.
Algunos autores opinan que las cuentas de desviaciones que representan desviaciones con relaciones a
los estándares se saldan con pérdidas y ganancias.
En cambio, otros autores opinan que las diferentes variaciones deberán ser cargadas o acreditadas contra
las diferentes partidas de variación en el costo de venta.
Características del Método Parcial:
 Los débitos al Inventario de productos en proceso se realizan a Costos Reales y los créditos a
Costos Estándar.
 Los débitos y créditos al Inventario de Productos Terminados se realizan a Costos Estándar.
 Las variaciones se determinan y registran al final del Ejercicio Económico, en la cuenta de
Inventario de productos en proceso antes de realizar los asientos de cierre. Éste método admite
la variación precio de materiales solamente al momento del uso. 4. Las variaciones favorables
(VF) se acreditan, y las variaciones desfavorables (VD) se debitan; ambas se cancelan al final del
Ejercicio Económico contra la cuenta del Costo de Producción y Ventas, o en atención a tres
criterios existentes para la disposición de las variaciones.
 La cuenta del Costo de Producción y Ventas se debita y acredita a costos estándar durante el
período, al final del mismo su saldo queda expresado en costos reales mediante el ajuste de las
variaciones favorables y desfavorables.
 Las demás cuentas del ciclo contable (nómina, costos indirectos de fabricación, materiales,
aportes, bancos, ventas,…) se acreditan y debitan a costos reales.
1.3 Método Combinado.
Este consiste en cargar los procesos tanto por el estándar como por el real. Al final prevalecerá el costo
real determinándose las variaciones para fines puramente administrativas.
2. ADOPCIÓN DEL COSTEO ESTÁNDAR EN UN SISTEMA DE ACUMULACIÓN DE COSTOS

POR PROCESOS.
En la unidad anterior se presentó un ejemplo del establecimiento de estándares para un sistema muy
sencillo de costeo por procesos en que sólo se utiliza un departamento y se fabrica un producto. En un
sistema de costeo por procesos, en que las unidades homogéneas se producen en forma masiva, es sencillo
el establecimiento de los estándares de materiales directos, de mano de obra directa y de costos indirectos
de fabricación para cada uno de los productos que se manufacturan. Cuando se utiliza más de un
departamento en un proceso de producción, los estándares individuales se desarrollan para cada
departamento con el fin de asignar la responsabilidad a los gerentes de departamento.

En este contexto los sub temas relacionados con la elaboración de hoja de costos estándar para un sistema
de acumulación de costos por procesos; cálculo y análisis de las variaciones de los elementos del costo,
ya fueron abordados, por lo tanto, nos centraremos en los registros contables.
2.1 Registro contable de las operaciones por los métodos de registro.
2.1.1 Método uniforme:
Recuerde que en este método tanto los débitos como los créditos al Inventario de productos en proceso
y al Inventario de productos terminados, se realizan a Costos Estándar y que la variación precio de
materiales ya sea al momento de la compra o al momento del uso.
Veamos un ejemplo usando el método uniforme y los datos de la empresa Standard, S.A.
2.1.1.1 Asientos para los materiales directos:
Entonces las dos alternativas más comunes para registrar en el libro diario una variación del precio de
los materiales directos en un sistema de costos estándares son:
 Manteniendo la cuenta de inventario de materiales al costo estándar y registrando las variaciones

del precio a medida que se reciben los materiales directos.
 Manteniendo la cuenta de inventario de materiales al costo real y registrando las variaciones del
precio cuando los materiales entran a la producción.
Manteniendo la cuenta de inventario de materiales al costo estándar y registrando las variaciones

del precio a medida que se reciben los materiales directos.
1a) Para registrar la compra de materiales directos: Debe Haber

Inventario de materiales (US 5.00 por yarda x 4,500 yardas) C$ 22,500.00
Cuentas por pagar (US 4.90 por yarda x 4,500 yardas) C$ 22,050.00
Variación de precio de los materiales directos 450.00
[(U$ 5.00 - 4.90) x 4,500 yardas)]
1b) Para registrar el uso de materiales directos: Debe Haber

Inventario de trabajo en proceso [U$ 5.00 * ( 1,900 unds * 2 ydas)] 19,000.00
Variación de la eficiencia de los materiales directos 2,000.00
Inventario de materiales (U$ 5.00 * 4,200 yardas) 21,000.00
Manteniendo la cuenta de inventario de materiales al costo real y registrando las variaciones del
precio cuando los materiales entran a la producción.
1c) Para registrar la compra de materiales directos: Debe Haber

Cuentas por pagar C$ 22,050.00

1d) Para registrar el uso de materiales directos: Debe Haber

Inventario de trabajo en proceso [U$ 5.00 * (1,900 unds * 2 ydas)] 19,000.00
Variación de precio de los MD [(4.90-5.00)]* 4,200 yardas 420.00
Inventario de materiales (U$ 4.90 x 4,200 yardas) 20,580.00
En este segundo método, la variación de precio de los materiales directos tiene una diferencia de U$ 30
(450 - 420) por los materiales que aún no han sido puestos en producción y pude calcularse así:
Materiales Directos:
Comprados 4,500.00
Usados en la Producción 4,200.00
Quedan en Inv. Final 300.00
La diferencia de precio es: C$ 5.00 menos C$ 4.90 igual a C$ 0.10

300.00 yardas por C$ 0.10 igual a $30.00
2.1.1.2 Asientos para la mano de obra directa:
2) Para registrar la mano de obra directa: Debe Haber

Inventario de trabajo en proceso (5,580 HMOD * U$ 8.00) 44,640.00
Variación de precio de la MOD 2,925.00
Variación de la eficiencia de la mano de obra directa 2,160.00
Nómina por pagar 49,725.00
2.1.1.3 Asientos para los costos indirectos de fabricación:
3a) Para registrar los CIF Reales Debe Haber

Control CIF 42,495.00
Créditos varios 42,495.00
3b) Para registrar CIF aplicados Debe Haber

CIF aplicados 39,618.00
3c) Para registrar las variaciones de los CIF Debe Haber

1. Método de una variación.
Variación total de los CIF 2,877.00

2. Método de dos variaciones.

Variación del presupuesto de los CIF 357.00
Variación del Volumen de Producción de los CIF 2,520.00
3. Método de tres variaciones.

Variación del precio de los CIF 60.00
Variación de la eficiencia de los CIF 297.00
Variación del Volumen de Producción de los CIF 2,520.00
2.1.1.4 Asientos para el inventario de artículos terminados y el costo de los artículos

vendidos:
4) Para registrar las unidades terminadas Debe Haber

Inventario de Artículos Terminados (1,800 unds * C$ 55.30) C$ 99,540.00
Inv de Trabajo en Proceso C$ 99,540.00
5) Para registrar las unidades vendidas Debe Haber

Cuentas por cobrar 165,000.00
Costo de los artículos vendidos (1,650 x 55.30) 91,245.00
Ventas (1,650 unds x U$ 100) 165,000.00
Inventario de Artículos vendidos 91,245.00
Ahora analicemos los saldos de las cuentas de inventario de trabajo en proceso y de la cuenta de
inventario de artículos terminados:
Inv. Trab. Proceso Inv. Artículos Term.

1b) 19,000.00 99,540.00 (4 4) 99,540.00 91,245.00 (5
2) 44,640.00 8,295
3b) 39,618.00
103,258.00 99,540.00
3,718.00
Los saldos de estas cuentas en este momento corresponden a los costos estándares:
Inventario de Trabajo en proceso Unds Costo Total

Materiales Directos 100.00 10.00 C$ 1,000.00
Mano de Obra Directa 60.00 24.00 C$ 1,440.00
CIF 60.00 21.30 C$ 1,278.00
C$ 3,718.00

Inventario de Art. Terminados 150.00 55.30 C$ 8,295.00

2.1.2 Método Parcial:
Recuerde que en este método los cargos al Inventario de Productos en Proceso se realizan a costos reales,
mientras que los abonos a costos estándar, al igual que los cargos y abonos a la cuenta de Inventario de
Productos Terminados.
Veamos un ejemplo usando el método uniforme y los datos de la empresa Standard, S.A.
2.1.2.1 Asientos para los materiales directos:
1a) Para registrar la compra de materiales directos: Debe Haber

Cuentas por pagar C$ 22,050.00
1b) Para registrar el uso de materiales directos: Debe Haber

Inventario de trabajo en proceso (U$ 4.90 * 4,200 ydas) 20,580.00
Inventario de materiales 20,580.00
2.1.2.2 Asientos para la mano de obra directa:
2) Para registrar la mano de obra directa: Debe Haber

Nómina por pagar 49,725.00
2.1.2.3 Asientos para los costos indirectos de fabricación:
3) Para registrar los CIF Reales Debe Haber

Inventario de trabajo en proceso 42,495.00
Créditos varios 42,495.00
2.1.2.4 Asientos para el inventario de artículos terminados y el costo de los artículos

vendidos:
4) Para registrar las unidades terminadas Debe Haber

Inventario de Artículos Terminados C$ 99,540.00
Inv de Trabajo en Proceso (1,800 unds * C$ 55.30) C$ 99,540.00
5) Para registrar las unidades vendidas Debe Haber

Cuentas por cobrar 165,000.00
Costo de los artículos vendidos (1,650 x 55.30) 91,245.00
Ventas (1,650 unds x U$ 100) 165,000.00
Inventario de Artículos vendidos 91,245.00

Ahora analicemos los saldos de las cuentas de inventario de trabajo en proceso y de la cuenta de
inventario de artículos terminados:
Inv. Trab. Proceso Inv. Artículos Term.

1b 20,580.00 99,540.00 (4 4) 99,540.00 91,245.00
2 49,725.00 8,295.00
3 42,495.00
112,800.00 99,540.00
13,260.00
Comparemos el saldo de la cuenta de inventario de trabajo en proceso en base a los métodos estudiados:
Método uniforme 3,718.00
Método Parcial 13,260.00
Diferencia 9,542.00
Podemos concluir entonces que esta variación se debe entonces a las variaciones de cada uno de los
elementos de costo, los cuales aún no han sido registradas. Veamos:
Variación de precio de los materiales directos (420.00)

Variación de precio de la MOD 2,925.00
Variación de la eficiencia de la mano de obra directa 2,160.00
Variación total de los CIF 2,877.00
Total de variaciones 9,542.00

3. ADOPCIÓN DEL COSTEO ESTÁNDAR EN UN SISTEMA DE ACUMULACIÓN DE COSTOS

POR ÓRDENES ESPECÍFICAS.
En un sistema de costeo por órdenes de trabajo, cada una de las órdenes de trabajo consta de una sola
unidad compleja o un pequeño lote de unidades complejas. Estas unidades se producen a la medida y,
por tanto, se adaptan a las especificaciones de las personas que realizan los pedidos. En consecuencia, el
establecimiento de estándares en un sistema de costeo por órdenes de trabajo convierte en una enorme
tarea que demanda mucho tiempo para desarrollar estándares "a la medida" de materiales directos, de
mano de obra directa y de costos indirectos de fabricación antes de iniciar cada orden de trabajo única,
con el fin de asignar la responsabilidad a los gerentes al nivel de la orden de trabajo. Veamos un ejemplo
de Costos Estándar para un sistema de costos por órdenes específicas.
3.1 Elaboración de hoja de costos estándar para un sistema de acumulación de costos

por órdenes específicas.
Primeramente, veamos los datos estándares con los que cuenta la empresa:
I. DATOS PRESUPUESTADOS
Presupuestos de Producción Presupuesto de Costos Ind.
Orden No. 1 10,000.00 Hrs Orden No. 1 $ 40,000.00
Orden No. 2 40,000.00 Hrs Orden No. 2 $ 80,000.00
Total 50,000.00 Hrs Total $ 120,000.00
$ 120,000.00
Tasa de aplicación de los CIF = = $ 2.40
50,000 Hrs
A continuación, presentamos un ejemplo de una hoja de costo estándar para los productos de unas
órdenes de trabajo.
II. HOJA DE COSTO ESTÁNDAR

MATERIALES DIRECTOS
Material X 2.00 kgs a $ 3.00 = $ 6.00
Material Y 3.00 kgs a $ 4.00 = $ 12.00 $ 18.00
LABOR DIRECTA
Operación I 6.00 Hrs a $ 2.50 = $ 15.00
Operación II 4.00 Hrs a $ 2.00 = $ 8.00 $ 23.00
COSTOS INDIRECTOS
Operación I 6.00 Hrs a $ 2.50 = $ 14.40
Operación II 4.00 Hrs a $ 2.50 = $ 9.60 $ 24.00
COSTO UNITARIO ESTANDAR $ 65.00
3.2 Cálculo de las variaciones de los elementos del costo.
A fin de poder calcular las variaciones de los elementos de costo es necesario conocer algunos datos
reales, veamos:

III. ORDENES DE PRODUCIÓN EXPEDIDAS

Orden No. 1 Por 800 Unds
Orden No. 2 Por 3,000 Unds
3,800 Unds
IV. OPERACIONES REALES REALIZADAS

Compra de materia prima
Material X 8,000 kg a $ 3.10 = $ 24,800.00
Material Y 12,000 kg a $ 4.05 = $ 48,600.00
$ 73,400.00
Materia Prima Utilizada

Total
MATERIA "X" MATERIA "Y" Unds Valores
Orden # 1 1,660 kg x $ 3.10 = $ 5,146.00 2,500 kg x $ 4.05 = $ 10,125.00 4,160 $ 15,271.00
Orden # 2 6,150 kg x $ 3.10 = $ 19,065.00 9,050 kg x $ 4.05 = $ 36,652.50 15,200 $ 55,717.50
7,810 kg $24,211.00 11,550 kg $ 46,777.50 19,360 $ 70,988.50
Labor Directa Utilizada

Operación I Operación II Total
Orden # 1 8,000 Hrs x $ 2.60 = $ 20,800.00 Orden No. 1 6,000 Hrs x $ 1.95 = $ 11,700.00 $ 32,500.00
Orden # 2 24,000 Hrs x $ 2.60 = $ 62,400.00 Orden No. 2 14,000 Hrs x $ 1.95 = $ 27,300.00 $ 89,700.00
32,000 Hrs $ 83,200.00 20,000 Hrs $ 39,000.00 $ 122,200.00
Los costos indirectos fueron $ 130,000.00
Nota: Al terminar el periodo, se terminaron de producir las órdenes No. 1 y 2.
Real $ 130,000.00
- Predeterminado $ 124,800.00 Los CIF Predeterminados se calculan así:
= Diferencia $ 5,200.00 52,000 Horas reales x $ 2.40 = $ 124,800.00
+ Total, hrs 52,000.00
= Coef rectif $ 0.10

Orden No. 1
Real Estándar
Concepto UM Cantidad Precio Importe Cantidad Estándar Unds Cant UM Cuota Importe Desviación
MATERIALES DIRECTOS
"X" kg 1,660.00 $ 3.10 $ 5,146.00 2.00 Kg 800 1,600 Kg $ 3.00 = $ 4,800.00 $ 346.00
"Y" kg 2,500.00 $ 4.05 $ 10,125.00 3.00 Kg 800 2,400 Kg $ 4.00 = $ 9,600.00 $ 525.00
Sub Total 4,160.00 $ 15,271.00 4,000 $ 14,400.00 $ 871.00
LABOR DIRECTA
Operación I Hrs 8,000 $ 2.60 $ 20,800.00 6.00 Hrs 800 4,800 Hrs $ 2.50 = $ 12,000.00 $ 8,800.00
Operación II Hrs 6,000 $ 1.95 $ 11,700.00 4.00 Hrs 800 3,200 Hrs $ 2.00 = $ 6,400.00 $ 5,300.00
Sub Total 14,000.00 $ 32,500.00 8,000 $ 18,400.00 $ 14,100.00
COSTOS INDIRECTOS
Predeterminado Hrs 14,000 $ 2.40 $ 33,600.00 Operación I 6.00 Hrs 800 4,800 Hrs $ 2.40 = $ 11,520.00 $ 22,080.00
Complementario Hrs 14,000 $ 0.10 $ 1,400.00 Operación II 4.00 Hrs 800 3,200 Hrs $ 2.40 = $ 7,680.00 -$ 6,280.00
Sub Total $ 35,000.00 8,000 Hrs $ 19,200.00 $ 15,800.00
Total $ 82,771.00 $ 52,000.00 $ 30,771.00
Orden No. 2
Real Estándar
Concepto UM Cantidad Precio Importe Cantidad Estándar Unds Cant UM Cuota Importe Desviación
MATERIALES DIRECTOS
"X" kg 6,150.00 $ 3.10 $ 19,065.00 2.00 Kg 3,000 6,000 Kg $ 3.00 = $ 18,000.00 $ 1,065.00
"Y" kg 9,050.00 $ 4.05 $ 36,652.50 3.00 Kg 3,000 9,000 Kg $ 4.00 = $ 36,000.00 $ 652.50
Sub Total 15,200.00 $ 55,717.50 15,000 $ 54,000.00 $ 1,717.50
LABOR DIRECTA
Operación I Hrs 24,000 $2.60 $62,400.00 6.00 Hrs 3,000 18,000 Hrs $ 2.50 = $ 45,000.00 $ 17,400.00
Operación II Hrs 14,000 $1.95 $27,300.00 4.00 Hrs 3,000 12,000 Hrs $ 2.00 = $ 24,000.00 $ 3,300.00
Sub Total 38,000.00 $89,700.00 30,000 $ 69,000.00 $ 20,700.00
COSTOS INDIRECTOS
Predeterminado Hrs 38,000 $ 2.40 $ 91,200.00 Operación I 6.00 Hrs 3,000 18,000 Hrs $ 2.40 = $ 43,200.00 $ 48,000.00
Complementario Hrs 38,000 $ 0.10 $ 3,800.00 Operación II 4.00 Hrs 3,000 12,000 Hrs $ 2.40 = $ 28,800.00 -$ 25,000.00
Sub Total $ 95,000.00 30,000 Hrs $ 72,000.00 $ 23,000.00
Total $ 240,417.50 $ 195,000.00 $ 45,417.50
84
Unidad III: Control y registro de variaciones en los diferentes sistemas de acumulación de costos
3.3 Registro contable de las operaciones por los tres métodos de registro.
Antes de iniciar con la parte de los registros contables realicemos el análisis de los datos resumidos:
RESUMEN DE COSTOS REALES

Concepto Orden 1 Orden 2 Total
Material Directo $ 15,271.00 $ 55,717.50 $ 70,988.50
Labor Directa 32,500.00 89,700.00 $ 122,200.00
Costos Indirectos 35,000.00 95,000.00 $ 130,000.00
Total $ 82,771.00 $ 240,417.50 $3 23,188.50
RESUMEN DE COSTOS ESTÁNDAR

Material Directo $ 14,400.00 $54,000.00 $ 68,400.00
Labor Directa 18,400.00 69,000.00 $ 87,400.00
Total $ 52,000.00 $195,000.00 $ 247,000.00
RESUMEN DE DESVIACIONES
Material Directo $ 871.00 $ 1,717.50 $ 2,588.50
Labor Directa 14,100.00 20,700.00 $ 34,800.00
Total $ 30,771.00 $ 45,417.50 $ 76,188.50
3.3.1 Método Uniforme
Recuerde que bajo este método, tanto los débitos como los créditos de la cuenta de inventario de
trabajo en proceso, se realizan a costo estándar.
Veamos el ejemplo:
Descripción Parcial Debe Haber

1
Material X 24,800.00
Material y 48,600.00
Banco 73,400.00
Por la compra de Materiales 73,400.00 73,400.00


2
Producción en proceso de Materiales Directos 68,400.00
Orden No. 1 14,400.00
Orden No. 2 54,000.00
Desviac en materiales directos 2,588.50
Material Y 46,777.50
Por la utilización de materiales 70,988.50 70,988.50
3
Producción en proceso de Mano de Obra 87,400.00
Orden No. 1 18,400.00
Orden No. 2 69,000.00
Desviac en mano de obra 34,800.00
Bancos 122,200.00
Por la mano de obra empleada 122,200.00 122,200.00
4
Produción en proceso de costos indirectos 91,200.00
Orden No. 1 19,200.00
Orden No. 2 72,000.00
Costos indirectos de fabricación aplicados 91,200.00
Por registrar los CIF Aplicados 91,200.00 91,200.00
5
Varias Cuentas 130,000.00
Por los costos indirectos reales 130,000.00 130,000.00
6
Costos indirectos de fabricación aplicados 91,200.00
Desviación de los CIF 38,800.00
Para saldar la cta de estim de gtos indirec 130,000.00 130,000.00
7
Almacén de Artículos terminados 247,000.00
Produc en proceso de Materiales 68,400.00
Orden No. 1 14,400.00
Orden No. 2 54,000.00
Produc en proceso de labor directa 87,400.00
Orden No. 1 18,400.00
Orden No. 2 69,000.00
Produc en proceso de costos 91,200.00
Orden No. 1 19,200.00
Orden No. 2 72,000.00
Por las ordenes de produc terminada 1 y 2 247,000.00 247,000.00


8
Pérdidas y ganancias 76,188.50
Desviación en materiales directos 2,588.50
Desviación en mano de obra 34,800.00
Desviación en costos indirectos 38,800.00
Por la cancelación de las variaciones 76,188.50 76,188.50
3.3.2 Método Parcial
Recuerde que bajo este método, tanto los débitos como los créditos de la cuenta de inventario de
trabajo en proceso, se realizan a costo estándar.
Veamos el ejemplo:

1
Material y 48,600.00
Banco 73,400.00
Por la compra de Materiales 73,400.00 73,400.00
2
Producción en proceso de Materiales Directos 70,988.50
Orden No. 1 15,271.00
Orden No. 2 55,717.50
Material Y 46,777.50
Por la utilización de materiales 70,988.50 70,988.50
3
Producción en proceso de Mano de Obra 122,200.00
Orden No. 1 32,500.00
Orden No. 2 89,700.00
Bancos 122,200.00
Por la mano de obra empleada 122,200.00 122,200.00
4
Créditos Varios 130,000.00
Para registrar los costos indirectos de fabricación reales 130,000.00 130,000.00
5
Producción en proceso de Costos Indirectos 130,000.00
Orden No. 1 35,000.00
Orden No. 2 95,000.00
Para saldar la cta de estim de gtos indirec 130,000.00 130,000.00


6
Almacén de Artículos terminados 247,000.00
Orden No. 1 14,400.00
Orden No. 2 54,000.00
Orden No. 1 18,400.00
Orden No. 2 69,000.00
Produc en proceso de costos 91,200.00
Orden No. 1 19,200.00
Orden No. 2 72,000.00
Por las ordenes de produc terminada 1 y 2 247,000.00 247,000.00
7
Desviac en materiales directos 2,588.50
Desviac en mano de obra 34,800.00
Desviac en costos indirectos 38,800.00
Orden No. 1 871.00
Orden No. 2 1,717.50
Orden No. 1 14,100.00
Orden No. 2 20,700.00
Orden No. 1 15,800.00
Orden No. 2 23,000.00
Por las desviaciones encontradas 76,188.50 76,188.50
8
Pérdidas y ganancias 76,188.50
Desviación en materiales directos 2,588.50
Desviación en mano de obra 34,800.00
Desviación en costos indirectos 38,800.00
Por la cancelación de las variaciones 76,188.50 76,188.50
4. PRORRATEO DE LAS VARIACIONES DE LOS ELEMENTOS DEL COSTO

Cuando se emplea el costo estándar, debe tomarse una decisión en cuanto a si fijar el precio de los
inventarios al costo estándar o al costo real. La disposición de las variaciones cambiará según la base de
inventario de costeo de inventario que se emplee. Si el inventario va a mostrarse a costos estándares, las
variaciones se cargarán simplemente como un costo del período. Si el inventario va a mostrarse a costos
reales, las variaciones se prorratearán entre el inventario de trabajo en proceso, inventario de artículos
terminados y costo de los artículos vendidos para aproximar los costos reales. En tales casos, las
variaciones se tratan como costos del producto.

Los criterios generalmente utilizados para determinar cuál método de disposición emplear, son:
1. Las características de los estándares usados: se basan en estándares alcanzables y tiende a haber
menos variación entre los costos reales y costos estándares.
2. La capacidad para mantener los costos reales cerca de los estándares: Si los estándares se mantienen
actualizados las variaciones se mantienen dentro de los límites y por lo general se tratarán como
costos del período.
3. Los métodos de costeo de inventarios para la elaboración de informes financieros externos: Para este
propósito los inventarios y el costo de los artículos vendidos deben presentarse al costo real.
Las variaciones pueden presentarse en el estado de resultados de las siguientes formas:
1. Como una deducción separada (si es desfavorable) como una adición (si es favorable) a la utilidad
bruta. Este método da reconocimiento separado a las variaciones tratándolas como costos del período.
Los defensores de este método consideran que las variaciones son el resultado de eficiencias o
ineficiencias en la producción y no deben incluirse en los costos del producto.
2. Las variaciones pueden ser un ajuste directo al costo de los artículos vendidos. Bajo este método las
variaciones se consideran también costos del período. Sin embargo, las variaciones están absorbidas
en la cifra del costo de los artículos terminados y por tanto no se destacan en el estado de resultados.
El criterio de muchos contadores es que la utilidad bruta puede distorsionarse considerablemente bajo
este método si las variaciones son grandes en comparación con el costo total de los artículos
manufacturados.
3. El monto de cada variación puede prorratearse ente el costo de los artículos vendidos, el inventario
de materiales, el inventario de trabajo en proceso y el inventario de artículos terminados. Este método
es utilizado por aquellas personas que creen que los estados financieros deben mostrarse al costo real
en vez de hacerlo al costo estándar. Las variaciones se asignan a los inventarios y al costo de los
artículos vendidos, de manera que estas cuentas reflejen los costos reales lo más aproximado posible.
Los PCGA exigen el uso de este método para estados financieros externos.
Para propósitos prácticos, existen dos excepciones a las reglas generales de disposición de las
variaciones:
 Las variaciones pequeñas o insignificantes pueden tratarse como costos del período.
 Si los inventarios al final del período son pequeños o insignificantes, las variaciones pueden
tratarse también como costos del período.
4.1 Prorrateo de las variaciones de los elementos del costo.
Si la gerencia considera que las variaciones representan una desviación significativa de los costos reales,
éstas deben prorratearse o asignarse a las cuentas de inventario afectadas y al costo de los artículos
vendidos. La disposición de las variaciones convertirá estas cuentas del costo estándar en una
aproximación del costo real. El prorrateo debe basarse en una proporción (o fracción) de cantidades
(libras, yardas, unidades equivalentes, etc.) o dinero en cada cuenta contra el total de cantidades o dólares
de todas las cuentas que van a modificarse.

Ubicación de los materiales:
Fracción para la asignación

de los Materiales directos
Cálculo Yardas
Variación Variación de
del Precio la eficiencia
Inventario de materiales 4,500 yardas compradas – 4,200 yardas utilizadas 300 3/45
Variación de la eficiencia de los MD 4,200 yardas utilizadas – 3,800 yardas permitidas 400 4/45
Inventario de trabajo en proceso 100 unidades x 2 yardas/unidad 200 2/45 2/38
Inventario de artículos terminados 150 unidades x 2 yardas/unidad 300 3/45 3/38
Costo de los artículos vendidos 1,650 unidades x 2yardas/unidad 3,300 33/45 33/38
TOTAL 4,500
4.1.1 Prorrateo de las Variaciones de los Materiales Directos
a) De precio. Variación Fracción Asignación

Inventario de Materiales -450.00 3/45 -30.00
Variación de la Eficiencia de los materiales directos -450.00 4/45 -40.00
Inventario de Trabajo en Proceso -450.00 2/45 -20.00
Inventario de Artículos Terminados -450.00 3/45 -30.00
Costo de los Artículos Vendidos -450.00 33/45 -330.00
C$-450.00
b) De eficiencia Variación Fracción Asignación

Inventario de Trabajo en Proceso 1,960.00 2/38 103.16
Inventario de Artículos Terminados 1,960.00 3/38 154.74
Costo de los Artículos Vendidos 1,960.00 33/38 1,702.11
1,960.00
4.1.2 Prorrateo de las Variaciones de los Costos de Conversión
Variaciones netas desfavorables del Costo de Conversión

Precio de la mano de obra Directa 2,925.00
Eficiencia de la mano de obra Directa 2,160.00
Variación del Precio o Gasto 60.00
Variación de la Eficiencia de los CIF 297.00
Volumen de Producción de los Costos Ind de Fabric. 2,520.00
Total 7,962.00 Desfavorable
Unds Equiv Fracción

Inventario de Trabajo en Proceso 60.00 6/186
Inventario de Artículos Terminados 150.00 15/186
Costo de los Artículos Vendidos 1,650.00 165/186
Total de unidades Equivalentes 1,860.00

Variación Fracción Asignación

Inventario de Trabajo en Proceso 7,962.00 6/186 256.84
Inventario de Artículos Terminados 7,962.00 15/186 642.10
Costo de los Artículos Vendidos 7,962.00 165/186 7,063.06
7,962.00
4.2 Registro contable del prorrateo de las variaciones de los elementos del costo.
4.2.1 Asientos del Prorrateo de las Variaciones de los Materiales Directos
a) Para registrar la variación de precio de los materiales directos
Variación de Precio de los materiales directos 450.00

Inventario de Materiales 30.00
Variación de la Eficiencia de los materiales directos 40.00
Inventario de Trabajo en Proceso 20.00
Inventario de Artículos Terminados 30.00
Costo de los Artículos Vendidos 330.00
La variación de la eficiecia desfavorable de los materiales directos es igual a U$ 1,960 (2,000 - 40 )
b) Para registrar la variación de Eficiencia de los materiales directos

Costo de los Artículos Vendidos 1,702.11
Variación de la Eficiencia de los materiales directos 1,960.00
4.2.2 Asientos del Prorrateo de las Variaciones de los Costos de Conversión
Para registrar las variaciones de los costos de conversión.

Costo de los Artículos Vendidos 7,063.06
Variación de Precio de la MOD 2,925.00
Variación de Eficiencia de la MOD 2,160.00
Variación del Precio o Gasto 60.00
Variación de la Eficiencia de los CIF 297.00
Volumen de Producción de los CIF 2,520.00
Ahora veamos un resumen de los saldos en las tres cuentas de inventario y la cuenta del costo de los
artículos vendidos, después de haber prorrateado las todas las variaciones

Inventario Inventario de Inventario de Costo de

Variación
de Trabajo en artículos artículos
Total
Materiales proceso terminados vendidos
Saldo en costo estándar (antes de
$1,500.00 $3,718.00 $8,295.00 $91,245.00
prorratear las variaciones)
Prorrateo de variaciones
Precio de los materiales directos (410.00) (30.00) (20.00) (30.00) (330.00)
Eficiencia de los MD 1,960.00 103.16 154.74 1,702.11
Costos de conversión 7,962.00 256.84 642.10 7,063.06
Saldo Ajustado 9,512.00 1,470.00 4,058.00 9,061.83 99,680.17
Por último, realicemos un estado de resultados comparativo, sin y con prorrateo de variaciones.
En esta comparación será importante notar que la diferencia que existe en la utilidad neta sin y con
prorrateo de variaciones.
Estado de Resultados
Sin prorrateo Con prorrateo
Ventas 165,000.00 165,000.00
Costo de los Artículos vendidos
A costo estándar C$ 91,245.00
A costo real aproximado 99,680.17
Total de variaciones desfavorables netas 9,512.00
Total C$ 100,757.00 C$ 99,680.17
Utilidad bruta C$ 64,243.00 C$ 65,319.83
Gastos administrativos y de mercadeo 45,000.00 45,000.00
Utilidad neta C$ 19,243.00 C$ 20,319.83

UNIDAD 4: CONTROL OPERATIVO

1. LA ADMINISTRACIÓN Y CONTROL DE CALIDAD
1.1 La importancia estratégica de la calidad
La calidad se ha convertido en una idea central importante de las empresas a nivel mundial. En respuesta,
diversos grupos promulgaron estándares relacionados con la calidad para guiar la práctica de negocios.
En 1947, para estandarizar las prácticas de la administración de calidad, se formó una agencia
especializada (International Organization for Standardization). En 1987 este cuerpo adoptó un conjunto
de estándares de calidad, que fueron revisados en 1994 y de nuevo en el año 2000. Así, el conjunto actual
de estándares de calidad administrativa se conoce como ISO 9000:2000. A nivel mundial, el ISO 9000
se ha convertido en una certificación buscada por las compañías globales para obtener el sello de
aprobación en la calidad de sus productos y servicios.
Los estándares del ISO 9000:2000 se enfocan en desarrollar, documentar y poner en práctica
procedimientos eficaces para asegurar la consistencia de las operaciones y el desempeño en la producción
y en los procesos de entrega de servicios, con una meta general de mejora continua. Estos estándares en
realidad consisten en tres documentos: ISO 9000, bases y vocabulario; ISO 9001, requisitos (dividido en
cuatro secciones principales: Responsabilidad administrativa, Administración de recursos, Realización
del producto y Medición/Análisis/Mejora); e ISO 9004, Lineamientos para mejoras de desempeño.
El ISO 14000 es un conjunto de estándares que se relacionan con la administración ambiental, es decir,
lo que una organización hace para minimizar los efectos dañinos al ambiente en cualquier etapa de su
ciclo de vida, ya sea por derrame o por agotamiento de los recursos naturales.
En resumen, los estándares ISO contribuyen a hacer el desarrollo, manufactura y suministro de productos
y servicios más eficientes, seguros y limpios. Hacen que el comercio entre los países sea más fácil y más
justo. Proporcionan a los gobiernos una base técnica para salud, seguridad y legislación ambiental y
ayudan a transferir tecnología a los países en desarrollo. Los estándares ISO también sirven para
salvaguardar a los clientes y usuarios en general, de productos y servicios, así como a hacer sus vidas
más simples. Hasta el momento de este escrito, más de 700 000 organizaciones en 154 países han puesto
en práctica los estándares del ISO 9000 y el ISO 14000.
Calidad y rentabilidad:
Una empresa con calidad mejorada puede lograr una ventaja competitiva y disfrutar de una rentabilidad
más elevada y un retorno de la inversión más alto. La calidad mejorada disminuye las devoluciones de
productos. Menos devoluciones disminuyen los costos de garantía y los desembolsos en reparaciones.
La calidad mejorada disminuye los niveles de inventario de materias primas, componentes y artículos
terminados porque la empresa tiene procesos de manufactura y programas más confiables.
La calidad mejorada del producto también disminuye los costos de producción conforme la empresa
reduce o elimina el reproceso y aumenta la productividad. Es probable que los clientes perciban los
productos de calidad como de valores más elevados, lo que permite a la empresa tener precios más altos
y disfrutar de una mayor participación de mercado; ambos aspectos incrementan los ingresos y las
ganancias. Una calidad mejorada también disminuye el tiempo del ciclo. Los tiempos del ciclo más
rápidos aceleran las entregas y esto hace clientes felices, crea mayor demanda y aumenta la participación
de mercado. Los ingresos más altos y los costos más bajos impulsan la utilidad neta y aumentan el retorno
93
Unidad IV: Control Operativo Compilación MSc. Juan Carlos Benavides F.
sobre la inversión. Veamos la siguiente figura que resume lo anterior.
1.2 Función de la contabilidad en la administración y control de la calidad
La figura anterior sugiere que los contadores pueden agregar valor al proceso al proporcionar a los
administradores información relevante y oportuna de naturaleza financiera y no financiera. Con su
capacitación y experiencia para analizar, medir y reportar información, los contadores administrativos
pueden ayudar en el diseño y operación de un sistema completo de costos de administración y control de
calidad. Aquí es donde los contadores tienen una ventaja competitiva dentro de la organización.
1.3 Administración de la calidad total
Para fines de esta discusión, definimos el término calidad como el nivel total de la satisfacción del cliente
con el producto o servicio de la organización. Definida de esta manera, podemos desglosar el concepto
de calidad en dos componentes amplios: características y desempeño. El primer componente se refiere a
si las características, atributos o funcionalidad del producto o servicio son compatibles con las
expectativas del cliente, en pocas palabras, la calidad de diseño.
.La calidad del desempeño puede definirse como la diferencia entre las especificaciones del diseño del
producto y el desempeño real del producto.
Características de la administración de la calidad total
La administración de la calidad total es el esfuerzo persistente y continuo de todos en la empresa por

comprender, cumplir y exceder las expectativas del cliente. Aunque es muy probable que cada
organización desarrolle su propio enfoque hacia la administración de la calidad total para que satisfaga
su cultura y estilo administrativo en particular, ciertas características son comunes a la mayoría de los
sistemas de la administración de la calidad total. Estas características son las siguientes:
 Enfocarse en la satisfacción del cliente.
94
 Luchar por una mejora continua.

 Comprometer en su totalidad a la fuerza laboral.
 Respaldar en forma activa e incluir a la administración superior.
 Utilizar mediciones no ambiguas y objetivas.
 Reconocer los logros de calidad en una forma oportuna.
 Proporcionar capacitación de manera continua acerca de la administración de calidad total.
La necesidad de un nuevo sistema de contabilidad
Un sistema de contabilidad tradicional con frecuencia fracasa en asociar los costos con las actividades.
Como resultado, los equipos de calidad no tienen información que necesitan para enfocarse e identificar
problemas de calidad. El sistema contable necesita relacionar los costos de la calidad con las actividades
para que los equipos de calidad puedan enfocar sus esfuerzos en la forma debida para asegurar el éxito
del esfuerzo de la administración total de la calidad.
1.4 Estructura integral para administrar y controlar la calidad
A continuación, se presenta una posible estructura integral para administrar y controlar la calidad:
A manera de introducción, ahora proporcionamos una visión general de los elementos principales de la
estructura.
Conocimiento de los procesos del negocio

Al desarrollo y puesta en práctica de una estructura integral para administrar y controlar la calidad, se le
considera mejor como un esfuerzo multifuncional, con aportaciones de los administradores a través de
la cadena de valor. Debido a sus responsabilidades en el mantenimiento de registros y de reportes, los
contadores pueden ser vistos como el punto clave de contacto a través de las diversas subunidades y
95
administradores dentro de la organización. Así, el desarrollo de dicho sistema integral requiere que el
contador tenga amplio conocimiento del negocio, al igual que conocimientos de procesos del negocio
fundamentales.
Función del cliente

En el modelo integral mostrado en la figura anterior, describimos las expectativas del cliente como piedra
angular de la estructura completa. Entonces, en este sentido, el modelo puede ser visto como basado en
el cliente. También, el modelo intenta capturar diversos costos asociados con clientes insatisfechos.
Componente financiero
El reporte de la información del costo de calidad es un elemento clave de la estructura integral que se
mostró en la figura anterior. De hecho, la información del costo se desglosa en cuatro categorías
separadas para dar prominencia a los distintos tipos de costos de calidad en que incurren las
organizaciones.
Indicadores de desempeño no financieros

Como se ilustró en la figura anterior, los indicadores de desempeño financiero de nuestra estructura de
reporte integral se complementan con indicadores de desempeño no financiero internos y externos. Los
indicadores de desempeño no financieros pueden ser indicadores principales del desempeño financiero
futuro.
Ciclos de retroalimentación
La estructura integral ilustrada en la figura anterior contiene diversos ciclos de retroalimentación,
diseñados para informar futuras decisiones y para respaldar la meta general de la organización de mejora
continua.
Análisis del costo relevante

Una función importante de los contadores administrativos es proporcionar información relevante para
las decisiones a los administradores. En el contexto actual, con base en los indicadores del desempeño
financiero y no financiero, los administradores toman decisiones en relación con las inversiones
relacionadas con la calidad. Así, los contadores administrativos pueden agregar valor a la administración
general y el control de la calidad al proporcionar a los tomadores de decisiones información relevante
para las decisiones.
Vínculo con la administración de operaciones

La estructura presentada en la figura anterior proporciona un ejemplo de aportaciones interdisciplinarias
al proceso administrativo. Los administradores identifican y analizan los problemas relacionados con la
calidad. Para esto, tomamos del campo de administración de operaciones, técnicas como las gráficas de
control, diagramas de Pareto y diagramas de causa y efecto.
Amplitud del sistema

En el pasado, se suponía que la calidad era responsabilidad de producción (por ejemplo, el proceso de
manufactura). Sin embargo, muchas organizaciones en la actualidad adoptan una mayor responsabilidad
por la calidad, entre todos los elementos de la cadena de valor interna y externa.
1.5 Escenario de las expectativas relacionadas con la calidad
Como se pudo observar en la figura anterior, las metas de calidad reales que se adoptan en la organización
96
son afectadas principalmente por las demandas del cliente, es decir, el nivel de calidad (incluida la
funcionalidad del producto) que el grupo de clientes objetivo está dispuesto a pagar. En esta sección
analizamos dos enfoques para traducir las demandas del cliente en metas relacionadas con la calidad:
Estándares de Seis Sigma y metas frente a estándares de conformidad absoluta.
Escenario de las expectativas de calidad: Enfoque de Seis Sigma
Seis Sigma tal vez puede definirse mejor como un enfoque de mejora de proceso de negocios que busca
encontrar y eliminar las causas de los defectos y los errores, reducir los tiempos del ciclo y los costos de
producción, mejorar la productividad, cumplir mejor con las expectativas del cliente y alcanzar una
utilización de activos más elevada y mayores retornos de la inversión en las operaciones de manufactura
y de servicio.
Seis Sigma está basado en una metodología simple de solución de problemas, DMAIC (Definición,
Medición, Análisis, Mejoramiento y Control, por sus siglas en inglés: Define, Measure, Analyze,
Improve and Control).
En la etapa de diseño del proyecto, el equipo de Seis Sigma define el problema y el alcance del mismo
(por ejemplo, especifica lo que el proyecto producirá). En la etapa de medición, el equipo reúne datos de
desempeño del proceso relevante. En la etapa de análisis, el equipo trata de descubrir las causas de raíz
de un problema subyacente de calidad. A esto le sigue la etapa de mejorar, en la que se genera y luego
se ponen en práctica soluciones a los problemas subyacentes. Por último, en la etapa de control del
proyecto, los controles apropiados se ponen en su lugar para asegurar que el problema identificado no
vuelva a ocurrir.
Escenario de las expectativas de calidad: Metas frente a estándares de conformidad absoluta
La conformidad con la meta es la concordancia con la especificación de calidad expresada como un rango
específico alrededor del objetivo. El objetivo es el resultado ideal o deseable de la operación. El rango
alrededor del objetivo se conoce como tolerancia de calidad. Este enfoque supone que el cliente aceptaría
cualquier valor dentro del rango de tolerancia. Así, el enfoque supone que los costos relacionados con la
calidad no dependen del valor actual de la característica de calidad, siempre y cuando este valor caiga
dentro del rango especificado. Con el rango especificado permitido para las variaciones, la
administración espera que toda la producción esté dentro de este rango.
Conformidad absoluta con la calidad o el enfoque de la calidad robusta busca que todos los productos o
servicios cumplan con el valor objetivo de manera exacta, sin ninguna variación. Se supone que las
variaciones del valor objetivo tienen consecuencias económicas negativas. La condición robusta en la
calidad viene con cumplir en forma exacta con el objetivo de modo consistente. Cualquier desviación del
objetivo es vista como una falla de calidad y debilita la calidad general del producto o servicio.
¿Cuál de estos dos enfoques, conformidad de metas o conformidad absoluta es mejor?

Para empresas que desean lograr una rentabilidad y satisfacción del cliente a largo plazo, la conformidad
absoluta es un mejor método.
1.6 Mediciones financieras y costos de calidad
Existen dos situaciones importantes en las que los contadores pueden proporcionar información
97
financiera relevante como parte de una estructura integral para administrar y controlar los costos de
calidad: datos del costo relevante (e ingresos) para fines de toma de decisiones y reportes del costo de
calidad (COQ).
Análisis del costo relevante
La información financiera relevante acerca de las decisiones relacionadas con la calidad consiste en
costos (e ingresos) futuros que difieren entre las alternativas de decisión. En términos de costos re-
levantes, también podemos utilizar el término costos evitables ya que, por definición, éstos son los costos
futuros que se pueden evitar al elegir una alternativa de decisión sobre otra.
Las mejoras en la calidad proporcionan una oportunidad para aumentar los ingresos y para ahorros en
costo significativos. Es aquí que el contador administrativo puede agregar valor a la organización al
proporcionar a los tomadores de decisiones estimados de costos precisos y beneficios asociados con la
inversión relacionada con la calidad, como el cambio a Justo a Tiempo. Los beneficios pueden incluir el
margen de contribución asociado con mayores ventas (debido a los tiempos del ciclo más cortos
asociados con producción Justo a Tiempo). Los beneficios también podrían incluir una inversión
reducida en los costos de reproceso/desechos, costos financieros más bajos asociados con reducciones
de inventario, costos de obsolescencia de inventario reducidos, inversión reducida en los costos de
registro de inventarios y costos reducidos de manejo de inventario y de actividad de almacenamiento.
Reportes del costo de calidad
Anteriormente los costos de calidad se encontraban esencialmente enterrados en los estados financieros
de una compañía. Algunos costos aparecían en cuentas de costos indirectos (por ejemplo, costos de
pruebas del producto, inspección de materiales, desperdicio normal), mientras que otros costos de calidad
se incluían como parte de las erogaciones generales y de administración. Los costos de calidad están
asociados con actividades a través de la cadena de valor, desde el diseño de los procesos de trabajo hasta
la producción de salidas (productos y servicios) para entrega de las salidas a los clientes. Así, los costos
de calidad incluyen costos asociados con funciones de respaldo como la del diseño del producto,
compras, relaciones públicas y servicios al cliente. A continuación, se proporcionan ejemplos de los
componentes del costo total de la calidad.
Costos de prevención
Los costos de prevención son los que se generan al evitar que ocurran defectos
de calidad. Los costos de prevención incluyen lo siguiente:
 Costos de capacitación en calidad. Los costos en que se invierte para

realizar programas de capacitación internos y para que los empleados participen
en programas externos para asegurar una adecuada producción, entrega y
mantenimiento de productos y servicios para mejorar la calidad. Estos costos
incluyen sueldos y salarios por el tiempo empleado en la capacitación, los
costos de instrucción, las erogaciones del personal administrativo y diversos
abastecimientos, así como los costos de preparación de folletos y manuales de
instrucción.
 Costos de mantenimiento de equipo. Los costos en que se invierte al
instalar, calibrar, mantener, reparar e inspeccionar el equipo de producción.
 Costos del seguro del proveedor. Los costos en que se invierte para
98
asegurar que los materiales, componentes y servicios recibidos cumplan con los estándares de calidad
de la empresa. Estos costos incluyen costos de selección, evaluación y capacitación de los proveedores
para cumplir con los requisitos de la Administración de la calidad total.
 Costos de sistemas de información. Los costos generados por desarrollar requerimientos de
información y medición, auditoría e reporte de información acerca de la calidad.
 Rediseño de producto y mejoramiento de procesos. Costos en que se invierte para evaluar y mejorar
los diseños del producto y los procesos de operación para simplificar los procesos de producción o
reducir o eliminar los problemas de calidad.
 Círculos de calidad. Costos en que se invierte para establecer y operar círculos de control de calidad
para identificar problemas de calidad y para ofrecer soluciones para mejorar la calidad de productos
y servicios.
Costos de evaluación
Los costos de evaluación (detección) son costos dedicados a la medición y análisis de información para
determinar la conformidad de las salidas con las especificaciones. Se invierte en estos costos durante la
producción y antes de las entregas a los clientes. A través de la medición, análisis y vigilancia de los
procesos de manufactura y el examen de productos y servicios antes de la entrega, las empresas
identifican los productos defectuosos y aseguran que todas las unidades cumplan o excedan los
requerimientos del cliente. Los costos de evaluación incluyen lo siguiente:
 Costo de prueba e inspección. Costos en que se invierte al probar e inspeccionar los materiales
entrantes, trabajo en proceso y artículos terminados y el costo en que se invierte al inspeccionar la
maquinaria; también, pruebas de campo de los productos en la localidad del consumidor.
 Pruebas de equipo e instrumentos. La inversión que se lleva a cabo para adquirir, operar o mantener
instalaciones, software, maquinaria e instrumentos para prueba o evaluación de la calidad de
productos, servicios o procesos.
Costos de fallas internas

Los costos de fallas internas se generan al corregir procesos defectuosos o
productos defectuosos que se encuentran a través de la evaluación antes de la
entrega a los clientes. Estos costos no agregan valor e incluyen:
 Costos de acción correctiva. Costos por tiempo empleado para encontrar la

causa de la falla y corregir el problema.
 Reproceso y costos de desechos (neto). Costos de materiales, mano de obra
y costos indirectos por desechos, reproceso y re inspección.
 Costos de procesos. Costos generados al rediseñar el producto o los
procesos, tiempo muerto de maquinaria no planeado por ajuste y producción
perdida debido a la interrupción del proceso por reparación o reproceso.
 Costos de aceleración. Costos en que se invierte para acelerar las

operaciones de manufactura debido al tiempo empleado en reparar o reprocesar.
 Costos de re inspección y repetición de pruebas. Los sueldos, salarios y erogaciones en que se invierte
durante la re inspección o repetición de pruebas de los ítems reprocesados o reparados.
 Contribuciones perdidas debido a una mayor demanda en los recursos restringidos. Los recursos
restringidos que se erogan en unidades defectuosas aumentan el tiempo del ciclo y reducen la salida
total. Las contribuciones perdidas por las unidades no producidas debido a una falta de disponibilidad
de los recursos restringidos reducen el potencial de la utilidad de operación de la empresa.
99
Costos de fallas externas

Los costos de fallas externas son los costos relacionados con los defectos de calidad detectados luego de
que productos o servicios inaceptables llegan al cliente. Los costos de fallas externas incluyen lo
siguiente:
 Costos de reparación o reemplazo. La reparación o el reemplazo de productos defectuosos devueltos.

 Costos por el manejo de quejas y devoluciones del cliente. Salarios y costos indirectos de
administración del departamento de servicio al cliente; rebaja o descuento otorgado por mala calidad;
y cargos de fletes por los productos devueltos.
 Costos de retiro del producto y responsabilidad del producto. Costos de administración por el manejo
de retiro de productos, reparaciones o reemplazos; costos legales y acuerdos que resultan de las
acciones legales.
 Ventas perdidas y mala voluntad del cliente por salidas defectuosas. Pérdida en los márgenes de
contribución por cancelación de pedidos, ventas perdidas y disminución en la participación de
mercado.
 Costos de la reparación de la reputación. El costo de actividades de marketing para minimizar los
daños de una reputación manchada y para restablecer la imagen de la empresa y su reputación.
Vemos un resumen de todos los costos en la figura que se presenta a continuación:
Un caso que sucedió en nuestro contexto:
100
Ejemplo costos de calidad.
Una empresa ha implantado un sistema de costes totales de calidad y desea evaluar el resultado de la
implantación. Para ello, en primer lugar, quiere conocer el coste total de la implantación y cuenta con los
siguientes datos. Los costes relacionados con los temas de calidad en el último ejercicio han sido los
siguientes (en u.m.):
 Reprocesos: 1,000
 Indemnizaciones a clientes: 2,500
 Confección del manual de calidad: 800
 Formación de implantación del sistema: 1,000
 Auditorías de calidad: 100
 Productos mal hechos: 900
 Inspecciones de calidad para evaluar la calidad: 200
 Encuestas a clientes para conocer qué opinan de la calidad actual de la empresa: 300
 Servicio post-venta: 800
 Investigación de mercado de las necesidades de los clientes: 300
 Certificación de calidad de los proveedores: 200
 Mantenimiento preventivo: 400
 Devoluciones de productos por parte de los clientes: 300
Se pide: 1.- Calcular los costes de prevención, evaluación y fallos en unidades monetarias.
Costes de prevención:
Confección del manual de calidad 800.00
101
Formación 1,000.00
Investigación de las necesidades de los clientes 300.00
Certificación de proveedores 200.00
Mantenimiento preventivo 400.00
Subtotal costes de prevención 2,700.00
-Costes de evaluación:
Auditorías de calidad 100.00
Inspecciones de calidad 200.00
Encuestas a clientes 300.00
Subtotal costes de evaluación 600.00
-Costes de fallos:
Reprocesos 1,000.00
Indemnizaciones a clientes 2,500.00
Productos mal hechos 900.00
Servicio post-venta 800.00
Devoluciones de productos por parte de los clientes 300.00
Subtotal costes de fallos 5,500.00
Total costes de calidad y de no calidad 8,800.00
1.7 Indicadores no financieros de la calidad
Mediciones no financieras internas de la calidad
Las organizaciones luchan por especificar las dimensiones internas de calidad en las que se deben
enfocar para cumplir con las expectativas del cliente. Así, encontramos los siguientes ejemplos
de las medidas no financieras internas de calidad:
 Resultado del proceso (por ejemplo, salida en buen estado/salida total).

 Productividad (por ejemplo, razón de las salidas, productos o servicios sobre las entradas
de recursos).
 Porcentaje de resultados de primera ronda (por ejemplo, porcentaje de la salida inicial que
cumple con los estándares de calidad).
 Número de partes defectuosas producidas (por ejemplo, partes por millón, ppm).
 Tiempo activo de máquina (o tiempo muerto de máquina).
 Tendencia de cantidad en dólares de inventario mantenido.
 Rotación de empleados (por ejemplo, número de empleados que voluntariamente dejan la
compañía/total del número de empleados).
 Registro de seguridad (por ejemplo, número de accidentes al mes, número de días desde el
último accidente).
 Tiempo de respuesta al cliente (por ejemplo, el lapso total entre el momento en que un
cliente coloca un pedido y el momento en que el cliente recibe los artículos terminados;
este tiempo total puede desglosarse en tres componentes: tiempo de recepción, tiempo de
manufactura y tiempo de entrega).
 Tiempo de producción (manufactura) (por ejemplo, la diferencia entre el momento en que
un pedido se recibe en manufactura y el momento en que el pedido se completa).
102
 Eficiencia del tiempo del ciclo (por ejemplo, razón del tiempo empleado en actividades que
agregan valor frente a la suma de tiempo empleado en actividades que agregan valor y
actividades que no agregan valor; también conocido como razón de tiempo de throughput
o eficiencia en el ciclo del proceso).
 Producto nuevo (o servicio), tiempo de desarrollo.
Muchas de las medidas anteriores se relacionan con la eficiencia del proceso. El mejoramiento
de la calidad debe mejorar muchas, si no es que todas estas medidas. En la práctica real, la
responsabilidad de poner en práctica cambios en los procesos diseñados para mejorar estas
medidas se asigna a equipos multifuncionales.
Medidas externas de la calidad (satisfacción del cliente)
Una estructura integral para administrar y controlar la calidad incluirá un conjunto de medidas
externas, así como internas de calidad. Estas medidas están basadas en el cliente, como se
muestra en los siguientes ejemplos:
 Número de unidades defectuosas embarcadas a los clientes como un porcentaje del total
de unidades embarcadas.
 Número de quejas del cliente.
 Porcentaje de los productos que experimentan fallas tempranas o excesivas.
 Retrasos en la entrega (por ejemplo, diferencia entre la fecha de entrega programada y la
fecha solicita- da por el cliente).
 Tasa de entrega puntual (por ejemplo, porcentaje de embarques hechos en o antes de la
fecha de entrega programada).
 Información de investigación de mercados acerca de las preferencias del cliente y la
satisfacción con características de producto específicas.
 Tiempo de respuesta del cliente, (por ejemplo, el tiempo que pasa entre el momento en que
un cliente coloca un pedido y el momento en que el cliente lo recibe).
La lista anterior tiene la intención de ser ilustrativa, no exhaustiva. En la práctica, las medidas
reales están basadas en una estrategia de la organización.
1.8 Detección y corrección de la mala calidad
Detección de la mala calidad
Una vez que se ha especificado un conjunto apropiado de indicadores del desempeño no financiero, la
administración necesita determinar cómo analizar los datos que recopila. Una forma de lograr esto es a
través del uso de los gráficos de control.
Un gráfico de control representa observaciones sucesivas de una operación, tomada en intervalos

constantes para determinar si todas las observaciones caen dentro del rango especificado para la
103
operación. La operación puede ser una máquina, una estación de trabajo, un trabajador individual, una
célula de trabajo, una parte, un proceso o un departamento. Los intervalos pueden ser periodos, lotes,
corridas de producción u otras demarcaciones de la operación.
Un gráfico de control típico tiene un eje horizontal que representa unidades, intervalos, números de lote
o corridas de producción y un eje vertical que denota una medida de conformidad con la especificación
de la calidad. La medida vertical tiene un rango permisible de variaciones, que se conocen como límites
superiores y límites inferiores, respectivamente. Ejemplo:
Adopción de medidas correctivas
Los histogramas, diagramas de Pareto y diagramas de causa y efecto son técnicas útiles para diagnosticar
las causas de los problemas de calidad e identificar posibles soluciones para estos problemas.
a) Histograma
Un histograma es una representación gráfica de la frecuencia de

los atributos o eventos en un conjunto dado de datos. Los
patrones o las variaciones que con frecuencia son difíciles de ver
en un conjunto de números se vuelven claros en un histograma.
En la figura se muestra un histograma de factores que

contribuyen a la calidad de los programas identificados por una
empresa que fabrica mousse de chocolate.
b) Diagrama de Pareto
104
Un diagrama de Pareto es un histograma de factores que

contribuyen a un problema de calidad en específico, ordenado
del más al menos frecuente. Un diagrama de Pareto no sólo
revela la frecuencia de los factores asociados con un problema
de calidad sino que también proporciona una ayuda visual útil.
Un diagrama de Pareto incluye una curva que muestra el

número acumulativo de causas, como se muestra en la figura.
Por medio de un diagrama de Pareto, la administración puede
separar las pocas causas principales de los problemas de calidad
de las muchas triviales e identificar áreas que contribuyen más
a una mala calidad. Así, la administración puede enfocar sus
esfuerzos a áreas que es probable que tengan el mayor impacto
en la mejora de la calidad.
Véase el diagrama de Pareto del problema del mousse de

chocolate
c) Diagrama de causa y efecto
El diagrama de causa y efecto (también llamado de

esqueleto de pescado), organiza una cadena de causas y
efectos para descifrar las causas de raíz de un problema de
calidad identificado.
Un diagrama de causa y efecto consiste de una espina,

costillas y huesos. En el extremo de la derecha de la espina
horizontal está el problema de calidad con el que se trata.
La espina conecta las causas con el efecto, el problema de
calidad. Cada rama o costilla que señala hacia la espina
describe una causa principal del problema.
Los huesos que apuntan hacia cada costilla son los factores que contribuyen a la causa. En la figura
ilustramos la estructura general de un diagrama de causa y efecto. Veamos un diagrama de causa y efecto
para los problemas de calidad en la manufactura del mousse de chocolate
105
106
BIBLIOGRAFÍA
Horgren C, T. (2007). Contabilidad de Costos, un enfoque Gerencial. Décima segunda Edición. México:
Pearson Educación.
Polemeni, RS, Fabozzi, F, Adelbert, A. Contabilidad de Costos. Conceptos y aplicaciones para decisiones
gerenciales. Tercera Edición. Colombia: Mc Graw Hill.
Mallo, C., Kaplan, R. S., Sylvia, M., & Giménez, C. (2000). Contabilidad de Costos y Estratégica de
Gestión. Madrid: Prentice Hall Iberia.
Blocher, Stout, Cokins, Chen (2009) Administración del Costo – Un Enfoque

Estratégico; Cuarta Edición; México: Mc Graw Hill.
107
Bibliografía Compilación MSc. Juan Carlos Benavides F.

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Compilación y Adaptación

MSc. Juan Carlos Benavides F.

1. ESTIMACIÓN DEL COSTO ...................................................................................................................................1

2. ESTRATEGIA Y PRESUPUESTO MAESTRO ..........................................................................................................8

3. TOMA DE DECISIONES CON COSTOS RELEVANTES Y UN ÉNFASIS ESTRATÉGICO.............................................44

UNIDAD 2: COSTEO ESTÁNDAR, CÁLCULO Y ANÁLISIS DE VARIACIONES ...................................54

1. ESTABLECIMIENTO DE ESTÁNDARES EN UN SISTEMA DE COSTOS. ..................................................................54

2. CÁLCULO Y ANÁLISIS DE VARIACIONES DE LOS TRES ELEMENTOS DEL COSTO. ........................................66

UNIDAD 3: CONTROL Y REGISTRO DE VARIACIONES EN LOS DIFERENTES SISTEMAS DE

1. MÉTODOS DE CONTABILIZACIÓN DE LOS ELEMENTOS DEL COSTO ESTÁNDAR. .............................................75

Compilación: Prof. Juan Carlos Benavides Fuentes.

4. PRORRATEO DE LAS VARIACIONES DE LOS ELEMENTOS DEL COSTO ..............................................................88

UNIDAD 4: CONTROL OPERATIVO .....................................................................................................................93

Compilación: Prof. Juan Carlos Benavides Fuentes.

UNIDAD 1: PLANEACIÓN Y TOMA DE DECISIONES.

1.1 Funciones estratégicas y pasos para la estimación del costo

1.1.1 Función estratégica de la estimación del costo

 Uso de la estimación del costo para predecir los costos futuros

Considerando la importancia del Análisis de la Cadena de Valor, analicemos algunos aspectos

Cadena de Valor de Michael Porter:

Logística Interna Operaciones Logística Marketing y Servicio

Producción: Empacado Ventas

 Estimación del costo para tipos diferentes de generadores del costo

Los problemas relacionados con la tecnología y la complejidad a menudo llevan a la administración a

1.1.2 Pasos en la estimación del costo

Paso 1: Definir el objeto del costo que se estimará

Paso 2: Determinar los generadores del costo

Costo que se va a estimar Generador del costo

Paso 3: Recopilar datos consistentes y precisos

Paso 4: Trazar el gráfico de los datos

Paso 5: Seleccionar y emplear el método de estimación

Paso 6: Evaluar la precisión de la estimación del costo

1.2 Métodos para la estimación del costo

Los tres métodos de estimación son: 1) el método

1.2.1 Método punto alto-punto bajo

1.2.2 Medición del trabajo

1.2.3 Análisis de regresión

2. ESTRATEGIA Y PRESUPUESTO MAESTRO

2.1 La función de los presupuestos

Al momento de preparar un presupuesto, la administración de la empresa necesita tener una visión de

Un presupuesto es la expresión formal de un plan para realizar acciones en el futuro. En muchas

2.2 La estrategia, el plan a largo plazo y el presupuesto maestro

2.2.1 La importancia de la estrategia en el proceso de presupuestación

Nunca podrá exagerarse la importancia de la estrategia para la planeación y presupuestación. Con

2.2.2 Formulación de la estrategia

La formulación de la estrategia principia con el análisis

Evaluar las capacidades internas de una organización

A continuación, se presenta información resumida importante respecto a las estrategias mencionadas

Aspectos distintivos de las dos estrategias competitivas.

Efectos de la estrategia competitiva en los recursos requeridos y la ejecución

2.2.3 Metas estratégicas y objetivos a largo plazo

2.2.4 Objetivos a corto plazo y el presupuesto maestro

El Cuadro de Mando Integral consiste en un informe de desempeño basado en un amplio conjunto de

Por otro lado, el BSC ofrece cinco posibles ventajas fundamentales:

Empresa: Restaurante Rincón de Don Lomo.

 El servicio nacional de capacitación y empleo ofrece a las empresas cursos de capacitación

Los elementos esenciales para la planificación estratégica se definen a continuación:

2.4 Definición de la estrategia

2.5 Elaboración de los objetivos estratégicos

2.6 Elaboración de medidas (indicadores)

Perspectiva Objetivo estratégico Indicador

2.3 Proceso de presupuestación

2.3.1 El comité de presupuestos

2.3.2 Periodo del presupuesto

Elaborado por: _. Revisado por: ___. Autorizado por: