Lectura de Luis Castro Galvez Primera Parte

DEE Me Os)
C.PC. LUIS CASTRO GÁLVEZ
MANUAL PRÁCTICO DE
FISCALIZACIÓN
TRIBUTARIA
PROCEDIMIENTO DE FISCALIZACIÓN + ETAPAS + REPAROS
BASADOS EN LAS NIC Y NIF. + FISCALIZACIÓN A GRUPOS
ESPECÍFICOS + FISCALIZACIÓN DE PRECIOS DE TRANSFERENCIA
+ FACULTADES DE LA ADMINISTRACIÓN + PROCEDIMIENTOS
INDUCTIVOS + CONTABILIDAD DE COSTOS Y TRIBUTACIÓN +
PRONUNCIAMIENTOS DEL TRIBUNAL FISCAL Y DE LA SUNAT
Actualidad
Empresarial
MANUAL PRÁCTICO DE
¡OM ONES
Contenido
Capítulo | La fiscalización
Capítulo |! Los principios en el proceso de fiscalización
Capítulo 1 1 Las facultades de la Administración en los procesos de
fiscalización
Capitulo IV Las etapas de la fiscalización
Capítulo Y Las infracciones y las sanciones
Capítulo VI Las fiscalizaciones especiales
Capítulo VII Los procedimientos inductivos
Capítulo VIII Algunos temas sobre la fiscalización
Capítulo IX Los pronunciamientos de la Sunat sobre el procedimiento
de fiscalización
Capítulo X Reparos tributarios a las cuentas de balance
Capítulo XI Reparos tributarios a los ingresos y gastos
INSTITUTO
PACÍFICO |
MANUAL PRÁCTICO DE FISCALIZACIÓN TRIBUTARIA
Autor:
C.P.C. Luis Castro Gálvez
Primera Edición - Mayo 2014
Copyright 2014 : Instituto Pacifico S.A.C.
Diseño, Diagramación y Montaje:

Georgina Condori Cheque
Ricardo De la Peña Malpartida
José Manuel Carrascal Quispe
Diego Camasca Borja
Billy Solano Anchante
Edición a cargo de : O instituto Pacífico S.A.C. - Año 2014

para su sello editorial Pacífico Editores
Jr. Castrovirreyna N* 224 - Breña
Central: 332-5766
E-maik: preprensa €) aempresarial.com
Tiraje: 12,000 ejemplares
Registro de Proyecto Editorial ¿ 11501051400383

ISBN : 978-612-4118-93-7
Hecho el Depósito Legal en la
Biblioteca Nacional del Perú N* 2014-06523
Impresión a cargo de: Pacífico Editores S.A.C.

dr. Castrovirreyna N* 224 - Breña
Central: 330-3642
Derechos reservados conforme a la Ley de Derecho de Autor,

Queda terminantemente prohibida la reproducción total o parcial de esta obra por cualquier medio, ya sea electró-
nico, mecánico, químico, óptico, incluyendo el sisterna de fotocopiado, sin autorización escrita del autor e Instituto
Pacífico S.A.C., quedando protegidos los derechos de propiedad intelectual y de autoría por la legislación peruana,
INTRODUCCIÓN
Todo hombre debe hacer tres cosas en este mundo: Primero, tener un hijo —en
este aspecto, doy gracias a Dios por darme dos hijos hermosos—; segundo, plantar
un árbol; y tercero, escribir un libro. Espero que con la publicación de este trabajo
solo le deba al mundo un árbol.
El presente libro trata sobre la fiscalización tributaria. Para ello, en una primera
parte hemos realizado un resumen de los principales aspectos teóricos sobre la
fiscalización (por ejemplo, quiénes intervienen, los documentos que participan,
la selección, el requerimiento, aspectos discutidos sobre la fiscalización). En la
segunda parte, hemos plasmado las principales contingencias que tienen los
estados financieros sobre la base de fiscalizaciones ya realizadas y que tienen
pronunciamientos del Tribunal Fiscal; de tal manera que el lector puede acercarse
a la fiscalización desde dos ópticas: teórica y práctica.
Esta obra está compuesta, en su mayoría, del material de exposiciones ya reali-
zadas, así como de diversos artículos publicados en diferentes revistas de índole
tributario, a las cuales les doy las gracias por ser la semilla de este trabajo.
Trataremos de exponer algunos de los aspectos más importantes de las fiscali-
zaciones con la intención de que el lector tenga una cabal interpretación de su
proceso. Á su vez, debo advertir al lector que este libro contiene algunas suge-
rencias que pretenden mejorar y facilitar “desde mi opinión sobre el tema-— las
fiscalizaciones tributarias, tanto para el contribuyente como para la Administración
Tributaria.
Luis Castro G.
La fiscalización
o,
Capítulo l
Tm. e
na, O
La fiscalización
1. LOS MÓDULOS DE LA FISCALIZACIÓN

Entre el 18 y 19 de noviembre de 2004 se dictó una conferencia de precios de
transferencias en Lima, en la cual el Dr. Jorge Picón realizó una exposición que
desde mi punto de vista detalla bastante bien el tema de fiscalización. Dicha
exposición se inició reflexionando sobre el objetivo moderno de las empresas
y establece que las mismas deben desarrollar actividades que le den valor y
reducir aquellas que le resten valor. En ese contexto, se preguntaba si el pagar
impuesto agregaba valor a la empresa, y se contesta que no. Entonces, lo con-
trasta con la realidad y se da cuenta de que si bien hay evasión y elusión existe
un buen grupo de la comunidad que paga impuesto, por ello se preguntaba:
¿por qué pagan impuestos?
a) Porque la Ley lo dice
bj) Porque les gusta pagar
c) Por riesgo
En este contexto vamos a situar nuestro análisis.
El enfoque que les presento ha sido desarrollado por José Luis García Ríos y
Eduardo Augusto Rossen, entre la década de los 80 y 90. En él se conceptúa
al sistema tributario como la interrelación entre dos submódulos, por un lado
está el subrmmódulo de imposición y por otro lado el submódulo de aportación.
El submódulo de imposición es el productor de impuestos administrado
por el Estado y tiene 3 fases:
» Decisión: Es la que tiene a su cargo la elección de la fuente y la alícuota
en congruencia con el consenso comunitario,
» — Instrumentalización: Produce el orden normativo institucionalizador de
la política.
* Control: Que efectúa la confrontación de la hipótesis legal con la realizada.
El submódulo de la aportación, es en el que se produce la aceptación o
rechazo de la imposición, administrado por la comunidad. También cuenta
con tres fases:
INSTITUTO PACÍFICO ES
* Laactitud: Define la vocación de cumplir con la política de imposición.

AP.1 + — Método: Es la que produce la adaptación de los sistemas productivos,
transformadores o distributivos a las condiciones de la actitud asumida.
» Acción: ejecuta el cumplimiento o incumplimiento de la obligación.
En la parte que corresponde a la etapa operacional, donde funciona la fase
de control y la de acción, tenemos que la principal forma de interrelacionarse
es el riesgo,
El riesgo fiscal, en palabras de Nelson Gutiérrez Gonzales, está medido en fun-
ción de la probabilidad conjunta de: detectar el incumplimiento y la evasión
fiscal; determinar el mayor monto a pagar por la evasión o el incumplimiento;
forzar y obligar al cumplimiento; aplicar sanciones que correspondan.
Para que este riesgo sea efectivo, en palabras de José Pagani, debe tener dos
características:
* Que sea efectivo, y lo será en la medida en que exista un sistema de san-
ciones adecuado y razonable;
+ Que sea real, en términos de que potencialidad sea verdadera, esto es,
que la Administración Tributaria tenga la capacidad suficiente para indi-
vidualizar al contribuyente evasor, de forma tal que sea posible exigirle el
cumplimiento.
LA DINÁMICA DEL RIESGO
2.1 El análisis de la Administración y del contribuyente

El Dr. Carlos A. Silvani en un artículo denominado “Mejorando el Cumpli-
miento Tributario nos dice: “(...)Los contribuyentes cumplirán mejor si estiman
que cometer un incumplimiento significa asumir un considerable riesgo de ser
sancionado en forma severa”. Estas palabras nos permiten derivar la curva de
cumplimiento del contribuyente, la cual la vemos en el gráfico N* 1, en ella se
muestra lo siguiente: si existe una alta posibilidad de ser detectado, entonces el
contribuyente obtiene menos beneficios y por lo tanto la evasión será menor,
de forma contraria, si existe un riesgo menor a ser detectado, entonces los be-
neficios provenientes del incumplimiento serán mayores, por lo que tendremos
una mayor evasión.
A la curva de contribuyente le podemos oponer la curva de la administración,
en la cual vemos lo siguiente: si el riesgo es mayor, el beneficio o recaudación
para administración será mayor y viceversa; si el riesgo es menor, entonces el
beneficio o recaudación será menor.
CAPÍTULO l: LA FISCALIZACIÓN
o
E ETT A TT ¡ei
1200000
2 1000000 * _—
3 800000 AU
o :
3 400000 A _
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0 0.1
— 0.5 ] 1
Grado de Riesgo
El desarrollo de la administración en el tiempo consistirá en que para cada

nivel de riesgo se obtenga una mayor recaudación.
Esta teoría también reconoce que existen diversas motivaciones para una con-
ducta evasora, como por ejemplo la percepción que tiene la población respec-
to a las políticas económicas y de su gobierno; sin embargo, establece que en
países con un índice alto de incumplimiento la teoría del riesgo es más eficaz
para explicar el incumplimiento; en la misma exposición, el Dr. Carlos A. Silva-
ni nos hace reflexionar de la siguiente manera:
“Si esto no fuera así, no podría explicarse el hecho de que en Chile, a fines de
la década de los setenta, en épocas de un Gobierno Militar que no contaba con
el apoyo popular, se registró un marcado aumento del cumplimiento tributario.
Por otra parte en Argentina, a fines de la década del ochenta y a principios de
la del noventa, se registraron los más bajos niveles de cumplimiento tributario
de la historia argentina a pesar de que en esa época el Gobierno contaba con
el máximo apoyo de la comunidad” y “...) Es decir, el nivel de cumplimiento
es relativamente independiente del grado de aceptación que los contribu-
yentes tienen del Gobierno y de sus políticas”.
Esta falta de correlación entre recaudación y la percepción de la población res-
pecto a las políticas económicas y de su gobierno la podemos tratar de corro-
borar en nuestra propia realidad a través de un análisis de los últimos 20 6 30
años. De igual manera cualquier, concepto adicional que indique que aumenta
la recaudación debería ser sometido a la prueba de correlación con la presión
tributaria, con la finalidad de determinar si realmente cumple con dicho papel.
2.2. Las brechas de incumplimiento

¡i. Contribuyentes no registrados
La primera brecha de incumplimiento se da entre la diferencia de los con-
tribuyentes potenciales, osea, aquellos que realizan actividades gravadas
y los contribuyentes que se han registrados en la administración; es decir,
INSTTUTO PACÍFICO
CPC. LUIS CASTRO GÁLVEZ
esta es la brecha en donde se encuentra una parte importante de la infor-

¡er
malidad.
li. Contribuyentes no declarantes
En esta brecha se encuentran los contribuyentes que habiéndose registra-
dos no declaran.
LO! O) ]
Contribuyentes potenciales
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AE > a in, tl as
Contribuyentes registrados
Contribuyentes que no
declaran lo correcto
lit, Contribuyentes que declaran y no pagan

En esta brecha se encuentran los contribuyentes que presentan su decla-
ración, pero han decidido no pagar.
iv. Contribuyentes que no declaran el monto correcto
Este es el caso de los contribuyentes que presentan su declaración, en
la mayoría de los casos cumplen con pagar el monto declarado pero la
brecha existe en la medida que el monto declarado no es el correcto.
2.3. Formas de difundir el riesgo

Haciendo un resumen de lo expuesto hasta este momento, tenemos tres ideas
básicas:
» La fiscalización es una actividad que tiene como finalidad la generación
de riesgo para el cumplimiento voluntario de las obligaciones.
» Si el riesgo tributario es bajo los contribuyentes encuentran un mayor
beneficio en el incumplimiento.
e Existen otros factores que influyen en la recaudación, pero para probar su
valía hay que someterlos a la prueba de correlación.
12 CAPÍTULO |: LA FISCALIZACIÓN
Con estas tres ideas básicas podemos entonces delinear el trabajo de las ad-
ministraciones tributarias: en principio debe difundir el riesgo en cada una de
las brechas de incumplimiento, pero como todo en la vida, las necesidades son
muchas y los recursos son escasos.
2.3.1. Actuaciones tradicionales de difusión del riesgo

+ Acciones inductivas
Esta metodología de trabajo permite grandes coberturas de contribuyen-
tes, pero no existe casi profundidad de examen y se basa en que el con-
tribuyente tomará con seriedad el mensaje de la administración, Así por
ejemplo, se podría detectar que hay contribuyentes que han comprado
por S/.1000 pero no tienen ingresos reportados por lo que se les envía
una carta y se les dice su diferencia. Normalmente en estos casos no se
emite resoluciones de determinación.
» Operativos
Los operativos normalmente no tienen como finalidad determinar un
monto de deuda, pero generan riesgo al controlar una actividad determi-
nada, del contribuyente; por ejemplo, la presencia del personal en la des-
trucción de existencia, cuando no existe ese control en algunas ocasiones
se podía notar que no estaba el notario. Normalmente no se emite una
resolución de determinación, pero pueden girarse resoluciones de multa
si se detectan infracciones de orden formal.
. Verificaciones
En las verificaciones la Administración Tributaria ha detectado una omi-
sión determinada y le interesa la corrección de la misma, por ejemplo,
puede determinar que se está arrastrando la pérdida tributaria de manera
inadecuada, etc. La idea de la Administración en estos casos es realizar
acciones rápidas que genere riesgo en una conducta determinada, de tal
manera que se logre la corrección de la misma, en estos casos la Admi-
nistración no determina la situación total del contribuyente, sino solo de
uno de los aspectos determinados. Suele culminarse con la emisión de
resoluciones de determinación y de multa.
* Auditorías
En las auditorías las administraciones tributarias seleccionan a un con-
tribuyente con la finalidad de realizarle un examen con un mayor grado
de profundidad, pero siempre limitado al alcance de revisión. Los que
ejercen la actividad de la auditoría saben bien que ningún examen de
auditoría da una certeza del 100%, no cabe duda de que eso es así, aun
en los informes de los auditores financieros solo señalan que los estados
financieros solo presentan razonablemente la situación financiera de la
empresa. En las auditorías realizadas por la Administración Tributaria se
eligen algunos puntos críticos que son sometidos a examen, sobre los que
se realiza la auditoría. Normalmente se termina con la emisión de resolu-
ciones de determinación y multa.
INSTITUTO PACÍFICO
2.3.2. Actuaciones no tradicionales de difusión del riesgo

| Existe un caso muy claro que lo expone el jefe de fiscalización de los Países Ba-
jos en una asamblea del CIAT en Bolivia, y el cual dice que habían preparado
un operativo a unos cuantos contribuyentes pero que decidieron difundirlo de
tal manera que los medios le dieron cobertura total, lo que logró es que otros
contribuyentes en situaciones similares procedieran a realizar rectificatorias.
Sin ir tan lejos pensemos en el siguiente ejemplo en el Perú. Ustedes se acuer-
dan de cómo se difundió la Sunat en sus inicios, pues todo era cierre de lo-
cales, se pasaba por una cuadra y se veía tiendas cerradas, también veía en
los conciertos, etc.; sin duda la difusión y la presencia generaron riesgo no
tradicional.
TEORÍA DEL RIESGO Y LA SEGURIDAD JURÍDICA

Lo desarrollado hasta este momento nos podría dar una idea de una posible
contradicción existente entre el objetivo de la fiscalización, que es el riesgo, y la
seguridad jurídica, pero esta no existe como tal,
Independientemente de todo lo escrito desde el mundo del derecho sobre la
seguridad jurídica, me atrevo, desde mi óptica de contador, a diferenciar dos
niveles en el concepto de seguridad jurídica. A continuación, y siempre desde
mi óptica de contador, les pasaré a resumir el motivo por el cual distingo dos
niveles. Por ejemplo, remontemos a un pueblo joven en donde la seguridad
no es la adecuada, aprovechando esta ausencia de autoridad los ladrones,
constantemente realizan hurtos o robos menores, la población en principio
aprehende a los autores y lo entregan a la policía, pero debido a que son deli-
tos menores estos salen rápidamente de la cárcel. El primer nivel estaría dado
por la seguridad jurídica individual, pero también es necesario asegurarle a la
comunidad que existe seguridad jurídica para ella, siempre desde mi óptica
de contador; es en este segundo nivel donde la teoría del riesgo se relaciona
perfectamente con la seguridad jurídica de la comunidad. Sin embargo, y con
la finalidad de que no se abuse de los derechos individuales, hay que relacio-
narlo también en este primer nivel, eliminando lo que podría ser excesos de la
administración y permitiendo a esta realizar su trabajo cuando este obedezca
a la lucha por generar riesgo al incumplimiento.
LA FISCALIZACIÓN TRIBUTARIA Y SU ENTORNO

A esta altura de nuestro análisis podemos definir a la fiscalización tributaria
como la actividad o actividades que realiza la Administración Tributaria que
tienen como finalidad la creación de riesgo ante el incumplimiento de las obli-
gaciones tributarias formales y sustanciales. Dicha actividad se hace más evi-
dente en la actividad de determinación de la correcta obligación tributaria,
pero no es la única actividad a la que podemos llamar actividad de fiscaliza-
ción. Este libro va a desarrollar en su mayor parte la actividad de fiscalización
tendiente a la determinación de la obligación tributaria.
Como mencionáramos anteriormente, la fiscalización tributaria tiene como
finalidad crear riesgo de incumplimiento y uno de los caminos es la deter-
CAPÍTULO I: LA FISCALIZACIÓN
minación de la obligación tributaria; pero las resoluciones de determinación

no son ni pueden ser exigibles inmediatamente, ante ellas el contribuyente
puede hacer uso del camino del reclamo o apelación. Por lo tanto, el riesgo
que puede generar la emisión de una resolución de determinación va a estar
interrelacionado al periodo en el cual se resuelven los reclamos y las apela-
ciones; en la medida que estos procesos se demoren, menor será el riesgo y
menor la posibilidad de que la Sunat cobre dicha deuda, pero peor aún menor
la posibilidad de que cambie la conducta del contribuyente, en la medida que
durante los periodos que duren la apelación y la fiscalización seguirá pensando
que su posición es la correcta.
Es importante, por lo tanto, para la Administración y para el contribuyente,
que los procesos de reclamación y apelación se resuelvan oportunamente den-
tro de los plazos. Esto actualmente no sucede, motivo por el cual el riesgo que
tiene que generar una resolución de determinación y multa disminuye signifi-
cativamente,
Las demoras en los procesos de reclamación y apelación son imputables a la
forma como están diseñadas las instancias, así por ejemplo las áreas de fiscali-
zación tienden a realizar más fiscalizaciones cada año, como una señal de pro-
ductividad de su trabajo. Sin embargo, las áreas de reclamo no crecen en per-
sonal lo suficiente para soportar la carga adicional que viene de fiscalización y
aun cuando realizan esfuerzos en resolver el mayor número de reclamos este
esfuerzo nunca será suficiente. La misma cadena se repite en el Tribunal Fiscal.
Ánte esta situación la Administración Tributaria debe procurar un balance en-
tre los casos que emite fiscalización, los casos de reclamo que puede atender
y por último evaluar si dicha carga podrá ser atendida por el Tribunal Fiscal,
Si no hace ese balance, de nada servirá emitir resoluciones de determinación
que terminarán esperando años para tener una solución adecuada, tiempo
en el cual no podrá cobrar y, peor aún, si después de este proceso se le da la
razón, es posible que no pueda cobrar porque la empresa ya no tiene activi-
dades, ya que ha realizado una cobertura especial sobre los activos de mayor
importancia. Si un contribuyente decidiera pelear un caso hasta el final porque
considera que su posición es la correcta y después de varios años el Tribunal
Fiscal no le da la razón, se dará cuenta de que tiene tal nivel de contingencia
tributaria que puede poner en riesgo su actividad.
INSTITUTO PACÍFICO
Los principios en el
- proceso de fiscalización
Capítulo Il
Los principios en el
proceso de fiscalización
1. LOS PRINCIPIOS EN EL PROCESO DE FISCALIZACIÓN

Ni las normas del Código Tributario ni el Reglamento de Fiscalización de la
Sunat han desarrollado los principios sobre los cuales debe desarrollarse el
procedimiento de fiscalización.
En ese sentido, debemos recurrir a la Ley N* 27444 - Ley del Procedimiento
Administrativo General, esta ley en su norma IV Principios del procedimiento
administrativo desarrolla los siguientes principios:
= Principio de conducta procedimental

- Principio de legalidad
= Principio de celeridad
+ Principio del debido procedimiento
Principio de eficacia
* Principio de impulso de oficio
+ Principio de verdad material
= Principio de razonabliidad
» Principio de participación
* Principio de imparcialidad
«Principio de simplicidad
+ Principio de infermalismo
Principio de uniformidad
* Principio de presunción de veracidad
Principio de predictibilidad
A continuación, desarrollaremos aquellos principios que tienen un mayor im-

pacto con respecto a su relación con la fiscalización.
1.1. Principio de legalidad

El principio de legalidad establece: “Las autoridades administrativas deben
actuar con respeto a la Constitución, la ley y al derecho, dentro de las faculta-
des que le estén atribuidas y de acuerdo con los fines para los que les fueron
conferidas”.
La aplicación de este principio al procedimiento de fiscalización abarca dife-
rentes aspectos, como los siguientes:
e Falta de motivación en las denegatorias de prórrogas:
El artículo 7 del Decreto Supremo N* 085-2007-EF establece el procedi-
miento para que los contribuyentes soliciten prórrogas durante el proce-
dimiento de fiscalización. La Sunat debe contestar con una carta si otorga
o no la prórroga dentro de los plazos establecidos.
INSTITUTO PACÍFICO
Ahora bien, la carta de respuesta de la Sunat debe estar debidamente

motivada, caso contrario no habrá cumplido con el principio de legali-
dad. En la RTF N* 01595-4-2013, el contribuyente invoca al principio de
legalidad por falta de motivación de la carta, pero el Tribunal Fiscal luego
de analizar las mismas concluye que lo invocado por el contribuyente es
incorrecto al encontrarse las cartas debidamente motivadas, en la medida
TN que se han indicado los motivos y las razones.
. Emitir valores sin fundamento
En algunas ocasiones la Administración Tributaria emite las resoluciones
de determinación o multa y no consigna adecuadamente la base legal o
no notifica los anexos correspondientes. Cuando ello ocurre la Adminis-
tración actúa sin respetar la ley y sus valores carecen de validez. Línea de
análisis similar se generó en la RTF N* 19268-5-2011 donde el Tribunal
Fiscal declaró nulo los valores.
1.2. Principio del debido procedimiento

La Ley del Procedimiento Administrativo establece que “los administrados go-
zan de todos los derechos y garantías inherentes al debido procedimiento ad-
ministrativo, que comprende el derecho a exponer sus argumentos, a ofrecer y
producir pruebas y a obtener una decisión motivada y fundada en derecho. La
institución del debido procedimiento administrativo se rige por los principios
del Derecho Administrativo. La regulación propia del Derecho Procesal Civil es
aplicable solo en cuanto sea compatible con el régimen administrativo”.
Como podrá apreciarse, tres son los aspectos que menciona la norma que
contiene este principio:
e Derecho a exponer sus argumentos
e Á ofrecer y producir pruebas
e Obtener una decisión motivada y fundada
Una primera afirmación sobre el principio del debido procedimiento señalado
en la RTF N* 05375-2-2003 es que la violación del principio del debido pro-
cedimiento o garantía de defensa, acarrea la nulidad del acto administrativo
así emitido,
En ese sentido, el análisis del cumplimiento del principio del debido procedi-
miento o garantía de defensa es de vital importancia tanto para los adminis-
trados como para el administrador. En este contexto seguiremos señalando la
línea desarrollada por la RTF precitada.
e “(...jderecho a exponer sus argumentos, también denominado derecho
a ser oído, que consiste en posibilitar al administrado exponer los funda-
mentos de su pretensión y defensa antes de la emisión de los actos que
afectan sus intereses y derechos, a interponer recursos y a ser patrocina-
dos(...)”.
Es importante señalar y analizar el alcance de este principio a temas prác-
ticos y constantes durante las fiscalizaciones tributarias, que podríamos
denominar:
CAPÍTULO $: LOS PRINCIPIOS EN El PROCESO DE FISCALIZACIÓN

La práctica de los requerimientos genéricos:

Es común que la Administración solicite la sustentación de los gastos
a los contribuyentes de manera genérica, bajo fórmulas tales como:
Se solicita sustentar fehacientemente y con la documentación susten-
tatoria el cumplimiento del principio de causalidad de los compro-
bantes o asientos señalados en el anexo N* x
El contribuyente presenta los sustentos que considera y luego la Ad-
ministración procede al cierre, indicando cuáles ha considerado repa-
ro y cuáles no.
En este tipo de procedimiento la Administración nunca otorgó al ad-
ministrado la oportunidad de responder a lo argumentado, por la
administración, en la medida que el requerimiento inicial fue genéri-
co. Por lo que debió existir un segundo requerimiento señalando los
motivos por los cuales la Administración considera que debe reparar,
de tal forma que el administrado pueda tener la oportunidad de ex-
poner sus argumentos.
El cambio de argumento entre el requerimiento y el resultado del
requerimiento:
En otras ocasiones la Administración solicita al administrado susten-
tar una operación en función de una observación que realiza, ante lo
cual el administrado responde y a partir de dicha respuesta la Admi-
nistración repara bajo otro concepto. En este tipo de reparos la Ad-
ministración tampoco respeta el debido procedimiento en la medida
que tampoco ha dado al administrado la posibilidad de exponer sus
argumentos.
“(..), el derecho de producir y ofrecer pruebas reside en presentar ma-
terial probatorio, exigir que la Administración produzca y actúe los ofre-
cidos por el administrado en tiempo hábil, y a contradecir aquellos que
terceros o la administración consideren relevantes para resolver el asunto,
así como la facultad de controlar el ofrecimiento y producción de la prue-
ba y contestarla oportunamente, cuando ello convenga a sus intereses”.
Este aspecto del debido procedimiento es sumamente importante y entre
las muchas circunstancias a analizar, es importante señalar que existen
tres sumamente relevantes:
La Información obtenida en los cruces de información
Durante algunas fiscalizaciones, la Administración suele recurrir a los
cruces de información a terceros y utilizarla en la sustentación de las
resoluciones que emite. Pero amparada en la reserva tributaria no
permite al administrado el acceso a dicha información, de tal forma
que no existe manera de ejercer una adecuáda defensa en la medida
que no se puede contradecir lo que terceros han dicho.
Los ratios obtenidos para la aplicación de las presunciones
Las presunciones son procedimientos alternativos de determinación
de las obligaciones tributarias, en especial la presunción establecida
ap
INSTITUTO PACÍFICO
en el impuesto a la renta establece la posibilidad a la Administración

de determinar un ratio en función de empresas similares y aplicárse-
las al contribuyente. Al igual que en el caso anterior, cuando el ad-
ministrado requiere acceder a dicha información se le es negada, no
existiendo un debido procedimiento, en la medida que no es posible
generar pruebas sobre lo señalado por los terceros.
||
— La información obtenida de los comparables para las fiscalizacio-
nes de precios de transferencias. (Ver el capítulo de Fiscalización de
precios de transferencias)
1.3. Principio de impulso de oficio

Este principio establece: “Las autoridades deben dirigir e impulsar de oficio el
procedimiento y ordenar la realización o práctica de los actos que resulten con-
venientes para el esclarecimiento y resolución de las cuestiones necesarias”.
En el ámbito tributario este principio se ha conjugado con el artículo 162 de la
Ley del Procedimiento Administrativo General - Ley N* 27444, que establece
que la carga de la prueba se rige por el principio de impulso de oficio establecido
en dicha ley y que corresponde a los administrados aportar prueba mediante la
presentación de documentos e informes, proponer pericias, testimonios, inspec-
ciones y demás diligencias permitidas, tal como lo señala la RTF N* 19401-9-
2012.
Otro aspecto, del principio de impulso de oficio desarrollado en las resolucio-
nes del Tribunal Fiscal, está referido al resultado de las acciones que emprende
la Administración tendientes al esclarecimiento pero que por causas no impu-
tables a esta no tienen resultado, como el caso en que la Administración realiza
un cruce de información y el tercero no tiene en su poder la información, en
este caso el Tribunal Fiscal en la RTF N* 00974-5-2012 ha señalado que no
puede ser imputado al administrado.
1,4, Principio de razonabilidad

El principio de razonabilidad establece: “Las decisiones de la autoridad admi-
nistrativa, cuando creen obligaciones, califiqguen infracciones, impongan san-
ciones, o establezcan restricciones a los administrados, deben adaptarse dentro
de los límites de la facultad atribuida y manteniendo la debida proporción
entre los medios a emplear y los fines públicos que deba tutelar, a fin de que
respondan a lo estrictamente necesario para la satisfacción de su cometido”.
El Tribunal Fiscal ha establecido en reiterada jurisprudencia entre las que fi-
guran la RTF N* 02624-2-2013 y otras, que el principio de razonabilidad no
se aplica de existir una norma expresa que menciona la forma de sustentar el
gasto, como es el caso de la denominada Ley de Bancarización, que señala
que los pagos de gastos deducibles deben realizarse con medios de pago, entre
los que menciona el cheque no negociable.
Otro aspecto, que el Tribunal Fiscal ha descartado de la aplicación del prin-
cipio de razonabilidad se refiere al hecho de que las sanciones se establecen
CAPÍTULO lt LOS PRINCIPIOS EN EL PROCESO DE FISCALIZACIÓN

de manera objetiva, teniendo en cuenta que las mismas se aplican de manera

objetiva, tal como en la RTF N* 07493-3-2013.
1.5. Principio de presunción de veracidad

Este principio establece que “en la tramitación del procedimiento adminis-
trativo, se presume que los documentos y declaraciones formulados por los
administrados en la forma prescrita por esta Ley, responden a la verdad de los
hechos que ellos afirman. Esta presunción admite prueba en contrario”.
1.6. Principio de verdad material

En el procedimiento, la autoridad administrativa competente deberá verificar
plenamente los hechos que sirven de motivo a sus decisiones, para lo cual
deberá adoptar todas las medidas probatorias necesarias autorizadas por la
Ley, aun cuando no hayan sido propuestas por los administrados o hayan
acordado eximirse de ellas,
En el caso de procedimientos trilaterales, la autoridad administrativa estará
facultada a verificar por todos los medios disponibles la verdad de los hechos
que le son propuestos por las partes, sin que ello signifique una sustitución del
deber probatorio que corresponde a estas. Sin embargo, la autoridad admi-
nistrativa estará obligada a ejercer dicha facultad cuando su pronunciamiento
pudiera involucrar también al interés público.
1.7. Principio de predictibilidad

*
La autoridad administrativa deberá brindar a los administrados o sus represen-

tantes información veraz, completa y confiable sobre cada trámite, de modo tal
que a su inicio, el administrado pueda tener una conciencia bastante certera de
cuál será el resultado final que se obtendrá.
INSTITUTO PACÍFICO
2. LOS SUJETOS DEL PROCESO DE FISCALIZACIÓN

El proceso de fiscalización es de naturaleza bilateral, es decir consta de dos
sujetos, de un lado la Administración Tributaria como fiscalizador y por otro el
contribuyente como sujeto fiscalizado. El resultado de esta relación solo afecta
a ambos sujetos; producto de la fiscalización se originarán deberes y derechos
GAP. IL para ambas partes, siendo imposible que de una fiscalización se produzcan
obligaciones a otros sujetos, sin que ello elimine la posibilidad de que de una
fiscalización se generen indicios para iniciar nuevas fiscalizaciones.
La naturaleza bilateral de la fiscalización no impide que durante el proceso
intervengan otros sujetos independientes al fiscalizador y el fiscalizado, así por
ejemplo pueden intervenir los fiscales, los jueces, la policía, el defensor del
contribuyente y usuarios aduaneros, entre otros.
Los sujetos del proceso de fiscalización
o. .. La policía
La Administración
Tributaria
Tribunal Fiscal
A
El defensor del
ys contribuyente
O ala : ATA
A)
*
a / Y
os jueces Administraciones
El administrado
|
2.1. La Administración Tributaria

La Administración Tributaria actúa en el proceso de fiscalización a través de
sus funcionares. El D.S. N* 115-2002-PCM, por medio del cual se aprueba el
Reglamento de Organización y Funciones de la Superintendencia Nacional
de Administración Tributaria, nos da la primera pauta sobre este aspecto, así
notaremos la siguiente estructura en la Sunat:
+ — Laalta dirección
+ Comité de alta dirección
+ — Órgano de control
* Órganos de apoyo :
« — Órganos de línea dependientes de:
— La Superintendencia Nacional de Adjunta de Tributos Internos.
— La Superintendencia Nacional Adjunta de Aduanas.
CAPÍTULO ll: LOS PRINCIPIOS EN EL PROCESO DE FISCALIZACIÓN

| MANUAL PRÁCTICO DE FISCALIZACIÓN TRIBUTARIA
+ — Órganos de soporte
| Entre los que se encuentra la Intendencia Nacional de Cumplimiento Tri-
butario.
| De acuerdo a la precitada norma, son los funcionarios de los órganos de línea
i
- z A
dependientes de la Superintendencia Adjunta los que realizan las labores de

l
fiscalización, pero asimismo debemos mencionar que son los funcionarios de
| la Intendencia Nacional de Cumplimiento Tributario los encargados de definir
y aplicar los criterios de selección de los contribuyentes en los programas de
fiscalización y devoluciones en el ámbito nacional.
Esta estructura ha dividido las funciones en dos tareas básicas, la selección que
se efectúa en un área diferente a la que realiza la labor de auditoría, permitien-
do disminuir de esta manera la discrecionalidad de los funcionarios.
A efectos del proceso de fiscalización, los únicos funcionarios que pueden in-
tervenir son aquellos que pertenecen al área operativa con competencia sobre
el contribuyente.
2.2. Los Administrados

Los administrados que intervienen en el proceso de fiscalización, como sujetos
| fiscalizados, son los denominados deudores tributarios, es decir el contribuyen-
te y el responsable,
De acuerdo al artículo séptimo del Código Tributario, el contribuyente es aquel
que realiza o respecto del cual se produce el hecho generador de la obligación
tributaria, así también en el artículo octavo del Código Tributario establece
que el responsable es aquel que, sin tener condición de contribuyente, debe
cumplir la obligación tributaria atribuida a este.
2.3. Los Terceros

Entre los terceros que pueden o no intervenir en el proceso de fiscalización tenemos:
2.3.1. Tribunal Fiscal

Normalmente se suele relacionar el accionar del Tribunal Fiscal con el procedi-
miento de apelación de una resolución de intendencia que resuelve la reclamación
de una fiscalización. Sin embargo, el Tribunal Fiscal tiene la tarea de velar por
el procedimiento o actuaciones que afecten directamente o infrinjan lo estable-
cido en el Código Tributario.
Los procesos de queja presentados ante el Tribunal Fiscal debe ser resuelto
dentro del los veinte días hábiles de ser presentado el recurso. Es decir, nor-
mativamente, se ha diseñado una cura al proceso sumamente rápida y eficaz;
sin embargo, debemos reconocer que este proceso, er la realidad, no se lleva
con esa rapidez.
Relacionado al tema anterior tenemos que comentar que el Tribunal Fiscal ha
establecido como criterio que si la Administración Tributaria hubiera emitido
las resoluciones de determinación, no procede pronunciarse sobre la queja
- interpuesta.
INSTITUTO PACÍFICO
C.PC. LUIS CASTRO GÁLEZ
2.3.2. Los jueces

Los jueces intervienen en el proceso de fiscalización a pedido de las partes, es
decir pueden intervenir a pedido del ente administrador o del administrado.
+ A pedido del administrador
Los jueces intervienen en el proceso de fiscalización a pedido de la Ad-
|
ministración Tributaria cuando esta solicita permisos para poder lograr el
acceso a información. Así por ejemplo, la Administración Tributaria en al-
gunos casos solicita a los jueces el levantamiento del secreto bancario, ante
lo cual los jueces deben autorizar o rechazar dicho pedido. Otro procedi-
miento mediante el cual los jueces intervienen es cuando la Administración
Tributaria pide autorización para realizar incautaciones de documentación.
* A pedido del administrado
Los administrados pueden recurrir al Poder Judicial a fin de solicitar a
través de acciones de amparo el respeto a sus derechos, en la medida que
los derechos violentados estén en relación con procesos de fiscalización.
Otro pedido que puede realizar el contribuyente es que el proceso de fis-
calización no finalice en la medida que el Poder Judicial está ventilando
un caso cuya solución resulta indispensable para la determinación de la
obligación tributaria.
Este último caso ha sido desarrollado como una causal de suspensión del
plazo de fiscalización en el artículo 62-A del Código Tributario.
2.3.3. Los fiscales

El numeral 7 del artículo 62 del Código Tributario ha establecido la posibili-
dad de que la Administración Tributaria ponga la documentación incautada a
disposición del Ministerio Público. Sin embargo, el Ministerio Público se hace
presente durante los procedimientos de fiscalización con la finalidad de garan-
tizar, con su presencia, que dichos procedimientos no se vicien por la conducta
de los participantes. Así por ejemplo, es común que intervengan durante los
procedimientos de toma de manifestaciones y de incautaciones.
2.3.4. La Policía Nacional

La Administración Tributaria dentro de la facultad de fiscalización cuenta con
la posibilidad de requerir el auxilio de la fuerza pública para el desempeño de
sus funciones, que será prestado de forma inmediata bajo responsabilidad, de
acuerdo al numeral 9 del artículo 62 del Código Tributario.
Sobre la base de lo señalado en el párrafo anterior es que normalmente la po-
licía interviene junto con la Administración Tributaria en algunas actuaciones
que esta realiza, así tenemos por ejemplo que es común notar la participación
de la policía en las incautaciones de documentación y en los operativos que
realiza la Administración.
Uno de los aspectos más interesantes de la intervención de la policía en el
proceso de fiscalización radica en determinar quién es la persona competente

para pedir el auxilio de la fuerza pública. En nuestra opinión esa compet

encia
solo podría recaer en elílos) funcionario(s) que tengaín) asignada(s) tal(es)
competencia(s), normalmente recaería(n) en el intendente.
Otro aspecto interesante está dado por la labor que cumpliría la Policía Nacio-
nal en dicha intervención, entendemos que su única función sería la de garan-
tizar el orden público y dar fe de los actos por ellos presenciados.
071
2.3.5. El defensor del contribuyente y del usuario aduanero

Tiene como función velar porque las actuaciones de los diversos Órganos
de la
Administración Tributaria se cumplan, sin excesos, dentro del marco normati
-
vo vigente; en ejercicio de esta función puede pedir información sobre algún
aspecto que considera importante, durante el proceso de fiscalización.
2.3.6. Otras administraciones

La intervención de otras administraciones tributarias cada vez va ir crecien
do
en la medida que se comiencen a utilizar con mayor fuerza los convenios
de
doble imposición, dado que se constituirán como proveedoras de información
para las fiscalizaciones. En otras oportunidades, las administraciones tributa-
rias podrán iniciar fiscalizaciones en conjunto para determinar correc
tamente
la obligación de los grupos económicos.
2.3.7. Otros
Entre los otros terceros que intervienen en el proceso de fiscalización
tenemos:
Los notarios, que intervienen en los procesos de incineración de merca-
dería con la finalidad de dar fe de la destrucción.
Los peritos técnicos, dentro de ellos tienen un papel especial los peritos
tasadores, como profesionales que determinan el valor de mercad
o de
algunas de las operaciones de la empresa. Otro grupo son las técnico
s
que dan fehaciencia al coeficiente técnico de las mermas.
+ Los funcionarios de otras entidades del Estado, los que en muchos casos
deben resolver sobre los aspectos técnicos de su competencia.
INSTITUTO PACÍFICO
ha
3. LOS DOCUMENTOS QUE SE EMITEN EN EL PROCESO DE FISCA-

LIZACION
En el capítulo anterior hemos analizado a los diversos sujetos que participan en
el proceso de fiscalización, en esta parte trataremos de analizar los documentos
que se emplean y realizaremos nuestro análisis tratando de identificar qué tipo
de documentos emiten cada uno de los sujetos de fiscalización.
3.1. La Administración Tributaria

El D.S. N* 085-2007-EF aprobó el Reglamento del Procedimiento de Fiscali-
zación de la Sunat. En este reglamento de fiscalización se normaron dos temas
importantes:
e — Losrequisitos mínimos que deben contener los documentos que emita la
Sunat para el proceso de fiscalización; y
* Los documentos que emitirá la Sunat dentro del proceso de fiscalización.
3.1.1. Los requisitos mínimos que deben contener los documentos

que emita la Sunat para el proceso de fiscalización
La precitada norma ha establecido que las cartas, requerimientos, resultados
de requerimientos y actas, deben contener los siguientes datos mínimos:
* Nombre o razón social del sujeto fiscalizado
La importancia de este requisito se centra en identificar al sujeto fiscali-
zado, más aún cuando puede existir similitud entre los nombres o razón
social de dos o más sujetos.
. Domicilio fiscal
El domicilio fiscal tiene suma importancia porque este es el lugar en don-
de el contribuyente tiene que ser notificado, motivo por el cual una direc-
ción de notificación diferente al del domicilio fiscal podría hacer nula la
notificación.
* RUC
El RUC es otro de los elementos de identificación del sujeto fiscalizado y
tiene como finalidad la identificación completa del mismo.
+ — Número del documento
La norma establece que los documentos señalados deben contener un
número, con lo cual coincidimos, en la medida que permite identificar el
documento al cual se están refiriendo las partes.
. Fecha
La norma no ha establecido si la fecha a la que se refiere es la referida a
la emisión del documento o la fecha de notificación.
. Objeto o contenido del documento
El objeto y contenido es dejado al desarrollo especial de cada documento,
lo cual consideramos correcto.

* Firma del trabajador de la Sunat competente

Este requisito a diferencia de los otros, que son requisitos formales, po-
dríamos denominarlo qué un requisito sustancial para la validez del docu-
mento, en la medida que la emisión de un documento por un funcionario
no competente no podría ser validado posteriormente, por lo que habrá
que preguntarse quiénes son los funcionarios competentes de emitirlo
s,
para ello tendremos que recurrir de nuevo al D.S. N* 115-2002-P
CM a ¡Al
través del cual se aprueba el Reglamento de Organización y Funciones
de
la Superintendencia Nacional de Administración Tributaria.
3.1.2. Los documentos que emitirá la Sunat dentro del plazo de fisca-
lización
En principio queremos mencionar que el primer párrafo del artícul
o 2 del D.S
N* 085-2007-EF aprobó el Reglamento del Procedimiento de Fiscali
zación de
la Sunat, que establece lo siguiente;
“Durante el procedimiento de fiscalización la Sunat emitirá, entre
otros, Car-
tas, Requerimientos, Resultados del Requerimiento y Actas”.
El segundo párrafo de la precitada norma comienza de la siguien
te manera:
“Los citados documentos deberán contener los siguientes datos
mínimos:(...)”.
Lo primero a resaltar, al respecto, es que el Reglamento de Fiscali
zación, pese
a reconocer que durante el proceso de fiscalización se emiten una
serie de
documentos, solo norma algunos de ellos, esto se nota cuando
se asevera que,
entre otros documentos, se emitirán las cartas, requerimientos,
resultados de
requerimientos y actas.
Entre los otros documentos que no se han normado en el Regla
mento de Fis-
calización podemos encontrar los siguientes:
- Papeles de trabajo
Son aquellos papeles sobre los cuales los auditores realizan
sus obser-
vaciones. Si bien por la naturaleza de los mismos, es difícil
que un re-
alamento trate el detalle de los mismos, sí debió darse las directr
ices ge-
nerales sobre estos, por ejemplo, que todo documento entreg
ado por el
contribuyente deberá estar contenido en el mismo. Otro elemento impor-
tante es el referido a la foliación, la que deberá seguir el procedimie
nto
realizado para la foliación de los expedientes judiciales, en la medid
a que
esto evitará inconvenientes en el caso de que el expediente llegue
a dicha
instancia.
- Comunicaciones a terceros
Como lo comentáramos anteriormente, la Sunat está en capaci
dad de
solicitar información, informes técnicos, entre otros, a terceros
durante
el proceso de fiscalización, por ejemplo, el pedido del levantamient
o del
secreto bancario al juez, el mismo que es sumamente importante
para la
determinación de la deuda tributaria y sobre los cuales no se
ha normado.
Lo segundo a resaltar de las normas precitadas está referido
a los requisitos
mínimos, que establece el Reglamento de Fiscalización, que
deben contener
INSTITUTO PACÍFICO
|
los documentos que se emiten en la fiscalización. Nótese, en el segundo pá-

rrafo del artículo 2 del Reglamento de Fiscalización se establece: “Los citados
documentos deberán contener los siguientes datos mínimos:(...)”, por lo que
podrían surgir dos tipos de interpretaciones, la primera de ellas puede sostener
que todo documento emitido en el proceso de fiscalización debe contener di-
chos requisitos y la segunda que los requisitos señalados solo son de aplicación
a los documentos expresamente señalados. En principio, consideramos que la
segunda de las interpretaciones es la correcta, en la medida que podrían existir
comunicaciones a terceros que se emiten en el proceso de fiscalización, que
justamente por la naturaleza no deberían contener la información del sujeto
fiscalizado con la finalidad de favorecer la labor de la Administración Tribu-
taria, pero el Reglamento de Fiscalización sí debió desarrollar los requisitos
mínimos de estos documentos.
En las próximas líneas vamos a desarrollar los documentos que el Reglamento
de Fiscalización ha normado:
. Z co. o e Resultados al ata
Cartas - ad aun : . 2 A
* Se comunica a! sujeto | + Se solicita al sujeto | + Se comunica al sujeto | « El agente fiscalizador

fiscalizado que será fiscalizado, la exhibi- fiscalizado el cumpli- dejará constancia de
objeto de un procedi- ción y/o presentación miento o incumplimiento la solicitud de prórro-
miento de fiscalización, de informes, análisis, de lo solicitado en el ga para el caso del
se presenta al agente libros de actas, regis- requerimiento. pedido inmediato de
fiscalizador que reali- tros y libros contables documentación.
zará el procedimiento y demás documentos
e indicará, además, los y/o información, rela-
periodos y tributos o las cionados con hechos
Declaraciones únicas susceptiblesde generar
de Aduanas que serán obligaciones tributa-
materia del referido rias o para fiscalizar
procedimiento. inafectaciones, exone-
raciones o beneficios
tributarios.
« Secomunica la amplia- Solicitar la sustentación Puede utilizarse para

ción del Procedimiento legal y/o documentaría notificar los resultados
de Fiscalización a nue- respecto de las obser- de la evaluación efec-
vos periodos, tributos o vaciones e infracciones tuada a los descargos
Declaraciones únicas imputadas durante el que hubiera presentado
de Aduanas, según sea transcurso del procedi- respecto de las obser-
el caso, miento de fiscalización. vaciones formuladas e
infracciones imputadas
durante el transcurso
del procedimiento de
fiscalización.
* Se comunica el reem- Comunicar, de ser el Se utiliza para detallar si
plazo del agente fisca- caso, las conclusiones cumplido el plazo otor-
lizadoro la inclusión de del procedimiento de gado por la Sunat de
nuevos agentes. fiscalización indicando acuerdo a lo dispuesto
las observaciones for- en el artículo 75” del
muladas e infracciones Código Tributario, el su-
detectadas en este, de jeto fiscalizado presentó
acuerdo a lo dispuesto o no sus observaciones
en el artículo 75* del debidamente sustenta-
Código Tributario. tadas, asi como para
consignar la evaluación
efectuada por el agente
fiscalizador de éstas.
CAPÍTULO Il: LOS PRINCIPIOS EN EL PROCESO DE FISCALIZACIÓN

a artes
“Cartas. clo Bécen mientos
Requeri do Resulta dos all e
requerimiento .. E Actas z
« Lasuspensión o la pró-
rroga del plazo a que se
refiere el artículo 62* A
del Código Tributaria,
« Se comunica cualquier
otra información que
deba notificarse al su-
jeto fiscalizado durante
el procedimiento de
fiscalización siempre
que no deba estar con-
tenida en los demás
documentos que son
regulados en los arti-
culos 4*, 5” y 6”.
Un tema interesante de analizar está dado por lo establecido en el segundo

párrafo del artículo 6 del Reglamento de Fiscalización que señala lo siguiente:
“Las actas no pierden su carácter de documento público ni se invalida
su contenido, aun cuando presenten observaciones, añadiduras, aclara-
ciones o inscripciones de cualquier tipo, o cuando el Sujeto Fiscalizado
manifieste su negativa y/u omita suscribirla o se niegue a recibirla. Lo
dispuesto en el presente párrafo es aplicable en lo pertinente, a los demás
documentos referidos en el artículo 21”.
El primer análisis que podemos realizar está centrado en el hecho de que las
actas no pierden su carácter de documento público aun si presentan añadidu
-
ras, aclaraciones o inscripciones de cualquier tipo, lo cual no lleva a considerar
que el agente fiscalizador puede agregar lo que considere pertinente sin contar
con la firma del sujeto fiscalizador, quitándole por lo tanto capacidad de de-
fensa al sujeto fiscalizado, situación que consideramos quebranta los principios
del debido proceso. Estas prerrogativas son correctas cuando se trata de ve-
rificaciones pero no son compatibles para los casos de las fiscalizaciones
que
define el reglamento.
Un segundo análisis que podemos realizar a este párrafo es que además am-
plía su alcance a los otros documentos señalados, en la medida que sea perti-
nente, con lo cual la violación al debido proceso se hace evidente.
3.2. Los Administrados

El Reglamento de Fiscalización no ha señalado los requisitos que deben con-
tener los documentos que emiten los administrados durante el proceso, siendo
ello una omisión importante al reglamento.
Los administrados podemos emitir diferentes documentos en el proceso de
fiscalización, pero dos de ellos son los más importantes, los pedidos de amplia-
ción de plazo y las respuestas al requerimiento:
INSTITUTO PACÍFICO
CPC, LUIS CASTRO GÁLVEZ
+ Pedido de ampliación de plazo

Estos documentos se suelen emitir inmediatamente después de notifica-
dos los requerimientos, el reglamento ha previsto plazos para su presen-
tación a la Administración Tributaria. (Mayor desarrollo ver capítulo V)
e. Respuesta al requerimiento
La respuesta a los requerimientos por parte de los contribuyentes no ha
generado ninguna atención por parte del Reglamento de Fiscalización,
aun cuando son los documentos más importantes de defensa del con-
tribuyente. Aspectos que se dejaron de normar fueron, entre otros, los
siguientes:
-- La persona que debe firmar el escrito, el gerente general, el repre-
sentante legal ante la Sunat, el contador u otro tercero investido de
alguna facultad.
— Sila información es abundante se tiene que firmar todos los folios o
basta numerarlos, en estos casos no es extraño que en los procesos
de fiscalización se pida la firma en todos los folios.
3.3. Los documentos que emiten los terceros

Los documentos que los terceros emiten en el proceso pueden ser diversos,
tales como oficios, cartas o resoluciones. Muchos de ellos se encuentran not-
mados de acuerdo a los lineamientos que sus propias instituciones establecen.
Tipos de documentos usados en el proceso de fiscalización

AOS
Carta
Resultado de
Actas
Los de
Las
Oficios
Cartas
Resoluciones
Conclusiones:
e Los plazos en el proceso de fiscalización no han sido normados de mane-
.
ra correcta porque permiten la ampliación indeterminada de los mismos
han sido
« — Notodos los sujetos comprendidos en el proceso de fiscalización
comprendidos.
ES CAPÍTULO Ii LOS PRINCIPIOS EN EL PROCESO DE FISCALIZACIÓN

Las facultades de la
Administración en los
procesos de fiscalización
a Capítulo MI
e
Las facultades de la Administración

en los procesos de fiscalización
1. LA FACULTAD DE FISCALIZACIÓN DE LA ADMINISTRACIÓN

TRIBUTARIA SE EJERCE EN FORMA DISCRECIONAL, DE ACUER-
DO A LO ESTABLECIDO EN EL ÚLTIMO PÁRRAFO DE LA NOR-
MA IV DEL TÍTULO PRELIMINAR
1.1. Las facultades de la Administración en los procesos de fiscalización

El Código Tributario establece 19 facultades a la Administración Tributaria, de
las cuales 4 son de aspectos netamente administrativos y no están referidas
al
proceso de fiscalización directamente.
En este capítulo analizaremos las otras 15 facultades; para que el lector pueda
seguir el orden de las facultades señaladas en el Código Tributario conservare-
mos su numeración.
Código tributario
Artículo 62*
1. Exigir a los deudores tributarios la exhibición y/o presentación de:
a. Sus libros, registros y/o documentos que sustenten la contabilidad y/o
que se encuentren relacionados con hechos susceptibles de generar
obligaciones tributarias, los mismos que deberán ser llevados de acuer-
do con las normas correspondientes.
b. Su documentación relacionada con hechos susceptibles de generar obli-
gaciones tributarias en el supuesto de deudores tributarios que de acuer-
do a las normas legales no se encuentren obligados a llevar contabilidad.
c. Sus documentos y correspondencia comercial relacionada con hechos
susceptibles de generar obligaciones tributarias.
: Solo en el caso que, por razones debidamente justificadas, el deudor tribu-
tario requiera un término para dicha exhibición, la Administración Tributari
a
| deberá otorgarle un plazo no menor de dos (2) días hábiles.
También podrá exigir la presentación de informes y análisis relacionados
| con
hechos susceptibles de generar obligaciones tributarias en la forma y condi-
Ll ciones requeridas, para lo cual la Administración Tributaria deberá otorgar un
plazo que no podrá ser menor de tres (3) días hábiles.
o INSTITUTO PACÍFICO E
Como podrá apreciarse hay dos elementos importantes relacionados a esta

facultad:
El primero es que se refiera a "libros y/o documentos que se encuentren rela-
cionados con hechos susceptibles de generar obligaciones tributarias”, lo cual
implica la necesidad de verificar a qué libros y documentos se refiere, en prin-
cipio podemos afirmar que la Resolución de Superintendencia N”. 234-2006/
Sunat ha solucionado el dilema al establecer que los libros y registros contables
relacionados a asuntos tributarios son aquellos que constan en el anexo 1 de
la resolución de la precitada resolución.
El dilema por lo tanto se presenta en poder determinar si la Administración Tri-
CAP. HI
butaria podría solicitar otros libros y registros diferentes a los mencionados en
dicho anexo, en principio consideramos que la Administración no podría solici-
tar otros libros y registros, tales como los libros de asamblea de las asociaciones
sin fines de lucro. Esto en principio porque no estaría facultado para realizarlo.
Anexo 2:
Plazos de atraso de los libros y registros vinculados a asuntos tributarios
«Código |: DS Llbro o registro vinculado a asúntos tribútarlos -
1 Libro caja y bancos
2 Libro de ingresos y gastos
3 Libro de inventarios y balances
4 Libro de retenciones incisos e) y 1) del artículo 34? de la Ley del Impuesto a la Renta
5 Libro diario
6 Libro mayor
7 Registro de activos lijos
8 Registro de compras
9 Registro de consignaciones
10 Registro de costos
11 Registro de huéspedes
12 Registro de inventario permanente en unidades físicas
13 Registro de inventario permanente valorizado
14 Registro de ventas e ingresos
15 Registro de ventas e ingresos - Artículo 23” Resolución de Superintendencia N? 266-2004/Sunat
16 Registro del régimen de percepciones
17 Registro del régimen de retenciones
18 Registro IWAP .
19 Registro(s) auxiliar(es) de adquisiciones - artículo 8? Resolución de Superintendencia N* 022-
ge/SUNAT
20 Registro(s) auxiliar(es) de adquisiciones - inciso a) primer párrafo artículo 5? Resolución de
Superintendencia N” 021-99/Sunat
9] Registro(s) auxiliar(es) de adquisiciones - inciso a) primer párrafo artículo 5 Resolución de
Superintendencia N* 142-2001/Sunat
22 Registro(s) auxiliar(es) de adquisiciones - inciso c) primer párrafo artículo 5? Resolución de
23 Registro(s) auxiliar(es) de adquisiciones - inciso a) primer párrafo artículo 5* Resolución de
Superintendencia N” 257-2004/Sunat
24 Registro(s) auxiliar(es) de adquisiciones - inciso c) primer párrafo artículo 5* Resolución de
25 Registro(s) awxiliar(es) de adquisiciones - inciso a) primer párrafo artículo 5* Resolución de
a
CAPÍTULO ¡lI: LAS FACULTADES DE LA ADMINISTRACIÓN EN LOS PROCESOS DE FISCALIZACIÓN

El segundo punto está referido a la facultad de solicitar la documentación que

sustente la contabilidad, la cual habría que distinguir de la documentación que
se genera en la empresa y que no se enlaza con la contabilidad, tales como las
cotizaciones de proveedores.
El segundo párrafo de este numeral 1 del artículo 62 del Código Tributario
analiza el caso de los regímenes sectoriales, tales como los del Régimen Espe-
cial de Renta o el Régimen Único Simplificado.
El tercer párrafo del citado artículo en cambio cubre el déficit señalado en el
primer párrafo, de tal manera que el único límite de la Administración para
solicitar documentos es que esté relacionada a hechos susceptibles de generar
obligaciones tributarias, de tal forma que si se solicita el organigrama de la so-
ciedad, la Administración deberá sustentar el motivo por el cual se encuentra
relacionado a generar obligaciones tributarias.
En el tercer y cuarto párrafo del artículo 62 del Código Tributario se establecie-
ron plazos mínimos para la presentación de los libros y registros contables, Sin
embargo, un aspecto importante en estos párratos está referido al contenido
de los conceptos de informes y análisis. De acuerdo a la Real Academia Espa-
ñola, se entiende por informe a la "descripción, oral o escrita, de las caracte-
rísticas y circunstancias de un suceso o asunto" y por análisis a la "distinción
y separación de las partes de un todo hasta llegar a conocer sus principi
os o
elementos." Con lo cual se tendría que incluir a la sustentación de las observa-
ciones realizadas por la Sunat dentro de estos dos conceptos.
Código Tributario
Artículo 62*
(..-)
2. Enlos casos que los deudores tributarios o terceros registren sus operacio-
nes contables mediante sistemas de procesamiento electrónico de datos o
sistemas de microarchivos, la Administración Tributaria podrá exigir:
a. Copia de la totalidad o parte de los soportes portadores de microfor-
mas gravadas o de los soportes magnéticos u otros medios de alma-
cenamiento de información utilizados en sus aplicaciones que incluyan
datos vinculados con la materia imponible, debiendo suministrar a la
Administración Tributaria los instrumentos materiales a este efecto, los
que les serán restituidos a la conclusión de la fiscalización o verificación
En caso el deudor tributario no cuente con los elementos necesarios para
proporcionar la copia antes mencionada la Administración Tributaria, pre-
via autorización del sujeto fiscalizado, podrá hacer uso de los equipos in-
formáticos, programas y utilitarios que estime convenientes para dicho fin.
b. Información o documentación relacionada con el equipamiento informá-
tico incluyendo programas fuente, diseño y programación utilizados y de
las aplicaciones implantadas, ya sea que el procesamiento se desarrolle
en equipos propios o alquilados o, que el servicio sea prestado por un
tercero,
Ana
€. El uso de equipo técnico de recuperación visual de microformas y de

equipamiento de computación para la realización de tareas de auditoría
tributaria, cuando se hallaren bajo fiscalización o verificación.
INSTITUTO PACÍFICO
La Administración Tributaria podrá establecer las características que deberán

reunir los registros de información básica almacenable en los archivos magné-
ticos u otros medios de almacenamiento de información. Asimismo, señalará
los datos que obligatoriamente deberán registrarse, la información inicial por
parte de los deudores tributarios y terceros, así como la forma y plazos en que
deberán cumplirse las obligaciones dispuestas en este numeral.
El Código Tributario ha establecido para los contribuyentes o terceros que uti-

licen sistemas electrónicos de datos o sistema de microarchivos las siguientes
obligaciones:
+ Entregar la totalidad o parte de los soportes de almacenamiento de datos,
los que tienen que ser restituidos al término de la fiscalización.
En el caso de que no pudiera darle dicha información, se establece la
posibilidad de la Administración de hacer uso de los equipos informáti-
cos, pero previa autorización del sujeto fiscalizado, Sin embargo, no ha
quedado clara la posibilidad del acceso para la Administración cuando el
sujeto fiscalizado niegue el acceso a la información.
Un aspecto importante a determinar es que la Administración Tributaria tiene
la posibilidad de poder solicitar información de cómo está compuesta la in-
fraestructura en máquinas, así como las órdenes de las que se componen los
programas informáticos.
La Administración puede solicitar al contribuyente el uso de los equipos para
la realización de tareas de fiscalización. Sin embargo, no se ha normado la
responsabilidad por el uso negligente de los equipos.
El Código Tributario en este párrafo le ha conferido a la Administración Tribu-
taria una posibilidad importante pero que puede generar sobrecostos significa-
tivos a la empresa, en la medida que aquellos que ya cuentan con programas
tendrán que adaptarlos para cumplir con lo establecido por la Administración.
El problema se agudiza cuando los programas son importados.
Código tributario
Artículo
(...)
3. Requerir a terceros informaciones y exhibición y/o presentación de sus libros,
registros, documentos, emisión y uso de tarjetas de crédito o afines y corres-
pondencia comercial relacionada con hechos que determinen tributación, en
la torma y condiciones solicitadas, para lo cual la Administración Tributaria
deberá otorgar un plazo que no podrá ser menor de tres (3) días hábiles.
Esta facultad incluye la de requerir la información destinada a identificar a los
clientes o consumidores del tercero.
Tal como lo mencionáramos en el capítulo II, los terceros tienen una inter-
vención importante en el proceso de fiscalización. Es por ello que se faculta
a la Administración a solicitarle información sobre operaciones con terceros.
EN CAPÍTULO Ill: LAS FACULTADES DE LA ADMINISTRACIÓN EN LOS PROCESOS DE FISCALIZACIÓN

4. Solicitar la comparecencia de los deudores tributarios o terceros para que

proporcionen la información que se estime necesaria, otorgando un plazo
no menor de cinco (5) dias hábiles, más el término de la distancia de ser el
caso. Las manifestaciones obtenidas en virtud de la citada facultad deberán
ser valoradas por los órganos competentes en los procedimientos tributarios.
La citación deberá contener como datos mínimos, el objeto y asunto de esta,
la identificación del deudor tributario o tercero, la fecha y hora en que deberá
concurrir a las oficinas de la Administración Tributaria, la dirección de esta
última y el fundamento y/o disposición legal respectivos.
4
A
En primer lugar debemos mencionar que pueden ser llamados a la compare-

cencia:
* Los deudores tributarios: al respecto cabe mencionar que la compare-
cencia de los deudores tributarios solo puede ocurrir cuando ellos sean
personas naturales, porque tal como lo señaló la RTF N* 249-5-2005
"(...jen el caso de personas jurídicas, la Administración no puede exigir
la comparecencia de las mismas, sino únicamente de personas naturales
que por su vinculación con la persona jurídica, puedan ayudarle a escla-
recer los hechos investigados”.
+ Terceros: pueden ser cualquier persona natural que por su cercanía a las
operaciones puedan declarar sobre las mismas.
En segundo lugar, debemos indicar que la no concurrencia a dicho procedi-
miento genera una infracción equivalente al 50% de la UIT, igual sucede si
comparece fuera del plazo establecido.
En tercer lugar, hay que analizar la naturaleza personal de la comparecencia
en la medida que con dicho procedimiento se busca determinar lo que el ter-
cero o el deudor tributario conocen sobre una operación, motivo por el cual a
este procedimiento no puede asistir un representante aun cuando este investi-
do de todos los poderes.
Un cuarto aspecto, de relevancia con respecto a las rnanifestaciones, está re-
ferido a su uso en los procedimientos de fiscalización y el derecho de defensa
del administrado, así tenemos que si la Administración toma manifestaciones
a terceros relacionados con el contribuyente y consigna parte de ellas en las
resoluciones de determinación del contribuyente, este no tiene la manera de
probar y verificar durante el proceso de fiscalización si dichas aseveraciones
se encuentran en el contexto total de lo manifestado, cortándose por tanto su
derecho de defensa en el proceso de fiscalización. Es importante, para que
este proceso no se vicie de nulidad, la necesidad de poner en conocimiento
del administrado lo que terceros han manifestado de sus Operaciones, con la
finalidad de realizar descargos.
Un aspecto relacionado a este punto surge cuando el manifestante desea rea-
lizar rectificaciones de las manifestaciones realizadas en la medida que con-
sidera que lo recogido por la Administración no se ha ajustado a lo que
ellos
plantearon, por lo cual debe proponerse el mecanismo a realizar o el plazo
para hacerlo.
INSTITUTO PACÍFICO
EJ
Un quinto aspecto a tratar está relacionado a la necesidad de que preexista z

un proceso de fiscalización para que la Administración Tributaria inicie una z
comparecencia, de acuerdo a lo señalado por la norma tal requisito normati-
vo no existe. En ese sentido, se ha pronunciado el Tribunal Fiscal en su RTF :
N* 00508-4-2007 en donde ha dejado establecido que "(...) de lo expuesto 4
se aprecia que entre las facultades discrecionales de la Administración se en- á
cuentre el solicitar la comparecencia de terceros para que proporcione la infor-
mación que estime necesaria la Administración, facultades cuyo ejercicio, de
acuerdo a lo señalado en el Código Tributario, no se encuentran enmarcadas
en un procedimiento de fiscalización”.
Sin perjuicio de lo mencionado en el párrafo anterior, siempre será necesario
que la Administración Tributaria motive sus actos, dado que si ello no ocurriera
podría caer en arbitrariedad.
En último lugar, podemos indicar que este procedimiento se encuentra no
reglamentado, lo que puede originar que el mismo se vuelva arbitrario, por lo
que debería ser reglamentado en por lo menos los siguientes aspectos:
+ Duración de las mismas.
+ El papel del asesor en la manifestación.
» Se puede grabar o no las manifestaciones.
« — Elobjeto y asunto a tratar deben ser genéricos, por ejemplo asuntos rela-
cionados a la empresa XX SAC del mes enero 200X o específicos.
+ Las preguntas a realizar deben ser enviadas previamente o no, cabe men-
cionar al respecto no estando dentro de un proceso administrativo, ello
sería lo más conveniente.
5. Efectuar tomas de inventario de bienes o controlar su ejecución, efec-

tuar la comprobación física, su valuación y registro; así como prac-
ticar arqueos de caja, valores y documentos, y control de ingresos.
Las actuaciones indicadas serán ejecutadas en forma inmediata con ocasión
de la intervención.
La norma del Código establece las siguientes facultades a la Administración:

* — Comprobación física: Implica la actividad de determinar la existencia o
no de un bien.
» Tomas de inventario: En este caso la Administración no solo ha dado por
sentada la existencia del bien, sino que además determina la cantidad
específica de cada bien.
+ — Controlar la toma de inventario: En este caso la Administración no realiza
el acto de la toma sino que controla la ejecución de la misma por parte de
un tercero. La forma más práctica de aplicar esta facultad es que la Ad-
ministración se acerque al domicilio del contribuyente cuando este esté
efectuando su inventario, quedando abierta la posibilidad de controlar la
toma de inventarios por parte de terceros privados o públicos.
e La valuación: Implica determinar el valor de los bienes.
EJ CAPÍTULO IN: LAS FACULTADES DE LA ADMINISTRACIÓN EN 105 PROCESOS DE FISCALIZACIÓN

+ Registro: En este caso la Administración puede comprobar si dichos bie-

nes existen.
Un tema interesante con respecto a la toma de inventarios bienes, está
ligado a la amplitud del término bienes, que entendemos que en principio
cubre a los inventarios y a los activos fijos,
5. Cuando la Administración Tributaria presuma la existencia de eva-

sión tributaria, podrá inmovilizar los libros, archivos, documentos, re-
gistros en general y bienes, de cualquier naturaleza, por un perío-
do no mayor de cinco (5) días hábiles, prorrogables por otro igual.
Tratándose de la SUNAT, el plazo de inmovilización será de diez (10) días hábi- el!
les, prorrogables por un plazo igual, Mediante Resolución de Superintendencia
la prórroga podrá otorgarse por un plazo máximo de sesenta (60) días hábiles.
La Administración Tributaria dispondrá lo necesario para la custodia de aque-
llo que haya sido inmovilizado.
A
El Código Tributario ha establecido la posibilidad de que la Administración

aplique la inmovilización de:
» Libros
e Archivos
. Documentos
e Registros en general
e Bienes
La facultad concedida es amplia, dado que la norma señala expresamente
que los bienes indicados anteriormente susceptibles de inmovilización serán
de cualquier naturaleza.
Las únicas limitaciones al procedimiento de inmovilización viene por el su-
puesto habilitador y por los plazos, que pasaremos a describir:
* Supuesto habilitador:
Para poder realizar una inmovilización, la Administración debe presumir la
existencia de evasión tributaria. Sin este supuesto no se puede llevar a cabo
una inmovilización.
Uno de los aspectos más controvertidos con respecto a la inmovilización está
referido al tipo de funcionario de la Administración Tributaria que debe tomar
la decisión de realizar la inmovilización, porque dependerá de ello la eficacia
de la medida y su legalidad.
Si analizamos la norma nos daremos cuenta de que la inmovilización tal como
la plantea el Código Tributario no puede ser realizada de manera directa por el
auditor de la Sunat, sin que previamente una persona con competencia se las
haya delegado de manera expresa.
De acuerdo al Reglamento de Organización y Funciones de la Sunat, conside-
ramos que las personas que tienen dicha competencia dentro de la Adminis-
tración Tributaria son los intendentes regionales y el gerente de fiscalización de
principales contribuyentes nacionales.
INSTITUTO PACÍFICO
Una vez determinado quiénes serían las personas que pueden tomar la medida
de inmovilización tenemos que reflexionar sobre la forma en la cual la deben
tornar, sobre todo porque tienen que motivar la presunción de la evasión tribu-
taria, dado que si no lo motiva su medida sería arbitraria.
Hay que considerar que esta norma es bastante antigua y su existencia se
generó con el anterior Código de Procedimientos Penales, en donde la Admi-
nistración Tributaria era la que debía elevar la denuncia por delito de evasión
ante el fiscal. Ahora en cambio, con el nuevo Código de Procedimientos Pena-
les la Administración Tributaria no tiene dichas facultades, por lo que conside-
ramos que si presume la existencia de evasión tributaria debería comunicar su
decisión a la fiscalía y no tomar la medida de manera unilateral.
+ Plazos:
A efectos de la fiscalización por parte de la Sunat el plazo es de 10 días pro-
rrogables por 60 días mas, si media la emisión de una resolución de superin-
tendencia.
* — Lanecesidad de un reglamento
La inmovilización es una facultad que debe ser reglamentada, más aún ahora
que está vigente el Nuevo Código de Procedimientos Penales, para que la Ad-
ministración Tributaria pueda cumplir su tarea y para que los contribuyentes
tengan una seguridad ante la posibilidad de que la medida se vuelva arbitraria
y los perjudique económicamente.
Algunos aspectos que deberían reglamentarse son:
— Funcionarios competentes,
— Larelación con la Fiscalía.
— Eltipo de medidas de seguridad que debe tomar la Sunat.
- La forma de entrega y recepción de los bienes inmovilizados.
7. Cuando la Administración Tributaria presuma la existencia de evasión tri-

butaria, podrá practicar incautaciones de libros, archivos, documentos,
registros en general y bienes, de cualquier naturaleza, incluidos pro-
gramas informáticos y archivos en soporte magnético o similares, que
guarden relación con la realización de hechos susceptibles de generar
obligaciones tributarias, por un plazo que no podrá exceder de cuaren-
ta y cinco (45) días hábiles, prorrogables por quince (15) días hábiles.
La Administración Tributaria procederá a la incautación previa autoriza-
ción judicial. Para tal efecto, la solicitud de la Administración será moti-
vada y deberá ser resuelta por cualquier Juez Especializado en lo Penal,
en el término de veinticuatro (24) horas, sin correr traslado a la otra parte.
La Administración Tributaria a solicitud del administrado deberá propor-
cionar copias simples, autenticadas por Fedatario, de la documenta-
ción incautada que este indique, en tanto esta no haya sido puesta a dis-
posición del Ministerio Público. Asimismo, la Administración Tributaria
dispondrá lo necesario para la custodia de aquello que haya sido incautado.
Al término de los cuarenta y cinco (45) días hábiles o al vencimien-
to de la prórroga, se procederá a la devolución de lo incautado con ex-
CAPÍTULO 111: LAS FACULTADES DE La ADMINISTRACIÓN EN LOS PROCESOS DE FISCALIZACIÓN

cepción de aquella documentación que hubiera sido incluida en la de-

nuncia formulada dentro de los mismos plazos antes mencionados.
Tratándose de bienes, al término del plazo o al vencimiento de la prórro-
ga a que se refiere el párrafo anterior, la Administración Tributaria comu-
nicará al deudor tributario a fin de que proceda a recogerlos en el plazo
de diez (10) días hábiles contados a partir del día siguiente de efectuada
la notificación de la comunicación antes mencionada, bajo apercibimiento
de que los bienes incautados caigan en abandono. Transcurrido el men-
cionado plazo; el abandono se producirá sin el requisito previo de emi-
sión de resolución administrativa alguna. Será de aplicación, en lo per-
tinente, las reglas referidas al abandono contenidas en el Artículo 184".
En el caso de libros, archivos, documentos, registros en general y soportes
magnéticos u otros medios de almacenamiento de información, si el inte-
resado no se apersona para efectuar el retiro respectivo, la Administración
Tributaria conservará la documentación durante el plazo de prescripción de
los tributos. Transcurrido este podrá proceder a la destrucción de dichos do-
cumentos.
A
La Sunat puede incautar los siguientes bienes, en la medida que guarden rela-
ción con los hechos susceptibles de generar obligaciones tributarias:
Libros,
archivos,
documentos,
registros en general y
bienes, de cualquier naturaleza, incluidos programas informáticos y ar-
chivos en soporte magnético o similares
El procedimiento a seguir es el siguiente:
Presunción por parte de la Administración de que existe delito tributario.
Solicitud motivada al juez especializado en lo penal, el que puede recha-
zarla o aceptarla, en un plazo de 24 horas sin correr traslado,
Con la resolución aprobada por el juez la Sunat podrá proceder a la in-
cautación respectiva.
El plazo para que la Sunat tenga la información es de 45 días hábiles,
Prorrogables por 15 días hábiles más.
Durante el plazo de la incautación, el contribuyente puede pedir copias
de la documentación en poder de la Sunat, la misma que entregará co-
pias autenticadas por fedatarios.
Vencido el plazo la Sunat debe comunicar al deudor la entrega de la do-
cumentación, dándole un plazo de 10 días como máximo. De no recoger
la información, esta caerá en abandono. En el caso de libros y registros,
la Sunat los guardará por el periodo de prescripción.
INSTITUTO PACÍFICO
8. Practicar inspecciones en los locales ocupados, bajo cualquier títu-

lo, por los deudores tributarios, así como en los medios de transporte.
Para realizar las inspecciones cuando los locales estuvieren cerrados o
cuando se trate de domicilios particulares, será necesario solicitar autori-
zación judicial, la que debe ser resuelta en forma inmediata y otorgándose
el plazo necesario para su cumplimiento sin correr traslado a la otra parte.
La actuación indicada será ejecutada en forma inmediata con ocasión de la
intervención.
En el acto de inspección la Administración Tributaria podrá tomar declaracio-
nes al deudor tributario, a su representante o a los terceros que se encuen-
tren en los locales o medios de transporte inspeccionados.
e
La inspección de acuerdo al diccionario de Cabanellas es, entre otros conceptos,

el examen, revista o reconocimiento minucioso. Á efectos de una fiscalización, la
inspección consiste en un reconocimiento de la actividad realizada por el contri-
buyente en sus locales. No abarca las concepciones de examen en la medida que
entendemos que el mismo se realiza a través de las auditorías y verificaciones.
Para este procedimiento no es necesario que la Administración Tributaria pre-
suma la existencia de evasión tributaria, como sí ocurre en el de incautación e
inmovilización, por lo que la Administración puede realizarlo cuando lo consi-
dere pertinente.
La norma tiene la siguiente estructura lógica:
Acepta
Procede la
inspección N.A. N.A. NLA.
Procede sanción del nu-

No acepta meral 16 del artículo 177 NA. NA. N-A.
, Procede la Procede la Procede la
Juez autoriza NA. inspección inspección inspección
El Código Tributario establece de manera expresa una de las acciones que .

puede llevar a cabo la Administración y nos referimos a la facultad de tomar ¿
declaraciones tanto al deudor como a los terceros que se encuentren en los y
locales. En dichas declaraciones no existe ninguna obligación que el deudor o ;
tercero conteste, le bastará con dar sus datos de ley y tomar conocimiento de
las preguntas que realice la Administración. No existe sanción por no respon- ;
der las preguntas que le plantee la Administración. E
La inspección al igual que la inmovilización y la incautación son facultades que
no están reglamentadas y que por la importancia que tienen en el funciona- :
miento de la empresa deberían estarlo. Como lo mencionáramos en el párrafo le
anterior, solo está normada una de las prerrogativas que puede realizar la Su-
AS
nat en una inspección pero no las otras actividades, tales como:

- Las actas a emitir
— La forma de descargo por parte del contribuyente
AAA
— La duración
TT
CAPÍTULO lll: LAS FACULTADES DE LA ADMINISTRACIÓN EN LOS PROCESOS DE FISCALIZACIÓN

9. Requerir el auxilio de la fuerza pública para el desempeño de sus funciones,

que será prestado de inmediato bajo responsabilidad.
La Administración Tributaria puede solicitar el auxilio de la fuerza pública para

el desempeño de sus funciones, pero dicha ayuda no significa que la fuerza pú-
blica pueda ayudar en acciones que previamente la Sunat no esté autorizada a
realizar. Por ejemplo, para una incautación deberá tener la autorización judicial,
y la fuerza pública solo ayudará en que la Sunat pueda cumplir su función.
10. Solicitar información a las Empresas del Sistema Financiero sobre:

a. Operaciones pasivas' con sus clientes, en el caso de aquellos deudores
tributarios sujetos a fiscalización, incluidos los sujetos con los que éstos
guarden relación y que se encuentren vinculados a los hechos investi-
gados. La información sobre dichas operaciones deberá ser requerida
por el juez a solicitud de la Administración Tributaria. La solicitud deberá
ser motivada y resuelta en el término de setenta y dos (72) horas, bajo
responsabilidad. Dicha información será proporcionada en la forma y
condiciones que señale la Administración Tributaria, dentro de los diez
(10) días hábiles de notificada la resolución judicial, pudiéndose excep-
cionalmente prorrogar por un plazo igual cuando medie causa justifica-
da, a criterio del juez.
b. Las demás operaciones con sus clientes, las mismas que deberán ser
proporcionadas en la forma, plazos y condiciones que señale la Admi-
nistración Tributaria.
e
Esta norma parte de diferenciar a las operaciones bancarias en dos grupos,

aquellas que son operaciones pasivas, de todas las demás. A las Operaciones
pasivas les establece un sistema restringido de acceso a información.
En este contexto pasaremos a desarrollar el significado de operaciones pasivas.
Para tal efecto citaremos el Informe N* 155-2007-SUNAT/2B0000, el que cita
a su vez al Oficio N* 12957-2007-SBS, el que señala lo siguiente:
“Las operaciones que realizan los bancos se clasifican según la posición que su
resultado económico tiene en el balance. Así, las operaciones por las cuales el
banco otorga créditos a sus clientes, sean préstamos, apertura de créditos, des-
cuentos de documentos, entre otras, se denominan operaciones activas, dado
que se registran contablemente en el activo del balance. Por su parte, las ope-
raciones en las cuales el banco toma fondos del público o de otras entidades o
del Banco Central, que constituyen deudas de la referida entidad bancaria y se
registran contablemente en el pasivo del balance se clasifican como operaciones
pasivas. Aquí se encuentran las operaciones de depósitos, sean a la vista, a pla-
zo, de ahorros, la emisión de obligaciones (bonos), las deudas con otros bancos
y los préstamos y los redescuentos que otorga el Banco Central. Adicionalmente,
las operaciones que no son activas ni pasivas, se consideran neutras y compren-
den en general a todos los servicios que presta el banco, sean cobranzas, pagos,
entre otros”.
1 El subrayado es nuestro.
INSTITUTO PACÍFICO
Como se podrá apreciar, la SBS clasifica las operaciones bancarias de acuerdo

a cómo ellas se reflejan en la contabilidad, más específicamente en el balance
general. Pero hay que resaltar que la SBS realiza esta definición en función de
la actividad principal de las entidades financieras, es decir de aquellas activi-
dades por las cuales toma y coloca fondos. Bajo este análisis se entiende el
porqué la SBS desarrolla un concepto adicional que denomina operaciones
neutras, a las que define como aquellas que no son activas ni pasivas.
En el mismo precitado informe la SBS desarrolla algunos casos específicos que
a continuación señalamos:
“Transferencias de fondos
"Los titulares de cuentas corrientes o de ahorros abiertas en empresas del siste-
ma financiero, utilizan frecuentemente operaciones de transferencias de fondos
a fin de disponer de las sumas existentes en sus respectivas cuentas bancarias
a través de sistemas electrónicos, pudiendo transferirse de esta manera todo o
parte de los fondos a otra cuenta del mismo u otro banco, en esa plaza o en pla-
za distinta o incluso a una cuenta de un banco domiciliado fuera del país. De tal
manera, toda vez que dichas transferencias de fondos son efectuadas con cargo
a determinada cuenta bancaria, es claro que ello involucra el manejo de informa-
ción protegida por el secreto bancario”.
—- Giros
“(...) a través de los giros (a los que por usos y costumbres en el sistema finan-
ciero se le denomina también “transferencias”, las empresas bancarias brindan
al público el servicio de trasladar determinada cantidad de dinero de un lugar a
otro, mediante la expedición de órdenes de pago por el mismo banco, documen-
to que servirá de prueba para acreditar la condición de beneficiario de la suma
respectiva. (...) usualmente los bancos atienden estas operaciones a quienes son
clientes, es decir, mantienen una cuenta en la entidad bancaria.
Como puede apreciarse, se trata de una provisión de fondos destinada a que los
mismos se coloquen en un lugar distinto y a favor del mismo constituyente o de un
tercero, debiendo precisarse que la obligación de llevar a cabo el encargo surge
de la existencia de una provisión destinada a ser transferida en los términos del
acuerdo. De tal forma, dado que se trata de un servicio brindado por las entida-
des bancarias (que conforme hemos anotado, califica como operación neutra),
esta modalidad de giro o transferencias no se encuentra protegida por el secreto
bancario”.
— Cartas de crédito
*(.) la emisión de cartas de crédito (denominadas también créditos documen-
tarios) constituyen operaciones activas, toda vez que la estructura del referido
negocio bancario implica el otorgamiento de un crédito por parte del banco emi-
sor a favor de su cliente, en los términos y condiciones que acuerden las partes.
Por lo tanto, en principio, la información relacionada a la emisión de una carta
de crédito no se encuentra protegida por el secreto bancario, a menos que ello
implique facilitar al interesado información con respecto a algún depósito bancario
involucrado en la referida operación, el que por su naturaleza de operación pasiva
se encuentra protegido por el secreto bancario”.
a e
Una vez definido el alcance del concepto de operaciones pasivas pasaremos

a desarrollar el esquema de la norma sujeta a análisis, para lo cual diremos lo
siguiente:

- Sino es operación pasiva (las operaciones activas y neutras)

Pueden ser solicitadas por la Sunat en las formas, plazos y condiciones
que considere conveniente. En el caso de que los contribuyentes no cum-
plan con presentar la información podrán ser multados.
— Sila operación es pasiva
Se deben seguir los siguientes pasos:
+ La Sunat envía al juez una solicitud motivada.
Un aspecto relevante de este procedimiento es determinar qué se
considera una solicitud motivada, dado que de ello depende que el
juez conceda el pedido a la Sunat.
La motivación de la Sunat debe estar centrada en la necesidad de su
labor para un caso específico. Es esta necesidad de la información la
que debe ser evaluada por el juez.
Dos aspectos son importantes para que exista la necesidad, el pri-
mero es el vínculo lógico de la información con la determinación
a realizar y el segundo aspecto que la Sunat no lo pueda conseguir
por otros medios; es decir, por ejemplo que el contribuyente se haya
negado a entregarle la información o la haya negado.
+ Eljuez recibe la solicitud y debe resolverla en 72 horas.
» El contribuyente tiene 10 días hábiles desde la notificación de la reso-
lución para responder.
* Se puede pedir un plazo igual en caso medie causa justificada a crite-
rio del juez.
11. Investigar los hechos que configuran infracciones tributarias, asegurando los
medios de prueba e identificando al infractor.
De acuerdo al diccionario de Cabanellas, investigar es practicar diligencias,

realizar estudios o hacer ensayos para descubrir o inventar alguna cosa.
Esta facultad es ejercida constantemente por parte de la Administración Tribu-
taria, en especial es aplicado en los operativos de comprobantes de pago, en
los cuales ejecuta diligencias tendientes a comprobar que los contribuyentes
han cumplido con la obligación de emitir comprobantes de pago. Pero a la par
de dichas diligencias, la Administración Tributaria ejerce su labor de investigar
los hechos que constituyen infracciones conjuntamente con las auditorías y
verificaciones que realiza a los contribuyentes. (Sobre el procedimiento sancio-
nador ver capítulo VII)
12. Requerir a las entidades públicas o privadas para que informen o comprue-
ben el cumplimiento de obligaciones tributarias de los sujetos sometidos al
ámbito de su competencia o con los cuales realizan operaciones, bajo res-
ponsabilidad.
INSTITUTO PACÍFICO
are
Las entidades a las que hace referencia el párrafo anterior están obligadas a
proporcionar la información requerida en la forma, plazos y condiciones que
la SUNAT establezca.
La información obtenida por la Administración Tributaria no podrá ser divul-
gada a terceros, bajo responsabilidad del funcionario responsable.
Esta facultad le permite a la Administración lo siguiente:
cae A Sujetos E Obligación principal": *|+< Obligación secundaria" _

» Alas entidades públicas Informaro comprobar el cumplimien- | Proporcionar fa información requeri-
Con respecto a los sujetos que se | to de obligaciones tributarias da en la forma, plazos y condiciones
encuentren dentro de su ámbito que la Sunat establezca.
de competencia.
* Con respecto a las entidades pri-
vadas
Con respecto a los sujetos con lo
cuáles realiza operaciones.
Esta obligación genera una serie de interrogantes, como por ejemplo cuál es
la consecuencia de que una entidad determine un incumplimiento de un con-
tribuyente, se puede sancionar. Desde nuestro punto de vista, el informar y
comprobar solo cumplen un papel informativo, porque la Sunat deberá volver
a verificar el incumplimiento para sancionar.
13. Solicitar a terceros informaciones técnicas o peritajes.
Durante el proceso de fiscalización, se presentan discrepancias entre las opi-

niones que pueda tener la Administración Tributaria y el contribuyente con
respecto a una información técnica o con respecto a la validez de un dato.
En estas circunstancias, la Administración Tributaria puede solicitar a terceros
que entregen, información técnica o realicen un peritaje. Así tenemos, por
ejemplo, que puede pedir a la Policía Nacional la realización de una pericia
para que determine si la firma de una persona corresponde o no está.
En la RTF N*12072-1-2008 el Tribunal Fiscal ordenó a la Administración Tri-
butaria solicitar las pericias correspondientes basado en su facultad de poder
solicitar a terceros peritajes.
17. Colocar sellos, carteles y letreros oficiales, precintos, cintas, señales y de-
más medios utilizados o distribuidos por la Administración Tributaria con mo-
tivo de la ejecución o aplicación de las sanciones o en el ejercicio de las
funciones que le han sido establecidas por las normas legales, en la forma,
plazos y condiciones que esta establezca.
Esta facultad no ha definido directamente en qué sujeto recae la obligación,

aun cuando se desprende que el obligado es el sujeto que se encuentra siendo
sancionado. Pero la norma pareciera abarcar también a terceros en la medida
Naa a ecnare

Er. CIERRA
que la Sunat pueda justificar que se trata de la ejecución de sus funciones, pero
consideramos que este escenario es poco probable.
18. Exigir a los deudores tributarios que designen, en un plazo de quince (15)
días hábiles contados a partir del día siguiente de la notificación del pri-
mer requerimiento en el que se les solicite la sustentación de reparos ha-
llados como consecuencia de la aplicación de las normas de precios de
transferencia, hasta dos (2) representantes, con el fin de tener acceso a
la información de los terceros independientes utilizados como compara-
bles por la Administración Tributaria. El requerimiento deberá dejar expre-
sa constancia de la aplicación de las normas de precios de transferencia.
Los deudores tributarios que sean personas naturales podrán tener ac- CAP. II
ceso directo a la información a la que se refiere el párrafo anterior.
La información a que se refiere este inciso no comprende secre-
tos industriales, diseños industriales, modelos de utilidad, patentes
de invención y cualquier otro elemento de la propiedad industrial pro-
tegidos por la ley de la materia. Tampoco comprende información con-
fidencial relacionada con procesos de producción y/o comercialización.
La Administración Tributaria, al facilitar el acceso a la información a que
se refiere este numeral no podrá identificar la razón o denominación so-
cial ni el RUC, de ser el caso, que corresponde al tercero comparable.
La designación de los representantes o la comunicación de la persona natural
que tendrá acceso directo a la información a que se refiere este numeral, de-
berá hacerse obligatoriamente por escrito ante la Administración Tributaria.
Los representantes o el deudor tributario que sea persona natu-
ral tendrán un plazo de cuarenta y cinco (45) días hábiles, con-
tados desde la fecha de presentación del escrito al que se refie-
re el párrafo anterior, para efectuar la revisión de la información.
Los representantes o el deudor tributario que sea persona natural no podrán
sustraer o fotocopiar información alguna, debiéndose limitar a la toma de
notas y apuntes.
)
Consideramos que esta facultad de la Administración es un error, en la medida
que en realidad se trata de un derecho del contribuyente el poder acceder a
la información de los comparables que están siendo utilizados para acotarlo.
19. Supervisar el cumplimiento de las obligaciones tributarias realizadas por los

deudores tributarios en lugares públicos a tavés de grabaciones de video.
La información obtenida por la Administración Tributaria en el ejercicio de
esta facultad no podrá ser divulgada a terceros, bajo responsabilidad.
Por medio de esta facultad se permite a la Administración realizar grabaciones

de video para supervisar el cumplimiento de obligaciones tributarias, siempre
que sea en lugares públicos.
hi INSTITUTO PACÍFICO -
ala e
Las etapas de la fiscalización
1. LA SELECCIÓN
En el desarrollo normal de las operaciones, los contribuyentes se preguntan si
la Sunat los va a intervir, más aún en algunos casos se preguntan si presentar
o rectificar una operación genera que la Sunat los fiscalice, que el gran “ojo”
de la Sunat se pose sobre sus operaciones. En el imaginario de las personas
existe un funcionario de la Sunat que se levanta todos los días y observa las
operaciones de su empresa. En el presente capítulo trataremos de descubrir
cómo la Sunat selecciona, qué instrumento utiliza y cuál es el contexto jurídico
sobre el cual efectúa su selección.
1.1 El marco legal

+
Comenzaremos con indicar que tres son los instrumentos legales en los cuales
se enmarca el ejercicio de la facultad de fiscalización de la Sunat. En principio
tenemos al Código Tributario, luego al Reglamento de Organización y Funcio-
nes de la Sunat y al Reglamento del Procedimiento de Fiscalización.
» El Código Tributario:
El primer párrafo del artículo 62 del Código Tributario establece que:
La facultad de fiscalización de la Administración Tributaria se ejerce en for-
ma discrecional, de acuerdo a lo establecido en el último párrafo de la
Norma IV del Título Preliminar.
Son dos los aspectos a analizar en esta norma del Código Tributario, el primero
de ellos es qué significa el ejercicio discrecional y el segundo qué significa el
límite de ejercerlo de acuerdo a lo establecido en el último párrafo de la Norma
IV del Título Preliminar.
a. Ladiscrecionalidad
De acuerdo al diccionario de la Real Academia Española, el término dis-
crecional tiene tres significados, a efectos de nuestro análisis solo los dos
primeros son relevantes, por lo que pasaremos a citarlos:
1 Este trabajo solo analizará el ejercicio de la fiscalización de la Sunat referida al área de tributos internos,
y no
desarrollará los aspectos relacionados a los tributos aduaneros.
INSTITUTO PACÍFICO
>
E
C.PC, LUIS CASTRO GÁLVEZ
- adj. Que se hace libre y prudencialmente.

— adj. Se dice de la potestad gubernativa en las funciones de su compe-
tencia que no están regladas.
En este sentido, el Código Tributario nos está estableciendo que el ejerci-
cio de la facultad de fiscalización se ejerce sin estar reglado. Sin embargo,
es preciso mencionar que algunos de los aspectos del ejercicio de la facul-
tad de fiscalización ha sido normado en el Reglamento del Procedimiento
de Fiscalización. Pero ello no disvirtúa que la mayor parte de los aspectos
del ejercicio de la facultad de fiscalización no se encuentran “reglados” .
Un claro ejemplo de un aspecto no reglado es justamente la selección de
los contribuyentes, que es el tema que tratamos.
Es importante establecer que la discrecionalidad en la selección le permite
a la Administración Tributaria decidir entre una estrategia y otra de selec-
ción, de tal manera que pueda direccionar las acciones de fiscalización
hacia los segmentos que considere más pertinentes, descartando a otros.
b. De acuerdo a lo establecido en el último párrafo de la Norma 1V del
Título Preliminar
El último párrado al que se refiere la norma precitada establece:
“En los casos en que la Administración Tributaria se encuentra facul-
tada para actuar discrecionalmente optará por la decisión administra-
tiva que considere más conveniente para el interés público, dentro del
marco que establece la ley”.
Es decir, las decisiones de selección entre una estrategia y/o otra deben
basarse en la conveniencia del interés público, lo que implica que los fun-
cionarios deben sustentar y motivar el porqué la selección que han rea-
lizado en función de una estrategia es la más conveniente para el interés
público, lo cual implica que dentro de una variedad de posibilidades han
descartado aquellas que no eran indicadas y se han quedado con las más
convenientes.
En este sentido, la discrecionalidad en la selección es contraria a la arbi-
trariedad, dado que ella consiste en realizar actos contrarios a la justicia,
la razón o las leyes, dictado solo por la voluntad o el capricho.
En este contexto, se entiende que algunas administraciones tributarias
publiciten las directrices generales de sus planes de fiscalización o lucha
contra el fraude fiscal. Un claro ejemplo de ello es la Agencia Tributaria
Española, que publicita sus directrices generales; así por ejemplo en no-
viembre de 2008 publicó un documento denominado Actualización del
Plan de Prevención del Fraude Fiscal. Este documento detalla las me-
didas a seguir en las áreas de riesgo que han detectado, por ejemplo se
aprecia las medidas que van a realizar contra la economía sumergida, los
controles sectoriales que piensan realizar, más aún señalan las medidas
2 http://www.aeat.es/AEAT/Contenidos Comunes/La_Agencia_Tributaria/Informacion_institucional/Campaniasf
E
Plan_prevencion_del
fraude fiscalfactualizaFraude.pdf
ER ENT
OLA ALU
CAPÍTULO IV: LAS ETAPAS DE LA FISCALIZACIÓN

a tomar en los sectores inmobiliarios y al sector de joyería. Un aspecto

importante también es que señalan las medidas de apoyo al plan.
El Reglamento de Organización y Funciones de la Sunat
CT. La selección realizada por la Sunat
La Administración Tributaria tiene dos grandes formas de seleccionar
contribuyentes, la primera de ellas se realiza de manera centralizada
y la segunda se realiza a través de cada área operativa.
c.1. La programación centralizada
La programación centralizada es la que realiza la Intendencia
Nacional de Cumplimiento Tributario, es la que usa la denomi-
nada Base de Datos Nacional que permite realizar una serie de
operaciones de cruce de información.
Cabe mencionar, que de acuerdo a lo expresado por la Sunat en su
página web, la Base de Datos Nacional es alimentada por diferentes
fuentes de información, la misma que proviene de las declaraciones
de los contribuyentes, de la información de comercio exterior, de la
Declaración de Operaciones con Terceros, del AAB Exportadores, del
COA Estado, de fuentes externas tales como los notarios, la SBS,
la Conasev, Reniec, SAT, entre otras. Con este tipo de información,
la Administración Tributaria había preparado, ya para el 2003, 93
métodos de selección que obedecen a diversos perfiles de incumpli-
miento tributario, que comprende tipo y tamaño de contribuyentes,
tributos afectos, interés fiscal, además de 863 indicadores de incum-
plimiento tributario,
CEE ME EEE
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—
Fuente: Sunat?
3 http://orw.sunat.gob,pe/noticieroSunat/ultimasNoticias/2003/mayo/nota08-05.htm
INSTITUTO PACÍFICO
E
UA
Como se puede apreciar existen múltiples opciones de estrategias

y combinaciones que la Sunat puede realizar para seleccionar a un
contribuyente determinado. La existencia de tan variada gama de
posibilidades puede hacer posible que todos y cada uno de los con-
tribuyentes cumpla con alguna condición para ser escogido, por lo
que la publicidad de la estrategia anual de la Sunat puede ayudar a la
transparencia en la selección de los contribuyentes y más aún puede
ayudar al propósito de la Administración Tributaria de fomentar el
cumplimiento voluntario de las obligaciones tributarias.
Otro aspecto interesante a resaltar es la organización centralizada de
la selección de los contribuyentes, es decir la selección ocurre desde
Lima y no en cada depedencia, lo que a nuestro criterio evita que
las estrategias se ubiquen en el plano de lo más conveniente para
el interés fiscal, en la medida que la centralización impide el debido
conocimiento del sector a seleccionar.
AP.
b.2. La programación descentralizada
Como se puede apreciar en el Reglamento de Organización y Fun-
ciones, las áreas operativas de fiscalización tienen también la posi-
bilidad de realizar la selección de los contribuyentes, por ejemplo
aquellos que vienen de denuncias, reprogramaciones, entre otros.
En este caso se le traslada a cada área la responsabilidad de la
selección, por lo que el análisis de estos casos no responde a
una estrategia de la institución, lo que podría conllevar a la pér-
dida de información importante que no redunda en el fin último
que es la conveniencia de interés fiscal.
EL INICIO DE LA FISCALIZACIÓN Y LA NOTIFICACIÓN

Desde la óptica de la teoría del riesgo, la fiscalización es un proceso continuo
y permanente, que no tiene fin. La idea que está detrás es que el administra-
do sienta la presencia de la Administración cuando realiza actos que pueden
constituir hechos imponibles.
Dentro de este análisis, que responde a la naturaleza de la fiscalización, la no-
tificación de inicio no tiene ningún sentido. Sin embargo, debemos reconocer
que el mundo jurídico tiene que establecer algunos límites a la actividad de
fiscalización con la finalidad de que esta no se vuelva una actividad arbitraria.
En ese sentido, es necesario establecer el inicio de la fiscalización y la forma
como llevarla a cabo, sin que por ello se desnaturalice el proceso mismo de la
fiscalización que es el objeto a ser normado.
2.1, La notificación y el tipo de actuación

En el capítulo anterior se detallaba las diferentes formas de actuación de la
Administración, tales como: Las auditorías, las verificaciones, las acciones in-
ductivas y los operativos.
La notificación como aviso del inicio de una fiscalización se puede comprender
en las auditorías, las verificaciones y los operativos, pero no se puede asimilar
CAPÍTULO Iv: LAS ETAPAS DE LA FISCALIZACIÓN
a la acción inductiva en la cual la Administración le avisa al

contribuyente que
ha encontrado un posible error en sus declaraciones.
La notificación de un operativo y de una verificación-auditoría tambié
n tienen
diferencias sustanciales, debido a que la notificación del operativo
no puede
esperar un plazo prudencial para surtir efectos, porque de suceder así perder
ía
su esencia. Nada más contradictorio que proceder a un operativo de
control
de inventarios o de incautación de libros y advertirle al contribuyente
de que
dentro de unos días se le va a efectuar dicha acción.
2.2. El contenido de la notificación

El contenido de las notificaciones pueden cambiar, pero sin duda
deben con-
tener algunos datos mínimos tales como:
+ El contribuyente que va a ser objeto de revisión.
» Elperiodo objeto de revisión.
NL
» El tributo objeto de revisión.
* Elfuncionario de la Administración competente que ordena la fiscalización.
+ El funcionario o los funcionarios que van a realizar la fiscalización.
2.3. La notificación y la prescripción

La notificación de una fiscalización se puede interrelacionar con
la prescrip-
ción de las siguientes maneras:
* La interrumpe: Es decir, una vez notificada la fiscalización el cómpu
to de
la prescripción se interrumpiría y se volvería a contar los plazos. Deacue
r-
do a lo señalado en el numeral 1.4 del Art. 45 del Codigo Tributario
* No suspende ni interrumpe: Es decir, no es causal de interrupción
ni de
suspensión. Tal como sucede en la notificación de acciones inducti
vas.
2.4. Los periodos a fiscalizar
La Ley N* 27788 del 25 de julio de 2002 derogó la obligación
que tenía la
Sunat de comenzar la fiscalización por el último ejercicio abierto
para el caso
del impuesto a la renta o los doce últimos meses en los casos de los tributo
s de
periodicidad mensual.
Al quedar derogado el art. 81? del TUO del CT, la Administración
Tributaria
puede comenzar su fiscalización por cualquier año no prescrito. Es decir,
en la
actualidad, para el caso del impuesto a la renta, se podrá programar
directa-
Da
mente la fiscalización del ejercicio 2004, sin que la Sunat tenga primer
o que
fiscalizar el ejercicio 2008.
Esta norma tiene como objeto incrementar el riesgo del contri
buyente, en el
sentido que definimos en el Capítulo I.
Anteriormente, por ejemplo, un contribuyente podía tener observ
aciones por el
impuesto a la renta en los ejercicios 2004 al 2007. Pero si declar
aba oportuna-
mente el ejercicio 2008, ya no había riesgo de fiscalización por los ejercic
ios an-
A E
INSTITUTO PACÍFICO
El
|
AA
C.PC, LUÍS CASTRO GÁLVEZ
EE TAE
ALEA
teriores, lo que producía un trato desigual con aquel contribuyente que sí pagó
oportunamente sus impuestos en dichos años y que no solo regularizó el 2008.
La Ley 27788 en su disposición final, de manera expresa, señala que las fis-
LI
calizaciones de la Administración Tributaria se regulan por lo dispuesto en el
artículo 43 de TUO del Código Tributario. De esta manera se ratifica el respeto
a la institución de la prescripción.
LOS PLAZOS EN EL PROCESO DE FISCALIZACIÓN

En marzo del 2007, las modificaciones del Código Tributario nos trajeron
como novedad el desarrollo normativo del plazo en los procesos de fiscaliza-
ción. Ello resulta importante, toda vez que, desde hace varios años, existía el
pedido de los contribuyentes de que las fiscalizaciones se desarrollen dentro
de un tiempo razonable.
No obstante ello, en las siguientes líneas, se desarrollarán cinco (5) razones que
nos harán notar que dicho pedido no fue escuchado,
En primer lugar, hay que reconocer que el plazo inicial de 1 año, establecido
en el Código Tributario, resulta razonable para la determinación de los impues-
tos por parte de la Administración Tributaria. Si comparamos dicho plazo con
otras realidades, podemos apreciar que se encuentra dentro de un rango razo-
nable de tiempo. Cabe mencionar, que en México el plazo actual es de nueve
meses y en España de un año.
El problema surge cuando se quiere determinar el inicio del cómputo del pla-
zo, que es un aspecto que consideramos puede ser bastante problemático. La
norma establece que el plazo comienza a computarse “(...Ja partir de la fecha
en que el deudor tributario entregue la totalidad de la información y/o docu-
mentación que fuera solicitada por la Administración Tributaria, en el primer
requerimiento notificado en ejercicio de su facultad de fiscalización. De pre-
sentarse en forma parcial la información y/o documentación solicitada, no se
considerará entregada hasta que se complete la misma”.
Como es por todos conocidos, el primer requerimiento notificado suele pedir
más de 13 ítems diferentes que se resumen en presentar toda la información
del periodo fiscalizado. En ese orden de ideas, para que el plazo comience
a contar, el auditor tendrá que verificar que toda la información le ha sido
presentada y, además, deberá dejar constancia de ello en el cierre del primer
requerimiento.
Para estos efectos, el Decreto Supremo N* 085-2007-EFR Reglamento del Pro-
cedimiento de Fiscalización ha establecido la siguiente mecánica:
. Se establece como obligación que el primer requerimiento se cierre en la
fecha señalada en dicho documento o en nueva fecha otorgada en caso
se haya otorgado una prórroga.
» Enel caso, de que el sujeto fiscalizado no presente toda la información,
la Sunat podrá reiterar la presentación con un nuevo requerimiento. Hay
que resaltar que la norma establece la posibilidad de que la Sunat vuelva
a requerir, pero de igual forma la Sunat podría no volver a requerir y la
pregunta que surge inmediatamente es cuándo comenzaría a correr el
MANUAL PRÁCTICO DE FISCALIZACIÓN TRI BUTARIA
plazo en el caso de que la Sunat no vuelva a pedir la información.

La
única solución posible en este escenario es que la empresa presente dicha
información al auditor y solicite que le deje una constancia de recepci
ón,
de tal manera que se pueda sustentar el inicio del plazo.
* Enelcaso, de que el fiscalizador no se presente en el día señalado el plazo
comienza a contarse desde ese momento, pero este inicio está condici
o-
nado a que se presente toda la documentación en la nueva fecha que la
Sunat deberá comunicar.
Esta norma va a generar que las fiscalizaciones comiencen por la revisión de
toda la documentación solicitada, y la pregunta a resolver es cuánto tiempo
se
va a tomar la Sunat en verificar que se encuentran a su disposición todos
los
documentos solicitados, que en algunos casos pueden ser millares, en especial
en empresas de gran tamaño. Es decir, si falta un grupo no significativo
de
documentos el plazo no se dará por comenzado, lo cual a todas luces vuelve
a
esta norma inaplicable.
CAP. IV
Pero la dificultad anterior se vuelve más importante si tornamos
en cuenta que
la Administración Tributaria tiene preestablecido su primer requerimient
-
. .
o, al
. . * q
cual se le agrega la frase “de corresponder”, en especial, en aquell

os pedidos
de información que no todas las empresas se encuentran obligadas, por ejem-
plo en el caso de información sobre inventarios o precios de transf
q . . yr . -
erencia.
.
Lo señalado precedentemente supone que el funcionario de la Sunat deberá

establecer cuándo es que “le corresponde” al contribuyente presentar
determi-
nada información. En caso considere que sí le correspondía al
contribuyente
presentar determinada información y este hubiere omitido hacerlo, no
podrá
afirmar que le entregaron toda la información. Con respecto a ello,
debemos
mencionar que tampoco se ha previsto un procedimiento paralelo para
discutir
el resultado de este primer requerimiento,
En conclusión, la determinación del inicio del plazo de fiscalización tiende
a ser
demasiado laboriosa y ello podría generar conflictos en la aplicación de
la norma.
Un segundo punto a analizar es la posibilidad de que la Administraci
ón Tri-
butaria prorrogue la fiscalización por otro año adicional, en el caso
de que se
presenten circunstancias especiales, que pasaremos a revisar:
* Cuando exista complejidad de la fiscalización, debido al elevado volumen
de operaciones del deudor tributario, dispersión geográfica de sus activi-
dades, complejidad del proceso productivo, entre otras circunstancias.
Hay que resaltar, que la Administración Tributaria puede prorrogar el pla-
zo debido a la complejidad, y se dan tres ejemplos de circunstancias que
significan que una fiscalización es compleja (volumen, dispersión geográ-
fica y complejidad del proceso productivo). Con respecto a estas tres
cir-
cunstancias, podríamos decir que —además de ser sumamente subjeti
vas
en su determinación casi todas las empresas son susceptibles de caer
en
alguna de ellas.
Sin embargo, la disposición legal antes citada admite la posibilidad de
establecer otras circunstancias adicionales a las expresamente señalad
as,
con lo cual consideramos que la posibilidad de ampliación del plazo
que-
INSTITUTO PACÍFICO
ET TIA
da a discreción de la Administración Tributaria. Ello generaría discusión

en el futuro sobre si las razones que utilizó la Sunat justifican o no la am-
a
pliación.
Hay que mencionar que el artículo 14? del Decreto Supremo N* 085-
2007-EF- Reglamento del Procedimiento de Fiscalización ha establecido
AT
que la Sunat notificará al sujeto fiscalizado, todas las causales y los perio-
dos de prescripción un mes antes de cumplirse el plazo de uno (1) o dos
(2) años, según corresponda. El concepto de la comunicación considera- da
mos que es correcto, sin embargo, la entrega de la comunicación es tardía

ES
en la medida que llega un mes antes de concluir el plazo, que obviamente

ha sido interrumpido.
La norma en este aspecto no establece expresamente las consecuencias del
incumplimiento de la referida comunicación por parte de la Administración
Tributaria. Consideramos que ello debió regularse a fin de evitar discrepan-
en 0d cias al respecto, tanto para la Sunat como para los contribuyentes.
Cuando exista ocultamiento de ingresos o ventas u otros hechos que de-
terminen indicios de evasión fiscal.
Esta circunstancia sí responde a una necesidad real de la Administración Tri-
butaria, que es la de ampliar el proceso de fiscalización cuando determine
la existencia de indicios de evasión. Sin embargo, habrá que preguntarnos
si este es el camino correcto, tomando en cuenta que, en virtud del cambio
del Código Procesal Penal, la Administración ha perdido el protagonismo
que tenía anteriormente en la investigación de los delitos tributarios.
Cuando el deudor tributario sea parte de un grupo empresarial o forme
parte de un contrato de colaboración empresarial y otras formas asociati-
vas.
Esta circunstancia tal vez sea la menos cuestionable de las tres. No obs-
tante ello, habrá que preguntamos qué significa grupo empresarial por-
que en las normas tributarias tenemos la definición de partes vinculadas
en el impuesto a la renta.
En tercer lugar, analizaremos la posibilidad que otorga esta norma a la Admi-
nistración Tributaria de suspender el cómputo del plazo de la fiscalización, para
lo cual se establecen siete (7) supuestos, que pasaremos a comentar:
Durante la tramitación de las pericias.
El Reglamento del Procedimiento de Fiscalización ha desarrollado este
supuesto y establece que el plazo se suspenderá desde el momento en
que surte efectos la notificación de la solicitud de pericia, hasta la fecha
en que la Sunat reciba el peritaje.
Durante el lapso que transcurra desde que la Administración Tributaria
solicite información a autoridades de otros países hasta que dicha infor-
mación se remita.
Los pedidos de información suelen ser procesos que toman tiempo y y
ocurre que durante dicho lapso de tiempo la Administración no puede

EN
vi
actuar. Consideramos que una opción que debió contemplarse es la emi-
CAPÍTULO lv: LAS ETAPAS DE LA FISCALIZACIÓN

E]
sión de resoluciones de determinación complementarias en función de la

información obtenida de administraciones tributarias del extranjero, a fin
de evitar que las empresas se queden con las fiscalizaciones suspendidas
porque no llega la información del exterior.
« — Durante el plazo en que por causas de fuerza mayor la Administración
Tributaria interrumpa sus actividades.
Esta causal de suspensión es razonable en la medida que la misma se co-
munique al administrado. Sin embargo, el Reglamento del Procedimiento
de Fiscalización ha agregado el supuesto de caso fortuito dentro dei con-
cepto de fuerza mayor desarrollado en el Código Tributario,
+ Durante el lapso en que el deudor tributario incumpla con la entrega de
la información solicitada por la Administración Tributaria.
Durante el proceso de una fiscalización, la Administración Tributaria reali-
za varios pedidos de información o varios requerimientos, siendo normal
que puedan tenerse 2 o más requerimientos al mismo tiempo. En este con-
texto, podría darse el caso que una empresa incumpla con la información
de uno de los requerimientos, pero que cumpla con la información soli-
citada en el otro, en este la Administración podría argumentar que opera
la suspensión del plazo porque no se entregó la documentación, lo cual
obviamente sería un castigo demasiado grande para un incumplimiento
que no le ha impedido seguir fiscalizando a la empresa.
* Durante el plazo de las prórrogas solicitadas por el deudor tributario.
Esta causal de suspensión es la más lógica de todas, pero debería apli-
carse en la medida que la Administración no se encuentre realizando la-
bores con la documentación del contribuyente porque si se solicita una
prórroga para un requerimiento específico y ello no repercute en la labor
p del auditor toda vez que este puede continuar su trabajo con otra infor-
E mación efectivamente brindada—, entonces la suspensión del plazo no
E tendría una justificación adecuada.
. * Durante el plazo de cualquier proceso judicial, cuando lo que en él se
: resuelva, resulta indispensable para la determinación de la obligación tri-
butaria.
Consideramos que esta causal se encuentra correctamente recogida en la
norma.
* — Durante el plazo en que otras entidades de la Administración Pública o
privada no proporcionen la información vinculada al procedimiento de
fiscalización que solicite la Administración Tributaria.
to En este aspecto, lo más importante de analizar es el concepto de informa-
E
A
ción, y si " ello abarca el tema de las consultas que la Adminis2.tración
sn
. *.r
realiza a
-
1
otros entes. En cuanto a esto último, entendemos que no debería interpre-
E tarse que incluye las consultas; por lo tanto —así entendida, la mencionada
L causal- consideramos que resulta razonable lo dispuesto en la norma.
1 Lo analizado hasta este momento nos dice que tenernos una norma que
tiene
a serias dificultades para establecer el inicio del cómputo del plazo de fiscalización
| INSTITUTO PACÍFICO
ú
EEE INEA
CPC, LUIS CASTRO GÁLVEZ
y que como contrapartida, existe una libertad casi absoluta para que la Admi-
nistración Tributaria establezca la prórroga.
E
Adicionalmente, se han implementado una serie de medidas para la suspen-
sión de la fiscalización, lo cual dificulta que el contribuyente realice un correcto
cálculo del plazo.
En cuarto lugar, hay que analizar la interrelación entre el plazo de fiscalización
y la interrupción/suspensión del plazo de prescripción.
Con anterioridad a la vigencia de los cambios normativos que nos encontra-
CI
mos analizando, los contribuyentes en el Perú sabíamos que bajo circunstan-
cias normales, el 30 de cada mes de diciembre prescribía un ejercicio.
Actualmente, el artículo 45” del Código Tributario ha establecido como causal
de interrupción, la notificación de cualquier acto de la Administración Tributaria
dirigido al reconocimiento o regularización de la obligación tributaria o al ejercicio
CAF end
de la facultad de fiscalización de la misma. Es decir, si el 30 de diciembre de 2013
nos llega una carta de fiscalización por el impuesto a la renta del ejercicio 2009, el
cómputo del plazo de la prescripción de ese ejercicio vuelve a cero y habría que
volverse a computar. Por otro lado, el cómputo no solo no vuelve a cero, sino que
además el artículo 46? del Código Tributario establece que si el plazo de fiscaliza-
ción se suspende, se suspende también el cómputo de la prescripción.
La norma resulta injustificada en las facultades que le otorgan a la Adminis-
tración Tributaria, pero no solo perjudica al contribuyente, sino que la mayor
perjudicada podría ser la propia Administración y sus funcionarios.
Imaginemos el siguiente supuesto: el Área de Fiscalización de la Administra-
ción Tributaria realizó una acotación importante en años anteriores, que en
diciembre de este año el Área de Reclamos confirma. Al estar próxima la pres-
cripción, el funcionario de fiscalización se preguntará si abre la carta por el
periodo a prescribir, porque de no abrir dicho periodo podría luego ser cues-
tionado por dicha decisión.
En quinto lugar, habría que mencionar cuál es el efecto de la existencia de la
inobservancia del plazo.
Si recordamos las dificultades que tiene esta norma, podríamos pensar que la
consecuencia de la inobservancia del plazo es realmente importante para el
proceso. Sin embargo, el legislador ha dado un efecto tibio, en donde lo único
que se le impide a la Administración Tributaria, es notificar al deudor tributario
otro acto en el que se le requiera información y/o documentación adicional a la
solicitada durante el plazo del referido procedimiento por el tributo y periodo
materia del procedimiento, quedando abierta la posibilidad de que la Adminis-
tración Tributaria emita las resoluciones que considere pertinente.
Además de establecer la posibilidad de seguir realizando cruces de información
con terceros, pone en suma desventaja al contribuyente porque la Sunat no po-
drá pedirle más información respecto de la información brindada por terceros;
por lo tanto, el contribuyente no podrá defenderse realizando el descargo co-
rrespondiente, constituyendo ello una directa violación al derecho de defensa.
Otras legislaciones han optado por declarar la caducidad del proceso que exce-
dió el plazo previsto en la norma sin perjuicio de la facultad de la Administración
PERRA

|
Loi ibi MANUAL PRÁCTICO DE FISCALIZACIÓN TRIBUTARIA
de realizar nuevamente la fiscalización correspondiente. Cabe señalar

que el
plazo de prescripción se da por no interrumpido y es ahí donde radica
la impor-
tancia de los plazos.
A manera de conclusión, podemos decir que esta norma amerita una
seria
reilexión sobre la función de fiscalización porque no se trata de generar normas
que potencien irrestrictamente las facultades de la Administración sino
que la
finalidad de la norma debe ser que las facultades de fiscalización se den
en un
marco en donde no se perjudique a los contribuyentes ni a los funcion
arios
encargados de vigilar el cumplimiento de las normas.
EL TRABAJO DE FISCALIZACIÓN
4.1. El lugar de la ejecución

La fiscalización puede realizarse en uno o en algunos de los siguientes
lugares
de manera simultánea.
— El domicilio fiscal:
En principio el trabajo de fiscalización se suele realizar en el domicil
io
fiscal del contribuyente. El artículo 11 del Código Tributario establece que
los contribuyentes no podrán cambiar de domicilio fiscal si es que se
ini-
cia una verificación o fiscalización, salvo que a juicio de la Administraci
ón
exista causal justificada para el cambio.
- Otros locales del contribuyente:
El numeral 8 del artículo 62 del Código Tributario establece la posibi
lidad
a la Administración Tributaria de realizar inspecciones en los locales
ocu-
pados por el administrado bajo cualquier título, con lo cual la fiscali
zación
se puede realizar en cualquier local.
- Los locales de la Administración Tributaria
Le
Lo interesante está en la posibilidad de que la Administración Tributaria le

soli-
A
cite al contribuyente acercarse a sus oficinas con la finalidad de que la fiscaliz

a-
ción se realice en función de la información con que cuenta la Administración
.
4.2. El requerimiento de información
TA
— El concepto
Tal como lo mencionáramos en el capítulo 3, el requerimiento de fiscaliza
A
-
ción, de acuerdo al Decreto Supremo N? 085-2007/EF es aquel documento
TL
mediante el cual se solicita al sujeto fiscalizado, la exhibición y/o presen-

tación de informes, análisis, libros de actas, registros y libros contables
y
demás documentos y/o información, relacionados con hechos susceptibles
O, MA
de generar obligaciones tributarias o para fiscalizar inafectaciones, exone-

raciones O beneficios tributarios. También, será utilizado para:
a) Solicitar la sustentación legal y/o documentaria respecto de las obser-
vaciones e infracciones imputadas durante el transcurso del procedi-
miento de fiscalización; o,
Paz AE
INSTITUTO PACÍFICO
1
Pm
cono
Lear.
b) Comunicar, de ser el caso, las conclusiones del procedimiento de il
fiscalización, indicando las observaciones formuladas e infracciones aj
21
sl
detectadas en este, de acuerdo a lo dispuesto en el artículo 75 del E.
Código Tributario. ,r
z
— Los plazos que deben otorgar los requerimientos
a) Para exigir la exhibición y presentación de documentación que no
sean informes y análisis
En principio el artículo 62 del Código Tributario establece la facultad de
parte de la Administración Tributaria de pedir la documentación sin dar
plazo,
Sin embargo, esta norma hay que relacionarla con el artículo 106 del É
Código Tributario, en el cual se establece en el primer párrafo que las no- -
tíficaciones surtirán efectos desde el día hábil siguiente al de su recepción, 5
entrega o depósito, según sea el caso. .
DS
Es decir, el requerimiento de información no surtirá efectos sino hasta el di
día siguiente, en el cual se deberá presentar la información.
Pero en el caso de que, por razones debidamente justificadas, el deudor :
tributario requiera un término para dicha exhibición, la Administración 3
Tributaria deberá otorgarle un plazo no menor de dos (2) días hábiles.
La norma no ha desarrollado la forma en la cual el contribuyente debe
presentar las razones justificadas ni ante quién se presenta.
A continuación ejemplificaremos la norma:
Día :.| +. Tipo de día** a AGOIÓn

1 Hábil Notificación del requerimiento
2 Surte síecto el requerimiento
2 Hábll 1. día del plazo p
3 Hábil 2. día del plazo 3

4 Hábil Puede pedir la información z
Nótese que recién la Administración Tributaria puede pedir la informa-

ción al cuarto día hábil, dado que en el día 3 todavía no se ha cumplido
el plazo mínimo de 2 días hábiles.
b) Para exigir la exhibición y presentación de documentación de infor-
mes y análisis susceptibles de generar obligaciones tributarias
En este caso, la Administración Tributaria deberá otorgar un plazo que no
podrá ser menor de tres (3) días hábiles.
A continuación, ejemplificaremos la norma:
| psc da AE E:
. Surte efecto el requerimiento E
2 Hábil [4 5 día del plazo b
2 inhábil No corre el plazo E
ES CAPÍTULO IV: LAS ETAPAS DE LA FISCALIZACIÓN

E
,E
3
PETR MANUAL PRÁCTICO DE FISCALIZACIÓN TRIBUTARIA
Día >| Tipo de día | "307 Acció

3 Inhábil No corre el plazo
4 Hábil 2.2 día del plazo
5 Hábil 3.* día del plazo
6 Hábil Puede pedir la información
- Solicitud de ampliación de plazos para atender a los requerimientos

La norma establece los siguientes plazos para solicitar ampliación de pla-
zos a la Administración Tributaria.
pom m7 ] a ===
a e
Se presenta con una anticipación no menor de tres días hábiles

Mayor a tres días hábiles anteriores a la fecha en que debe cumplir con lo requerido
Dentro de los tres días hábiles | Hasta el día siguiente de realizada la notificación.
A continuación, desarrollaremos en los ejemplos anteriormente citados las fe-

chas máximas en las cuales se puede pedir plazo.
LE DAN DOS DÍAS HÁBILES DE PLAZO
RARO
Notificación del requerimiento
2 Hábil Surte efecto el requerimiento Plazo máximo para pedir el
1.* día del plazo plazo
3 Hábil 2.* día del plazo
Hábil Puede pedir la información
LE DAN TRES DÍAS HÁBILES DE PLAZO
«Día, | ¿Tipo e Acción xiii Pará pedl

p 2 Hábil Surte efecto el requerimiento. 1.* | Plazo máximo para pedir el plazo
$ día del plazo
Ñ 2 inhábit No corre el plazo
E 3 Inhábil No corre el plazo
e 4 Hábil 2.* día del plazo
S s [| Habil 3. día del plazo
E 6 Hábil Puede pedir la Información
|
INSTITUTO PACÍFICO
i
Sin embargo, el análisis importante viene dado cuando el plazo dado por la Admi- fl
nistración es mayor a tres días hábiles. Para estos efectos vamos a suponer un
EATat
REA
caso en el cual la Sunat concede un plazo de 4 días hábiles y analizaremos las
dos posibles interpretaciones ai respecto.
aPIAR
AR
RO
INTERPRETACIÓN UNO
o
uño
Caso N*A: Interpretación dos.
aso N*B: Interpretación
ca | Tipo 14 Fecha máxima -. [Tipo de 54 Fecha máxima
Día de día Acción para pedir plazo Día día Acción para pedir plazo
1 Hábil | Notificación del 1 Hábil Notificación det
requerimiento requerimiento
2 Hábil | Surte efecto el| Plazo máximoj¡ |2 Hábil Surte efecto el

CAP. IV requerimiento. | para pedir el plazo requerimiento.
1.* día del plazo 1.* día del plazo
3 Inhábil | No corre el plazo 3 Inhábit | No corre el plazo
4 Inhábil | No corre el plazo 4 inhábil | No corre el plazo
5 Hábil | 2.* día del plazo | 1.* día 5 Hábil 2. día del plazo | Plazo máximo para
pedir el plazo
1." día
Hábil | 3.* día del plazo | 2.* día 6 Hábil 3.* día del plazo | 2.* día
7 Hábil | 4.* día del plazo | 3.* día 4.2 día del plazo | 3.* día
Hábil | Puede pedir in- Puede pedir in-
formación formación
Como puede notarse, la primera interpretación establece que e! día que se pre-
senta la prórroga no cuenta a efectos del plazo, por lo cual hay que realizarlo un
día antes. La segunda interpretación nos dice que la fecha de presentación de la
prórroga cuenta a efectos del plazo. Desde nuestro punto de vista, la interpreta-
ción correcta sería esta última.
Si bien el reglamento ha determinado la oportunidad para la presentación de la
ampliación del plazo, no ha determinado ninguna característica de este docu-
mento, en especial no ha establecido quién lo debe suscribir, entendemos que el
obligado es el representante de la empresa, pero qué pasa en el caso de que esté
impedido o incapacitado para hacerlo,
Otro tema interesante está referido al lugar de presentación, el cual debería ser
las oficinas de la Sunat en las cuales se paguen los impuestos; sin embargo,
también se podría presentar en cualquier centro de atención al contribuyente, no
encontramos impedimento a dicha posibilidad,
— Las ampliaciones de plazo que otorga la Sunat

La Administración Tributaria evaluará los sustentos que presente el con-
tribuyente y procederá a conceder o a denegar la prórroga que estime E
conveniente en función de dicho análisis. a
PRO

MZ
ale
De acuerdo al Reglamento de Fiscalización, la Sunat tiene la obligación

de comunicar su decisión mediante una carta, la que deberá ser notifica-
da hasta el día anterior a la fecha de vencimiento del plazo originalmente
consignado en el requerimiento,
La consecuencia de que la Sunat no notifique su respuesta es que se
conceden plazos de ampliación de manera automática, de acuerdo al
siguiente esquema:
No indicado
Dos días hábiles Dos días hábiles
Tres (3) hasta cinco (5) días hábiles Igual al solicitado
Cuando solicita un plazo mayor a cinco (5) | .
días 2h
hábiles Cinco (5) días hábiles
Un tema no desarrollado en el Reglamento de Fiscalización es el procedi- CAP. Y
miento que debe seguir el contribuyente cuando no está de acuerdo con

el plazo otorgado.
El requerimiento inicial
i Características:
El primer requerimiento de fiscalización tiene características especia-
les, que pasaremos a describir:
La entrega total de la información por parte del sujeto fiscalizado
marca el inicio del plazo de fiscalización.
En el caso de que el sujeto fiscalizado no presente lo requerido, en-
tonces la Sunat podrá reiterar con un nuevo requerimiento.
Sino lo reitera, el administrado deberá hacer la entrega de la documen-
tación faltante formalmente para que comience el cómputo del plazo.
En el caso de que el fiscalizador no se presentara el día señalado en
el requerimiento, el plazo comienza a correr desde ese día con la con-
dición de que el sujeto fiscalizado presente toda la información en el
nuevo día señalado por la Sunat, mediante carta,
li. Cierre
Se debe cerrar el día señalado en el requerimiento para la presenta-
ción de la información.
Los requerimientos específicos
Características
Los requerimientos específicos son aquellos mediante los cuales la
Administración Tributaria solicita:
+ — Documentación y análisis no solicitados en el primer requeri-
miento, o
* Solicita la sustentación legal y/o documentaria respecto de las
aro
observaciones e infracciones imputadas durante el transcurso

del procedimiento de fiscalización.
RT
INSTITUTO PACÍFICO
E
Ara MEA
Un caso a discusión importante es si el mismo día puede notificarse
ES DA mnaee
el requerimiento inicial y un requerimiento específico solicitando in-
formación de detalle.
E
Pr
Ni el artículo 62-A del Código Tributario ni el D.S. N* 085-2007/EF 3
establecen restricciones explícitas a que se notifique el requerimiento si
inicial conjuntamente con un requerimiento específico de manera si- .
multánea. ñ
Sin embargo, pese a esa deficiencia normativa, consideramos que la la
normas han sido diseñadas para que los requerimientos específicos tie
=t
se realicen posteriormente al cierre del primer requerimiento. Susten- E
si
tamos nuestra posición en el hecho de que el cierre del primer reque-
E
$3
+L
rimiento marca el inicio del plazo de fiscalización, y que de no cum- ¿
plirse con presentar la documentación no comienza a computarse el

i
inicio, por lo que al requerir el requerimiento inicial y el específico

CAP. IV conjuntamente podría ocurrir que se presente la información com-
pleta del requerimiento específico y la información incompleta del
requerimiento inicial, con lo cual el plazo no comienza a computarse
pese a que la Sunat puede comenzar a revisar la documentación del
segundo requerimiento. Tampoco encontramos una razón para que
la Sunat requiera la documentación que necesita para comenzar su
fiscalización en dos partes, una parte en el requerimiento inicial y otra
en un requerimiento específico, que no sea simplemente ahorrarse
unos días del cómputo del plazo.
En función de lo señalado en el párrafo anterior consideramos que
es conveniente señalar normativamente que la Sunat debe notificar
todo lo que necesita para el inicio de su fiscalización en un único
documento.
li Cierre
El cierre dependerá de la naturaleza del requerimiento específico, en
el siguiente cuadro se mostrará los momentos de cierre:
Tipo dé requerimiento Momento de cierre: E

Vencido el plazo consignado en el re
Documentación y análisis no solicitados en
querimiento, o la nueva fecha otorgada
el primer requerimiento en caso de una prórroga.
Solicita la sustentación legal y/o documen- | Culminada la evaluación
taria respecto de las observaciones e infrac- | de los descargos del sujeto fiscalizado
ciones imputadas durante el transcurso del | a las observaciones imputadas en el
procedimiento de fiscalización requerimiento.
Si bien la norma no señala un plazo para
el cierre de este tipo de requerimiento,
consideramos que el cierre debe de
Mixto, pide documentación y sustentación
realizarse culminada la evaluación de
de observaciones. los descargos del sujeto fiscalizado
a las observaciones imputadas en el
requerimiento.
Ni
ora
OLA.
mante
68 CAPÍTULO IV: LAS ETAPAS DE LA FISCALIZACIÓN

Ez ts
Si bien la norma no ha señalado la consecuencia jurídica del cierre no reali-

zado oportunamente, consideramos que en el caso de que la Administración
no cierre el requerimiento en la fecha señalada en este, lo que habrá ocurrido
es una prórroga tácita, por lo que no podría sancionar si se le presenta el
líbro el último día del cierre del requerimiento de pedido de información.
— El requerimiento final
Con los cierres de los requerimientos específicos de sustentación de ob-
servaciones la Sunat podría dar por terminada la fiscalización. Sin em-
bargo, el artículo 75 del Código Tributario ha establecido la posibilidad
de que la Administración Tributaria emita un último requerimiento en el
cual podrá comunicar sus conclusiones a los contribuyentes, indicándoles
expresamente las observaciones formuladas y, cuando corresponda, las
infracciones que se les imputan.
i. Características:
eL
* Se emiten siempre que a juicio de la Sunat la complejidad del
caso tratado lo justifique.
Es decir, la Administración debe calificar el caso como uno com-
plejo para emitir este requerimiento, por lo que no pondría este
requerimiento si el caso no ha sido calificado como complejo.
» El plazo no podrá ser menor a 3 días hábiles.
+ La documentación que se presente ante la Administración Tribu-
taria, luego de transcurrido el mencionado plazo, no será meri-
tuada en el proceso de fiscalización o verificación.
Cabe mencionar que debido a esta limitación de la Sunat de
seguir evaluando información, la calificación de Caso Complejo
0 resulta importante, dado que de no existir dicha calificación por
z parte de la Sunat, la documentación presentada por el contribu-
P yente debería seguir siendo evaluada.
Adicionalmente, consideramos que los motivos por los cuales
la Sunat calificó el caso como Complejo debería también ser
comunicada al administrado. No se trata solo del hecho de cur-
sar un requerimiento señalando que se trata del requerimiento
acogido al artículo 75 del Código Tributario, sin mencionar los
motivos por los cuales lo consideró como tal.
li Cierre:
Debe ocurrir en el día señalado en el plazo concedido.
y
hi
El
E
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0 INSTITUTO PACÍFICO
E
E
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C.RC. LUIS CASTRO GÁLVEZ
4.3. Casuística de los requerimientos
* La nulidad de los requerimientos:

a) Por plazo menor al señalado en el Código Tributario
La norma del artículo 62 del Código Tributario es clara al estable-
cer que cuando solicite informes y análisis relacionados con hechos
susceptibles de generar obligaciones tributarias deberá conceder un
plazo mínimo de 3 días hábiles, el no cumplimiento de este plazo
origina la nulidad del requerimiento.
La gran pregunta es cuándo estamos ante un informe o análisis. A
continuación detallaremos una serie de casos en los cuales el Tribunal
Fiscal ha considerado que se deben dar 3 días hábiles de plazo:
Explicar las diferencias entre los registros contables y las declara-
ciones juradas. RTF N* 0595-1-2001 (15/5/2001).
Informe sobre los servicios prestados o realizados. RTF N* 8499-
1- 01 (17/10/2001).
Solicitar sustentar contablemente, documentariamente y legal-
mente los ingresos declarados como otros ingresos no gravados.
RTF N* 8771-3-2001.
Solicitar sustentar el margen de utilidad declarado. RTF N* 00124.
5-2002.
Realizar el cálculo de las operaciones gravadas y no gravadas.
RTF N* 1961-1-2002.
Analizar la tabulación proporcionada por la Administración y
efectuar la conciliación con sus registros y documentación sus-
tentatoria. RTF N* 06200-3-2002.
b) La posibilidad de declarar la nulidad parcial de un requerimiento
El requerimiento no puede ser genérico ni ambiguo
La Administración Tributaria cuando emite un requerimiento
este tiene que ser específico y claro. El Tribunal Fiscal ha estable-
cido que el requerimiento necesariamente debe precisar la do-
cumentación que solicita, no pudiendo ser genérico ni ambiguo
para que los contribuyentes puedan establecer exactamente sus
obligaciones y cumplir con las mismas.
El requerimiento y sus resultados son no reclamables
Los requerimientos no pueden ser reclamados dado que el artí-
culo 135 del Código Tributario establece que puede ser objeto de
reclamación la resolución de determinación, la orden de pago y
la resolución de multa, así también son reclamables la resolución
ficta sobre recursos no contenciosos, las resoluciones que esta-
blezcan sanciones de comiso de bienes, internamiento temporal
Pear
de vehículos y cierre temporal de establecimiento u oficina de
CAPÍTULO IV; LAS ETAPAS DE LA FISCALIZACIÓN

LARA
profesionales independientes, así como las resoluciones que las

sustituyan, y los actos que tengan relación directa con la deter-
minación de la deuda tributaria. Asimismo, serán reclamables, las
resoluciones que resuelvan las solicitudes de devolución y aquellas
que determinan la pérdida del fraccionamiento de carácter general
O particular. Dentro de esta norma no se consideró a los requeri-
mientos, no pudiendo por tanto ser reclamables. RTF N* 4684.-3-
2002 (16/08/2002).
4,4. Los cruces de información

Tal como lo mencionáramos en la parte correspondiente a las facultades de la
Administración Tributaria, la Sunat puede pedir información a terceros. La in-
formación obtenida de terceros durante un proceso de fiscalización es utilizada
normalmente para:
* Comprobar si la operación fue prestada o no. GAP. iv
* Si el proveedor del servicio estaba o no en capacidad de prestar el servi-

cio contabilizado como costo o gasto.
+ Comprobar si las condiciones contractuales señaladas por el sujeto fisca-
lizado coincide con los de su contraparte.
5. LA DETERMINACIÓN
El artículo 63 del Código Tributario establece que la determinación de la obli-
gación tributaria puede realizarse considerando las bases siguientes:
1. Base cierta: tomando en cuenta los elementos existentes que permitan
conocer en forma directa el hecho generador de la obligación tributaria y
la cuantía de la misma.
2. Base presunta: en mérito a los hechos y circunstancias que, por relación
normal con el hecho generador de la obligación tributaria, permitan esta-
blecer la existencia y cuantía de la obligación.
La aplicación de las presunciones ha generado una serie de controversias en nues-
tro país por lo que centraremos nuestro análisis en este tipo de determinación:
5,1. Presunciones y ficciones

oarre
Comenzaremos por definir qué entendemos por presunción, con la finalidad

de poder distinguirlo de otras figuras. Siguiendo la definición de Eseverry*: “La
po,
presunción es un proceso lógico conforme al cual, acreditada la existencia de

un hecho —el llamado hecho base—, se concluye en la conformación de otro
que normalmente le acompaña —el hecho presumido- sobre el que se proyec-
A
tan determinados efectos jurídicos”. Es necesario resaltar en esta definición

MA
que normalmente el hecho base en la realidad se ve acompañado del hecho

mn
presumido.
al
oTi
4 Eseverri Martínez, Ernesto. Presunciones legales y derecho tributario. Ed. Marcial

Pons, ediciones jurídicas.
Mt e
A
Madrid 1995.
INSTITUTO PACÍFICO
AT
CPC. LUIS CASTRO GÁLVEZ =
A las presunciones se les clasifica normalmente en:

+ — Presunción simple: Son aquellas en la que el proceso deductivo lo realiza
el operador jurídico, normalmente suelen usarla los jueces durante el pro- ,
ceso de valoración de pruebas”. E
» — Presunción legal: Las presunciones legales están establecidas en la Ley. i
— Relativa: pl
Son presunciones relativas aquellas que permiten prueba en contra-
rio y normalmente son conocidas como ¡uris tamtum. En este tipo de
presunción se permite que se logre probar que el hecho presumido
no se ha generado, a través de la inversión de la carga de la prueba.
— Absoluta:
Son aquellas contra las que no procede prueba en contrario y se les
conoce como juris et de iure, E
Al lado de las presunciones absolutas se encuentran las ficciones y se entiende
que estamos delante de una ficción cuando se prescinde de una realidad extra- E
jurídica para crear una realidad jurídicamente diferente?. Se puede ejemplificar E
este concepto cuando legalmente se decide dar la categoría de inmueble a un
bien que por naturaleza es un bien mueble o también cuando se considera que
una casa desocupada genera una renta.
La diferencia con la presunción radica en que en esta tenemos un hecho cierto
que sabemos que normalmente en la realidad está acompañado del hecho
presumido; por ejemplo si compro mercaderías, normalmente se podría verifi-
car la venta de las mismas. En la ficción no se busca que exista una conexión
con la realidad simplemente se define por la norma.
Paralelamente a las presunciones y/o ficciones se encuentran los criterios va-
lorativos y se diferencian de estas debido a que se presumen hechos o si-
tuaciones y se valoran magnitudes y bienes. En algunos casos la valoración
acompaña a las ficciones; por ejemplo la renta de un bien desocupado es el
6% del valor de dicho bien.
El Dr. Oscar Díaz? nos desarrolla los requisitos que la doctrina ha establecido
sobre las presunciones, entre los que tenemos:
Precisión: Es decir, que el hecho conocido esté, plena y completamente, acre- A
ditado y resulte sin duda alguna revelador del hecho desconocido que la Ad-
ministración pretende demostrar.
Seriedad: Lo que significa que debe existir una conexidad entre el hecho co-
nocido y la consecuencia extraída que permitan considerar a esta última en un
orden lógico como extremadamente probable.
Concordancia: Entre todos los hechos conocidos que deben conducir a la
misma conclusión HE
El
hE qí
El
5 Mazz, Addy. Tema lll La legitimidad constitucional de las presunciones fiscales, en: XII Jornadas Latinoamerica- El
nas de derecho Tributario. Vol li Ponencias Nacionales. E
6 Varela y Faget. La prueba del contribuyente en contra de la determinacón sobre base presunta, en: XII Jornadas EA
Latinoamericanas de derecho Tributario. Vol II Ponencias Nacionales,
ca
7 Díaz, Oscar. Vicente. Presunciones para reconstruir la materia Imponible en Cuadernos Iberoamericanos de EE
E
e
Estudios Fiscales Ed De Derechos Reunidas SA Num 2 Mayo-Agosto 1986.

IPMETT

A
e a] MANUAL PRÁCTICO DE FISCALIZACIÓN TRIBUTARIA
5.2. La justificación de las presunciones

De acuerdo a lo expresado por Luciano da Silva Amaro, se considera como
justificaciones de las presunciones a:
* La comodidad para reprimir la evasión
* Como dispensa del modelo de incidencia
+ Como dispensa de pruebas para el fisco
» Comorechazo de pruebas del contribuyente
Luis Hernández Berenguel sostenía que las presunciones se justificaban por:
Las dificultades probatorias
Seguridad frente a eventuales actividades por las que se pretenda sosla-
yar el cumplimiento de una disposición
El valor de una necesidad social
+ La imposibilidad de encontrar una solución satisfactoria al problema del
fraude fiscal.
Los procedimientos pueden llevarse a cabo bajo el principio dispositivo en
el cual las partes son las que generan la actividad procesal; por otro lado, los
procedimientos también pueden seguir el principio inquisitivo en el cual nor-
malmente el juzgador es el encargado de impulsar el proceso. El procedimiento
administrativo de determinación de impuesto por parte de la Administración
Tributaria tiene similitudes al proceso inquisitivo y en este proceso el adminis-
trado puede no proveer la ayuda suficiente a la Administración para recopilar
las pruebas y en ese sentido se hace necesario introducir a las presunciones
corno un mecanismo que supla dicha falta de cooperación.
Queremos terminar esta parte con lo expresado por el Dr. Eusebio Gonzales,
quien explicaba que las presunciones y las ficciones son instrumentos rigu-
rosamente jurídicos y cuando están correctamente elaborados cumplen una
función útil dentro del derecho.
E 5.2.1. El rol de las presunciones

Y Ante la existencia de las diversas brechas de incumplimiento y de la teoría
del riesgo como promotor del cumplimiento voluntario, podemos decir que
el rol que cumplen las presunciones es el de facilitar a la Administración las
herramientas a usar cuando el administrado no permita la verificación o fis-
calización sobre base cierta, como por ejemplo es la herramienta a usar en el
p caso de aquel que realiza actividades gravadas sin inscribirse en el RUC. Pero
E
Ae
sobre todo, ayuda a la sensación de riesgo que es promotor del cumplimiento

E voluntario de las obligaciones.
fE E
LM
LA EXCEPCIONALIDAD EN EL USO DE LAS PRESUNCIONES

Ll
de
El
E La excepcionalidad hay que analizarla en el plano teórico y en el plano de los
pr
me
hechos, tiene que ver con la frecuencia, forma y resultados con la cual la usan.
a
a
a
E
sl INSTITUTO PACÍFICO
3 LK
,
E
CEA
6.1. La excepcionalidad en el plano teórico .

La excepcionalidad en el plano teórico está relacionada al concepto de la su-
pletoriedad de las presunciones, es decir que la determinación sobre base pre-
sunta se realiza solo cuando no se ha podido realizar la determinación sobre
base cierta. La supletoriedad es el resultado lógico de la justificación de la exis-
tencia de la presunciones. Tal como comentamos las presunciones se justifican
en la medida en que exista una falta de apoyo por parte del administrado a la
labor de la Administración o hechos que impidan conocer la actividad econó- 3
mica real del contribuyente, otra forma de enfocar este tema? lo desarrolla la E
Dra. Robles Moreno, quien nos dice que la razón de la supletoriedad es simple; A
la determinación de la base cierta se sustenta en pruebas directas respecto a la .
existencia y cuantía que corresponde a la obligación tributaria; en cambio las z
presunciones se basan en deducciones sobre los hechos conocidos. E
Y 6.2. La excepcionalidad en el plano de los hechos
6.2.1. Los datos

El presente análisis se ha llevado a cabo con la información que consta en la
página web del Tribunal Fiscal.
Para este fin se procedió a realizar la búsqueda de todas las resoluciones del
Tribunal Fiscal que durante el período 1996 y 2005 respondían en el busca-
dor del tribunal a la voz de “presunciones” y a la voz “base presunta”, lo cual
arrojó un total de 522 resoluciones para la voz presunciones y 1621 para la
voz “base presunta”.
La distribución en el tiempo de estas RTF se muestra en el gráfico N* 3. Si
tomamos como base las RTF que responden a la voz “base presunta” pode- pi
mos concluir que el promedio de resoluciones sobre presunciones se ubica Ea
alrededor de 162 casos y en comparación con 70 RTF en promedio por año si N
consideramos la voz “presunciones”.
A EEN
para la voz "presunciones" y “base IEA
300
250
200
150
E
100 JE
vi
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50
Í
0 EE
19985 1997 1998 1999 2000 2001 2002 2003 2004 2005 É
la a
A
,
A É
EI
ha
El
8 Robles Moreno, Carmen del Pilar y Otros. Cádigo Tributario, Doctrina y Comentarios. Ed. Instituto de Investiga- E
ción del Pacífico 2005 Perú.
TAR

;
. MANUAL PRÁCTICO DE FISCALIZACIÓN TRIBUTARIA
Con la finalidad de profundizar el análisis, este trabajo se centrará solo en los

pronunciamientos del Tribunal Fiscal del año 2005. El proceso de inferen-
cias de conclusiones nos lleva a la necesidad de elegir un año que tenga un
comportamiento normal dentro de los pronunciamientos del tribunal y como
podemos notar en el año 2005 se ha resuelto un número promedio de casos,
adicionalmente tiene la ventaja de ser el ejercicio cerrado más reciente con lo
cual tendremos la oportunidad de conocer las últimas tendencias en el tema
de presunciones. La normalidad de este ejercicio y su cercanía al presente nos
ayudará a que las conclusiones que se obtengan como inferencias de su com-
portamiento tengan un mayor parámetro de validez.
A continuación, desarrollaremos los siguientes análisis, primero se desarro-
llará el tipo de impuesto sobre el que ha recaído las presunciones, después
analizaremos los diferentes supuestos que han determinado el uso de la base
presunta, pasaremos a revisar las presunciones usadas y por último veremos la
relación de las presunciones y los actos ilícitos.
6.2.2, Utilización de las presunciones en los impuestos

Tal como se mencionó en la sección anterior, en el periodo 2005 existen 57 re-
soluciones del Tribunal Fiscal sobre el tema de presunciones, las cuales se han
pronunciado sobre 68 acotaciones de las cuales 45 pertenecían a rentas de ter-
cera categoría, 10 a renta de personas naturales y 13 de IGV. (ver gráfico N' 2)
>,
[SAA AE ¡ ta ai rd 11
: SE
Renta 3,2 Renta IGv

categoría PENN
)
Cabe mencionar que para simplificación del trabajo se optó por considerar
como “acotación” al grupo de valores sobre el mismo impuesto, aun en el caso
de que el pronunciamiento haya abarcado varias resoluciones de determina-
ción sobre el mismo impuesto.
La utilización de las presunciones por parte de la Administración Tributaria
puede analizarse desde diferentes ópticas, la primera es la frecuencia en el Uso,
la segunda está relacionada a la puerta de entrada legal para el uso de las pre-
INSTITUTO PACÍFICO
a
Ex
¿a TE Si
sunciones y por último el tipo de presunción que se realiza; estos tres elemen- E
tos nos va a llevar a formarnos una opinión sobre el uso de las presunciones.
Para analizar la frecuencia con la cual la Administración Tributaria está usando las
presunciones, debemos comparar el número de resoluciones de determinación
emitidas por presunciones y el número total de resoluciones de determinación
emitidas por la Administración por todo concepto, sin embargo este dato no es
público. En reemplazo de este indicador vamos a usar el número de RTF sobre S
presunciones y vamos a compararlo con el número de RTF en las cuales se ha hi
resuelto resoluciones de determinación.
Para estos efectos se hizo la búsqueda de todas aquellas resoluciones en las
cuales se mencionaba la voz “impuesto a la renta”, lo que dio como resultado
1440 casos durante el 2005. Por lo que solo el 3.8% del total de casos que
mencionan la voz "impuesto a la renta” se refiera a casos de presunción.
Si ampliamos el marco de análisis, podemos citar la estadística del Tribunal
Fiscal que establece que en promedio los casos resueltos por mes durante el
2005 es de 669, lo cual nos da un total anual proyectado de poco más de 8 mil
casos, de los cuales los casos de presunción solo representarían 0.8%.
Este análisis de la frecuencia de uso de las presunciones nos indicaría que su
uso no es significativo, Podríamos ser más restrictivos en la conclusión e indicar
que el número de casos apelados sobre presunciones es un porcentaje muy
pequeño del total de casos apelados.
6.2.3. Los supuestos autoritativos para la aplicación de las presun-

ciones — El problema de la cláusula abierta
6.2,3.1. La experiencia peruana

Antes de comenzar el desarrollo de este acápite es preciso comenzar por in- 7
dicar que los pronunciamientos analizados se refieren en su mayor parte a
pronunciamientos realizados de periodos hasta el 2002, periodos en los cuales
las normas actuales del Código Tributario no estaban vigentes, de tal manera
que cuando en la estadísticas nos referimos al numeral 10 del artículo 64* A
del Código Tributario nos estamos refiriendo al actual numeral 13 del Códi-
go Tributario que establece como causal “la norma tributaria lo establezca de
manera expresa”. Con respecto al numeral 2 del artículo 64” del Código Tribu- s
tario, esta norma posibilita aplicar las presunciones cuando exista dudas de la pi
declaración y/o contabilidad del contribuyente. E
e
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A
PONTEENETESPRA

|
E MANUAL PRÁCTICO DE FISCALIZACIÓN TRIBUTARIA
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MER RTS ES IE tion
0% de las presunciones
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ENDE
( Al Numeral 2 del artículo 64 del CT Mi Numeral 10 013 del artículo 84 del CT AN

Otros ) ]
Tal como apreciamos en el gráfico N* 5, el 28% de casos analizados han usado

el numeral 2 del artículo 64? del Código Tributario para justificar el uso de las
presunciones y el 35% han usado el numeral 10 (ahora 13) del artículo 64* del
Código Tributario; es decir, aquel que establece la presunción para los casos
en que la norma tributaria lo establezca de manera expresa, en la mayor parte
de los casos en que se ha usado esta norma se ha recurrido a las presunciones
establecidas en el impuesto a la renta.
6.2.3.2. La cláusula abierta en la normatividad latinoamericana

> Hasta el momento el análisis de la jurisprudencia del Tribunal Fiscal del Perú
Ñ para la voz “presunciones” nos ha llevado a determinar que en promedio el
z número de casos es pequeño en comparación con la totalidad de las resolu-
E ciones emitidas, así como también hemos llegado a determinar que uno de
hi los supuestos más usados como causal para usar la base presunta ha sido el
numeral 2 del artículo 64 del Código Tributario y que esta causal por contener
parámetros valorativos podría haber generado una sensación de inseguridad.
A este tipo de normas, la vamos a denominar cláusulas abiertas, es decir nor-
mas habilitantes para el uso de las presunciones que son amplias y dependen
a de elementos subjetivos en manos de la Administración. Este tipo de cláusulas
e abiertas para la aplicación de las presunciones es una realidad que se presenta
5
)
en más de un país en Latinoamérica, lo que genera una sensación de insegu-
ridad en su aplicación.
Oe
En Uruguay, el inciso d) del artículo 65 del Código Tributario establece la posi-

bilidad de aplicar las presunciones cuando las declaraciones y reliquidaciones
aceptadas expresa o tácitamente ofrecieren dudas relativas a su veracidad o
TATI
exactitud. Es decir, al igual que en el caso del Perú la legislación uruguaya

permite como causal la existencias de dudas, que como lo expresamos líneas
arriba siempre será un escenario incierto para el contribuyente.
RENT
INSTITUTO PACÍFICO
Ka
AAA
La legislación ecuatoriana, en el artículo 92 del Código Tributario, establece la

posibilidad de aplicar las presunciones cuando los documentos que respalden a
su documentación no sean aceptables por una razón fundamental o no presten a
mérito suficiente para acreditarla. En este caso la cláusula abierta para la apli- a
cación de presunciones se encuentra limitada en comparación con lo aprecia- á
do anteriormente, dado que será el fisco el que deberá probar que existe una
DATA
a PA
razón fundamental para descartar los documentos de respaldo.
ARA Ma A
Otro caso de limitación de la cláusula abierta, es la normatividad boliviana,
el numeral 6 del artículo 44 del Código Tributario establece la posibilidad de
DEa ES
aplicar las presunciones cuando se adviertan situaciones que imposibiliten el
EA TA ra
conocimiento cierto de sus operaciones, o en cualquier circunstancia que no
permita efectuar la determinación sobre base cierta. Lo interesante de esta
LE AAA
norma consiste en que se plasma el espíritu de las presunciones, dado que
solo se habilita aplicarla solo cuando no se puede aplicar la base cierta para la a
determinación de las obligaciones.
6.2.4. Los tipos de presunción utilizados E
6.2.4.1. En el Perú
El paso siguiente es analizar la aplicación de las presunciones y para ello es ne-
cesario saber que tipo de presunciones se ha venido utilizando y qué resultado
ha obtenido la Administración.
El gráfico N* 6 nos ayuda en el esfuerzo de identificar las principales presuncio- E
nes que se han venido aplicando. En este caso resalta con el 36% la presunción E
establecida en el artículo 93 del impuesto a la renta a la que hemos denomina-
do ratios, posteriormente resaltan las presunciones por incremento patrimonial
no justificado con 29%, luego aparecen las presunciones por compras o ventas
omitidas.
pd
, 4
¡ 5 a .
- Gráfico N* 6: Et Noa dE de las presunciones . s
MAS RR EE EAS ca E
El
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El
EEs
E
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( El Otros M Compras U Ventas ¿: Incremento patrimonial MÍ Ratios ) pl
y
A A 4

¿CET MANUAL PRÁCTICO DE FISCALIZACIÓN TRIBUTARIA
El análisis se tiene que completar con los resultados que se logran sobre la
determinación realizada utilizando las presunciones. La muestra estudiada nos
arroja que el 41% de las resoluciones de determinación han sido confirmadas
por el Tribunal Fiscal. Sin embargo, existe un importante 25% que fue decla-
rado nulo.
Cuando analizamos al detalle el motivo de la nulidad de las resoluciones pode-
mos notar que se debe a una aplicación incorrecta de la forma de determinar
el tributo omitido.
En el ejercicio 2007, la normatividad peruana ha establecido una nueva pre-
sunción, la que ha sido desarrollada en el artículo 71 del Código Tributario,
en él se establece la posibilidad de presumir remuneraciones en el caso de
que exista omisión a declarar y/o registrar a uno o más trabajadores, esta nor-
ma asigna como remuneración del empleado no declarado el mayor monto
pagado entre los trabajadores que desarrollan funciones o cargo similar; de
la misma forma se ha establecido un periodo mínimo de presunción el cual
asciende a Ó meses.
Esta norma si bien tiene una finalidad adecuada, que es hacer más riesgoso
el evitar pagar impuestos laborales. Sin embargo, la estructura de la norma
podría generar fuertes acotaciones.
6.2.4.2. En Latinoamérica
En la legislación latinoamericana revisada no hemos encontrado normas tri-
butarias que desarrollen este aspecto, con lo cual nos dice que posiblemente
estamos ante una nueva posibilidad en la determinación de la base presunta.
a
7. UNA PROPUESTA DE CAMBIO PARA LAS PRESUNCIONES

ng
Los datos presentados en el acápite 5 nos llevan a proponer dos grandes cam-
bios en las presunciones: el primero está relacionado a la eliminación de la
a
legislación de las cláusulas abiertas y el segundo está referido a la eliminación

de las ficciones de nuestro Código Tributario.
a
e
7.1. El análisis del numeral 2 del artículo 64 del Código Tributario —

A
Cláusula abierta del Perú

A
Los datos presentados en el acápite II del capítulo 5 nos generan una reflexión:
A
la necesidad de realizar un estudio detallado de los casos en los cuales se está

usando dicha causal?. Esta norma actualmente establece:
“La declaración presentada o la documentación sustentatoria o complemen-
A
taria ofreciera dudas respecto a su veracidad o exactitud, o no incluya los

requisitos y datos exigidos; o cuando existiera dudas sobre la determinación o
A
A
cumplimiento que haya efectuado el deudor tributario”.

a A
A
A
9 Debido a que el numeral 10 (ahora 13) del artículo 64 del Código Tributario se remite a las normas tributarias
IA
A
específicas, las cuales tienen tna dinámica diferente, vamos a analizar el caso concreto establecido en el numeral
2 del artículo 64 del Código Tributario.
IT
a
INSTITUTO PACÍFICO
ECC
Esta norma tiene dentro de su estructura un elemento valorativo importante

referido a: “(...)dudas respecto a su veracidad o exactitud” o “dudas respecto a
su veracidad o exactitud”. En este contexto lo que resulta necesario es determi-
nar cuándo existen “dudas”, y en ello la jurisprudencia emitida por el Tribunal
Fiscal cumple un rol importante como forjador de criterios. Así podemos ver,
en la muestra seleccionada, que existen algunas líneas claras en las cuales se
establece que existen “dudas” que posibilitarían la entrada a la determinación
sobre base presunta.
ET
Hechos en los cuales se ha justificado la determinación sobre base presunta:
A
+ Cuando en la contabilidad del contribuyente figuran pasivos que ya fue-
ron cancelados. (RTF N* 00966-1-2005*%, 2815-1-2005*!, )
E
+ Diferencias en los inventarios (RTF N* 07103-1-200512)
na
+ — Contabilizar operaciones no reales (RTF N” 00877-2-2005)
TEO
AP. * Los borrones y enmendaduras en los libros y registros contables (RTF N*
06565-4-2005)y*
+ No haber presentado a la Administración la totalidad del saldo de una
cuenta (06889-4-2005y*
Los criterios jurisprudenciales con respecto a cuándo existen “dudas” son razo-
nables, sin embargo al no ser de observancia obligatoria solo son de aplicación
para el caso concreto y no implica que sean conocidos por todos los contribu-
yentes, pero aun si estos criterios se publicaran el contribuyente igual no sabría
10 Que en los resultados del Requerimiento N* 00073722, el auditor de la Administración dejó constancia que la
recurrente no cumplió con sustentar por un importe de 5/.76 335.00 en la Cuenta 42 - Proveedores al 31 de
diciembre de 2000, observación que según lo manifestado por la contribuyente corresponde a un error de su
contador que incluyó en dicho saldo obligaciones que se encontraban canceladas;
Que esta aseveración constituye un reconocimiento de la recurrente que su contabilidad no se ajustaba a la
realidad, y resulta suficiente evidencia de la habilitación de la Administración para efectuar la determinación de
la obligación tributaria sobre base presunta;
11 Que en efecto, mediante la referida resolución del Tribunal Fiscal se verificó que se encontraba acreditada la
a
causal contenida en el numeral 2 del artículo 64” del Código Tributario, que habilitaba a la Administración a
determinar la obligación tributada sobre base presunta, puesto que se acreditó en autos que los comprobantes
de pago pendientes de cancelación al 31 de diciembre de 1997 ascendían a S/,1,019.18, mientras que en la
declaración anual del impuesto a la renta de 1997, la recurrente consignó como tales la suma de S/.37 262,00
12 Que este Tribunal en las Resoluciones N” 4636-2-2002, 5697-4-2002, 7071-5-2002 y 3525-3-2003, entre otras,
AA
ha señalado que la determinación de diferencias en los inventarios calculados por la Administración y aquel que
consigna el contribuyente en su Libro de Inventarios y Balances, genera dudas sobre la determinación de tas
obligaciones tributarias que corresponden a este último,
13 En consecuencia, al haberse concluido en el análisis del reparo al crédito fiscal del impuesto general a las ventas,
que las facturas observadas constituyen operaciones no reales, este hecho constituye un supuesto habilitante
para que la Administración Tributaria efectúe una determinación sobre base presunta al existir causal, para ello
conforme con lo prescrito por los numerales 2 y 4 del artículo 64 del Código Tributario, toda vez que el no haber
acreditado que los comprobantes de pago reparados conforme a lo analizado en el punto anterior sustenten
operaciones reales, implica haber consignado gastos inexistentes, en consecuencia existen dudas sobre la deter-
minación de la obligación tributaria efectuada por la recurrente.
14 “Que adicionalmente, este Tribunal en sus Resoluciones N* 03593-4-2003, 05377-1-2003 y 00480-3-2004.
del 25 de junio y 19 de setiembre del 2003 y 29 de enero del 2004, respectivamente, ha establecido que los
borrones y enmendaduras en los libros y registros contables no permiten tener certeza respecto a la veracidad o
exactitud de la información contenida en ellos, configurándose la causal contenida en el numeral 2 del artículo
64 del Código Tributario”.
15 “Que de acuerdo a los hechos expuestos, se tiene que al no haber la recurrente sustentado parte del saldo de
cierre del ejercicio 2000 de la cuenta 46 — Cuentas por pagar diversas, sus registros contables y por tanto las
ETIENNE
declaraciones presentadas en base a ellos ofrecen dudas en cuanto a su veracidad o exactitud, configurándose
de esta manera el supuesto previsto en el numeral 2 del artículo 64 del Código tributario”.
El CAPÍTULO IV: LAS ETAPAS DE LA FISCALIZACIÓN

EXPTE
to]
pena MANUAL PRÁCTICO DE FISCALIZACIÓN TRIBUTARIA
i cuáles son “todos” los posibles casos en los cuales su contabilidad podría crear
dudas que ante una eventual intervención de la Administración Tributaria po-
drían ser confirmados, generando incertidumbres en su aplicación..
Ante este escenario consideramos que tipo de cláusulas deben de ser elimina-
q das de la legislación.
7.2. Eliminación de las ficciones tributarias

El segundo párrafo del inciso b) del artículo 65-A del Código Tributario ha
. establecido que: “No procederá la deducción del costo computable para efec-
E to del Impuesto a la Renta. Excepcionalmente, en el caso de la presunción a
la que se refieren los inciso 2) y 8) del artículo 65? se deducirá el costo de las
espa
compras no registradas o no declaradas, de ser el caso”.

PERO
Este norma nos lleva nuevamente a reflexionar sobre el concepto de Presun-

ciones que habíamos citado al comienzo de este trabajo: “La presunción es un
RANTE
proceso lógico conforme al cual, acreditada la existencia de un hecho —el lla-

mado hecho base—, se concluye en la conformación de otro que normalmente
le acompaña —el hecho presumido- sobre el que se proyectan determinados
PRADA,
efectos jurídicos”. Mencionábamos que lo más importante era resaltar que el

hecho presumido normalmente acompaña al hecho base en la realidad, pero
la norma citada en el párrafo anterior no responde a esta definición, porque si
determinamos ingresos omitidos es lógico que ellos tengan un costo.
E El calcular las presunciones sin considerar un costo computable para dichas
operaciones nos lleva en el caso del impuesto a la renta a gravar sobre los
ingresos netos, con una tasa del 30%, lo cual genera que los valores que se
emiten no guarden relación con las operaciones detectadas.
E En este escenario proponemos lo siguiente:
h Propuesta
Eliminar el segundo párrafo del inciso b) del artículo 65-A del Código Tributa-
rio y modificar las presunciones establecidas en el artículo 65* del Código Tri-
butario, de tal manera que permita la deducción del costo computable o como
alternativa a considerar como renta omitida el resultado de aplicar el margen
de utilidad de empresas comparables al valor de la venta o ingreso omitido.
8. CONCLUSIONES
* El mundo actual se encuentra inmerso dentro de la globalización. Sin em-
bargo, la desaparición de las brechas del incumplimiento tributario está
lejano.
* En este contexto, cada cierto tiempo se reactualiza la discusión sobre las
presunciones legales. La doctrina define a las presunciones como el pro-
ceso lógico conforme al cual, acreditada la existencia de un hecho -el
llamado hecho base—, se concluye en la conformación de otro que nor-
malmente le acompaña —el hecho presumido- sobre el que se proyectan
determinados efectos jurídicos.
INSTITUTO PACÍFICO E
ANI IUIRTCITES TT
De igual forma la doctrina ha elaborado diferentes tesis sobre la justifica-

ción de las presunciones en la determinación tributaria, en especial resalta
aquella que la establece como un medio para combatir la evasión.
La excepcionalidad en el uso de las presunciones hay que buscarla en dos
planos, el plano teórico y en el plano de los hechos.
La excepcionalidad del uso de las presunciones en el plano teórico se
encuentra en el concepto de supletoriedad del uso de la determinación
sobre base presunta cuando no se puede determinar sobre base cierta.
La excepcionalidad del uso de las presunciones en el plano de los hechos,
lo encontramos en la frecuencia con que la Administración las utiliza, la
forma en cómo justifica este uso, y el tipo de presunciones que normal-
mente usa.
Las resoluciones del Tribunal Fiscal del año 2005 que responden a la voz
AP,
de “presunciones” nos llevan a arribar a las siguientes afirmaciones:
— El uso de las presunciones es constante en el tiempo pero no tiene
una presencia significativa en el total de casos que se resuelven,
— La existencia de “dudas” sobre la veracidad en la determinación o
documentación ha justificado que en un número importante de casos
se ingrese a utilizar la determinación sobre base presunta y los límites
de este concepto viene siendo desarrollado por la jurisprudencia.
- La administración ha obtenido un alto porcentaje de conformidad en
las resoluciones que ha emitido, pero queda un camino importante
en el proceso de la forma de determinación.
Consideramos que es necesario reemplazar el numeral 2 del artículo 64
del Código Tributario con la finalidad de establecer de manera precisa
cuáles son las causales referidas a fallas en la contabilidad que habilita la
posibilidad de determinar sobre base presunta.
Consideramos que es necesario eliminar la restricción de la deducción
del costo computable en el caso de las presunciones, mas aún considera-
mos que las presunciones deben mejorarse al establecer que la renta neta
agravar será aquella que resulte de aplicar a las ventas o ingresos omiti-
e At sa
dos determinados un margen de utilidad que sea aplicado por empresas
comparables. a na eme
AAA E A
Dm
placaMa
a

ba,
- Mm pa
9. LA FISCALIZACIÓN PARCIAL
El Decreto Legislativo N* 1113 modificó el artículo 61* incluyendo dentro de
dicho artículo los siguientes párrafos:
: “La fiscalización que realice la Superintendencia Nacional de Aduanas y Adminis-

E tración Tributaria - SUNAT podrá ser definitiva o parcial. La fiscalización será parcial
ES cuando se revise parte, uno o algunos de los elementos de la obligación tributaria.
En el procedimiento de fiscalización parcial se deberá:
a) Comunicar al deudor tributario, al inicio del procedimiento, el carácter parcial
de la fiscalización y los aspectos que serán materia de revisión.
b) Aplicar lo dispuesto en el artículo 622-A considerando un plazo de seis (6) meses,
con excepción de las prórrogas a que se refiere el numeral 2 del citado artículo.
Iniciado el procedimiento de fiscalización parcial, la SUNAT podrá ampliarlo a
otros aspectos que no fueron materia de la comunicación inicial a que se refiere
el inciso a) del párrafo anterior, previa comunicación al contribuyente, no alterán- E
»
dose el plazo de seis (6) meses, salvo que se realice
“ m , 2. "aja
una fiscalización definitiva. ¡eL
En este último supuesto se aplicará el plazo de un (1) año establecido en el nume-

ral 1 del artículo 622-A, el cual será computado desde la fecha en que el deudor
tributario entregue la totalidad de la información y/o documentación que le fuera
solicitada en el primer requerimiento referido a la fiscalización definitiva.”
A continuación, se analizará dicha norma y sus consecuencias actuales:

9.1 La justificación de la necesidad de las fiscalizaciones parciales
La exposición de motivos del Decreto Legislativo N* 1113 señala lo siguiente,
para un mejor análisis vamos a dividir los argumentos por párrafos:
a. Argumento N*1: Se debe revisar todas las inconsistencias:

- SITUACIÓN ACTUAL
(...)
“Conforme a lo informado por la Superintendencia Nacional de Aduanas y Ad-
ministración Tributaria — SUNAT, en el esquema vigente de fiscalización única
y definitiva, hay una inversión significativa del tiempo destinado a dicho procedi-
miento, debido a que la Administración Tributaria debe revisar todas las inconsis-
tencias, puesto que, posteriormente no tendrá otra oporiunidad de hacerlo, salvo
circunstancias excepcionales?*,
16 El subrayado y el resaltado es nuestro. En el documento original la referencia era el numeral 1: “De

acuerdo a lo
dispuesto por el artículo 108? del Código Tributario, después de la notificación, la Administración Tíibutaria
solo
podrá revocar, modificar, sustituir o complementar sus actos en los siguientes casos:
1, Cuando se detecten los hechos contemplados en el numeral 1 del artículo 178%, así como los casos
de con-
nivencia entre el personal de la Administración Tributaria y el deudor tributario; y
A
2. Cuando la Administración detecte que se han presentado circunstancias posteriores a su emisión

o que de-
muestran su improcedencia o cuando se trate de errores materiales, tales como los de redacción
o cálculo.
z. La Administración Tributaria señalará los casos en que existan circunstancias posteriores
a la emisión de sus
t actos, así como errores materiales, y dictará el procedimiento para revocar, modificar, sustituir
E o complemen-
tar sus actos, según corresponda.
Tratándose de la SUNAT, la revocación, modificación, sustitución o complementación será declarada
por la misma
área que emitió el acto que se modifica, con excepción del caso de connivencia a que se refiere
el numeral 1 del pre-
sente artículo, supuesto en el cual la declaración será expedida por el superior jerárquico del
área ernisora del acto”.
INSTITUTO PACÍFICO
:
¿
Ad3
Las personas que conocen sobre las revisiones de la Administración Tributaria

pueden notar inmediatamente que la Administración Tributaria NUNCA_HA
REVISADO NI PODRÍA HABER REVISADO todas las inconsistencias del con-
tribuyente. Más aún quienes han sido sujetos de fiscalización en los procesos
más importantes de auditoría podrán haber notado que los auditores de la
ea
administración se centran en determinados puntos, lo cual es concordante con
su manual general de auditoria que exige la selección de los puntos críticos a
Ma
revisar.
AA
a
El argumento de tener que revisar todas las inconsistencias es un argumento
LARA
falaz por decir lo menos, porque una auditoría nunca es la revisión completa
de todos los aspectos inconsistentes de un caso, sino de aquellos que son más
relevantes.
Más aún las auditorías parciales no asegurará a la Administración Tributa-
ria que los auditores que realizan la intervención puedan cubrir dentro de la
CAP. revisión que están realizando todos los aspectos de dicho elemento, porque
justamente la revisión sigue siendo selectiva. Entender de manera contraria
implicaría un grado de responsabilidad en la Administración difícil de manejar.
b. Argumento N? 2 La duración efectiva es demasiada amplia

La exposición de motivos señaló lo siguiente:
“Problemática:
En efecto, conforme a la estadística!” de SUNAT, las fiscalizaciones defi-
nitivas?8 de la declaración por la regularización del Impuesto a la Renta
del año 2010 se realizaron en 153 días efectivos'?, mientras que la fis-
calización del Impuesto a la Renta y del Impuesto General a las Ventas
(IGV) en el mismo tipo de procedimiento, tomó 235 días efectivos, en
promedio”.
En principio tenemos que comentar que la exposición de motivos señala
claramente que los datos proporcionados corresponden a las actuaciones
denominadas auditorías, con lo cual han quedado excluidas del análisis
de duración las intervenciones de la Sunat que eran denominadas en
esos años como verificaciones, que se trataban de revisiones simples. Con
lo cual el número de promedio de duración hubiera podido cambiar sig-
nificativamente.
Pero lo que mas llama la atención es la utilización del concepto de dura-
ción promedio en la intervención, lo cual implica que hay “auditorías” de
la Sunat del impuesto a la renta y del impuesto general a las ventas” que
duran más 235 días efectivos, lo que nos lleva al siguiente análisis:
A
17 En el documento original la referencia es el numeral 2 Información extraida del Sistema de Rediseño SIRAT
18 En el documento original la referencia es el numeral 3 Son las actuaciones del tipo “auditoria”
19 Los días efectivos asignados a cada caso, comprenden el total de horas de trabajo efectivas que el auditor ern-
plea para desarrollar los casos asignados. El tiempo entre el inicio y fin de una fiscalización es mayor en días
calendario, pues los días efectivos no consideran las prórrogas, ampliaciones y días otorgados al administrado
para que cumpla con entregar la información o documentación solicitada. En consecuencia, los 153 días efecti-
vo pueden representar una auditoria de hasta 12 meses.

La Administración actúo eficientemente durante la ejecución:

al
PE
y Si existen casos que realmente duran más de 235 días y la Adminis-
r
E
tración actuó eficientemente, entonces la Administración no debe
t,i
apelar a las fiscalizaciones parciales, porque se dejaría de revisar lo
E
E
EE
que es importante, más aún se dejaría de acotar lo relevante para la
3, administración.
pl$2
E > La administración no actuo eficientemente durante la ejecución:
Y
E Bajo este supuesto la Administración habría incurrido en más días
que los necesarios, entonces tampoco eran necesarias las fiscalizacio-
Ente,
nes parciales porque hubiera bastado un ajuste administrativo.

ROA
Como podemos notar, la problemática de la duración de los casos no

Ca
: se solucionará por disminuir el plazo legal y el alcance de la revisión,

hs porque la duración de los casos en una Administración Tributaria
eficiente está respaldada por la hipótesis de evasión que está comba-
tiendo.
La información estadística proporcionada como sustento es además
poco útil para llegar a la conclusión que se llegó. En una administra-
ción que aplica correctamente sus tiempos, los grandes contribuyen-
tes son los que requieren mayor cantidad de horas hombre en sus
auditorías y en ellos está perfectamente justificado el uso del tiempo.
En cambio en los pequeños y medianos contribuyentes el tiempo
debe ser menor, por lo que usar un promedio de los días efectivos
(entre auditorías de grandes y pequeños) no nos indica la necesidad
de tener una normatividad de auditorías parciales para los pequeños
y medianos que deberían ser y por lo que viene sucediendo son el
objeto de las auditorías parciales.
C. El reparar un punto concreto y luego regresar por los demás

E La exposición de motivos señala lo siguiente:
z. “En tal sentido, se busca introducir la fiscalización parcial como herra-
E mienta que permitirá a la Administración Tributaria revisar los puntos crí-
ticos de las declaraciones y, de ser necesario, regresar en otra oportunidad
para comprobar otros aspectos de las mismas, con lo cual la duración de
s tales procedimientos sería significativamente menor y llegaría a un mayor
y número de contribuyentes”
h La posibilidad de que la Administración revise los puntos críticos de una
S declaración no es nada más que la consecuencia natural de realizar una
o auditoría, porque en esos procesos siempre se revisará de manera se-
E lectiva. Para ello no se necesita incorporar a nuestro ordenamiento a las
o fiscalizaciones parciales.
:
E E ATT
A pp
la made ito E piga daga
INSTITUTO PACÍFICO
ete A A
A
d. El riesgo y las fiscalizaciones parciales (el dilema entre apuntar E

EE
mejor o disparar varias) E:
E
E
SiES
La problemática real detrás de la existencia de una única y definitiva e
auditoría no se encuentra en la norma sino en las hipótesis de evasión a
0
combatir. Las administraciones tributarias cuentan SIEMPRE con pocos
recursos porque la operaciones nuevas, las nuevas modalidades de elu-
A TT
sión y los nuevos contribuyentes siempre harán imposible llegar a un solo
pS NN
contribuyente en toda la intensidad que la administración desea.
AP
Pero lo importante no es llegar a un número mayor de contribuyentes
como lo propone la exposición de motivos (disparar con ametralladora),
sino llegar a aquellos en los cuales participan de una cadena de evasión
determinada y de manera selectiva, ello permitirá justamente la lucha £
contra la evasión y en estos supuestos no es importante que la fiscaliza-
ción sea parcial.
AP.
En el Perú el compromiso de la Administración Tributaria siempre ha es-
tado relacionado con la presión tributaria y nunca con el índice de eva-
sión. Por ello es importante centrar sus acciones en lo importante (lucha
contra el evasión) y no en lo urgente (presión tributaria).
9.2. La definición de la fiscalización parcial

El artículo 61* establece que “la fiscalización será parcial cuando se revise par-
te, uno o algunos de los elementos de la obligación tributaria”.
d. Los elementos
La exposición de motivos nos señala que se introdujo la expresión “ele-
mentos de la obligación tributaria” en atención a que en el segundo pá-
rrafo de la Norma X del Título Preliminar se emplea el término “elemen-
tos” para referirse a los conceptos del inciso a) del la Norma IV del mismo
Título.
Parte
La norma usa el término parte del elemento a revisar como antónimo de

todo el elemento al revisar. Cabe mencionar, que esta característica de la
revisión es importante porque evita que la fiscalización parcial cierre todo
el elemento y solo autoriza a revisar parcialmente parte del elemento.
En este mismo sentido, la exposición de motivos nos señala lo siguiente:
“Adicionalmente, se consigna expresamente que la fiscalización parcial
podrá ser realizada por la Administración respecto de una parte -y no la
totalidad— del elemento de la obligación tributaria que se decida revisar,
con lo que se deja claro que por ejemplo, respecto del IGV de un determi-
nado periodo tributario, se puede revisar en una primera oportunidad las
ventas realizadas a uno de los clientes del sujeto fiscalizado y luego reali-
zar otra fiscalización parcial en la que revisen las demás ventas realizadas
en dicho periodo tributario a los demás clientes del contribuyente”.
A aia
ad

3
E
. C. Unoo algunos
t Cuando la norma utiliza la expresión “uno o algunos” de los elementos
está indicando que en las fiscalizaciones parciales no se pueden revisar
So
pj
todos los elementos, aun cuando dicha revisión sea parcial.

AN
9.3. Obligación al inicio del procedimiento

pp 37 id, E ac
Al inicio de cualquier fiscalización parcial la Administración Tributaria deberá

comunicar al deudor tributario los siguientes dos aspectos:
a. El carácter parcial de la fiscalización

PR
E La Administración deberá comunicar de manera expresa que la fiscali-

zación que está comenzando no es una fiscalización definitiva sino que
ia pa
tiene carácter parcial. Este requisito se viene cumpliendo en la actualidad

en las cartas de presentación de los auditores.
Dr
b. Los aspectos que serán materia de revisión

. No solo bastará que la Administración comunique que es parcial sino que
concurrentemente debe comunicar qué aspectos va a revisar. Obviamen-
tes los aspectos que va a revisar deberán ser concordantes con el o los
elementos señalados y con la parte de esos elementos que debe revisar,
Al respecto, la exposición de motivos nos señala lo siguiente:
“La utilización del término “aspectos” previsto en el artículo 61* y en los
demás artículos vinculados al tema de la fiscalización parcial ha tenido
en cuenta la acepción usual del mismo? y en el entendido que con dicha
expresión se simplifica la norma puesto que con ella se alude a todos los
puntos que serán materia de revisión, sea que todos ellos conformen un
Pur
solo elemento, más de un elemento o parte de un elemento de la obli-

gación tributaria. En otras palabras, se refiere al ámbito específico de la
E fiscalización de carácter parcial, sin necesidad de mencionar en cada caso
que puede tratarse de un elernento de la obligación tributaria o de parte
ASIA
de él”.
¡MORTGEN a 7 E
Queda claro entonces que cuando la norma señala que se deben comu-
nicar cada uno de los aspectos que serán materia de revisión, debiendo
realizarse de manera detallada y no está permitido el uso de fórmulas
AR
genéricas.
e RE
E
20 En el documento original la referencia es el número 15 y señala lo siguiente: “Según

el Diccionario de la Real
a Academia Española, el vocablo “Aspectos” tiene los siguientes significados: 1. Apariencia de las personas
A
y los
objetos a la vista, 2. Elemento, faceta o matiz de algo, 3. Particular situación de un edificio
respecto al Oriente,
poniente, norte y Mediodía. 4. Fases y situación respectiva de dos astros con relación a las
casas celestiales que
ocupan”.
INSTITUTO Pacírico
SS
|
9.4. Análisis del cumplimiento de los requisitos señalados al inicio de la

fiscalización
A
N* 1282
As
CARTA N” PROGRAMA: 101 RÉGIMEN GENERAL
rRuc
ENA
Señores
Dirección
Distrito
IET
Referencia :
cau
La Superintendencia Nacional de Administración Tributaria, en el ejercicio

de su función fiscalizadora, realiza inspecciones, investigaciones y el con-
trol del cumplimiento de obligaciones tributarias y/o obligaciones formales;
mediante programas de fiscalización.
A
Para tal efecto presentamos a los funcionarios de la Gerencia de Fisca-
lización, señores:
ca ii
CARGO NOMBRE DNI
Supervisor
dede a
er Agente fiscalizador
Quienes tienen instrucciones de efectuar la intervención fiscal de acuer-
do al Requerimiento que se adjunta por ellos) periodo(s) y trivuta(s)
siguiente(s): ,
Periodo a fiscalizar : 20/12/01 al 20/12/12 Comunicación de que se trata de una
A
Tributo a fiscalizar : 3038 Imp. temporal a los activ. netos - ¡TAN fiscalización parcial
Tipo de fiscalización : D2 Fiscalización Parcial .
Elemento de tributo a — : Activos - ITAN
PRINTS
fiscalizar Se comunica el aspecto a revisar del
Aspecto del contenido — : Activo corriente, Activo no corriente — elemento
en €l tributo a fiscalizar deducciones de la Base Imponible - ITAN
Por lo tanto, agradecemos a ustedes brindar las tacifidades de acuerdo a la
establecido en los artículos 61*, 62?, 87? y 98? del Texto Unico Ordenado
del Código Tributario.
Atentamente,
9.5. El incumplimiento de la obligación de comunicar al inicio del pro-

cedimiento
El artículo 61* del Código Tributario ha establecido que la fiscalización que
realice la Superintendencia Nacional de Aduanas y Administración Tributaria
-SUNAT podrá ser definitiva o parcial, no existiendo para esta norma otra
posibilidad que las dos que señala, por ello cualquier acto que realice la Ad-
ministración en ejercicio de su facultad de fiscalización deber ser clasificada en
alguna de las dos categorías mencionadas.
Ahora bien, en esta línea de análisis tenemos que las fiscalizaciones parciales
tienen que cumplir los dos requisitos señalados en el numeral anterior para ser
reconocidas como tales, en esa medida si el inicio del proceso no cumple con
dichos requisitos, la fiscalización no clasificará como fiscalización parcial y en
cambio clasificará como fiscalización definitiva.
9.6. El plazo de la fiscalización parcial

El plazo de la fiscalización parcial a diferencia del plazo para la fiscalización
definitiva será de seis (6) meses y la norma excluye la posibilidad de prorrogar
dicho plazo aun cuando se presente los señalado en el numeral 2 del citado
artículo 62”-A, es decir no se podrá prorrogar cuando:
CAPÍTULO Iv: LAS ETAFAS DE LA FISCALIZACIÓN

a) Exista complejidad de la fiscalización, debido al elevado volumen de ope-

raciones del deudor tributario, dispersión geográfica de sus actividades,
AA
complejidad del proceso productivo, entre otras circunstancias.

b) Exista ocultamiento de ingresos o ventas u otros hechos que determinen
E ar
indicios de evasión fiscal.

c) Cuando el deudor tributario sea parte de un grupo empresarial o forme
AT
parte de un contrato de colaboración empresarial y otras formas asociati-

vas.
9.7. Ampliación de aspectos a revisar

A
La norma ha previsto que la Sunat puede una vez iniciado el procedimiento

ARRA
de fiscalización parcial, ampliar la fiscalización parcial a otros aspectos que no

fueron materia de la comunicación inicial, pero establece dos condiciones:
E
i) Previa comunicación al contribuyente.

li) No se altere el plazo de seis (6) meses, excepto si desea cambiar la natu-
E
raleza de la intervención por una fiscalización definitiva.
9.8. Ampliación a una auditoría definitiva

A
Si la Administración Tributaria decidiera cambiar la naturaleza de la fiscaliza-

ción parcial a una fiscalización definitiva, podrá realizarlo pero deberá:
* Emitir un primer requerimiento ahora referido a la fiscalización definitiva.
+ Elplazo de un año de la fiscalización definitiva comienza a contarse desde
ap,
que el deudor tributario entreque la totalidad de la información y/o docu-

mentación que le fuera solicitada en el primer requerimiento referido a la
fiscalización definitiva.
penPR
9.9. Las fiscalizaciones parciales y la prescripción

PET
Pr
a. La interrupción de la prescripción y las fiscalizaciones parciales

i. Con respecto a la facultad de determinación de la obligación tributa-
AT
ria
El artículo 45? del Código Tributario ha sido modificado con la fina-
lidad de señalar que la notificación de las fiscalizaciones parciales no
interrumpe el plazo de prescripción de la facultad para determinar la
A
obligación tributaria. Quedando redactado de la siguiente manera:

“c) Por la notificación de cualquier acto de la Administración Tribu-
A
taria dirigido al reconocimiento o regularización de la obligación tri-

butaria o al ejercicio de la facultad de fiscalización de la Administra-
A
ción Tributaria, para la determinación de la obligación tributaria, con

excepción de aquellos actos que se notifiquen cuando la SUNAT,
en el ejercicio de la citada facultad, realice un procedimiento de
A
fiscalización parcial”.
A
INSTITUTO PACÍFICO
A
E
ii, Con respecto a la facultad de aplicar sanciones

El artículo 45? del Código Tributario ha sido modificado con la fi-
nalidad de señalar que la notificación de las fiscalizaciones parciales
no interrumpe el plazo de prescripción de la facultad de sancionar.
Quedando redactado de la siguiente manera:
“Por la notificación de cualquier acto de la Administración Tributaria
dirigido al reconocimiento o regularización de la infracción o al ejer-
cicio de la facultad de fiscalización de la Administración Tributaria, A
para la aplicación de las sanciones, con excepción de aquellos actos E
que se notifiguen cuando la SUNAT, en el ejercicio de la citada facul- :
tad, realice un procedimiento procedimiento de fiscalización parcial”. y
b. La suspensión de la prescripción y las fiscalizaciones parciales 0

Con respecto a la suspensión de la prescripción la norma ha adoptado el E
esquema general, es decir usar los supuestos señalados para la suspen-
sión de las fiscalizaciones definitivas que son: :
a) Durante la tramitación de las pericias. E
b) Durante el lapso que transcurra desde que la Administración Tributa- >
ría solicite información a autoridades de otros países hasta que dicha Ñ
información se remita.
c) Durante el plazo en que por causas de fuerza mayor la Administra-
ción Tributaria interrumpa sus actividades.
d) Durante el lapso en que el deudor tributario incumpla con la entrega
de la información solicitada por la Administración Tributaria.
e) Durante el plazo de las prórrogas solicitadas por el deudor tributario. E
f) Durante el plazo de cualquier proceso judicial cuando lo que en él se
resuelva resulta indispensable para la determinación de la obligación
tributaria o la prosecución del procedimiento de fiscalización, o cuan-
do ordena la suspensión de la fiscalización.
a) Durante el plazo en que otras entidades de la Administración Pública
o privada no proporcionen la información vinculada al procedimien-
to de fiscalización que solicite la Administración Tributaria.
Sin embargo, en concordancia con la naturaleza de las fiscalizaciones
parciales la norma ha señalado que: “Cuando los supuestos de suspen-
sión del plazo de prescripción a que se refiere el presente artículo estén ,
relacionados con un procedimiento de fiscalización parcial que realice la :
SUNAT, la suspensión tiene efecto sobre el aspecto del tributo y periodo 3
que hubiera sido materia de dicho procedimiento”. 7
| 90 | CAPÍTULO IV: LAS ETAPAS DE LA FISCALIZACIÓN

ma
9.10. Las fiscalizaciones parciales y los requisitos de las resoluciones

de determinación y multa
e
d. Con respecto a las resoluciones de determinación

La norma señala expresamente que: “Los aspectos revisados en una fis-
calización parcial que originan la notificación de una resolución de deter-
PAIS
minación no pueden ser objeto de una nueva determinación, salvo en los

casos previstos en los numerales 1 y 2 del artículo 108%”, con lo cual se
TA
cierra la posibilidad de volver a revisar el mismo aspecto, pero sí se puede

e e ERA TIA
revisar los otros aspectos que no fueron revisados en casos anteriores.

La norma indica que las resoluciones de determinación señalaran si la
fiscalización ha sido de carácter definitivo o parcial, y si se tratara de una
ii
fiscalización parcial, deberá señalar además los aspectos que han sido
A
revisados.
Da
Un tema interesante al respecto es cuál es la consecuencia que la Admi-

nistración Tributaria no señale dicho requisito, consideramos que en este
caso a diferencia del caso de la carta de presentación no convierte a la
resolución de determinación en una resolución de determinación de un
proceso de fiscalización definitiva, siendo por lo tanto una omisión cuya
consecuencia podría la conservación del acto administrativo, en la medi-
da que su omisión no cambia en nada el resultado del mismo.
Con respecto a las resoluciones de multas

Las multas por su parte deberán contener el detalle de los aspectos revi-
sados, al igual que las resoluciones de determinación.
9.11. Las fiscalizaciones parciales y las rectificatorias

Con posterioridad a una fiscalización parcial se puede presentar declaraciones
rectificatorias y estas surtirán efectos de la siguiente manera:
ERRE
a. Si modifica aspectos no revisados:

Si determina igual o mayor obligación, surte efectos desde la fecha
de su presentación.
Si determina una menor obligación surte efectos si en el plazo de 45
días hábiles la Administración Tributaria no emite pronunciamiento.
ia nia RO
b. Si modifica aspectos revisados:

O nea
Entonces no surtirá efectos.

AR
A
a A
a
INSTITUTO PACÍFICO
ETE A
EN
9.12, De los requisitos generales de los documentos después de la in-

corporación de las fiscalizaciones parciales
El realamento de fiscalización ha modificado los requisitos mínimos de las car-
E LATER
tas, requerimientos, resultados de requerimientos y actas, las modificaciones a
los mismos los mostramos en el cuadro siguiente:
Hasta 'el 23 de octubre de 2012 — - Con posterioridad al 23 de octubre de 2012 *
pcs
Los citados documentos deberán contener los | Los citados documentos deberán contener los siguientes
siguientes datos mínimos: datos mínimos:
a) Nombre o razón social del Sujeto Fiscali- | a) Nombre o razón social del Sujeto Fiscalizado
ET
zado; bj) Domicilio fiscal
bj Domicilio fiscal; c) RUC :
c) RUC; d) Número del documento ,
d) Número del documento; e) Fecha :
e) Fecha; f) El carácter definitivo o parcial del procedimiento de 5
f Objeto o contenido del documento; y fiscalización
Feo
q) La firma del trabajador de la SUNAT com- | g) Objeto o contenido del documento; y
AP. petente. hi La firma del trabajador de la SUNAT competente
Como podrá notarse, a partir del 24 de octubre de 2012 todos los documentos
deben incluir si la fiscalización es definitiva o parcial como requisito mínimo.
9.13. De las modificaciones a las cartas
Ri
El Reglamento de Fiscalización ha modificado los requisitos mínimos de las
A
cartas, las modificaciones a los mismos los mostramos en el cuadro siguiente:
Pd
Hasta el 22 de octubre de 2012 Con posterioridad al'23 de octubre de 2012 .:
La SUNAT a través de las Cartas comunicará al | La SUNAT a través de las Cartas comunicará al Sujeto
Sujeto Fiscalizado lo siguiente: Fiscalizado lo siguiente:
a) Que será objeto de un Procedimiento de a) Queserá objeto de un Procedimiento de Fiscaliza-
Fiscalización, presentará al Agente Fis- ción, parcial o definitiva, presentará al Agente Fis-
calizador que realizará el procedimiento e calizador que realizará el procedimiento e indicará,
indicará, además, los periodos y tributos o además, los periodos, tributos o las Declaraciones
las Declaraciones Unicas de Aduanas que Aduaneras de Mercancías que serán materia del
serán materia del referido procedimiento. procedimiento, Tratándose del Procedimiento de
b) La ampliación del Procedimiento de Fis- Fiscalización Parcial se indicarán además los
calización a nuevos periodos, tributos o aspectos a fiscalizar.
Declaraciones Únicas de Aduanas, según | b) La ampliación del Procedimiento de Fiscalización
sea el caso. a nuevos periodos, tributos o Declaraciones
c) El teemplazo del Agente Fiscalizador o la Aduaneras de Mercancías según sea el caso.
inclusión de nuevos agentes. Tratándose de la ampliación de un Procedimiento
d) La suspensión o la prórroga del plazo a de Fiscalización Parcial se deberán señalar los
que se refiere el artículo 62”-A del Código nuevos aspectos a fiscalizar.
Tributario; 0; c) La ampliación de un Procedimiento de Fiscaliza-
e) Cualquier otra información que deba no- ción Parcial a un Procedimiento de Fiscalización
tificarse al Sujeto Fiscalizado durante el Definitiva, indicándose que la documentación a
Procedimiento de Fiscalización siempre que presentar será la señalada en el primer requeri-
no deba estar contenida en los demás docu- miento referido a la fiscalización definitiva.
mentos que son regulados en los articulos | d) Elreemplazo del Agente Fiscalizadoro la inclusión
4,5y6 de nuevos agentes.
e) La suspensión de los plazos de fiscalización y la
prórroga a que se refiere el numeral 2 del artículo
62-A del Código Tributario.
f)| Cuafquier otra información que deba notificarse
al Sujeto Fiscalizado durante el Procedimiento de
Fiscalización, siempre que no deba estar conteni-
da en los demás documentos que son regulados
en los artículos 4, 5 y 6.0

Los cambios a las cartas son:

Deberá indicar la naturaleza parcial o definitiva de la fiscalización.
TIE
Si la Administración decide ampliar los aspectos a revisar en una fiscaliza-

a e
ción parcial, lo deberá comunicar mediante una carta.

Si la Administración decide pasar de una fiscalización parcial a una fisca-
lización definitiva, deberá comunicarlo mediante una carta.
a
9.14. Las modificaciones al requerimiento

MA
El Reglamento de Fiscalización ha modificado los requisitos mínimos de los

requerimientos, los mismos los mostramos en el cuadro siguiente:
A
-* 'Hasta el 23 de octubre de 2012 E Con posterloridad al 23 de octubre de 2012

NT et
El Requerimiento, además de lo establecido en El Requerimiento, además de lo establecido en el

el artículo 2, deberá indicar el lugar y la fecha en artículo 2, deberá indicar lo siguiente: CAP. Iv
que el Sujeto Fiscalizado debe cumplir con dicha
ETA
i) Ellugary la fecha en que el Sujeto Fiscalizado

obligación
debe cumplir con dicha obligación.
En
iy Tratándose del Procedimiento de Fiscaliza-

ción Parcial, los aspectos a fiscalizar,
iii) Tratándose del requerirniento de la ampliación
de la fiscalización parcial, la información y/o
documentación nueva que deberá exhibir y/o
presentar el Sujeto Fiscalizado.
iv) Tratándose del primer requerimiento de la
fiscalización definitiva producto de la amplia-
ción de un Procedimiento de Fiscalización
Parcial a uno definitivo, la información y/o
dr SL,
documentación nueva que deberá exhibir y/o

presentar el Sujeto Fiscalizado.
Los requerimientos a que se refieren los numera-
les ¡il) y iv) serán notificados conjuntamente con la
A
carta de ampliación de la fiscalización”,

La información y/o documentación exhibida y/o
A
presentada por el Sujeto Fiscalizado, en cumpli-

A
miento de lo solicitado en el Requerimiento, se

mantendrá a disposición del Agente Fiscalizador
hasta la culminación de su evaluación.
pte
e
A
ena
AnAds
dto
INSTITUTO PACÍFICO
FERRE
TNA
Requerimiento N*
Referencia Caria de presentación N?
RUC
AN
Nombre o razón social
Domicilio fiscal
AL
Distrito referencia
A fin de verificar las normas establecidas y de uso de las facultades establecidas
A AA
en los artículos 61”, 62” y 82* y considerando las obligaciones de los administrados
indicados en el artículo 87” del Texto Único Ordenado del Código Tributario y
normas modificatorias se le requiere para que presente y/o exhiba información y/o
documentación correspondiente a (los) periodo(s) siguiente(s):
Periodo tributario : Del 20/12/09 al 20/12/12 .
Tributo a fiscalizar : 0100 1GV .
Tipo de fiscalización : 02 Fiscalización Parcial E
Elemento del tributo a fiscalizar : Crédito Fiscal de Adquisiciones y Compras E
Contenidos en el documento a fiscalizar: Operaciones de Compras y Adquisiciones a
Elemento del tributo a fiscalizar : Débito Fiscal Ventas y Proveedores de
Servicios E
1. Registro ventas e ingresos y registro de compras
Libro Diario o diario de formato simplificado, Libro Mayor y Libro de Caja y Bancos,
Libro de Inventario y Balance, Registro de Inventario Permanente en Unidades
Físicas, Inventario Permanente Valorizado, Inventarios Físicos de sus existencias .
al final del ejercicio anterior de corresponder. Y
El deudor tributario deberá entregar al Agente Fiscalizador lo solicitado en el presente
requerimiento el día a horas en su domicilio fiscal.
Los documentos requeridos deberán ser presentados debidamente refrendados por el
deudor tributario o de ser el caso por el representante legal.
Conforme al artículo 106” del Texto Único Ordenado del Código Tributario y normas
modificatorias, la notificación del presente requerimiento surte efecto al momento de su
recepción, al tratarse de exhibición de libros, registros y documentación sustentatoria
de operaciones de adquisiciones de ventas.
En caso de incumplimiento de lo requerido, serán de aplicación los artículos 63*, n
64%, 65%, 172% y 180% del Texto Único Ordenado del Código Tributario y normas a
modificatorias, según sea el caso. o
Asimismo, se le recuerda que podrá acogerse al Régimen de Gradualidad de Sanciones E
para las infracciones establecidas en el Texto Único Ordenado del Código Tributario y ;
normas modificatorias.
bl nie
A
AO

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C.PC. LUIS CASTRO GÁLVEZ

MANUAL PRÁCTICO DE FISCALIZACIÓN TRIBUTARIA

Primera Edición - Mayo 2014

Copyright 2014 : Instituto Pacifico S.A.C.

Diseño, Diagramación y Montaje:

Edición a cargo de : O instituto Pacífico S.A.C. - Año 2014

Tiraje: 12,000 ejemplares

Registro de Proyecto Editorial ¿ 11501051400383

Impresión a cargo de: Pacífico Editores S.A.C.

Derechos reservados conforme a la Ley de Derecho de Autor,

1. LOS MÓDULOS DE LA FISCALIZACIÓN

* Laactitud: Define la vocación de cumplir con la política de imposición.

LA DINÁMICA DEL RIESGO

2.1 El análisis de la Administración y del contribuyente

El desarrollo de la administración en el tiempo consistirá en que para cada

2.2. Las brechas de incumplimiento

esta es la brecha en donde se encuentra una parte importante de la infor-

lit, Contribuyentes que declaran y no pagan

2.3. Formas de difundir el riesgo

2.3.1. Actuaciones tradicionales de difusión del riesgo

2.3.2. Actuaciones no tradicionales de difusión del riesgo

TEORÍA DEL RIESGO Y LA SEGURIDAD JURÍDICA

LA FISCALIZACIÓN TRIBUTARIA Y SU ENTORNO

minación de la obligación tributaria; pero las resoluciones de determinación

1. LOS PRINCIPIOS EN EL PROCESO DE FISCALIZACIÓN

= Principio de conducta procedimental

A continuación, desarrollaremos aquellos principios que tienen un mayor im-

1.1. Principio de legalidad

Ahora bien, la carta de respuesta de la Sunat debe estar debidamente

1.2. Principio del debido procedimiento

CAPÍTULO $: LOS PRINCIPIOS EN El PROCESO DE FISCALIZACIÓN

La práctica de los requerimientos genéricos:

en el impuesto a la renta establece la posibilidad a la Administración

1.3. Principio de impulso de oficio

1,4, Principio de razonabilidad

CAPÍTULO lt LOS PRINCIPIOS EN EL PROCESO DE FISCALIZACIÓN

de manera objetiva, teniendo en cuenta que las mismas se aplican de manera

1.5. Principio de presunción de veracidad

1.6. Principio de verdad material

1.7. Principio de predictibilidad

La autoridad administrativa deberá brindar a los administrados o sus represen-

2. LOS SUJETOS DEL PROCESO DE FISCALIZACIÓN

Los sujetos del proceso de fiscalización

2.1. La Administración Tributaria

CAPÍTULO ll: LOS PRINCIPIOS EN EL PROCESO DE FISCALIZACIÓN

dependientes de la Superintendencia Adjunta los que realizan las labores de

2.2. Los Administrados

2.3. Los Terceros

2.3.1. Tribunal Fiscal

2.3.2. Los jueces

2.3.3. Los fiscales

2.3.4. La Policía Nacional

CAPÍTULO ll: LOS PRINCIPIOS EN EL PROCESO DE FISCALIZACIÓN

para pedir el auxilio de la fuerza pública. En nuestra opinión esa compet

2.3.5. El defensor del contribuyente y del usuario aduanero

2.3.6. Otras administraciones

3. LOS DOCUMENTOS QUE SE EMITEN EN EL PROCESO DE FISCA-

3.1. La Administración Tributaria

3.1.1. Los requisitos mínimos que deben contener los documentos

CAPÍTULO ll: LOS PRINCIPIOS EN EL PROCESO DE FISCALIZACIÓN

* Firma del trabajador de la Sunat competente

los documentos que se emiten en la fiscalización. Nótese, en el segundo pá-

* Se comunica a! sujeto | + Se solicita al sujeto | + Se comunica al sujeto | « El agente fiscalizador