Corte Suprema de Justicia de la República

Sala de Derecho Constitucional y Social Permanente

SENTENCIA
CASACIÓN N° 6829-2016
LIMA

Sumilla: Es irrazonable el cobro de intereses moratorios

generados por el plazo en exceso en resolver los
recursos de reclamación y apelación por parte de la
Administración Tributaria.

Lima, diecinueve de abril

de dos mil dieciocho.

LA SALA DE DERECHO CONSTITUCIONAL Y SOCIAL PERMANENTE DE LA

CORTE SUPREMA DE JUSTICIA DE LA REPÚBLICA:-------------------------------------

I. VISTA la causa; con el expediente administrativo en siete tomos, de conformidad

con el dictamen del señor Fiscal Supremo en lo Contencioso Administrativo; en
Audiencia Pública llevada a cabo en la fecha, integrada por los señores Jueces
Supremos Rueda Fernández - Presidenta, Wong Abad, Sánchez Melgarejo,
Cartolin Pastor y Bustamante Zegarra; y, luego de verificada la votación con arreglo
a ley, se emite la siguiente sentencia:

1. De la sentencia materia de casación.

Es objeto de casación la sentencia de vista contenida en la resolución número

veintiuno, de fecha veintiocho de enero de dos mil dieciséis, obrante a fojas
trescientos dos del expediente principal, emitida por la Sexta Sala Especializada en
lo Contencioso Administrativo con Subespecialidad en Temas Tributarios y
Aduaneros de la Corte Superior de Justicia de Lima, que confirmó la sentencia
apelada emitida por resolución número doce, de fecha dieciséis de diciembre de
dos mil catorce, obrante a fojas doscientos cuatro, que declaró infundada la
demanda en todos los extremos; en los seguidos por Metrocolor Sociedad Anónima
contra el Tribunal Fiscal y la Superintendencia Nacional de Aduanas y de
Administración Tributaria – Sunat, sobre acción contencioso administrativo.

2. De la demanda y los pronunciamientos emitidos en instancias inferiores.

2.1 Por escrito de fecha diez de marzo de dos mil catorce, obrante a fojas
veintiocho del expediente principal, Metrocolor Sociedad Anónima, interpuso

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demanda contencioso administrativa contra el Tribunal Fiscal y la Superintendencia

Nacional de Aduanas y de Administración Tributaria - Sunat, postulando las
siguientes pretensiones:

a) Primera pretensión principal: solicitó que se declare la nulidad parcial de

la Resolución del Tribunal Fiscal N° 16321-4-2013 d e fecha veinticinco de
octubre de dos mil trece, en el extremo que declaró infundada la apelación
en cuanto al reparo a las reversiones no sustentadas.

b) Segunda pretensión principal: solicitó que en plena jurisdicción se ordene

el no cobro de los intereses moratorios de la deuda de los tributos impagos
vinculados al reparo a las reversiones no sustentadas.

2.2 Con fecha dieciséis de diciembre de dos mil catorce, el Décimo Juzgado
Especializado en lo Contencioso Administrativo con Sub Especialidad en Temas
Tributarios y Aduaneros mediante resolución número doce, emitió sentencia
declarando infundada la demanda.

2.3 Interpuesto el recurso de apelación contra la sentencia de primera instancia,

obrante a fojas doscientos treinta y cinco; la Sala de mérito por resolución número
veintiuno, de fecha veintiocho de enero de dos mil dieciséis, confirmó la sentencia
apelada.

3. Del recurso de casación y calificación del mismo.

3.1 Metrocolor Sociedad Anónima, interpuso recurso de casación con fecha quince
de marzo de dos mil dieciséis, obrante a fojas trescientos diecisiete del expediente
principal, el cual fue declarado procedente por auto calificatorio de fecha diecinueve
de enero de dos mil diecisiete, obrante a fojas ciento sesenta del cuaderno de
casación formado en esta Sala Suprema, por las siguientes causales:

3.1.1 Infracción normativa del numeral 5 del artículo 139 de la Constitución,

concordante con el artículo 12 del Texto Único Ordenado de la Ley Orgánica

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del Poder Judicial, así como el artículo 121 del Código Procesal Civil; que
reconoce el derecho a la debida motivación de las resoluciones judiciales, en
consecuencia, se vulnera el debido proceso; argumenta la parte recurrente que
“(…) la Sala Superior debió fundamentar y expresar los motivos por los cuales daba
por cierto el reparo efectuado por SUNAT cuando la misma fue cuestionada
oportunamente en nuestra demanda”. Añade, el recurrente que dicho actuar se
reputa nulo en la jurisprudencia bajo el siguiente postulado: “expresar una
conclusión sin los argumentos de la misma no es una debida motivación”
(Sentencia Casatoria recaída en el Expediente N° 83 6-2004)

3.1.2 Infracción normativa por interpretación errónea del artículo único de la

Resolución de Superintendencia N° 012-92-EF-Superin tendencia Nacional de
Aduanas y de Administración Tributaria - SUNAT; se aduce que respecto a la
procedencia de realizar ajuste de precio a través de la emisión de notas de crédito
en las operaciones comerciales, la citada resolución ha definido como efecto anular,
reducir o aumentar parcial o totalmente el valor de las operaciones realizadas por
los sujetos del Impuesto General a las Ventas a las siguientes operaciones: i)
cuando la operación contable no se haya realizado total o parcialmente; ii) cuando
la anulación de la factura tenga como objetivo rectificar el error contable; iii) cuando
la venta haya sido anulada; iv) cuando el valor, la cantidad o la naturaleza de los
bienes o del servicio se haya modificado posteriormente a la emisión de la factura
inicial; y v) cuando se realice la devolución de bienes comprados o vendidos.

3.1.3 Infracción normativa por aplicación indebida de los artículos 142, 150,
156 y 33 del Texto Único Ordenado del Código Tributario; alega que al haberse
incumplido el plazo para resolver por parte de las autoridades administrativas, tanto
en la etapa de reclamación como de apelación, no deben ser aplicables los
intereses moratorios por causas ajenas al deudor, dado que una interpretación
sistemática de las normas indicadas se puede evidenciar que los intereses
moratorios generados se dieron vulnerando el derecho a un procedimiento sin
dilaciones indebidas por causas imputables a las autoridades administrativas.

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4. Dictamen Fiscal Supremo.

De conformidad con el Dictamen Fiscal Supremo N° 18 13-2017-MP-FN-FSCA de

fecha veinticuatro de octubre del dos mil diecisiete, obrante a fojas ciento setenta y
uno del cuaderno de casación, con la opinión de que se declare fundado el recurso
de casación y se case la sentencia de vista, y actuando en sede de instancia se
revoque la sentencia apelada que declaró infundada la demanda y reformándola se
declare fundada en parte en cuanto a la segunda pretensión principal, e infundada
la primera pretensión principal sobre reparo por reversiones no sustentadas.

II. CONSIDERANDO:

PRIMERO. Delimitación del objeto de pronunciamiento.

1.1 Siguiendo lo que ha sido denunciado en el recurso de casación de la empresa

recurrente, es objeto de pronunciamiento resolver, en primer término, si la sentencia
de vista ha infringido o no el numeral 5 del artículo 139 de la Constitución,
concordante con el artículo 12 del Texto Único Ordenado de la Ley Orgánica
del Poder Judicial, así como el artículo 121 del Código Procesal Civil.

1.2 De lo contrario, en segundo orden, este Colegiado Supremo debe resolver

sobre si la sentencia de vista ha incurrido o no en interpretación errónea del
artículo único de la Resolución de Superintendencia N° 012-92-EF-SUNAT.

1.3 De desestimarse lo anterior, en tercer orden, este Colegiado Supremo debe

resolver sobre si la sentencia de vista ha realizado o no la aplicación indebida de
los artículos 142, 150, 156 y 33 del Texto Único Ordenado del Código
Tributario.

1.4 De encontrarse que se ha incurrido en infracción normativa de carácter

procesal, en específico por la vulneración del derecho a la motivación, la
consecuencia que acarrearía sería la nulidad absoluta de la sentencia de vista, por

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lo que en caso se declare fundada la causal procesal, carecería de objeto emitir

pronunciamiento respecto a las denuncias infractoras de naturaleza material.

1.5 Es necesario que esta Sala Suprema ponga de relieve que la naturaleza del
recurso de casación es ser un medio impugnatorio extraordinario de carácter
formal, ya que de acuerdo al ordenamiento jurídico peruano, tal recurso cumple
función nomofiláctica por control del derecho. Es decir, los cuestionamientos en que
debe fundarse el mencionado recurso deben ser de índole jurídico y no fáctico o de
revaloración probatoria. Con ello, se asegura el cumplimiento de los fines de la
casación, que son la adecuada aplicación del derecho objetivo al caso concreto y la
uniformidad de la jurisprudencia nacional por la Corte Suprema de Justicia.

SEGUNDO. Sobre la denuncia de infracción normativa del numeral 5 del

artículo 139 de la Constitución, concordante con el artículo 12 del Texto Único
Ordenado de la Ley Orgánica del Poder Judicial, así como el artículo 121 del
Código Procesal Civil.

2.1 En su recurso de casación, la empresa recurrente denuncia medularmente que

la sentencia de vista no expresó los motivos por los cuales daba por cierto el reparo
de la Superintendencia Nacional de Aduanas y de Administración Tributaria - Sunat
cuando esto fue cuestionado en la demanda.

2.2 Cabe resaltar, que en la actualidad ya no forma parte de la discusión jurídica si

las resoluciones deben estar motivadas o no, pues es un hecho aceptado que
existe la obligación de motivar. Ello porque así se permite el control de
constitucionalidad de la motivación, verificando la materialización en cada caso al
constituir garantía de la correcta administración de justicia, proscripción de la
arbitrariedad y respeto de los derechos fundamentales y legales. En ese sentido y
en consonancia con el contenido constitucionalmente protegido del derecho a la
motivación, este se concretiza siempre y cuando se aprecie una adecuada
argumentación jurídica por parte del órgano jurisdiccional y que en la resolución: i)
se delimite con precisión el problema jurídico que se derive del análisis del caso
concreto; ii) se desarrolle de modo coherente y consistente la justificación de las

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premisas jurídicas aplicables, argumentando respecto a la aplicación e

interpretación de dichas normas al caso concreto; iii) se justifique las premisas
fácticas derivadas de la valoración probatoria; y, iv) se observe la congruencia entre
lo pretendido y lo resuelto.

2.3 En relación al tema casatorio, el derecho fundamental a la debida motivación de

las resoluciones judiciales se encuentra reconocido en el numeral 5 del artículo 139
de la Constitución1, el cual también encuentra amparo en los Tratados
Internacionales sobre Derechos Humanos, incluido como garantía procesal en el
artículo 8 de la Convención Americana de Derechos Humanos, y en el artículo 14
del Pacto Internacional de Derechos Civiles y Políticos. Como ya se ha expresado,
este derecho fundamental es uno de los derechos que conforman el derecho
fundamental al debido proceso2, que se encuentra reconocido en el numeral 3 del
artículo 139 de la Constitución.

2.4 El derecho fundamental a la debida motivación de las resoluciones ha obtenido

interpretación de la Corte Interamericana de Derechos Humanos (vinculante para el
Perú en atención a la Cuarta Disposición Final Transitoria de la Constitución
Política), estableciendo que es un derecho que permite verificar la materialización
del derecho a ser oído, y que la argumentación de un fallo demuestra que los
alegatos y pruebas han sido debidamente tomados en cuenta, analizados y
resueltos3, y que: “(…) la motivación es la exteriorización de la justificación
razonada que permite llegar a una conclusión. El deber de motivar las resoluciones
es una garantía vinculada con la correcta administración de justicia, que protege el
derecho de los ciudadanos a ser juzgados por las razones que el Derecho

1
Principios de la Administración de Justicia
Artículo 139.- Son principios y derechos de la función jurisdiccional: 5. La motivación escrita de las resoluciones
judiciales en todas las instancias, excepto los decretos de mero trámite, con mención expresa de la ley aplicable y
de los fundamentos de hecho en que se sustentan.
2
El derecho a la debida motivación de las resoluciones judiciales es parte del derecho al debido proceso
consagrado en el artículo 139 numeral 3 de la Constitución Política del Estado, como uno de los principios y
derechos de la función jurisdiccional, el cual exige que en todas las instancias judiciales se cumplan
necesariamente todas las garantías, requisitos y normas de orden público que han sido establecidas a fin de
generar que todas las personas estén en reales condiciones de poder defender de manera apropiada sus
derechos. Así, el debido proceso es una garantía procesal de inexorable cumplimiento en tanto su observancia
permite la efectiva protección de otros derechos fundamentales y el acceso a la justicia.
3
Corte IDH. Caso Tristán Donoso vs. Panamá. Excepción Preliminar, Fondo, Reparaciones y Costas. Sentencia
del 27 de enero de 2009, párrafo 153.

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suministra, y otorga credibilidad de las decisiones jurídicas en el marco de una

sociedad democrática (…)”4.

2.5 Ahora bien, para verificar si la sentencia de vista ha transgredido el numeral 5

del artículo 139 de la Constitución, que contiene el derecho a la motivación de las
resoluciones judiciales, el examen a efectuarse debe partir necesariamente de los
propios fundamentos o razones que sirvieron de sustento a esta; por lo tanto, al
realizar el control de derecho de la resolución impugnada, se analizarán las razones
expuestas en la resolución materia de casación que justificaron la decisión
contenida en ella.

2.6 Efectuando el control de motivación de la resolución impugnada en instancia de

casación, es menester tener en consideración la interpretación del Tribunal
Constitucional en la sentencia emitida en el Expediente N° 00728-2008-PHC/TC,
que en su fundamento jurídico séptimo, ha señalado que la motivación insuficiente
está vinculada al mínimo de motivación exigible, y está referida a la ausencia o
insuficiencia de argumentos a la luz de lo que se está resolviendo: “Motivación
insuficiente.- Se refiere, básicamente, al mínimo de motivación exigible atendiendo
a las razones de hecho o de derecho indispensables para asumir que la decisión
está debidamente motivada. Si bien (…) no se trata de dar respuestas a cada una
de las pretensiones planteadas, la insuficiencia, vista aquí en términos generales,
solo resultará relevante desde una perspectiva constitucional si es que la ausencia
de argumentos o la insuficiencia de fundamentos resulta manifiesta a la luz de lo
que en sustancia se está decidiendo”.

2.7 La sentencia de vista estableció que los ingresos obtenidos por la recurrente sí
se tratan de ingresos devengados en el ejercicio 2001, puesto que en el contrato
celebrado por la demandante y Corporación Gráfica Navarrete Sociedad Anónima
se acordó que por el servicio de impresión se cancelaría determinado precio, lo que
en efecto ocurrió: “En el presente caso, se advierte que los ingresos obtenidos por
la recurrente, mediante las Facturas N°s 002-000978 0, 002-0009870 y 002-
0009826, si se tratan de ingresos devengados en el ejercicio 2001, ya que de la
4
Caso Apitz Barbera y otros, sentencia de la Corte Interamericana de Derechos Humanos de fecha 05 de agosto
de 2008, fundamento 77.

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lectura del contrato celebrado entre la demandante y Corporación Gráfica Navarrete

S.A. se observa que ambas partes acordaron que la demandante prestase el
servicio de impresión de textos, bajo determinadas características y que por dicho
servicio Corporación Gráfica Navarrete S.A, le pagaría un determinado precio, lo
que en efecto ocurrió y fue confirmado por la misma demandante (…) En
consecuencia, conforme a todo lo expuesto precedentemente, las notas de crédito
no fueron emitidas por una ajuste de precio, ya que lo pactado por la demandante y
Corporación Grafica Navarrete S.A., solo incidía en el cobro de parte de dicho
precio, mas no implicaba una modificación del precio pactado, por lo que debe
confirmarse el reparo formulado por la Administración Tributaria respecto de las
reversiones no sustentadas por la demandante (…)”.

2.8 Del párrafo transcrito se colige que para la sentencia de vista, existieron
ingresos del ejercicio 2001, puesto que el monto de los mismos fue parte del
acuerdo contenido en el Contrato Privado de Prestación de Servicio de Impresión
del treinta de mayo del mismo año, por lo tanto se advierte que la recurrida ha
brindado las razones mínimas para respaldar su decisión en cuanto a lo
denunciado, no incurriendo en motivación insuficiente, como alega erróneamente la
empresa demandante; por las razones que se han expresado, la infracción procesal
denunciada debe ser desestimada.

TERCERO: Respecto a la interpretación errónea del artículo único de la

Resolución de Superintendencia N° 012-92-EF-SUNAT.

3.1 Ahora bien, habiéndose superado la causal procesal, debe realizarse el examen
de la causal material referida a si ha existido o no interpretación errónea del artículo
único de la Resolución de Superintendencia N° 012-9 2-EF-SUNAT, y atendiendo a
la naturaleza de la denuncia, corresponde realizar la interpretación de la norma
denunciada a efectos de evaluar su aplicabilidad o no en el caso resuelto por la
sentencia de vista.

3.2 Dentro del marco del Estado Constitucional de Derecho, las disposiciones
legales deben ser interpretadas en compatibilidad con los derechos fundamentales,

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reconocidos en la Convención Americana de Derechos Humanos, la cual en el

literal b) de su artículo 29 consagra que: “Ninguna disposición de la presente
Convención puede ser interpretada en el sentido de (…) limitar el goce y ejercicio
de cualquier derecho o libertad que pueda estar reconocido de acuerdo con las
leyes de cualquiera de los Estados Partes o de acuerdo con otra convención en que
sea parte uno de dichos Estados”. Acorde con la precitada norma convencional, es
menester poner de relieve que para la efectivización de la labor interpretativa, esta
debe estar armonizada con el principio de legalidad recogido en el artículo 95 de la
mencionada convención y en el artículo 746 de la Constitución, concibiéndose este
principio en aspecto límite para el Estado.

3.3 Lo anterior se respalda en el sistema de división de poderes acogido en el

ordenamiento constitucional peruano, el cual prescribe que ningún poder es
absoluto, incluso los poderes constitucionalmente establecidos, así como las
instituciones y entidades que derivan de estos. En resumen, todas las entidades se
encuentran sometidas a lo previsto en la Constitución y al sistema de controles que
de ella fluyen, significando que la potestad atribuida al Estado no es absoluta, y que
existen límites a la potestad administrativa del Estado.

3.4 Con lo anterior y con los fundamentos del recurso de casación, es menester
ingresar al campo del examen del artículo único de la Resolución de
Superintendencia N° 012-92-EF-SUNAT, norma denuncia da por su interpretación.
Para acometer el propósito de la función nomofiláctica, es necesario considerar —
en lo pertinente— su texto normativo “(…) 1. La anulación total o parcial de una
venta o ingreso, o de una compra, en los siguientes casos: (…) d) Cuando el valor,
la cantidad o la naturaleza de los bienes o del servicio se haya modificado
posteriormente a la emisión de la factura inicial”; del cual se desprenden las
siguientes normas:

5
Artículo 9. Principio de Legalidad y de Retroactividad
Nadie puede ser condenado por acciones u omisiones que en el momento de cometerse no fueran delictivos según
el derecho aplicable. Tampoco se puede imponer pena más grave que la aplicable en el momento de la comisión
del delito. Si con posterioridad a la comisión del delito la ley dispone la imposición de una pena más leve, el
delincuente se beneficiará de ello.
6
Artículo 74.- Los tributos se crean, modifican o derogan, o se establece una exoneración, exclusivamente por ley
o decreto legislativo en caso de delegación de facultades, salvo los aranceles y tasas, los cuales se regulan
mediante decreto supremo.

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EN1: Ocurre la anulación total de una venta cuando el valor de los

bienes o servicio se haya modificado posteriormente a la factura inicial.

EN2: Ocurre la anulación parcial de una venta cuando el valor de los

bienes o servicio se haya modificado posteriormente a la factura inicial.

3.5 Según la disposición normativa analizada, es causal de anulación total o parcial

cuando el valor de los bienes haya sido alterado con posterioridad a la factura
inicial. Es decir, está permitida la anulación total o parcial de los ingresos cuando el
valor de los bienes se haya modificado.

3.6 En su recurso de casación, la empresa actora adujo que las notas de crédito
N°s 002-0000506, 002-0000509 y 002-0000510 no se em itieron como
consecuencia del descuento, sino por la realización de un ajuste del precio pactado
en el contrato que se suscribió con Corporación Gráfica Navarrete Sociedad
Anónima para la impresión de parte del lote de libros encomendados por el
Programa “Mejoramiento de Calidad de Educación Primaria” (MECEP). Asimismo,
agregó que el precio pactado en el contrato mencionado estaba relacionado con el
precio que a esta le pagaría el MECEP, por lo que ante tales circunstancias es que
se acordó que el precio a facturar equivaldría al importe del costo, más el margen
de ganancia proyectado, y el dieciocho por ciento (18%) del Impuesto General a las
Ventas - IGV que gravaba la operación; debiéndose aceptar un ajuste equivalente
de dicho porcentaje del precio de venta aludido.

3.7 De la base fáctica establecida en la sentencia de vista, se desprende que:

i) La demandante y la Corporación Gráfica Navarrete Sociedad Anónima

suscribieron el Contrato Privado de Prestación de Servicios de Impresión el treinta
de mayo de dos mil uno, apreciándose del protocolo adicional que el pago de un
porcentaje de la contraprestación equivalente al Impuesto General a las Ventas
estaba condicionado a la resolución de la controversia arbitral con el Programa
“Mejoramiento de Calidad de Educación Primaria” - MECEP y la acotada
corporación.

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ii) Los ingresos obtenidos por la demandante se fijaron por medio de las facturas
N°s 002-0009780, 002-0009870 y 002-0009826.

3.8 Sobre la base de estos elementos fácticos, la sentencia de vista concluyó que
los ingresos por dicho contrato sí se tratan de ingresos devengados en el ejercicio
2001, pues ambas partes acordaron que se pagaría determinado precio por el
servicio de impresión, lo que en efecto ocurrió “(…) se advierte que los ingresos
obtenidos por la recurrente mediante las Facturas N°s 002-0009780, 002-0009870 y
002-0009826 sí se tratan de ingresos devengados en el ejercicio 2001, ya que de la
lectura del contrato celebrado entre la demandante y Corporación Gráfica
Navarrete Sociedad Anónima se observa que ambas partes acordaron que la
demandante prestase el servicio de impresión de textos, bajo determinadas
características y que por dicho servicio Corporación Gráfica Navarrete Sociedad
Anónima, le pagaría un determinado precio, lo que en efecto ocurrió y fue
confirmado por la misma demandante”.

3.9 En el caso de autos, no se ha acreditado que la modificación de las facturas

haya sido ocasionada por la variación del valor del servicio de impresión, esto es,
que tal valor haya sido alterado por algún factor interno o externo del contrato.

3.10 Por lo expuesto, habiéndose realizado la función nomofiláctica, corresponde

desestimar el recurso de casación en este extremo.

CUARTO. De la infracción normativa por aplicación indebida de los artículos

142, 150, 156 y 33 del Código Tributario.

4.1 La parte recurrente señala que al haberse incumplido el plazo para resolver la
reclamación y apelación en instancia administrativa, no deben ser aplicables los
intereses moratorios generados por causas ajenas al deudor.

4.2 En los fundamentos fácticos de la demanda, que no han sido rebatidos por las
demandadas en estos extremos, se ha sostenido que:

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i) El cinco de febrero de dos mil cuatro se interpuso recurso de reconsideración

contra las Resoluciones de Determinación N° 012-003 -0002471 y N° 012-003-
0002475 emitidas por el Impuesto a la Renta del ejercicio 2001 y pago a cuenta del
citado impuesto por el periodo de mayo 2001, y contra las Resoluciones de Multa
N° 012-002-0002541 y N° 012-002-0002544, giradas po r la infracción tipificada en
el numeral 1 del artículo 178 del Código Tributario.

ii) El diez de enero de dos mil siete la recurrente formuló recurso de apelación
contra la resolución ficta denegatoria del mencionado recurso de reclamación.
iii) El diez de diciembre de dos mil trece se notificó la Resolución del Tribunal Fiscal
N° 16321-4-2013, que resolvió la apelación interpue sta contra la resolución ficta
denegatoria, y que ha sido impugnada judicialmente.

4.3 De acuerdo a los hechos planteados, las normas denunciadas son:

- Artículo 142 del Código Tributario, modificado por el artículo 68 del Decreto
Legislativo N° 953, que indica: “La Administración Tributaria resolverá las
reclamaciones dentro del plazo máximo de seis (6) meses, incluido el plazo
probatorio, contado a partir de la fecha de presentación del recurso de
reclamación.”

- Artículo 150 del Código Tributario, modificado por el artículo 73 del Decreto
Legislativo N° 953, que prescribe: “El Tribunal Fiscal resolverá las apelaciones
dentro del plazo de seis (6) meses contados a partir de la fecha de ingreso de los
actuados al Tribunal”.

- Artículo 156 del Código Tributario, modificado por el artículo 75 del Decreto
Legislativo N° 953, que preceptúa: “En caso que se requiera expedir resolución de
cumplimiento o emitir informe, se cumplirá con el trámite en el plazo máximo de
noventa (90) días hábiles de notificado el expediente al deudor tributario, debiendo
iniciarse la tramitación de la resolución de cumplimiento dentro de los quince (15)
primeros días hábiles del referido plazo, bajo responsabilidad, salvo que el Tribunal
Fiscal señale plazo distinto”.

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4.4 Teniendo ello presente, se tiene que la disposición normativa denunciada es el

artículo 33 del mismo código, modificada por el artículo 6 del Decreto Legislativo N°
981, la cual tiene como descripción normativa: “La aplicación de los intereses
moratorios se suspenderá a partir del vencimiento de los plazos máximos
establecidos en el Artículo 142 hasta la emisión de la resolución que culmine el
procedimiento de reclamación ante la Administración Tributaria, siempre y cuando
el vencimiento del plazo sin que se haya resuelto la reclamación fuera por causa
imputable a esta” y “La suspensión de intereses no es aplicable a la etapa de
apelación ante el Tribunal Fiscal (…)”.

4.5 De este modo, es claro que la aplicación de intereses moratorios generados

desde el dieciséis de marzo de dos mil siete, serán suspendidos a partir del
vencimiento de los plazos máximos previstos en el artículo 142 del Código
Tributario. En el caso de la actora, el recurso de reclamación se presentó el cinco
de febrero del dos mil cuatro, por lo que el plazo de seis meses prescritos por el
antedicho artículo venció el cinco de agosto de dos mil cuatro y habiéndose
formulado el recurso de apelación contra la resolución ficta denegatoria el diez de
enero de dos mil siete, se tiene que transcurrió en exceso veintinueve meses y
cinco días; sin embargo, a dicha fecha aún no entraba en vigencia el artículo 33 del
Código Tributario en su versión modificada por el artículo 6 del Decreto Legislativo
N° 981, no siendo aplicable lo estipulado por esta norma al referido recurso de
reclamación.

4.6 Con igual razonamiento, el recurso de apelación contra la resolución ficta

denegatoria de las aludidas resoluciones de determinación y de multa fue
interpuesto el diez de enero de dos mil siete, concluyendo el plazo de seis meses
señalado por el artículo 150 del Código Tributario el diez de julio del indicado año y
dado que dicha apelación fue resuelta por medio de la Resolución del Tribunal
Fiscal N° 16321-4-2013, notificada el diez de dicie mbre de dos mil trece, el plazo
transcurrido en exceso es de setenta y siete (77) meses; empero, como se ha
expresado, el artículo 33 del acotado código no permite que se suspenda la
generación de intereses moratorios en la etapa de apelación ante el Tribunal Fiscal.

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4.7 Es de verse que la norma del artículo 33 del Código Tributario, que contiene lo
referido a la no suspensión de plazos, instituye un tratamiento diferenciado entre el
plazo de reclamación y el de apelación sin justificar su causa.

4.8 Es decir, el Código Tributario ha planteado regulación arbitraria por ausencia de

razonabilidad. En ese sentido, el Tribunal Constitucional en la sentencia emitida en
el Expediente N° 1803-2004-AA/TC, en su fundamento jurídico décimo segundo,
explica que “La razonabilidad es un criterio íntimamente vinculado al valor Justicia y
está en la esencia misma del Estado constitucional de derecho. Se expresa como
un mecanismo de control o interdicción de la arbitrariedad de los poderes públicos
en el uso de las facultades discrecionales, y exige que las decisiones que se toman
en ese contexto, respondan a criterios de racionalidad y que no sean arbitrarias
(…)”.

4.9 Así, el principio de razonabilidad se constituye en mecanismo de control e

interdicción de la arbitrariedad. No es posible que obligaciones contenidas en leyes
estén exentas o exoneradas del principio de razonabilidad, pues se desdibujaría la
intención del legislador al establecer parámetros normativos, cayendo la norma
exenta de razonabilidad en arbitrariedad.

4.10 En conclusión, es claro que las normas deben estar irradiadas en su contenido
por el principio de razonabilidad, debido a que ello asegura que no exista entrada a
la arbitrariedad, quedando esta desterrada de las normas jurídicas. Es preciso
aseverar que la razonabilidad es inmanente a las normas e implicante en la
interpretación y aplicación de estas.

4.11 Por las razones expuestas, corresponde declarar fundado el recurso de

casación en este extremo.

QUINTO: Actuación en sede de instancia.

5.1 Atendiendo a que el recurso de casación resulta fundado por la infracción de las
normas denunciadas en virtud al razonamiento que esta sede casacional ha

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CASACIÓN N° 6829-2016
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expuesto en los considerandos que preceden, es que corresponde proceder a la

actuación en sede de instancia.

5.2 La sentencia apelada declaró infundada la demanda al sostener que es

razonable y proporcional que toda deuda tributaria genere la aplicación de
intereses: “Los intereses tienen por finalidad compensar la pérdida patrimonial que
sufre el acreedor tributario por el retraso en la percepción de la prestación,
evidenciándose así una finalidad indemnizatoria, pues dicho retraso no debe
reportar ventajas financieras a los sujetos pasivos de la obligación tributaria,
resultando razonable y proporcional que toda deuda tributaria genere las
aplicaciones de los intereses moratorios, por tanto de acuerdo con el artículo 181°
del Código Tributario, la multas deben de actualizarse en aplicación de la Tasa de
interés Moratorio (TIM) fijado por la Administración Tributaria, desde la fecha en la
que se cometió la infracción hasta la fecha de su cancelación (la oportunidad en la
que se debió retener), en consecuencia la aplicación de los intereses moratorios en
el caso de autos se encuentra con arreglo a ley ”.

5.3 De la lectura de la decisión de la sentencia apelada se tiene por justificada la

aplicación de intereses moratorios en toda deuda tributaria; sin embargo, el juzgado
no analizó ni emitió pronunciamiento respecto a si era razonable o no el cobro de
intereses moratorios cuando la Administración Tributaria excedía el plazo legal para
resolver los recursos de reclamación y apelación.

5.4 De este modo, la Resolución del Tribunal Fiscal N° 16321-4-2013 del veinticinco
de octubre de dos mil trece, en cuanto a los intereses moratorios generados por la
interposición de los recursos de reclamación y apelación del cinco de febrero de
dos mil cuatro y diez de enero de dos mil siete respectivamente, ha incurrido en
causal de nulidad contemplada en el numeral 1 del artículo 10 de la Ley N° 27444,
Ley del Procedimiento Administrativo General, al contravenir lo preceptuado en las
normas denunciadas; por ende, corresponde estimar la demanda.

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III. DECISIÓN:

Por estas consideraciones declararon FUNDADO el recurso de casación

interpuesto por Metrocolor Sociedad Anónima, el quince de marzo de dos mil
dieciséis, obrante a fojas trescientos diecisiete del expediente principal; en
consecuencia, CASARON la sentencia de vista contenida en la resolución número
veintiuno, de fecha veintiocho de enero de dos mil dieciséis, obrante a fojas
trescientos dos, emitida por la Sexta Sala Especializada en lo Contencioso
Administrativo con Subespecialidad en Temas Tributarios y Aduaneros de la Corte
Superior de Justicia de Lima, en el extremo de los intereses moratorios generados
en exceso al plazo legal para resolver los recursos de reclamación y apelación, y
actuando en sede de instancia REVOCARON la sentencia apelada contenida en
la resolución número doce, de fecha dieciséis de diciembre de dos mil catorce en el
extremo mencionado y reformándola declararon FUNDADA la demanda en cuanto
a dichos intereses moratorios; en los seguidos por Metrocolor Sociedad Anónima
contra la Superintendencia Nacional de Aduanas y de Administración Tributaria -
Sunat y otro, sobre acción contencioso administrativa; DISPUSIERON la
publicación de la presente resolución en el diario oficial El Peruano conforme a ley;
y los devolvieron. Jueza Suprema ponente: Rueda Fernández.-

S.S.

RUEDA FERNÁNDEZ

WONG ABAD

SÁNCHEZ MELGAREJO

CARTOLIN PASTOR

BUSTAMANTE ZEGARRA Eae/jps

LOS FUNDAMENTOS ADICIONALES DEL SEÑOR JUEZ SUPREMO WONG

ABAD, SON LOS SIGUIENTES:--------------------------------------------------------------------

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Comparto los fundamentos expresados por la Jueza Suprema ponente, sin

perjuicio de lo cual considero necesario acompañar los siguientes
razonamientos:

PRIMERO: Al absolver el Dictamen Fiscal, la Superintendencia Nacional de

Aduanas y de Administración Tributaria – Sunat, ha expresado algunos
argumentos que, si bien no fueron propuestos al contestar la demanda, han sido
desarrollados al absolver el Dictamen del Fiscal Supremo, por consiguiente, sin
perjuicio de la extemporaneidad de los mismos considero conveniente
examinarlos.

SEGUNDO: La Superintendencia Nacional de Aduanas y de Administración

Tributaria – Sunat sostiene que, la contribuyente es la causante de su propio
perjuicio pues, para evitar el exceso en el plazo legal de resolución de su
apelación por el Tribunal Fiscal, debió interponer la queja administrativa a que
se refiere el artículo 155 del Código Tributario o, también, considerar la
denegatoria ficta de su recurso de apelación por el Tribunal Fiscal en virtud del
silencio administrativo negativo.

TERCERO: Es decir, la Administración Tributaria afirma que la falta de ejercicio

de los derechos que la ley reconoce al administrado y que, por consiguiente,
están supeditados a su libre voluntad, justifican la evidente demora del órgano
administrativo en resolver su recurso.

En nuestra opinión, la falta de ejercicio de estos derechos no puede ser

considerado como una “causa” de la demora del Tribunal Fiscal, ni tampoco,
una razón para imputar al contribuyente las consecuencias de la demora de la
Administración, pues queda claro que el administrado no estaba obligado a
interponer la queja o a hacer uso del silencio administrativo negativo, única
circunstancia en la cual se le podría achacar no haber aminorado los daños de
la morosidad administrativa.

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Por tanto, esperar la respuesta del órgano administrativo especializado es un

comportamiento lícito que no puede convertirse en negligente por la falta de
ejercicio de los derechos que confiere el ordenamiento.

CUARTO: En el mismo sentido, debemos relevar que la expedición del Decreto

Legislativo N° 1263 que modificó el artículo 33 del Código Tributario ha
establecido que:

«La aplicación de los intereses moratorios se suspenderá a partir del

vencimiento de los plazos máximos establecidos en los Artículos 142,
150, 152 y 156 hasta la emisión de la resolución que culmine el
procedimiento de reclamación ante la Administración Tributaria o de
apelación ante el Tribunal Fiscal o la emisión de resolución de
cumplimiento por la Administración Tributaria, siempre y cuando el
vencimiento del plazo sin que se haya resuelto la reclamación o
apelación o emitido la resolución de cumplimiento fuera por causa
imputable a dichos órganos resolutores».

Es decir, no se considera, de forma respetuosa con los derechos de los

administrados, que la falta de interposición de una queja o la utilización del
silencio administrativo negativo puedan impedir la suspensión de la aplicación
de los intereses moratorios.

Esta solución normativa, en nuestra opinión, confirma los argumentos expuestos

anteriormente.

QUINTO: Del mismo modo, es necesario hacer notar que resulta contrario al
principio de igualdad que la solución adoptada por el Decreto Legislativo N°
1263 no se extienda a los contribuyentes que han sufrido la misma demora, en
situaciones absolutamente equiparables pero que, debido a la omisión
legislativa, sufren un trato arbitrario y, como hemos señalado, desigual, sin que
se sustente razón alguna para realizar la diferenciación.
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SEXTO: Finalmente, consideramos que el reenvío al Tribunal Fiscal debe

realizarse estableciendo que los parámetros adecuados para juzgar la
razonabilidad del plazo en el presente caso son los señalados en el actual texto
del artículo 33 del Código Tributario.

De esta manera se resguardará el principio de igualdad y se utilizará un

parámetro objetivo para la resolución del caso.

Demás está decir que, no se propone la aplicación retroactiva de una norma

sino la utilización de un criterio razonable ante la constatación de la violación
manifiesta del derecho a que se resuelva un recurso dentro del plazo razonable,
garantizado por el derecho al debido proceso contenido en el inciso 3 del
artículo 139 de la Constitución. Juez Supremo: Wong Abad.-
S.S.
WONG ABAD

Jwa/spa

EL VOTO SINGULAR DEL SEÑOR JUEZ SUPREMO CARTOLIN PASTOR, ES

COMO SIGUE:-----------------------------------------------------------------------------------------

El magistrado que suscribe concuerda con la ponencia en el extremo que se

declara infundado el recurso de casación interpuesto por Metrocolor Sociedad
Anónima –en adelante “Metrocolor”–, con relación a las causales procesales7 y a
la causal material de infracción normativa por interpretación errónea del artículo
único de la Resolución de Superintendencia N.° 012- 92-EF, denuncia referida al
reparo de reversiones no sustentadas; no obstante, en cuanto se declara fundado el

7. Infracción normativa del inciso 5 del artículo 139 de la Constitución Política, concordante con el artículo 12 del Texto
Único Ordenado de la Ley Orgánica del Poder Judicial y el artículo 121 del Código Procesal Civil.

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recurso respecto de las causales referidas a la aplicación indebida de los artículos

142, 150, 156 y 33 del Texto Único Ordenado del Código Tributario, si bien
concuerda con el fallo, no así con parte de la argumentación efectuada, por lo que
considera necesario exponer las siguientes precisiones sobre la suspensión de la
aplicación de los intereses moratorios:

En el presente caso, Metrocolor interpone recurso de casación denunciando –en

torno a lo que será parte de pronunciamiento en este voto– “la ilegal y arbitraria
aplicación de los plazos para resolver previstos en los artículos 142, 150 y 156 del
Código Tributario”. Al respecto, la impugnante señala que la Administración
Tributaria y el Tribunal Fiscal tardaron ochenta y cuatro (84) meses y dos (2) días
en resolver sus recursos impugnatorios a nivel administrativo, con lo cual
sobrepasaron los plazos de nueve (9) y doce (12) meses establecidos en los
artículos 142 y 150 del Código Tributario, vulnerando de esa manera su derecho
a ser juzgado en un plazo razonable. Así, refiere que al modificarse el artículo 33
del Código Tributario, mediante el Decreto Legislativo N.° 981, se introdujo la regla
de inexigibilidad de los intereses moratorios luego de vencido el plazo para resolver
la reclamación; ello, según expone, solucionó únicamente el estado de cosas
inconstitucionales para las dilaciones indebidas en la resolución del recurso de
reclamación, contados desde el uno de abril del dos mil siete, y se mantuvo el
estado de cosas inconstitucionales para los casos que se resolvieron antes de ese
período o que no se resolvieron, sin importar que hayan acumulado una dilación
mucho más extensa, como en su caso, en donde la Administración Tributaria
inaplicó la suspensión de los intereses moratorios, pese a que el vencimiento del
plazo fue por causa imputable a ella.

Estando a lo expuesto, resulta necesario analizar, en un primer momento, los

alcances del recurso de casación, teniendo presente que se ha denunciado la
aplicación ilegal de los artículos 142, 150 y 156 del Código Tributario, lo cual está
relacionado con el pago de intereses moratorios establecido en el artículo 33 del
mismo cuerpo normativo y el plazo razonable de la actuación de la Administración
Tributaria.

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Sobre el recurso de reclamación y apelación planteado en sede administrativa

por Metrocolor

En el artículo 33 del Texto Único Ordenado del Código Tributario, aprobado por
Decreto Supremo N.° 135-99-EF, modificado por el De creto Legislativo N.° 981,
publicado con fecha quince de marzo de dos mil siete y vigente a partir del uno de
abril del dos mil siete8, se señala lo siguiente:

“[…] La aplicación de los intereses moratorios se suspenderá a partir del

vencimiento de los plazos máximos establecidos en el Artículo 142
hasta la emisión de la resolución que culmine el procedimiento de
reclamación ante la Administración Tributaria, siempre y cuando el
vencimiento del plazo sin que se haya resuelto la reclamación fuera por
causa imputable a ésta.
Durante el periodo de suspensión la deuda será actualizada en función del
Índice de Precios al Consumidor. […]
La suspensión de intereses no es aplicable a la etapa de apelación
ante el Tribunal Fiscal ni durante la tramitación de la demanda
contencioso-administrativa […]” (énfasis agregado).

Posteriormente, esta disposición normativa fue modificada también por la Ley N.°
30230, publicada con fecha doce de julio de dos mil catorce, señalando sobre la
suspensión de los intereses moratorios lo siguiente:

“[…] La aplicación de los intereses moratorios se suspenderá a partir del

vencimiento de los plazos máximos establecidos en los Artículos 142,
150 y 152 hasta la emisión de la resolución que culmine el
procedimiento de reclamación ante la Administración Tributaria o de
apelación ante el Tribunal Fiscal, siempre y cuando el vencimiento del
plazo sin que se haya resuelto la reclamación o apelación fuera por causa
imputable a dichos órganos resolutores” (resaltado añadido).

En el presente caso, tenemos que con fecha cinco de febrero de dos mil cuatro
Metrocolor interpuso recurso de reclamación contra las Resoluciones de
Determinación Nos 012-003-0002471 y 012-003-0002475 y las Resoluciones de
Multa Nos 012-002-0002541 y 012-002-0002544; el cual no fue resuelto por la

8. De conformidad con la primera disposición complementaria final de la referida ley.

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Administración Tributaria dentro de los plazos legales, por lo que la contribuyente

formuló, con fecha diez de enero de dos mil siete, su recurso de apelación contra
la resolución ficta denegatoria ante el Tribunal Fiscal, órgano que lo atendió con
fecha diez de diciembre de dos mil trece.

De ello se evidencia que las modificaciones efectuadas al artículo 33 del Texto

Único Ordenado del Código Tributario (Decreto Legislativo N.° 981 y Ley N.° 30230)
–referidas a la suspensión de la aplicación de los intereses moratorios por haberse
excedido de los plazos máximos para resolver los medios impugnatorios formulados
en el procedimiento administrativo– no le resultan aplicables a la recurrente, en
atención al principio de temporalidad resguardado en el artículo 109 de nuestra
Constitución Política –la ley es obligatoria desde el día siguiente de su publicación–
y a la prohibición constitucional de aplicación retroactiva de la ley establecida en su
artículo 103, pues la formulación de sus medios impugnatorios se produjo con
anterioridad a la entrada en vigencia de la anotada norma tributaria.

También se evidencia que la accionante denuncia la infracción de su derecho a ser

juzgado en un plazo razonable, en relación con la indebida aplicación de intereses
moratorios a este caso. Ante ello debe señalarse que el Tribunal Constitucional, con
fecha diez de mayo de dos mil dieciséis, emitió la sentencia del Expediente N.°
4082-2012-PA/TC, proceso en el cual Emilia Rosario Medina De Baca (persona
distinta a la impugnante en este caso) cuestionó el cobro de intereses moratorios
durante el período de impugnación de su deuda tributaria en sede administrativa. Al
respecto, el referido órgano determinó que el trámite del procedimiento se extendió
por un largo período de tiempo por razones ajenas al administrado, y que en tanto
el cómputo de los intereses moratorios durante el trámite del procedimiento
contencioso tributario lesiona el derecho a recurrir en sede administrativa, así
como el principio de razonabilidad, debía inaplicarse el artículo 6 del Decreto
Legislativo N.° 981 en el extremo que disponía el c ómputo de intereses moratorios
durante el trámite del procedimiento contencioso tributario; motivo por el cual
ordenó que la Sunat suspenda el cómputo de los mismos en el tiempo de exceso
frente al plazo de ley incurrido por el Tribunal Fiscal al resolver el procedimiento
contencioso tributario.

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En atención a lo expuesto por el Tribunal Constitucional y a la denuncia traída por la

recurrente, referida a la incorrecta aplicación de los intereses moratorios regulados
en el artículo 33 del Código Tributario, relacionado con la aplicación del plazo
razonable y sus efectos en la suspensión de los intereses moratorios, se hace
necesario que la Administración analice la viabilidad de la aplicación del principio de
razonabilidad (numeral 1.4 del artículo IV del Título Preliminar de la Ley N.° 27444),
en tanto corresponde que verifique si la demora en la tramitación de la reclamación
tributaria obedece a su sola responsabilidad o la de la contribuyente, para efectos
de determinar la inaplicación de los intereses moratorios durante el plazo en exceso
transcurrido desde los plazos máximos que tenían la Administración Tributaria y el
Tribunal Fiscal para resolver el recurso de reclamación interpuesto con fecha cinco
de febrero de dos mil cuatro y el recurso de apelación formulado con fecha diez de
enero de dos mil siete.

Debe agregarse que dicho examen debe abordar las razones de la demora y si la
responsabilidad por ella recae sobre la administrada o sobre la Administración,
cuestiones de hecho que deberán ser analizadas por el Tribunal Fiscal –en tanto
fue el que las omitió–, que confirmó la decisión de la Sunat sobre las resoluciones
de determinación y de multa, lo cual incluye sus intereses moratorios; asimismo,
debe analizarse el ordenamiento jurídico aplicable al caso, así como la
jurisprudencia emitida por el Tribunal Constitucional. Por consiguiente, corresponde
que se declare fundado el recurso de casación y, actuando en sede de instancia, se
revoque la sentencia apelada que declaró infundada la demanda, reformándola, se
declare fundada en parte la demanda solo en el extremo de su segunda pretensión;
y ordenarse al Tribunal Fiscal que emita nuevo pronunciamiento analizando lo antes
señalado, a fin de que determine de forma debida si corresponde o no la
suspensión de la aplicación de los intereses moratorios durante el exceso en el
plazo que tenía la Administración para resolver los recursos de reclamación y
apelación formulados por la recurrente.

De otro lado, en virtud a lo dispuesto en el artículo 22 del Texto Único Ordenado de

la Ley Orgánica del Poder Judicial, aprobado por el Decreto Supremo N.° 017-93-
JUS, para efectos de evaluar las controversias en torno a la razonabilidad de la
suspensión de la aplicación de los intereses moratorios durante el procedimiento

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administrativo, me aparto de todo criterio anterior que haya suscrito en

contradicción con el adoptado en este caso, lo cual permite cumplir con uno de los
fines del recurso de casación consagrado en el artículo 384 del Código Procesal
Civil, que es la uniformidad de la jurisprudencia nacional por la Corte Suprema.

S.S.

CARTOLIN PASTOR

Slac/Atgm

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