Informe Especial
Principios contables y normas tributarias.
¿Qué debe prevalecer en el Registro de Operaciones?
n Introducción
En toda empresa desde el momento de su
constitución se llevan a cabo una serie de actos
con el propósito de alcanzar los fines que cons-
tituyen su objeto social. Así, la primera etapa,
que representa el nacimiento de la empresa,
conlleva el cumplimiento de exigencias lega-
les así como la realización de aportes por los
socios necesarios para que la empresa inicie
su desarrollo, que es la siguiente etapa. En la
etapa de desarrollo se realizan, propiamente,
las actividades de la organización empresarial
que producen cambios en su estructura tanto a
nivel cuantitativo como cualitativo. Por último,
la última etapa estará dada por el fin de la
empresa que puede producirse por una serie
de causas, tales como disposiciones legales o
decisiones voluntarias o involuntarias de sus
integrantes, entre otros.
Los referidos actos o transacciones que
tienen consecuencias de contenido económi-
co, se denominan hechos contables o hechos
económicos que afectan el patrimonio de la
unidad económica de forma directa y con-
creta. Sin embargo, conviene precisar que
no todos los hechos económicos que realiza
la empresa afectan a su patrimonio, por lo
que no son captados por la contabilidad. En
esencia dichas transacciones realizadas por la
empresa constituyen los insumos del sistema
de información contable que se recopila y se
transforman en términos monetarios a efec-
tos de su acumulación y su empleo posterior;
produciéndose el Proceso Contable.
Sobre el particular, es objeto del presente
informe esbozar las principales consideracio-
nes que se deben advertir a efectos de regis-
trar contablemente las operaciones realizadas
por la empresa; dado que hemos podido
observar en la práctica profesional, que en
la actualidad existe una marcada prevalencia
hacia la normatividad tributaria, regulación
sustancial o disposiciones de carácter formal;
dejando de lado los Principios de Contabilidad
Generalmente Aceptados; situación que en
algunos supuestos distorsiona la información
contenida en los Estados Financieros.
1. Proceso contable
El proceso contable, se origina justamente
con la aparición de un hecho económico, que
afecta la estructura patrimonial originando
Variaciones Patrimoniales, en el Activo, Pasivo
o Patrimonio de una empresa y que por ende
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implican una anotación contable, utilizando las
cuentas debidamente aprobadas por el Plan
Contable General Revisado, registrándose los
citados hechos económicos en los Libros y
Registros Contables, para posteriormente ser
presentados en forma acumulada y resumida
en los Estados Financieros.
En virtud a lo expuesto, apreciamos que
la contabilidad existe para satisfacer una
necesidad de información que se materializa
a través de los estados financieros, resultado
final del proceso contable, por el que cum-
ple con su objetivo fundamental de brindar
información para la toma de decisiones de
terceras personas, tales como accionistas,
acreedores, empleados y para el público en
general; asumiendo la responsabilidad de la
citada información la gerencia de la empresa
la misma que tiene la obligación de comu-
nicar el resultado de su gestión. Para que la
información que produce la Contabilidad sea
un instrumento útil, cumpla con los objetivos
que se espera de ella y pueda satisfacer las
necesidades de los distintos interesados, es
necesario que se observen ciertos requisitos
mínimos, como es el hecho que se encuen-
tren, confeccionados de acuerdo a ciertas
reglas, convenciones o prácticas con-
tables conocidos por todos los usuarios de
antemano y que corresponden a los Principios
de Contabilidad Generalmente Aceptados.
2. Relevancia de los Principios de Con-
tabilidad Generalmente Aceptados
en el Registro de Operaciones
Los Principios de Contabilidad General-
MATERIAS QUE TRATA EL MARCO CONCEPTUAL PARA LA
PREPARACIÓN Y PRESENTACIÓN DE ESTADOS FINANCIEROS
Objetivos de los Estados
Financieros
MARCO
CONCEPTUAL
Definición, Reconocimiento y
Evaluación de los Elementos
Concordando lo desarrollado y vinculán-
dolo con el proceso contable, apreciamos
que los principios –Normas Internacionales
de Información Financiera– constituyen el
conjunto de conceptos básicos y reglas que
condicionan la validez técnica del proceso
mente Aceptados (PCGA) constituyen estas
reglas o pautas básicas sobre cuantificación
de elementos del sistema contable que
reflejen el patrimonio de una empresa y
sus variaciones, es decir, son los requisitos
mínimos para homogenizar el resultado de
la información contable. En este sentido, los
PCGA son el conjunto de conceptos básicos,
reglas, presupuestos basados en la práctica
que condicionan la validez técnica del
proceso contable y su expresión final
traducida en los Estados Financieros y
no se encuentran codificados en una fuente
única.
Dado que el artículo 223º de la Ley Ge-
neral de Sociedades (Ley Nº 26887, vigente
a partir del 01 de enero de 1998) señala
la obligación que los estados financieros
se preparen y presenten de conformidad
con las disposiciones legales sobre la ma-
teria y con los principios de contabilidad
generalmente aceptados, y que mediante
la Resolución del Consejo Normativo de
Contabilidad Nº 013-98-EF/93.01 (23.07.98) se
interpretó que los principios de contabilidad
generalmente aceptados a que se refiere el
citado artículo comprende substancialmente
a las Normas Internacionales de Contabili-
dad (actualmente NIIFs y NICs) oficializadas
mediante Resoluciones del Consejo Norma-
tivo de Contabilidad; conviene considerar
lo dispuesto en el Marco Conceptual para
la preparación y presentación de Estados
Financieros que constituye la base general
sobre la cual se establecen los fundamentos
conceptuales que dan lugar a las normas
contables.
Características cualitativas de
la Información Financiera
Conceptos de Capital y
Conservación de Capital
contable y su expresión final traducida en
los estados financieros. Por ende, su inob-
servancia acarrea por lógica consecuencia la
distorsión de las cifras presentadas en los
estados financieros afectando la información
que se presenta a los diversos usuarios.
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 En atención al análisis realizado, a con-
tinuación mostramos el proceso secuencial
HECHO ECONÓMICO ESTRUCTURA PATRIMONIAL
VARIACIONES PATRIMONIALES
PRINCIPIOS Y
REGISTRO CONTABLE
NORMAS CONTABLES
LIBROS Y REGISTROS CONTABLES
Condiciona la validez
técnica del Proceso Contable
ESTADOS FINANCIEROS
3. Principios contables y marco
conceptual
Nuestro país adoptó, mediante el Plan
Contable General Revisado vigente, los prin-
cipios desarrollados en el trabajo “Principios
y normas técnicos contables generalmente
aceptados para la preparación de los estados
financieros” presentados por la delegación
argentina en la VII Conferencia Interame-
ricana de Contabilidad, Mar del Plata
(1965), tomando como Postulado Contable
al principio de Equidad y definiendo catorce
principios, partiendo de lo general hacia lo
particular.
No obstante y tal como se ha expuesto
en el numeral anterior, en la actualidad el
Marco Conceptual regula los fundamentos
en virtud a los cuales se desarrollan las
normas contables y que implica una re-
estructuración de tipo formal de nuestros
clásicos principios contables.
La principal consecuencia de este cam-
bio formal es que, posiblemente, debamos
acostumbrarnos a razonar más en términos
de Marco Conceptual (características cualita-
tivas, hipótesis básicas, definiciones y crite-
rios de reconocimiento y valorización) y me-
nos con apoyo en los tradicionales principios
contables. Empero, adicionalmente a ello
no podemos dejar de afirmar que el Marco
Conceptual tiene un esquema argumental y,
con ello, una sistemática, mucho más clara y
ordenada, que el listado de principios conta-
bles, plasmado en el Plan Contable General
Revisado. Así pues, al tratarse de un modelo
orientado a la “predicción” el sistema con-
sidera preferibles atributos relacionados
con la relevancia, ocasionando que, en los
criterios de valoración, se opte en ocasiones
por soluciones diferentes al costo histórico
(en especial, valor razonable).
En el cuadro de la página siguiente se
presenta una conciliación de los principios
contables contenidos en el Plan General de
Contabilidad con el Marco del IASB (Marco
Conceptual), en el que puede constatarse
que aún cuando resultan siendo aplicables
los antiguos principios éstos se encuentran
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del proceso contable, sobre la base del es-
quema propuesto por Hugo Luis Sasso (1):
CUENTAS CONTABLES
Mecánica Contable
organizados de una manera distinta; así
por ejemplo los principios de empresa en
funcionamiento y devengo se consideran
hipótesis básicas del sistema, mientras
que los restantes se subsumen bien en
características cualitativas, bien en criterios
de reconocimiento de los elementos de los
estados financieros, o bien en criterios de
valoración.
4. Normativa Tributaria
En las diversas, diferentes y complejas
operaciones comerciales que una empresa
efectúa, se requiere que los agentes econó-
micos dispongan de lineamientos uniformes
que los lleven a alcanzar un notable grado
de optimización en todos los niveles, sean
éstos de carácter comercial, legal, operativo
procurando lograr con ello una correcta
armonización de la información contable y
tributaria, pues es en función a la incidencia
que dicha información pudiera acarrear, que
las empresas adoptan una serie de decisio-
nes importantes a fin de evitar incurrir en
potenciales contingencias tributarias frente
al Fisco.
Ahora bien como quiera que la normativa
tributaria, fundamentalmente la legislación
del Impuesto a la Renta, cuenta con disposi-
ciones propias y particulares, es innegable,
que en muchos aspectos las Normas Con-
tables contienen el sustento y/o desarrollo
sobre determinados tópicos que ella regula,
ya sea en forma íntegra o parcial. Así, aprecia-
mos que en muchos supuestos existe plena
coincidencia entre ambos tópicos, mientras
que en otros, si bien se sustenta en la Doc-
trina Contable, se establecen disposiciones
diferenciadas. Claro está que en algunos su-
puestos, también se presentan tratamientos
abiertamente opuestos.
Así a guisa de ejemplo, apreciamos que
la disposición tributaria referida al Costo
Computable para efectos de determinar la
Renta Bruta de Tercera Categoría se nutre de
la Normativa Contable como base para una
adecuada determinación; pero incorporando
algunos conceptos adicionales y que difie-
ren de la regulación contable. En efecto, el
literal e) del artículo 11º del Reglamento de
la Ley del Impuesto a la Renta, dispone ex-
presamente que “para la determinación del
costo computable de los bienes o servicios,
se tendrán en cuenta supletoriamente las
Normas Internacionales de Contabilidad y
los Principios de Contabilidad Generalmente
Aceptados, en tanto no se opongan a lo dis-
puesto en la Ley y en este Reglamento”. Sin
embargo, en el literal e) del artículo 61º del
TUO de la LIR, se dispone que la diferencia
de cambio generada por la actualización del
saldo de pasivos vinculados con existencias
que se encuentren en stock o en tránsito a
la fecha del Balance General, debe afectar
al costo del activo. En este tópico, difiere
del tratamiento contable, que establece en
virtud a la NIC 21, la afectación a resultados
de la Diferencia de Cambio.
Otro claro ejemplo, de la estrecha vincu-
lación que existe entre la normativa contable
y tributaria esta dada por la aplicación de
la Hipótesis Básica o Fundamental del
Devengo, que se utiliza para el adecuado
reconocimiento de las operaciones y su im-
putación en el período correcto; encontrán-
dose recogida la obligación de su aplicación
tanto en el Marco Conceptual como en el
artículo 57º del TUO de la LIR.
Además, también, tributariamente
existen disposiciones de carácter formal
que en muchos casos condicionan la
aceptación de un costo o gasto, así como
el ejercicio de créditos o saldos a favor.
Es evidentemente, que por excelencia el
requisito formal recogido en la legislación
tributaria está dado por la exigencia del
sustento de las operaciones realizadas
en Comprobantes de Pago emitidos de
acuerdo a lo dispuesto en el Reglamento
de Comprobantes de Pago.
En función a lo expuesto, surge la dis-
quisición entre los profesionales contables
respecto al procedimiento a observar para
el registro de operaciones, cuando se
producen diferencias entre los Principios
de Contabilidad Generalmente Aceptados,
recogidos ahora en el Marco Conceptual y
la normativa tributaria; optando en muchos
casos en forma indebida por condicionar la
anotación contable a la última de las refe-
ridas; y que inclusive a veces la diferencia
es por un aspecto meramente formal. Así,
por ejemplo, se incumple con efectuar la
anotación contable de un gasto devengado
en el ejercicio 2007; porque el comprobante
de pago sustentatorio ha sido emitido en el
ejercicio 2008.
Cabe indicar, que el legislador tributario,
tiene claro la existencia de diferencias entre
el tratamiento contable y tributario, y por
tal razón se produce el "proceso de
conciliación" a fin de establecer la Base
Imponible. Ahora bien, es evidente que
la referida conciliación se debe efectuar
a nivel de Papeles de Trabajo; evitando
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 Informe Especial / Consulta Contable
dispone como sigue: “La contabilización de
operaciones bajo principios de contabilidad
generalmente aceptados, puede determinar,
por la aplicación de las normas contendidas
en la Ley, diferencias temporales y per-
manentes en la determinación de la renta
neta. En consecuencia, salvo que la ley o
el Reglamento condicione la deducción al
registro contable, la forma de contabilización
de las operaciones no originará la pérdida
de una deducción. Las diferencias tempo-
rales y permanentes obligarán al ajuste al
resultado según los registros contables, en
la declaración jurada”.
Un caso, por decir lo menos, casi ge-
neralizado, en el cual se aprecia que se da
prevalencia a la normativa tributaria frente
a la regulación contable para efectuar el
registro de una operación lo constituye
Claridad
Naturaleza de la información la Depreciación de los Activos Fijos; así,
Características Aplicabilidad se determina su importe en función a los
cualitativas de la Materialidad porcentajes establecidos en el artículo 22º
información Comparabilidad Manifestación fidedigna del Reglamento de la LIR y el resultado
Lo sustancial antes que lo formal se contabiliza como Provisión por Depre-
Confiabilidad Neutralidad ciación; dejando de lado la observancia
Prudencia de la NIC 16. Inmuebles, Maquinarias y
Uniformidad Equipos, que dispone que la depreciación
de un activo se debe realizar en función a
distorsionar en lo absoluto el registro del Reglamento de la Ley del Impuesto a su vida útil.
de operaciones (reflejado en los Libros la Renta, títulado “DIFERENCIAS EN LA
NOTA
de Contablidad) que se debe realizar en DETERMINACIÓN DE LA RENTA NETA
función a la normativa contable. POR LA APLICACIÓN DE PRINCIPIOS DE (1) Sasso Hugo Luis. El Proceso Contable. 3era.
Lo expuesto precedentemente, se co- CONTABILIDAD GENERALMENTE ACEP- Edición. Ediciones Macchi, Buenos Aires. 1992.
Página 181. n
rrobora con la regulación del artículo 33º TADOS”. El referido artículo expresamente

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