Concepto de presupuesto

El presupuesto es un medio de acción empresarial que permite dar forma explicita a las
decisiones y los planes de términos económicos. También, supone una estimación
expresada en cifras y valorada en unidades monetarias de los programas de acción
previstos y aprobados por la dirección.

La presupuestación implica la necesidad de una etapa previa de previsión y planificación,

en el sentido de decidir por adelantado lo que se ha de hacer, lo que equivale a proyectar
un curso de actuación como consecuencia de que se reconoce la necesidad del desarrollo
anticipado de la gestión de la empresa.

Al conjunto de la actividad presupuestaria se ha denominado control presupuestario,

diferenciando sus etapas en:

 Elaboración y aprobación de presupuestos.

 Realización del presupuesto.
 Control y auditoria del presupuesto.

El termino de control presupuestario equivale al tanto a un medio de plasmar la

planificación y de coordinar programas de actuación en base a su valoración económica.

La elaboración presupuestario estimula el prensar por adelantado, lo cual es básico para

la vida de la empresa; fomenta el equilibrio de las actividades; detecta que alternativas no
deben realizarse; descubre a priori posibles desequilibrios, facilita el uso de estándares
que simplifican datos; reduce las necesidades de información caso de informar solo los
hechos anormales, control por excepción y simplifica las comunicaciones y los procesos
administrativos, puesto que el control presupuestario esta basado en sistemas con
metodología y procedimientos documentados.

En resumen, el presupuesto debe considerarse tanto un medio de proceso y un sistema

como una herramienta de gestión para la dirección.
El presupuesto ABC
Naturaleza del presupuesto
El presupuesto es uno de los instrumentos mas poderosos con que cuenta la dirección
empresarial, y lo podemos considerar como una expresión cuantitativa de los objetivos
operativos de la administración expresado en unidades monetarias y al mismo tiempo
como un medio del control del cumplimiento de los objetivos.

La organización tradicionalmente esta basada en centros o departamentos especializados,

en función de una clara separación o división de responsabilidades. Los que están a cargo
de cada área funcional deben estimar los recursos clasificados por elementos según la
condición objetiva de los bienes y servicios adquiridos para negociar de abajo hacia arriba
los montos necesarios para poder cumplir con las previsiones.

Osvaldo A. Mocciaro, en su libro Presupuesto integrado, entiende la planificación

empresarial como una anticipación mediante la selección de alternativas que combinan
un conjunto de acciones interdependientes y abarcativas de la empresa como una
totalidad. Consiste pues en una toma de decisión anticipada que involucra a todos los
componentes de la organización por lo que se debe sostener que el presupuesto debe tener
una integración vertical, y al mismo tiempo otra horizontal. La vertical, tal como se
expresará precedentemente, va de arriba hacia abajo, tomando en cuenta el rango
jerárquico, y su proceso inverso consiste en el control presupuestario, donde se verifica
el resultado de la acción y se analizan las desviaciones respecto de lo previsto.

También de arriba hacia abajo van los recursos que consumen las actividades, y de estas
a los objetos de fijación de costos.

La integración horizontal se da, Según Mocciaro, en el sentido operativo, al mismo

tiempo siguiendo una secuencia temporal que incorpora sucesivamente el proceso
prospectivo de elaboración del presupuesto, los registros de la contabilidad que reflejan
la realidad operativa, y por último el control presupuestario.
Período que comprende el presupuesto y las condiciones requeridas para su puesta
en marcha
El presupuesto puede abarcar períodos diferentes, según la clase de pronóstico que se
trate. El conocido como operativo coincide con los procesos a corto plazo, los cuales
pueden ser seguidos continuamente en cuanto a los resultados proyectados

El planeamiento estratégico, representa lo que la empresa quiere alcanzar y abarcar un

tiempo mayor, dando así lugar al presupuesto de mediano y largo plazo de la
organización, que por tal circunstancia se parta de las anualidades presupuestarias,
permitiendo prever compras de máquinas y tecnología para hacer frente a los cambios,
las substituciones o a las incursiones en otras áreas de negocio.

Las condiciones necesarias para la puesta en marcha del presupuesto son sintéticamente:

a) Que la dirección superior se involucre en el sistema

b) Exista una definida estructura organizativa y una clara determinación de las
responsabilidades.
c) Examinar las características de la organización y del medio en que se desenvuelve.
d) Conocimiento del sistema por parte de los sectores componentes de la
organización en cuanto a los objetivos y metas. Debemos señalara que, al trabajar
presupuestariamente según el ABC, la característica de este hace que sean los
objetos de costeo los que determinan la previsión de demanda de las actividades,
sin necesidad de que los responsables de centros demanden de la superioridad de
la asignación de recursos. Los procesos que se desarrollan dentro de los
departamentos funcionales estarán determinados por la demanda prevista o
pronosticada de tales recursos por parte de los objetos de costeo. Esto conlleva un
análisis permanente para hacer bajar el costo de la ejecución de las actividades
(menor requerimiento de recursos) y para hacer mas eficiente a la organización,
reduciendo la demanda del número de las actividades que los objetos de costeo
consumen.
e) El presupuesto ABC debe poseer necesariamente su plan de cuenta apropiado que
contemple además necesariamente los requerimientos del supuesto de tipo
estratégico o de ciclo de vida.
 f) Determinación de los horizontes temporales en las diversas formas de
planificación, actualización y control.
g) Fijación de la instrumentación del manejo de los valores monetarios.

Pasos previos clásicos para la elaboración del presupuesto operativo anual

El componente físico, relacionado con volúmenes o unidades físicas a vender o producir,

las horas de mano de obra, etc.

El componente monetario y el criterio de evaluación el cual esta vinculado con la

evaluación a cuyos efectos nos referimos como criterio de evaluación al de valores
corrientes y dentro de este al del costo de reposición.

Efectuar el análisis del contexto macroeconómico o general de la economía, que afecta

las actividades de la organización y las pautas microeconómicas particulares de esta
última.

Una vez aprobado por las instancias superiores constituye el documento básico esencial
de la conducción empresaria. En el presupuesto ABC, la acción va desde abajo hacia
arriba, sin que los centros de costos tengan que negociar asignación de recursos como en
el esquema tradicional al que nos estamos refiriendo.

Análisis comparativo de los componentes del presupuesto operativo tradicional y el

ABC

a) En el tradicional se parte del presupuesto de ventas. Las estimaciones de venta o

prestación de servicio surgen del área de comercialización. La demanda se analiza
respecto de cada objeto de costeo (productos, servicios, clientes específicos,
proyectos), según la unidad de medida del bien comercializable y para cada mes
del horizonte anual presupuestario, prestando especial atención al eventual
carácter estacional respectivo. La demanda estimada condicionara en su caso, el
aprovechamiento de la capacidad práctica máxima de la organización. Si ello no
sucede, la propia capacidad básica instalada representada por lo costos fijos de
estructura cubrirá las necesidades pertinentes. En el presupuesto ABC, cuando la
 demanda estimada supera la capacidad instalada, la decisión de adquirir nuevos
recursos o la de continuar con el nivel actual de recursos prefijados se toma por
lo general con mayor rapidez que en el tradicional, ya que, como vimos la
presupuestación va de abajo hacia arriba, mejorando el proceso decisorio. En
todos los casos deberá fijarse la política de inventarios de productos terminados,
que a su vez determinará la de materias primas y de productos intermedios en el
área de producción, acorde con la fuerte tendencia a trabajar según la modalidad
JIT (justo a tiempo) basada, entre otros aspectos, en mejoras de la logística con el
objeto de minimizar los tiempos de espera de producción y de movimientos
internos y, particularmente, en la drástica reducción de inventarios de todo tipo.

b) También en el tradicional presupuesto de producción refleja las previsiones del de

Ventas. Naturalmente, ello determina la función de fabricación dividida en los
respectivos departamentos productivos en una empresa transformadora, y el nivel
de utilización de la capacidad también desglosado en los diferentes centros para
generar o prestar servicios, realizar proyectos o atender la clientela específica.
Este presupuesto exige fijar la política de niveles de producción o generación de
servicios en consonancia con la utilización de la capacidad máxima practica o la
normalizada, además de la política de mantenimiento de inventarios de materias
primas y de productos intermedios que satisfaga el presupuesto de ventas.
Recordemos que esta política esta acotada por la modalidad JIT (justo a tiempo),
que se va imponiendo a pasos acelerados, habiendo hecho manifestar
recientemente a Alvin Toffler que el siglo XXI se presenta no como el de
producción de bienes y servicios en masa, sino que se elaborarán bienes a medida
del cliente y no para stock.
El presupuesto de producción determina el de compras y consumo de materias
primas y materiales, que da como consecuencia el Presupuesto de Existencias;
también origina el Presupuesto de Mano de Obra y el presupuesto de gatos o
Costos Indirectos de Fabricación.
Los otros costos indirectos son los fijos, que se dividen entre fijos de capacidad o
estructura y fijos de operación. Los de capacidad o estructura son los que permiten
tomar compromisos a largo plazo si n costo adicional, ya que se utilizan las
capacidades básicas instaladas y disponibles de la organización, y por
 consiguiente no generan egresos financieros adicionales en el corto plazo,
recuperándose las inversiones realizadas a través de la depreciación si se trata de
bienes físicos o por la amortización si son inversiones financieras. También se
reputan costos fijos de capacidad los gastos de control interno, mantenimiento
preventivo, alquiler de planta y primas de seguros generales.
Los costos fijos de operación son aquellos en los cuales el suministro de recursos
se incrementa de manera definida cuando aumenta la demanda. Este costo aparece
cuando se decide operar la planta fabril o la que genera servicios de manera
diferente a la que se venia haciendo, estando vinculado al nuevo nivel de actividad
en el tiempo. Nada tienen que ver con recursos variables, sino que surgen como
consecuencia de la decisión empresaria de alcanzar una producción diferente.
Permanecerán constantes mientras el nuevo nivel de actividad no se altere, aunque
el nivel operativo resultante difiera de la previsión. Tendremos mayor demanda y
consumo de recurso por incorporación de nuevo personal de supervisión y control
de calidad, mantenimiento preventivo y correctivo adicional, servicios de apoyo
o auxiliares como transporte interno incremental, personal de limpieza de planta,
mayores costos de logística, almacenamiento, financiación, y seguros de
inventarios.

c) En el presupuesto tradicional contamos asimismo con los Presupuestos de Gastos

Variables Comerciales y Administrativos. Cubren los gastos predeterminados
variables que corresponden ofrecer, entregar y cobrar los mismos. Entre los gastos
hallamos las comisiones por ventas, viáticos y movilidades, fletes y embalajes,
muestras gratis, propaganda y publicidad, licencias de uso de marca, regalías por
igual concepto, impuesto a los ingresos brutos. El impuesto al valor Agregado no
es un costo, sino que juega como débito o crédito fiscal para el fabricante o
prestador del servicio, y va en cabeza del consumidor final. Los gastos
administrativos son aquellos que se vinculan con las áreas de la gestión superior
excluyéndose las administraciones de producción y de ventas. Son
preferentemente fijos, podrían ser variables, aunque los servicios adicionales
requeridos periódicamente.
d) Como contrapartida de las variables, hallamos el Presupuesto de Gastos Fijos
Comerciales y Administrativos. Predetermina los gastos fijos que corresponden a
la función de comercializar y distribuir bienes y servicios y que tienden a ser
 relativamente constantes ante variaciones en las ventas. Al igual que para el área
de Producción debe fijarse el nivel de actividad esperado de ventas dentro de la
capacidad máxima práctica pertinente. Entre los gastos fijos de capacidad o
estructura comerciales hallamos los sueldos de empleados y de los vendedores
mas las cargas sociales, los gastos del almacén de productos terminados, los
seguros de estos últimos, los gastos de créditos y cobranzas, las tasas fiscales de
funcionamiento, la amortización de equipos, instalaciones y rodados. Los gastos
fijos administrativos serán los sueldos y las cargas sociales de la dirección
superior. Los gastos fijos de operaciones comerciales serán los adicionales de
otorgamiento y control de créditos y los administrativos los de nuevos
requerimientos de apoyo informátivo.
e) El presupuesto ABC también debe partirse del volumen de ventas por productos,
servicio, proyectos, unidad de negocios, clientes u otras actividades, y
consecuentemente con ellos, confeccionar el Presupuesto de Producción, similar
al de Generación o Prestación de servicios conforme al tipo de bien o de trabajo
comercializable.

Para el ABC lo relevante es conocer y gestionar las actividades que, sumadas, dan
lugar a los procesos que consumen recursos, dando lugar a una salida y
convirtiendo esos recursos en objetos de costeo. Como consecuencia de ellos,
también proporciona información a la dirección sobre los procesos que deberán
ejecutarse, la cadencia en tiempo de adquisición y recepción de los insumos y
suministros de otros recursos, así como el mantenimiento de las instalaciones y la
logística de aprovisionamiento. La información incluye los inductores,
generadores, cost-drivers y unidades de obra o de trabajo, tanto de recursos como
de actividades, que son usados como un factor para medir la manera en que se
incurre o se aplica el costo a las actividades en el primer caso, o a otras actividades
y a los objetos de costeo en el segundo.

f) En el presupuesto ABC, como consecuencia del volumen de ventas o de

prestación de servicios, se procede al estudio de la demanda de actividades
necesarias para cumplir con aquellos. Naturalmente, este estudio comprende, al
igual que el presupuesto tradicional, la confección de presupuesto referidos a
materias primas, uso de recurso mano de obra directa y de costos indirectos de
fabricación (variables y fijos), gastos de comercialización y de administración,
tanto variable como fijos.

En lo que hace específicamente a los costos indirectos es donde el Presupuesto

ABC cobra particular importancia, ya que los divide en dos grupos separados de
actividades homogéneas, siendo el primero el correspondiente al proceso de
fabricación, que incluya costos de tres niveles; nivel unitario, nivel lote y nivel
productos y el segundo grupo a la actividad homogénea que corresponde al apoyo
con un único nivel de igual denominación.

Los costos indirectos a nivel unitario corresponden al costo operativo del uso de
máquinas para elaborar el producto.

Los costos indirectos a nivel lote son los que corresponden a los recursos
empleados para realizar las tareas de preparación del trabajo previo a la
elaboración, tales como ajuste de máquinas, calibrado, montaje, inspección
definitiva y puesta a punto. Como los costos indirectos a nivel de lote pueden
variar respecto a cada producto, familia, escala o planta, procede estudiar su
correspondiente homogeneización para evitar despilfarros.

Los costos indirectos a nivel producto se refiere a aquellos que son identificables
como extraordinarios respecto al objeto de costeo (producto, servicio), como las
horas extras trabajadas, los incentivos y las improductividades de recursos
directos, proyectos no aprobados, pero con recursos consumidos, sobrecostos
imposibles de recuperar de los clientes.

Finalmente, los costos indirectos a nivel apoyo de la producción son los que se
presupuestan para mantener la capacidad productiva de la planta y las
instalaciones y el proceso logístico de aprovisionamiento de materiales y
suministros. Hallamos así el mantenimiento preventivo, las depreciaciones, las
primas de seguro generales, la gestión de compras y la recepción de materiales, el
transporte interno. El generador de costo que mejor mide el consumo de estos
recursos es por lo general las horas de servicio de apoyo (horas de mantenimiento,
horas de taller, horas de uso de máquina).

De lo precedente surge con absoluta claridad, cuando se estudia el método ABC,

que los departamentos de servicio y los centros de apoyo adquieren vida propia y
 ya no se cierran contra los departamentos de producción, como se procede en la
metodología tradicional en la denominada distribución secundaria. Esta
metodología prevé consecuentemente la conformación de actividades de servicio
o apoyo relevantes clasificadas en grupos homogéneos, que permiten ahorros
considerables de carácter administrativo y operativo que junto a ellas, la cantidad
requerida de cost-drivers o generadores a ser usados como factor de consumo y
medición de como se incurre o se imputa el costo a las actividades (números de
contratos y ordenes de compra a celebrar, horas de mantenimiento preventivo,
cantidad de herramienta o matrices a cambiar o modificar, numero de tareas
nuevas a introducir en los procesos técnicos, cantidad de material a mover,
transporta). Estas actividades o apoyo pondrán ser consumidas por otras
actividades o finalmente por los objetos de costeo, según su uso.

También en lo que hace a las actividades de comercialización y de administración

procede analizar las tareas que le son propias, como recibir pedidos de clientes,
ordenar entrega, a embalar y enviar productos terminados, facturar productos y
servicios, procesar operaciones contables y gestionarla tesorería, acompañadas a
su vez por la cantidad de cost-drivers a usar para medir el costo incurrido (número
de pedidos, cantidad de despachos de productos, cantidad de facturas emitidas
cobradas, horas de auditoria o asesoría prestadas, cantidad de operaciones
contables computadorizadas, números de transacciones bancarias realizadas).

g) El conocimiento de las actividades a ejecutar presupuestariamente da lugar,

naturalmente, al calculo de cada uno de los recursos por ellas demandados.
Procede, igualmente, indicar la cantidad individual y total de recursos a requerir
y sus características técnicas específicas, sin olvidar quienes lo suministrarán.
Dado que el suministro de cada recurso cambia con el volumen esperado y
proyectado de cada actividad, este es el momento de analizar, por parte de quinees
realizaran las misma, la modalidad de cómo y por qué se realizan, ósea cuanto de
cada recurso se consumen efectivamente en búsqueda de la eficiencia.
h) La actividad, más recursos por ellas requeridos, son parte inseparable de la
capacidad o volumen y del rendimiento esperado. La capacidad o volumen es la
medida de la actividad, y representa el número de veces que se pronostica o
presupuesta debe ocurrir o ejecutarse tal actividad en el ejercicio.
Cómo se ejecuta la actividad es la medida de rendimiento, vale decir, cuánto
recurso consume efectivamente la actividad y el objeto de costeo, respecto al
estándar fijado por la ingeniería de proceso o de detalle.

Para reducir los costos lo natural pasa por ejecutar actividades y productos,
utilizando mejor los recursos o implantando cambios tecnológicos que
incrementen los rendimientos.

Las actividades se expresan y describen en términos de medidas de rendimiento

monetario y no monetario, ya que importa no solamente lo que cuesta
pecuniariamente, sino también el tiempo real empleado contra el contra el
previsto, la modalidad de ejecución de las tareas y la capacidad de innovación que
se tiene para lograr una ventaja competitivo y el mejoramiento continuo.

La capacidad máxima práctica es aquella que contempla los tiempos muertos

necesariamente perdidos respecto de la capacidad máxima ideal o teórico,
motivados por hechos internos o externos, ajenos o no a la organización. La
determinación de la capacidad es requerida tanto a la empresa de transformación
como a las de servicios de cualquier tipo.

Si bien el ABC estudia actividad y su correlativo recurso o recursos múltiples por

ella consumidos, los costos de ejecutar la actividad pueden y deben, por razones
tecnológicas o de eficiencia que conduzcan a la mejora continua, disminuir o
realizarse con menor frecuencia que la pronosticada, por así demandarlo el objeto
de costeo que lo usa, como se expresa anteriormente. Ello significará,
consecuentemente, pronosticar menos generadores o cost-drivers de apropiación
y medición de consumos.

Tal como se viera para la metodología tradicional en el Epígrafe una vez

determinada la demanda de las distintas actividades relevantes dentro de los
procesos logísticos o de corto plazo, la dirección propicia ante el directorio de la
organización la autorización para el suministro de los recursos que llenan sus
necesidades.