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Analisis de Los Principios Normativos Del Procedimiento Administrativo
Analisis de Los Principios Normativos Del Procedimiento Administrativo
Mooffyd G. Rabah N.
MRIDA- VENEZUELA
2011
UNIVERSIDAD DE LOS ANDES
FACULTAD DE CIENCIAS ECONMICAS Y SOCIALES
UNIDAD DE POSTGRADO
ESPECIALIDAD EN TRIBUTOS
MENCIN: RENTAS INTERNAS
Cuadro pp.
1 21
2 27
3 37
NDICE DE GRFICOS
Grficos pp.
1 60
2 61
3 62
4 63
5 65
6 67
7 69
8 71
9 72
10 74
11 78
12 81
13 83
14 85
UNIVERSIDAD DE LOS ANDES
FACULTAD DE CIENCIAS ECONMICAS Y SOCIALES
UNIDAD DE POSTGRADO
ESPECIALIDAD EN TRIBUTOS
MENCIN: RENTAS INTERNAS
1
los ciudadanos en general, no ven las retribuciones directas a mediano o largo plazo
que deberan originarse del pago de los impuestos.
En este orden de ideas, se puede decir que a partir de las amplias facultades
que establece el COT (2001), para controlar y supervigilar al contribuyente y el
cumplimiento de las obligaciones tributarias, entre otras, se despliega un mecanismo
que atiende a una presuncin iuris tantum, que es la determinacin de la obligacin
tributaria sobre base presuntiva.
A juicio del autor, esta determinacin sobre base presuntiva pareciera no estar
en concordancia con los principios que rigen al derecho tributario, y por tanto, viola
la relacin de equidad entre el Fisco Nacional y el contribuyente, que debe ser el
marco originario de un Estado de Derecho y de Justicia Social.
Asimismo, el inters que reviste la investigacin se incrementa puesto que
Venezuela atraviesa cambios drsticos en lo econmico, social y poltico; que han
trado como consecuencia una fuerte separacin ideolgica entre ciudadanos,
diversificando grupos que luchan por adherirse al esquema poltico de su preferencia.
Sobre esta premisa, la investigacin se organiza de la siguiente manera:
Captulo I, en esta parte se da a conocer el problema bajo estudio, as como el
objetivo general y los objetivos especficos de la investigacin, la justificacin y el
alcance.
Captulo II, se identifican y se palpan los elementos que conllevan a construir
de manera slida las bases tericas de la investigacin, y a su vez se encuentran
fundamentos con los cuales se construye un marco histrico referencial.
Captulo III, se define el tipo de estudio, se presenta el instrumento utilizado
para la recoleccin de datos; sustentando de esta manera el marco metodolgico.
Captulo IV, contendr el anlisis de los resultados, logrando abrir campo para
el Captulo V, que contendr las conclusiones y recomendaciones.
2
Finalmente, se pretende desarrollar una investigacin que coadyuve al
fortalecimiento de la indagacin en el rea de los tributos y generar un valor agregado
a travs de los resultados de la misma.
3
CAPTULO I
4
Captulo I
5
son absolutamente involuntarios, y tienen su explicacin en la complicado del
sistema.
Igualmente, se han producido transformaciones importantes en la estructura
econmica nacional y en la relacin del pas con el resto del mundo. En la dinmica
de comercio global, son ms factibles las negociaciones en bloque que de manera
unilateral, fortaleciendo as las finanzas de las naciones. Los cambios y reformas que
los pases vecinos y los socios comerciales de Venezuela introducen en sus
legislaciones resultan imperiosos para una revisin general del sistema fiscal y que
permitan ampliar el esfuerzo de articulacin internacional en materia tributaria. Al
respecto, el Estado venezolano hace esfuerzos para ampliar la contribucin interna en
el financiamiento del gasto pblico, especialmente el gasto social.
El sistema tributario venezolano se ha ido desarrollando y madurando
gradualmente, en procura del equilibrio entre las caractersticas de los tributos que lo
conforman, las particularidades, y las necesidades econmicas del pas. Por ende, las
disposiciones legales reguladoras de los tributos que conforman el sistema tributario
nacional, se han modificado y reformado en la medida de la varianza de las
condiciones polticas y econmicas de Venezuela.
En este orden de ideas, la investigacin plantea como objeto de estudio, el
anlisis de los elementos que obstaculizan el cumplimiento de los principios
tributarios relativos al funcionamiento eficiente de los procesos de fiscalizacin del
sistema tributario venezolano, estipulados en la Constitucin de la Repblica
Bolivariana de Venezuela. Al respecto, aparece la figura jurdica del procedimiento de
determinacin y fiscalizacin sobre base presuntiva, elemento que permitir aclarar
las lagunas existentes en el marco legal que rige a los contribuyentes y a la
administracin tributaria.
La revisin minuciosa del Cdigo Orgnico Tributario (2001), en relacin al
accionar de la administracin tributaria en los procedimientos de fiscalizacin sobre
base presuntiva, aplicados a los contribuyentes, genera dudas en cuanto a la veracidad
de los resultados obtenidos cuando la administracin tributaria realiza la
determinacin de la base imponible. En este sentido, se persigue la consecucin de
herramientas necesarias para ajustar los procedimientos de fiscalizacin sobre base
6
presuntiva, procedimiento que no favorece el derecho social o a la justicia tributaria;
y a la vez, es relevante evidenciar un contexto en el que se puedan realizar
investigaciones para comprender a profundidad el objeto de estudio, fin que se
alcanza realizando las siguientes preguntas:
1. Cules son los fundamentos jurdicos del procedimiento administrativo
tributario?
2. Cules son los principios del derecho tributario y cul es su relacin con las
potestades de supervisin y control de la administracin tributaria?
3. Cules son los principales obstculos que impiden el fiel cumplimiento de los
principios tributarios en los procedimientos administrativos para la fiscalizacin
sobre base presuntiva?
4. Cules son las facultades de la administracin tributaria para establecer la
determinacin y fiscalizacin sobre base presuntiva?
5. Cules son las consecuencias jurdicas y patrimoniales en el contribuyente con el
procedimiento de determinacin y fiscalizacin sobre base presuntiva?
7
1.2. Objetivos de la investigacin
8
1.3. Justificacin e importancia de la investigacin
La justicia tributaria constituye una obligacin del Estado debe ser una
constante para los poderes pblicos que integran la Repblica Bolivariana de
Venezuela. Empero, es importante determinar cmo alcanzar la justicia tributaria?
Uno de los preceptos constitucionales garantiza que los ciudadanos poseen los
mismos derechos y deberes ante los rganos jurisdiccionales, sin distingo de raza,
sexo, religin o condicin social. Por tanto, es cabal conocer. Cmo lograr la
objetividad en una fiscalizacin hecha a un contribuyente si las bases no son ciertas
sino presuntivas?
Estas interrogantes resaltan la necesidad de detenerse en el principio de
justicia tributaria, consagrado en el artculo 316 de la CRBV (1999), que expresa:
9
disposicin, y prohben la confiscacin. La norma contempla, que un tributo es
confiscatorio cuando absorbe una parte sustancial de la propiedad o la renta. El
Estado, al excederse en el ejercicio de sus funciones en una fiscalizacin sobre base
presuntiva, pudiera violentar este principio, al no conocer fehacientemente la
obligacin tributaria que el contribuyente se vera conminado a cumplir.
En este orden de ideas, la definicin de fiscalizacin sobre base presuntiva en
el COT (2001), es ambigua en cuanto al fiel cumplimiento de dicho principio, pues
no existe ley alguna que explique claramente el procedimiento de fiscalizacin sobre
base presuntiva. Por otra parte, el fiscal encargado de hacer cumplir este precepto, no
cuenta con un procedimiento expreso de cmo se debe guiar? para realizar el
pedimento de la informacin sobre la actividad econmica a los terceros, y con las
obligaciones tributarias vinculadas a la organizacin que est siendo fiscalizada. Por
analoga, se evidencia irrespeto a este principio, pues por no existir suficiente claridad
normativa, el fiscal respectivo acta a discrecin en la administracin tributaria,
siendo palpable la carencia de uniformidad de criterios por parte de los actores
fundamentales en este evento fiscal.1
Por otro lado, al interpretarse lo expresado en el COT (2001), ocurren
supuestos previstos en la normativa para que se configure el hecho imponible y como
consecuencia emerge la obligacin tributaria, por tal motivo la administracin
tributaria debe plegarse a la aplicacin de los procedimientos respectivos de
fiscalizacin y determinacin de la obligacin.
En este sentido, la Administracin Tributaria enfrenta dos escenarios; el
primero, es el concerniente a la fiscalizacin sobre base cierta, ocurre cuando
sustentado en elementos que permiten conocer en forma directa los hechos
generadores del tributo. El sistema de determinacin sobre base cierta, procede
cuando la administracin dispone de los antecedentes relacionados al origen de la
obligacin tributaria.
1
La jurisprudencia al respecto deja clara algunas de las lagunas existentes en estos procedimientos,
estableciendo que: los mtodos o sistemas de estimacin sobre base cierta y sobre base presunta son
contradictorios y no pueden utilizarse en un mismo procedimiento de determinacin de oficio; ya que al efecto el
Cdigo Orgnico Tributario, no se indica prohibicin alguna respecto a la utilizacin conjunta de ambos sistemas
determinativos de la renta, para establecer inequvocamente los elementos que permitan evidenciar y cuantificar
de oficio la obligacin tributaria a cargo de un contribuyente omiso. Magistrado Ponente Levis Ignacio Zerpa,
sentencia emanada del TSJ en fecha 24-01-2002
10
En segundo trmino, los elementos informativos y los datos precisos que
requiere la administracin tributaria para ejecutar la actividad fiscalizadora, pueden
ser suministrados por el propio sujeto pasivo involucrado en la realizacin del hecho
imponible. Sin embargo, cuando sta informacin no existe, no puede ser
suministrada; o no est bien fundamentada al ser dada por terceros, relacionados de
alguna manera con la concurrencia o nacimiento de la obligacin; en este caso, se
estara en presencia de una fiscalizacin sobre base presuntiva.
Este planteamiento trae consigo la necesidad de desarrollar una investigacin
que permita conocer las consecuencias de ciertas lagunas o vacos legales que
contiene la ley a la hora de determinar la obligacin tributaria del contribuyente; bien
sea sobre base cierta, o sobre base presuntiva; teniendo en cuenta que al implementar
la determinacin sobre base presuntiva se pudieran estar violando algunos de los
principios del Derecho Tributario, como son el principio de justicia tributaria y el
principio de la no confiscatoriedad. Esto es fundamental si se plantea la bsqueda de
un modelo social e igualitario o contra fiscum.
En este contexto cabe aclarar que la interpretacin de la norma tributaria se
presenta en dos sentidos:
Esta posicin sostiene que en caso de duda se debe interpretar la norma tributaria
favoreciendo el inters fiscal, sobre todo para mantener la igualdad entre los
contribuyentes y evitar de esa forma excepciones irritantes.
11
1.4. Alcance de la investigacin
12
CAPTULO II
MARCO TERICO
13
14
Captulo II
Marco terico
15
determinacin tributaria de los contribuyentes aplicada por la Administracin
Tributaria.
Por otra parte, Guilln (2004), en su estudio titulado: Elementos subjetivos y
objetivos que configuran los ilcitos tributarios sancionados con penas restrictivas de
libertad en la legislacin venezolana, en resumen establece una serie de elementos
que explican las sanciones tributarias y las penas restrictivas de libertad en caso de
incumplir con la declaracin de impuestos ante la instancia fiscalizadora
correspondiente, en este sentido el aporte que deja la investigacin est centrado en
las consecuencias que le acarrea al contribuyente las sanciones luego de una
fiscalizacin.
Tambin se encontr un estudio relativo a la materia fiscal, y es pertinente la
revisin de la tesis de especializacin intitulada Distorsiones generadas por los
beneficios fiscales establecidos en la ley del Impuesto al Valor Agregado. El
objetivo de la investigacin fue mostrar estrategias orientadas a la disminucin de las
distorsiones generadas por los beneficios fiscales establecidos en la ley de Impuesto
al Valor Agregado. Como complemento a los estudios relacionados con la
problemtica planteada, se examin la jurisprudencia relativa a la materia, en la que
se encontraron decisiones favorables referidas a la determinacin y fiscalizacin
tributaria sobre base presuntiva; dichas decisiones aportan informacin de especial
relevancia para el desarrollo de la investigacin.
16
2.2.1. El origen del tributo
17
En este contexto nace la figura del tributo, en la que se canaliza la
contraprestacin del servicio por parte del seor; es decir, corresponda al pago o
renta por trabajar y residir en sus tierras. El origen de los tributos con el transcurrir
del tiempo no se fundamenta nicamente en matices ideolgicos, sino ms bien en
cambios polticos, econmicos, sociales y culturales que la sociedad confronta en una
determinada poca. En su evolucin histrica, los tributos han adquirido
caractersticas sugeneris, que le diferencian de las dems formas de ingresos que
conforman en erario pblico de una nacin.
Ramrez (2004), estudia las cargas impositivas desde la prospectiva
sociolgica, se evidencia as que el tributo es un fenmeno universal. Sus
caractersticas y su importancia con respecto a los dems ingresos pblicos, vara en
funcin de la organizacin poltica, especialmente la intervencin del Estado en la
economa y el tipo de relaciones entre gobernantes y gobernados.
En el caso venezolano los tributos han evolucionado gradualmente. El rgimen
tributario, segn la poca, se adaptado a las circunstancias polticas y econmicas y el
contexto general donde se desarrolla. En la centuria decimonnica, despus de la
emancipacin, predominaban los impuestos indirectos (no repercuten en forma
directa sobre los ingresos, sino que recaen sobre los costos de produccin). Al
terminar la guerra de la Independencia, la economa del pas se desestabiliz, era
difcil gravar el impuesto en los artculos trados desde el exterior, este fenmeno se
explica, por el hecho de que el siglo XIX venezolano fue el ms inestable en la
historia, por el predominio de guerras civiles y conflictos entre caudillos, en dicho
escenario, fue casi imposible consolidar una estabilidad poltica, por tanto, el cobro
de tributos, se haca prcticamente insostenible. (Carrera Damas, 1984).
En este sentido, el historiador Carrera Damas (1984), sostiene que despus de
un siglo de luchas intestinas, a principios del siglo XX, con la accin de los caudillos
andinos en el poder, se concreta la unificacin del pas, con la eliminacin de los
caudillos y de las guerras. Una vez instaurada la pacificacin del pas, se empieza a
organizar el sistema tributario con la llamada renta interna, gravando con cargas
impositivas: al cigarrillo, licores, timbres fiscales y sucesiones; as como tambin, los
18
impuestos en las aduanas. Para el ao 1942, esta situacin cambia y surge la
necesidad de implementar un impuesto directo que predomine; el llamado impuesto
sobre la renta, el cual tiene como principal contribuyente a la industria petrolera, esta
fue una de las tantas reformas econmicas aplicadas en el gobierno del general Isaas
Medina Angarita.
19
2.2.3. El sistema tributario
20
s la armona necesaria, ni persiguen los mismos objetivos que pretende la teora
financiera. 2
Se infiere, que el sistema tributario de una nacin va ms all del resultado de
aspiraciones racionales y tericas, empero, es el producto de la evolucin histrica en
materia tributaria implementado en esa sociedad. Por eso, en este mbito resulta
difcil proceder en forma revolucionaria3. Ahora bien, los cambios se operan por
evolucin, como forma regular del progreso. Predominando pues, la cuestin de la
realidad histrica en la evolucin del sistema tributario.
En el siglo XIX, bajo el imperio de las ideas liberales, los sistemas tributarios
asumen caractersticas determinadas, acorde a las necesidades de la poca. El
liberalismo econmico, parta de la premisa de evitar en lo posible, la intromisin del
Estado en los asuntos particulares de los ciudadanos. Coyuntura econmica
predomnate en casi los siglos XIX, y XX hasta la Primera Guerra Mundial. De all en
adelante, comienza a modificarse el pensamiento en la materia, dado que los
impuestos reales no consultaban en forma cabal la capacidad contributiva.
2
No existe siempre un engarce lgico con la realidad y apenas si es posible conciliar en la prctica
los objetivos de los diversos impuestos, muchas veces discrepantes. El sistema tributario, ms que un
sistema lgico, debe ser una meta o aspiracin que debe inspirar al rgimen tributario del pas.
3
Se dice sobre la revolucin que constituye un cambio violento en las instituciones polticas,
econmicas o sociales de una nacin.
3
21
Impuestos Industria y Inmobiliario Patente Espectculos Publicidad Juegos y
comercio urbano vehicular pblicos comercial apuestas
lcitas
Caracterstica
Sujetos El Persona Persona Asistentes a
contribuyen natural o natural o espectculo
te en jurdica jurdica s pblicos,
calidad de propietaria propietaria con la
industria o de un de un compra de
comerciante inmueble. automvil la entrada.
Objeto de Grava los Grava la Grava la Grava los Grava los Grava los
Ley ingresos propiedad propiedad ingresos ingresos ingresos
brutos que de un de un brutos que brutos que brutos
se originan inmueble. vehculo se originan se genera obtenidos
de toda de todo de en calidad
actividad espectculo cualquier de prstamo
econmica pblico. forma de
de industria, publicidad,
comercio y vallas,
servicio. pancartas,
cuas, etc.
Hecho Ejercicio de Ser Ser Prestacin Ejercicio Billetes,
imponible una propietario propietario de de la formularios
actividad titular de un de un exhibicin actividad y dems
comercial, derecho real vehculo o de publicitaria instrumento
industrial y que disfrute automvil. espectculo - s mediante
de servicio. la renta. s pblicos, los cuales
entretenimie se participe
nto o en sorteos
diversin en apuestas y
el cualquier
Municipio. otra
actividad en
el sistema
de juegos
lcitos.
Cuadro 1: Impuestos Municipales
Fuente: Elaboracin propia (2011).
22
.
Caracterstica
Base Monto de Valor fiscal Valor Se establece Metros Se fija por
imponible los ingresos del bien. estimado una suma cuadrados, precio o
brutos. del vehculo fija segn tiempos de valor de los
de acuerdo sea el ejecucin y formularios.
a la espectculo. periodicida Billete o
depreciaci d. boletos de
n y la juegos
inflacin. ilcitos.
Materia . .
imponible
23
El desarrollo del impuesto general y progresivo a la renta de tipo personal con
su gran rendimiento y mxima equidad tributaria, es el que determina un cambio total
en el predominio de los sistemas tributarios, de los impuestos personales sobre los
impuestos objetivos, es decir, de los impuestos personales sobre los impuestos reales,
as como, de los impuestos directos sobre los indirectos. Esto sucedi en Venezuela,
a partir de 1943, donde empez a regir el impuesto sobre la renta; el cual se ha
comportado como un impuesto de ndole personal, -excepcin hecha al impuesto de
sucesiones de poco rendimiento-. El referido impuesto ha arrojado una mayor
productividad, es ideal para calcular la capacidad tributaria del contribuyente, ha sido
referencia universal en este particular, donde el impuesto sobre la renta es el eje del
sistema tributario, en l descansan los principios de justicia y equidad que deben regir
en el impuesto, as como en los financieros y los administrativos, Farias (1986).
Los impuestos directos predominan por ser ms personales que los impuestos
indirectos; y stos se mantienen especialmente sobre los consumos como un
complemento del impuesto sobre la renta. Sin embargo, en los ltimos tiempos se ha
observado la idea de retornar a los impuestos generales al consumo, como frmula
medir ptimamente la capacidad tributaria, pues el impuesto sobre la renta ha agotado
sus posibilidades de rendimiento y tiene ciertas tendencias a ser evadido o excluye a
algunas personas de tributar.
A su vez, Farias (1986) destaca que en los Estados Unidos, Inglaterra y
Francia, y en otros pases latinoamericanos, se han adoptado los impuestos generales
a las ventas cual valor agregado, naciones donde predomina el impuesto indirecto y
se ha tratado de consultar mejor la capacidad tributaria, incluso utilizando tarifas
progresivas. El eje de la organizacin tributaria en la comunidad econmica europea
se basa ms en la opcin del impuesto al valor agregado que es un impuesto general
al consumo, desarrollado especialmente en Francia y extendido a los dems pases
europeos; ste es un impuesto general a la renta.
Rememora que en la ex Unin Sovitica, los ncleos esenciales de los
ingresos tributarios eran el impuesto a las ventas de las empresas estatales, y el
impuesto sobre los beneficios de dichas empresas; complementando stos con un
24
impuesto a las rentas sobre sueldos que devengaban los funcionarios pblicos y de las
empresas estatales. En este sentido, se infiere, que los sistemas tributarios a grosso
modo, salvo diferencias globales cuantitativas, no difieren entre los pases socialistas
y los pases capitalistas. Indudablemente, el rea tributaria entreteje un puente entre
posturas ideolgicas aparentemente irreconciliables, el socialismo y el capitalismo, a
travs de las finanzas pblicas.
Por consiguiente, para Farias (1986), la tendencia es seleccionar como fuente
tributaria a la renta, no solamente en su sentido estricto, sino tambin en su sentido
amplio, esto incluye las llamadas ganancias de capital, derivadas de las ventas de
bienes muebles o inmuebles, constituyendo en el fondo, rentas en el sentido amplio,
en el sentido fiscal. Excepcionalmente se considera el capital como fuente imponible,
slo existen impuestos disuasivos sobre el capital para evitar los capitales ociosos;
bien sean estos sumas de dinero, o bienes inmuebles, y solamente en situaciones
anormales, conflictos blicos u otros elementos que incidan en la sociedad, se toma
como fuente de tributacin al capital, pero siempre en forma excepcional y
subordinado a la contingencia que se presenta.
Desde el punto vista fiscal, los impuestos deben tener suficiente rendimiento,
y para ello, obedecer a los principios de la productividad, elasticidad y estabilidad,
estudiados oportunamente. Partiendo de la perspectiva econmica, es necesario que el
sistema tenga flexibilidad para convertir la fiscalidad en un instrumento de promocin
econmico, y al revs, que trabe la produccin nacional. Naturalmente, se aspira que
los impuestos estimulen el progreso, y no que sean un obstculo para el desarrollo,
esto significara acabar con la fuente misma de los impuestos y tributos. Asimismo,
en la rbita de justicia individual y social, los tributos deberan ocasionar un sacrificio
mnimo al contribuyente; y distribuirse en forma general y equitativa entre los
ciudadanos segn su capacidad tributaria.
En definitiva, un sistema fiscal ideal debe ser equitativo, soportable y de alto
rendimiento. En todo caso, se aspira que el sistema nacional de tributos se adhiera
naturalmente a los esquemas de justa redistribucin del ingreso y justicia nacional, en
procura del fortalecimiento del bienestar de la ciudadana que paga sus tributos. Es
25
imperiosa la necesidad de encausar la recaudacin tributaria, para la poblacin en
general es ilgico cancelar impuestos o tributos y ver que al cumplir con su deber
ciudadano, esos recursos invertidos no mejoran su calidad de vida, consideran los
impuestos en su conjunto y no en forma individual. En otras palabras, el sistema
tributario debe ser productivo, elstico, compatible con la renta nacional y con las
ideas de justicia imperantes.
Para De Juano (1969), el individuo tiene una trayectoria precaria con relacin al
Estado y el Estado tiene poder de coaccin sobre los individuos. Este autor clasifica
los Estados de la siguiente manera:
26
Se observa as, como las finanzas pasan por una serie de etapas en las que el
autor (De Juano) demuestra la evolucin de stas con el transcurrir de los aos. Es
importante esquematizar mediante un cuadro evolutivo las inferencias del autor, para
comprender con claridad el desarrollo de las finanzas y el papel que ha cumplido el
Estado en las diferentes pocas.
27
Cuadro 2
28
Por medio del cuadro anterior se verifica que el Estado haciendo uso de su
poder comienza a implementar las llamadas finanzas tributarias y el poder de
imposicin. Desde el nacimiento de los Estados en siglos precedentes hasta nuestros
tiempos, esto se ha ido perfeccionando.
Ahora bien, para Farias (1986), la ciencia de las finanzas pblicas, ciencia
social, ciencia humana, en contraposicin a las ciencias de la naturaleza, est ubicada
entre la economa, el derecho y la poltica, y estudia una de las ms importantes
funciones del Estado, la llamada actividad financiera.
La actividad financiera al momento que el Estado logra ingresos pblicos,
sean de la renta que producen los bienes pblicos (renta de la tierra, renta petrolera,
minera, industrial o proveniente de empresas pblicas); o de las rentas derivadas de
las empresas privadas (impuestos, tasas, crdito pblico).
De lo expuesto con anterioridad, se deduce que la actividad financiera tiene
dos fases principales: La fase de los ingresos pblicos: fase recaudatoria, de
adquisicin de medios econmicos; en el presupuesto de ingreso del Estado se
sealan y autorizan esos recursos, tales como los impuestos, las tasas, los emprstitos
pblicos y las rentas de su propio dominio como las rentas petroleras y las mineras.
La fase de la inversin: de los recursos obtenidos en la fase recaudatoria para la
satisfaccin de las necesidades pblicas, o sea, la fase del gasto pblico.
En cuanto a la actividad financiera, se observa que el autor hace alusin a los
lineamientos que regulan dichas actividades. la expresin ms procedente a la de la
actividad financiera es el derecho financiero, pues aunque la voz financiero se
relaciona tambin con las cuestiones de bolsa, moneda, y banca, existen las finanzas
privadas y las finanzas pblicas.
Por su parte, Moya Milln (2003) expresa que, en el sistema financiero
venezolano, algunos autores utilizan las expresiones finanzas pblicas y/o hacienda
pblica, esto comprende los bienes, rentas y deudas que conforman el activo y el
pasivo de la nacin, y todos los dems bienes y rentas cuya administracin
corresponde al poder nacional. Ambas distinciones son sinnimas y se considera
29
como ms cercana la de hacienda pblica, como ciencia que como instrumento
financiero4.
Esteban Jaramillo, citado por Moya Milln (2003), aclara:
4
Por su parte, el Sistema de Tesorera est integrado por el conjunto de principios, rganos, normas y
procedimientos a travs de los cuales se presta el servicio de tesorera. (p.107)
30
El Estado para cumplir sus funciones y afrontar los compromisos derivados de
su propia naturaleza debe contar con recursos, los mismos se obtienen a travs de
diferentes procedimientos legalmente establecidos, basados por antonomasia en los
principios constitucionales.
31
que, la denominacin derecho tributario es la ms correcta por su carcter genrico,
y expresa que:
El derecho tributario o derecho fiscal, es la rama del derecho financiero que
se propone estudiar al aspecto jurdico de la tributacin, en sus diversas
manifestaciones: como actividad del Estado, en las relaciones de ste con los
particulares.
Precisamente por la diversa naturaleza de las materias que integran la vasta
rama del derecho financiero, es ms adecuado usar un criterio sistemtico, adoptar
como objeto de una disciplina jurdica diferenciada slo aquella parte del derecho
financiero que se refiere a la imposicin y a la recaudacin de los tributos, cuyas
normas son, en efecto, susceptibles de coordinarse en un sistema cientfico, por ser
los que regulan de un modo orgnico una materia bien definida, la relacin jurdico-
tributaria desde su origen hasta su realizacin. (Op. cite, p.129).
32
procedimientos establecidos por la constitucin para la sancin de las leyes y
contenida en una norma jurdica. Moya Milln (2003, p.49)
Este principio est fundamentado en la necesidad de proteger a los
contribuyentes. El derecho de propiedad se encuentra consagrado en el artculo 115
de la constitucin nacional, el cual seala:
Artculo 115: Se garantiza el derecho de propiedad. Toda persona tiene
derecho al uso, goce, disfrute y disposicin de sus bienes. La propiedad estar
sometida a las contribuciones, restricciones y obligaciones que establezca la ley con
fines de utilidad pblica o de inters general. Slo por causa pblica o inters social,
mediante sentencia firme y pago oportuno de justa indemnizacin, podr ser
declarada la expropiacin de cualquier clase de bienes.
As mismo, el Cdigo Orgnico Tributario (2001) en su artculo 3, establece:
Artculo 3: Slo a las leyes corresponde regular con sujecin a las normas
generales de este Cdigo, las siguientes materias:
1. Crear, modificar o suprimir tributos, definir el hecho imponible, fijar la alcuota del
tributo, la base de su clculo e indicar los sujetos pasivos del mismo.
2. Otorgar exenciones y rebajas de impuesto.
3. Autorizar al Poder Ejecutivo para conceder exoneraciones y otros beneficios o
incentivos fiscales.
4. Las dems materias que les sean remitidas por este Cdigo.
Pargrafo primero: Los rganos legislativos nacional, estadales y municipales, al
sancionar las leyes que establezcan exenciones, beneficios, rebajas y dems
incentivos fiscales o autoricen al poder ejecutivo para conceder exoneraciones,
requerirn la previa opinin de la Administracin Tributaria respectiva, la cual
evaluar el impacto econmico y sealar las medidas necesarias para su efectivo
control fiscal. Asimismo, los rganos legislativos correspondientes requerirn las
opiniones de las oficinas de asesora con las que cuenten.
Pargrafo segundo: En ningn caso se podr delegar la definicin y fijacin de los
elementos integradores del tributo as como las dems materias sealadas como de
reserva legal por este artculo, sin perjuicio de las disposiciones contenidas en el
33
Pargrafo Tercero de este artculo. No obstante, cuando se trate de impuestos
generales o especficos al consumo, a la produccin, a las ventas o al valor agregado,
as como cuando se trate de tasas o de contribuciones especiales, la ley creadora del
tributo correspondiente podr autorizar para que anualmente en la ley de Presupuesto,
se proceda a fijar la alcuota del impuesto entre el lmite inferior y el mximo que en
ella se establezca.
Pargrafo tercero: Por su carcter de determinacin objetiva y de simple aplicacin
aritmtica, la Administracin Tributaria Nacional reajustar el valor de la unidad
tributaria de acuerdo con lo dispuesto en este Cdigo. En los casos de tributos que se
liquiden por perodos anuales, la unidad tributaria aplicable ser la que est vigente
durante por lo menos ciento ochenta y tres (183) das continuos del perodo
respectivo. Para los tributos que se liquiden por perodos distintos al anual, la unidad
tributaria aplicable ser la que est vigente para el inicio del perodo.
34
Esto significa que se impone una obligacin jurdica general a todos los
habitantes del pas, excluyndolos de privilegios que traten de revelar esa condicin.
La generalidad no excluye la posibilidad de establecer exenciones o exoneraciones.
El maestro Villegas, citado por Moya Milln (2003) expresa, este principio de
generalidad se refiere ms a un aspecto negativo que positivo. No se trata de que
todos deban pagar tributos, segn la generalidad, sino que nadie debe ser eximido por
privilegios personales, de clase, linaje o casta. En otras palabras, el gravamen se debe
establecer en tal forma que cualquier persona, cuya situacin coincida con la sealada
como hecho generador del tributo, debe quedar sujeta a l (p.135)
35
antes especificadas, se encuentren en circunstancia de debilidad manifiesta y
sancionar los abusos o maltratos que contra ellas se cometan.
3. Slo se dar el trato oficial de ciudadano o ciudadana; salvo las frmulas
diplomticas.
4. No se reconocen ttulos mobiliarios ni distinciones hereditarias.
Ossorio, citado por Moya Milln (2003) considera que, la igualdad se orienta por
lo cuantitativo patrimonial antes que por la equiparacin plena en las contribuciones
personales, para que aporte ms quien ms tiene o quien ms gana. (p.137)
36
2.4.6. Principio de la no confiscatoriedad
37
2.4.7. Principio de la justicia tributaria
Ninguna norma podr aplicarse con carcter retroactivo, salvo que favorezca
al infractor. Este principio se encuentra consagrado en la Carta Fundamental en su
artculo 24 y en el artculo 8 del Cdigo Orgnico Tributario en los siguientes
trminos:
38
Artculo 8: Las leyes tributarias fijarn su lapso de entrada en vigencia. Si no lo
establecieran, se aplicarn vencidos los sesenta (60) das continuos siguientes a su
promulgacin.
Las normas de procedimientos tributarios se aplicarn desde la entrada en vigencia de
la ley, an en los procesos que se hubieren iniciado bajo el imperio de leyes
anteriores.
Ninguna norma en materia tributaria tendr efecto retroactivo, excepto cuando
suprima o establezca sanciones que favorezcan al infractor.
Cuando se trate de tributos que se determinen o liquiden por perodos, las normas
referentes a la existencia o a la cuanta de la obligacin tributaria regirn desde el
primer da del perodo respectivo del contribuyente que se inicie a partir de la fecha
de entrada en vigencia de la ley, conforme al encabezamiento de este artculo.
La Convencin Americana sobre Derechos Humanos, del cual nuestro pas es parte,
instituye en el artculo 9, el principio de legalidad y no retroactividad de la manera
siguiente:
Artculo 9. Principio de legalidad y de no retroactividad.
Nadie puede ser condenado por acciones u omisiones que en el momento de
cometerse no fueran delictivos segn el derecho aplicable. Tampoco se puede
imponer pena ms grave que la aplicable en el momento de la comisin del delito. Si
con posteridad a la comisin del delito la ley dispone la imposicin de una pena ms
leve, el delincuente se beneficiar de ello.
39
2.4.9. Principio de prohibicin de impuesto pagadero en servicio
personal
40
La Administracin Tributaria tiene ciertas facultades, atribuciones y funciones
que establece la ley de la Administracin Tributaria y dems leyes y reglamentos, en
especial la de recaudar los tributos y sus accesorios, ejecutar procedimientos de
verificacin; liquidar los tributos, intereses, sanciones y otros accesorios; solicitar de
los rganos judiciales las medidas cautelares, adoptar medidas administrativas,
inscribir en los registros, de oficio o a solicitud de parte, a los sujetos que determinen
las normas tributarias; disear un registro nico de identificacin que abarque todos
los supuestos exigidos por las leyes especiales tributarias, establecer sistemas de
informacin, de anlisis estadstico, econmico y tributario; aplicar las normas en
materia tributaria, suscribir convenios, aprobar o desestimar las propuestas para la
valoracin de operaciones efectuadas entre partes vinculadas en materia de precios de
transferencia, reajustar la unidad tributaria (U.T), disear, desarrollar y ejecutar todo
lo relativo al resguardo nacional tributario.
41
2.5.3. Concurso debido a la Administracin Tributaria
42
2.5.5 .Informacin y documentos de carcter reservado
43
13. Tomar posesin de los bienes incursos en ilcitos tributarios.
14. Solicitar medidas cautelares conforme al COT (2001). Art. 127.
44
suministrar la informacin pertinente para que la determinacin pueda ser realizada
por la Administracin Tributaria.
Lo anterior, constituye la regla general aplicable en la mayora de los casos.
Sin embargo, el Cdigo Orgnico Tributario establece la posibilidad de que la
Administracin pueda seleccionar alguna de las dos (2) modalidades de
determinacin de oficio, bien sea (sobre la base cierta o sobre la base presuntiva) y
solicitar medidas cautelares. Art. 296 COT (2001). La Administracin Tributaria
puede pedir al tribunal, con el fin de asegurar la recaudacin de los tributos ya
determinados, pero que por razones de plazo pendiente no sean exigibles, o por la
interposicin de los recursos hayan dejado de serlo, decrete medidas cautelares
suficientes. Dichas medidas son cautelares, es decir, preventivas del riesgo de no
pago, y deben ser solicitadas al tribunal competente, el cual las decretar sobre la
base de la concurrencia de los hechos: El documento en que conste el crdito fiscal y
el riesgo que corre su recaudacin, segn justificacin fundamentada pero sumaria
que deber hacer la Administracin en las siguientes situaciones:
Sujeto pasivo omiti presentar la declaracin
Declaracin presentada ofrece dudas respecto a su veracidad.
Una vez requerido el contribuyente no exhiba libros o documentos pertinentes
o no suministre elementos necesarios para poder hacer la determinacin.
Declaracin no respaldada por documentos de contabilidad u otros medios
que permitan conocer los antecedentes y el monto de las operaciones para
calcular el tributo.
Libros, registros y dems documentos que no reflejen patrimonio real del
contribuyente.
Cuando as lo establezcan el COT 2001 o expresamente las leyes tributarias.
(Articulo 130 COT 2001)
45
2.5.10. Sistema para la determinacin de oficio por la administracin
tributaria:
Consagra dos (2) sistemas: sobre base cierta y sobre base presuntiva. Ambas
modalidades son de oficio, vale decir, por iniciativa de los rganos administrativos
oficialmente, sin previo requerimiento al sujeto pasivo.
Sobre base cierta, con apoyo de todos los elementos que permitan conocer
en forma directa los hechos imponibles.
Sobre base presuntiva, en mrito de los elementos, hechos y circunstancias
que por su vinculacin o conexin con el hecho imponible permitan
determinar la existencia y cuanta de la obligacin tributaria. (Art. 131
COT 2001).
El COT (2001), seala cinco (5) casos en los cuales la Administracin
Tributaria podr proceder a la determinacin del tributo sobre base presuntiva:
1. Oposicin u obstaculizacin al inicio o desarrollo de la fiscalizacin.
2. Dos o ms sistemas de contabilidad paralelos con contenido diverso.
3. Ausencia de presentacin de libros y registros, ni documentacin
comprobatoria, ni suministro de informaciones sobre operaciones
registradas.
4. Irregularidades tales como:
4.1. Omisin de registro de operaciones y alteracin de ingresos, costos y
deducciones.
4.2. Registro de compras, gastos o servicios sin los respectivos soportes.
4.3. Omisin o alteracin de los registros de existencias en inventarios o
registros de existencias a precio distinto del costo.
4.4. Incumplimiento de normas sobre valoracin de inventarios o no
establecimiento de mecanismos de control sobre los mismos.
5. Otras irregularidades que imposibiliten el conocimiento cierto de las
operaciones. (Art. 132 COT 2001). (p.178)
46
CAPTULO III
MARCO METODOLGICO
47
Captulo III
Marco metodolgico
48
definen: Cuando el objetivo es examinar un tema o problema de investigacin que
implica un anlisis doctrinal y especulativo de documentos ya impresos u otro tipo de
instrumentos ya escritos. En efecto, es vlido cuando la revisin de la literatura es
controvertida o cuando el fenmeno de estudio es reciente y las investigaciones y
especulaciones que pudieran darse sobre determinado hecho social son novedosas y
con un alcance medio por lo reciente del objeto bajo estudio; este pues es el caso del
anlisis de los principios normativos para el procedimiento de determinacin y
fiscalizacin sobre base presuntiva establecidos en el Cdigo Orgnico Tributario
Venezolano (2001).
49
menos profunda, aunque en cualquier caso se basa en la recoleccin
de datos sobre el fenmeno y su contexto.(p.117-120)
50
descubrimiento y descripcin fundamentado en datos reales y diversos, conllevando a
una aproximacin fenomenolgica.
La investigacin de campo; segn UPEL (1998, p.14), se refiere al anlisis
sistemtico de problemas en la realidad, con el propsito de describirlos,
interpretarlos, entender su naturaleza y factores constituyentes, explicar sus causas y
efectos, o predecir su ocurrencia; usando para tal fin, mtodos propios de los
paradigmas o enfoques conocidos.
A su vez Arias (2006, p.31) seala: la investigacin de campo es aquella que
consiste en la recoleccin de datos directamente de los sujetos investigados, o de la
realidad donde ocurren los hechos. Atendiendo a lo anterior, el estudio se enmarc la
modalidad de investigacin de campo, pues los datos fueron extrados en forma
directa de la realidad de los funcionarios de La Administracin Tributaria diseando
instrumentos para tal fin.
El diseo de investigacin, adopt parmetros orientados a la resolucin del
problema planteado, remite a la investigacin bibliogrfica que es la que se basa en
la obtencin y anlisis de datos provenientes de materiales impresos u otros tipos de
documentos (Arias, 2006, p.47). Dicha investigacin permite ubicar el problema en
un marco terico. Este diseo se asume con la finalidad de tomar aquellos tiles para
el desarrollo y demostracin de las ideas enunciadas en el esquema de trabajo.
El diseo bibliogrfico proporciona informacin general sobre diferentes
cuestiones Qu se ha investigado?, Cundo se realizaron los estudios anteriores?,
procedimientos empleados, en dnde se realizaron?, fallas, recomendaciones, entre
otras; y los aspectos que se vinculen al problema de estudio. De igual forma, permite
obtener del valor de la investigacin, su significado y posible utilidad, hace posible la
seleccin y evaluacin de las fuentes impresas que contienen datos significativos para
la solucin del problema.
51
3.3. Informantes claves
52
poblacin para integrar la muestra. En esta investigacin el muestreo es por tanto
intencional y no probabilstico, pues los elementos fueron escogidos por criterios pre
establecidos, es decir, quienes laboran en este organismo tributario han de contar con
algunas especificidades para participar en el estudio como unidad de anlisis. Con la
aplicacin de este diseo de investigacin, se conocern las impresiones de los
funcionarios del SENIAT-Mrida en relacin con la fiscalizacin y determinacin
sobre base presuntiva y as poder llegar a las conclusiones pertinentes al respecto, que
aplican los funcionarios del SENIAT-Mrida.
53
En relacin con esta investigacin las preguntas estarn relacionadas
directamente con el objetivo general y los objetivos especficos de la
investigacin.
54
Con la finalidad cumplir con lo anteriormente descrito se aplic la tcnica de
validacin por razn del juicio de expertos, la cual se efectu, mediante el juicio de
dos (02) expertos: una (01) experta en metodologa y una (01) experta en materia
tributaria, su revisin garantiza que el instrumento a ser utilizado estuviera bajo los
criterios de pertinencia con el contenido de los objetivos, para as darle confiabilidad
al estudio. La revisin del instrumento por parte de los expertos condujo a la
realizacin de algunos ajustes, reconsideraciones y recomendaciones en la redaccin
del instrumento, quedando de esta manera validadas las entrevistas semi abiertas.
55
3.7. Sistemas de variables
56
Cuadro 3
Analizar los principios normativos para el procedimiento de determinacin y
fiscalizacin sobre base presuntiva establecido en el Cdigo Orgnico Tributario
Venezolano (2001)
OBJETIVOS VARIABLES DIMENSIN INDICADORES TCNICAS/ TEMS
ESPECFICOS INSTRUMENTOS
PRESENTACIN DE RESULTADOS
Captulo IV
Presentacin de Resultados
En este apartado se presentan los resultados de cada uno de los tems que
conforman los planteamientos tratados en la investigacin, los resultados sern
mostrados de manera individual por cada una de las interrogantes o enunciados
utilizados para realizar la recoleccin de informacin, est presentacin ser breve
por cuanto el objetivo final es realizar la composicin interpretativa de cada uno de
los elementos que en el contexto general miden las variables.
61
1.- Cree qu las potestades de supervisin y control de la Administracin
Tributaria cumplen rigurosamente y a cabalidad con los principios del derecho
tributario?
Grfico 1
Si: 55%
No: 45%
Cinco (5) de las once (11) personas entrevistadas respondieron que no.
Evidentemente los resultados obtenidos muestran una opinin dividida en cuanto al
apego de los principios del derecho tributario, las garantas constitucionales otorgadas
al sujeto pasivo de la obligacin tributaria, ms que una simple apreciacin por parte
del funcionario, prueban una inclinacin a llevar a cabo las amplias potestades que se
le atribuyen a la Administracin Tributaria y que tienden a preservar, sobremanera los
intereses del fisco, por encima de los derechos mnimos reservados al contribuyente.
62
2.- Cree qu los cdigos, las leyes, normas y reglamentos en Venezuela estn
suficientemente sustentadas en materia tributaria, para no obstaculizar el
cumplimiento de los principios del derecho tributario?
Grfico 2
63
3.- Cree qu los procedimientos administrativos tributarios violan o incumplen
los principios del derecho tributario?
Grfico 3
Si. 9%.
No: 91%.
64
4.- Qu procedimiento incumple los principios del derecho tributario segn su
opinin? Mencione brevemente.
Grfico 4
27% Si
27% no respondi
45% No
65
que garantizan el debido proceso en materia tributaria y fiscal, por tanto los
funcionarios pblicos y contribuyentes han de adherirse a lo que establece la norma,
de no ser as, estn incumpliendo con el marco legal. En el mismo orden de ideas,
otro de los encuestados alega que en el texto constitucional se contempla el Principio
de la Legalidad, Principio de Capacidad Contributiva, Principio de la Equidad y que
dichas normativas han de ser acatadas, sino se incumplen los principios del derecho
tributario.
Otra de las preocupaciones de uno de los participantes en la entrevista es la
referida a la aplicabilidad de las sanciones establecidas en el Cdigo Orgnico
Tributario, pues segn su criterio, las mismas desestiman la capacidad contributiva
del contribuyente, hecho que violenta el principio de justicia tributaria y est en
detrimento de los derechos legales de los contribuyentes. Adems, se asever, la
importancia cabal que tiene la praxis del funcionariado pblico que labora en el
SENIAT, en cuanto al cumplimiento de la normativa, si un funcionario, con
premeditacin o no, incumple con su deber, por analoga, estara irrespetando los
derechos de los contribuyentes, esta ineficiencia administrativa, es una de las tantas
faltas que menoscaban la debida recoleccin tributara en Venezuela.
En cuanto a procedimiento de reparacin de crditos fiscales derivados del
Impuesto al Valor Agregado, previsto en la Providencia Administrativa 056, all
tambin se estara incumpliendo con los principios tributarios del contribuyente .a sus
vez, al verificarse los deberes formales, en cuanto a los libros de compras y ventas, la
administracin podr acceder a la Determinacin de oficio sobre base cierta o
presuntiva segn el artculo 130 del COT.
Tres (3) de los encuestados no esgrimieron opinin alguna al respecto
66
5.- Qu procedimiento de determinacin y fiscalizacin conoce?
Grfico 5
67
reparo. Tambin infiere sobre los procedimientos de verificacin: programa de
presencia fiscal donde, que son usados para la corroboracin de los deberes formales,
para levantar actas de resolucin de imposicin de sancin y la verificacin de
deberes formales, omisin, declaracin de ISLR, IVA, entre otros.
As pues, otro de los procedimientos de determinacin y fiscalizacin
contenidos en las respuestas, es el procedimiento del fiscal permanente o de rutina, el
procedimiento de pedir los derechos formales, libros, facturas, inventarios, ilcitos
formales, procedimiento de determinacin de la obligacin tributaria (programa de
deberes formales tributarios), La verificaciones fiscales y las fiscalizaciones de
determinacin de impuestos.
68
6.- Qu opinin le merece el procedimiento de determinacin y fiscalizacin
sobre base presuntiva y la definicin de dicho procedimiento en el Cdigo
Orgnico Tributario Venezolano 2.001?
Grfico 6
Reconocen la utilidad del procedimiento de determinacin y fiscalizacin sobre base presuntiva: 91%
No sabe, no contesta 9%
69
fiscal. Tambin, se vincula a un procedimiento de determinacin que pretende
castigar y obligar al pago de la obligacin tributaria a aquellos contribuyentes que
incumplen con las formalidades, permitiendo a la Administracin Tributaria
establecer mecanismos de control.
Otro de los participantes le confiri importancia al procedimiento en cuestin,
evidencindolo como un excelente medio procedimental, amparado en el Cdigo
Orgnico Tributario venezolano. Esta accin permite al SENIAT verificar y
determinar la obligacin tributaria de manera excepcional. Por ende, cuando el
contribuyente elude su responsabilidad tributaria, con la presentacin de
declaraciones no soportadas en su contabilidad o por medio del ocultamiento de
informacin (libros, facturas, etc.), el procedimiento sobre base punitiva es el
elemento ideal para enfrentar esos deslices. Se le define como lo contrario a la
determinacin sobre base cierta, el procedimiento sobre base presuntiva es til en los
casos cuando el contribuyente no aporta las pruebas necesarias para la determinacin
del tributo. Uno de los funcionarios le define como un procedimiento de carcter
accesorio, que ha de aplicarse cuando la Administracin Tributaria no tiene a su
alcance los documentos que comprueban los datos aportados por los contribuyentes
en sus declaraciones o cuando estos se niegan a suministrarlos. En cuanto a su
definicin, el COT lo establece como una facultad de la Administracin Tributaria, es
decir, que es un procedimiento legal que permite a los funcionarios pblicos una
funcin contralora y de verificacin, en cuanto a la actitud de los contribuyentes al
momento de sincerarse en la debida cancelacin de tributos. Todo lo relativo a la
aplicabilidad del principio, est establecido en el COT
El principio sobre base punitiva es un mecanismo legal pertinente, siendo de
importancia cabal, en el caso que el contribuyente omita la presentacin y declaracin
de ISLR, en un periodo de dos (2) aos o ms, o en el caso que existan dudas en la
informacin y el contribuyente no posee soportes del mismo. Asimismo, se le
evidencia como una herramienta importante para establecer de manera efectiva y
eficaz el comportamiento de un determinado contribuyente con caractersticas
similares.
70
7.- Cules son los casos en los que procede la determinacin y fiscalizacin
sobre base presuntiva?
Grfico 7
71
Con base a esta pregunta, las aseveraciones emitidas por los entrevistados
demuestran claridad de criterios y estipulan la utilidad del procedimiento sobre base
presuntiva, en funcin de lo siguiente:
La determinacin y fiscalizacin sobre base presuntiva se aplica en los casos
que el contribuyente no permite la revisin de la documentacin el acceso u omite la
informacin requerida por la Administracin, al no presentar libros y registros,
cuando lleven dos o ms sistemas de contabilidad, al no presentar la documentacin
soporte de sus ingresos costos y gastos en caso del ISLR y de sus compras y ventas en
caso del IVA. Tambin es pertinente, cuando los contribuyentes imposibilitan el
conocimiento de las operaciones o no permiten el acceso de los funcionarios a los
libros de contabilidad o documentacin soportes de los registros contables. De tal
manera, que al determinarse la omisin del registro de operaciones o alteracin de los
mismos o cualquier otra irregularidad que imposibilite el conocimiento ciertas de las
operaciones, al funcionario pblico en tributos, le ser del todo relevante la aplicacin
de este principio.
El procedimiento sobre base presuntiva, es aplicable en el momento que la
administracin considere necesario su implementacin. Por tanto, parafraseando la
opinin de los participantes, la utilidad de este principio cobra importancia: Cuando
la Administracin presuma la falsificacin de facturas, libros y otros documentos
relacionados con la contabilidad y actividad del contribuyente y cuando se presentan
cualquiera de los casos previstos en el artculo 132 del Cdigo Orgnico Tributario
Cuando el funcionario pblico carece de elementos suficientes o se tengan
dudas sobre la determinacin, el contribuyente se oponga omisiones en registros y
alteraciones en la informacin, obstaculicen el acceso a los locales u oficinas donde
se realizan la determinacin y fiscalizacin, o no presenten informacin a las
operaciones mercantiles; la aplicacin de este principio es pertinente.
72
8.- Ha realizado una Fiscalizacin sobre base presuntiva?
Grfico 8
36%: Si
34%: No
73
9) Si su respuesta es positiva Qu pasos sigui usted en la fiscalizacin sobre
base presuntiva?
Grafico 9
Contestaron: 27%
No Contestaron: 73%
74
de bienes. Otro de los elementos utilizados en la determinacin y fiscalizacin sobre
base presuntiva es la elaboracin de cdulas de trabajo. Tambin, se puede aplicar el
procedimiento a travs de la recoleccin de informacin requerida de terceros como:
compradores, bancos comerciales, clientes, entre otros, o con la determinacin de una
muestra aleatoria de los ingresos y gastos en funcin de puntos referenciales.
75
10.- Qu criterios bsicos adoptara usted, si esta frente a una fiscalizacin
sobre base presuntiva?
Grfico 10
Contestaron: 91%
No Contestaron: 11%
76
lleva a cabo una determinacin sobre esta base. Adems, para su aplicacin se han de
respetar los criterios legales presentes en los artculos 130-131-132 y 133 del COT de
2001, respetando siempre los principios contenidos en la Constitucin Nacional; base
fundamental del ordenamiento jurdico venezolano.
Por otro lado, uno de los criterios explicados por un encuestado, consiste en la
determinacin y delimitacin de eventualidades susceptibles de evaluar y cuantificar
por su vinculacin con el hecho imponible, permitan cuantificar la obligacin
tributaria. Por tanto, es importante tambin verificar en libros y soportes la veracidad
de la informacin, cruce de informacin con terceros
Uno (1) de los participantes en la entrevista manifest criterios empticos con
los contribuyentes, alegando de que si l fuera contribuyente, para evitar impases
legales: aportara todos los elementos probatorios que comprueben los registros
contables para desvirtuar los ajustes que haya realizado la administracin tributaria en
el acto de reparo, hacindolo con un escrito de descargo una vez abierto el sumario
administrativo, ya que el COT establece lapsos para el ejercicio del derecho a la
defensa.
77
11.- Qu opinin le merece la aplicacin del procedimiento de determinacin y
fiscalizacin sobre base presuntiva al contribuyente?; Cree que esta es la ms
adecuada?
78
su deber de determinar la obligacin tributaria y de proporcionar la informacin o
documentos necesarios que comprueben los registros contables.
Naturalmente, si el contribuyente se opone a la presentacin de informacin
tales como: presentacin de libros o registros, documentos comprobatorios de
operaciones registradas, la determinacin sobre base presuntiva es el camino alterno
que posee la administracin tributaria. Analizando los resultados de este tem,
tambin se demostr la relatividad en la aplicacin de este principio, su
implementacin est relacionada a la muestra que se toma y del grado de
confiabilidad en la toma de la muestra. Es un principio factible, al que recurre la
administracin tributaria, cuando no existe suficiente claridad por parte del
declarante.
79
12.- Piensa que el procedimiento de determinacin y fiscalizacin sobre base
presuntiva se adapta a los principios de justicia social y justicia tributaria
establecidos en el ordenamiento jurdico venezolano?
Grfico 11
73%. S
18%: Si se ajusta a la legalidad o normativa jurdica.
9%: No
80
recursos de la renta petrolera y endeudamiento externo a cubrir los gastos de la
nacin y no depender bsicamente de la renta petrolera ni de los prstamos bancarios
extranjeros. Si la recaudacin de impuestos se adapta a la normativa legal,
perfectamente contribuye con la subsanacin de la deuda social y a la aplicacin del
principio de justicia y equidad.
Al mismo tiempo, se adecuan a los principios de justicia social y justicia
tributaria, ya que est aplicacin permite determinar los tributos y cuanta de las
obligaciones tributarias, hecho que por analoga, permite al fisco nacional disponer de
los recursos tributarios y coadyuvar al financiamiento de obras pblicas de ndole
social. Sin embargo, pueden existir excepciones, cuando un funcionario no encuentre
una evidencia confiable, en funcin de que la informacin obtenida por terceros o la
que se obtiene por factores puede ser vulnerable, es decir, no ser del todo fidedigna.
81
13.- Qu consecuencias le podra ocasionar al contribuyente el procedimiento
de determinacin y fiscalizacin sobre base presuntiva?
82
14.- Cree qu el procedimiento de determinacin y fiscalizacin sobre base
presuntiva pueda atentar contra el patrimonio del contribuyente? Por qu?
Grfico 12
83
tributos dejados de pagar, pues no debe haber un enriquecimiento sin causa a
expensas del sujeto activo.
En otro orden de ideas, una parte de los encuestados cree que si afecta el
patrimonio de los contribuyentes, siendo que todo procedimiento de determinacin o
fiscalizacin sea sobre base cierta o presunta puede atentar contra el patrimonio del
contribuyente debido a que se determina una contraprestacin monetaria (siempre que
el contribuyente no haya incumplido con la norma tributaria). Uno de los
participantes en la entrevista, respondi que la aplicacin del procedimiento de
determinacin y fiscalizacin sobre base presuntiva afecta el patrimonio de
contribuyente slo en aquellos casos en que haya abuso de poder del funcionario.
Empero, si el contribuyente tiene al da la contabilidad, libros, registros, y pagos, no
ver disminuido su patrimonio por la aplicacin de ningn procedimiento tributario,
en cambio, si incumple sus obligaciones tributarias, el patrimonio se ver ciertamente
comprometido.
84
15.- Qu opinin le merece a usted el tema de determinacin y fiscalizacin
sobre base presuntiva?; Necesita mayor estudio por parte de los especialistas
del Derecho Tributario Venezolano? Por qu?
Grfico 13
SI: 8 73%
NO: 3 27%
85
En cuanto al estudio por parte de los especialistas en Derecho Tributario es
imperioso. Al punto, ciertas opiniones expresadas por los encuestados, indican las
siguientes recomendaciones al respecto: Se necesita un estudio ms detallado sobre
este mbito a nivel de pregrado. actualmente se evidencian profesionales de las ramas
relacionadas al rea tributaria que confunden los procedimientos de verificacin con
el de fiscalizacin y el de determinacin tributaria, siendo ellos completamente
distintos entre s, al no existir claridad de criterio y teoras, tampoco la aplicacin de
la norma ser eficaz.
En concordancia con lo anterior, es importante que todos conozcan sobre
dicho procedimiento, tanto el contribuyente como los profesionales en la materia. Por
ende, la sociedad se percata de la necesidad de promocionar estudios que permitan a
la administracin tributaria como a los contribuyentes, las connotaciones especficas
de la aplicacin del principio de determinacin y fiscalizacin sobre la base
presuntiva.
No obstante, el resultado del anlisis de estos datos, advierte que no slo es
relevante la profundizacin de estudios en materia tributaria, sino la realizacin de
jornadas de difusin de la informacin, que involucren no slo a los profesionales en
el mbito tributario, sino a la colectividad en general. Dicho cometido, se puede
lograr incrementando la difusin del la informacin en el SENIAT, y en los gremios
de abogados, contadores, comerciantes y prestadores de servicios. Al mismo tiempo,
lo relativo a la aplicacin del principio de determinacin y fiscalizacin sobre base
presuntiva, se les debe suministrar a los contribuyentes la informacin pertinente,
mediante charlas, foros y conferencias.
86
16. - Observaciones y recomendaciones
Grfico 14
87
medida que los contribuyentes cumplan satisfactoriamente con la cancelacin de sus
tributos y los deberes obligatorios contemplados en la Carta Magna, en el Cdigo
Orgnico Tributario y dems leyes en materia impositiva (ISLR, IVA etc.),
difcilmente la Administracin Tributaria se ver en la obligacin de utilizar estos
medios para alcanzar sus objetivos. Por tanto, el contribuyente debera estar incurso
en alguna de las causales previstas en el artculo 117 del COT, lo cual evidentemente
generara el inicio de una fiscalizacin desde la perspectiva de la determinacin sobre
base presuntiva con las consecuencias sealadas anteriormente.
Por consiguiente, el procedimiento establecido en la legislacin tributaria
venezolana es de fiscalizacin y determinacin del tributo y no a la inversa, por tanto,
para obtener mejoras en este articular, se le sugiere a los organismos jurisdiccionales
competentes, organizar charlas y conversatorios a nivel de pre y postgrado, en los que
se puntualicen todo lo relativo a la fiscalizacin y determinacin del tributos, siendo
que en la mayora de los casos, algunos funcionarios y contribuyentes, se escodan en
el desconocimiento de la norma, para incumplirla, convirtindose as en un aspecto
negativo en materia tributaria.
88
CAPTULO V
CONCLUSIONES Y RECOMENDACIONES
89
Captulo V
Conclusiones y recomendaciones
5.1. Conclusiones
90
intencional o no, es una realidad que atae a la sociedad venezolana, por ende, tanto
los funcionarios pblicos como los contribuyentes deberan conocer de la importancia
de este procedimiento para regular y evitar de algn modo, no estar plegados
irrestrictamente a la ley, la existencia de lagunas o dudas que hagan que los
contribuyentes no paguen fielmente los tributos. Los funcionarios entrevistados
pusieron de manifiesto sus conocimientos en el rea tributaria, alegando que la
legislacin en tributos tiende a inclinarse a favor en la administracin en este mbito,
sin embargo, tambin denotan la necesidad de que la jurisprudencia se adhiera a una
relacin de equilibrio a la hora de interpretar los principios jurdicos que sustentan la
materia.
La aplicacin del instrumento de recoleccin de informacin, en general fue
importante en la recaudacin de datos suministrados por los funcionarios pblicos
que laboran en el SENIAT. Se ha de agradecer su colaboracin en este particular, pues
al leer y analizar sus respuestas, se evidencia que existe una preparacin adecuada por
parte de estos trabajadores estatales, sin embargo, la visin humana est sujeta a
sesgo, y las opiniones por ellos emitidas si bien est concentrado el marco de la
legalidad, tambin se basan en su sistema de creencias.
Los entrevistados argumentan la necesidad imperiosa que tienen los
funcionarios y los contribuyentes en conocer ampliamente el principio de
fiscalizacin y determinacin sobre base cierta y base presuntiva, pues muchas veces
el tributo no se cancela fielmente por el desconocimiento de los preceptos
constitucionales y lo estipulado en el COT (2001) que lo contempla. As pues, el
desconocimiento de la ley, aunque no debera, sirve de excusa para su
incumplimiento por parte de los contribuyentes.
En cuanto a la aplicacin del principio de fiscalizacin y determinacin sobre
base presuntiva las opiniones de los entrevistados fueron diversas. Para muchos dicho
principio no se aplica, pues es preferible utilizar el principio sobre base cierta, sin
embargo, consideran que es un excelente mecanismo del que se vale la
administracin tributaria, para obligar al contribuyente a que suministre informacin
fidedigna y verificable sobre lo relativo a la declaracin de tributos o cargas
91
impositivas de diversa ndole. Empero, otros opinan que este principio se debe
utilizar, cuando ya se agotan todos los dems procedimientos presentes en el COT
(2001).
Como resultado de este trabajo de investigacin, se logr conocer las
impresiones de los funcionarios pblicos sobre este particular, tambin fue importante
dilucidar sobre las recomendaciones conducentes a orientar a la poblacin en general
y los funcionarios que componen el engranaje tributario nacional a que tomen
consciencia sobre ese mbito, por medio del conocimiento de la normativa jurdica
que explica el principio de fiscalizacin y determinacin sobre base presuntiva, a su
vez, que las instituciones universitarias que dictan ctedras o carreras relativas al rea
de tributos, as como los organismos jurisdiccionales, han de ser entes difusores de
este principio. Pues si se desconoce su aplicabilidad y utilidad, ser difcil llevar a la
prctica su implementacin. De tal manera, que los contribuyentes y funcionarios
pblicos son dos caras de una misma moneda en materia tributaria, ambos han de
trabajar en funcin de las mismas premisas, logrando que los tributos se recauden de
manera eficiente, que los contribuyentes cumplan con el deber de tributar acorde a su
poder adquisitivo, como lo establece la CRBV de 1999. Empero, la sociedad
venezolana ha de percibir de manera directa, en beneficios sociales, los ingresos que
suministra a la nacin como carga impositiva. El debido conocimiento de la
legislacin tributaria, sin consolidar principios ticos que hagan a cada quien cumplir
con lo que le corresponde y sin una toma de conciencia colectiva, es poco lo que se
puede hacer en este particular.
92
5.2. Recomendaciones
93
Referencias bibliogrficas
94
Distrito Federal, Mxico: Dimusa.
95
ANEXOS
96
ANEXO A
Formato para la entrevista estructurada acerca de los elementos subjetivos y
objetivos que configuran la fiscalizacin sobre base presuntiva establecidos en el
Cdigo Orgnico Tributario Venezolano (2001)
INSTRUCCIONES
97
Lugar y fecha: _______________ Nmero de entrevista_____
Cargo o profesin del entrevistado: _____________________
Si______ No_______
Si______ No________
Si ______ No_______
Si______ No_______
Si______ No_______
Si______ No_______
5
Este es el instrumento original que se mand a validar. Cabe destacar, que el instrumento corregido
consta de 16 tems, donde se pregunta a partir de la interrogante nmero 5.
98
7. Cree que las potestades de supervisin y control de la administracin
tributaria cumplen rigurosamente y a cabalidad con los principios del derecho
tributario?
Si______ No_______
Si______ No_______
Si______ No_______
____________________________________________________________________
____________________________________________________________________
____________________________________________________________________
____________________________________________________________________
____________________________________________________________________
____________________________________________________________________
___________________________________________________________
99
12. Qu opinin le merece a usted el procedimiento de determinacin y
fiscalizacin sobre base presuntiva; y la definicin de dicho procedimiento en
el Cdigo Orgnico Tributario Venezolano (2001).?
____________________________________________________________________
____________________________________________________________________
___________________________________________________________
13. Cules son los casos en los que procede la determinacin y fiscalizacin
sobre base presuntiva?
____________________________________________________________________
____________________________________________________________________
___________________________________________________________
____________________________________________________________________
____________________________________________________________________
___________________________________________________________
100
16. Piensa qu el procedimiento de determinacin y fiscalizacin sobre base
presuntiva se adapta a los principios de justicia social y justicia tributaria
establecidos en el ordenamiento jurdico venezolano?
_________________________________________________________________
_________________________________________________________________
_________________________________________________________________
_________________________________________________________________
_________________________________________________________________
_________________________________________________________________
_________________________________________________________________
_________________________________________________________________
_________________________________________________________________
_________________________________________________________________
_________________________________________________________________
_________________________________________________________________
101
ANEXO B
Validacin de instrumentos de recoleccin de datos
Ciudadano: ______________________
Presente:
Por medio de la presente, me dirijo a usted muy respetuosamente, con el fin de de
solicitar su valiosa colaboracin como experto en el rea_________________, para
que sea partcipe de la validacin del instrumento de entrevista estructurada; con el
fin de ser aplicado en el trabajo de investigacin titulado: Principios normativos del
procedimiento de fiscalizacin sobre base presuntiva establecido en el Cdigo
Orgnico Tributario Venezolano de 2001, el cual es presentado como requisito para
optar al grado de Especialista en Tributos, Mencin Rentas Internas.
Por tal motivo, solicito su atencin en cuanto a la evaluacin del contenido del
instrumento, de la misma manera verificar si se ajusta a los objetivos planteados en la
investigacin. Para la evaluacin y validacin de la Entrevista estructurada se anexa
una hoja de observaciones y recomendaciones. Asimismo, se presenta informacin
necesaria para realizar la respectiva evaluacin, tales como: el ttulo, los objetivos, el
planteamiento del problema y el cuadro de variables donde se encuentran los
indicadores.
Su ayuda y colaboracin servir de base para optimizar el proceso de recoleccin de
datos y posteriormente el anlisis de la informacin.
Agradecido su receptividad y valiosa colaboracin, se despide de usted,
Atentamente,
Lcdo. Mooffyd G. Rabah N.
Investigador
102
Titulo
Objetivos de la investigacin
Objetivo general
Analizar los principios normativos para el procedimiento de determinacin y
fiscalizacin sobre base presuntiva establecido en el Cdigo Orgnico Tributario
Venezolano (2001).
Objetivos especficos
103
pblico que llega a la sociedad es la manera que emplea el Estado para distribuir a
cada venezolano la fraccin de la riqueza del subsuelo que corresponde.
La participacin fiscal del petrleo es abiertamente creciente por el aumento de los
precios del crudo en el mercado internacional. De esta manera, para justificar las
reformas tributarias y no tributarias en la legislacin fiscal nacional que desde hace
casi diez aos, el Estado se debe hacer responsable de la relativa complejidad
administrativa que debe enfrentar con la poltica de aplicacin de la legislacin
tributaria. En este sentido se han introducido un importante nmero de reformas
parciales cuya acumulacin es buena medida. Diversas medidas tienen efectos en la
economa privada; esto ha conducido a altas tasas de incumplimiento de la
recaudacin impositiva, algunas veces consientes pero muchas veces son
absolutamente involuntarias, puesto que resulta de la complejidad del sistema,
conjuntamente, se estimulan diversas formas de defraudacin a la administracin
tributaria.
Tambin se han producido transformaciones importantes en la estructura de la
economa nacional y en la relacin del pas con el resto del mundo que ahora negocia
ms en bloque que de manera unilateral fortaleciendo la integridad. Tambin, los
cambios y reformas que los pases vecinos y los socios comerciales introducen en sus
propias legislaciones, resultan pertinentes para una revisin general del sistema fiscal
y ampliar el esfuerzo de articulacin internacional, en estos momentos en los que el
Estado hace esfuerzos por ampliar la contribucin interna en el financiamiento del
gasto pblico, en especial del gasto social.
El sistema tributario venezolano se ha ido desarrollando y madurando gradualmente,
para lograr la combinacin entre las caractersticas de los tributos que lo conforman,
las particularidades y necesidades econmicas del pas. Es por ello, que las
disposiciones legales que regulan los tributos que conforman el sistema tributario
venezolano, han sido modificadas y reformadas en la medida que han fluctuado las
condiciones polticas y econmicas de Venezuela.
En este orden de ideas, la investigacin plantea como objetivo de estudio, el anlisis
de los elementos que obstaculizan el fiel cumplimiento de los principios tributarios y
104
aspectos estipulados en la CRBV relacionados con el funcionamiento eficiente de los
procesos de fiscalizacin del sistema tributario venezolano, en particular el
procedimiento de determinacin y fiscalizacin sobre base presuntiva. Esto permitir
aclarar algunas de las lagunas existentes en el marco legal que rige a los
contribuyentes y a la administracin tributaria con respecto a este tema.
El estudio del Cdigo Orgnico Tributario, en relacin al accionar de la
administracin tributaria en los procedimientos de fiscalizacin sobre base presuntiva
aplicado a los contribuyentes, pone en duda la veracidad de los resultados obtenidos
al momento que la administracin tributaria realiza la determinacin de la base
imponible. En este sentido, se persigue la consecucin de las herramientas necesarias
para ajustar todos los procedimientos de fiscalizacin sobre base presuntiva a una
justicia tributaria plena y a su vez lograr abrir un campo en donde se puedan realizar
diversas investigaciones que traten de dar un entendimiento profundo al objeto en
estudio.
105
Sistema de variables
OBJETIVOS VARIABLES DIMENSIN INDICADORES TCNICAS E TEMS
ESPECFICOS INSTRUMENTOS
106
Continuacin del Cuadro 3
Analizar los principios normativos para el procedimiento de determinacin y
fiscalizacin sobre base presuntiva establecido en el Cdigo Tributario Venezolano
(2001).
OBJETIVOS VARIABLES DIMENSIN INDICADORES TCNICAS E TEMS
ESPECFICOS INSTRUMENTOS
107
Evaluacin de la entrevista estructurada
OBSERVACIONES Y RECOMENDACIONES
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____________________________________________________________________
____________________________________________________________________
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108