U-6 SISTEMAS DE COSTOS

Introduccin
Desde el advenimiento de la industrializacin y sus variadas inversiones en equipo y otras
reas, slo se conocan dos costos de importancia: los de material y los de mano de obra
directa, llamados costos primos, que por su importancia eran los nicos que se
inventariaban. Pero una vez que las inversiones se expandieron y las organizaciones se
desarrollaron, surgi el concepto de costos indirectos de fabricacin, y fue entonces cuando
se hizo notable la diferencia entre costos de produccin fijos y variables, as como la
diferencia entre costos directos e indirectos.
Hace muy poco tiempo los contadores comenzaron a tomar en cuenta estas diferencias de
costos; antes slo se pensaba en costos de produccin y de no produccin.
A principios del siglo xx el mtodo de costeo utilizado era el absorbente o total. Eso se deba
a que el tratamiento contable tradicional se dedicaba a salvaguardar los activos utilizados,
los cuales se controlaban a travs del estado de resultados, prestando poca atencin a los
problemas especficos de informacin para la toma de decisiones administrativas. Sin
embargo, al incrementarse el nivel de complejidad de las organizaciones se destac la
preparacin de informes que proveyeran y facilitaran la informacin para la toma de
decisiones y la planeacin a largo plazo.
Hacia 1930 surgi una alternativa al mtodo de costeo absorbente, conocida como costeo
directo o costeo variable. Durante el desarrollo del captulo se utilizar indistintamente el
nombre de costeo directo o costeo variable, aunque el nombre ms utilizado es costeo
directo.
No se puede afirmar que el costeo directo sea mejor que el absorbente. Cada uno tiene una
misin especial que cumplir: el costeo directo ayuda a la administracin en sus tareas de
planeacin y de toma de decisiones mientras que el costeo absorbente informa a los
usuarios externos. Pero es innegable que conceptualmente alguno de ellos debe estar mal;
los dos no pueden ser correctos porque no puede haber dos verdades, es decir, no podemos
afirmar que un producto tiene dos diferentes costos.

FUNDAMENTOS DEL COSTEO DIRECTO Y DEL COSTEO ABSORBENTE

El costeo absorbente es el ms usado con fines externos e incluso para tomar decisiones en
la mayora de las empresas latinoamericanas. Este mtodo incluye en el costo del producto
todos los costos de la funcin productiva, independientemente de su comportamiento fijo
o variable. El argumento en que se basa dicha inclusin es que, para llevar a cabo la actividad
de producir, se requieren ambos. En sntesis, los que proponen este mtodo afirman que
ambos tipos de costos contribuyeron a generar los productos y, por lo tanto, se deben
incluir los dos, sin olvidar que los ingresos deben cubrir los costos variables y los fijos para
reemplazar los activos en el futuro.
Los que proponen el mtodo de costeo directo (especialmente sus pioneros, Harris y
Harrison) afirman que los costos fijos de produccin se relacionan con la capacidad
instalada y sta, a su vez, est en funcin de un periodo determinado, pero jams del
volumen de produccin. El hecho de contar con determinada capacidad instalada genera
costos fijos que, independientemente del volumen que se produzca, permanecen
constantes en un periodo determinado. Por lo tanto, los costos fijos de produccin no estn
condicionados por el volumen de sta, ya que no son modificables por el nivel en el cual se
opera; para costear con este mtodo se incluyen nicamente los costos variables. Los costos
fijos de produccin deben llevarse al periodo, es decir, enfrentarse a los ingresos del ao de
que se trate, de ah que no se asigne ninguna parte de ellos al costo de las unidades
producidas.
Las principales diferencias entre ambos sistemas son:
1. El sistema de costeo directo considera los costos fijos de produccin como costos de
periodo, mientras que el costeo absorbente los distribuye entre las unidades producidas.
2. Para valuar los inventarios, el costeo directo slo considera los costos variables; el costeo
absorbente incluye tanto costos fijos como variables. Esto repercute en el balance general
en la cuenta de inventarios, y en el estado de resultados en la de costo de ventas.
3. La forma de presentar la informacin en el estado de resultados. El estado de resultados
absorbente lo hace desde una perspectiva meramente funcional (acomoda los costos de
acuerdo con su importancia en las operaciones normales de la empresa: ventas - costo de
ventas = utilidad bruta - gastos de operacin = utilidad de operacin), mientras que el
costeo directo toma una perspectiva marginal (ventas - costos variables = margen de
contribucin - costos fijos = utilidad de operacin).
4. De acuerdo con el mtodo de costeo absorbente, las utilidades pueden ser modificadas
de un periodo a otro con aumentos o disminuciones en los inventarios. Se aumenta la
utilidad incrementando los inventarios finales y se reduce realizando la operacin contraria.
Esta diferencia, segn el mtodo de costeo que se utilice, puede dar origen a las siguientes
situaciones:
a) La utilidad ser mayor en el sistema de costeo directo si el volumen de ventas es mayor
que el volumen de produccin.
b) Mediante el costeo absorbente la utilidad ser mayor si el volumen de ventas es menor
que el volumen de produccin.
c) Ambos mtodos reportan utilidades iguales cuando el volumen de ventas coincide con el
volumen de produccin.
En sntesis, sus diferencias y similitudes son:
Ambos mtodos difieren en el tratamiento que dan a los costos que se incluyen en el
inventario, y en la clasificacin y orden de presentacin que emplean: coinciden en que los
gastos de venta y administracin, variables y fijos, son costos de periodo, y que los costos
variables de produccin son costos del producto. Los que proponen ambos mtodos
coinciden en que el costeo directo es ms adecuado para uso interno, y el costeo
absorbente para fines externos. Este ltimo puede utilizarse tambin internamente,
aunque con menor eficacia que el primero.
La diferencia sustancial reside en cmo considerar los costos fijos de produccin: costos
del producto o del periodo, lo que origina diferentes valuaciones en los inventarios y, por
lo tanto, en la utilidad.
Existe una tendencia de las empresas a eliminar la mayor cantidad posible de prorrateos de
los costos indirectos para poder competir y tomar decisiones estratgicas relevantes. Se
recomend, pues, el uso del costeo por actividades, que tiende a identificar en cada
actividad sus costos directos y a cuestionar el valor agregado que aaden al producto o
servicio que se ofrece. Lo anterior reafirma que para usos internos son incuestionables las
ventajas que ofrece el costeo directo o variable aunado a la filosofa de costeo por
actividades. Sin embargo, no hay que olvidar que cuanto ms se pueda reducir el porcentaje
de costos indirectos prorrateados, ms correctamente se conocer el costo real de nuestros
productos y servicios y se tomarn mejores decisiones, sobre todo si se quiere disear
estrategias para penetrar en mercados internacionales.

MECANISMO DEL COSTEO DIRECTO

Se dan varios ejemplos para apreciar la diferencia entre la mecnica de costeo de ambos
mtodos.
Suponga una empresa con los siguientes datos:
Ao 200X Ao 200X+1
Ventas 1,000 u 1,300 u
Cto. Var.Prod $ 80 $ 80
Cto Fijo Prod $ 120,000 $ 120,000
Gto Var.Admn y Vta $ 20 $ 20
Gto Fijo Admn y Vta $ 30,000 $ 30,000
Cap. Normal 1,200 u 1,200 u
Produccin 1,100 u 1,200 u
Inv.Inicial 200 u 300 u
Inv. Final 300 u 200 u
Precio de Venta $ 300 $ 300
Con los datos anteriores, se pide la elaboracin de los estados de resultados de ambos aos,
con los dos sistemas. La solucin es la siguiente:
Costeo Absorbente
Nombre de la empresa:
Estado de Resultados del 1 de Enero al 31 de Diciembre de 200X
Ingresos o Ventas
- Costo Venta:
Inventario Inicial
+ Costo de Produccin
Disponible p/la Venta
- Inventario Final
Costo de Venta
Ajuste por Variacin
en la capacidad
= Costo Venta Ajustado
Utilidad Bruta
- Gastos de Operacin:
Variables de Admn y Vta
Fijos de Admn y Vta
Utilidad de Operacin
Costeo Absorbente
Nombre de la empresa:
Estado de Resultados del 1 de Enero al 31 de Diciembre de 200X+1
Ingresos o Ventas
- Costo Venta:
Inventario Inicial
+ Costo de Produccin
Disponible p/la Venta
- Inventario Final
Costo de Venta
= Utilidad Bruta
- Gastos de Operacin:
Variables de Admn y Vta
Fijos de Admn y Vta
Utilidad de Operacin

Costeo Directo
Nombre de la empresa:
Estado de Resultados del 1 de Enero al 31 de Diciembre de 200X
Ingresos o Ventas
- Costo Venta:
Inventario Inicial
+ Costo de Produccin
Disponible P/la Venta
- Inventario Final
Costo de Venta Variable
= Margen de Contribucin de la Prod.
- Gastos Variables de Admn y Vta
= Margen de Contribucin Total
- Costos Fijos:
De Produccin
De Admn y Vta
Utilidad de Operacin
Costeo Directo
Nombre de la empresa:
Estado de Resultados del 1 de Enero al 31 de Diciembre de 200X+1
Ingresos o Ventas
- Costo Venta:
Inventario Inicial
+ Costo de Produccin
Disponible P/la Venta
- Inventario Final
Costo de Venta Variable
= Margen de Contribucin de la Prod.
- Gastos Variables de Admn y Vta
= Margen de Contribucin Total
- Costos Fijos:
De Produccin
De Admn y Vta
Utilidad de Operacin
Visto el mecanismo de la preparacin de los estados de resultados con ambos sistemas, se
analizar por qu generan diferentes utilidades en un mismo ao. La causa se encuentra en
la valuacin diferente de los inventarios, ya que uno incluye los costos fijos, y el otro no.

Por ejemplo:
Costeo absorbente 200X Costeo directo 200X
Utilidad de operacin: $60 000 $50 000
Diferencial $10,000

Se puede calcular ese diferencial con la siguiente frmula:

(Inventario inicial - Inventario final) Tasa fija
(200 unidades - 300 unidades) $100
= $10 000, que es el diferencial
Con los mismos datos del ejemplo anterior, se analizar el fenmeno de cambio en las
utilidades por medio de los dos mtodos de costeo:

1. Suponga que las ventas fueron de 1 000 unidades y la produccin de 1 100 (produccin
mayor que las ventas). Los ingresos generados son los mismos. Lo que hay que analizar es
mediante qu mtodo resultaron ms afectados por los costos fijos de produccin.
Costeo Absorbente Costeo Directo
Ingresos 300,000 300,000
Ctos Fijos de u Vendidas 100,000 -
Var en Capacidad 10,000
Ctos Fijos al periodo - 120,000
Deducciones 110,000 120,000
Diferencial 10,000
120,000 120,000
Como se puede observar, los ingresos con el mtodo de costeo directo fueron los ms afectados,
pues aparecen $10 000 de utilidad adicional en el costo absorbente. Este anlisis slo se refiere a la
comparacin de los costos fijos de produccin con los ingresos; de esta forma se puede detectar
fcilmente qu mtodo de costeo mostrar ms utilidades. Esta partida es la que se maneja de
diferente forma con cada uno de los mtodos de costeo, provocando una diferencia en utilidades
cuando las ventas no coinciden con la produccin.
2. Suponga que las ventas fueron de 1 300 unidades y la produccin de 1 200. El volumen de ventas
es mayor que el volumen de produccin. Los ingresos son iguales en ambos mtodos. Es necesario
analizar nuevamente las diferencias entre los resultados originados por la distinta forma de
considerar los costos fijos de produccin.
Costeo Absorbente Costeo Directo
Ingresos 390,000 390,000
Ctos Fijos de u Vendidas 130,000 -
Var en Capacidad -
Ctos Fijos al periodo - 120,000
Deducciones 130,000 120,000
Diferencial 10,000
130,000 130,000

Puesto que se carga ms al costeo absorbente, en el costeo directo habr $10 000 de
utilidad adicional. En los anlisis anteriores no se han introducido los costos variables
porque inciden de la misma manera en los resultados, cualquiera que sea el mtodo que se
utilice.
3. Suponga que el nivel de ventas y de produccin fue de 1 100 unidades. Los ingresos son
iguales en ambos. Es necesario investigar qu mtodo afecta ms los ingresos debido a los
costos fijos de produccin.
Costeo Absorbente Costeo Directo
Ingresos 330,000 330,000
Ctos Fijos de u Vendidas 110,000 -
Var en Capacidad 10,000
Ctos Fijos al periodo - 120,000
Deducciones 120,000 120,000
Diferencial
120,000 120,000
Este ejemplo demuestra que ambos mtodos arrojan la misma utilidad cuando la
produccin es igual a las ventas. Sin embargo, las variaciones de las utilidades entre varios
periodos provocadas por el mtodo de costeo tienden a nivelarse con el paso del tiempo y
el resultado al final de la vida econmica de la entidad es el mismo, cualquiera que sea el
mtodo de costeo empleado.

VENTAJAS DEL COSTEO DIRECTO

1. Facilita la planeacin, utilizando el modelo costo-volumen-utilidad, gracias al sistema de
costeo directo en la presentacin del estado de resultados.
2. La preparacin del estado de resultados facilita a la administracin la identificacin de las
reas que afectan ms significativamente los costos y la toma de decisiones adecuadas,
basndose en el criterio de mrgenes de contribucin.
3. El anlisis marginal de las diferentes lneas que se elaboran ayuda a la administracin a
escoger la composicin ptima que deber ser la pauta para que el departamento de ventas
alcance sus objetivos.
4. El anlisis marginal de las lneas ayuda a determinar cules deben apoyarse y cules
deben ser eliminadas por producir mrgenes de contribucin negativos.
5. El anlisis marginal de las diferentes lneas ayuda a evaluar opciones respecto a
reducciones de precios, descuentos especiales, campaas publicitarias para incrementar las
ventas a travs del anlisis costo-beneficio, comparar costos incrementales con ingresos
incrementales, etctera.
6. Elimina fluctuaciones de los costos por efecto de los diferentes volmenes de produccin.
7. Es un marco de referencia sustancial para aprovechar pedidos especiales a precios
inferiores de lo normal, hechos con la idea de utilizar la capacidad ociosa, de tal forma que
ayuden a cubrir los costos fijos.
8. Debido a que este sistema ofrece un ndice para saber hasta dnde se puede reducir el
precio con un margen de contribucin, es vital para tomar decisiones como comprar o
fabricar, fabricar o alquilar, lanzar menos lneas de productos, ventas de exportacin, etc.
9. Elimina el problema de elegir bases para prorratear los costos fijos, ya que su distribucin
es subjetiva.
10. Facilita la rpida valuacin de los inventarios, al considerar slo los costos variables.
11. Suministra un mejor presupuesto de efectivo, debido a que normalmente los costos
variables implican desembolsos.
12. Ante una recesin, es una herramienta esencial para determinar estrategias que
optimicen la capacidad instalada.

DESVENTAJAS
1. La separacin de costos en variables y fijos es una tarea muy compleja. Si no se realiza
con mucho cuidado genera errores en la valuacin de los inventarios y, por consiguiente,
en la determinacin de la utilidad. En el Boletn C-4 de las Normas de Informacin Financiera
para Mxico, referente a inventarios, el Consejo Mexicano para la Investigacin y Desarrollo
de Normas de la Informacin Financiera (CINIF) seala: La segregacin de costos variables
y fijos debe hacerse tomando en cuenta todos los aspectos que pueden influir en su
determinacin, ya que en ocasiones cierto elemento del costo puede tener caractersticas
fijas por existir capacidades no utilizadas. Cuando existen partidas de caractersticas
semivariables, la poltica recomendable es incluirlas en el costo o en los resultados de
operacin dependiendo de su grado de variabilidad.
2. El uso del anlisis marginal a largo plazo puede ser perjudicial para fijar los precios a corto
plazo, bajndolos en ocasiones con el fin de que generen un mnimo margen de
contribucin; como no es posible alcanzar la recuperacin necesaria de los costos fijos de
la capacidad instalada, se genera una prdida de potencial productivo a largo plazo. En
ocasiones, aumentar los precios que se han manejado a niveles bajos puede ser difcil por
el efecto que generan en la competencia internacional.