1) La ley 24.

475

Esta ley estableci una restriccin en cuanto a la deduccin de amortizaciones y gastos de

los automviles en el impuesto a las ganancias. (Art. 88 inciso l) de la ley)

La misma norma dispona que en el IVA, no se consideraban vinculadas con la actividad

gravada las compras, importaciones y locaciones de automviles, ni tampoco los gastos
relacionados con los mismos (Art. 12, inciso a) de la ley

Por lo tanto, no era factible computar crdito fiscal alguno por tales conceptos, los que
pasaban a formar parte del costo los bienes o servicios.

Este ajuste burdo y rstico, como fuera definido por las mismas autoridades fiscales,
intent corregir los abusos de determinados contribuyentes, que utilizan el automvil con
fines particulares desvinculados de su actividad empresaria.

Esto es ms que criticable, ya que resulta necesario sealar que el automvil no es un bien
superfluo ni para las empresas ni para los profesionales y adems el Fisco es quien debe
controlar en el supuesto de que se cometan irregularidades o abusos, pero no parece lgico
ni justo castigar a quienes actan correctamente a travs de vedarles la deduccin de gastos
normalmente admitidos y de crditos fiscales computables.

2) El decreto 105/97 (hoy Artculo 149 del Decreto Reglamentario de la

ley del impuesto a las ganancias, y 51 del DR de la ley del IVA)
Un primer problema interpretativo de la ley comentada, est relacionado con el concepto de
automvil.

Tal concepto fue aclarado por el Dto. 105/97, que remite a las normas de la ley de trnsito.

Estas normas definen al automvil como aquel con capacidad para no ms de 8 personas,
excepto el conductor, destinado al transporte de las mismas, con 4 o ms ruedas, y los de 3
que excedan los 1000 kg. de peso.

Como dijimos, en el impuesto a las ganancias no era deducible la amortizacin, ni los

gastos vinculados con estos vehculos (repuestos, nafta, seguro, patente, reparaciones,
estacionamiento, peaje, etc.), mientras que en el IVA, no era factible el cmputo del crdito
fiscal respectivo.

Esta limitacin no se aplica para aquellos automviles cuya explotacin constituya el objeto
principal de la actividad gravada ( alquiler, taxis, remises, viajantes de comercio y
similares).

Un segundo problema interpretativo lo encontramos en esta acepcin y similares.

En realidad, cabe diferenciar a los taxis y remises, donde el ingreso proviene directamente
de la explotacin del vehculo, de los viajantes de comercio. stos utilizan el automvil en
forma intensa, pero sus ingresos no provienen de los mismos, sino de las ventas que
efectan.

La duda pretendi ser aclarada por el Dto. 105/97, que define como similares a aquellos
sujetos que se dediquen a la comercializacin de servicios para terceros, mediante una
remuneracin, en las condiciones y precios fijados por las empresas para las que actan,
quedando el riesgo de las operaciones a cargo de stas.

Para el criterio restrictivo del Fisco, slo podran deducir las amortizaciones y los gastos
mencionados (por ser similares a viajantes de comercio), los productores de seguros, de
ART, de AFJP, cobradores y algunos otros casos puntuales.

Ms adelante sealaremos algunos de los conflictos que ha generado esta norma y

antecedentes jurisprudenciales referidos al tema.

Como se sabe, no exista ni existe limitacin alguna en las deducciones referidas a

utilitarios, camiones, y todo tipo de vehculo de carga y/o trabajo, en tanto sean utilizados
para tales fines.

3) La ley 24.885
Esta ley fue publicada en el Boletn Oficial el 28/11/97. Fue vetada parcialmente por el
PEN, a travs del Dto. 1255/97.

El veto se aplic a la parte de la norma que se refiere al IVA, y que hubiese permitido el
cmputo del crdito fiscal proveniente del alquiler, compra, importacin y de los gastos de
mantenimiento de automviles.

Con respecto al impuesto a las ganancias, la ley establece que se podr deducir la
amortizacin de los automviles, en la medida que el costo de adquisicin o importacin,
no exceda la suma de $ 20.000, neto de IVA.

Se entiende que si el vehculo fue adquirido o importado por un valor superior, se podr
amortizar hasta $ 20.000, y lo que exceda esta cifra ser no amortizable.

Por otra parte sern deducibles los gastos en combustibles, lubricantes, patentes, seguros,
reparaciones ordinarias, y en general todos los gastos de mantenimiento y funcionamiento
de automviles, siempre que no excedan la suma global, que para cada unidad, fije
anualmente la DGI.

A su vez la RG (AFIP) 94/98, estableci en $ 7.200 el importe deducible en forma anual en

concepto de los gastos mencionados precedentemente.

Al no permitirse la deduccin de los gastos reales, sino de un importe fijo, probablemente

se perjudicar quien utilice en forma intensiva el automvil, con relacin a quien lo haga
ocasionalmente.
El problema de la vigencia de la ley 24.885 fue corregido por la ley 24.917 (B.O.
31/12/97), que dispuso su aplicacin para los ejercicios cerrados a partir del 01/01/98 para
personas fsicas y para el perodo fiscal 1998 para personas fsicas y sucesiones indivisas

4) El Decreto 733/01
Mediante el Decreto 733/01 (BO. 05/06/2001) (click ac), el Poder Ejecutivo Nacional
introduce nuevas modificaciones, haciendo uso de las facultades delegadas segn lo
dispuesto por la ley 25.414.

En el tema que estamos tratando, los cambios introducidos fueron los siguientes:

- Crdito fiscal vinculado con compras y locaciones de automviles

Se flexibiliza la norma que fuera establecida por la ley 24.475, por la que no se
consideraban vinculadas con las operaciones gravadas a las compras, importaciones
definitivas y locaciones de automviles, aunque con una redaccin que deja que desear y
puede dar lugar a controversias (1)

Esta flexibilizacin ya haba sido establecida por el Decreto 1.038/00 para operaciones de
leasing, y ahora se extiende a las compras, importaciones definitivas y locaciones de
automviles, en la medida que su costo de adquisicin, importacin o valor de plaza, sea de
hasta $ 20.000 (neto del IVA.)

En el caso de que tales importes sean mayores a $ 20.000, el crdito fiscal a computar no
podr superar al que correspondera deducir respecto de dicho valor.

Se mantiene la norma que admite el cmputo sin restriccin alguna para aquellos
automviles que revistan el carcter de bienes de cambio o constituyan el objetivo principal
de la actividad gravada (alquiler, remises, viajantes de comercio y similares.)

Una acotacin que debemos hacer es que a nuestro criterio, al estar nuevamente vinculadas
con la actividad gravada las operaciones de automviles arriba sealadas, las ventas de los
mismos pasan a estar nuevamente gravadas.

Dejara entonces de ser aplicable el dictamen (DAT) 1/97 -Boletn AFIP N 3, pg. 456-,
que se refera a la no gravabilidad de las ventas de automviles a partir del 1 de abril de
1995, por no estar vinculados los mismos con la actividad gravada en el IVA.

Esta norma rige para las adquisiciones, locaciones e importaciones efectuadas a partir del 1
de junio de 2001, inclusive

- Crdito fiscal derivado de compras y prestaciones de servicios vinculadas con la

reparacin, mantenimiento y uso de los automviles
Se elimina la norma introducida por la ley 24.475 que estableca que no se consideran
vinculadas con las operaciones gravadas estas compras y prestaciones.

Por lo tanto, podrn computarse nuevamente los crditos fiscales respectivos a partir del 1
de Junio de 2001.

5) Algunos antecedentes jurisprudenciales vinculados con automviles

El tema de la deduccin de gastos y amortizaciones en el impuesto no es nuevo.

Recordamos al respecto un fallo Rosetti, Vctor Domingo (click ac), del Tribunal
Fiscal de la Nacin, Sala D 29/09/86, donde el contribuyente sostuvo su recurso rechazando
la impugnacin del Fisco que haba objetado la amortizacin de dos automviles,
sosteniendo que la utilizacin de los mismos era una exigencia ineludible en su profesin
de arquitecto. El fallo rechaz el recurso, pero el motivo fue que la actora no arrim a los
autos las pruebas que alcanzaran a acreditar que los dos vehculos se empleaban para
producir ganancias gravadas.

Con motivo de las restricciones introducidas por la ley 24.475, y su reglamentacin, se han
dictado en estos ltimos meses una cantidad de fallos, algunos de los cuales reseamos
brevemente a continuacin:

LABORATORIOS PHOENIX SA (click ac). TFN Sala D, 16/07/99

En esta causa la Sala D del Tribunal Fiscal luego de analizar las normas involucradas, y en
particular la acepcin y similares, llega a la conclusin que la enumeracin que efecta
el inciso l) del Art. 88 de la ley del impuesto a las ganancias es meramente enunciativa.
Por lo tanto no es posible prescindir (en el caso para los agentes de propaganda mdica) del
uso del automvil, por lo que interpreta que corresponde incluir a estos ltimos dentro de la
expresin y similares

PRODUCTOS ROCHE S.A.Q e I. (click ac). TFN Sala A, 20/07/01

En su pronunciamiento el Tribunal expresa que a juicio de quienes suscriben el fallo el

alcance a asignar a la limitacin se refiere a automviles que sean propiedad del
contribuyente y no a los que pertenezcan a otros sujetos, salvo el supuesto del alquiler.

Concluye la sentencia sosteniendo que si el legislador hubiese pretendido limitar la

deduccin an ms, habra empleado una terminologa ms precisa, resultando evidente que
las restricciones operan para el contribuyente y no para terceros ajenos a la relacin, como
son los empleados en relacin de dependencia.

ASEGE S.A. (click ac). TFN Sala A, 31/05/02

El fallo concluye que los automviles son un elemento imprescindible en la actividad de la

recurrente (empresa de seguridad), por lo que rechaza los argumentos dirigidos a impugnar
las amortizaciones efectuadas, y tambin los esgrimidos para impugnar la deducibilidad de
los gastos por automviles cuando aquellos no sean propiedad de la actora, ya que la ley
incluye entre los que se podrn deducir el alquiler de los mismos, siempre y cuando stos
constituyan el objeto principal de la actividad gravada.
Igual criterio arriba en relacin con el IVA, entendiendo que la reforma al anterior Art. 12
de la ley del impuesto consagraba la posibilidad de la deduccin del crdito fiscal del
automvil cuando el mismo tenga el carcter del carcter de bien de cambio, o cuando
siendo un bien de uso sea utilizado por el responsable como herramienta principal de su
actividad gravada, situacin que se configura en la especie.

MICROSULES Y BERNAB S.A. (click ac). TFN Sala A, 08/08/02

La sala A se vuelve a expedir en un fallo donde se trataba el caso de una empresa

dedicada a la elaboracin de especialidades mdicas, empleando para el desempeo de las
tareas de difusin de los productos los denominados agentes de propaganda mdica
(A.P.M.), que utilizaban medios de movilidad propios.
El pronunciamiento concluye que la limitacin establecida por el inciso l) del Art. 88 de la
ley del impuesto a las ganancias se refiere exclusivamente a automviles que sean de
propiedad del contribuyente y no, como sucede en autos, a automviles que pertenezcan a
otros sujetos.

ZENECA S.A.I.C. (click ac). TFN, Sala B, 09/09/02

Nuevamente ante la deduccin de los gastos de automviles propiedad de APM que

trabajan en relacin de dependencia para la actora, se sostiene que la restriccin del gasto
de automvil no rige para viajantes de comercio y similares, y que el precepto no
distingue entre los automviles de propiedad de la empresa o de los dependientes.

6) Conclusiones
Por lo expuesto, las restricciones que siguen existiendo a la fecha son:

Impuesto a las ganancias

En cuanto a los gastos de mantenimiento y funcionamiento de automviles, no son

deducibles los que superen $ 7.200 anuales por vehculo (aunque en realidad nadie
hace un control por vehculo, sino se divide el total de los gastos del rubro por la
cantidad de automviles que posee la empresa)
En lo referente a amortizaciones no pueden deducirse las que correspondan a
valores de compra o importacin que superen $ 20.000 netos de IVA.

IVA

No es computable como crdito fiscal el que surja de la adquisicin o importacin

de automviles, en la parte que exceda un valor de adquisicin o importacin de $
20.000, neto de IVA.
Aclaremos que siempre nos estamos refiriendo a automviles que son utilizados para
obtener, mantener y conservar ganancias gravadas y vinculados con operaciones gravadas
en el IVA, ya que en caso contrario (ej. Automvil para uso particular), no es factible
deducir ni computar importe alguno, y si la utilizacin fuese indistinta, habr que estimar
adecuadamente alguna proporcin.

Finalmente digamos que los efectos econmicos de los ltimos meses influyen sobre las
normas consideradas. Obsrvese que se han incrementado en forma notoria los
importes nominales gastados en el mantenimiento y funcionamiento, y tambin los
valores de adquisicin de los automviles por efectos del fenmeno inflacionario. Por
otro lado han permanecido y seguramente seguirn fijas las cifras antes mencionadas.
Es decir que tales sumas, antes razonables, pasarn a ser menos representativas de los
gastos y amortizaciones reales, con lo que la restriccin ser progresivamente mayor.