Principios tributarios:

Se distinguen: ppios formales y ppios materiales. Entre los primeros se encuentra el ppio de
legalidad. Entre los segundos el de capacidad econmica, de no confiscatoriedad y de igualdad.
En chile se distinguen los ppios de legalidad; de no confiscatoriedad, entendida como prohibicin
de establecer tributos desproporcionados e injustos, expresin del ppio de propiedad como lmite
a la potestad tributaria; el deigualdad tributaria, entendida bajo la idea de prohibicin de
establecer tributos injustos o contrarios a la equidad.
En Chile no se han desarrollado dogmticamente los ppios materiales de la tributacin, no
obstante que algunos autores los mencionan.
La doctrina nacional sustenta una nocin demasiado amplia de los ppios de la tributacin que se
sustenta en la idea difusa y limitada de orden pblico econmico o en una muy inclusiva idea de
constitucin econmica.
Este artculo busca identificar cules son las ideas que la jurisprudencia constitucional tiene de los
principios indicados. En este sentido es un estudio descriptivo. Se busca identificar los criterios
jurisprudenciales que pudieran aportar a la construccin dogmtica de los principios materiales de
la tributacin.
La norma que ilumina y centra este estudio es el artculo 19 n 20 de la Constitucin Poltica de la
Repblica:
La constitucin asegura a todas las personas: La igual reparticin de los tributos en proporcin a
las rentas o en la progresin o forma que fije la ley. En ningn caso la ley podr establecer tributos
manifiestamente desproporcionados o injustos. Los tributos que se recauden, cualquiera que sea
su naturaleza, ingresaran al patrimonio de la Nacin y no podrn estar afectos a un destino
determinado. Sin embargo, la ley podr autorizar que determinados tributos puedan estar afectos
a fines propios de la defensa nacional. Asimismo, podr autorizar que los que gravan actividades o
bienes que tengan una clara identificacin regional o local puedan ser aplicados, dentro de los
marcos que la misma ley seale, por las autoridades regionales o comunales para el
financiamiento de obras de desarrollo.
El TC ha ido ampliando sus planteamientos sobre asuntos de naturaleza tributaria. Tambin ha ido
dando trazos de su concepto de tributo.
EL MBITO DE APLICACIN DE LOS TRIBUTOS: CONCEPTO DE TRIBUTO DEL TC
TC ha ido restringiendo el concepto de tributo, ampliando la cantidad de figuras independientes,
constituyendo exacciones de riqueza de los ciudadanos e impuestas por normas de Derecho
Pblico, a su parecer no se encontraran sujetas ni a un estatuto que las condicione ni a garantas
constitucionales.
Segn el TC existe una diferencia clara entre tributos y tasas o derechos, a diferencia de lo que
alegan ciertos recurrentes en orden a que el concepto de tributo incluye el de tasas, impuestos y
el de contribuciones. Segn el TC los derechos o tasas son un tipo de ingresos pblicos que se
diferencian conceptual y normativamente de los tributos.
Los tributos, impuestos o contribuciones se caracterizan por ser prestaciones pecuniarias exigidas
coactivamente por la ley de modo general a toda la colectividad, a quienes incurran en los hechos
o situaciones que esta grava, cuya finalidad es la de subvenir al funcionamiento del Estado en su
conjunto, no estn afectados a un fin determinado, y no representan una contraprestacin directa
y especfica en beneficio del contribuyente (estn destinados a financiar la prestacin de servicios
pblicos indivisibles por naturaleza.
Los derechos son prestaciones pecuniarias exigibles solo a quienes demanden de la autoridad
administrativa una prestacin directa y especfica en su beneficio (usuarios de un servicio pblico
divisible o fragmentable en unidades de prestacin), cuya finalidad es contribuir a solventar el
costo que para la administracin representa la prestacin de un servicio que le proporciona al
erogante o, bien, los gastos en que incurrir para franquear el uso pblico de un bien de esa
naturaleza cuando el mismo se vea obstaculizado o entorpecido por el disfrute particular de ese
bien entregado a un particular por va de concesin o permiso. Normalmente los derechos se
colectan en beneficio de la entidad que presta el servicio respectivo u otorga la concesin o
servicio correspondiente.
Voto minoritario: los derechos municipales son tributos, por ende, deben observar el principio de
reserva de ley. La tasa para diferenciarse del impuesto, debe incorporar claramente el costo del
servicio pblico al que se vincula y que este debe ser efectivamente prestado, y agrega que la tasa
no puede ser exigida coactivamente.
El tributo no tiene como contrapartida un beneficio directo para la persona que lo paga. El voto de
minora seala que el constituyente utiliza el vocablo tributo de modo amplio y genrico, como
comprensivo de toda exaccin patrimonial impuesta por el estado a las personas para alcanzar el
bien comn que constituye el fin que le es propio, lo que armoniza con el artculo 65 inc 2 que se
refiere a los tributos de cualquiera naturaleza que sean y al artculo 65 inc. 4, N 1, que alude a
los tributos de cualquier clase o naturaleza.
En una oportunidad el tribunal constitucional expuso que es el legislador quien debe determinar si
una exaccin corresponde o no a un tributo, y luego detalla requisitos excluyentes y no
excluyentes del tributo para defender la existencia de otra clase de figuras que no se rigen por el
estatuto constitucional del tributo, esta es, los gravmenes especiales.
El TC define gravmenes especiales como cualquier medida desfavorable impuesta por el
legislador, directamente o autorizando a la administracin a hacerlo, que deba soportar todo
particular que se desenvuelve en un sector econmico determinado, a favor del estado o de otro
particular, sin que ello conlleve una indemnizacin. Comprende cualquier limitacin al dominio, y
no solo se limita a las cargas pblicas reales o a los tributos, puede consistir en un arancel
compensatorio, en controles preventivos de la administracin, en prohibiciones.
Los derechos o tasas no constituyen un cobro coercitivo en virtud del ejercicio de la potestad
tributaria del estado, sino que constituyen un precio por un servicio prestado, no son cobros de
carcter general aplicables a toda la comunidad, como si lo son los tributos, sino que solo son
aplicables a quienes solicitan el respectivo servicio.
Anlisis de sentencias anteriores a 2005:
PRINCIPIO DE CAPACIDAD ECONMICA:
Ante un aumento de la tasa de un impuesto un grupo de contribuyentes reclama y alega que se
tratara de un impuesto desproporcionado e injusto, ante lo cual el TC seala que el juicio acerca
de la manifiesta desproporcin o injusticia es eminentemente valrico, y que debe ser ponderado
de acuerdo con la capacidad de pago del contribuyente y no en relacin con el monto anterior del
impuesto que se modifica. No explicita ni desarrolla el contenido de la capacidad de pago.
Requerimiento en contra del alza de impuesto a los tabacos para financiar un aumento en las
pensiones y en la subvencin escolar. Se sostena que el alza era confiscatoria. El TC seala que el
constituyente no estableci un lmite a partir del cual el impuesto deba considerarse
confiscatorio, solo debe calificarse de tal cuando el impuesto sea injustificable e irracional, lo que
se produce cuando el abuso sea descubierto, patente, claro. En materia de impuestos indirectos, la
determinacin del tipo de gravmenes responde a diferentes factores, entre los que destaca la
capacidad de pago del contribuyente, la calificacin del bien como de uso o consumo habitual, de
carcter suntuario o prescindible o si con su imposicin se impide el desarrollo de una actividad
econmica, factores todos que implican a juicio de este tribunal apreciaciones eminentemente
valricas, aadiendo que ellas son situaciones de hecho difcil de precisar y que deben acreditarse
fehacientemente para que puedan fundar una decisin de inconstitucionalidad. A juicio del TC
esta alza no limita el ejercicio de una actividad empresarial ya que no torna ilusorio o, al menos,
estorba de manera significativa el ejercicio de dicha actividad.
Requerimiento en contra de alza de impuestos a cigarrillos y gasolinas, que buscaba compensar la
disminucin de los aranceles de importacin. TC afirma que el aumento de la carga tributaria es
razonable en relacin a hechos ya gravados que histricamente han sido categorizados en niveles
de carga tributaria mayor, y obedece a la necesidad de mantener el equilibrio presupuestario.
Menciona de manera incidental a la capacidad econmica. Sostiene que la desproporcionalidad o
injusticia de la carga tributaria es posible determinarla mediante mltiples factores de hecho,
entre ellos, la capacidad de pago del contribuyente, la calificacin del bien como de uso o
consumo habitual o de carcter suntuario o prescindible o, si con su imposicin se impide el
desarrollo de una actividad econmica. Reitera que la desproporcin o injusticia de un impuesto
debe ponderarse en relacin a la capacidad de pago del contribuyente y no en relacin con el
monto anterior del impuesto que se modifica.
PRINCIPIO DE IGUALDAD TRIBUTARIA:
Frente al aumento de cuatro veces el monto mnimo y mximo del marco entre el cual puede
fijarse por parte del municipio un impuesto que le corresponde aplicar, un contribuyente reclam
que dicha alza infringa el principio constitucional de igualdad tributaria en los trminos del
artculo 19, N 20, ya que autoriza a las municipalidades a gravar a su arbitrio con tributos
diferentes a contribuyentes que tengan un capital propio de idntico monto, con un elevadsimo
lmite de hasta 4000 UTM. Se replico por el ejecutivo, que se mantena inalterable los tipos
impositivos y solo variaba el lmite mximo posible de aplicar por cada municipalidad, en trminos
tales que los contribuyentes de la misma comuna estarn sujetos a las mismas tasas a iguales
porcentajes y a idnticos lmites, tal cual lo estn en la actualidad.
Para los requirentes se vulnera el artculo 19, N 2 de la CPR, que asegura la igualdad ante la ley y
prohbe a la autoridad establecer diferencias arbitrarias, pues el modelo que pretenda introducir
el proyecto de ley implicaba en su esencia una desigualdad ante la ley y una discriminacin
arbitraria contraria al ms elemental principio de justicia y carente de toda justificacin moral o
razonable, por cuanto permita a las municipalidades establecer tributos iguales a contribuyentes
que tengan diferente capital propio. Tambin consideran que vulnera el artculo 19, N 22, que
busca evitar que la autoridad establezca tratos discriminatorios en materia econmica, y que por
el contrario busca que todas las personas reciban un trato igualitario, justo, razonable, sin
establecer diferencias entre ellas que carezcan de justificacin y racionalidad. Alegan tambin que
se infringe el ncleo esencial del derecho a la igualdad.
El ejecutivo alega que no puede imputarse diferencia arbitraria ya que establece los mismos
porcentajes contenidos en la ley vigente. El hecho de que se modifique el lmite mnimo y mximo
del tributo, no implica diferencias arbitrarias entre los distintos contribuyentes. E n cuanto a la
esencia del derecho a la igualdad en el establecimiento de los tributos, alega que esta se
encuentra en la prohibicin de establecer tributos manifiestamente desproporcionados o injustos.
Agrega que la proporcin se mantiene, aumentndose tan solo el lmite mximo que consagra la
ley.
El TC seala respecto a la alegacin de que el proyecto vulnera la igualdad ante la ley, que esta
implica que las normas jurdicas deben ser iguales para todas las personas que se encuentran en
las mismas circunstancias y diversas para aquellas que se encuentran en distintas situaciones. A
partir de lo anterior concluye que el proyecto no vulnera la igualdad ante la ley, ni establece
discriminaciones arbitrarias, entendida esta ltima, como una diferencia irracional o contraria al
bien comn. Niega que exista una vulneracin al 19, N 22, puesto que la reforma no implicara
una diferencia de trato arbitraria por parte las municipalidades ya que el aumento en el lmite
mximo no trae aparejada dicha consecuencia. Respecto a la afectacin de la igualdad en su
esencia, seala que un derecho se entiende afectado en su esencia cuando se le priva de ello que
le es consustancial de tal manera que deja de ser reconocible y que se impide su libre ejercicio en
aquellos casos en que el legislador lo somete a exigencias que lo hacen irrealizables, lo entraban
ms all de lo razonable o lo privan de tutela jurdica. Para el TC lo consustancial al derecho de
igualdad impositiva sera que los tributos deben ser iguales, proporcionales y justos, principios que
la reforma propuesta no ha desconocido, ms aun cuando se trata solo de la modificacin de un
lmite mximo.
En una sentencia el tribunal efecta una simbiosis entre el ppio de igualdad y el de legalidad,
afirmando que este ltimo constituye la garanta del primero (y del respeto de la norma que
prohbe el establecimiento de tributos desproporcionados o injustos).
El TC resolviendo un requerimiento que otorga al jefe del servicio de aduanas facultades para el
establecimiento de tasas, sostiene que la norma impugnada estableca tributos mediante norma
infralegal, no respetando el ppio de reserva legal, lo que resulta relevante debido a que
corresponde al legislador velar por la proporcin y justicia tributaria, lo mismo respecto al ppio de
igualdad tributaria, cuyo resguardo corresponde en este caso, de acuerdo a la CPR, a la ley. En este
caso el TC estima el requerimiento en base al mismo hecho por el cual, en el caso anterior,
desestima la pretensin del recurrente: que la ley solo se ha limitado a establecer el monto
mximo del tributo, dejando en manos de la norma infralegal (del rgano administrativo) la
determinacin del tributo a pagar. Con ello, an pudiendo ser hipottico o potencial, se pondra
en riesgo la igualdad (porque queda en la administracin un margen de decisin muy amplio).
En STC de 1998 n 280 hace suyo informe de Evans que expresa que la discriminacin arbitraria es
toda diferenciacin o distincin, realizada por el legislador o por cualquier autoridad pblica, que
no tenga justificacin racional o razonable, agregando que los tributos que discriminan
arbitrariamente son injustos. Las discriminaciones arbitrarias son aquellas que no tienen un
fundamento slido en el bien comn, objetivo principal de la existencia del estado.
El TC sigue la idea de que lo justo es que la ley se aplique a todos los casos que ella deba aplicarse,
en una idea de generalidad que asimila plenamente al principio de igualdad. Sobre dicha base
estima justa la norma impugnada, por ser general en sentido abstracto, es decir, considerar a
todos los sujetos de derecho dentro de una categora (para lograr la igual reparticin en los
tributos es necesario que los impuestos se apliquen con generalidad, esto es, abarcando
ntegramente a todas las categoras de personas o de bienes previstas en la ley y no a una parte de
ellas.
El tribunal analiza si la norma impugnada vulnera el art 19 n 22, que establece la no
discriminacin en materia econmica, que es especificacin del ppio gral de igualdad en el mbito
econmico. Segn los requirentes constituye una discriminacin arbitraria hacer recaer el
financiamiento de una rebaja en los aranceles, que beneficiar a todos los consumidores y a una
significativa parte de los productores, exclusivamente en los productores y consumidores o
usuarios de tabaco o gasolina. El TC seala que entiende por discriminacin arbitraria toda
diferenciacin no razonable o contraria al bien comn. Aade que la igualdad supone una
distincin razonable entre quienes no se encuentran en la misma condicin; por lo que ella no
impide que la legislacin contemple en forma distinta situaciones distintas, siempre que la
discriminacin no sea arbitraria ni responda a un propsito de hostilidad contra determinada
persona o grupo de personas, o importe indebido favor o privilegio personal o de grupo. El TC en
lo referido al impuesto a los tabacos, manifiesta que existe una ley que reconoce los riesgos a la
salud vinculados a su consumo y en virtud de ello establece una poltica de control y prevencin;
que histricamente y en todo el mundo ha tenido un tratamiento tributario especialmente
gravoso; y finalmente, la medida legal resulta proporcional al fin buscado, cual es, lograr el
equilibrio presupuestario.
PRINCIPIO DE LA NO CONFISCATORIEDAD (PROHIBICIN DEL ESTABLECIMIENTO DE TRIBUTOS
DESPROPORCIONADOS E INJUSTOS)
La constitucin exige que el tributo se ajuste a pautas permanentes e inequvocas, como una
forma de garantizar el principio bsico de igualdad ante la ley e igual reparticin de los tributos,
como as mismo que al establecerlos no se incurra en una manifiesta desproporcin o injusticia.
Un modo de garantizar estos ppios lo constituye el estricto mecanismo que la constitucin dispone
para la elaboracin de las leyes tributarias. El principio de legalidad resulta ser la medida de la
igualdad y de la no confiscatoriedad: destaca que el artculo 19 n 20 puntualiza una
responsabilidad que entrega al legislador, al disponer que en ningn caso la ley podr establecer
tributos manifiestamente desproporcionados o injustos. Es as, la ley misma la que no debe
incurrir en tales desproporciones o injusticias, lo que el legislador solo puede estar en condiciones
de apreciar, cuatelar y respetar si es el mismo y no otro quien establece las precisas
determinaciones o los elementos caracterizantes de la significacin del tributo que impone.
Los requirentes plantean que la norma legal cuestionada calcula el impuesto local tomando como
base el capital propio, no obstante la constitucin establece que los tributos deben recaer sobre
las rentas y no sobre los haberes, como lo deca la constitucin del 25, con lo que interpretan que
en la actual regulacin constitucional quedaron prohibidos los impuestos al patrimonio, carcter
que tiene el tributo impugnado.
El ejecutivo contesta que el art 19 n 20 se refiere a la garanta de la igual reparticin de los
tributos, es decir, de las cargas pblicas, y no a las caractersticas o requisitos que deban cumplir
las leyes que establecen tributos. Aade que el cobro de la patente se basa en el ejercicio de una
actividad lucrativa, destinada a producir rentas.
El TC seala que esta disposicin fue introducida por el Consejo de Estado, sin que exista en el acta
respectiva, antecedente alguno que nos permita precisar el objetivo de ella. Agrega que los
impuestos al patrimonio son posibles constitucionalmente, siguiendo al pie la interpretacin
constitucional emanada de los rganos legisladores. Si bien es cierto que la intencin del
constituyente fue en principio precaver la posibilidad de que se establezca un impuesto al
patrimonio de la persona, esto es, la totalidad de sus bienes o una parte alcuota de ellos, no es
menos cierto que la patente municipal no grava en ningn caso el patrimonio sino que una
actividad. El art 19 n 20 permite establecer tributos sobre rentas, bienes y actividades. (las
patentes municipales son tributos que no gravan bienes sino actividades de una persona, sin
perjuicio de que su monto se calcule sobre la base del capital propio d cada contribuyente. Ello
significa que si no desarrolla la actividad de que se trata, los bienes que conforman el capital
propio no estn sujetos al pago de dichas patentes.
Segn el recurrente elevar en cuatro veces el lmite mximo del tributo constituye una
desproporcin o injusticia cuestin prohibida por la constitucin. Esta desproporcin o injusticia
afectar especialmente a las PYMES, ya que las gravar en mayor grado que las ms grandes,
porque estas empresas de mayor tamao se beneficiarn por el lmite de 4000 UTM, lo que
adems reflejara el carcter regresivo de este tributo. Segn el ejecutivo en el criterio correcto es
que un tributo deja de ser proporcional y justo cuando por su elevado monto se impide el libre
ejercicio de una actividad o tuviere un carcter expropiatorio. El TC recuerda que esta norma se
incorpor para evitar que se introdujeran tributos de carcter expropiatorios o confiscatorios o
que impidieran el ejercicio de una actividad. El TC considera que estas categoras albergan un
juicio eminentemente valrico, que debe ser utilizado de acuerdo con la capacidad de pago del
contribuyente y no en relacin con el monto anterior del impuesto que se modifica.
Segn alguna opinin la prohibicin de establecer tributos desproporcionados o injustos se
referira principalmente a los impuestos directos y afectara solo de forma relativa a los impuestos
indirectos respecto de los cuales la desproporcin o injusticia se determina a partir de mltiples
factores de hecho que influyen en su calificacin.