CAPÍTULO 1 CONCEPTOS BÁSICOS DE AUDITORIA

1. AUDITORIA. CONCEPTUALIZACION

1.1. NECESIDADES DE INFORMACIÓN

La información es imprescindible para otorgar a la sociedad la

posibilidad de aprovechar los logros científicos.

La información que se necesita adquiere diferentes características y

está referida a distintos momentos. Así es que puede ser: información
del pasado; información actual, inmediata, instantánea; o información
del futuro, proyectada. La información necesaria para el efectivo
funcionamiento del segmento económico de una sociedad, puede
reducirse en términos de un común denominador: expresiones
monetarias o dinerarias.

La sociedad necesita contar con información económico-financiera

homogénea y comparable. El sistema financiero de medición puede
cumplir con este objetivo. Esta situación hace que la información
contable posea un gran significado para el funcionamiento de una
economía.

La existencia de un adecuado sistema de comunicación de datos

económico-financieros es condición esencial para la acumulación de
capital de fuentes muy diversas en una sola empresa.

Otra función principal de la información económico-financiera dentro

de la economía es proporcionar un medio para valorizar el éxito en el
uso de los recursos. Es una manera de medir la gestión de los
administradores.

El contador público provee con su labor información económico-

financiera y dentro de tal campo desempeña dos papeles
fundamentales:

• Verifica la razonabilidad de la información, dando a conocer los

resultados de su
trabajo;
• Se constituye en un consultor que sirve de apoyo a la gerencia
que conduce los negocios empresarios.

1.2. NECESIDAD DE REVISIÓN DE LA INFORMACIÓN CONTABLE

“Es el examen de información por parte de una tercera persona,

distinta de la que la preparó y del usuario, con la intención de establecer
su razonabilidad dando a conocer los resultados de su examen, a fin de
aumentar la utilidad que tal información posee”.

1
 Esta auditoría de estados contables tiene por fin emitir un informe
sobre la razonabilidad de tales estados. Dentro de esta función, el
contador público evalúa uno de los productos del sistema de información
financiera de la empresa: los estados contables. Una vez concluida su
revisión el profesional emite un informe respecto de si estos estados
presentan o no una descripción justa y razonable de los negocios de la
compañía, en el lenguaje que convencionalmente se utiliza a tal efecto.
Posteriormente, esta opinión se hace pública en forma de dictamen o
informe del auditor, transmitiendo la autoridad del contador, como
experto ajeno a los estados contables de la compañía, e incrementando
así la confianza que se puede depositar en esos documentos.

Para evaluar esa información financiera el contador debe combinar

tres aspectos fundamentales:

• Adecuado conocimiento del ente a auditar y de sus operaciones;

• Total familiaridad con su sistema de información; y
• Clara concepción de los principios de medición y de
comunicación convencionalmente usados para describir formas
económicas.

1.3. FUNCION DE ATESTIFICACION

En la sociedad moderna el auditor ejerce una función que podría

llamarse de atestificador: expresa una opinión, como experto
independiente, sobre si el informe de datos económico-financieros que
un ente presenta está adecuadamente preparado.

El desempeño de esta función brinda crédito a la manifestación o

declaración de la administración de la empresa y aumenta la confianza
en tal manifestación.

Los informes derivados de la mencionada función de atestificación

adquieren las siguientes principales exteriorizaciones:

• Informe a los accionistas;

• Informe a los acreedores;
• Informe a las autoridades de fiscalización societaria;
• Informe a las autoridades impositivas;
• Informes para la gerencia, y otros sectores de la empresa.
• Informes a otros terceros interesados: posibles inversores,
prestamistas, proveedores, clientes, etc.

1.4. CONDICIONES PARA HACER EFECTIVA LA AUDITORIA

Un desempeño adecuado de la función de auditoría requiere analizar

las condiciones principales que deben satisfacerse para que la misma
sea efectiva. En tal sentido deben presentarse:

2
• Necesidad de comunicación de los datos económicos medibles
en términos cuantitativos.
• Normas para la medición y recapitulación de los datos
económicos que sean aceptables para el usuario y de aplicación
práctica para el ente que elabora tales datos.

El auditor debe estar de acuerdo con que tales normas son

adecuadas, en relación con la información que se pretende transmitir y
que ésta sea de utilidad al usuario, en particular si este último no ha
participado directamente o a través de sus representantes en su
formulación de estas normas, el auditor debe cerciorarse de que el
emisor de la información y el usuario están de acuerdo en cuanto a las
características de esos datos económicos y sus significados.

• Evidencia suficiente que respalde los datos económicos.

Mediante el examen de tal evidencia el profesional debe estar en

condiciones de satisfacerse a sí mismo de que las formas elegidas para
la comunicación de datos se aplicaron correctamente.

La responsabilidad de la auditoría incluye asegurarse de que no

existen distorsiones importantes en los datos como consecuencia de
ciertas inclinaciones naturales, ignorancia o error humano.
• Conformidad por parte del emisor para exponer todos los datos
necesarios de modo que el usuario cuente con información
completa a los efectos de tomar sus decisiones.

• Anuencia a aceptar determinado formato en la presentación de la

información para que la comunicación sea comprensible por los
usuarios.

• Adecuada oportunidad en la comunicación para satisfacer el

propósito del usuario.

• Independencia, objetividad y responsabilidad por parte del

auditor.

• Conocimiento y destreza requeridos en el auditor de todas las

fuerzas importantes para la medición y sustanciación de los
procesos de comunicación. Esto incluye ejercer un minucioso y
cuidadoso proceso de análisis.

• Familiaridad por parte del auditor con los propósitos de la

comunicación, incluyendo la apreciación de las necesidades del
usuario.

3
 Poco a poco se han ido satisfaciendo todas estas condiciones y se
está desempeñando la función de auditoría en una escala de creciente
utilidad y con sustancial valor agregado.

En síntesis, la auditoría en su sentido más amplio podría ser definida

como una investigación crítica para llegar a conclusiones ciertas sobre
la contabilización de los aspectos económicos y financieros de las
operaciones de un ente. Una investigación crítica implica la acumulación
de evidencias. Las conclusiones de esa investigación deben ser ciertas
y representan la interpretación de la evidencia acumulada por un auditor
competente y deben ser presentadas, para su mejor uso, a través de un
informe escrito.
1.5. SERVICIOS DE LA AUDITORIA

La auditoría es uno de los muchos servicios proporcionados por la

profesión contable y puede ser hecha con varios propósitos diferentes.
Los más frecuentes son:

• La expresión de una opinión independiente sobre los estados

contables o financieros de un ente, y
• El control del uso de los recursos dentro de una organización.

Un servicio de auditoría no debe circunscribirse sólo a la revisión de

la información contable sino permitir que tal trabajo contenga un valor
agregado para la empresa.

1.6. DETECCIÓN DE ERRORES E IRREGULARIDADES

A esta altura caben realizar algunas consideraciones adicionales que

enfaticen el hecho de que la función del auditor no es de corte
“policiaco” o “detectivesco”, en cuanto a que no está dirigida a
detectar errores e irregularidades.

Errores son aquellas imprecisiones no intencionales u omisiones de

importes o exposiciones en los estados contables. Los errores pueden
involucrar, por ejemplo:

• Errores en el procesamiento o compilación de información básica

a partir de la cual se preparan los informes financieros;
• Incorrectas estimaciones contables derivadas de una mala
interpretación de los hechos;
• Errores en la aplicación de normas contables.

En cambio, el término irregularidades se refiere a acciones

intencionales (excluyendo las poco habituales, debidas a negligencias)
que conducen a exposiciones o valuaciones incorrectas u omisiones de
importes en los estados financieros. Las irregularidades incluyen el
suministro de información fraudulenta a través de la presentación de
estados financieros que conducen a incorrectas interpretaciones.

4
 El factor primario que distingue a los errores de las irregularidades es
la intencionalidad o no de la expresión incorrecta de su resultado. A
veces es difícil determinar la existencia o no de dicha intención.

El auditor debe precisar su tarea para proveer una razonable

seguridad de detección de errores o irregularidades que puedan ser
importantes o significativos para los estados contables.

La opinión del auditor sobre los estados contables está basada en el

concepto de “razonable seguridad” el auditor no es un asegurador y
su informe profesional no intenta constituir una garantía.

2. TIPOS DE AUDITORIA
2.1. AUDITORIA INTERNA

Sus funciones incluyen:

• Revisión de las operaciones para verificar la autenticidad,

exactitud y concordancia con las políticas y procedimientos
establecidos por la organización.
• Control de los activos a través de los registros contables y
comprobaciones físicas.
• Revisión de las políticas y procedimientos para evaluar su
efectividad.

Debería reportar a los máximos niveles de la organización y

depender de ellos. Es un control que se describe como independiente
pues mide y evalúa la eficacia de otros controles.

La auditoría interna es un mecanismo de control selectivo e

independiente de los engranajes de control interno habituales que hacen
a la operatoria de la empresa.

2.2. AUDITORIA EXTERNA

El auditor externo está capacitado para brindar cualquier servicio que

implique el examen de información, operaciones, procedimientos,
actividades, proyecciones, etc., que necesiten de un juicio profesional
dentro del marco de competencia del contador público.

2.3. CLASIFICACION FUNCIONAL

La clasificación anteriormente expuesta trata de diferenciar al sujeto

que presta un servicio de auditoría. Tanto o más importante es también
diferenciar al servicio que ese sujeto presta.

5
 Del análisis de las distintas funciones del auditor interno y del auditor
externo, el lector podría inferir que el campo objeto de acción de ambos
puede dividirse en:

• El examen de las operaciones o actividades;

• El examen de la información contable emitida.

Ambos tipos de auditoría interna o externa, reúnen la capacidad

profesional necesaria para prestarlos.

3. AUDITORIA DE OPERACIONES, OPERACIONAL U OPERATIVA

3.1. ESBOZO DE DEFINICIÓN

La denominada auditoría operacional u operativa consiste en la

realización de exámenes estructurados de programas de acción,
organizaciones, actividades o segmentos operativos de una entidad
pública o privada, con el propósito de evaluar e informar sobre la
utilización, de manera económica y eficiente, de sus recursos y el logro
de sus objetivos. En pocas palabras la auditoría operativa es el proceso
que tiende a medir el rendimiento esperado. Tenderá a formular
recomendaciones para mejorar el rendimiento real y alcanzar el éxito
deseado.

Los términos auditoría operativa u operacional, auditoría

administrativa, auditoría de rendimiento, auditoría de valor por dinero
(“value for money auditing”), auditoría de economía y eficiencia,
auditoría de los resultados de programas, son los utilizados para
describir tareas similares con objetivos casi idénticos.

De ahora en más en esta obra se utiliza la expresión auditoría

operacional porque su aceptación es general y se aplica tanto en el
sector privado como en el público y porque además, el término en sí
explica el significado de la labor.

3.2. LOS BENEFICIOS DE LA AUDITORIA OPERACIONAL

A pesar de la dificultad de enumerar todas las ventajas que puedan

derivarse de una auditoría operacional, la siguiente lista presenta una
descripción bastante completa de lo que puede lograrse:

• Identificación de objetivos, políticas y procedimientos

organizacionales aún no definidos;
• Identificación de criterios para la medición del logro de objetivos
organizacionales;
• Evaluación independiente y objetiva de operaciones específicas;
• Evaluación del cumplimiento de los objetivos, políticas y
procedimientos
organizacionales;

6
• Evaluación de la efectividad de los sistemas de control gerencial;
• Evaluación de la confiabilidad y utilización de la información
gerencial;
• Identificación de áreas críticas problemáticas y de las causas que
las originan;
• Identificación de áreas que contribuyen a un posible aumento de
ganancias o ingresos y/o reducciones de costos;
• Identificación de cursos alternativos de acción.

3.5. EL ROL DE LOS AUDITORES INDEPENDIENTES

En respuesta a la creciente demanda para la ejecución de las

auditorías operacionales y las necesidades del mercado, algunos
auditores independientes han desarrollado capacidad y destrezas para
ejecutarlas. Su labor complementa la capacidad vigente de la auditoría
interna o, en algunos casos, los auditores independientes efectúan un
programa amplio y exclusivo de auditoría operativa. La participación de
los auditores externos es un acontecimiento lógico dada su experiencia
en el desarrollo de la tecnología de la auditoría y la disponibilidad en sus
firmas de una amplia gama de pericias técnicas en sectores
especializados.

3.6. CARACTERÍSTICAS DISTINTIVAS DE LA AUDITORIA OPERACIONAL

3.6.1. Objetivos

El objetivo de la auditoría operacional es probar el sistema de

medición y evaluación de la gerencia en cuanto a su efectividad y
eficiencia.

3.6.2. Alcance

El alcance de la auditoría operacional es variable y puede aplicarse a

toda la organización o solamente a algunas de sus reparticiones,
actividades o sectores. La auditoría operacional de una organización en
su totalidad no es frecuente.

Respecto al período de tiempo a ser auditado, la auditoría

operacional podría fijar su alcance en un período que se extienda en
varios años o tan corto que comprenda sólo algunas semanas. Esta
característica de la auditoría operacional ha hecho que algunos
profesionales describan la disciplina como una “auditoría de alcance
variable”.

3.6.3. Requisitos de personal

La auditoría operacional exige un equipo compuesto de profesionales

con una amplia gama de habilidades gerenciales formando un equipo de
trabajo interdisciplinario.

7
3.6.4. Elaboración de normas

En la auditoría operacional frecuentemente no hay normas de

auditoría generalmente aceptadas con las cuales se pueda comparar
una condición o circunstancia real. Consecuentemente, es frecuente
desarrollar “criterios de auditoría” o unidades de medida para cada
examen. En estas circunstancias la opinión del auditor y el sentido
profesional y empresarial se tornan también en factores importantes de
la medición y evaluación de los resultados.

3.7. CLASES DE AUDITORIA OPERACIONAL

La auditoría de eficiencia y economía y la otra la auditoría de

efectividad. Como sus nombres lo indican, auditorías de economía y
eficiencia intentan mejorar el empleo de los recursos a través de la
reducción de los costos y/o el aumento de la producción. La auditoría de
efectividad está diseñada para medir la marcha de una actividad en
relación con sus objetivos planteados o presuntos y otras medidas
apropiadas de rendimiento.

Auditoría relativamente completa que cubre una variedad de

intereses.

3.7.1. Auditorías de economía y eficiencia

• Sustitución de personal, material y equipo de menores costos.

• Muchas de las auditorías de economía y eficiencia examinan
el aspecto de si se podría sustituir personal, material y equipo
de costo menor, a la vez de mantener normas aceptables de
calidad.

Las auditorías operativas en áreas de materiales y equipos

frecuentemente exigen el empleo de especialistas que ayuden a la
adopción de determinaciones respecto a los requisitos de calidad,
utilidad y duración, tanto como el cumplimiento de las
especificaciones. Este aspecto difícilmente se encuentre entre el
personal de formación contable por lo que es común contratar
especialistas cuando sea necesario.

• Consolidación de las actividades de administración y apoyo.

• Introducción de nueva tecnología para mejorar la producción.
• Adhesión a modificación de políticas, procedimientos,
reglamentos, etc.
• Contratación externa o ejecución interna (de servicios
productivos y otros).
• Compra versus alquiler

8
4. CONCLUSIÓN SOBRE TIPOS DE AUDITORIA

Auditores externos pueden, a pedido de su cliente, llevar adelante un

programa de revisiones de auditoría interna (a la inversa, no es posible
que la auditoría interna dictamine sobre estados contables de
presentación a terceros, pues carece de la independencia requerida por
las normas profesionales); auditores internos apoyando y
complementando la tarea de auditores externos; auditores externos e
internos de formación administrativo-contable liderando proyectos de
auditoría operacional.

5. EL AUDITOR COMPLEMENTANDO SU FUNCION DE ATESTIFICACION

CON TAREAS DE CONSULTOR

El contador público en esta tarea debe formar su propia opinión sobre

la situación en que le toca actuar, no puede ni debe dejar que los
funcionarios de la empresa influyan sobre él y tampoco debe actuar
presionando en el momento de emitir su recomendación.

No se trata solamente de identificar problemas sino expresar

soluciones, ayudando a implantar el cambio.

Se encaran problemas muy variados: de corrección, de

perfeccionamiento y de creación.

A continuación, se hace una breve descripción de cada uno de ellos.

Problemas de corrección

 En este caso se encuentra que en la empresa existen actividades que

se han deteriorado y se debe ayudar a corregirlas. Antes con los
mismos recursos se lograba más; es un caso típico de
localización y eliminación de defectos restablecidos por lo menos
la situación original o incorporando una mejor.

Problemas de perfeccionamiento

 Se parte de una situación que podría llamarse normal y se trata de

mejorarla; es el caso en que se trata hacer más y mejor con los
mismos recursos. La tarea consiste en estos
casos en identificar e instrumentar vías de mejoramiento en la
aplicación de los recursos disponibles que se traduzcan en
ventajas de eficiencia o rentabilidad o ventajas competitivas de
tipo intangible.

Problemas de creación

9
 En estos casos se parte prácticamente de cero, porque no existen
cosas que deban corregirse o mejorarse. Sólo se trata de ver si
hay algo favorable para la empresa que pueda producirse en una
innovación que mejore su productividad.

CAPITULO 2 LA PROFESIÓN CONTABLE. NORMAS CONTABLES Y DE

AUDITORIA

1. LA PROFESIÓN CONTABLE

La organización profesional existe para poder fomentar el desarrollo

de los conocimientos en el campo pertinente, acreditar miembros y crear
normas de conducta y desempeño que protejan adecuadamente al
público que deposita su confianza en los miembros de esa profesión.

10
 1.1. EL CASO ARGENTINO

1.1.1. Los consejos profesionales

Es recién a partir de 1945 que se organiza el funcionamiento de la

profesión con la creación de los Consejos Profesionales.

En la Ley N° 20488, básicamente se definen los campos de

actuación de los distintos profesionales en Ciencias Económicas, es
decir, los contadores públicos, los licenciados en economía, los
licenciados en administración y los actuarios. Además, se regula, en
general, sobre el funcionamiento de los Consejos Profesionales y sus
potestades.

En el caso de la Capital Federal el cuerpo normativo que rige el

funcionamiento del Consejo Profesional de Ciencias Económicas de la
Capital Federal, Territorio Nacional de
Tierra del Fuego, Antártida e Islas del Atlántico Sur es la Ley N° 20476,
también del año 1973.

1.1.2. La Federación de Consejos

Los Consejos Profesionales de cada jurisdicción provincial y de la

Capital Federal están adheridos y participan en el funcionamiento de la
Federación Argentina de consejos Profesionales de Ciencias
Económicas. Esta es una asociación civil que tiene por objeto:

• Propender a coordinar la acción de las actividades integrantes del

órgano, tanto a nivel nacional como internacional;
• Representar gremialmente a los consejos adheridos, tanto en el
orden nacional como internacional;
• Integrar confederaciones de organismos profesionales, dentro del
ámbito nacional como internacional;
• Dictar normas técnicas y profesionales de aplicación general para
el ejercicio de la profesión (esto último es importante para evitar
la existencia de normas dispares en función de la jurisdicción).

Los Consejos Profesionales que integran la Federación conservan la

autonomía dentro de sus respectivas jurisdicciones, conforme a las
leyes que lo hayan creado y sus reglamentaciones. De manera tal que
una norma profesional emitida por la Federación de Consejos necesita
ratificación a nivel de cada jurisdicción por el Consejo Profesional
respectivo.

Existe un “puente de relacionamiento” que torna obligatoria la

aplicación de estas normas contables para las empresas, en su tarea de
preparar los estados contables. Este “puente” funciona a través de las
disposiciones de los organismos de control societario, por ejemplo,
Inspecciones de Personas Jurídicas o Direcciones de Justicia, los que

11
en resoluciones que dictan, y que son de aplicación obligatoria para las
empresas, formalizan la utilización de las normas contables elaboradas
por la profesión de ciencias económicas.

2. LAS NORMAS CONTABLES

Las normas contables constituyen la piedra angular en que se basa

la elaboración de cualquier juego de estados contables, como elemento
primario que luego es sometido a análisis de auditoría desde el punto de
vista de la temática que interesa en esta obra.

2.1.1. Normas de valuación

La Resolución Técnica N° 4 se refiere a la consolidación de estados

contables. A través de ella se da respuesta a la requisitoria legal
establecida en la ley de Sociedades Comerciales en el sentido de que
los grupos económicos presenten a las asambleas de accionistas como
información complementaria a los estados contables básicos un juego
de estados consolidados.

La Resolución Técnica N° 5 se refiere a la valuación en los estados

básicos de inversiones en sociedades vinculadas y controladas
mediante el método del valor patrimonial proporcional. Este
pronunciamiento deriva de que los estados consolidados son sólo
información complementaria, y tratándose de inversiones en sociedades
controladas, donde desde un punto de vista técnico-doctrinario
correspondería la consolidación, como ésta sólo lo es a nivel de
información complementaria en los estados básicos, se utiliza como
sucedáneo de la misma el método del valor patrimonial proporcional
(consolidación en una sola línea). Esto conduce a que en los estados
oficiales de publicación que son sometidos a la consideración de los
accionistas y en los cuales se basan las distintas decisiones societarias,
el patrimonio neto es similar al patrimonio neto consolidado y el
resultado de participaciones no sólo en sociedades vinculadas sino
también en controladas) es el mismo resultado que surge del estado
consolidado.

La Resolución Técnica N° 6 que es la que podría denominarse

como de nivel “macro”, incorpora el concepto de moneda constante
ofreciendo una serie de criterios de valuación que combinan valores
corrientes con costos históricos ajustados por inflación.

2.1.2. Normas de exposición

En lo que a exposición de información contable respecta, existen las

Resoluciones Técnicas Nos. 8 y 9 del citado organismo.

La Resolución Técnica N° 8 se refiere a normas generales de

exposición contable mientras que la Resolución Técnica N° 9 se refiere

12
a normas particulares de exposición aplicables concretamente a entes
industriales y comerciales.

2.1.3. Proceso de revisión en curso

En la actualidad está bajo consideración el denominado Informe 13.

El mismo contiene un anteproyecto de normas profesionales de
valuación en proceso de discusión, siendo previsible para el corto plazo
su transformación en Resolución Técnica.

Este Informe 13 básicamente torna mandatario el empleo de valores

corrientes, con muy pocas excepciones en las cuales resulta alternativo
el uso de valores corrientes o costos históricos ajustados por inflación.

Otras novedades de importancia contenidas en dicho informe se

refieren a:

• Tratar todos los resultados por tenencia como atribuibles al

estado de resultados. En este sentido es significativa novedad el
cómputo directamente en resultados del resultado por tenencia
originado en una valuación técnica de bienes de uso.
• Computar un interés sobre el capital propio y, aunque no tan
novedosa, la activación de costos financieros en los costos de
producción de activos. A este último respecto corresponde
considerar desde un ángulo probablemente distinto ese cargo por
intereses en el costo de fabricación de activos. Específicamente,
si se trata de activos cuya construcción se prolonga en el tiempo.
En estos casos el informe interpreta que su valor corriente puede
estar referido a un valor del mercado, obtenido puntualmente, en
cuyo caso no corresponde ningún cómputo de carga financiera;
mientras que, por el contrario, cuando el valor corriente surge de
la elaboración de un costo de reposición, en el cálculo de este
último, además de los costos de reemplazo de los activos
componentes que se ensamblan en el activo final hasta el estado
en que se encuentra el bien, corresponderá considerar –dado el
escalonamiento en el tiempo de las inversiones- una carga
financiera por la inmovilización necesaria, a consecuencia de que
el factor tiempo es un factor más en el proceso de producción del
bien en cuestión.

3.2.1. Condición básica para el ejercicio de la auditoría

Aquí vuelve a aplicarse la necesidad de que el Contador Público o

Auditor sea independiente con relación al ente a que se refiere la
información contable. Este requisito de independencia es fundamental,
teniendo en cuenta la fe pública que merecen los estados contables
acompañados de una opinión o informe del auditor sobre los mismos.

13
 Las categorías generales de relaciones o situaciones que pueden
constituir una amenaza a la integridad y objetividad del auditor, de
hecho, o en apariencia, son las siguientes:

• Intereses financieros o económicos.

• Circunstancias en las cuales el elenco de auditores es
virtualmente parte del
“management” o actúa en carácter de empleado bajo el control
de la administración de la compañía auditada.
• Ciertas relaciones comerciales, en particular transacciones
prohibidas con “brokers”, inversiones conjuntas con clientes o
funcionarios clave de los mismos.
• Relaciones de familia.
• Relaciones personales.
• Prestación de otros servicios profesionales.
• Realización de otras actividades que impliquen conflicto de
intereses.
• Honorarios contingentes.
• Confidencialidad de la información.
• Préstamos de personal a clientes.
• Otras situaciones como existencia de montos adecuados
vencidos por honorarios; litigios que involucran a clientes y al
auditor o su firma profesional.

3.2.2. Normas para el desarrollo de la auditoría

En cuanto a las normas para el desarrollo de la tarea de auditoría, en

general se presentan con relación al tipo de labor a practicar. Estos
diversos tipos de labor pueden ser:

• El que podría ser llamado auditoría completa, es decir, la

auditoría realizada para determinar la razonabilidad de la
información presentada en los estados contables básicos.
• La revisión limitada de estados contables correspondientes a
períodos intermedios, de alcance inferior al necesario para
determinar la razonabilidad de la información presentada por los
estados contables básicos.
• Las certificaciones de hechos o comprobaciones que no
requieren la emisión de un juicio técnico.
• Las investigaciones especiales.

El tercer punto, es decir el de situaciones de hechos que son materia

de certificación, no excluye la posibilidad de efectuar la llamada
“certificación literal” de los estados contables, en virtud de la cual el
Contador se limita a expresar que los saldos volcados a un juego de
estados contables surgen de anotaciones en libros de contabilidad. Por
supuesto que el mercado usuario de información contable es el que
define las condiciones de aceptabilidad de esta certificación literal.
Desde ya que como trabajo profesional es de una naturaleza

14
prácticamente nula, puesto que la labor que hay de por medio es de una
mera verificación de la transcripción de saldos en los registros
contables.

CAPITULO 3 ENFOQUES DE AUDITORIA

1. ENFOQUE TRADICIONAL

El concepto de auditoría de estados contables fue cambiando y

transformándose con el transcurso del tiempo.

Con el transcurso del tiempo se inició un proceso de ordenamiento de

la profesión en el cual las asociaciones profesionales adquirieron
importancia, incorporándose también el concepto de eficiencia.
Asimismo, las exigencias legales sobre el profesional independiente
dictaminando sobre estados contables de empresas se extendieron,
cubriendo la mayor parte de la actividad económica de un país. Esta
actividad se multiplicó a través de entes de diversa envergadura,
escapando a la tendencia generalizada referida a las grandes
corporaciones.

Es este grupo de empresas el que empieza a requerir un cambio en

las tareas del auditor, tanto para hacerlas más eficientes como para
obtener mayor valor agregado, esto es un servicio de asesoramiento. Se
podría ubicar esta etapa en la segunda parte del presente siglo.

De esta forma se comienzan a desarrollar y profundizar los conceptos

de:

Planificación: se estableció como una etapa del proceso de

auditoría, en la cual se intenta prever los procedimientos que se
aplicarán para obtener los elementos de juicio válidos para sustentar la
opinión, como asimismo los recursos necesarios para llevar a cabo
dichos procedimientos.

Análisis de los sistemas de control interno: se explicitó

claramente que el objetivo del auditor no era obtener con certeza una
conclusión sobre la corrección de los estados contables, sino opinar
sobre la razonabilidad de los mismos. En consecuencia, no era
necesario verificar la totalidad de la documentación, y era posible
empezar a descansar en parte en la información suministrada por los

15
diferentes sistemas de información. A dicho efecto debían estudiarse y
evaluarse los controles internos vigentes.

La finalidad principal de la revisión de los controles internos vigentes

en los sistemas administrativos y contables era determinar los
procedimientos de auditoría para los componentes que integran los
estados contables, teniendo en cuenta muy especialmente los efectos
de la efectividad de dichos controles en la naturaleza, el alcance y la
oportunidad de estos procedimientos. Se entiende por naturaleza a la
clase de procedimientos, por alcance a la profundidad de los mismos y
por oportunidad al momento en que debían desarrollarse.

Técnicas de muestreo: siguiendo con la idea de que la auditoría no

persigue como objetivo principal visualizar o corroborar el 100% de las
operaciones del ente auditado sino emitir conclusiones mediante la
visualización o el análisis de ciertas operaciones y la aplicación de otras
pruebas que tiendan a determinar la razonabilidad de los estados
contables en su conjunto, se comenzaron a estructurar con mayor
precisión todos los procedimientos de muestreo. El objetivo era evaluar
los sistemas de control interno, con técnicas de selección a criterio del
auditor o mediante procedimientos más objetivos (muestreo estadístico).

Muestreo estadístico: se incorporó al herramental de auditoría el

concepto de muestreo estadístico con el objeto de darle mayor
rigurosidad científica a las técnicas de muestreo y a sus resultados. Si
bien en la práctica no fue de aplicación en la totalidad de las empresas
debido al universo de operaciones que se requería para que la
metodología implicara eficiencia, su desarrollo significó un importante
avance en la actividad de auditoría.

Pruebas de auditoría: se hizo una descripción muy acabada de las

que actualmente se denominan pruebas sustantivas, es decir aquellas
cuyo principal objetivo era brindarle validez a los saldos que componen
los estados contables. Es así como se explicitaron claramente todos los
pasos a seguir para realizar un arqueo de fondos, una circularización o
confirmación de saldos, visualizar un recuento físico de existencias, etc.

2. NUEVO ENFOQUE

El nuevo enfoque de auditoría, al cual se está teniendo en forma

creciente, ha surgido de la necesidad de llevar a cabo procedimientos
más eficientes para adaptarse a los cambios de la época en que se vive.
Dichos cambios pueden sintetizarse en el requerimiento de “menores
costos para maximizar las condiciones de competitividad”.

Por otra parte, el avance de la profesión y de las normas legales

acerca de la presentación y
“certificación” de estados contables aceleró el proceso.

16
 El nuevo enfoque evidencia y explicita mucho más el proceso de
análisis que lleva a cabo el profesional responsable de la auditoría, que
si bien seguramente se venía haciendo desde hace mucho tiempo,
recién en estos momentos se expone en forma más detallada. Este
nuevo enfoque determina como esencia del proceso de auditoría al
conocimiento integral del negocio del ente auditado. Cuando se habla
del negocio del ente, se está haciendo referencia a su actividad
principal, sea cual fuere. En este sentido, por ejemplo, interesará
sobremanera saber qué es lo que la empresa produce, si es que se está
hablando de una empresa productora, cuál es el proceso y modalidad
de venta y cómo se ve afectado el margen de utilidad por la situación de
la economía del país y su mercado particular.

La finalidad será establecer los mejores procedimientos de auditoría

para verificar que lo que se expone en los estados contables refleja los
diferentes aspectos relevados del negocio y los hechos económicos
involucrados. Se empieza con el análisis de los aspectos más
importantes de la empresa (situación patrimonial, productos que fabrica
y comercializa, estructura de financiamiento, políticas de compras y de
ventas, etc.) para luego examinar operaciones o transacciones
individuales. Es lo que se denomina enfoque “de arriba hacia abajo”.

El principio que se describe implica evaluar el negocio, las

operaciones y componentes más importantes y analizar los estados
contables en su conjunto para luego, si se cree necesario, comprobar
transacciones individuales.

Este nuevo concepto, el de riesgo de auditoría, es quizás uno de los

mayores aportes del nuevo enfoque e influye significativamente en los
procedimientos que se planificarán para efectuar la auditoría.

Dicho riesgo se relacionará con las afirmaciones que contienen los

estados contables, las cuales, a su vez, serán la base para determinar
los objetivos de auditoría.

Existe una nueva corriente en materia de enfoque de auditoría que

persigue como objetivo principal acercarse e interpretar la actividad
principal del ente auditado, de tal forma que ese conocimiento facilite la
determinación de los procedimientos de auditoría. La planificación ha
sido considerada indispensable en esta corriente, profundizándola y
dándole todas las herramientas que hoy en día la ciencia de la
administración y la informática tienen a su alcance.

3. ENFOQUE EMPRESARIAL

3.1. Introducción

El nuevo enfoque de auditoría que se propone, se tomará como

sinónimo de enfoque empresarial. Este enfoque reviste la calidad de

17
versátil y dinámico, ya que puede ser aplicado a empresas o entes que
desarrollan todo tipo de actividad, cualquiera sea su tamaño o magnitud,
localizadas en cualquier lugar, sean organizaciones privadas o públicas,
con o sin fines de lucro, mantengan sus registros contables mediante
sistemas avanzados de computación o con métodos manuales simples.

3.2. Enfoque “de arriba hacia abajo”

El principal interés del auditor no se refiere a las transacciones y

saldos individuales sino a los estados contables en su conjunto.
Consecuentemente todo el proceso de auditoría será “de
arriba hacia abajo”.

En forma eficiente, se dividirá al examen en partes que puedan

administrarse homogéneamente, denominadas unidades operativas,
que reflejan la forma en que el cliente o la empresa está organizada.
Será también habitual que para cada unidad operativa se determinen los
componentes asociados que conforman los estados contables y
consecuentemente sus afirmaciones, riesgos vinculados y
procedimientos de auditoría.

3.3. Énfasis en el conocimiento del negocio

El examen de auditoría está basado en la comprensión del negocio

del ente o empresa auditado. Únicamente se estará en condiciones de
verificar si los estados contables reflejan la situación patrimonial y
financiera y los resultados de las operaciones, s se comprende en
primer término el negocio.

3.4. Énfasis en el criterio profesional

El criterio profesional afecta todos los aspectos del trabajo de

auditoría. El criterio profesional debe ser constantemente aplicado en la
evaluación de la razonabilidad de numerosas valuaciones y
estimaciones incluidas en los estados contables y en la evaluación de la
evidencia de auditoría sobre las mismas, que es más persuasiva que
concluyente.

3.5. Enfoque de auditoría a medida

La auditoría de estados contables se debe adaptar a dichos entes

con un sentido eminentemente eficientista, siendo un servicio
individualizado, valioso tanto para la dirección de la empresa auditada
como para los usuarios de dichos estados.

Los procedimientos específicos se determinarán individualmente para

cada organización, concretándose en programas de trabajo diseñados
“a medida”. Queda consecuentemente desterrada la utilización de

18
procedimientos o programas de trabajo “estándar”, confeccionados
considerando una organización ideal con una adecuada envergadura y
razonables sistemas de información.

3.6. Énfasis en la planificación estratégica

Los miembros más experimentados del equipo de trabajo definirán la

estrategia que consideran más adecuada para desarrollar la auditoría
sin haber efectuado aún procedimiento alguno. Se basarán tanto en el
conocimiento acumulado que posean (si existiera) sobre el ente
auditado como en su experiencia y conocimientos para determinar a
priori cuáles serán los principales componentes de cada una de las
unidades operativas en que se dividirá la auditoría; cuál es el riesgo
global de auditoría para el ente en su conjunto; cuáles son los riesgos
individuales para los componentes y qué tipo de enfoque es el más
adecuado.

Se entiende por enfoque de auditoría la definición de la clase de

pruebas de auditoría que se aplicarán: analíticas, de cumplimiento o
sustantivas. Estos riesgos y enfoque, determinados previamente a la
realización de las pruebas, deberán ser confirmados con posterioridad, y
podrán modificarse de acuerdo con los resultados que se vayan
obteniendo.

La planificación estratégica es fundamental para orientar

coordinadamente todos los esfuerzos de auditoría, evitar dispersiones,
transmitir a todo el equipo de trabajo las ideas del personal más
experimentado, prever situaciones que hagan a la eficiencia del examen
y anticipar dificultades que finalmente puedan afectar la conclusión y
consecuentemente el informe del auditor.

3.7. Afirmaciones que componen los estados contables

Los estados contables son manifestaciones de la dirección y de la

gerencia de los entes auditados acerca de la situación patrimonial, los
resultados de las operaciones y los cambios en la situación financiera y
patrimonial. Incluyen una serie de afirmaciones explícitas e implícitas
referidas al activo, pasivo, transacciones y hechos económicos. Estas
afirmaciones estarán relacionadas con:

• la veracidad de las transacciones individuales y de los saldos;

• la integridad de las transacciones individuales y la consecuente
razonabilidad de los saldos;
• la adecuada valuación y exposición apropiada en los estados
contables de las transacciones individuales y de los saldos.

3.8. Objetivos de auditoría

19
 De acuerdo con lo ya expuesto, los objetivos de auditoría están
expresados en términos de obtener suficiente satisfacción con respecto
a la validez de las afirmaciones.

3.9. Evaluación del riesgo de auditoría

La auditoría de los estados contables implica, entre otras cosas,

considerar que en los mismos pueden existir errores o irregularidades
significativos que no fueron detectados por los sistemas de control del
ente auditado.

La evaluación del riesgo también se efectúa “de arriba hacia

abajo”. Se analizan los riesgos que surgen de la naturaleza del negocio
o actividad del ente auditado, del contexto que lo rodea, de los bienes o
servicios producidos y vendidos y/o prestados, de la situación de sus
clientes, etc. Se determinan las fuentes de información, las
transacciones y otras áreas de interés de auditoría que tengan mayor o
menor potencial de contener errores o irregularidades significativas.
Para cada componente se identificarán y evaluarán los riesgos
específicos asociados, deteniéndose cuando un análisis más detallado
no resultaría en una auditoría más efectiva (esto es cuando lo que
finalmente se obtuvo como evidencia de auditoría no afectaría la opinión
sobre los estados contables).

Asimismo, se diferenciarán los riesgos inherentes de los de control,

dependiendo los primeros fundamentalmente del contexto que rodea y
en el cual se desenvuelve la empresa o ente auditado, mientras que los
de control se originarán en debilidades de los propios sistemas de la
organización. Todo este análisis se hará, en definitiva, para reducir el
tercer tipo de riesgo: el de detección, esto es que los procedimientos de
auditoría no sean lo suficientemente eficaces para detectar errores o
irregularidades significativas que previamente no hubiesen sido
“filtrados” por los sistemas de control de la empresa.

3.10. Determinación de controles clave

Esta información que los autores denominan “información

contable”, podrá ser verificada dándole validez a los sistemas que la
originan, ya que, si evaluados los mismos se determina que la
información es adecuada y confiable, simplemente verificando que
dichos sistemas funcionan de acuerdo con lo previsto, se supondrá
lógicamente que la información se emite en forma satisfactoria.

Dichos sistemas incluyen entre sus rutinas controles con diferentes

jerarquías. Se seleccionarán, para probar los sistemas, aquellos
controles que ofrecen mayor satisfacción de auditoría (controles de
mayor jerarquía desde el punto de vista de auditoría) y que se
denominan “controles clave”.

20
 Confiar en los controles clave conduce a una mayor efectividad y
eficiencia debido a que se descartan procedimientos de prueba de
controles que si bien aseguran veracidad en la información emitida, lo
hacen parcialmente sin tener quizás trascendencia en el objetivo
principal de dicha información. De esta forma, por ejemplo, el control
que se efectúa antes del pago de una factura de un proveedor,
comparando la orden de compra, el remito, el aviso de ingreso a planta,
el informe de control de calidad, la factura y la orden de pago,
seguramente es de mayor relevancia que el control que puede efectuar
un empleado sobre la sumatoria de dicha factura, constituyendo la rutina
así descripta un control clave.

Alcanzar el objetivo global de auditoría en forma eficiente, significará

identificar los puntos fuertes de los sistemas de información y analizar si
resulta eficiente confiar en dichos controles para obtener satisfacción de
auditoría.

3.11. Determinación de procedimientos de auditoría

Con el mismo sentido de “un enfoque de auditoría a medida”, los

procedimientos para efectuar el examen son únicos para cada ente en
particular y se traducen en programas detallados de trabajo también a
medida. En la actualidad y teniendo en cuenta que muchos
procedimientos consisten en pruebas de cumplimiento de controles
clave específicos de cada uno de los sistemas y, pruebas analíticas que
relacionan diversos elementos particulares de la información que
suministran dichos sistemas y de los estados contables individuales de
la organización, difícilmente se puedan prever programas de trabajo
desarrollados en forma estándar. Esta característica asegura considerar
con mayor énfasis las particularidades del negocio y sus efectos en los
procedimientos de auditoría.

21
Capitulo nro 4:

PROCESO DE AUDITORIA:

1-Introduccion:

la secuencia de pasos para llevar a cabo una auditoria varía según las circunstancias,
pero se verifican 3 etapas: -Planificación
-Ejecución
-Conclusión

Las cuales implican un proceso secuencial con punto de partida y terminación, en las
auditorias recurrentes se verifica una relación entre finalización de una y el inicio de la
otra de periodo siguiente.
La terminación de un año conduce y proporciona el ingreso a la etapa de planificación
de la auditoria del año próximo, ya que el conocimiento de la auditoria de cada año se
acumula y es aprovechado por las siguientes.
También los límites de cada etapa no son tajantes ni excluyentes.
Si bien la etapa de planificación pretende establecer los procedimientos de auditoria,
los resultados de las pruebas de cumplimiento pueden hacer necesaria la modificación
de la planificación cambiando el alcance o la naturaleza de las pruebas a efectuar en
etapas sucesivas, así durante la planificación se debería efectuar pruebas de
transacciones desde el principio hasta el final.
A efectos de verificar la validez de la información sobre el conocimiento del sistema y
probar la efectividad del funcionamiento de los controles que pueden resultarle de
utilidad al definir la naturaleza, el alcance y la oportunidad de los procedimientos a
aplicar.

2-Etapas del proceso de Auditoria:

Objetivos Resultado
Planificación Predeterminar Procedimientos Memorando de planificación y
programas de trabajo

Ejecución: Obtener elementos de Juicio Evidencias en papeles de trabajo

Conclusión: Emitir juicio Informe del Auditor

Objetivos:

a) Planificación:
Determinación del enfoque y su consecuencia que se verá reflejado en un
memorándum de planificación que documenta las consideraciones analizadas durante
toda la etapa, como los programas de trabajo que indican de qué forma, en que
momento y con que alcance se ejecutaran los procedimientos seleccionados.

b) Ejecución:
Cumplimiento de los procedimientos planificados para obtener los elementos de juicio
válidos y suficientes para sustentar una opinión, se traducirán en papeles de trabajo
que constituyen la documentación y evidencia y el examen realizado.

22
Se realizarán pruebas alternativas que deban efectuarse reemplazando o
complementando a las originalmente planificadas, por dificultades propias de la
empresa, del resultado, o por eficiencia en el examen.

c)Conclusión:
Se evalúan las evidencias obtenidas durante la etapa de ejecución que deben permitir
un juicio o una opinión sobre la razonabilidad de los estados contables, emitiendo el
informe.

Características de la Etapa del Proceso de Auditoria:

3-Planificacion:
Antes de ejecutarla el hombre piensa como efectuarla y hay dos objetivos:

-La Actividad resulte efectiva para llegar al cumplimiento de objetivos.

-La Actividad resulte eficiente o sea que se alcance con los recursos necesarios-

Dar una opinión planificara con anticipación los procedimientos a seguir para obtener la
evidencia que resulte válida y suficiente como para respaldar esa opinión.

Las organizaciones serán objeto de examen de auditoria podrán operar en diferentes

actividades y negocios, estarán expuestas a diferentes riesgos y contactos con
entidades de distinta índole, lo cual conformara el ambiente en que la empresa
desarrolla sus actividades.
Desarrolla los sistemas de información que mejor se adapten a sus necesidades. Es
necesario predeterminar el enfoque de auditoria, para recoger las particularidades de
esas organizaciones.
La planificación incluye los procedimientos más relacionados con una
lógica conceptual que con una técnica de auditoria.
Pretende dar una opinión sobre los estados contables y a su vez reflejan la actividad o
el negocio es necesario el conocimiento profundo de su actividad principal, las
características salientes de la actividad.
Comprensión de aspectos como:
-Principal fuente de ingresos y recursos.
-como se obtuvieron
-aspectos estratégicos y clave para conseguirlos.
-Que riesgos.
-Costo para
obtener los
ingresos. -
Actividades
conexas -
Sistemas de
información.

Ahora estamos en condiciones de definir las Unidades Operativas en lo cual es útil

dividir a una entidad a efectos de revisión de sus estados contables.
Todas las actividades del negocio que por tener características distintivas son
consideradas con criterios y procedimientos de auditoria propios.
Ejemplo:
Actividades de fabricación de productos disímiles se los consideraría unidades
operativas diferentes, también diferentes plantas de producción con diferentes
ubicaciones ser unidades operativas separadas.

23
Al definir las unidades operativas se deben definir los componentes que se vinculan
con los estados contables a examinar y con el ciclo de las transacciones.
Pueden ser los rubros de los estados financieros como los sistemas y circuitos
administrativos cuyas operaciones afectan a estos rubros.
Si se hubiera definido diferentes plantas de producción como unidades operativas
distintas, las existencias y los costos de producción de cada una de ellas podrían ser
los componentes a analizar.
El paso siguiente son las afirmaciones cuya validez debe probarse en el transcurso de
la auditoria.
La validez de las afirmaciones debe ser confirmada mediante la ejecución de los
procedimientos de auditoria. Los procedimientos surgen de determinar el enfoque de
auditoria., esta es la combinación entre pruebas analíticas de cumplimiento y
sustantivas.
Esa Combinación se obtiene del análisis de los riesgos de auditoria vinculados con los
componentes, las afirmaciones a ser verificadas, el sistema de control vigente y la
eficiencia en el proceso de auditoría.
Todo este proceso serio matemático si no existiera situaciones o hechos que lo
condicionan: los factores de Riesgo de Auditoria.
El riesgo es la susceptibilidad a la existencia de errores o irregularidades en los
estados contables. Es de gran importancia que el auditor tenga una adecuada
comprensión de cómo los riesgos se vinculan con cada componente ya que esto es la
clave ya que esto es la clave de la determinación del enfoque de auditoria a aplicar.
Definido el enfoque se determinan los procedimientos de auditoria que se aplicaran a
los efectos de verificar la validez de las afirmaciones.
Los procedimientos planificados deben detallarse en programas de trabajo que
expliciten en forma pormenorizada los pasos a seguir.
La secuencia de planificación es susceptible de ser aplicada a la mayoría de los
trabajos de auditoria.
No es posible que una metodología técnica de auditoria pueda abarcar todas las
situaciones posibles como situaciones particulares de alguna empresa o
consideraciones sobre algunas industrias que requieran especialización.
El plan de auditoria no procura ser todos los años nuevo. Muchas de las
consideraciones de planificación surgen de la experiencia y conocimientos acumulados
del ente auditado, resultante de los exámenes de estados contables de años
anteriores.

ETAPA DE EJECUCION:

Se desarrolla el plan de auditoria, el propósito es obtener suficiente satisfacción de la

auditoria, sobre la cual se puede sustentar el informe del auditor.
La satisfacción se obtiene mediante la ejecución de los procedimientos definidos y
documentados.
El plan puede ser modificado a medida que progresa el trabajo.
Fue necesario un cambio significativo y este debe documentarse.
La ejecución está dividida en una o más visitas interinas antes del cierre del ejercicio y
una visita después del cierre
.
Objetivo es maximizar la eficiencia de la auditoria, revisando periodos intermedios y
poder anticipar trabajos para la vista final.
Uno de los aspectos fundamentales de la etapa de ejecución es la supervisión y
seguimiento de los planes aprobados.
Existen fechas para que se emita el informe y cualquier impedimento debe ser
sustentado obteniendo pruebas y evidencia para emitir opiniones caso contrario será
necesario calificar el alcance del trabajo de auditoria en el informe.
La supervisión es necesaria para los hallazgos que puedan afectar la opinión sean
analizados con niveles superiores.

24
En este caso se superponen las etapas del proceso de auditoría, en la etapa de
ejecución, analizar con la dirección y o gerencia los efectos que los hallazgos tienen en
el informe del auditor implica tareas netamente de la etapa siguiente de conclusión.

ETAPA DE CONCLUSION:

Une los resultados, el objetivo es analizar los hallazgos de auditoria y obtener una
conclusión general sobre los estados contables.
El objetivo del plan de auditoria haya sido efectivamente aplicado y determinar si los
hallazgos de auditoria han sido evaluados y si los objetivos fueron alcanzados.
También es necesario una revisión global en combinación con las conclusiones.
Deben proporcionar una base para emitir el informe final. Debe concentrarse la
atención en las áreas de mayor importancia o riesgo a fin de confirmar que han sido
tratadas adecuadamente en el trabajo de auditoria y reflejadas correctamente en los
estados contables.
La evaluación de la evidencia de auditoria debe considerar la información y los
parámetros, continúan siendo apropiados y si se ha obtenido suficiente satisfacción de
auditoria.
Se debe considerar:
-La evidencia es tan importante y confiable.
-La naturaleza y nivel de las excepciones están de acuerdo con lo que se esperaba en
el momento en que la auditoria fue planificada.
La evidencia debe ser evaluada en términos de su suficiencia, importancia y
confiabilidad.
Debe considerarse si dicha evidencia contradice alguna de las decisiones tomadas
durante la planificación. Podría suceder que las evidencias que contradigan las
afirmaciones de los estados contables que creen dudas respecto de la efectividad en el
cual se confía para respaldar la afirmación.
Las excepciones deben ser consideradas en forma individual y en conjunto para
determinar si los estados contables están distorsionados.
Si se ha obtenido suficiente satisfacción de la auditoria, si las excepciones tienen otras
implicancias para el ente auditado.
La evaluación de las excepciones implica obtener comprensión de su naturaleza,
causa e implicancias y resolver la acción que deba tomarse.

25
CAPITULO 5 ETAPA DE PLANIFICACIÓN

1. OBJETIVO DE LA PLANIFICACIÓN

El objetivo de la etapa de planificación consiste en determinar qué

procedimientos de auditoría corresponderá realizar y cómo y cuándo se
ejecutarán.

La planificación, es el fin de determinar cuáles serán los

procedimientos que permitan obtener la satisfacción necesaria para
emitir una opinión.

La planificación de una auditoría comienza con la obtención de

información necesaria para definir la estrategia a emplear y culmina con
la definición detallada de las tareas a realizar en la etapa de ejecución,
cuyo resultado será evaluado en la etapa de conclusión.

La planificación es importante en todo tipo de trabajo cualquiera sea

el tamaño del ente a auditar. La planificación debe ser cuidadosa y
creativa, positiva e imaginativa, debe tener en cuenta alternativas para
realizar las tareas y debe seleccionar los métodos más apropiados.

2. ETAPAS DEL PROCESO DE PLANIFICACIÓN

La planificación puede dividirse en dos etapas o momentos distintos.

En el primero de ellos se define cuál será la estrategia a seguir en base
al conocimiento e información mantenida del ente a auditar: se la
denomina planificación estratégica. En el segundo momento, luego de
definir la estrategia global, se discriminan para cada uno de los distintos
componentes cuáles son los procedimientos a realizar para completar
esa estrategia y se detalla cómo se llevarán a cabo: se la denomina
planificación detallada.

La planificación estratégica brinda una visión “desde arriba”,

englobando toda la auditoría en su conjunto. La planificación detallada,
“desde abajo”, trabaja con cada estrategia definida y determina cómo
ejecutarla.

Esta clasificación entre planificación estratégica y detallada dentro

del enfoque empresarial de auditoría está de acuerdo con otro de los
pilares del enfoque empresarial que es la realización de auditorías “a
medida”.

3. PLANIFICACION ESTRATEGICA

La planificación estratégica como primera etapa del proceso de

planificación, reúne el conocimiento acumulado del ente, y resume
este conocimiento en la definición de decisiones preliminares para
cada componente.

26
Para simplificar la planificación de auditoría, cada ente se divide en
partes manejables denominadas “componentes”. Un componente
puede ser una partida de un estado financiero, o una parte del
mismo, un grupo de transacciones.

3.1. CONOCIMIENTO ACUMULADO

La comprensión del negocio del ente es fundamental para realizar

una planificación efectiva y una auditoría eficiente.

Aunque el informe de auditoría se refiere a estados financieros

preparados a una fecha determinada, cubriendo un período dado en
la vida del ente, el negocio y su forma de operar tienden a
permanecer constantes durante un período largo de tiempo.

En una auditoría recurrente, se acumulan conocimientos sobre el

negocio, su medio de control, su gerencia y sus sistemas de
información, contabilidad y control.

3.2. OBTENCIÓN DE INFORMACIÓN ADICIONAL

Luego de reunir el conocimiento de auditoría acumulado,

corresponde revisar qué sucedió desde la última visita para poder
definir la estrategia a emplear.

En primer lugar, se definen los “términos de referencia”, que

consiste en determinar cuáles son las responsabilidades que el
auditor asume en el trabajo, cuáles serán las responsabilidades en
materia de informes, cuáles serán las expectativas, informes
especiales e instrucciones que deberán ser completadas,
restricciones al alcance del trabajo, si las hubiera, etc.

27
 Luego se analiza qué sucedió en el negocio del ente y cuáles son
sus riesgos inherentes. Es esencial contar con suficiente información
acerca del negocio a fin de evaluar el medio en el cual opera, los
individuos que conducen la empresa y los factores que influyen
sobre su éxito o fracaso.

Además, debe analizarse el desenvolvimiento del negocio dentro de

las circunstancias económicas que la 3economía del lugar presenta.
Debe analizarse el efecto que las condiciones económicas y políticas
generales puedan tener sobre las operaciones, financiamiento y
políticas de inversión, factores específicos que afecten a la industria,
fluctuaciones que afecten al negocio, fuentes de competencia,
viabilidad de productos, restricciones a la actividad económica, etc.

Luego de definir los términos de referencia y actualizar la

comprensión sobre el negocio y riesgos inherentes del ente a auditar,
corresponde analizar qué sucede en el ambiente del sistema de
información.

En este momento de la planificación estratégica corresponde

determinar cuál es la naturaleza y alcance de los sistemas del ente, si
posee procesamiento computarizado o manual, cuál es el software de
sistemas con que opera, cuáles fueron los cambios ocurridos desde la
última visita, cuál es la naturaleza en cuanto a la configuración y
estructura de las operaciones computarizadas.

Luego deberá analizarse qué cambios ocurrieron en el ambiente de

control. ¨´Este refleja la actitud y compromiso que tiene la gerencia para
establecer un clima positivo a la implementación y ejecución de
operaciones controladas de los negocios. Un ambiente de control fuerte
permite depositar confianza en los controles, mientras que un ambiente
de control débil no lo permite.

Por último, corresponderá analizar qué cambios ocurrieron en las

políticas contables del ente. Si hubo algún cambio de las normas
contables aplicables, problemas que en la aplicación de políticas
contables se hayan detectado en ejercicios anteriores y el análisis de la
existencia de algunas políticas agresivas o conservadoras que
requerirán tareas especiales en la ejecución de la auditoría.

3.3. DECISIONES PRELIMINARES PARA LOS COPONENTES

Una vez obtenida la información adicional ocurrida desde el examen

anterior corresponde tomar decisiones que serán parte de la estrategia a
aplicar en cada trabajo en particular.

En este momento es cuando se divide al conjunto de la labor de

auditoría en partes manejables denominadas componentes.

28
 Normalmente un componente va a ser equivalente a un ciclo de
transacciones y tiene relación directa con partidas presentadas en los
estados financieros. En el enfoque empresarial de auditoría, la definición
de componente está vinculada con el ciclo de transacciones. Un
componente para el ciclo Ventas/ Cuentas a cobrar/ Cobranzas, otro
para Compras/ Cuentas a pagar/ Pagos, otro para Existencias/ Costos
de producción, etc.

Divididos los estados contables en componentes, corresponde

definir para cada uno cuál será la estrategia o enfoque de auditoría a
aplicar. En la definición de este enfoque concurren el análisis de dos
elementos presentes en cada componente, ellos son: el ambiente de
control y los riesgos inherentes.

En una primera aproximación podemos decir que del ambiente de

control va a depender la calidad de las pruebas de auditoría a realizar,
mientras que de la evaluación del riesgo inherente va a depender la
cantidad de satisfacción de auditoría a obtener.

3.4. CONSIDERACIONES PRACTICAS

¿Cuál es la importancia de la definición de la estrategia de

auditoría? Luego de obtener una información detallada de los cambios
ocurridos en el negocio del ente, más la evaluación de los riesgos
inherentes y de control se define cuál va a ser el enfoque a emplear en
la auditoría en particular.

Esta definición adquiere una importancia relevante, puesto que

a partir de aquí se define para cada componente qué procedimientos
específicos deberán realizarse. Esto requiere entonces que únicamente
los miembros más expertos del equipo de trabajo de una auditoría
participen en esta estrategia, que será un esfuerzo concentrado de
aquellos que más experiencia y capacidad posean sobre el tema de
auditoría.

El resultado de la definición de la estrategia de auditoría puede

documentarse en un memorando que resuma la obtención de
información adicional y la definición del enfoque de auditoría para cada
componente. Esta documentación va a ser el input necesario para la
segunda etapa del proceso de planificación (planificación detallada)
donde, a partir de ese enfoque determinado, se decidirán los
procedimientos específicos a realizar.

4. PLANIFICACIÓN DETALLADA

En la planificación estratégica se trabaja con la auditoría en su

conjunto, como un todo. En cambio, en la planificación detallada se
trabaja cada componente en particular, en forma separada del resto de

29
los componentes. Uno de los factores clava que hacen al enfoque
empresarial de auditoría, además de los mencionados cuando se
comentó la planificación estratégica, consiste en concentrar los
esfuerzos de auditoría en las áreas de mayor riesgo y, en particular, en
lo que se denominan “afirmaciones”.

Las afirmaciones son el eje central de la labor de auditoría a

realizar. Las afirmaciones son manifestaciones que realiza la gerencia
cuando presenta los estados financieros y se dividen en tres grupos:

• veracidad;
• integridad;
• valuación y exposición.

El grupo de veracidad, trata de determinar si el ente es

propietario o posee derecho respecto de los activos registrados y ha
contraído los pasivos contabilizados; si los activos existen, si las
transacciones han ocurrido y si están debidamente autorizadas.

El grupo de integridad analiza si todas las transacciones están

contabilizadas, incluidas en los estados financieros, registradas en las
cuentas correctas, adecuadamente acumuladas y registradas en él, o
atribuidas, al período contable correspondiente.

Afirmaciones, valuación y exposición, analiza si cada transacción

está correctamente calculada y reflejada por su monto apropiado; si los
activos y pasivos están correctamente valuados, cada uno de acuerdo
con su naturaleza y normas contables aplicables y si reflejan los hechos
y circunstancias que afectan su valuación. Si está incluida toda la
información necesaria para obtener una adecuada comprensión de los
activos, pasivos y transacciones que están expuestos en los estados
financieros.

La definición de estas afirmaciones sirve para determinar, en base a

la evaluación preliminar de riesgos inherente y de control, qué grupo se
ve más afectado por la presencia de determinado nivel de riesgo.

Las afirmaciones más afectadas serán las que concentrarán el

mayor esfuerzo de auditoría y, cada uno de los procedimientos de
auditoría que se defina ejecutar para cada componente, en base al
enfoque adoptado, se relacionará con las afirmaciones que satisfaga.

En base a la definición de esas afirmaciones y a la relación que los

riesgos inherentes y de control tienen respecto a ellas, corresponderá
seleccionar los procedimientos de auditoría que se concentrarán en las
afirmaciones más afectadas.

30
 Los procedimientos posibles responden a dos grandes grupos: los
procedimientos sustantivos y las pruebas de controles. Dentro de los
procedimientos sustantivos están incluidos los procedimientos analíticos
y las pruebas detalladas de transacciones y saldos.

Los procedimientos de auditoría seleccionados constituyen la base

para la preparación del programa de trabajo. El programa de trabajo es
el detalle, para cada procedimiento, de los pasos necesarios a seguir en
el momento de su ejecución, con indicación del alcance a aplicar y la
oportunidad de su aplicación.

El resultado de la etapa de planificación detallada se documentará a

través de lo que se llama “Programa de Trabajo” que incluye cada uno
de los procedimientos a aplicar para cada componente y en cada visita
de auditoría con indicación del alcance y pasos a seguir.

5. CONFIANZA EN AUDITORÍA INTERNA. COORDINACIÓN DE ESFUERZOS

Aunque el trabajo de los auditores internos no puede sustituir el

trabajo de una auditoría de estados financieros, debe considerarse a la
actividad de auditoría interna como un control de alto nivel
potencialmente importante, en el cual se podrá confiar después de una
adecuada evaluación y prueba por parte del auditor externo.

El grado de confianza a depositar dependerá de la evaluación que se

realice de la competencia y objetividad de los auditores internos. Por
ejemplo, deberá analizarse el grado de independencia de auditoría
interna dentro de la organización, su competencia y experiencia, la
importancia de su trabajo para la auditoría externa, lo adecuado de sus
papeles de trabajo, la forma en que realizan sus tareas y cómo se
ejecutan las tareas de seguimiento de las recomendaciones sugeridas.

Cuando se tenga la intención de trabajar en conjunto con el personal

de auditoría interna de un ente y confiar en su trabajo, se deberá
coordinar el plan de auditoría con el plan de auditoría interna en una
etapa preliminar.

Esta confianza no exime el hecho de supervisar y controlar que las

tareas asignadas al Departamento de Auditoría Interna hayan sido
ejecutadas en forma correcta y oportuna, y los papeles de trabajo
deberán contener un resumen de las tareas realizadas para obtener
evidencia de la confianza depositada en Auditoría Interna.

6. ADMINISTRACIÓN DEL TRABAJO

Significa definir cuáles serán las visitas de auditoría a realizar y en

qué momento se llevarán a cabo tales visitas.

31
 En una auditoría común, las visitas que se presentan son:

Visita de planificación

Se define la planificación de la auditoría obteniendo la información

adicional y completando la ya obtenida por el conocimiento acumulado y
las decisiones que hacen a la estrategia de la auditoría; se seleccionan
los procedimientos y se confecciona el programa de trabajo.

Esta visita, debe realizarse con anticipación a la fecha de cierre del

ejercicio a auditar.

Visita preliminar o interina

Muchos de los procedimientos definidos en la etapa de planificación

no necesariamente deben realizarse sobre los saldos finales de los
estados financieros a examinar. Por lo tanto, mucha de la labor de
auditoría a realizar puede anticiparse a la fecha de cierre del ejercicio.

Normalmente, estas tareas de anticipación a los “procedimientos de

cumplimiento” o “procedimientos sobre saldos acumulativos”.

Un aspecto importante de estos procedimientos es que el resultado

de ellos puede modificar la evaluación preliminar de los riesgos y por
consiguiente modificar la estrategia de auditoría a aplicar. Por ejemplo,
se determina confiar en el sistema de control que determina las
unidades en existencias, sin necesidad de realizar un inventario físico
extensivo al cierre del período, la prueba correspondiente a la revisión
de ese sistema de inventario corresponderá realizarla antes del cierre
del período.

Visitas de inventarios, circularización y arqueos

Estos procedimientos normalmente pueden realizarse en fechas

cercanas al cierre del período, en el momento en que se efectúe el corte
de operaciones.

Visita final

Es la última visita de un trabajo de auditoría común, donde se

completa la ejecución de los distintos procedimientos no realizados en
las visitas anteriores. Además, se concluye analizando los resultados de
cada procedimiento y emitiendo el informe final de auditoría. Para la
realización de esta visita final corresponderá revisar cuándo es el
vencimiento que el auditor deberá cumplir para la entrega de su informe
de auditoría.

32
CAPÍTULO 6 EVIDENCIA Y PROCEDIMIENTOS DE AUDITORÍA

1. EVIDENCIA DE AUDITORÍA

El objetivo de auditoría es obtener suficiente evidencia para respaldar

la validez de las afirmaciones contenidas en los estados financieros. La
obtención de evidencia es un proceso de singular importancia en la labor
de auditoría.

La evidencia de auditoría es el elemento de juicio que obtiene el

auditor como resultado de las pruebas que realiza. Puede ser obtenida
de los sistemas del ente; de la documentación respaldatoria de
transacciones y saldos; de la gerencia y empleados, deudores,
proveedores y otros terceros relacionados con el ente. La evidencia
puede ser de control o sustantiva.

La evidencia de control es aquella que proporciona al auditor

satisfacción de que los controles de loa cuales planea confiar, existen y
operan efectivamente durante el período.

33
 La evidencia sustantiva es la que brinda al auditor satisfacción
referida a los estados financieros y se obtiene al examinar las
transacciones y la información producida por los sistemas del ente.

La evidencia de auditoría debe estar relacionada con las

afirmaciones para las cuales se obtiene y puede satisfacer a más de una
afirmación o componente.

El auditor debe procurar mantener un equilibrio entre los beneficios

de obtener evidencia y el costo de obtenerla.

1.1. FUENTES DE EVIDENCIA DE AUDITORÍA

Para que la evidencia de auditoría sea aceptable, debe ser creíble y

confiable. Distintas fuentes de evidencia y su grado de confiabilidad:

MAYOR CONFIABILIDAD MENOR CONFIABILIDAD

F Obtenida a partir de personas o hechos
U independientes de la organización
E Producida por un sistema de control efectivo
N Por conocimiento directo: observación,
T inspección o reconstrucción
E Documentada
S De la gerencia superior
Obtenida dentro de la empresa
Producida por un sistema de control débil
Por conocimiento indirecto: confianza en el
trabajo de terceras personas (por ejemplo,
auditores internos
Oral
Del personal de menor nivel

El enfoque de auditoría debe permitir reunir la evidencia de auditoría

más confiable (eficacia) y con el menor costo posible (eficiencia).

2. EVIDENCIA Y SELECCIÓN DE PROCEDIMIENTOS DE AUDITORÍA

La selección de los procedimientos de auditoría se debe efectuar

considerando a las afirmaciones para las que debe obtenerse validez y
a los riesgos que la afectan.

2.1. AFIRMACIONES

La aplicación de los procedimientos de auditoría tiene como finalidad

reunir la evidencia necesaria que permita concluir sobre la
“razonabilidad “de la validez de las afirmaciones definidas para cada
componente de los estados financieros. Por lo tanto, todos los
procedimientos de auditoría deben estar orientados a satisfacer una o
más afirmaciones.

En la selección de procedimientos debe asegurarse que todas las

afirmaciones serán verificadas mediante la aplicación de uno o más
procedimientos.

34
 2.2. RIESGO DE AUDITORIA

La naturaleza y nivel de riesgo de auditoría influye sobre la

naturaleza, oportunidad y alcance de los procedimientos de auditoría
planificados. En la planificación se seleccionan fuentes de satisfacción
de auditoría en relación con la naturaleza o nivel de los riesgos.

En la planificación detallada se determinan los factores de riesgo

presentes en cada componente. Los procedimientos de auditoría deben
estar relacionados con esos factores puesto que deben orientarse a
detectar los errores o irregularidades que ellos representan.

3. PROCEDIMIENTOS DE AUDITORÍA

Pueden dividirse, en procedimientos de cumplimiento y sustantivos.

3.1. PROCEDIMIENTOS DE CUMPLIMIENTO

Los procedimientos de cumplimiento proporcionan evidencia de que

los controles clave estén y de que son aplicados efectiva y
uniformemente.

Entre los procedimientos que pueden utilizarse para obtener

evidencia de control se encuentran:

• Inspección de la documentación del sistema

• Pruebas de reconstrucción

• Observaciones de determinados controles.

• Técnicas de datos de prueba.

3.2. PROCEDIMIENTOS SUSTANTIVOS

Los procedimientos sustantivos proporcionan evidencia directa sobre

la validez de las transacciones y saldos incluidos en los riesgos
contables o estados financieros y, por consiguiente, sobre la validez de
las afirmaciones.

Entre los procedimientos que pueden utilizarse para obtener

evidencia sustantiva se encuentran:

• Indagaciones al personal de la empresa.

• Procedimientos analíticos.
• Inspección de los documentos respaldatorios y otros registros
contables.

35
 • Observación física.
• Confirmaciones externas.

4. TIPOS DE PROCEDIMIENTOS DE AUDITORÍA

4.1. INSPECCIÓN DE LA DOCUMENTACIÓN DEL SISTEMA

Documentación de los sistemas del ente incluye el examen de

manuales de operación, cursogramas y descripciones de tareas.
Generalmente estos elementos describen los sistemas establecidos por
la gerencia, pero no proporcionan evidencia de que los controles son
realmente aplicados en forma uniforme. Debe complementarse con las
pruebas de reconstrucción y de observación de determinados controles.

Usos más frecuentes.

 En la etapa de planificación para documentar la comprensión de
los sistemas de información.

4.2. PRUEBAS DE RECONSTRUCCIÓN

Una prueba de reconstrucción implica la observación y seguimiento

de unas pocas transacciones, confirmando con los empleados del ente
las funciones de procesamiento realizadas y controles aplicados.

Las pruebas de reconstrucción proporcionan moderada satisfacción

de auditoría con respecto a la existencia de los controles y las funciones
de procesamiento vigentes.

Usos más frecuentes

• En la etapa de planificación confirmando la comprensión del
auditor de la forma en que operan los sistemas del ente y como
fluyen las transacciones y los documentos.
• Proporciona la evidencia sobre la existencia y efectividad de los
controles y funciones de procesamiento clave.
• En períodos en que aplica “rotación de énfasis “

4.3. OBSERVACIONES DE DETERMINADOS CONTROLES

Proporciona evidencia de que los controles existen, están en vigencia

y operan de la forma esperada.

Cuando se obtiene evidencia de control por observación, se requiere

obtener la satisfacción adicional de que los controles han operado en
forma continua durante el período.

Usos más frecuentes

36
 • Permite verificar el cumplimiento de los “controles
clave “a través de distintas pruebas.
• Debe complementarse con el análisis de los cambios
en los sistemas probados.

4.4. TÉCNICAS DE DATOS DE PRUEBA

Las técnicas de datos de prueba implican el ingreso de transacciones

de prueba “ficticias” en los sistemas computarizados del ente y la
comparación de los resultados con los resultados predeterminados.

Cuando los controles del departamento de sistemas de información

computarizado son efectivos, una transacción de prueba bien diseñada
proporciona tanta satisfacción de auditoría para comprobar que un
control de procesamiento clave específico o una función de
procesamiento operan eficazmente, como lo haría una muestra
representativa de transacciones completadas.

Usos más frecuentes

• Para evaluar la lógica general de los procesos computarizados.

• Para evaluar la existencia y efectividad de controles clave.
• Cuando los sistemas son altamente confiables.

4.5. INDAGACIONES AL PERSONAL DE LA EMPRESA

Consiste en obtener información importante por parte del personal

del cliente, oralmente o por escrito. Se pueden realizar indagaciones
para obtener o actualizar conocimientos o recibir explicaciones de los
funcionarios sobre temas contables y de auditoría.

La confiabilidad de la evidencia obtenida a través de las indagaciones

depende de varios factores como, por ejemplo:
• Evidencia proporcionada oralmente o por escrito;
• Competencia, posición jerárquica, experiencia, independencia e
integridad del informante;
• Alcance de la corroboración de la evidencia obtenida

Usos más frecuentes

• Permite obtener o actualizar los conocimientos sobre el negocio
en la etapa de la planificación
• Como complemento de los procedimientos analíticos

4.6. PROCEDIMIENTOS ANALÍTICOS

Los procedimientos analíticos se basan en la premisa de que existen

relaciones en los datos y que continuarán existiendo en ausencia de
información que evidencie lo contrario.

37
 Los procedimientos analíticos se utilizan comúnmente para examinar
y comparar información financiera y no financiera relevante del año,
incluyendo presupuestos y datos reales. También se realizan
comparaciones similares que analizan la relación de la información
seleccionada con ejercicios anteriores y con la correspondiente a
empresas del mismo ramo de actividad.

Usos más frecuentes

• Ayudan a desarrollar el enfoque de auditoría en la planificación,

comparando los estados financieros a la fecha en que se planifica
con los de años anteriores y el presupuesto identificando los
cambios en el negocio que deberían ser considerados en esa
etapa.
• Evaluaciones dela razonabilidad de los montos de los estados
financieros, especialmente en cuentas acumulativas.
• Consideración de los estados financieros en su conjunto en una
verificación final para determinar si los mismos son coherentes y
si no lo son, para identificar la información adicional necesaria.

4.7. INSPECCIÓN DE LOS DOCUMENTOS RESPALDATORIOS Y OTROS

REGISTROS CONTABLES

Consiste en obtener y examinar la concordancia entre los registros

contables y la documentación respaldatoria. Generalmente se hacen
sobre las partidas que componen un determinado saldo en los estados
financieros.
La inspección de documentos es una fuente de evidencia de
auditoría altamente confiable. La confiabilidad es afectada por los
siguientes factores:

• Los documentos producidos en ámbitos externos generalmente

son más confiables que los producidos por el ente.
• Los documentos recibidos directamente de una fuente externa
son más confiables que los obtenidos del ente.
• El documento original es más confiable que sus copias.

Usos más frecuentes

• Análisis de cuentas acumulativas de pocas transacciones

significativas.
• Cuando los sistemas son débiles.

4.8. OBSERVACIÓN FÍSICA

Consiste en la inspección o recuento de activos tangibles y la

comparación de los resultados con los registros contables del ente.

38
Proporciona, la evidencia más directa sobre la existencia (veracidad)
calidad y condición (valuación) de dichos activos.

La observación generalmente, proporciona evidencia altamente

confiable referida al momento en que se lleva a cabo.

Usos más frecuentes

 Verificación de la existencia de activos tangibles como: dinero en

efectivo, inversiones en metales preciosos, y bienes de cambio y
uso.

4.9. CONFIRMACIONES EXTERNAS

Consiste en obtener una manifestación de un hecho o una opinión de

parte de un tercero independiente al ente, pero involucrado con las
operaciones del mismo. La obtención de este tipo de confirmación, que
es escrita, es por lo general, una forma muy satisfactoria y eficiente de
obtener evidencia de auditoría.

Estas manifestaciones se podrán obtener de especialistas,

incluyendo abogados, actuarios, ingenieros.

Las confirmaciones pueden ser:

• Positivas: es aquella manifestación solicitada que proporciona

evidencia de auditoría sólo en el caso de ser recibida la
respuesta.
• Negativas: es aquella manifestación de conformidad sobre un
saldo o transacción que se solicita y proporciona evidencia de
auditoría a pesar de no ser recibida la respuesta. En las
solicitudes de este tipo se incorpora una leyenda en la cual se
aclara que en el caso de no ser respondida se la considerará
conforme sin observaciones.
• Directas: Corresponde a las solicitudes en las cuales se
incluyen los saldos o transacciones que se quieren confirmar.
Este tipo de confirmaciones se utiliza generalmente para la
validación de activos.
• Ciegas: corresponde a las confirmaciones en las cuales se
solicita que se informen los saldos pendientes a una fecha o las
transacciones realizadas en un período. Este tipo de
confirmación se utiliza generalmente para la validación de
pasivos y saldos con entidades financieras.

Usos más frecuentes

• Circularizaciones de saldos: clientes, proveedores, bancos, etc.

• Opiniones de especialistas.
• Opiniones de la gerencia.

39
5. PAUTAS PARA LA SELECCIÓN DE LOS PROCEDIMIENTOS DE AUDITORÍA

Para seleccionar los procedimientos de auditoría de manera eficaz y

eficiente se deben tener en cuenta las siguientes pautas:

• Los procedimientos a seleccionar deben estar de acuerdo con las

definiciones obtenidas en la planificación sobre:

• Significatividad de los estados financieros en su conjunto.

• Naturaleza y grado del riesgo inherente y de control del

componente y su impacto en las afirmaciones individuales.

• Controles clave potenciales identificados.

• Enfoque de auditoría esperado.

• Al seleccionar procedimientos de cumplimiento de los controles

clave debe seguirse el siguiente orden:

• Controles gerenciales e independientes.

• Controles de procesamiento y funciones de procesamiento.

• Controles para salvaguardar activos.

• Para cada uno de los procedimientos seleccionados se debe

indicar su alcance y oportunidad.

6. UTILIZACIÓN DEL TRABAJO DE UN ESPECIALISTA

Las situaciones en las que puede ser necesario confiar en la opinión

de un especialista, pueden ser:

• Valuaciones de cierto tipo de activos, por ejemplo, propiedades,

obras de arte y piedras preciosas.

• Evaluaciones de cantidades o de la condición física de los

activos, por ejemplo, existencias acopiadas y reservas de mineral
y de petróleo. Valuaciones o cálculos.

• Interpretaciones de requerimientos.

Cuando se requiere la colaboración de un especialista, se debe

obtener razonable seguridad de que el especialista es competente en su
materia. Es preciso considerar sus calificaciones y licencia profesional u
otros reconocimientos de su capacidad.

40
 Normalmente, es preferible requerir la colaboración de un
especialista que no esté relacionado con el ente y que, por lo tanto, sea
más objetivo. No obstante, cuando las circunstancias lo imponen, puede
aceptarse la utilización del trabajo de un especialista que forma parte del
personal del ente, siempre que el individuo posea los conocimientos y la
aptitud necesarios.

7. EL MUESTREO EN EL PROCESO DE AUDITORÍA

El muestreo es el proceso de determinar una muestra representativa

que permita concluir sobre los hallazgos obtenidos en el universo de
transacciones y saldos. Por muestra representativa se entiende una
cantidad dada de partidas que, considerando los valores otorgados a
elementos tales como el “riesgo “, permita inferir que el
comportamiento de esa muestra es equivalente al comportamiento del
universo.

Frecuentemente se prueban detalles de una muestra representativa

de partidas con el objeto de confirmar el cumplimiento de los
procedimientos de controles clave durante un período. Los resultados
obtenidos de las pruebas de la muestra representativa serán
proyectados al universo del cual la muestra fue seleccionada para llegar
a una conclusión sobre el grado de cumplimiento.

41
CAPITULO 7 RIESGO DE AUDITORIA

1. CONCEPTO

Excepto en contadas ocasiones el auditor puede estar en

condiciones de emitir un juicio técnico con absoluta certeza sobre la
validez de las afirmaciones contenidas en loa estados financieros. Esa
falta de certeza genera el concepto de riesgo de auditoría. La labor del
auditor se concentrará entonces en ejecutar tareas y procedimientos
tendientes a reducir ese riesgo a un nivel aceptable.

El riesgo de auditoría puede definirse como la posibilidad de emitir un

informe de auditoría incorrecto por no haber detectado errores o
irregularidades significativas que modificarían el sentido de la opinión
vertida en el informe.

La susceptibilidad a la existencia de errores o irregularidades puede

presentarse a distintos niveles.

El riesgo global de auditoría es el resultado de la conjunción de:

• Aspectos aplicables exclusivamente al negocio o actividad del

ente, independientemente de los sistemas de control
desarrollados, lo que se denomina riesgo inherente.
• Aspectos atribuibles a los sistemas de control, incluyendo
auditoría interna, lo que se denomina riesgo de control.
• Aspectos originados en la naturaleza, alcance y oportunidad de
los procedimientos de auditoría de un trabajo en particular, lo que
se denomina riesgo de detección

Las dos primeras categorías de riesgo se encuentran fuera de control

por parte del auditor y son propias de los sistemas y negocios del ente.

Debe quedar claro que si bien existen formas en las que se puede
categorizar e identificar al riesgo de auditoría, lo más importante dentro
de la etapa de planificación de una auditoría de estados financieros es
detectar los factores que produzcan el riesgo.

Los factores de riesgo son las diversas situaciones individuales que

actúan en la determinación de su nivel. Si bien existen factores típicos
para situaciones comunes, la identificación de ellos es una tarea
individual que debe realizar el auditor al planificar su examen de
auditoría.

Una vez realizada la identificación de los factores de riesgo

corresponde efectuar su evaluación. Esta tarea de evaluación se efectúa
en dos niveles:
• En primer lugar, referida a la auditoría en su conjunto. En este
nivel se identifica el riesgo global de que existan errores o

42
 irregularidades no detectados por los procedimientos de
auditoría y que en definitiva lleven a emitir un informe de
auditoría incorrecto.
• En segundo lugar, se evalúa el riesgo de auditoría específico
para cada componente de los estados contables en particular.

El riesgo de auditoría se reduce en la medida en que se obtenga

evidencia de auditoría que respalde la validez de las afirmaciones
contenidas en los estados contables. No obstante, cualquiera sea el
grado de obtención de validez para estas afirmaciones es inevitable que
exista algún grado de riesgo. El trabajo del auditor será entonces
reducirlo a un nivel tal donde la existencia de errores o irregularidades
sea lo suficientemente baja como para no interferir en su opinión global.

2. CATEGORÍAS DE RIESGO DE AUDITORÍA

Como se dijo en el punto anterior existen tres categorías de riesgo de

auditoría. Las mismas son:
• Riesgo inherente

• Riesgo de control

• Riesgo de detección.

2.1. RIESGO INHERENTE

Es la susceptibilidad de los estados financieros a la existencia de

errores o irregularidades significativos de considerar la efectividad de los
sistemas de control.

Este riesgo está totalmente fuera de control por parte del auditor.
Difícilmente se puedan tomar acciones que tiendan a eliminarlo porque
es propio de la operatoria del ente

2.1.1. FACTORES QUE DETERMINAN EL RIESGO INHERENTE

Se pueden mencionar:

• La naturaleza del negocio del ente; el tipo de operaciones que se

realizan y el riesgo propio de esas operaciones; la naturaleza de
sus productos y volumen de transacciones.
• El riesgo inherente que tiene una compañía petrolera de
exploración, el de una industria de tecnología avanzada o el de
una empresa con operaciones reducidas y pocos productos y un
mercado totalmente transparente decididamente son distintos

La situación económica y financiera del ente.

43
 El riesgo de auditoria de una pujante empresa productora con
altos niveles de ganancia s y sólida posición económico-financiera no
será el mismo que el de una empresa con graves problemas financieros
y baja rentabilidad económica que comprometa la vigencia del principio
de empresa en marcha.

• La organización gerencial y sus recursos humanos y materiales;

la integridad de la gerencia y la calidad de los recursos que el
ente posee.

2.2. RIESGO DE CONTROL

Es el riesgo de que los sistemas de control estén

incapacitados para detectar o evitar errores o irregularidades
significativas en forma oportuna.

Este tipo de riesgo también está fuera del control de loa

auditores, pero eso sí, las recomendaciones resultantes del
análisis y evaluación de los sistemas de información, contabilidad
y control puede ayudar a mitigar el nivel de riesgo inherente
evaluado en una etapa anterior.

2.2.1. FACTORES QUE DETERMINAN EL RIESGO DE CONTROL.

Está tratado en el capítulo EVALUACIÓN DE LOS

CONTROLES

2.3. RIESGO DE DETECCIÓN

El riesgo de detección es el riesgo de que los procedimientos

de auditorio seleccionado no detecten errores o irregularidades
existentes en los estados contables.

A diferencia de los dos riesgos mencionados, el riesgo de

detección en totalmente controlable por la labor del auditor y
depende exclusivamente de la forma en que se diseñen y lleven
a cabo altos niveles de riesgos inherentes y de control.

2.3.1. FACTORES QUE DETERMIAN EL RIESGO DE DETECCIÓN

Están relacionados con:

• La ineficacia de un procedimiento de auditoria aplicado.

• La mala aplicación de un procedimiento de auditoria, resulte éste
eficaz o no.
• Problemas de definición de alcance y oportunidad en un
procedimiento de auditoria, haya sido bien o mal aplicado. Este

44
 factor se relaciona con la existencia de muestras no
representativas.

El auditor no examina el 100% de las transacciones de un ente, sino

que se basa en el trabajo realizado sobre una muestra y extiende esos
resultados al universo de las transacciones. La mala determinación del
tamaño de la muestra puede llevar a conclusiones erróneas sobre el
universo de esas operaciones.

3. EVALUACIÓN DEL RIESGO DE AUDITORÍA

El nivel del riesgo de auditoría suele medirse en cuatro grados

posibles. Estos son:

- Mínimo
- Bajo - Medio - Alto

La tarea de evaluación está presente en dos momentos de la

planificación de auditoría
• Planificación estratégica: Acá se evalúa el riesgo global de
auditoría relacionado con el conjunto de los estados contables y,
además, se evalúa el riesgo inherente y de control de cada
componente en particular.
• Planificación detallada: Acá se evalúa el riesgo inherente y de
control específico para cada afirmación en particular, dentro de
cada componente.

La evaluación del nivel de riesgo en un proceso totalmente subjetivo

y depende exclusivamente del criterio, capacidad y experiencia del
auditor. Además, es la base para la determinación del enfoque de
auditoría a aplicar y la cantidad de satisfacción de auditoría A obtener.
Por lo tanto, debe ser un proceso cuidadoso y realizado por quienes
posean la mayor capacidad y experiencia en un equipo de trabajo.

No obstante ser un proceso subjetivo, hay formas de tratar de

estandarizar o disminuir esa subjetividad. En ese sentido, se tratan de
medir tres elementos que, combinados, son herramientas a utilizar en el
proceso de evaluación del nivel de riesgo. Esos elementos son:

• La significatividad del componente (saldos y transacciones)

• La existencia de factores de riesgo y su importancia relativa
• La probabilidad de ocurrencia de errores o irregularidades
básicamente obtenida del conocimiento y la experiencia anterior
de ese ente.

Las combinaciones de los posibles estados de estos tres elementos

brindan un marco para evaluar el riesgo de auditoría.

45
 Un nivel de riesgo mínimo estaría conformado cuando en un
componente poco significativo no existan factores de riesgo y donde la
probabilidad de ocurrencia de errores o irregularidades sea remota.

4. RELACION ENTRE RIESGO DE AUDITORIA Y ENFOQUE DE AUDITORIA

La evaluación del riesgo de auditoría va a estar directamente

relacionada con la naturaleza, oportunidad y alcance de los
procedimientos de auditoría a aplicar. Dicho de otra manera, de la
evaluación de los niveles de riesgo depende la cantidad y calidad de la
satisfacción de autoría necesaria.

4.1. EFECTO DEL RIESGO INHERENTE

El riesgo inherente afecta directamente la cantidad de evidencia de

auditoría necesaria para obtener la satisfacción de auditoría suficiente
para validar una afirmación. Cuanto mayor sea el nivel del riesgo
inherente, mayor será la cantidad de evidencia de auditoría necesaria.
Esta cantidad puede estar representada tanto en el alcance de cada
prueba en particular como en la cantidad de pruebas necesarias. Difícil
es pensar que un riesgo inherente alto pueda ser reducido con una sola
prueba de auditoría, aunque ésta fuese de gran alcance. Al contrario, un
riesgo inherente mínimo puede ser tratado con un solo procedimiento de
carácter global.

4.2. EFECTO DEL RIESGO DE CONTROL

El riesgo de control afecta la calidad del procedimiento de auditoría a

aplicar y en cierta medida también su alcance. El riesgo de control
depende de la forma en que se presenta el sistema de controles del
ente. En términos generales, si los controles vigentes son fuertes, el
riesgo de que existan errores no detectados por los sistemas es mínimo
y, en cambio, si los controles son débiles, el riesgo de control será alto,
pues los sistemas no estarán capacitados para detectar esos errores o
irregularidades y la información que brinden no será confiable.

Por lo tanto, un riesgo de control mínimo o bajo implica la existencia

de controles fuertes. Si los controles son fuertes, o sea están
correctamente diseñados, verificar que funcionen adecuadamente en la
práctica brindará un grado elevado de satisfacción de auditoría. Dicho,
en otros términos, se puede depositar confianza derivada de los
controles.

Si en cambio, los controles son débiles, el resultado de su prueba no

sería satisfactorio y debería completarse con prueba de transacciones y
saldos. Por ese motivo y para evitar duplicación de trabajo, ante riesgos
de control medios o altos, corresponderá aplicar pruebas sustantivas.

46
4.3. COMBINACIÓN DE RIESGO INHERENTE Y DE CONTROL.

La combinación de los niveles de riesgo inherente y de control, de la

cantidad y calidad de procedimientos de auditoría a aplicar.

Del nivel de riesgo inherente depende la cantidad de satisfacción de

auditoría necesaria y del nivel de riesgo de control la calidad de la
misma. Teniendo en cuenta estos parámetros generales corresponde
analizar qué sucede en cada una de las situaciones planteadas en el
cuadro.

Combinando ahora ambos riesgos resulta:

Caso 1: Alto riesgo inherente; mínimo riesgo de control:

corresponde aplicar pruebas de cumplimiento (por el riesgo de control
que brinden suficiente satisfacción de auditoría (por el riesgo inherente).

Caso 2; Alto riesgo inherente y de control. Corresponde aplicar

pruebas sustantivas (por el riesgo de control) con un alcance extenso
(por el riesgo inherente).

Caso 3. Mínimo riesgo inherente y de control: como ambos

riesgos son mínimos, es decir, la probabilidad de ocurrencia de errores
es remota, no corresponde asignar demasiados esfuerzos de auditoría a
este caso. Seguramente será suficiente la aplicación de algún
procedimiento analítico global.

Caso 4; Mínimo riesgo inherente y alto riesgo de control: No es

necesario aplicar extensas pruebas (por el riesgo inherente) pero, como
existen problemas de control, será oportuno practicar algún
procedimiento sustantivo tendiente a reducir el riesgo del área que
presente el problema.

5. EVALUACIÓN DEL RIESGO DE DETECCIÓN

Es la posibilidad de que los procedimientos de auditoría no detecten

errores o irregularidades existentes en los estados contables. Se
mencionó también que este riesgo es propio del auditor y depende
exclusivamente de él.

Por lo tanto, en la medida en que se pretenda emitir una opinión

correcta, deberán evaluarse los elementos de juicio necesarios y los
procedimientos de auditoría deben detectar todos los errores o
irregularidades existentes, o al menos los significativos. En este sentido,
no cabe otra posibilidad que el riesgo de detección sea reducido a
niveles mínimos o bajos. Evaluaciones de otro tipo podrían originar
situaciones de limitaciones en el alcance o, simplemente, opiniones
erróneas.

47
CAPÍTULO 8
EVALUACIÓN DE LOS CONTROLES

1.INTRODUCCIÓN Y PRESENTACIÓN DEL ENFOQUE

En la planificación del trabajo de auditoría tiene especial importancia

la existencia de un sistema de controles que, una vez comprobada su
adecuada concepción y correcto funcionamiento, será la base para la
determinación de la naturaleza, oportunidad y alcance de los
procedimientos de auditoría a aplicar.

Todas las organizaciones, en mayor o menor grado, poseen sistemas

de control que colaboran con la dirección superior para el logro de los
objetivos del ente. En la medida en que el auditor analice y comprenda
esos sistemas, su labor se tornará más eficaz y más eficiente a la vez.

Una vez determinado el marco de referencia e identificado el objetivo

global de auditoría, se evalúa el riesgo inherente del ente. La
determinación de este riesgo, en principio, es independiente de la
existencia de un adecuado sistema de controles, No obstante, en una
primera aproximación a la evaluación de este riesgo se conoce en forma
general el ambiente de control vigente, lo que permite ir diseñando el
esquema de cuál será el enfoque de auditoría a emplear.

48
 La existencia de controles, dentro del sistema de procesamiento de
información de la empresa, que ayuden a otorgar validez a las
afirmaciones contenidas en los estados contables, hará que la labor se
centre en la evaluación de los mismos y en comprobar su adecuado
funcionamiento.

El siguiente cuadro esquematiza el orden en que se ubica el análisis

del Sistema de Información, Contabilidad y Control del ente dentro del
proceso de auditoría:

PLANIFICACION Identificar el marco de referencia

ESTTRATEGICA Determinar el objetivo global de auditoría
Evaluar el riesgo inherente
Determinar los componentes importantes
Establecer decisiones preliminares para los componentes

PLANIFICACION Identificar las afirmaciones contenidas en cada componente importante

DETALLADA Evaluar los riesgos inherentes y de control relacionados
Evaluar el sistema de información, contabilidad y control e identificar los controles clave
Determinar los procedimientos de auditoría a emplear

Por lo tanto, este enfoque hacia los controles presupone la

realización de tareas como:

• Conocer el sistema de información.

• Identificar sus puntos fuertes y débiles.

• Seleccionar, de entre los “puntos fuertes” de control.

• Evaluar si resulta eficiente, en términos de la relación

costo/beneficio.

• Confeccionar, pruebas que permitan concluir que el

funcionamiento del control es adecuado.

• Evaluar el efecto que tiene tanto la existencia de “puntos

débiles” de control o la ausencia de control.

En el esquema de la página siguiente se resume el proceso

planteado.

Por lo tanto, el auditor debe realizar procedimientos tendientes a:

• Conocer la concepción y comportamiento de los sistemas de

información, contabilidad y control del ente a examinar.

49
• Relevar el sistema vigente aplicando la técnica de relevamiento
que resulte más efectiva y eficiente.
• Identificar aquellos controles en los que se depositará confianza
de auditoría.
• Confeccionar los procedimientos que permitan comprobar el
funcionamiento de los controles antes identificados.
• Informar a la gerencia sobre la ausencia de procedimientos o
sobre la existencia de controles que, funcionando mal, generen o
habiliten algún perjuicio en el ente.

Estos son los temas que se tratan en el resto del capítulo.

2.SISTEMA DE INFORMACIÓN, CONTABILIDAD Y CONTROL

• Es un conjunto de elementos estructurados de una manera

lógica y organizada que, operando coordinadamente, tienen
por finalidad alcanzar un determinado objetivo. Así, el sistema
de información, contabilidad y control tiene por finalidad la
consecución de:
• Salvaguardar los activos;
• brindar confiabilidad a la información contable;
• promover la eficiencia operativa;
• adherir a las políticas del ente;

Cada ente es único y, por lo tanto, los sistemas de información,

contabilidad y control deberán diseñar e implantarse de manera que:

• Resulten efectivos para los propósitos de la dirección.

• No generen ineficiencia o “burocracia”, adaptando los recursos

a la estructura del sistema y no a la inversa.

• Se adapten a la relación general de costo/beneficio.

• Dentro de estos parámetros básicos, cada ente desarrolla su

propio sistema de información, contabilidad y control de
acuerdo con:

• Los objetivos que pretende;

• Los recursos con que dispone; y

• La complejidad de sus operaciones.

3.CATEGORÍAS DE CONTROLES

50
 Existen cierta categorías o clases de controles que pueden
diferenciarse al analizar un sistema de información contabilidad y
control.

Los controles de un ente para su estudio en las tareas de

auditoría de estados contables se pueden dividir en:
• Ambiente de control;  Controles
directos;
• Controles generales.

3.1. AMBIENTE DE CONTROL

El ambiente de control determina el marco para el control general.

Anterior a cada control específico implantado, el ambiente de control
establece las condiciones en que operan el conjunto de los sistemas de
información, contabilidad y control y contribuye a su confiabilidad.

El ambiente de control tiene gran influencia en la determinación del

enfoque de auditoría a emplear y es imprescindible conocerlo en la
etapa de la planificación estratégica.

El ambiente de control abarca:

• El enfoque hacia el control por parte de la gerencia o dirección
superior.
• La organización y estructura del ente.

3.2. CONTROLES DIRECTOS

Los controles directos proporcionan satisfacción de auditoría directa

sobre la validez de las afirmaciones contenidas en los estados
financieros. Están diseñados para evitar errores o irregularidades que
puedan afectar a los estados financieros y a las funciones de
procesamiento.

La efectividad en el funcionamiento de los controles directos, está

totalmente vinculada con la efectividad del ambiente de control y la
existencia de adecuados controles generales.

Los controles directos abarcan:

• Los controles gerenciales;

• Los controles independientes;
• Los controles o funciones de procesamiento;
• Los controles para salvaguardar activos;

CONTROLES GERENCIALES

51
 Efectuados por individuos que no participan en el procesamiento de
las operaciones.

Entre los controles gerenciales más importantes, se pueden

mencionar:

- los controles presupuestarios

- los informes por excepción

En general este grupo de controles gerenciales se ejerce sobre las

transacciones y reúne la evidencia del manejo adecuado que la gerencia
realiza sobre las operaciones del ente.

CONTROLES INDEPENDIENTES

Este grupo de controles incluye a todos aquellos realizados por

personas o secciones independientes del proceso de las transacciones.

Entre los controles independientes más comunes se pueden

mencionar:

• las conciliaciones entre los registros contables generales e

individuales;
• las conciliaciones bancarias;
• las conciliaciones de los resúmenes de cuenta enviados a, o
recibidos de clientes y proveedores;
• los recuentos físicos;
• las confirmaciones especiales de saldos;
• las verificaciones de secuencia y de orden cronológico;
• las revisiones selectivas de los sistemas de información,
contabilidad y control que realiza auditoría interna.

CONTROLES O FUNCIONES DE PROCESAMIENTO

Esta categoría de controles directos incluye a todos aquellos

incorporados en el sistema de procesamiento de las transacciones.
Aseguran que todos los pasos se cumplen adecuadamente y garantizan
la integridad del procesamiento de las operaciones.

Estos controles son realizados normalmente como parte del proceso

de las transacciones por personal operativo (controles de
procesamiento) o por el sistema (funciones de procesamiento)

CONTROLES PARA SALVAGUARDAR ACTIVOS

Se refieren a la custodia e incluyen medidas de seguridad tendientes

a resguardar y controlar la existencia física de los bienes, el acceso

52
irrestricto los mismos y a fijar límites de autorización para realizar
determinadas operaciones, por ejemplo, autorizaciones para retiro de
fondos.

CONTROLES GENERALES

Los controles generales comprenden la organización divisional del

ente o segregación de funciones.

Este tema es fundamental para que el auditor decida confiar o no en

el sistema de información del ente porque garantiza el correcto
funcionamiento de los controles individuales a través de lo que se
conoce como el control por oposición de intereses.

Estos controles hacen a la organización del ente y se relacionan con

la limitación de responsabilidades y los niveles de auditoría.

En toda organización, deberían estar claramente definidas y

segregadas las siguientes tareas:

• Iniciar o decidir las transacciones

• Registrarlas
• Custodiar los activos

RELEVAMIENTO DEL SISTEMA DE INFORMACIÓN, CONTABILIDAD Y

CONTROL

Siempre es imprescindible efectuar un relevamiento de los sistemas

de información, contabilidad y control al comenzar una labor de
auditoría. Normalmente estas tareas se van a realizar en la etapa de
planificación.

Este relevamiento puede ubicarse en el tiempo dividido en dos

momentos:

• En primer lugar, en la planificación estratégica, donde se van a

considerar principalmente los aspectos relacionados con el
ambiente de control.
• En segundo lugar, en la planificación detallada, donde se va a
analizar el sistema en forma minuciosa únicamente para aquellos
componentes donde se efectuará un enfoque de auditoría hacia
los controles y no un enfoque de auditoría sustantivo. En esta
oportunidad, se necesitará una clara comprensión del flujo de las
operaciones y una evaluación general sobre la confiabilidad de
aquellos controles que se determinen como controles clave.

53
DOCUMENTACIÓN DEL RELEVAMIENTO DEL SISTEMA DE INFORMACIÓN,
CONTABILIDAD Y CONTROL

En una primera auditoría, donde en general no se conoce la forma en

que funcionan los distintos procedimientos del ente, es importante hacer
un relevamiento en forma extensiva. En auditorías recurrentes, este
relevamiento se limitará únicamente a obtener conocimiento de las
modificaciones o cambios en los sistemas. Esta última tarea,
normalmente se la conoce como “procedimientos de actualización de
sistemas”.

Hay muchas formas de documentar la comprensión de los sistemas

de información, contabilidad y control. Dentro de las técnicas más
conocidas se pueden mencionar:

• Cursogramas o diagramas de flujo 

Descripciones narrativas
• Cuestionarios especiales.

EVALUACIÓN DE LOS CONTROLES Y CONTROLES CLAVES

Una vez comprendido y analizado el sistema de información,

contabilidad y control, corresponde evaluarlo. La evaluación de los
controles se basa fundamentalmente en el criterio del profesional. El
proceso de evaluación de los controles generalmente implica la
realización de los siguientes pasos:

• Identificar los controles clave potenciales;

• Reconsiderar la evaluación inicial de enfoque y riesgo de
auditoría;
• Evaluar las debilidades encontradas y el efecto que éstas tienen
sobre el enfoque previamente planificado.

IDENTIFICAR LOS CONTROLES CLAVE POTENCIALES

Control clave es aquel control que reúne dos condiciones:

• Proporciona satisfacción de auditoría relevante siempre que

esté operando
efectivamente, y
• La proporciona de modo más eficiente que otros
procedimientos.

La identificación y selección de controles clave es un proceso

de raciocinio y comprensión del sistema de información, contabilidad y
control. El proceso de identificación puede resumirse en el siguiente
esquema:

54
 Siempre que tengamos más de un control que brinde validez a
determinada afirmación contenida en los estados contables, aquel de
esos controles que esté ubicado por encima de los otros seguramente
será el control clave.

• Primero, se identifican cuáles son aquellos controles que

aislada o combinadamente con otros, validan las afirmaciones
contenidas en los estados contables o se relacionan con los
riesgos inherentes del componente. Por consiguiente, esos
controles proporcionarán satisfacción de auditoría sobre esas
afirmaciones.
• En segundo lugar, se analiza el impacto que el ambiente de
control y los controles generales tienen sobre esos controles
clave.
• Por último, se evalúa en aras de la eficiencia en la labor de
auditoría, si resulta conveniente probar esos controles o
encarar el trabajo a través de procedimientos sustantivos o
con otros controles clave.

EVALUAR LAS DEBILIDADES ENCONTRADAS Y EL EFECTO QUE ESTAS

TIENEN EN EL ENFOQUE PREVIAMENTE PLANIFICADO

Por último, se debe evaluar la existencia de debilidades de control

que pudieron haberse detectado en el análisis de los sistemas de la
empresa y la implicancia que éstas tienen sobre el enfoque y labor de
auditoría previamente planificados.

La existencia de estas debilidades, aunque no modifiquen la primera

evaluación de los controles, o el enfoque inicial de auditoría, deben ser
consideradas a fin de efectuar recomendaciones o sugerencias a la
Gerencia de cómo estas debilidades afectan a la operatoria del ente y,
de cómo su corrección provocaría eficiencia y eficacia en la
administración.

Cabe mencionar que estas fallas no necesariamente deben ser

aquellas relacionadas con los controles clave, sino que durante todo el
proceso de relevamiento , documentación y evaluación de los sistemas
de información, contabilidad y control, se puede llegar a tomar
conocimiento de determinadas debilidades o deficiencias cuya
modificación traería aparejada una mayor eficiencia y eficacia en los
procedimientos administrativos y donde la responsabilidad como
profesionales hace que sea necesaria su mención y puesta en
conocimiento de la dirección del ente.

COMUNICACIÓN DE DEFICIENCIAS O RECOMENDACIONES SOBRE EL

SISTEMA DE INFORMACIÓN, CONTABILIDAD Y CONTROL

55
 La forma en que normalmente las fallas del sistema de información,
contabilidad y control son comunicadas a la Gerencia es a través de
informes, subproductos de la labor de auditoría. Es importante en la
etapa de planificación estratégica evaluar la predisposición de la
Gerencia hacia la obtención de estos informes o, si, por el contrario, no
le es de relevante interés.

Estos informes normalmente se realizan como conclusión de la labor

de auditoría.

RELACIÓN CON LOS PROCEDIMIENTOS Y PROGRAMAS DE TRABAJO DE

AUDITORÍA

Como consecuencia del análisis del control interno se identifican

determinados controles denominados clave, de los que se necesita
comprobar su vigencia y correcto funcionamiento.
Los procedimientos que tienden a verificar ese correcto funcionamiento
y vigencia, son los denominados “prueba de cumplimiento”.

Estas pruebas de cumplimiento van a formar parte de los programas

de trabajo de auditoría, y su realización normalmente va a efectuarse en
la visita denominada preliminar, antes del cierre del período a auditar.

La existencia de errores o irregularidades en la realización de las

pruebas de cumplimiento, invariablemente implicarán: o un aumento en
el alcance de las tareas, o la conclusión de que ese control no se
cumple en forma adecuada, o no está vigente y por lo tanto deben
modificarse los procedimientos de auditoría a emplear.

CONTROLES Y FRAUDE

Es importante que, detectado algún tipo de procedimiento que

implique fraude, malversación o manejos no correctos en las
operaciones, o a su vez, procedimientos que lleven a manejos
incorrectos o a problemas de salvaguarda de los activos deban
necesariamente ser incluidos en las recomendaciones sobre los
sistemas de información, contabilidad y control.

CAPITULO IX: DOCUMENTACION DE UN PROCESO DE AUDITORIA

Los papeles de trabajo son las evidencias respaldatorias del informe del
Auditor.
OBJETIVO:
• Proporcionar evidencia del trabajo realizado y de las conclusiones
obtenidas.
• Ayudar a una estructura ordenada y uniforme de la tarea del equipo.
• Documentar información que puede ser requerida en exámenes futuros.

56
CARACTERISTICAS:
Claros, concretos y concisos. Evitar información excesiva previa a la calidad,
cuando fuera posible trabajar con copias de los registros o resúmenes.

CONTENIDO:
• Descripción de la tarea realizada, con el plan de Auditoria con las probables
modificaciones.
• Datos y antecedentes obtenidos durante la Auditoria: Datos del negocio,
descripción de métodos y de normas contables e importantes, Ambientes
de control del ente y sus sistemas (sus debilidades).
• Conclusión sobre el examen practicado: debe estar relacionada con el
trabajo realizado para cada componente y para la auditoria en su conjunto.

ESTRUCTURA Y ORGANIZACIÓN:

• IDENTIFICACION DE LOS REGISTROS: Los papeles deben ser

referenciados e identificados para permitir relacionar con facilidad la
información contenida en los mismos. La información de valor permanente
debe ser preparada y archivada de tal manera que se facilite su uso en
exámenes posteriores. Los papeles de trabajo de cada ejercicio deben ser
independientes. Se pueden reconocer evidencia de años anteriores (no es
necesario incluir copias, sino identificar el lugar de donde proviene la
información).
• INFORMACION REQUERIDA: Las evidencias obtenidas se vuelcan en papeles de
trabajo, que deben comprender: a) Nombre del ente d) Titulo de la planilla. c)
Fecha del examen d) explicación del objeto de la planilla e) Descripción del trabajo
realizado y sus resultados f) Fuente de la información (registro o nombre del
empleado) g) Base de la selección (si correspondiera) h) referencias cruzadas con
otras planillas. i) Conclusión (si correspondiera) j) Iniciales de la persona que
prepara las planillas y la fecha de recepción. k) Evidencia de revisión.
• LEGAJOS: Se recomienda que las evidencias obtenidas se estructuran
mediante la utilización de legajos Hay cuatro legajos principales.

O Legajo de
Etapa de C Planificación

Planificación U Memorando de
LEGAJO
M Planeamiento.
PROCESO E DE

DE Etapa de N Legajo de

AUDITORIA Ejecución T Información

INFORMACION
A Corriente.

57
 C
PERMANENTE.
Etapa de I Legajo

Conclusión O
Resumen de
N Auditoria

LEGAJO DE PLANIFICACION

Se utiliza para documentar todo lo atinente al proceso de planificación, la

información para sustentar la planificación, y el plan de Auditoria.
Contenido:
• INFORMACION DE RELEVAMCIA PERMANENTE: Ejemplos, posibles a
considerar:

1) Antecedentes sobre el negocio del ente (historia, naturaleza, circunstancias

economía, estructura administrativas y financieras, etc.)
2) Sistemas de Información (Ambiente de control, políticas contables,
naturaleza y volúmenes de transacciones y saldos, cursogramas, detalle de
los controles claves).
3) Auditoria Interna: (responsabilidades, aptitudes y organización, planes de
trabajo).
 INFORMACION DEL EXAMEN DEL AÑO EN CURSO: Siguiente segregación
1) Registros de actividades de planificación:
2) Registro de Información sobre actividades del ente:
3) Registro de información Administrativa

MEMORANDO DE PLANIFICACION

Es resultado del proceso de planificación en el cual se reúnen los factores,

consideraciones y decisiones significativas del enfoque y del alcance de
Auditoria. Registra lo que bebe hacerse donde y cuando.
Se compone de:
Estrategia: a) Evaluación global de las decisiones sobre el negocio. b) Planilla
de decisiones preliminares para los componentes.
Detallada: a) Matrices de procedimientos de Auditoria. b) Programa con
descripción de procedimientos e indicaciones del alcance y la oportunidad.
El memorando puede ser modificado (por mayor comprensión de loa asuntos
del ente, por ciertos acontecimientos externos) debe dejarse constancia.

LEGAJO DE INFORMACION PERMANENTE

58
Para documentar información que será utilizada en años sucesivos. Esta
información puede perder vigencia, por eso hay que ir actualizándolo.
Contenido
• ASPECTOS LEGALES Y SOCIETARIOS: a) Actas constitutivas del ente,
b) Estatutos c) Títulos de propiedad, d) Contratos de alquiles importantes.
e) Acuerdos de reuniones. f) principales contratos comerciales.
• ASPECTOS FINANCIEROS: a) Información Gral. Sobre el ente. b)
acuerdos de préstamos a largo plazo. c) Líneas de créditos.
• OTROS: a) Correspondencia importante y memorando de interés
permanente b) Actas de reuniones de directorio, comité de Auditoria, etc.,
de interés permanente. c) Disposiciones impositivas importantes. d) copia
de informes especiales.
Parte de la documentación es estrictamente confidencial, cuidadoso control en
lo que respecta a su traslado, seguridad, y consulta. Se puede optar por
obtener copias de los documentos o resumirlos.

LEGAJO DE INFORMACION CORRIENTE

Pautas de procedimiento con las evidencias obtenidas y las conclusiones a las
que se arriba
Contenido:
PARTE GENERAL:
No está vinculado con partidas específicas de los estados financieros, sino que
se relacionan con la auditoria en su conjunto
• ANALISIS DE LOS ESTADOS FINANCIEROS EN SU CONJUNTO:
Preparación de estados comparativos y justificación de las variaciones
observadas, pude incluir gráficos.
• BALANCE DE SALDOS: Balance entregado para ser Auditado, debe ser
relacionado con las referencias de los componentes analizados
específicamente.
• HECHOS POSTERIORES: Evidencia de los hechos y circunstancias
posteriores a la fecha de cierre y hasta la emisión del informe que afectan
significativamente.
• CONTINGENCIAS: Situaciones de potenciales riesgos que surgen de la
revisión de actas, averiguación con los niveles gerenciales etc.
• RESUMENES DE ACTAS, REGISTROS LEGALES, Y ESTATUTOS:
Resúmenes de los mismos a efecto de que pueda evaluarse el impacto
sobre los componentes individuales de los estados financieros.
• COBERTURA DE SEGUROS: Detalle de las pólizas vigentes, se realiza la
confirmación de datos En las mismas por parte de la compañía
aseguradora.

SELECCIÓN ESPECIFICA POR COMPONENTE

Para cada componente de los estados financieros deberá confeccionarse la
siguiente información:
• PLANILLA CLAVE: Exposición de cada una de las cuentas y sus saldos
con cifras comparativas del año anterior, deben estar referidas a los
EECC.
• CONCLUSIONES: Reunir los resultados del trabajo de Auditoria y decidir
si se han alcanzados los objetivos relativos a cada componente especifico
de los estados financieros.
• NOTAS: Los papeles de trabajo deben resumir temas significativos de
aspectos contables, de Auditoria y de control relativos al componente.
Estas situaciones se expresan en notas, por Ej.:

59
* Debilidad de control, su efecto en el enfoque
* Cambios en las normas y métodos contables y el impacto sobre los EE.
Fieros y el informe de Aud.
* Incertidumbre significativa, limitaciones al alcance y sus efectos sobre las
conclusiones.
* Comentarios sobre partidas dudosas
* Resumen de errores ajustados y no ajustados.

 PROGRAMAS DE AUDITORIA: En cada sección se debe incluir una copia

que normalmente comprende:
* Los pasos detallados que ha sido programados
* Referencia a los papeles de trabajo
* La firma de la persona que realiza el trabajo y la fecha de finalización.
• PLANILLA DE DETALLE: Rastros claros y concretos de las pruebas de
Auditoria efectuadas.

LEGAJO RESUMEN DE AUDITORIA

Durante la etapa de finalización deben documentarse los papeles temas
relacionados en la Auditoría practicada sirve para una visión global, resume
conclusiones y decisiones significativas, acumula evidencia.
Contenido:
• ESTADOS FINANCIEROS Y EL INFORME DEL AUDITOR:
• RESUMEN DE TEMAS RELEVANTES:
* Limitaciones al alcance,
* Modificaciones en el negocio,

* Cambios en las normas contables,

* Partidas dudosas,
* Hechos posteriores.
• CARTA DE LA GERENCIA:
• INFORME DE CONTROL INTERNO: Con las recomendaciones 
RESUMEN DE ERRORES NO AJUSTADOS:
• CARTA DE LOS ASPECTOS LEGALES:
• PLANILLA DE TIEMPO.

CONFIDENCIALIDAD DE LOS PAPELES DE TRABAJO

Se puede brindar a:
* Auditor de la contabilidad
* Cuando exista un nuevo Auditor
* Cuando existan litigios
* Cuando los organismos de contralor societarios o impositivos requieran
información sobre temas contables.
* Cuando el personal del ente tiene necesidad genuina de cierta información
contable.
* Cuando los Auditores internos deseen coordinar sus actividades con la
auditoria externa.
Los papeles de trabajo son de propiedad del Auditor y permanecen bajo su
control, todo acceso a ellos debe ser informados a los funcionarios del ente, si
se quieren copiar deben especificarse el área de interés y limitar el acceso.
La documentación es muy útil, es bueno conservarlo, como también los
informes por el tiempo que determinen las normas profesionales y legales
aplicables.

60
CAPÍTULO 10

AUDITORÍA EN AMBIENTES COMPUTARIZADOS

CARACTERÍSTICAS ESPECÍFICAS DE LOS SISTEMAS COMPUTARIZADOS

Estas características son:

• Normalmente, en los sistemas computarizados, la

información almacenada y procesada está disponible de
manera tal que sólo es analizable con ayuda del
computador.
• En los sistemas computarizados no todos los
procedimientos de control se evidencian en forma expresa.
En muchos casos la realización del control forma parte de
la lógica del programa utilizado, incluido en pasos
específicos del mismo.

• Dada la automaticidad de los procesos computarizados,

normalmente cuando se desliza un error, éste afecta a un
mayor volumen de transacciones.

• Debido a la poca participación del elemento humano,

ciertos tipos de errores que se producen en los sistemas
computarizados son difícilmente detectables.
• El procesamiento computarizado somete uniformemente
todas las transacciones similares a las mismas
instrucciones de procesamiento; por esta causa, la
posibilidad de errores al azar, que es un problema de
control que se presenta en ambientes manuales, queda
sustancialmente reducida. No obstante, cabe la posibilidad
de que los datos ingresados al computador para su
procesamiento puedan incluir errores o ser incompletos.

• La posibilidad de que ciertos individuos, incluyendo

aquellos que realizan procedimientos de control, accedan a
los datos sin autorización, o los alteren sin dejar evidencias
visibles, puede ser mayor en los sistemas computarizados
que en los sistemas manuales. Ello se debe a que la
información es almacenada en forma electrónica, con una
menor participación del hombre en el procesamiento,
reduciéndose por consiguiente la oportunidad de detectar
manualmente los accesos no autorizados.

• Ciertos controles, ejecutados por diferentes individuos en

los sistemas manuales, pueden ser concentrados en los
sistemas con procesamiento computarizado. Esto puede
resultar en una falta de segregación de funciones

61
 incompatibles. Sin embargo, los sistemas computarizados
pueden permitir que se implante una segregación de
funciones incompatibles más rigurosa ya que pueden existir
controles basados en el software (tales como
identificaciones del usuario y contraseñas).

• La iniciación de ciertas transacciones, o ciertas funciones

de procesamiento pueden ser efectuadas automáticamente
por el computador. En estos casos, pueden o no existir
evidencias visibles de estos pasos de procesamiento.

DIFERENCIACIÓN ENTRE CONTROLES Y FUNCIONES DE

PROCESAMIENTO

Las funciones de procesamiento son determinados pasos de los

sistemas administrativos del ente que se ocupan de las transacciones y
hechos económicos producidos. Incluyen tareas como cálculo,
comparación y acumulación de datos. Pueden ser manuales o
computarizados.

Los controles pueden ser acciones realizadas por una persona del
ente (gerente, empleado, etc.) establecidos para salvaguardar activos, o
cuyo objetivo sea evitar detectar errores o irregularidades.

En general, las funciones de procesamiento son importantes con

respecto a la exactitud e integridad de los datos generados por el
sistema, por ello, son funciones que el auditor debe analizar con
detenimiento. Principalmente por lo siguiente:

• Estas funciones de procesamiento pueden ser una fuente

significativa de satisfacción de auditoría, y, por lo tanto, el
auditor deberá depositar confianza en esa función de
procesamiento, que representa un enfoque más eficiente y
eficaz que otros procedimientos de auditoría; o
• Si el auditor no puede depositar confianza en alguna función
de procesamiento, deberá obtener evidencia sustantiva de que
los aspectos esenciales de la función de procesamiento se
realizaron satisfactoriamente para las transacciones
procesadas (o sea, que las afirmaciones de los estados
contables relacionadas con esta función de procesamiento son
válidas).

PROCESO DE AUDITORÍA

Los enfoques de auditoría que se utilizan en ambientes en los que

una parte significativa de los procesos administrativos son procesados
electrónicamente han evolucionado con el tiempo. Estos enfoques
pueden clasificarse, básicamente, en:

62
 • Enfoque externo o tradicional. Consiste en realizar los
procedimientos de verificación utilizando los datos de entrada
al sistema y someter estos datos al proceso lógico que se
realiza en esa etapa específica del procesamiento. Con estos
elementos se obtienen datos de salida procesados
manualmente. Esta información manual se compara con los
datos de salida que genera el sistema computarizado y se
concluye si el procesamiento electrónico arriba a resultados
razonables o no. Obviamente este procedimiento externo se
realiza a modo de prueba sobre una cantidad de operaciones
(muestra) establecida por el auditor. Dependerá del alcance
que se le otorgue a esta prueba el grado de confianza que se
obtiene sobre el sistema computarizado. Este enfoque puede
ser denominado enfoque tradicional, dado que los
procedimientos de control utilizados para su prueba son
idénticos a los que se utilizan para probar un circuito
administrativo con procesamiento de información manual.

• Enfoque moderno. Este enfoque consiste en realizar los

procedimientos de verificación del correcto funcionamiento de
los procesos computarizados “utilizando el computador”. Esto
significa que cuando se planifica la revisión de circuitos
administrativos donde las aplicaciones contables significativas
son procesadas electrónicamente, se seleccionan técnicas de
auditoría que controlan la forma en que esa aplicación
computarizada funciona. Esas técnicas son variadas, pero
tienen en común que no consideran el procesamiento como
una “caja negra”. Consisten en revisar pasos de los
programas, revisar la lógica del lenguaje utilizado, procesar
nuevamente una determinada cantidad de operaciones del
propio sistema computarizado, etc.

AUDITORÍA DE SISTEMAS COMPUTARIZADOS. PLANIFICACION

ESTRATEGICA

En lo relativo a los sistemas de información del ente, en la etapa de

planificación estratégica existen específicamente dos aspectos que
deben ser tenidos en consideración por parte del auditor. Ellos son:

• Ambiente del sistema de información; y

• Ambiente de control.

A través de estos dos conceptos se pretende establecer el

conocimiento básico que el auditor debe tener con respecto a los
sistemas de información que utiliza el ente para planificar
adecuadamente su enfoque de auditoría.

AMBIENTE DEL SISTEMA DE INFORMACIÓN

63
 El conocimiento que el auditor debe reunir con respecto al ambiente
del sistema de información está relacionado con el grado de utilización
del procesamiento electrónico de datos en aquellas aplicaciones
financieras significativas. Esta información deberá ser suficiente para
que el auditor pueda evaluar hasta qué punto se han computadorizado
los sistemas administrativos y el grado en que las operaciones del ente
dependen de sistemas de procesamiento electrónico de datos. Esta
información va a afectar significativamente las evaluaciones de los
riesgos inherente y de control que el auditor debe hacer en esta etapa
de planificación estratégica.

Los principales temas a considerar para adquirir conocimiento sobre

el ambiente de los sistemas de información, son los siguientes:

• Conocimiento de la estructura organizativa de los sistemas.

• Conocimiento de la naturaleza de la configuración de sistemas.
• Alcance del procesamiento computadorizado de la información
para las principales áreas de los estados financieros o tipos de
transacciones.

AMBIENTE DE CONTROL

El ambiente de control está referido al conjunto de condiciones dentro

de las cuales operan los sistemas de control. Básicamente, está referido
al enfoque que tiene la gerencia superior y el directorio con respecto al
objetivo de control y el marco en que se ejerce ese control. Este
ambiente de control tiene una gran influencia sobre la decisión del
auditor de confiar en los controles para obtener satisfacción de auditoría.

Los principales aspectos que deben ser considerados para evaluar la

efectividad del ambiente de control, se detallan a continuación:

• El enfoque del control por parte del directorio y la gerencia

superior: en qué medida el estilo gerencial del Departamento de
Sistemas se caracteriza por la planificación; la importancia que la
gerencia del departamento le asigna a los controles; la celeridad y
efectividad de la gerencia ante situaciones urgentes.
• Organización gerencial: el posicionamiento del Gerente de
Sistemas en la estructura administrativa del ente; el nivel de
rotación del Departamento de Sistemas; si la delegación de
responsabilidades y autoridad dentro del Departamento de
sistemas es adecuada.

AUDITORIA DE SISTEMAS COMPUTADORIZADOS. PLANIFICACION

DETALLADA

Una vez completado el proceso de planificación estratégica se

documentan las decisiones preliminares para cada uno de los
componentes, con un enfoque tentativo de auditoría. Luego se obtiene

64
toda la información adicional por cada componente, que sea necesaria
para concluir que las afirmaciones correspondientes a cada componente
son válidas. Es en esta etapa de obtención de información adicional
cuando se documenta o actualiza la comprensión de los aspectos
relevantes de los sistemas de información del ente y los controles
generales relacionados.

El paso siguiente será la selección de los procedimientos de

auditoría, que comúnmente se traducen en la preparación de los
programas de trabajo.

RIESGOS DE APLICACIÓN

A continuación, se detallan las cuatro categorías en que se han

clasificado los riesgos de aplicación, sus características y algunos
medios de control disponibles para reducirlos a niveles aceptables:
A. Acceso no autorizado al procesamiento y registro de datos

B. Datos no correctamente ingresados al sistema

C. Datos rechazados y en suspenso no aclarados

D. Procesamiento y registración de transacciones incompletos y/o

inoportunos.

TÉCNICAS DE AUDITORÍA ASISTIDAS POR EL COMPUTADOR.

Bajo el concepto de técnicas de auditoría asistidas por computador

se reúnen todas aquellas que implican que el auditor utilice el EDP
como herramienta en su labor de auditoría.

PROGRAMAS DE AUDITORÍA ASISTIDOS POR EL COMPUTADOR

Esta técnica consiste en programas de computación preparados de

acuerdo con especificaciones dadas por el auditor, con el objetivo de
procesar información del ente con relevancia de auditoría.

TÉCNICAS DE RECUPERO Y ANÁLISIS EN MICROCOMPUTADORES

Esta técnica consiste en el recupero de información almacenada en

el sistema computarizado del ente a través de un microcomputador
utilizado por el auditor.

Algunas explicaciones de auditoría de estas técnicas de downloading

se detallan a continuación:

65
• Preparación de planillas de control por componente para los
papeles de trabajo de auditoría, en base a información
recuperada del sistema computarizado del ente.

• Obtención de información a los efectos de cumplir procedimientos

de revisión analítica:

- Comparación de saldos entre cuentas a diferentes fechas.

- Análisis de tendencias de saldos.
- Análisis de índices económico-financieros. - Análisis
de variaciones.

TÉCNICAS DE DATOS DE PRUEBA

Esta técnica consiste en el procesamiento de un lote de documentos

ficticios en el sistema de computación que se pretende probar, para
obtener satisfacción con respecto a que los controles de procesamiento
y las funciones de procesamiento computarizadas estén operando
efectivamente.

Las técnicas de datos de prueba son métodos para obtener

satisfacción de auditoría a través del ingreso al sistema computarizado
del ente de un grupo de transacciones generada por el auditor y cuyos
resultados son luego comparados con los resultados obtenidos
previamente.

66
CAPITULO XI : DISPONIBILIDADES Y TESORERIA

Lo integran: Caja, Cuentas Corrientes en el país y en el exterior - Son Activos

con poder cancelatorio legal ilimitado. Los saldos de Caja y Banco no suelen
ser significativos al cierre de cada periodo, pero involucran movimientos
importantes (Cobranzas y Pagos)
Descripción de las actividades incluidas en el componente:
En general las actividades que se incluyen en el componente
Disponibilidades y Tesorería son:
• Cobranzas (ventas cuentas a cobrar),
• Pagos (compras cuentas a pagar),
• Planificación de los recursos y las necesidades financieras.
El sistema de planificación financiera es el principal factor a tener en cuenta en
la gestión de tesorería de un ente. El alcance y la forma de la planificación
financiera varía en función de la naturaleza de las actividades de la sociedad.
En circunstancias normales las empresas planifican sus necesidades
financieras con un año de antelación
Previsión de las disponibilidades: El uso de técnicas de previsión del
efectivo permite a la gerencia evitar problemas con disponibilidades que
podrían dañar la actividad de la empresa. Usos de previsiones a corto plazo
para determinar:
- Los saldos previstos de disponibilidades para las operaciones.
- Las necesidades de créditos.
- El excedente de efectivo disponible.
Gestión de Tesorería: Lograr un empleo eficaz de los Fondos - para disminuir
fondos de caja ocioso y liberar las sumas disponibles para su inversión. Se
requiere información sobre los movimientos reales y previsiones internas de las
necesidades de efectivo, información del mercado de capital y sobre futuras
tendencias económicas. Algunos tipos de información para la gestión de
efectivo son:
- Perspectivas y previsiones de efectivo a largo plazo.
- Previsiones de efectivo mensuales, trimestrales y anuales y estados
comparativos.
- Informes diarios o semanales de ingresos y desembolsos reales y de los
saldos de caja. - Estado de origen y aplicación de fondos previstos y
reales. - Posiciones de divisas.
Técnicas para disminuir los fondos de caja ociosos:
- Planificar los desembolsos para aprovechar los intervalos de tiempo
(disponibilidad del efectivo en tránsito).
- Clasificar las facturas de los proveedores por fechas de vencimiento, para
no anticipar pagos. - Utilizar los giros bancarios para cobrar a los clientes.
Pautas para la comprensión y el análisis de negocio:
Las características varían según el ente – Necesidad de comprensión para
determinar el enfoque de Auditoria a aplicar. Análisis de:
1. Ambiente operativo y de administración de fondos:
• Funciones centralizadas a través de cobranza por terceros.
• Trasferencias electrónicas de fondos.
• Acuerdos con bancos para colocar excesos de fondo en inversión a cortísimo
plazo.
• políticas de precios y transferencias de fondos entre empresas vinculadas.
• Cambios anticipados en la estructura de ingresos y egresos de fondos.
• Utilización de cuentas bancarias de fondo fijo o saldo cero.

67
• Acuerdos de saldos compensatorios.
• Proyecciones de flujos de fondos
• Existencia de cuentas bancarias en moneda extranjera como protección a la
fluctuación del tipo de cambio.
2. Condiciones y tendencias económicas de los mercados:
• Efectos de las condiciones económicas inusuales de la industria sobre los
flujos de fondos,
• Estabilidad o fluctuación de las monedas extranjeras.
• Existencia de restricciones o controles sobre la tendencia de moneda
extranjera.

ASPECTOS DE VALUACION
Moneda local / VALOR NOMINAL / Generan REI
Moneda Extranjera / tipo de cambio al cierre / generan Resultado por
Tenencia. Deben tomarse tipo de cambio que atiendan a la realidad económica
y no que provengan de variaciones temporarias.

ASPECTOS DE EXPOSICION:
Se exponen en activos corrientes Disponibilidades a corto plazo (caja y
bancos) por su liquidez. El Auditor deberá considerar: 1- restricciones de caja,
acuerdos de saldos compensatorios, 2- Giros en descubierto 3- Tratamiento de
valores a depositaren circuito de registraciones contables.

AFIRMACIONES:
VERACIDAD: Que los saldos de caja y bancos representen el efectivo en caja
y los depósitos entregados a terceros, los créditos representan sobregiros.
INTEGRIDAD: Que los saldos de caja y banco estén adecuada e íntegramente
contabilizados en los registros correspondientes y que estén adecuadamente
acumulados en los registros, que el corte de operaciones sea el correcto.
VALUACION Y EXPOSICION: Los saldos de caja y banco reflejan todos los
hechos y circunstancias que afectan su valuación (moneda
extranjera/correctamente valuada) de acuerdo con las normas contables – que
estén expuestos todos los aspectos necesarios (adecuadamente resumidas
clasificadas y descriptas) para una adecuada comprensión de los saldos
involucrados

CONTROLES

1) AMBIENTE DE CONTROL: La mayoría de las Cías. Prestan atención al

manejo de fondos. Sin embargo, se pueden presentar irregularidades que
revelan potenciales errores.
• Descentralización excesiva de las operaciones
• Falta de identificación de ingresos y egresos inusuales
• Inexistencia de políticas claras sobre administración de fondos.  Falta de
métodos alternativos para las cobranzas en moneda extranjera
• No utilizar proyecciones del flujo de fondos.

2) CONTROLES DIRECTOS:
a) CONTROLES GERENCILES E INDEPENDIENTES:

68
 • Utilización de presupuestos y estados financieros internos y comparar
saldos reales con lo planificado para corroborar veracidad e integridad de
las disponibilidades.
• Preparación de informes gerenciales para controlar entre otros:
- Saldos de caja y banco diarios o semanales.
- Cuentas bancarias sobregiradas.
- Flujo de fondos y su desviación de acuerdo a lo proyectado.
• Conciliaciones de extractos bancarios con el mayor general, para verificar la
integridad de los saldos.
• Aprobación por parte de un funcionario de nivel apropiado de las trasferencias de
fondos. (veracidad)
• Realización de arqueos periódicos y análisis y justificación de las diferencias
detectadas para verificar la veracidad e integridad de los saldos al cierre.
b) CONTROLES PARA SALVAGUARDAR ACTIVOS: Controles que
garantizan veracidad de las transacciones, se enuncian algunos
casos:
• Las cuentas bancarias solo pueden ser abiertas o cerradas por resolución del
directorio o equipo autorizado de funcionario
• Los firmantes de los egresos de fondos solo son designados por el directorio o por
otros funcionarios autorizados.
• Los fondos se guardan en caja de seguridad o custodiados por terceros.
• Los cheques en blanco son guardados bajo llave.

3) CONTROLES GERENCIALES: Adecuada segregación de funciones

incompatibles.
• Cobranza separada de contabilidad.
• Caja separada del mayor general.
• Conciliaciones bancarias separados de ingresos y egresos de fondos.

FACTORES DE RIESGO: (propio de la operatoria del ente)

RIESGO INHERENTE:
FACTOR DE RIESGO IMPLICANCIA PARA
AUDITORIA

-Cambios frecuentes en las cuentas -Mayor control de las causas de las

bancarias o de autorizaciones verificando las modificaciones.
firmas autorizadas -Análisis continuo para justificar las
-El volumen, tipo y valor de los ingresos y fluctuaciones. fondos fluctúan
egresos significativamente.
- Se han realizado ingresos o egresos signif.
de efvo. - Análisis detallado de las operaciones
- Se han realizado transacciones de fondos relevantes.
significativos en fechas cercanas a los
cierres de periodo. - Revisión de documentación de respaldo de
- Se han recibido montos significativos de las transacciones significativas y pruebas del
efectivo. corte.
- El banco con que opera, parece
financieramente débil - Comprobación de origen y destino de los
fondos.

69
 - Esfuerzo para comprobar la
recuperabilidad de los fondos.

.
RIESGO DE CONTROL:

FACTOR DE RIESGO IMPLICANCIA PARA AUDITORIA

ENFOQUE DE AUDITORIA:

DISPONIBILIDADES: Situación a un momento dado (Pruebas Sustantivas)

COBRANZAS Y PAGO: transacciones durante un periodo de tiempo (Pruebas
de cumplimiento) Si los controles se presentan en forma adecuada y se logra
evidencia de ello, las disponibilidades que surgen del proceso del área de
tesorería también estarán adecuadamente contabilizadas, centrándose el
Auditor en la revisión de la afirmación, exposición y valuación de los saldos en
moneda extranjera.

PROCEDIMIENTO DE AUDITORIA:

PROCEDIMIENTOS ANALITICOS: Se utiliza con eficiencia cuando un %

significativo de las operaciones corresponde a un n° reducido de entidades
bancarias o cuando es n° de reducido de operaciones.
• Análisis comparativo de ayer, hoy y lo presupuestado de:
- saldos de caja.
- saldos de bancos por entidades o cuentas.
- cuentas bancarias sobregiradas.
- flujos de fondos, y desviaciones de los mismos.
Para llevar a cabo este análisis comparativo se utilizan programas computarizados
que recuperen datos por
Ej. :
- Informe de cheques pendientes y su seguimiento.

70
- Pruebas de acumulación de saldos de caja y bancos,
- Preparación de informe de fondos inactivos excesivos
 Revisar conciliaciones de listados auxiliares de caja y bancos con el mayor general.

PRUEBAS DE CUMPLIMIENTO DE CONTROLES: El Auditor deberá reunir

evidencia que respalde el cumplimiento efectivo de los siguientes controles:
- Revisión por parte de la gerencia de EE financieros internos y comparar
con presupuesto de caja, banco, valores a depositar, sobregiros
- Revisión de informes de dichas cuentas
- Aprobación y revisión de las conciliaciones bancarias, y realización de
arqueos periódicos de efectivo y valores (siempre se realiza por
funcionarios que no realiza funciones de manejo de fondos.

PRUEBAS DE TRANSACCIONES Y SALDOS: se detalla a continuación.

1) CONFIRMACION DE CUENTAS BANCARIAS:

- Por lo general es requerida en todas las auditorias
- Además sirven para proporcionar evidencias de prestación, activos gravados,
avales, etc.
- Existen formularios estándar para solicitar la información bancaria.
- El n° de las cuentas bancarias a confirmar depende de la cantidad y tipo de
cuenta, la significatividad y el riesgo asociado con el saldo bancario, la
valuación de la efectividad de los sistemas de información y control.
- La selección debe hacerse mediante un método al azar o sistemático, con
estratificación cuando sea posible – la confirmación puede llevarse a cabo
antes del cierre del periodo, a menos que existan debilidades de control
significativos.
- Es necesario dejar constancia de los papeles de trabajo.

PROGRAMA DE TRABAJO:
- Lista completa de todas las cuentas bancarias existentes durante el periodo
- Completar o hacer que el ente complete el formulario
- Que la Empresa autorice al banco a cumplir con el requerimiento de
auditoria - Preparar un listado de control de las confirmaciones -
Despachar las cartas de pedido directamente. - Registrar fechas
de despacho y de recepción - si es necesario, hacer un 2° pedido.
- Controlar las respuestas: Revisar para ver si hay falta de autenticidad,
identificar aspectos inusuales.

2) CONCILIACIONES BANCARIAS:
• El control clave, debe hacerlo quien no maneja tareas contables
relacionadas con fondos.
• Si las prepara sector contable, pero las revisa un funcionario independiente,
el Auditor puede probar este procedimiento y considerarlo como control
clave
PROGRAMA DE TRABAJO:
1) Se confía en el control realizado por el personal de la empresa:
- Preguntar a quien realiza la conciliación de qué manera se recibe el resumen
bancario, como se realiza el proceso de conciliación.

71
- Preguntar a quien revisa la conciliación qué procedimiento de revisión
realiza y cómo se controlan y resuelven los ajustes.
- Observar la conciliación concluida.
- Examinar una muestra de conciliaciones terminadas y los documentos de
respaldo.
2) Obtener conciliación, extractos, cheques pagados, ND, NC a la fecha y:
- Asegurarse de que la información de respaldo obtenida es completa
- Verificar la exactitud matemática de la conciliación
- Comparar saldos de libros con los registros contables
- Comparar saldos de la conciliación y de la confirmación
- Controlar fondos en transito
- Analizar conceptos inusuales en la conciliación
- Investigar cheques que permanecen pendientes durante un periodo
prolongado de tiempo
3. Observar conciliaciones bancarias por el resto del periodo e investigar las
partidas conciliatorias inusuales.

3) ARQUEO DE FONDOS:
• El recuento puede hacerse en forma sorpresiva.
• El Auditor determinara el alcance y la complejidad del recuento según la
cantidad, la actividad y el n° de control ejercido sobre los fondos de
efectivo.
• La persona responsable de la custodia de los fondos deberá estar siempre
presente y dar fe de que los fondos se reintegren intactos, por estricto.
PROGRAMA DE TRABAJO:
- Recontar el efectivo y otros valores mantenidos en custodia
- El cajero debe confirmar por escrito la devolución intacta
- Listar adelantos y gastos, ver si fueron autorizados
- Establecer fondos sujetos a arqueos por cobranzas a depositar, el
procedimiento es el siguiente: control de talonarios de recibos en uso y
recién terminados, verificar el ultimo utilizado y el posterior aun no utilizado,
determinación de los fondos sujetos a arqueo sumando todos los recibos
desde el ultimo utilizado y el ultimo depositado controlando su secuencia
numérica.
- Verificar que por todo cheque se haya emitido recibo.
- Revisar el registro de cheques recibidos por correspondencia del día del
arqueo y el anterior al mismo y comprobar que se ha ya emitido el recibo
correspondiente.
- Controlar que los talonarios de recibo sin utilizar se encuentren intactos y
bajo custodia.
- Determinar los fondos sujetos a arqueo.
- Verificar el depósito bancario de los fondos sujetos a arqueo por cobranzas
a depositar
- Comprobar que el saldo de la cuenta “fondo fijo” coincida con el informe
incluido en el acta de arqueo
- firmar el arqueo junto con el cajero.

72
CAPITULO XIII: VENTAS Y CUENTAS A COBRAR

Cuentas a cobrar se cancelar por

dos alternativas: - Por su
cobranza
- Por su acumulación por tratarse de un incobrable Tiene tres
subcomponentes:
- Ingresos por ventas
- Cuentas a cobrar por venta
- Cobranzas de deudores

ACTITUDES INCLUIDAS

- Ordenes de pedido: Una transacción de venta se inicia con el ingreso de

las ordenes de pedido, ya sea por medio de vendedores o directamente por
el cliente se somete a autorización por línea de crédito y disponibilidad del
bien.
Si la producción es a pedido: la orden genera el correspondiente inicio de
producción.
Durante el procesamiento de las ordenes de pedido pueden generarse
diversos informes útiles para su control por Ej:
- Clientes inexistentes
- Clientes con exceso en el límite de crédito
- Falta de artículos en existencia
- Detalle de pedidos procesados, aceptados y rechazados.
Pedidos rechazados en una 1° etapa y luego aprobados por un nivel de
supervisión apropiado.

Puede efectuarse tareas de conciliación de información para asegurar

su integridad por ej: entre el detalle total de pedidos procesados
e informes de pedidos por vendedor.

Aprobadas las ordenes de pedidos se generan las ordenes de despacho

de los Bienes, un buen control se caracteriza por la correlatividad de
los documentos que respaldan esas operaciones – Las ordenes de
despacho llevan los precios de venta (ver lista de precios).
Necesidad de fuertes controles sobre los precios cuando los bienes que
se venden son una gran variedad de productos y a la vez muchas
condiciones de venta.
Algunos informes para facilitar el análisis y control de los precios, con el
que se valorizan las ordenes de despachos son relativos a: -
Modificaciones de precios.
- Descuentos otorgados.
- Ordenes de despacho con condiciones de venta excepcionales.
Para asegurar el procesado de la totalidad de los pedidos es común que
se concilien los totales de pedidos aceptados con las ordenes de
despacho o producción emitidas.

73
 - Despacho de bienes y/o producción de servicios: Con la orden de
despacho se seleccionan físicamente los bienes que serán despachados y
para la descarga de los registros de existencias. Una vez preparadas las
entregas debe emitirse el remito o una copia de la orden de despacho no
valorizada. Un punto fuerte de control consiste en que una copia del remito
sea firmada por el cliente o el transportista “remito conformado”, es la
evidencia del despacho y la recepción de los bienes por parte del cliente. –
Analizar ordenes de despacho no remitida a los clientes,
(conciliar diariamente el total de ordenes pedidas con los productos
vendidos y con los remitos conformados)
El remito debe poseer los datos físicos que sustentan la facturación,
(identificar al deudor, los productos entregados, la fecha de entrega,
deben confeccionares sobre pedidos autorizados), los remitos deben ser
preimpresos y correlativos para facilitar los controles de integridad.

- Facturación: Las facturas se hacen en base a la información de los

remitos, la referida a los precios y las condiciones de venta.
Pueden generarse informes para verificar la integridad del proceso de
facturación relativos a:
Despachos no facturados
Detalle diario de facturas de venta los despachos no facturados deben
analizase las causas, el detalle de factura permite la conciliación con el
remito, las ordenes de despacho y/o de pedido.
La factura avala información contable- registración de la venta- brida
datos para los registros de cuentas a cobrar- auxiliar de clientes.
Si la empresa emite NC O ND, que modifican la información contenida en la
factura se requiere de sistemas de control que aseguren un adecuado
procesamiento de estos documentos.

- Cobranzas: Por lo general las empresas tienen cobradores. Las cobranzas

se suelen detallar en informes diarios que son controlados y conciliados
con los fondos o valores ingresados, estos informes avalan las
imputaciones en los registros de caja y banco, de ctas. ctes y la
información contable relacionada.
Se pueden obtener informes relativos al control de las cobranzas, por ej:
vinculadas a:
Cobranzas no apareadas a una cuenta corriente
Totales de cobranzas por cobradores, por día, por cliente.
Para fortalecer controles es conveniente el deposito integro e inmediato
de las cobranzas en ctas.ctes. bancarias.
En los registros de las cuentas corrientes pueden extraerse informes
relativos a:
- Saldos totales de cuentas a cobrar
- Transacciones de venta o cobros no apareados. - Antigüedad de cuentas
a cobrar - Detalles de ND Y NC, etc.
- Modificaciones a la información fija (N°, dirección, condición de venta, n°
de impuestos, etc.) de los clientes

PAUTAS PARA LA COMPRENSION Y ANALISIS DEL NEGOCIO

74
Varían según el ente. Pautas para comprender y analizar el negocio en el cual
se desenvuelve el ente y poder determinar el enfoque de auditoria a aplicar.
• Relación con líneas de producto, métodos de comercialización y políticas de distribución :
Tipos de productos vendido y montos correspondientes,
Márgenes de los productos vendidos,
Cambios en la mezcla de productos,
Relación de los nuevos productos con los existentes,
Otorgamiento de descuentos o bonificaciones para las ventas de nuevos
productos,
Utilización de leasing o de venta en consignación,
Acuerdos de garantías,
Tipos de canales de distribución (mayorista,
minorista), Estacionalidad del negocio.
• Referidas a las características de los deudores:
Grado de dependencia hacia uno o unos N° limitado de deudores,
Solidez financiera de los deudores significativos,

Volumen de operaciones recurrentes,

Montos de ventas a empresas vinculadas,
Acuerdos contractuales a largo plazo
• Relacionadas con las condiciones y tendencia económicas de los mercados:
Cambios en la participación o en la magnitud del mercado,
Condiciones económicas adversas en la industria de los deudores,
Controles de precios del mercado y gubernamentales,
Cambios significativos en: estructura de precios, termino y políticas de
financiamiento, términos de garantías, calidad del producto, políticas de
devoluciones.

ASPECTOS DE VALUACION Y DE EXPOSICION:

EL CRITERIO DE REALIZACION: Las ventas se reconocen cuando el bien es

entregado, o el servicio es efectivamente prestado, para inmuebles con la
escritura traslativa – la realización de la venta tiene un impacto directo sobre el
adecuado corte de las transacciones.

VALUACION
Cuentas a cobrar: Debe considerarse su valor probable de realización hay
que dar un adecuado reconocimiento al efecto que sobre las mismas pueden
tener los descuentos, bonificaciones, devoluciones, etc.,
El sobreprecio surge como diferencia entre el precio de contado y el precio a
plazo, ya que el tiempo es el hecho generador, los resultados financieros deben
ser asignados al periodo que corresponde al tiempo transcurrido.
Al momento de la medición las cuentas a cobrar deben incluir el precio de
contado más los sobreprecios asignables al periodo transcurrido desde el
origen de la transacción hasta la medición. Las ventas: Deben informarse en
el EERR por su valor de contado, por lo tanto, los sobreprecios por inflación
beben informarse juntamente con los otros resultados financieros.

75
EXPOSICION:
Se expondrían como créditos a corto y largo plazo en función de su plazo de
exigibilidad, por su naturaleza pude distinguirse entre los créditos con o sin
garantías, las documentados o no documentados – Poner las cuentas
regularizadoras restando a aquellas que ajustan.

CONSIDERACIONES DE AUDITORIA
El Auditor debe evaluar del mismo análisis dependerá el enfoque a emplear.
La forma en que la Empresa reconoce contablemente las ventas,
La base del corte al cierre del periodo,
Forma de exposición de ventas a empresas vinculadas,
La base para el conocimiento y la registración de los componentes
financieros implícitos, Métodos de estimación de devoluciones,
descuentos, bonificaciones, comisiones, Métodos de previsión para
deudores incobrables.

AFIRMACIONES

INGRESOS POR VENTAS:

VERACIDAD: Que los ingresos sean por la venta de bienes, que estén
reducidos por devoluciones descuento y bonificación, que las NC sean reales,
que las condiciones de venta y las devoluciones y bonificaciones estén
adecuadamente autorizadas.
INTEGRIDADA: Que las ventas estén adecuada e íntegramente contabilizadas,
y acumuladas en los registros correspondientes, las ventas están registradas
en el periodo adecuado, que el cierre de operaciones sea correcto.
VALUACION Y EXPOSICION: Que las ventas, descuentos, devoluciones y
bonificaciones estén correctamente calculados y valuadas a su monto
apropiado de acuerdo a los términos de la transacción y las normas contables
aplicables. Que sean expuestos todos los aspectos necesarios para su
comprensión.

COBRANZA DE DEUDORES:

VARACIDAD: Que el efectivo ha sido recibido del deudor.

INTEGRIDAD: Que las cobranzas estén adecuada e íntegramente contabilizadas y
acumuladas en los registros correspondientes, que las cobranzas están registradas en
el periodo adecuado, que el corte es correcto.
VALUACION Y EXPOSICION: Que los recibos, descuentos y conversión de moneda
extranjera estén correctamente calculadas.

CUENTAS A COBRAR POR VENTAS:

VERACIDAD: Las cuentas a cobrar representan derechos exigibles por la

venta de bienes o prestación de servicios.
INTEGRIDAD: Los saldos de cuentas a cobrar estén adecuada e íntegramente
contabilizados y acumulados en los registros correspondientes.

76
VALUACION Y EXPOSICION: Los saldos de cuentas a cobrar reflejan todos
los hechos y circunstancias que afectan su valuación, que se constituyeron las
previsiones apropiadas, que las previsiones para deudores incobrables no
sean excesivas y que estén correctamente calculadas, las cuentas a cobrar
han sido adecuadamente resumidas, clasificadas y descriptas y se han
expuesto todos los aspectos para su comprensión.

CONTROLES:

AMBIENTE DE CONTROL: Las pautas que revelan potenciales errores e

irregularidades como consecuencia de un débil ambiente de control es:
La alteración de la información de ventas, cuentas a cobrar y cobranzas
incluidas en los registros contables,
Registros de transacciones de venta sin respaldo,
Aplicación indebida de normas contables,
Omisión de información significativa sobre las ventas ctas. a cob. y cobranzas
en los registros contables.
Se debe prestar atención a los temas de veracidad e integridad de las
transacciones.

CONTROLES DIRECTOS: El número de transacciones en este componente

es muy significativa.

CONTOLES GERENCIALES E IDEPENDIENTES: Ver si la gerencia:

• Utilización de planes anuales de ventas, presupuestos de publicidad y
promoción, seguimiento y comparación de los resultados reales con los
planificados para corroborar la integridad y veracidad de ventas y gastos
relacionados.
• Procedimientos empleados por la Gcia. para controlar márgenes de
resultados positivos por línea de producto, para comprobar la veracidad de
los ingresos por ventas.
• Preparación de informes, para controlar:
Cambios en los deudores y en los precios,
Anticuacion de cuentas a cobrar,
Días en la calle,
Análisis de previsiones para deudores incobrables,
Actividad por línea de producto y por deudor,
Análisis de productos defectuosos, devoluciones y reclamos por
garantías,
Estudios de participación en el mercado,
Revisión de cuentas morosas,
• Utilización de procedimientos para revisión de cuentas morosas incluyendo
las causas para comprobar la valuación de ctas. a cob.
• Conciliación de los listados con las cuentas control del mayor general para
verificar la integridad de ctas. a cob.
• Control de remitos para asegurar que todos los despachos estén facturados
(integridad).

77
• Participación de auditoria interna en la confinación de saldos de ctas. a cob.
Durante el periodo para comprobar la adecuada valuación (veracidad e
integridad) de las ctas. a cob.

CONTROLES Y FUNCIONES DE PROCESAMIENTO

Si está restringido el acceso al procesamiento de orden de pedidos e inclusión
de precios, que las listas de precios estén aprobadas, etc. Los datos de las
facturas y NC son apareadas con la documentación del remito. Los ajustes
sobre facturas y NC son aprobados por funcionarios aprobados. Todos los
datos de las cobranzas son adecuadamente identificados, y son ingresados
por su procesamiento en forma completa y de una sola vez.

CONTROLES GENERALES: Adecuada segregación de funciones

incompatibles en el área de ventas y ctas. a cob. se manifiesta si:
La función de ingreso de pedido, asignación de créditos, despacho y
facturación estén separada de la función de ctas. a cob., mayor general y
caja.
Asignación de créditos # caja # facturación (segregadas)
Cobranzas en efectivo # pagos en efectivo (segregadas)
La custodia de existencia y los despachos segregados de los pedidos de
deudores y de facturación.
Las funciones de Caja segregadas del procesamiento de despacho,
facturación, NC, y el mayor general. Las funciones de cobranzas están
segregadas de las de preparación y aprobación de conciliaciones de
conciliaciones bancarias.

FACTORES DE RIESGO:

78
ENFOQUE DE AUDITORIA:

Controles relacionados con las siguientes afirmaciones:

Todas las ventas están adecuadamente contabilizadas y los ingresos por
ventas representan montos derivados de la venta de bienes.
Ver como se interrelaciona el control interno y el enfoque de auditoria.
Si hay evidencia de que los controles internos son fuertes el Auditor debe
ampliar un enfoque de cumplimiento combinado con reducidas pruebas
sustantivas.
Si los controles no existen o son ineficientes o ineficaz el enfoque de Auditoria
se verá afectado:
No será posible obtener evidencia a través de pruebas de cumplimiento, se
deben aplicar exámenes analíticos, como comparativos de venta, pruebas
detallada de despacho comprobando que haya sido facturado todos los
despachos, e investigar órdenes de venta no facturadas para comprobar un
correcto corte de operaciones.
Se debe utilizar mayor cantidad de recursos para obtener evidencia
SUSTANTIVA de lo necesario para comprobar el cumplimiento de un control.
Cuando no existan controles que respalden: Los saldos de cuentas a cobrar
reflejan todos los hechos que afectan a su valuación, se han constituido
las previsiones adecuadas para las cuentas que probablemente no se
cobren en su totalidad.
En este caso en enfoque a aplicar debe ser SUSTANTIVO, algunas pruebas de índole
sustantiva son:
- Circularizar un alto n° de clientes
- Analizar cobranzas posteriores al cierre del periodo - Examinar cartas
de abogados por litigios con clientes.
- Analizar antigüedad de saldos individuales de clientes
- Analizar globalmente los días en la calle
- Evaluar la suficiencia de la previsión para deudores incobrables.

PROCEDIMIENTOS DE AUDITORIA

INGRESOS POR VENTAS:

PROCEDIMIENTOS ANALITICOS:
 Análisis comparativo entre los montos del periodo corriente y el anterior y los
presupuestados en relación con:
- Ventas por producto y línea,
- Márgenes brutos por producto y línea, - Ventas del mes anterior y
posterior al cierre, - Devoluciones y descuentos.

79
Para efectuar este análisis pueden emplearse los análisis que la gerencia efectúa
sobre el control presupuestario, para obtener mayor beneficio de este procedimiento el
auditor debe conocer el negocio y las tendencias de los ingresos por venta para
comprobar la relación entre la información contable y la operación del ente.
El Auditor pude recuperar datos de programas computarizados de información relativa
a:
- resumen de venta por línea de producto
- acumulación de ventas por periodos o ejercicios contables.

• Revisar las conciliaciones de las cantidades despachadas con las facturadas, las
pedidas y descargadas al costo de venta
• Considerar la razonabilidad global de las ventas multiplicando las unidades
vendidas por un precio de venta promedio por producto (si la empresa no
tiene muchos productos y no tiene variaciones en los precios, el resultado
de esta comprobación debe compararse con la informaron contable.
• Compara las ventas máximas posibles con las contabilizadas y con las
compras de insumos o con estadísticas de producción.
PRUEBAS DE CUMPLIMIENTO DE CONTROLES: No siempre es necesario
confiar en los controles, por ej: cuando la mayoría de las operaciones se
realiza con un número reducido de deudores, los precios y las cantidades
vendidas permanecen estables.
Las pruebas de cumplimiento de controles es obtener evidencia para confirmar
que los controles claves, operan en forma efectiva, los caminos a seguir para
obtener evidencia de auditoria son:
• Revisión gerencial de estados financieros y comparación con montos
presupuestados y otros datos financieros para verificar la razonabilidad de
(ventas, márgenes de utilidad, gastos de ventas, devoluciones, descuentos,
bonificaciones).
• Revisión gerencial y seguimiento de la información de: -
- Fluctuaciones en los volúmenes o montos de ventas por productos,
- Márgenes por productos
- Ventas individualmente significativas - Cambios en los precios o cantidades El
Auditor deberá evaluar:
- El nivel gerencial que realiza estas revisiones,
- el grado de detalle del análisis,
- La relación de la información revisada con la registrada en la contabilidad
- La periodicidad de las revisiones
- Evidencia del seguimiento de las situaciones inusuales o inesperadas detectadas.
• Las conciliaciones de las cantidades facturadas con las despachadas, las pedidas
y las registradas en el costo de venta son revisadas y aprobadas por funcionarios
de nivel apropiado.
• Las listas de precios y los cambios en las mismas son aprobados por un
funcionario de nivel apropiado  Aprobación por parte de funcionarios
de nivel apropiado de:
- los pedidos en cuanto a plazos, precios y crédito,
- los documentos de despacho,
- las facturas y NC,
- los ajustes de facturas
* El Auditor debe obtener evidencia de que operan correctamente el apareamiento de
los asientos de venta y costos e investigación de las diferencias en forma oportuna,
registro de facturas y NC en las cuentas individuales de los clientes.

PRUEBAS DETALLADAS DE TRANSACCIONES Y SALDOS: Las pruebas de

transacciones incluyen la selección de una muestra de documentos sobre los
cuales tendrá lugar ciertas comprobaciones. En general remitos, facturas, NC,

80
para poder comprobar algunos controles y verificar el vuelco de las
transacciones en los registros correspondientes – lo óptimo es que estén
vinculados correlativamente.
• Para muestra de factura: comparar con el listado de facturas emitidas, con
remitos, comparar con los precios autorizados, verificar la exactitud
matemática.
• Para remitos y documentos de prestación de servicios seleccionados:
comparar los detalles con las facturas correspondientes, comparar las
facturas con los listados de facturas emitidas.
• Para NC seleccionadas emitidas durante el periodo y con posterioridad al
cierre: comparar con listado de NC, verificar su exactitud matemática,
rastrear la cuenta individual de cada deudor.
La selección de los documentos puede ser al azar o según determinado monto.
• Revisión sobre corte de operaciones: porque si es inadecuado puede dar lugar a
errores – poner mayor énfasis en el corte de inventario físico. Las pruebas de corte
deben efectuarse sobre los documentos emitidos antes y después del cierre del
periodo contable, el alcance de la revisión posteriores debe ser hasta la fecha de
finalización de su trabajo.

COBRANZA DE DEUDORES:

PROCEDIMIENTOS ANALITICOS: Comparar ayer, hoy, presupuesto de

cobranza de deudores, también según nivel y tendencia de las ventas. La
información necesaria para el análisis comparativo puede obtenerse de los
registros de ingresos de caja.
Otras pruebas analíticas son:
• Revisar asientos de cobranza para identificar ítems significativos o
inusuales.
• Comparar en nivel de cobranza por cada vendedor
Para estas pruebas pueden utilizarse programas computarizados para
recaudar datos:
- Preparación de informes sobre cobranzas significativas o inusuales
- Acumulación de cobranzas por línea, producto o vendedor
- Preparación de informes sobre volumen y montos de las cobranzas por
periodo.

PRUEBAS DE CUMPLIMIENTO DE CONTROLES: Pueden hacerse en forma

sorpresiva, por ej: interceptando los depósitos antes de ser enviados al banco.
Esto permite que la información sobre los depósitos sea comparada con los
asientos de los registros de cuentas a cobrar.
Algunos controles típicos y una referencia de los pasos a seguir para obtener
evidencia:
• Revisión y seguimiento Gerencial de información relativos a:
- Cobranzas de deudores previas al despacho de
bienes o prestación del servicio - Cobranzas
individualmente significativas,
- Partidas inusuales en las conciliaciones
bancarias. El Auditor también debe evaluar
que:
• Los cheques sean endosados en forma restrictiva al ser recibidos
• Se emite recibo por cada cobranza, se detallan los documentos
cancelados.

81
• Las cobranzas son correctamente aplicadas a los saldos a cobrar
Otros controles obtener evidencia para confirmar que operan en forma efectiva son:
• Las cobranzas son adecuadamente identificadas e incluidas en un listado al
ser recibidas e inmediatamente depositadas intactas
• Las cobranzas efectuadas por vendedores, a través de bancos o terceros
son depositadas directamente en la cuenta bancaria del cliente y
contabilizadas inmediatamente.
• Todos los datos de las cobranzas son ingresados para su procesamiento
en forma completa y precisa y solo una vez, utilizando controles de
validación.
• Los datos de los recibos son procesados en forma completa y precisa en el
periodo contable correcto, incluyendo la transferencia de datos a otros
sistemas.

PRUEBAS DETALLADAS DE TRANSACCIONES Y SALDOS: Una vez

seleccionada una muestra de cobranzas
Puede efectuarse el siguiente trabajo:
- Comparar recibos con el listado de cobranzas,
- Comparar con las boletas de depósito y el estado de cuenta
bancaria, - Comparar con la cuenta individual de cada deudor.
Además, el Auditor debe realizar pruebas del correcto corte de las
transacciones de cobros.

CUENTAS A COBRAR POR VENTAS:

PROCEDIMNIENTOS ANALITICOS: Son efectivos si hay un pequeño n° de
deudores,
• Efectuar un análisis comparativo de:
Cuentas a cobrar,
Cuentas a cobrar por canales de venta y distribución,
Días en la calle,
Previsión de deudores incobrables (como % de venta / o % de cuentas a
cobrar), cargos por deudores incobrables.
• Revisar las conciliaciones de listados de cuentas a cobrar con la cuenta
control del mayor general
• Comparar las cobranzas posteriores al cierre con las cuentas a cobrar en
dicha fecha (esto se puede hacer analizando los comprobantes de caja
ingresos o registros auxiliares)
PRUEBA DE CUMPLIMIENTO DE COMTROLES: Ver si la gerencia revisa EE
financieros y comparar con presupuestos para verificar la razonabilidad de las
ctas a cobrar, previsión Ds incobrables, cargos por deudores incobrables.
Revisión y seguimiento de la gerencia de:
- ventas individualmente significativas,
- saldos vencidos significativos,
- NC significativas,
- saldos de deudores con límite de créditos excedidos.
Aprobación y revisión de las conciliaciones de los listados de ctas a cobrar con las
cuentas del mayor general por un funcionario apropiado.
PRUEBA DETALLADA DE TRANSACCIONES Y SALDOS: Circularización de
cuentas a cobrar, facturas pendientes, clientes específicos.
* Obtener la anticuación de las cuentas a cobrar y efectuar sobre ella comparaciones
con el mayor general, probar la exactitud matemática, observar la documentación

82
respaldatoria de partidas significativas, evaluar globalmente la razonabilidad de la
anticuación de las cuentas a cobrar.
* Analizar la previsión para incobrables: Considerar con la gerencia los
procedimientos y la razonabilidad de las presunciones utilizadas en la determinación.
* La determinación de una previsión para Incobrables adecuada requiere la
aplicación de criterio gerencias respecto de: historia del deudor, políticas y
prácticas de cobranzas, estado de cuentas específicas, la historia del cliente, la
objetividad de estimaciones gerencias en años anteriores.

CIRCULARIZACION DE CUENTAS A COBRAR:

Al procedimiento de obtención de confirmaciones directas de terceros están
previstas en la RT 7. PAUTAS GENERALES: La circularización proporciona
evidencia de la efectividad de los sistemas y controles.
PUEDE SER: CIRCULARIZACION POSITIVA: Que el deudor responda si
aprueba o no el saldo
CIRCULARIZACION NEGATIVA: Que responda solamente si no lo aprueban
CIRCULARIZACION CIEGA: cuando no se le informa del saldo que lleva la
empresa en sus registros

El n° de cuentas a circularizar depende de diferentes factores, cantidad y tipo

de deudores, la efectividad del sistema contable y de control, si es positiva o
negativa.
La selección inicial de cuentas normalmente debe incluir algunos con saldos
acreedor y de saldo cero, puede hacerse por un muestreo al azar o sistemático
utilizando estratificación en lo posible.
La circularización puede llevarse a cabo antes del cierre, salvo que haya
debilidades de control significativos.
Deba tratarse de maximizar el % de respuestas (se puede dirigir el pedido a
una persona específica, enviar 2° pedido por carta certificada)

BASES DE SELECCIÓN: Los métodos dependen del objetivo de la

circularización que todas y cada una de las cuentas tenga la probabilidad de
ser seleccionadas, el método estratificado permite mayor flexibilidad. Se
pueden fijar la siguiente clasificación: a) Cuentas con saldos deudores
superiores a XX
b) Cuentas con saldos acreedor o aparentemente irregulares superiores a XX
c) Cuentas con saldos deudores, acedares o sin saldos
El Auditor también puede seleccionar las cuentas a circularizar, aplicando su
criterio personal, basado en el conocimiento de las cuentas y de la operatoria
de la empresa, o por aparentes inconsistencias en los nombres y saldos que
observe, En todos los casos es necesario dejar adecuada constancia en los
papeles de trabajo del criterio de selección adoptados.

PROGRAMAS DE TRABAJO:

1. Obtener listado completo de saldos a cobrar (asegurarse que concuerda

con los saldos de las cuentas individuales, y asegurarse de que los cortes
fueron bien hechos)
2. Seleccionar las cuentas individuales a circularizar.
3. Registrar los detalles importantes en una planilla de control de circularización.

83
4. Revisar con los funcionarios de la empresa la lista de cuentas a circularizar,
disponer que se prepare y firme por la empresa cada pedido de
circularización, que deben ser con membrete de la empresa.
5. Despachar la circularización.
6. Enviar un segundo pedido si no hay respuesta del primero.
7. Procesar las respuestas, analizar las respuestas para ver si son auténticas,
si hay diferencias investigar y conciliar.
8. Si no se recibe respuesta del segundo pedido habrá que revisar los
movimientos posteriores de la cuenta y comparar con otros documentos
respaldatorios.
9. Obtener conclusiones sobre los resultados de la circularización.

84
CAPITULO XII: INVERSIONES TRANSITORIAS

PARTIDAS QUE INTEGRAN EL COMPONENTE

Las inversiones transitorias constituyen colocaciones temporarias de excedentes de
fondos al margen de la actividad principal de la empresa, con el fin de obtener un
beneficio o utilidad, la principal característica de estos activos es su fácil realización.
Pueden ser acciones de otras sociedades, títulos públicos, préstamos a otras
empresas, depósitos a plazo fijos etc., los ingresos dependerán de la característica de
esos activos: dividendos, renta, actualización, interés, etc.
IMPORTACIA RELATIVA DEL COMPONENTE
La importancia de estos activos estará dada por el monto de excedentes que la
empresa habitualmente presente al margen de su negocio principal.

ACTIVIDADES INCLUIDAS
La gerencia financiera será responsable de las funciones relacionadas con las
inversiones temporarias
• Determinación de excedentes
• Colocación de fondos
• Reinversión de fondos
• Cobranza de los resultados generados
• Recupero de las inversiones
Hay otras funciones que no necesariamente serán responsabilidad de la gerencia
financiera:
• Control y custodia de los valores y/o títulos
• Control sobre el vencimiento de las colocaciones y/o resultados que se generan
• Registración de los movimientos
• Tareas de control: arqueos y circularizaciones

DIVERSAS CLASES DE INVERSIONES

Colocaciones en caja de ahorro: Colocaciones en cuentas espaciales
devengando un interés menor a otras inversiones, la ventaja es poder disponer
de los fondos sin un vencimiento preestablecido.
Plazos fijos: se estipula fecha de vencimiento, no se puede retirar el dinero
con anterioridad bajo pena de perder los intereses, como contrapartida estos
son más altos.
Colocaciones fuera de hora: Se aprovecha el dinero disponible fuera del
horario bancario, reconociendo esas entidades un interés
Títulos públicos: Si bien cuentan con garantía estatal, el riesgo de estas
inversiones radica en las posibilidades de cumplimiento de las respectivas
amortizaciones de intereses y/o capital. Las condiciones de emisión
determinarán la renta que devengará su actualización y el vencimiento
Acciones y participaciones en otras sociedades:
Préstamos a otras empresas:
Alquileres de títulos públicos:
Operaciones de compra/venta a futuro:

85
CAPITULO XII
INVERSIONES TRANSITORIAS

DESCRIPCION Y CONTENIDO DEL COMPONENTE

Concepto de las partidas que integran el componente

Las inversiones transitorias constituyen colocaciones temporarias de excedentes de

fondos al margen de la actividad principal de la empresa. Los entes que invierten sus
excesos de fondos, lo hacen con fines de obtener un beneficio o utilidad. La principal
característica de estos activos es su fácil realización.

Importancia relativa de las partidas que integran el componente

La importancia de estos activos estará dada por el momento de excedentes que la

empresa a examinar habitualmente presente al margen de su negocia principal.

Breve descripción de las actividades incluidas en el componente

La gerencia financiera habitualmente se hará responsable de las siguientes funciones

relacionadas con las inversiones temporarias:

• Determinación de excedentes
• Colocación de fondos
• Reinversión de fondos
• Cobranzas de los resultados generados
• Recupero de las inversiones

Existen también otras funciones vinculadas con esas inversiones, pero no

necesariamente serán responsabilidad de la gerencia financiera:

• Control y custodia de los valores y/o títulos

• Control sobre el vencimiento de las colocaciones y/o resultados que se generan
• Registración de los movimientos
• Tareas de control: arqueos y circularización

Diversas clases de inversiones

• Colocaciones en caja de ahorro: Figura habitualmente explotada por entidades

bancarias. Los fondos se colocan en cuentas especiales devengando un interés
menor a otro tipo de inversiones. No ofrecen mayores dificultades y su ventaja
radica en poder disponer de los fondos sin un vencimiento preestablecido. Podrían
presentar limitaciones en la cantidad de extracciones mensuales.

86
• Plazos fijos: La diferencia con el tipo de inversión anterior es que se estipulan
fechas de vencimiento. No se pueden retirar con anterioridad bajo pena de perder
los intereses. Como contrapartida, éstos son más altos.
• Colocaciones fuera de hora: En ciertas oportunidades, las necesidades del
mercado determinan que se desarrollen operaciones de crédito fuera del circuito
financiero institucionalizado. Constituyen colocaciones y préstamos entre
diferentes empresas. Pueden garantizarse las con el depósito de títulos o
simplemente contra entrega del cheque por la devolución de los fondos incluyendo
los intereses. Las dificultades que presentan, a fines de las tareas de auditoría, se
originan en la escasa documentación existente.
• Títulos públicos: Los títulos públicos son emitidos por los gobiernos para financiar
sus actividades y pueden representar tanto su deuda interna como externa según
sean restituidos en moneda del país emisor en otra moneda. Si bien cuentan con
garantía estatal, el riesgo de estas inversiones radica en las posibilidades de
cumplimiento de las respectivas amortizaciones de intereses y/o capital. Las
dificultades en la recuperabilidad podrán afectar su valor de cotización y
consecuentemente los procedimientos de auditoría.
• Acciones y participaciones en otras sociedades : Es una práctica habitual que las
empresas participen en el capital accionario de otras organizaciones. No existirán
inconvenientes cuando la inversión se efectúe en empresas que hacen oferta
pública de sus títulos valores, ya que siempre se tendrá la referencia del valor de
cotización para su valuación.
• Préstamos a otras empresas o instituciones : La diferencia con los préstamos en el
mercado interempresario radica fundamentalmente en que se encuentran
debidamente documentadas a través de contratos u otros medios. Se convierten
en general por períodos más prolongados, lo cual facilita las tareas de auditoría.
• Alquiler de títulos públicos: Esta actividad permite obtener una renta adicional a la
ya obtenida mediante la tenencia de los títulos.
• Operaciones de compra/venta a futuro : Son las transacciones que mayores
inconvenientes podrían presentar en una auditoría y presentan una diversidad de
formas.
• Otras operaciones: Existe una gran variedad de otras inversiones mediante
alternativas diferentes de las expuestas o una combinación de las mismas. El
objetivo siempre será el de obtener un ingreso mediante la colocación de fondos
excedentes en actividades al margen del negocio principal.

FUNCIONES RELACIONADAS CON LAS INVERSIONES TEMPORARIAS

Determinación de excedentes

Es la condición previa para luego proceder a la colocación de los fondos.

El objetivo de la función será la de determinar oportunamente los fondos excedentes y

los períodos durante los cuales se los podrá disponer. Es una tarea que habitualmente
coordinará el gerente financiero, emitiendo precisas instrucciones a la mesa de dinero
o a los analistas financieros para proceder a colocar los fondos.

• Colocación de fondos: Es la tarea más delicada pues implica la optimización de la

renta que recibirá la empresa. Es de vital importancia documentar este proceso en
forma precisa. En este sentido, se podrán instrumentar.
• Orden o instrucción de colocación : es la que emite el gerente financiero para
originar el proceso de búsqueda. Muchas veces es una instrucción verbal.
• Formulario de colocación: Es el que llevará el operador, dejando clara constancia
del monto involucrado, la fecha y hora de concertación, el tipo de operación
pactada, la tasa, actualización y/o venta predeterminada y la fecha de vencimiento
(estos atributos podrán variar de acuerdo con las características de las
inversiones).

87
• Carta prenumerada con instrucciones a los bancos y/u otros agentes financieros :
detallará claramente el monto de la operación, la inversión seleccionada, la venta
pactada y la fecha de vencimiento. En ciertas oportunidades esas instrucciones
podrán ser suministradas verbalmente.
• Orden de pago: solicitando la liberación de fondos. Los riesgos más importantes
que involucran a esta operación se relacionan con seleccionar la mejor alternativa
en cuanto a rentabilidad (con respecto a todo lo que exista en el momento de la
colocación), y asegurar la recuperabilidad de la inversión. Esto se podría
encontrar en relación inversa con el punto anterior ya que, en condiciones
normales, a mayor rentabilidad, mayor riesgo.
• Reinversión de fondos: Es una tarea similar a la anterior, en donde se utilizará la
misma metodología y aún formularios. Deberá empalmárselas con el control de los
vencimientos de las inversiones y con la función de custodia de los respectivos
títulos o valores, ya que será necesario entregarlos para proceder a su cobranza o
Reinversión.
• Cobranza de los resultados generados: Abarca la función de controlar la
percepción tanto de los ingresos y/o rentas parciales como de los finales.
• Recupero de las inversiones: Comprende la tarea de rescate de las inversiones,
obteniendo los fondos respectivos. Se relaciona directamente con la tarea de
control sobre el vencimiento de las mismas. Se utilizarán frecuentemente los
formularios antes mencionados para autorizar el egreso de la caja de seguridad.
• Control y custodia de los títulos valores : Los responsables de la custodia de estos
títulos los no deberían ser los mismos que administran el movimiento diario de
cobranza y pagos a efectos de evitar eventuales sustituciones de valores entre sí.
• Control sobre el vencimiento de las colocaciones y/o los resultados que se
generan: Es otra recomendable para ser realizada por un sector ajeno a los
operadores financieros. Si bien son los operadores los que gestionarán él
recupero de la inversión o la cobranza de las ventas parciales, la operación debería
iniciarse mediante indicación del sector que expresamente controle los
vencimientos.
• Registración de los movimientos: Toda la Registración de los movimientos estará
a cargo del sector contable. Alternativamente, buenos sistemas computarizados
podrían permitir que la Registración se inicie con la simple emisión de los
formularios ya mencionados. Considerando que los mismos fueron originados por
los operadores, es indispensable que sean corroborados con la documentación de
terceros que se obtenga como respaldo.
• Tareas de control: arqueos y circularización: Dichos controles estarían constituidos
por arqueos periódicos a ser realizados por sectores ajenos a la operación y a su
custodia. Contaduría y/o Auditoría Interna son sectores que se encuentran en
óptimas condiciones para efectuarlos. También es importante que se efectúen
circularizaciones a los bancos que presenten movimientos, a las entidades que
posean títulos en custodia o en caución, a las empresas a las cuales se hubieran
efectuado préstamos, a aquellos que posean títulos que fueron alquilados, etc.

PAUTAS PARA LA COMPRENSION Y ANALISIS DEL NEGOCIO

Las características de este componente varían según los entes en base al tipo de
negocio que desarrollan.

Relacionadas con las políticas y los objetivos de inversión de la organización

Las políticas y objetivos de inversión del ente a auditar y el dinamismo y eficacia con
los cuales persiguen su cumplimiento, pueden influir en los riesgos de auditoría, tanto
inherentes como de control.

En otras, se pueden mencionar:

• El grado deseado de riesgo y retorno relacionado con las inversiones.

88
• En qué medida el ente depende de la renta de las inversiones.
• El grado de diversificación deseado en la cartera de inversiones, planes de compra
o venta de inversiones.
• Las características generales de las compañías en las que se realiza la inversión
incluyendo su reputación, ubicación geográfica, tamaño, tipo o solidez financiera.
• En qué medida el ente toma parte asociaciones en participación.
• El alcance de los acuerdos con bancos para invertir automáticamente los fondos
sobrantes.

ASPECTOS DE VALUACION Y EXPOSICION

Consideraciones de auditoria sobre las cuestiones contables significativas

Las implicancias que los temas mencionados a continuación tienen sobre los estados
financieros a auditar pueden afectar el trabajo de auditoría. El análisis de cada una de
estas situaciones influenciará el enfoque a emplear:

• El método de contabilización de las inversiones, incluyendo inversiones en

sociedades vinculadas.
• La base de clasificación de las inversiones en corrientes y no corrientes.
• La base para determinar los valores de las inversiones a corto plazo.
• La base de determinación del costo de las inversiones vendidas.
• El método de determinación de las previsiones sobre la valuación de las
inversiones.
• La base de reconocimiento de las ganancias por intereses o por dividendos.
• El método de amortización de las primas o descuentos de inversiones.
• El método de Registración de las inversiones no convencionales, tales como, la
compra/venta de títulos y otros valores a futuro.

AFIRMACIONES

El objetivo de auditoría para los componentes es obtener suficiente evidencia de que

las afirmaciones correspondientes sean válidas. Las afirmaciones constituyen el eje
central de la evaluación de riesgos y de controles y para la selección de
procedimientos de auditoría.

CONTROLES: AMBIENTE DE CONTROL, CONTROLES DIRECTOS Y CONTROLES

GENERALES

Controles directos

El grado en que los controles directos referidos a las inversiones transitorias están
desarrollados en las organizaciones, depende de la significatividad que representan las
mismas en su patrimonio.

Se deberá prestar atención en economías fluctuantes y con poca estabilidad ya que la

variabilidad que las mismas presentan, podrá determinar la existencia de excedentes
circunstanciales para cuya administración el ente no dispone de buenos sistemas de
control.

Una gran cantidad de transacciones referidas a inversiones, justificará que los entes
establezcan controles de procesamiento y funciones de procesamiento que faciliten el
proceso y control de las operaciones.

Controles Gerenciales y Controles Independientes

89
A continuación, se enuncian diversos controles gerenciales e independientes que
puedan estar presentes en el componente y una referencia a la afirmación vinculada:

• Revisión por la gerencia de los estados financieros interinos, y las comparaciones

con montos presupuestados u otros datos financieros para verificar la veracidad,
integridad y valuación de las inversiones y sus resultados.
• Revisión y seguimiento por la gerencia de los informes de:

1. Inversiones por tipo al costo y a los valores de mercado.

2. Ajustes de la valuación de las inversiones.
3. Transacciones de inversiones individualmente significativas.
4. Pérdidas o ganancias individualmente significativas provenientes de venta de
inversiones.
5. Inversiones cuyos valores de libros superan los valores de mercado.
6. Inversiones inactivas.

Si bien los informes mencionados podrían satisfacer a diferentes afirmaciones en

términos generales corroboran integridad y valuación.

CONTROLES GENERALES

Pautas Básicas

Una adecuada segregación de funciones incompatibles en el área de inversiones

transitorias y sus resultados se manifiesta específicamente si:

• La iniciación de las operaciones de inversión está segregada de la aprobación final.

• La iniciación, evaluación y aprobación de las operaciones de inversión están
segregadas de las de Registración.
• Las funciones de evaluación de las inversiones están segregadas de las de
adquisición de las mismas.
• Las funciones de custodia están asignadas a un funcionario que no realiza tareas
contables.  La función de inversión está segregada de la función de mayor
general.

Cuando en el trabajo de auditoría se confía en controles o funciones de procesamiento

computarizado deben evaluarse los controles del departamento de sistemas de
información computarizado.

PROCEDIMIENTOS DE AUDITORIA

Inversiones

Explicar movimientos inusuales y significativos entre los montos del año corriente, el
anterior y los presupuestados con respecto a:

• Saldos de inversión por tipo.

• Cartera de inversiones.
• Compras de inversiones.
• Venta de inversiones.
• Ganancias o pérdidas de inversiones contabilizadas por el método del valor
patrimonial proporcional.

90
Para efectuar análisis se podrá recurrir a los controles gerenciales efectuados sobre los
presupuestos integrados a la contabilidad y a las proyecciones de flujos de caja
operativos. Un buen conocimiento sobre el negocio, permitirá interpretar
correctamente los resultados que surjan del análisis de las diferencias entre los montos
presupuestados y los reales.

1. Revisar las conciliaciones de los listados de inversiones con el mayor general.

Este procedimiento también podría interpretarse como una prueba de cumplimiento del
control independiente que efectúa contaduría sobre el sector que maneja las
inversiones.

Pruebas de cumplimiento de controles

Se aplicarán pruebas de cumplimiento cuando el ente a auditar posea un gran volumen

de transacciones referidas a las inversiones y existan sistemas en los cuales poder
depositar confianza. No obstante ello, no será necesario aplicar este enfoque en
ciertas situaciones tales como:

• Un porcentaje significativo de las operaciones se refiere a una sola clase de

inversión y se realizará con una o unas pocas entidades o agentes financieros.
• No existen grandes fluctuaciones en el mercado referidas a las cotizaciones o
valores de las inversiones.

Las pruebas de cumplimiento de controles consisten en obtener evidencia para

confirmar que ciertos controles considerados por el auditor como clave, operan en
forma efectiva.

Pruebas detalladas de transacciones y saldos

Estas pruebas estarán orientadas a darle validez a determinadas

transacciones de inversiones o sus saldos, especialmente los referidos
al cierre del ejercicio.

Resultados de las inversiones

 Procedimientos analíticos:

1. Explicar movimientos e investigar relaciones no esperadas o inusuales entre los

montos del año corriente, año anterior y los presupuestados con respecto a:

• Dividendos y rentas e intereses ganados,

• Renta de las inversiones como porcentaje de las mismas.

2. Considerar la razonabilidad global de los intereses ganados multiplicando el

promedio del valor global de las inversiones que generan intereses por una tasa de
interés promedio estimada.

3. Considerar la razonabilidad global de los dividendos ganados multiplicando el

promedio de las inversiones en acciones por su rendimiento promedio.

 Pruebas detalladas de transacciones y saldos: Es de mencionar que cuando la

composición de las inversiones es relativamente estable las pruebas globales de la
renta en base a rendimientos anuales estimados podrá proporcionar gran parte de

91
 la satisfacción de auditoría requerida, remplazando parte de las pruebas
detalladas. El auditor debe estar alerta a dividendos inusuales u otros hechos
durante el período que pueden requerir especial atención, como por ejemplo:

1. Dividendos en acciones
2. Conversión de acciones
3. Dividendos que representan una reducción de capital

Las pruebas detalladas se adecuarán mejor para esta tarea. Asimismo, la confirmación de
dividendos, intereses u otras rentas significativas puede ser una forma efectiva de obtener
satisfacción de auditoría cuando no se dispone de otras fuentes adecuadas.

7.1 FACTORES DE RIESGO INHERENTE

Las transacciones nuevas o significativas representan áreas de mayor riesgo.

7.2 FACTORES DE RIESGO DE CONTROL

92
CAPITULO XIII VENTAS Y CUENTAS A COBRAR

DESCRIPCION Y CONTENIDO DEL COMPONENTE

Concepto de las partidas que integran el componente

Derechos del ente contra 3° originado en la venta de sus productos, prestación de

servicios u otro concepto análogo.

Componentes

Ingresos por ventas/Cuentas a cobrar por ventas/Cobranzas de deudores.

Descripción de actividades

# Ordenes de pedido
# Despacho de bienes y/o prestación de servicios.
# Facturación.
#Cobranzas.

Comprensión y análisis del negocio

# Tipos de productos vendidos y montos correspondientes.

# Margen de los productos vendidos.
# Cambios en la mezcla de productos.
# Relación de nuevos productos con los existentes.
# Descuentos y bonificaciones para las ventas de nuevos productos.
# Acuerdos de garantía.
# Tipos de canales de distribución.
# Naturaleza estacional del negocio.
# Volumen de las transacciones.

Sobre los deudores.

# Grado de dependencia hacia un N° limitado de deudores.
Solidez financiera de los deudores significativos.
#Volumen de operaciones recurrentes.
# Montos de ventas a empresas vinculadas.
# Acuerdos a largo plazo.

Relacionadas con el mercado.

# Cambios en la participación o
magnitud del mercado. #Cambios
significativos en: a) Estructura de
precios,
b) Políticas de financiamiento,
c) Términos de garantías,
d) Calidad del producto,
e) Política de devoluciones.

93
4.4. CONSIDERACIONES DE AUDITORIA SOBRE LAS CUESTIONES CONTABLES
SIGNIFICATIVAS

# La base de selección para el reconocimiento contable en los ingresos por ventas.

# Reconocimiento contable de los ingresos cuando existe el derecho de devolución.
# Reconocimiento del leasing como venta.
# Eliminación de las cuentas a cobrar entre empresas vinculadas.
# Reconocimiento de componentes financieros implícitos en cuentas a cobrar y en las
ventas.
# Base de corte de ingresos al cierre del período.
# Exposición de las ventas en empresas vinculadas.
# Método de estimación de la previsión para deudores incobrables.

5 AFIRMACIONES

INGRESOS POR VENTAS

Afirmaciones Definición
Veracidad Los ingresos representan los montos derivados de la venta de bienes
(despacho de bienes y/o transferencia del domino) y la prestación de
servicios; los ingresos están reducidos por las devoluciones y
bonificaciones reales esperadas; las notas de crédito por devoluciones y
bonificaciones reales. Las condiciones de venta de bienes o prestaciones
de servicios y las devoluciones y bonificaciones están adecuadamente
autorizadas.
Integridad Todas las ventas están adecuada e íntegramente contabilizadas en los
registros correspondientes (incluyendo las transacciones entre empresas
vinculadas) y están adecuadamente acumulados en los registros
correspondientes. Las ventas están registradas en el periodo adecuado,
el corte de operaciones es correcto.
Valuación Las ventas, descuentos, devoluciones y bonificaciones están
Y correctamente calculados y valuados a su monto apropiado de acuerdo a
Exposición la naturaleza y términos de la transacción y las normas contables
aplicables. Las ventas han sido adecuadamente resumidas, clasificadas
y descriptas.

COBRANZAS DE DEUDORES
Afirmaciones Definición
Veracidad Efectivo u otro medio de pago ha sido recibido de un deudor.
Integridad Todas las cobranzas de deudores están adecuada e íntegramente
contabilizadas en los registros correspondientes (incluyendo las
transacciones entre empresas vinculadas) y están adecuadamente
acumulados en los registros correspondientes. Las cobranzas de
deudores están registradas en el periodo adecuado, el corte de
operaciones es correcto.
Valuación Los recibos, descuentos y la conversión de cobranzas en moneda
Y extranjera están correctamente calculados y valuados a su monto
Exposición apropiado.

CUENTAS A COBRAR POR VENTAS

Afirmaciones Definición
Veracidad Las cuentas a cobrar representan derechos exigibles por la venta de

94
 bienes o la prestación de servicios.
Integridad Todos los saldos de cuentas por cobrar están adecuada e íntegramente
contabilizados en los registros correspondientes (incluyendo las
transacciones entre empresas vinculadas) y están adecuadamente
acumulados en los registros correspondientes.
Valuación Los saldos de cuentas por cobrar reflejan todos los hechos y
Y circunstancias que afectan su valuación de acuerdo con las normas
Exposición contables aplicables; se han constituido las previsiones apropiadas y
efectuado los ajustes respectivos para las cuentas que probablemente
no sean cobradas en su totalidad; las previsiones para deudores
incobrables no son excesivas y están correctamente calculados. Las
cuentas a cobrar han sido adecuadamente resumidas, clasificadas y
descriptas.

CONTROLES

AMBIENTE DE CONTROL

Algunas pautas que revelan un ambiente de control débil son:

# Alteración de la información de ventas, cuentas a cobrar y cobranzas de deudores

incluida en los registros contables.
# Registro de transacciones de ventas sin respaldo.
# Aplicación indebida de normas contables.
# Omisión de información significativa sobre las ventas, cuentas a cobrar y cobranzas
de deudores en los registros contables.

CONTROLES DIRECTOS

Pautas básicas
Gran N° de transacciones por eso generalmente se establecen sistemas de controles y
procesamientos computadorizados.

Controles gerenciales e independientes

# Utilización de los planes anuales de ventas y presupuestos de publicidad y

promoción.
# Resultados reales con los planificados.
# Procedimientos empleados por la gerencia para para controlar los márgenes de
ganancia bruta por línea de producto, para comprobar la veracidad de los ingresos por
ventas.
# Preparación de informes gerenciales y de excepciones
para controlar entre otros: a) Cambios en los deudores y en
los precios,
b) Anticuación de las cuentas a cobrar,
c) Días en la calle,
d) Análisis de previsiones para deudores,
e) Análisis de productos defectuosos, devoluciones y reclamos por garantías,
f) Estudios de participación en el mercado,

# Control numérico de los documentos de despacho para asegurarse de que todos los
despachos son facturados y que los documentos faltantes son investigados.

95
CONTROLES GENERALES
Pautas básicas
Segregación de funciones.
# funciones de ingreso de pedidos, asignación de créditos, despacho y facturación
segregados de las funciones de cuentas a cobrar, mayor general y caja.
# funciones de asignación del crédito, facturación y caja segregadas,
# la custodia de existencias y los despachos están segregados de los pedidos de
deudores y facturación.
# funciones de cobranzas en efectivo están separadas de las de pagos en efectivo y
ambas de las demás relacionadas,
# las funciones de cobranzas están segregadas de la preparación y aprobación de
conciliaciones bancarias.

FACTORES DE RIESGO

7.1 FACTORES DE RIESGO INHERENTE

Las transacciones nuevas o significativas representan áreas de mayor riesgo.

96
 7.2 FACTORES DE RIESGO DE CONTROL

ENFOQUE DE AUDITORIA

Si quiero validar que:

“Todas las ventas están adecuadamente contabilizadas, y los ingresos por ventas
representan montos
derivados de la venta de bienes “
# No será posible obtener evidencia a través de pruebas de cumplimiento. Los
procedimientos a aplicar consistirán en exámenes analíticos como comparativos de
ventas, pruebas detalladas de despacho comprobando que hayan sido facturados
todos los despachos e investigar al cierre aquellas órdenes de venta no facturadas
para comprobar un correcto corte de operaciones.
# Generalmente se deberá utilizar mayor cantidad de recursos para obtener evidencia
sustantiva de aquellos necesarios para comprobar el cumplimiento de un control.Ej.
corroborar que la conciliación entre facturas y despachos se efectúa adecuadamente,
siendo su correlación razonable.
“Los saldos de cuentas a cobrar reflejan todos los hechos y circunstancias que afectan su
valuación, se han constituido las previsiones apropiadas para las cuentas que
probablemente no eran cobradas en su totalidad”
# En este caso se aplicará el enfoque sustantivo:
#Circularización a un N° alto de clientes.
# Analizar cobranzas posteriores al cierre del período.
# Examinar cartas de abogados por litigios con clientes.
# Analizar cobranzas posteriores al cierre del período.
# Analizar antigüedad de saldos individuales de clientes.
#Analizar globalmente los días en la calle.
#Evaluar la suficiencia de la prueba para deudores.

PROCEDIMIENTOS DE AUDITORIA

Ingresos por ventas

Procedimientos analíticos
Análisis comparativo entre los montos del presente ejercicio contra el anterior y el
presupuesto respecto a:
# ventas por producto y línea
# margen bruto por producto/línea
# ventas del mes anterior y posterior al cierre
# devoluciones y descuentos
Revisar las conciliaciones de las cantidades despachadas con las facturadas, las
pedidas y las descargadas del costo de ventas.
Comparar las ventas máximas posibles con las con las contabilizadas y con las
compras de insumos o con estadísticas de producción.
Pruebas de cumplimiento
de controles NO se

97
confiará en los controles
cuando:
# un porcentaje significativo de los negocios se realiza con un
N° reducido de deudores # los precios unitarios y cantidades
vendidas permanecen estables # la necesidad operativa
establece un límite de ventas determinable.
Entonces se deberá recurrir a:
a) Revisión gerencial de los estados financieros y comparación con montos
presupuestados para cotejar la razonabilidad de: ventas, márgenes brutos,
devoluciones, descuentos, bonif.
b) Revisión gerencial y seguimiento de la información de: fluctuaciones en volúmenes
o montos de ventas por productos, márgenes por productos, cambios en los
precios o cantidades.
c) Además, verificar el nivel gerencial que efectúa las revisiones, el grado de
independencia y conocimiento del negocio y sus operaciones.
d) La periodicidad de las revisiones
e) La relación de la información revisada con la registrada en la contabilidad. Pruebas
detalladas de transacciones y saldos

Para una muestra de facturas

#compara con el listado de facturas emitidas
#verificar la exactitud matemática
#compara con la cuenta individual de cada deudor.
# comparar anticuación de saldos de las cuentas a cobrar.
Para los remitos
# comparar los detalles con las
facturas correspondientes # comparar
las facturas con el listado de facturas
emitidas.

Cobranzas de deudores

Procedimientos analíticos
Efectuar un análisis comparativo entre los montos del año corriente, año anterior y los
presupuestos y explicar movimientos y relaciones inesperadas relacionadas con:
#cobranzas de deudores
# cobranzas de deudores en relación con el nivel y tendencia de las ventas.
Otras pruebas:
Revisar los asientos por cobranzas de deudores en las cuentas del mayor general para
identificar ítems inusuales o significativos.
Comparar el nivel de cobranzas por cada vendedor.
Pruebas de cumplimiento de controles
Revisión y seguimiento gerencial de informes relativos a:
# cobranzas de deudores previas al despacho de bienes o prestación de servicios.
# cobranzas individualmente significativas.
# partidas inusuales en las conciliaciones bancarias.
Los cheques son endosados en forma restrictiva al ser recibidos.
Se emite un recibo por cobranza a los clientes en el cual se detallan los
documentos cancelados. Las cobranzas son aplicadas a los saldos a
cobrar.

Pruebas detalladas de transacciones

y saldos Seleccionar una muestra y:
# comparar con el listado de cobranzas

98
# comparar con la boleta de depósito y el estado
de cuenta bancario. # comparar con la cuenta
individual de cada deudor.

Cuentas a cobrar por ventas

Procedimientos analíticos
Efectuar un análisis comparativo entre los montos del año corriente, año anterior y los
presupuestos y explicar movimientos y relaciones inesperadas relacionadas con:
#cuentas a cobrar,
# cuentas a cobrar por canales de venta y distribución
# anticuación de las cuentas a
cobrar previsión para incobrables
como porcentaje de ventas, #
cargos por deudores incobrables.
Para éstos se podrá utilizar programas que recuperen datos para el análisis de las
cuentas:
Como pruebas de acumulación de saldos o informes sobre saldos acreedores o
informes de antigüedad de saldos de clientes. Otros
Revisar las conciliaciones de los listados de cuentas a cobrar con la cuenta control
del mayor general Comparar las cobranzas posteriores al cierre con las cuentas a
cobrar a dicha fecha.

Pruebas de cumplimiento de controles

Revisión por la gerencia de los estados financieros interinos y las comparaciones con
montos presupuestados u otros datos financieros para verificar la razonabilidad de:
# cuentas a cobrar
# previsión para deudores incobrables
# cargos por deudores incobrables
Revisión y seguimiento por la gerencia de los informes de:
# ventas individualmente significativas
# notas de crédito
significativas # saldos
acreedores de cuentas a
cobrar # análisis de
anticuación de cunetas a
cobrar.
# cuentas dadas de baja por incobrabilidad.
Aprobación y revisión de las conciliaciones de los listados de cuentas a cobrar con la
cuenta del mayor general por un funcionario del nivel apropiado.

Pruebas detalladas de transacciones y saldos

Circularización de cuentas a cobrar, facturas pendientes, clientes específicos, etc.
Anticuación de cuentas a cobrar y efectuar las
siguientes comprobaciones: a) compara los totales
con el mayor general
b) probar la exactitud matemática
c) observar la documentación respaldatoria de partidas significativas
d) evaluar globalmente la razonabilidad de la anticuación de las cuentas a cobrar.
Analizar la previsión para deudores incobrables a) exactitud matemática
b) revisar documentación respaldatoria de las cobranzas de créditos dados de baja
en períodos anteriores
c) historia del deudor e influencia de las condiciones económicas actuales
d) posición crediticia actualizada y experiencia con respecto a cobranzas.

99
CAPITULO 14

1. DESCRIPCIÓN Y CONTENIDO DEL COMPONENTE.

1.1 CONCEPTO DE LAS PARTIDAS QUE INTEGRAN EL COMPONENTE.

Los otros créditos incluyen saldos derivados de diversas operaciones.

Por ejemplo:
- Anticipos de impuestos.
- Adelantos de dinero a proveedores que no impliquen la entrega futura
de bienes.
- Gastos pagados por adelantado. - Reembolsos a cobrar - Reclamos a
cobrar.
- Regalías a cobrar
- Préstamos de dinero al personal
La naturaleza de las partidas que integran el componente es variada
ya que representan, la culminación de una transacción que puede
generar ingresos de fondos futuros (todas las cuentas a cobrar), o
bien reducir desembolsos en los próximos ejercicios (gastos pagados
por adelantado).
Las partidas que integran el componente pueden originarse en
transacciones ya concretadas restando la fase de su cobranza, o en
otras situaciones no tan concretas como la constitución de créditos
derivados de reclamos hacia terceros que no se vinculan al objeto
principal del negocio.

1.2 IMPORTANCIA RELATIVA DE LAS PARTIDAS QUE INTEGRAN EL

COMPONENTE.

En cada ente la importancia relativa del componente varía en función

de las actividades que desarrolla. Situaciones especiales puede
ocasionar un incremento de la importancia del componente. Tal es el
caso de la acumulación de cuentas a cobrar no derivada de las
actividades de ventas de productos o prestación de servicios. En
general, los fondos que ingresan a las empresas proviene de las
ventas. Por lo tanto, las cuentas a cobrar por las ventas son de mayor
importancia. Existen situaciones extraordinarias que pueden
originarse cuando:
- las ventas son al contado
- la acumulación de gastos pagados por adelantado al cierre es
elevada - se han iniciado reclamos a terceros no vinculados al objeto
principal.

100
- los regímenes tributarios exigen el pago anticipado de impuestos que
se compensarán en ejercicios futuros
- los regímenes tributarios vigentes originan saldos de impuestos a
favor del ente.
- la sociedad exporta productos sujetos a un régimen promocional con
reembolsos.
- la sociedad adelanta fondos a sus proveedores para que presten
servicios.
En el componente se encuentran partidas que representan situaciones
en un momento dado y que, en gral., no son la conclusión de un
significativo número de transacciones.

1.3 LOS GASTOS PAGADOS POR ADELANTADO.

Se consideran como otros créditos solo en la medida que evitan

erogaciones de fondos en ejercicios futuros.
Un primer grupo de gastos pagados por adelantado son: alquileres,
seguros, suscripciones de revistas, materiales de oficina.
En estos casos a efectos de aparear ingresos con costos se activan
los importes pagados por consumos de próximos ejercicios o
períodos. La porción a activar se corresponde con la parte no
devengada de los gastos.
Otro tipo se encuentra en las industrias con marcada actividad
estacional, (la producción se concentra en una parte del año y el resto
se incurren en costos para reparar la planta.
Estas industrias no imputan los costos de reparación incurridos
durante la etapa no productiva a los resultados, sino que los
acumulan en cuentas de otros créditos para luego cargarlos a los
costos de producción.

2. PAUTAS PARA LA COMPRENSION Y ANALISIS DEL NEGOCIO.

Existen diversos aspectos que se deben considerar a fin de evaluar las

condiciones en las cuales se generan otros créditos en base a la
operación de la empresa:
- Tipo de financiación otorgada a proveedores.
- Existencia de regímenes de promoción a exportaciones.
- Existencia de regímenes tributarios que se basan en la recaudación
anticipada de gravámenes
- Naturaleza y montos de los gastos pagados por adelantado y de los
cambios de demanda.
- Solvencia de los proveedores para hacer frente a anticipos otorgados.
- El período de devengamiento de los gastos no devengados.
- Frecuencia del otorgamiento de anticipos a empleados y terceros.
- Monto de los reclamos judiciales o extrajudiciales
- Naturaleza estacional del proceso productivo
-Cambios significativos en las disposiciones que regulan los regímenes
de promoción de exportaciones y tributarios.

101
Puede establecerse que los otros créditos de significación se originan
en operaciones específicas de los entes a auditar.

3. ASPECTOS DE VALUACION Y EXPOSICION

3.1 ASPECTOS DE VALUACION

Para la valuación de los otros créditos debe considerarse el criterio de

lo devengado a la fecha de medición contable.
Para el caso de los otros créditos que representan cuentas a cobrar
no originados en operaciones de venta, debe darse un adecuado
reconocimiento a los efectos que afectan la futura cobranza. Por
ejemplo, incertidumbres sobre la legitimidad del derecho,
estimaciones de irrecuperabilidad.
En el caso de los gastos pagados por adelantado debe darse
preeminencia al concepto de devengado. Los otros créditos
relacionados con estos gastos deben representar importes abonados
en un periodo o ejercicio correspondientes a gastos cuyo hecho
generador se producirá en periodos futuros.
Un caso particular se presenta con los gastos de reparación y
mantenimiento originados en actividades productivas estacionales. La
determinación del hecho generador de estos gastos puede estar
sujeta a dos interpretaciones. La primera se basa en considerar estos
gastos como necesarios para la producción futura. Aquí el hecho
generador es la futura actividad de producción y por lo tanto los
importes originados en la reparación y el mantenimiento deben ser
tratados como gastos pagados por adelantado. La segunda
interpretación posible se basa en considerar que el proceso
productivo genera la necesidad de reparación y mantenimiento. En
este caso dentro de los costos de producción debe provisionarse la
porción de costos de reparación y mantenimiento.
Si se considera a los costos de reparación y mantenimiento como
gastos pagados por adelantado no es necesario recurrir a
estimaciones de importes a erogar ya que las imputaciones se basan
en costos ya incurridos. Desde el punto de vista de la auditoría de
estados contables esta es la opción más ventajosa ya que se evitan
los problemas de la subjetividad de estimaciones.
La valuación de los gastos pagados por adelantado debe contemplar
la reexpresión por inflación de los conceptos involucrados. En general
en contextos inflacionarios toda operación a plazo contiene implícita o
explícitamente sobreprecios por inflación que deben segregarse del
importe considerado como gasto y tratarse como resultados
financieros. La segregación de los componentes financieros implícitos
o explícitos no devengados e incluidos en los saldos de las otras
cuentas a cobrar no provenientes de créditos por ventas, debe seguir
el mismo tratamiento que en éstos.

3.2 ASPECTOS DE EXPOSICIÓN

102
Deben considerarse los plazos de realización y de devengamiento para
la apertura en corto y largo plazo requerida por las normas en vigencia.
La inclusión de los anticipos de impuestos dentro de este componente
tiene lugar en la medida que no existan saldos a pagar, de los cuales
deducir estos adelantos.
Es así que los montos de crédito fiscal del impuesto al valor agregado
originados en compras de bienes de uso, se tratan como créditos en
la medida que, de acuerdo con las normas vigentes, no puedan
compensar impuestos a pagar.
Las normas contables vigentes consideran que deben exponerse
como bienes de uso los anticipos a proveedores otorgados por el ente
para la compra de tales activos. En aquellas industrias donde tiene
lugar la construcción de una planta otorgar anticipos a proveedores es
común.
Con relación a los gastos pagados por adelantado deben formar parte
del capítulo otros créditos, sólo aquellos que no se vinculan con otro
activo o pasivo directamente. Es así que, por ejemplo, los
sobreprecios no devengados de las cuentas a pagar deben exponerse
regularizando los pasivos correspondientes, los intereses pagados por
adelantado deben restar el saldo de las deudas que los originan.
En la presentación del componente tiene lugar el agrupamiento dentro
de la línea “varios”
u “otros” de un elevado número de importes menores, pero que en
conjunto pueden formar una cifra significativa.

3.3 CONSIDERACIONES DE AUDITORIA SOBRE CUESTIONES CONTABLES

SIGNIFICATIVAS.

Las implicancias contables de los temas tratados a continuación

pueden afectar el trabajo de auditoría:
- La base para la activación de gastos.
- La asignación de la cuota de amortización de los gastos pagados por
adelantado.
- Pautas para la valuación de reclamos.
- Métodos para el apareamiento de costos a ingresos y su relación con
el desembolso de los fondos.
- Método para la determinación de los reembolsos a cobrar por
exportaciones.
- La base para el reconocimiento y registración de los componentes
financieros implícitos en las cuentas a cobrar que no provienen de la
venta y en los gastos pagados por adelantado.
- El criterio de valuación y ajuste por inflación de los gastos pagados
por adelantado. - Agrupamiento de conceptos varios sólo en una línea
de información financiera.

4 AFIRMACIONES

103
El objetivo de auditoría es obtener suficiente evidencia de que las
afirmaciones son válidas. A continuación, se identifican las
afirmaciones específicas de Otros Créditos.
Veracidad:
Los Otros Créditos representan activos de propiedad del ente que
puede esperarse que beneficie a ejercicios futuros. Los gastos
pagados por adelantado representan beneficios a ser recibidos o
utilizados en los próximos periodos.
Integridad:
Todas las transacciones y saldos de Otros Créditos están
contabilizados en los registros correspondientes al periodo adecuado.
Valuación y Exposición:
Los montos de Otros Créditos están correctamente calculados de
acuerdo con la naturaleza de la transacción, las normas contables, los
plazos de amortización. Los Otros Créditos reflejan todos los hechos
que afectan su valuación y han sido adecuadamente resumidos,
clasificados, descriptos y se han expuesto para una adecuada
comprensión.

5 CONTROLES: AMBIENTE DE CONTROL, CONTROLES DIRECTOS Y

GENERALES

5.1 AMBIENTE DE CONTROL

5.1.1 PAUTAS BASICAS

En general las empresas no establecen un sistema específico de

control de transacciones, ya que no son numerosas las operaciones
que afectan a las cuentas. Las transacciones que originan los gastos
pagados por adelantado están relacionadas con compras y cuentas a
pagar.

5.2 CONTROLES DIRECTOS

5.2.1 PAUTAS BASICAS.

En general los entes no establecen controles de procesamiento y

funciones de procesamiento para el control de las transacciones.
Los trabajos de auditoría no incluyen una evaluación de los sistemas
de Otros Créditos.

5.2.2 CONTROLES GERENCIALES Y CONTROLES INDEPENDIENTES.

- La gerencia revisa las transacciones y saldos de Otros Créditos e

investiga cuestiones dudosas.
- Los registros auxiliares de Otros Créditos son conciliados con las
cuentas de control del mayor general.
- Se emplean procedimientos para revisar el correcto devengamiento
de los gastos pagados por adelantado, para comprobar la valuación de

104
Otros Créditos. - La gerencia revisa la razonabilidad de los saldos de
Otros Créditos.
- Para los Otros Créditos de índole contingente (reclamos a cobrar),
participa el departamento de legales de la sociedad en el análisis
gerencial de la valuación contable.

5..2. 3. CONTROLES DE PROCESAMIENTO Y FUNCIONES DE PROCESAMIENTO

Se enuncian a continuación algunos controles y funciones de

procesamiento que pueden presentarse en el componente Otros
Créditos y su vinculación con las afirmaciones que respaldan.

-El acceso a las funciones de procesamiento en Otros Créditos y en los

registros de datos relacionados están restringido. Veracidad y
Valuación.
-Todas las transacciones de Otros Créditos son ingresadas en forma
completa y solo una vez. Integridad.
-Las transacciones rechazadas son identificadas, analizadas y
corregidas. Integridad. -Las cuotas de amortización de los gastos
pagados por adelantado son aprobadas por un funcionario. Veracidad
y Valuación.
- Funcionarios del departamento de impuestos evalúan la razonabilidad
de los créditos impositivos. Veracidad y Valuación
-Funcionarios del departamento de legales evalúan la razonabilidad de
los montos reclamados. Veracidad y Valuación.
-Los adelantos de fondos a empleados o a terceros son aprobados por
un funcionario. Veracidad.

5.3 CONTROLES GENERALES

Una adecuada separación de funciones incompatibles en el

componente se manifiesta si:
-las funciones de registros detallados están segregadas de las
funciones de mayor general -la iniciación, evaluación y aprobación de
Otros Créditos está segregada de la contabilización de las
operaciones.
-la preparación y aprobación de las conciliaciones de los registros
detallados con las cuentas control de mayor general está segregado
de las funciones del mayor general, cobranzas y desembolsos.

6. FACTORES DE RIESGO

6.1 FACTORES DE RIESGO INHERENTE

Las transacciones nuevas o significativas representan áreas de mayor

riesgo.

105
6.2 FACTORES DE RIESGO DE CONTROL

7. ENFOQUE DE AUDITORIA

7.1 CONSIDERACIONES

El enfoque más efectivo y eficiente de auditoría a aplicar para el

componente Otros Créditos es el sustantivo.
En algunos entes pueden presentarse situaciones donde el número
de transacciones son significativas, en estos casos puede resultar
más eficaz un enfoque de auditoría basado en la confianza de los
controles.

7.2 EJEMPLOS

Si el auditor encuentra en su revisión de Otros Créditos que se

incluyen partidas similares a la de los periodos anteriores y el

106
componente en total del activo no ha variado, un enfoque sustantivo
es el más apropiado.
Si las partidas que integran los Otros Créditos se originan en un
número significativo de transacciones, entre las cuales se incluye el
manejo de fondos, un enfoque de cumplimiento puede ser es el más
eficiente. En general cuando se presentan estas situaciones no tiene
lugar la prueba de controles específicos de este componente, sino
que se asocian los procedimientos con los llevados a cabo en otros
sistemas. Por ejemplo, si el número de transacciones elevado se
origina en adelantos al personal, en la revisión del área Costos
Laborales se incluirán pruebas de los controles relacionados con los
adelantos de fondos al personal.
Si los gastos pagados por adelantado se originan en un número
elevado los desembolsos, en la revisión del área Compras y Cuentas
a Pagar, se incluirán pruebas de controles relacionados con otros
gastos.
Como complemento se aplicarán procedimientos sustantivos
tendientes a revisar la amortización de estos gastos adelantados.
Cuando los otros créditos son los originados en cuentas a cobrar de
terceros, resulta más efectivo un enfoque que tienda a comprobar el
saldo.
Si los otros créditos se originan en reclamos a cobrar o en anticipos de
impuestos, el enfoque sustantivo es el más adecuado.
Así la confirmación de la razonabilidad de los importes registrados por
parte del departamento de legales y de especialistas en impuestos,
brinda evidencia sustantiva de auditoría válida y suficiente.

8. PROCEDIMIENTOS DE AUDITORIA

8.1 PROCEDIMIENTOS ANALITICOS

* Efectuar un análisis comparativo entre los montos del período o

ejercicio corriente, anterior y los presupuestados con respecto a:
- gastos pagados por adelantado individuales y en conjunto
- gastos pagados por adelantado como porcentaje del total del activo
- saldos de otras cuentas a cobrar no provenientes de ventas como
porcentaje del total del activo.
- gastos pagados por adelantado y saldos de otras cuentas a cobrar
como porcentaje del total de Otros Créditos.
El resultado de esta revisión analítica puede poner en evidencia
alteraciones en la composición de las partidas del componente, o bien
indicar que no tuvieron lugar modificaciones.
Si tiene lugar la segunda alternativa y los riesgos inherentes de
control son bajos, es probable que éste se constituya en el único
procedimiento a aplicar en la revisión del componente.
Para llevar a cabo esta revisión analítica el auditor puede recuperar los
datos relativos a los Otros Créditos a través de programas
computarizados que extraigan información sobre:
-partidas nuevas o significativas

107
-fluctuaciones significativas en las partidas individuales con respecto a
los montos anteriores
-detalles de gastos adelantados al cierre
-detalles de movimientos contables que afectan las cuentas del
componente.
* Revisar los asientos por gastos pagados por adelantado y de otros
créditos para identificar partidas inusuales.

8.2 PRUEBAS DE CUMPLIMIENTO DE CONTROLES

Dada la forma en que son contabilizados, es probable que la confianza

no sea la forma más efectiva de auditar Otros Créditos.
En general las pruebas de cumplimiento de controles consisten en
obtener evidencia para confirmar que ciertos controles operan en
forma efectiva. El auditor deberá determinar que controles clave han
sido establecidos por el ente y luego obtener evidencia de que operan
efectivamente.
La gerencia debe revisar periódicamente el valor contable y el plazo
de amortización de los otros créditos. El auditor debe revisar y
obtener evidencias del control gerencial, y si los saldos son
significativos será necesario realizar otras pruebas para satisfacerse
de que el valor de los otros créditos no ha disminuido.

8.3 PRUEBAS DETALLADAS DE TRANSACCIONES Y SALDOS.

Puede resultar más efectivo realizar dichas pruebas antes del cierre del
período y aplicar solo procedimientos analíticos sobre los saldos del
cierre.
Las pruebas de auditoria que involucran desembolsos por gastos
pagados por adelantado deben estar coordinadas con las pruebas
realizadas en compras y cuentas a pagar.
A continuación, se enumeran algunas pruebas típicas:
* Obtener registros detallados que respalden el componente de otros
créditos y:
- comparar las transacciones y saldos con el mayor general.
- investigar partidas inusuales y significativas
- comprobar si se han registrado los gastos pagados por adelantado
usuales en el tipo de negocio para verificar posibles omisiones.
* Para una muestra de otros créditos seleccionados:
- determinar la naturaleza y el propósito de partidas significativas.
- determinar la corrección del valor contable
- determinar si la clasificación como corriente o no corriente es
apropiada en base a los periodos cubiertos.
- para los gastos pagados por adelantado, determinar la razonabilidad
de los montos diferidos para periodos/ejercicios futuros.
- determinar la razonabilidad de los plazos de amortización de los
gastos pagados por adelantado.
* Confirmar con terceros:

108
- los saldos de otros créditos
- transacciones específicas de otros créditos
* Solicitar la opinión de abogados para la evaluación de reclamos y
otras situaciones contingentes como otros créditos.
En general estas opiniones las solicita el auditor en situaciones muy
especiales. En ellas el asesor letrado debería informar acerca de la
recuperabilidad del reclamo. Es necesario que el auditor evalúe con el
abogado los importes involucrados y los contabilizados para
comprobar la valuación de la cuenta a cobrar.
* Evaluar juntamente con especialistas tributarios los saldos por
impuestos a cobrar y los anticipos.
Los derechos de los contribuyentes hacia el fisco tienen diversos
tratamientos. En ocasiones son saldos de libre disponibilidad
compensables con otros impuestos y con una pauta de actualización.
En otras situaciones no se actualizan y solo pueden computarse a
cuenta de determinados tributos. Todas estas pautas indican que,
ante saldos significativos, el auditor debe recabar la ayuda de
especialistas para verificar la valuación de estas otras cuentas a
cobrar.

109
CAPITULO 15

1. DESCRIPCIÓN Y ONTENIDO DEL COMPONENTE

1.1. CONCEPTO DE LAS PARTIDAS QUE INTEGRAN EL COMPONENTE

La gestión de compras tiene por objetivo la adquisición de materiales, suministros y

servicios necesarios para el desarrollo de la actividad del ente. Este proceso tiene dos
efectos contables; la registración de un activo y la contabilización de la
correspondiente deuda con el proveedor.

1.2. IMPORTANCIA RELATIVA DE LAS PARTIDAS QUE INTEGRAN EL

COMPONENTE.

La significación en los estados contables de las cuentas a pagar depende de las

características operativas del ente o de la actividad en la cual opera. El monto de estos
saldos puede depender de los plazos de pago a proveedores o de la existencia de
periodos en los cuales se concentran las compras.

1. BREVE DESCRIPCIÓN DE LAS ACTRIVIDADES INCLUIDAS EN EL

COMPONENTE.

El objetivo fundamental de la gestión de compras, es la adquisición de materiales, al

costo más bajo que sea compatible con las necesidades de calidad y servicio.
La posición del máximo responsable de compras en la empresa varía
considerablemente. En muchas empresas el responsable de compras es un miembro
clave de la alta dirección.
La denominación de “jefe de compras” se usa comúnmente para designar el cargo del
responsable de las compras. Del jefe de compras dependen una serie de ejecutivos de
compras.
Existen ventajas, tanto en la centralización como en la descentralización de las
compras. Algunas ventajas que se atribuyen a la centralización de las compras son:
una mayor capacidad negociadora, un mayor control sobre los niveles de existencias
de ciertos materiales, así como una mejor supervisión y una adhesión más estricta a
las normas. Algunas de las ventajas de la descentralización son: la reducción de los
plazos de entrega resultante de la proximidad de los ejecutivos de compras a las
fuentes de abastecimiento.
Es preciso considerar las siguientes características del control organizativo:
• Deberá existir una clara asignación de responsabilidad.
• Las categorías específicas de compras que no sean responsabilidad del
departamento de compras deberán estar claramente definidas desde el punto
de vista de la autoridad y la responsabilidad por su adquisición y la
aprobación de los pedidos.
La autoridad para la aprobación de los compromisos debería estar claramente definida.

El auditor puede tener interés en conocer la asignación de las responsabilidades

correspondientes a las siguientes actividades:

• Establecer las cantidades de los pedidos.

• Aprobar las solicitudes que inician el proceso de compras.
• Establecer precios y condiciones de pago aceptables para los artículos
comprados.
• Seleccionar los proveedores y obtener ofertas y presupuestos.

110
 • Seleccionar los métodos de envío y controlar los costos de transporte.
• Obligar legalmente a la empresa al contratar los pedidos.
• Contratar la cobertura de seguro de envíos que se reciben.
• Negociar y aprobar las condiciones con los proveedores.
• Negociar los contratos de producción fuera de la empresa.

• Cuando la responsabilidad por estas actividades de compra está bien

definida, hay menos riesgo de realizar compras en condiciones
antieconómicas.
Para desempeñar correctamente su función, el departamento de compras debe actuar
en coordinación con otros departamentos.

Planificación y control de producción

• Determinar las cantidades de los pedidos.

• Establecer los plazos de entrega necesarios para las principales clases de
compras.
• Efectuar un análisis del costo marginal para establecer la cantidad apropiada
que deba comprarse.

Ingeniería

• Normalizar las materias primas y los componentes comprados con el fin de

minimizar el número de partidas en almacén.
• Realizar un análisis sobre la conveniencia de fabricar o comprar.
• Coordinar los cambios en las compras con los cambios tecnológicos.

Control de calidad

• Elaborar normas sobre inspección y comprobación de la calidad que puedan

ser comunicadas a los proveedores y aplicadas a la recepción de los
materiales
• Inspeccionar las instalaciones de los proveedores para comprobar su
capacidad de producir según las normas fijadas.

Proceso de las facturas

• Conciliación de los formularios y procedimientos de compra con los registros

contables para evitar la duplicación del trabajo administrativo.
• Verificación de los precios y las condiciones antes de la aprobación del pago
de las facturas.

En general, las actividades que se incluyen en la secuencia del procesamiento del

componente compras, cuentas a pagar y pagos son:

• Solicitud de compra.
• Orden de compra.
• Recepción.
• Pagos.

Solicitud de compras

111
Una transacción de compra, normalmente se inicia con la emisión de la solicitud de
compra.
Durante el procesamiento de las solicitudes de compra puede generarse diversos
informes útiles para su control. Por ejemplo:

• Productos inexistentes;
• Productos con existencia superior al punto de pedido;  Detalle de
solicitudes procesadas;
• Detalle de solicitudes rechazadas, etc.

Una vez aprobada la solicitud por el responsable del sector que efectuó el pedido o del
departamento de planificación, se envía al departamento de “compras”.

Orden de compra

En función de la solicitud, el sector “compras” es el encargado de

efectuar las gestiones necesarias para adquirir los insumos o servicios
solicitados. Dentro de esta gestión un aspecto importante es la selección
y evaluación de los proveedores.
Otras normas y procedimientos de compras aplicables a los proveedores son:

• El uso de múltiples proveedores para estimular la competencia en los precios y

contar con fuentes alternativas de suministro de los artículos fundamentales.
• Uso del sistema de ofertas para conseguir el precio más bajo posible.
• Visitas a los proveedores para conocer la capacidad de estos.

Una vez determinado el proveedor se emite la orden de compra prenumerada,

Que debería contener todas las condiciones negociadas con el proveedor.
Básicamente su contenido sería:

• Datos sobre el proveedor (nombre, domicilio, número de impuestos, etc.) 

Datos sobre el producto o servicio solicitado (cantidad, código´descripción) 
Precio.
• Condiciones de pago.
• Aspecto sobre calidad.

Copias de esta orden, debidamente autorizada, deberían ser enviadas a contaduría, al

sector solicitante y a recepción.

Durante el procesamiento de las órdenes de compra pueden generarse diversos

informes útiles para su control.
Por ejemplo:
-ordenes pendientes de considerable antigüedad.
-ordenes urgentes, para facilitar seguimiento.
-volúmenes de compras mensuales por producto, etc.

Recepción

En el caso de compras de insumos, la recepción se debería efectuar en un sector

dedicado exclusivamente a dicha función. En este sector se debería contar o pesa los
bienes recibidos y comparar las cantidades y cualidades del producto (tipo,
especificaciones, medidas, etc.)

112
Con la orden de compra. En caso de aprobar la recepción se debe emitir el “informe de
recepción”, el cual debería contener los datos relacionados con los productos recibidos
(cantidad, código y descripción).

Los informes de recepción deberían ser prenumerados para facilitar los controles
correspondientes a la integridad del procesamiento de las compras.
Copias de estos informes, debidamente autorizados, deberían ser enviados a
contaduría, compras y el sector solicitante.

Pago

El último paso en esta transacción es el pago de la factura correspondiente al bien o

servicio recibido.
La autorización del pago implica la realización de importantes controles y la existencia
de altos niveles de supervisión, puesto que un error en esta transacción podría originar
un perjuicio patrimonial a la empresa. La autorización de pago la debería efectuar
contaduría, previo cotejo de toda la documentación en su poder: orden de compra,
informe de recepción y factura del proveedor. Esta autorización se evidencia con la
emisión de la orden de pago, la cual contiene todos los datos necesarios para la
emisión del correspondiente cheque.
Una vez autorizado el pago, el legajo es enviado a tesorería para la emisión y entrega
del correspondiente cheque en el momento acordado con el proveedor.
Durante el procesamiento de los pagos pueden generarse diversos informes útiles para
su control.
Por ejemplo:
-detalle de pagos significativos o inusuales.
-detalle de pagos por beneficiario.

3. PAUTAS PARA LA COMPRENSIÓN Y ANÁLISIS DEL NEGOCIO

3.1. RELACIONADAS CON LA NATURALEZA DE LAS COMPRAS.

4. ASPECTOS DE VALUACIÓN Y EXPOSICIÓN.

4.1. ASPECTOS DE VALUACION

Un aspecto importante a tener en cuenta es el momento en que se debe reconocer una

obligación con terceros. Las obligaciones por adquisición se registran cuando el bien o
servicio es recibido. Por este motivo tiene gran importancia el control que efectúe la
empresa sobre el corte de los informes de recepción, puesto que este documento es el
que indica el nacimiento de la obligación con el proveedor.
Para la evaluación de las cuentas a pagar debe considerarse su valor probable de
cancelación, es decir, se debe valuar el monto que el proveedor espera recibir por la
prestación del servicio o la venta del bien.
Al igual que las cuentas a cobrar, las cuentas a pagar que tienen un plazo de
financiación y el correspondiente costo financiero se incluye dentro del precio del bien
o del servicio, deben ser segregadas de dicho costo financiero implícito.

113
El monto del costo financiero o sobreprecio, surge como diferencia entre el precio que
se fijaría en condiciones de pago al contado y el precio de la factura.
El hecho generador de estos componentes financieros implícitos es el transcurso del
tiempo y por lo tanto, como cualquier otro resultado financiero, deben ser asignados al
periodo que corresponde en función al tiempo transcurrido.
La valuación de las cuentas a pagar debe tener en cuenta la existencia de estos
componentes financieros implícitos.
Desde el punto de vista de auditoria pueden plantearse dificultades para evaluar la
correcta medición de las cuentas a pagar descontadas de los sobreprecios no
devengados. Ante esta dificultad se pueden utilizar otros parámetros, como índice de
inflación o tasa de interés de mercado, para estimar la carga financiera implícita.

4.2. ASPECTOS DE EXPOSICIÓN

No existen cuestiones contables de complejidad relacionadas con la presentación de

las partidas del componente.
Las cuentas a pagar se expondrán como deudas a corto o largo plazo de exigibilidad.
Por otra parte, en función de su naturaleza pueden distinguirse las deudas con
garantías y sin garantías, las documentadas y las no documentadas (o comunes), en
moneda extranjera y con sociedades del mismo grupo económico.
Con relación a las cuentas regularizadoras deben deducirse de aquellas cuyas
valuaciones ajustan.

4.3. CONSIDERACIONES DE AUDITORIA SOBRE LAS CUESTIONES CONTABLES

SIGNIFICATIVAS

Las implicancias que los temas tratados a continuación tienen sobre los estados
financieros a auditar pueden afectar el trabajo de auditoria. Del análisis de cada una de
las situaciones presentes depende el enfoque a emplear. Los aspectos destacables
son:

-Método de contabilización de los descuentos por volumen.

-Base de corte de compras al cierre del periodo.
-Base de reconocimiento de pérdidas de los compromisos de compra.
-Exposición de las compras a las empresas vinculadas.
-Base de contabilización de los intereses implícitos en las cuentas a pagar.
-Base de reconocimiento de ganancias o pérdidas por las compras efectuadas en
moneda extranjera.

5.1. COMPRAS DE BIENES Y SERVICIOS

Afirmaciones Definición
Veracidad Las compras representan bienes recibidos o cuyo dominio ya ha sido
transferido, o servicios que han sido prestados. Las compras de bienes y
servicios están adecuadamente autorizadas
Integridad Todas las compras de bies servicios están adecuada e íntegramente
contabilizadas en los registros correspondientes (incluyendo las
transacciones entre empresas vinculadas) y están adecuadamente
acumuladas en los registros correspondientes. Las compras de bienes y
servicios están registradas en el (o atribuidas al) periodo adecuado.
Valuación Las compras de bienes y servicios, y los descuentos y ajustes están

114
 y exposición correctamente calculados y valuados a su monto apropiado (incluyendo la
traducción de operaciones en moneda extranjera) de acuerdo con la
naturaleza y términos de la transacción y las normas contables aplicables.
Las compras han sido adecuadamente resumidas, clasificadas y descriptas
y se han expuesto todos los aspectos necesarios para su adecuada
comprensión.

5.2. PAGOS, DESEMBOLSO DE BIENES Y SERVICIOS

Afirmaciones Definición
Veracidad Los pagos fueron realizados a los proveedores respectivos y están
adecuadamente autorizados.
Integridad Todos los pagos por bienes y servicios están adecuada e íntegramente
contabilizados en los registros correspondientes (incluyendo las
transacciones entre empresas vinculadas) y están adecuadamente
acumulados en los registros correspondientes. Los pagos por bienes y
servicios están registrados en el periodo adecuado, el corte de
operaciones es correcto.
Valuación Los descuentos, ajustes y traducciones de transacciones en moneda
Y extranjera, están correctamente calculados.
exposición

5.3. CUENTAS A PAGAR

Afirmaciones Definición
Veracidad Los pasivos contabilizados existen, es decir, los pasivos han sido
incurridos y no han sido pagados o cancelados.
Integridad Los saldos de cuentas a pagar están adecuada e íntegramente
contabilizados en los registros correspondientes (incluyendo las
transacciones entre empresas vinculadas) y están adecuadamente
acumulados en los registros correspondientes.
Valuación Los saldos de cuentas a pagar reflejan todos los hechos y circunstancias
Y que afectan su valuación (incluyendo las modificaciones en los tipos de
exposición cambio de la moneda extranjera) de acuerdo con las normas contables
aplicables. Las cuentas a pagar han sido adecuadamente resumidas,
clasificadas y descriptas y se han expuesto todos los aspectos
necesarios para una adecuada comprensión de estos saldos y
transacciones.

6. CONTROLES: AMBIENTE DE CONTROL, CONTROLES DIRECTOS Y

CONTROLES GENERALES

6. 1.AMBIENTE DE CONTROL

El ambiente de control abarca:

a) El enfoque hacia el control por parte de la gerencia o dirección superior, y

b) La organización y estructura del ente.

115
En el caso específico del proceso de compras y pagos, el enfoque hacia el control
por parte de la gerencia o dirección superior se puede evidenciar mediante:
-La asignación de responsabilidades y evaluación periódica de su cumplimiento.
-Un mayor nivel de control sobre las operaciones que siguen la rutina normal
-La existencia de un sistema de información que le permita a la gerencia estar
informada sobre el cumplimiento de los controles. Por ejemplo, listado de órdenes
de compra pendientes, de pagos significativos o inusuales, de pagos por
proveedor, de compras importantes, etc.

La organización y estructura del ente es otro aspecto que tiene gran relevancia en
la creación de un
“ambiente” que motive al cumplimiento de los controles.

6.2. CONTROLES DIRECTOS

6.2.2 CONTROLES GERENCIALES Y CONTROLES

INDEPENDIENTES

• Utilización de los presupuestos de compras de bienes y servicios o de

desembolso en efectivo y su correspondiente seguimiento y comparación
de los resultados reales con los montos presupuestados. Un sistema de
control presupuestario puede asegurar la integridad y veracidad de las
compras y los pagos;
• Preparación de informes gerenciales para controlar ente otros;
-bienes comprados durante el periodo,
-compras a los principales proveedores,
-cuentas pendientes de pagos,
-descuentos de caja, rebajas, por volumen y registraciones realizadas,
-compras o cuentas a pagar individualmente significativas,
-cuentas a pagar en discusión,
-cambios en los datos permanentes del proveedor;

• Procedimientos utilizados por la gerencia para revisar y seguir los

problemas observados en los informes gerenciales y de excepciones;
• El uso de informes de recepción prenumerados sometidos a controles
periódicos de secuencia, para controlar la registración íntegra de las
recepciones;
• Preparación de un listado de cuentas a pagar al cierre de los periodos y
su conciliación con las cuentas de control del mayor general para verificar
la veracidad y valuación de las cuentas a pagar;
• Procedimientos para
• la preparación de conciliaciones de los resúmenes de los proveedores
con los saldos de las cuentas a pagar individuales para verificar la
veracidad, integridad y valuación de las cuentas a pagar.

6.2.3 CONTROLES DE PROCESAMIENTO Y FUNCIONES DE

PROCESAMIENTO

Cada ente determinará de qué manera llevará a cabo las transacciones y

definirá que controles de procesamiento y funciones de procesamiento
computadorizadas desea incluir para asegurarse del adecuado control y
proceso de las operaciones.

116
6.3. CONTROLES GENERALES

Si el auditor desea confiar en los controles directos, debe evaluar y probar,

cuando corresponda, los controles generales que afectan la confiabilidad de
esos controles clave potenciales.

Una adecuada segregación de funciones incompatibles en el área de

compras, cuentas a pagar y pagos se manifiesta sí:
-las funciones de compra y de recepción están segregadas de las funciones
de procesamiento de facturas, cuentas a pagar y mayor general;
-las funciones de compra y de recepción están segregadas;
-las funciones de procesamiento de facturas y de cuentas a pagar están
segregadas;
-las funciones de preparación y aprobación de desembolsos están
segregadas de las de contabilización de desembolsos y registraciones en el
mayor general;
-las funciones de aprobación de desembolsos y de preparación de los
mismos están segregadas; - la contabilización de desembolsos está
segregada de la función del mayor general.

Cuando el auditor desea depositar confianza en controles o funciones de

procesamiento computadorizados, debe evaluar los controles del
departamento de sistemas de información, especialmente:
-la eficacia de los procedimientos de operación;
-la confiabilidad de los controles sobre cambios
en los programas; -la eficacia de los controles
generales de acceso.

7. FACTORES DE RIESGO

7.1. FACTORES DE RIESGO INHERENTE

Factor de riesgo Implicancia para la auditoria

Los materiales comprados incluyen partidas Análisis detallado de las compras más
de gran valor, como por ejemplo oro. significativas.
Existen variaciones significativas con Análisis de la registración contable de las
respecto a los costos estándar. diferencias.
Existen compromisos de compra pendientes Posible existencia de contingencias o pérdidas
de significación. futuras.
Los principales proveedores están Posibles problemas de abastecimiento que
experimentando dificultades financieras o afecten el desarrollo de la actividad del ente y
huelgas que amenazan con interrumpir el cumplimiento de sus compromisos.
fuentes de suministros clave.
Factor de riesgo Implicancias para la auditoria
Los proveedores han modificado las Aplicación de procedimientos para verificar el
principales condiciones de garantía, control de dichos cambios.
incentivos descuentos o despacho.
A uno de los principales proveedores se le Incremento de los esfuerzos necesarios para
adeuda un monto significativo. obtener la confirmación directa del proveedor
de los saldos pendientes.
Se realizan compras cuyo plazo de pago se Aplicación de procedimientos específicos para
extiende a más de un año. verificar este tipo de transacciones.
Existen transacciones significativas entre Análisis de potenciales transferencias de

117
 empresas vinculadas. ingresos entre compañías vinculadas
7.2. FACTORES DE RIESGO DE CONTROL

Factor de riesgo Implicancias para la auditoria

Las condiciones de los listados de cuentas a
pagar con el mayor general no son realizadas
en forma oportuna o las partidas conciliatorias
no son adecuadamente investigadas y
resueltas.
Las compras de naturaleza especial son
procesadas fuera del sistema habitual.
Se han realizado numerosos pagos duplicados
a los proveedores.
Ha habido un aumento significativo en la
cantidad de asientos de ajuste.
Existen variaciones significativas con respecto
al presupuesto.
Los procedimientos de corte no han sido
aplicados adecuadamente al cierre de cada
mes.
Incremento de pruebas sustantivas para
verificar las afirmaciones relacionadas con las
cuentas a pagar.
Aplicación de procedimientos específicos para
las transacciones no procesadas por el sistema
habitual.
Ampliar el alcance de la revisión de
transacciones de pagos a proveedores.
Analizar la razonabilidad de los asientos de
ajustes inusuales o significativos.
Incrementar el análisis de justificaciones de la
gerencia por las variaciones y sus causas.
Mayor esfuerzo para probar el corte de
transacciones al cierre.

8.ENFOQUE DE AUDITORIA

8.1. CONSIDERACIONES

El componente incluye partidas que muestran una situación a un momento dado y

otras que representan un grupo de transacciones ocurridas durante un periodo. Esta
división permite hablar de subcomponentes de saldos; cuentas a pagar y
subcomponentes de transacciones; compras y pagos. los componentes de
transacciones son más adecuados para aplicarles un enfoque de confianza en los
controles y pruebas de cumplimiento, mientras que a los componentes de saldos
resulta más eficiente aplicarles un enfoque sustantivo.
Las transacciones de compras y pagos son normalmente numerosas y atomizadas; por
lo que generalmente es más eficiente la obtención de la evidencia de auditoria
necesaria, depositando confianza en el sistema de control. La aplicación de
procedimientos detallados implica generalmente la revisión de un mayor número de
transacciones para obtener la misma evidencia y, por lo tanto, un mayor esfuerzo de
auditoria.

8.2 EJEMPLOS

Se trabajará con la siguiente afirmación:

“Las compras de bienes y servicios están registradas en el periodo
adecuado (integridad y corte de las compras)”.

En un ambiente de control adecuado, el sistema debería contar con los siguientes

controles:

i. presupuestos de compras mensuales en unidades y valores que son

comparados con las operaciones reales y las diferencias debidamente
justificadas.

118
ii. Informes de recepción prenumerados y control sobre la secuencia
numérica de los documentos procesados y sobre las excepciones.
iii. Al fin de cada mes, contaduría obtiene el número de último informe de
recepción emitido y verifica el correcto corte de las operaciones.

PRUEBAS DE CUMPLIMIENTO

Verificar la razonabilidad del control presupuestario mediante la revisión del

método de presupuestación, el cotejo de las cifras reales con las registradas en la
contabilidad y el análisis de las justificaciones de los desvíos para un periodo
determinado (uno o dos meses).
Verificar la razonabilidad de los controles sobre secuencias numéricas y corte de
los informes de recepción mediante el control de los procedimientos efectuados
por el ente para un periodo determinado (uno o dos meses).

PRUEBAS SUSTANTIVAS

Verificar si a la fecha de cierre existen diferencias significativas entre las compras

presupuestadas y reales y en caso de corresponder, analizar las justificaciones de
la gerencia.
Verificar si existen excepciones no analizadas a los controles sobre secuencia
numérica y corte de informes de recepción realizados por el ente al cierre del
periodo auditado.
En caso que los controles antes enunciados no existiesen o que, operasen en
forma ineficaz, el enfoque de auditoria se vería afectado. En este caso al no ser
posible obtener evidencia de auditoria a través de la confianza que brindan los
controles, se deberían efectuar extensas pruebas de detalle para verificar el
cumplimiento de la afirmación. Las pruebas consistirán en seleccionar las
recepciones más significativas de un periodo determinado (por ejemplo, últimas
dos semanas del periodo auditado y las dos primeras del siguiente) y verificar que
su registración se efectuó en el periodo correspondiente. Generalmente se utiliza
mayor cantidad de recursos para obtener evidencia sustantiva.

9. PROCEDIMIENTOS DE AUDITORIA

9.1. COMPRA DE BIENES Y SERVICIOS

9.1.1. PROCEDIMIENTOS ANALÍTICOS

 Efectuar un análisis comparativo entre los siguientes montos del periodo con
los del ejercicio anterior y los presupuestados.
-compras de bienes o servicios por producto o
proveedor; -saldos de las cuentas de gastos.

Para efectuar este análisis comparativo pueden emplearse los análisis que la
gerencia efectúa sobre el control presupuestario. Es necesario que todos ellos
se basen en cifras incluidas en los registros contables.
La revisión del control presupuestario se debería efectuar de la siguiente
manera:

-cifras presupuestadas: cotejar con informes de los sectores productivos o del

sector de planificación de la producción.
-cifras reales: cotejar con los registros contables.

119
-variaciones: verificar la razonabilidad de las justificaciones de las gerencias y
que en caso de corresponder a errores contables se han efectuado los ajustes
correspondientes.

Para llevar a cabo esta prueba analítica el

auditor puede recuperar: -resumen de compras
por producto, -informes sobre compras
significativas.

• Considerar la razonabilidad global de las compras multiplicando las

unidades compradas por un precio de compra promedio por producto.

Esta prueba analítica permite al auditor satisfacerse de la integridad del

registro de las transacciones de compras.

• Comparar los totales de compras por mes e investigar fluctuaciones

inusuales.

Este procedimiento tiene por objetivo detectar compras significativas o

inusuales y posibles errores de corte de las operaciones.

9.1.2. PRUEBA DE CUMPLIMIENTO DE CONTROLES

No siempre es necesario confiar en los controles cuando:

-un porcentaje significativo de los negocios se realiza con un número

reducido de proveedores, -los precios unitarios y cantidades compradas
permanecen estables.

En general, las pruebas de cumplimiento de controles consisten en obtener

evidencia para confirmar que ciertos controles, considerados por el auditor
como claves, operan en forma efectiva.
Algunos controles típicos del subcomponente “compras” y una breve referencia
a los caminos a seguir para obtener evidencia de auditoria:
• Revisión gerencial de los estados financieros y comparación con montos
presupuestados u otros datos financieros para verificar la razonabilidad de:
-compras,
-gastos,
-descuentos o bonificaciones.
• Revisión gerencial y seguimiento de información de:
-fluctuaciones en volúmenes o montos de compras por productos,
-compras individualmente
significativas, cambios en los
precios o cantidades.

El auditor debe obtener evidencia de que estos controles operan efectivamente

y para ello debe verificar, entre otras, las siguientes consideraciones:

-El nivel gerencial que efectúa las revisiones, el grado de independencia y

conocimiento del negocio y sus operaciones.
-El grado de detalle de los análisis. En general cuando los análisis son muy
globales o generales las alteraciones que se compensan no son detectadas.

120
 -La relación de la información revisada con la registrada en la contabilidad.
-La periodicidad de las revisiones.
-Evidencia del seguimiento de las situaciones inusuales o inesperadas
detectadas.

El auditor puede comprobar los controles. Entre ellos se incluyen los

siguientes:

-informes de transacciones
significativas, -informes sobre
precios o documentos inusuales,
-notas de débito significativas.

9.1.3. PRUEBAS DETALLADAS DE TRANSACCIONES Y SALDOS

Las pruebas detalladas de transacciones y saldos más comunes

para este componente son: -revisión del flujo de documentación que
respaldan a las transacciones, -revisión del corte de las
operaciones.

9.1.3.1. REVISIÓN DEL FLUJO DE LA DOCUMENTACIÓN

Las actividades que se incluyen en este componente son:

• Solicitud de compra
• Orden de compra
• Recepción
• Pago

Los siguientes pasos resumen las consideraciones usuales para llevar a cabo una
prueba detallada de transacciones, tanto sobre una base estadística como no
estadística.

a) Determinar los objetivos de la prueba.

b) Determinar la relación del muestreo con otras revisiones.
c) Definir el universo y la unidad del muestreo.
d) Determinar el método para seleccionar la muestra.
e) Determinar el tamaño de la muestra.
f) Ejecutar el plan de muestreo.
g) Evaluar los resultados de la muestra.

a) Determinar los objetivos de la prueba.

El proceso de determinación de los objetivos de la prueba consiste en contestar a la

pregunta: con qué fin se efectúa el muestreo?. El muestreo puede ser utilizado para
obtener evidencia de control o evidencia sustantiva.

b)Determinar la relación del muestreo con otras revisiones.

c) Definir el universo y la unidad del muestreo.

Al definir el universo, el auditor determina la clase de transacciones o saldos sobre los

cuales es necesario llegar a una conclusión, el universo podría ser definido como: a) el
total de compras efectuadas durante un periodo, b) el total de desembolsos efectuados
durante un periodo, o c) el saldo de las cuentas a pagar a una fecha.

121
 d) Determinar el método para seleccionar la muestra.

Pueden clasificarse en métodos de muestreo por probabilidades y métodos basados

en criterios del auditor.

e) Determinar el tamaño de la muestra.

El tamaño de la muestra se puede determinar utilizando el criterio del auditor o

mediante el muestreo estadístico.

f) Ejecutar el plan de muestreo.

La ejecución del plan de muestro incluye la selección de la muestra y el examen de las

partidas seleccionadas.

1.cotejo de la documentación

Se debe revisar la coincidencia en cuanto a tipo de producto, cantidad, proveedor e

importe de los siguientes documentos: -solicitud de compra
-orden de compra
-informe de recepción
-factura del proveedor
-orden de pago
-débito en extracto bancario

Adicionalmente, se debe verificar la adecuada autorización de cada transacción, la cual

se debería evidenciar en los comprobantes que la respaldan, y las sumas y cálculos de
las facturas.

2.Revisión de imputaciones en registros contables y auxiliares

Se debe revisar la correcta y oportuna imputación de las transacciones en:

-Recepción: auxiliares de inventarios o cuentas
de gastos. auxiliares de
proveedores.

-Pagos: auxiliares
de proveedores
registro de caja-salida
extracto bancario.

3. Cancelación de la documentación de respaldo

La documentación de respaldo de los pagos debe ser cancelada para evitar que se
efectúe más de un pago con la misma documentación. La cancelación se debe
efectuar mediante troquelados, sellos u otros medios que evidencien que la
documentación fue utilizada para respaldar un pago ya efectuado.

g) Evaluar los resultados de la muestra.

Después que el auditor ha terminado el examen de la documentación y ha determinado

el número de desvíos, si los hubiere, se deberá evaluar los resultados de la muestra.
El proceso para evaluar los resultados del muestreo consiste en:
-Determinar las posibles causas de los desvíos.

122
-Calcular el porcentaje de desvíos en la muestra.
-Trasladar el resultado obtenido en la muestra al universo
-Determinar si los resultados pueden considerarse aceptables, comparados con el
máximo tolerable.
-Estimar los posibles asientos de ajuste que correspondería efectuar.
-Concluir sobre la razonabilidad del enfoque de auditoria planeado o la necesidad de
efectuar pruebas adicionales.

9.1.3.2. REVISIÓN DEL CORTE DE LAS OPERACIONES

Un corte inadecuado puede ser el resultado de errores de procesamiento no

intencionales o de esfuerzos intencionales para acelerar o demorar el reconocimiento
de la recepción de bienes o servicios, probablemente para alcanzar los objetivos de
niveles de pasivos o gastos previamente establecidos. Si el ente aplica procedimientos
de corte efectivos en periodos interinos y también en el cierre del periodo, se reduce el
riesgo de errores no intencionales.
Las pruebas de corte deben ser coordinadas con el trabajo realizado en relación con
las existencias, poniendo mayor énfasis en el corte del inventario físico.
Las pruebas de corte deben efectuarse sobre los documentos emitidos antes y
después del cierre del periodo contable.
El alcance de las revisiones posteriores debe extenderse hasta la fecha de finalización
del trabajo del auditor.
El documento básico sobre el cual se efectúan las pruebas de corte de compras es el
informe de recepción. Para efectuar las pruebas es necesario la identificación de los
últimos documentos emitidos en cada periodo, es decir, tomar el corte de los informes
de recepción.
El procedimiento de auditoria consiste en seleccionar informes de recepción, que es el
documento que refleja la recepción del bien o servicio, y verificar que los mismos se
registraron contablemente en el periodo en el cual se emitió el comprobante.

9.2. PAGOS / DESEMBOLSOS POR BIENES Y SERVICIOS.

9.2.1. PROCEDIMIENTOS ANALÍTICOS

Efectuar un análisis comparativo entre los siguientes montos del año corriente, año
anterior y los presupuestos y explicar movimientos e investigar relaciones inesperadas
o inusuales:
-desembolso por día, semana, mes, etc.
-desembolsos anteriores y posteriores al cierre del periodo.

La información contable necesaria para realizar los análisis comparativos puede

obtenerse de los registros de caja salidas.
Es así que en determinados entes los análisis pueden llevarse a cabo por proveedor,
concepto, gastos, etc.

• Revisar los asientos por desembolsos en las cuentas del mayor general para
identificar partidas significativas o inusuales.

Para realizar las pruebas analíticas pueden usarse programas para la recuperación
de datos. Entre los posibles usos se incluyen:
-Preparación de informes sobre pagos significativos o inusuales.
-Preparación de informes sobre pagos duplicados.
-Preparación de informes sobre volumen y monto de los pagos por periodo.

9.2.2. PRUEBA DE CUMPLIMIENTOS DE CONTROLES

123
 Algunos controles típicos del subcomponente “pagos”.

• Revisión gerencial de los flujos de fondo y presupuestos financieros para

verificar la razonabilidad de los desembolsos.
• Revisión gerencial y requerimiento de información sobre: -fluctuaciones en los
montos de los desembolsos -pagos individuales significativos.

9.2.3. PRUEBAS DETALLADAS DE TRANSACCIONES Y

SALDOS

Las mismas pueden ser:

-revisiones del flujo de documentación que respaldan a las
transacciones -revisión del corte de las operaciones.

9.2.3.1. REVISIÓN DEL FLUJO DE LA DOCUMENTACIÓN

La revisión del flujo de la documentación con relación a los desembolsos

efectuados por un ente, tiene por objetivo verificar que los pagos fueron realizados
a los proveedores respectivos, están adecuadamente autorizados y corresponden
a bienes o servicios recibidos.

9.2.3.2. REVISIÓN DEL CORTE DE LAS OPERACIONES

Un inadecuado corte de desembolsos, puede ser resultado de errores de

procesamiento no intencionales o de esfuerzos intencionales para acelerar o
demorar la registración contable de los pagos. Estas situaciones se pueden
originar en la intención, por ejemplo, de disminuir los pasivos y las disponibilidades
(cuenta corriente bancaria) a una fecha determinada.
El documento básico sobre el cual se efectúan las pruebas de corte es la orden de
pago, siempre que la misma se emita en el momento de efectuarse el desembolso,
es decir, cuando se entrega el cheque al proveedor.

9.3. CUENTAS A PAGAR

9.3.1. PROCEDIMIENTOS ANALÍTICOS

Consisten en efectuar análisis comparativos entre los montos del año corriente, año
anterior y los presupuestados sobre los siguientes conceptos:
-cuentas a pagar
-cuentas a pagar por proveedor, tiempo de compra o centro de costos
-créditos y bonificaciones como porcentaje de las compras
-plazo promedio de pago

Adicionalmente, la revisión de los movimientos en las cuentas contables de cuentas a

pagar puede identificar partidas significativas o inusuales.
Para llevar a cabo estos análisis comparativos pueden emplearse programas
computarizados que recuperen datos sobre las cuentas a pagar, como por ejemplo:
-Anticuación de los saldos a pagar
-Preparación de informes sobre saldos deudores
- Preparación de informes sobre partidas en suspenso antiguas o significativas

124
- Preparación de informes sobre precios de compras inusuales o grandes variaciones
en las compras
-Informes sobre saldos que no tienen una fecha de pago programada
-Informes sobre nuevos proveedores
-Informes sobre registraciones de fuentes inusuales.

9.3.2. PRUEBA DE CUMPLIMIENTO DE CONTROLES

En el caso de las cuentas a pagar algunos de ellos pueden ser:

• Revisión por la gerencia de los estados financieros interinos y las
comparaciones con montos presupuestados u otros datos financieros para
verificar la razonabilidad de las cuentas a pagar.
• Revisión y seguimiento por la gerencia de los informes de:
-cuentas a pagar individualmente significativas,
-saldos deudores de las cuentas de proveedores,
-informes de recepción y facturas de proveedores no apareadas,
-cuentas a pagar en litigio con proveedores,
-bienes devueltos por los cuales no se ha recibido nota de crédito.
• Las conciliaciones de los listados de cuentas a pagar con el mayor general
son revisadas y aprobadas por un funcionario del nivel apropiado.
La revisión del auditor consiste básicamente en:
-Cotejo de los saldos con los respectivos listados auxiliares y mayor general.
-Revisiones aritméticas del listado auxiliar y de la conciliación.
-Análisis de la razonabilidad de la partida conciliatoria y su justificación.
• Las conciliaciones de los resúmenes de cuenta de proveedores con las
cuentas a pagar son revisadas y aprobadas por un funcionario del nivel
apropiado.
• Los informes de recepción y las facturas de proveedores no apareados son
revisados al cierre del periodo para asegurar un adecuado reconocimiento de
los pasivos.

9.3.3. PRUEBAS DETALLADAS DE TRANSACCIONES Y

SALDOS

Las principales pruebas son:

-Circularización de
saldos -Verificación de
pagos posteriores -
Cotejo de
documentación de
respaldo.
-Revisión de la valuación de deudas en moneda extranjera

9.3.3.1. CIRCULARIZACION DE SALDOS

Brinda evidencia sobre la existencia e integridad de las cuentas a pagar. La misma

comprende los siguientes pasos:
-Seleccionar tipo de circularización: como hemos mencionado en el capítulo sobre
“evidencia y procedimiento de auditoria”, la circulación puede ser positiva o negativa y
directa o ciega.
En el caso de circularización de deudas es recomendable la positiva y ciega. El hecho
que el proveedor informe directamente sus saldos puede facilitar la detección de
pasivos omitidos.
Determinar la fecha de la circularización: la fecha de la circularización depende de la
confianza que tengamos en el sistema de control interno del ente.

125
Seleccionar la muestra se debe circularizar a los proveedores con que opera
normalmente el ente, independientemente de si los mismos tienen o no saldos
pendientes a la fecha de circularización.
Confeccionar las cartas y despachar la circularización:
-Recepción de las confirmaciones; la carta de la solicitud de confirmación debe indicar
claramente que las respuestas deben ser enviadas directamente al domicilio del
auditor.
-Análisis de las respuestas
-Aplicación de procedimientos alternativos: para aquellos proveedores que no
contestaron, se deben aplicar procedimientos alternativos de auditoria. Por ejemplo,
verificar pagos posteriores o documentación de respaldo.
-Colaboración de personal del ente.
Existen procedimientos que nunca deberían ser delegados al personal del ente, estos
son:
-Seleccionar el tipo de circularización.
-Determinar la fecha de la circularización.
-Seleccionar la muestra de proveedores.
-Despachar y recibir las confirmaciones.

9.3.3.2. VERIFICACIÓN DE PAGOS POSTERIRES

La verificación de los pagos posteriores de los principales proveedores brinda

evidencia de auditoria sobre la integridad de los pasivos. Este procedimiento consiste
en:
-Seleccionar los pagos posteriores a la fecha de cierre del periodo bajo análisis de los
principales proveedores del ente.
-Verificar que por los pagos efectuados por los bienes o servicios entregados antes de
la fecha de cierre, esté registrado el correspondiente pasivo.
-La selección de los pagos posteriores se debería efectuar hasta la fecha del informe
del auditor.

9.3.3.3. CONSEJO DE DOCUMENTACIÓN DE RESPALDO

El consejo de los saldos pendientes por proveedor con su correspondiente

documentación de respaldo, tiene por objetivo reunir evidencia sobre la existencia y
veracidad de los pasivos al cierre del periodo bajo análisis. Este procedimiento
consiste en seleccionar una muestra de aquellos saldos no verificados mediante otros
procedimientos de auditoria y cotejarlos con:
-Informes de recepción
-Orden de compra
-Factura del proveedor

9.3.3.4. REVISIÓN DE LA VALUACIÓN DE DEUDAS EN MONEDA EXTRANJERA

El procedimiento de auditoria consiste en verificar que las deudas en moneda

extranjera se encuentran valuadas al tipo de cambio al cual se liquidaría la operación,
vigente al cierre del periodo bajo análisis.

126
CAPITULO 20: DEUDAS BANCARIAS Y
FINANCIERAS CONCEPTO E IMPORTANCIA DE LAS
PARTIDAS:
Representan saldos de actividades de financiación, obtenidos a través del manejo de
capital de terceros para solventar operaciones propias.
La importancia estará dada por la estructura de capital y las actividades que desarrolle
el ente. Una empresa recién constituida necesitará más financiamiento que otra que ya
obtenga sus propios recursos.
Asimismo, las condiciones económicas el nivel de financiamiento, dado que si por
ejemplo, la economía crece, puede ser necesario la obtención de capital adicional para
financiar la expansión.
Encontramos como una de las actividades típicas del componente la toma de
préstamos.
ASPECTOS DE VALUACION Y EXPOSICION:
Debe considerarse el criterio de lo devengado a la fecha de medición contable. Deben
tenerse en cuenta los intereses y actualizaciones pactadas y la reexpresión de los
tipos de cambio de moneda extranjera.
En el caso de las actualizaciones se deberá prestar atención al cómputo de los
coeficientes aplicables para actualizar los montos originales de la obligación.
En cuanto a la exposición deben contemplarse dos situaciones:
-Clasificación de los préstamos en corrientes y no corrientes, considerando el plazo de
vencimiento de cada obligación
- Exposición de restricciones sobre el destino de resultados acumulados o activos que
garanticen las obligaciones contraídas.
CONTROLES:
En general las empresas no establecen sofisticados sistemas de control para este
grupo de operaciones y los pocos resultantes se concentran en los niveles gerenciales.
Encontramos los siguientes controles gerenciales:
- Autorización de las transacciones de préstamos para comprobar su veracidad.
- Empleo de listados individuales de préstamos conciliados con las cuentas de control
del mayor general
- Verificación del cumplimiento de las cláusulas en los convenios de préstamos
- Verificación de pedidos de confirmación por saldos pendientes de préstamo para
confirmar la veracidad de las operaciones.
FACTORES DE RIESGO:
Factores de riesgo inherente: Entre estos encontramos:
-Alto índice de endeudamiento y problemas de liquidez
- Significativo aumento en cantidad y valor de los préstamos
- Se ha obtenido una nueva e importante línea de crédito
- Posibilidad de incumplimiento de un acuerdo de préstamo Factores de riesgo de
control:
- Celebración de nuevos préstamos sin la autorización correspondiente - No se han
preparado análisis confiables de los vencimientos de los préstamos
PROCEDIMIENTO DE AUDITORIA:
DEUDAS BANCARIAS Y FINANCIERAS:
Procedimientos analíticos:
- Análisis comparativo entre los montos del periodo corriente, del anterior y los
presupuestados - Revisión de asientos por préstamos para identificar ítems poco
usuales - Revisar las conciliaciones de los listados de préstamos con el mayor
general.
Pruebas de cumplimiento de controles:
- Revisión de los estados financieros internos por parte de la gerencia para verificar la
razonabilidad de los préstamos
- Seguimiento de los informes de transacciones, cancelaciones e ingresos de nuevos
préstamos
- Verificación que las conciliaciones de los listados con el mayor son revisadas por un
funcionario de nivel apropiado.

127
- Revisión de las cláusulas restrictivas por parte de un funcionario de nivel apropiado
Pruebas de transacciones y saldos:
- Obtener la conciliación del listado de préstamos con el mayor general y:
- Verificar la exactitud matemática
- Comparar los montos con la documentación de respaldo
- Investigar las partidas significativas o inusuales
- Del mismo modo operar obteniendo el listado de préstamos
Para las cancelaciones de préstamos realizadas:
- Comparar con el listado de préstamos
- Comparar los montos y fechas de pago con los acuerdos de préstamo
- Comparar los desembolsos u otra documentación de respaldo
- Verificar la exactitud matemática
RESULTADOS DE LAS DEUDAS BANCARIAS Y FINANCIERAS
Procedimientos analíticos:
En este caso, explicar movimientos no esperados e inusuales entre los montos del año
corriente, el anterior y los presupuestados con respecto a:
- Gastos por intereses
- Intereses capitalizados
- Amortización de costos de emisión
- primas y descuentos
- resultado como porcentaje de los préstamos
Considerar la razonabilidad global de los intereses multiplicando el promedio de los
préstamos vigentes por la tasa de interés promedio.

CAPITULO 21: COSTOS Y PASIVOS LABORALES

Los conceptos incluidos en este componente incluyen el servicio prestado por los
empleados en relación de dependencia con su retribución a estos efectos y las
obligaciones del ente a favor de terceros originadas en la prestación de servicios
efectuada por el personal en relación de dependencia.
Las actividades incluidas en el componente las podemos resumir en:
- Altas de personal
- Liquidación de remuneraciones y cargas sociales
- Modificaciones en la contratación del personal
- Bajas de personal
ASPECTOS DE VALUACION Y EXPOSICION:
La valuación de las partidas se compone de importes a ser pagados sobre la base del
criterio de lo devengado. Los costos originados en el empleo del personal deben ser
imputados al periodo beneficiado con los servicios prestados.
CONTROLES:
Ambiente de control:
En lo relativo a los costos laborales, el ambiente de control dependerá de la
característica del ente. Así, en una empresa con alto capital laboral, el ambiente de
control orientado hacia el componente de costos laborales sea significativo dada la alta
dependencia que tiene el ente de su capacidad laboral.
Controles gerenciales e Independientes:
Encontramos los siguientes:
- Utilización de planes o presupuestos referidos a la cantidad de empleados y los
costos respectivos
- Empleo por parte de la gerencia de procedimientos de revisión de las liquidaciones de
las remuneraciones - Utilización de procedimientos de control de pago de
remuneraciones y cargas sociales para verificar su veracidad
Controles generales:
Una adecuada segregación de funciones incompatibles en el área de costos laborales
se manifiesta específicamente si:
- Las funciones de procesamiento de liquidaciones y de contabilidad están segregadas
- La autorización de pagos de beneficios laborales está separada de las funciones de
contabilidad

128
La función de distribución de remuneraciones esta segregada de las funciones de
contratación y despido de personal
FACTORES DE RIESGO:
Factores de riesgo inherente:
- La cantidad de empleados ha variado significativamente en el último periodo
- Los cálculos de remuneraciones resultan de operaciones complejas
- Se ha llegado a acuerdos con empleados distintos a los normales - Los acuerdos
sindicales han vencido y no han sido aún renegociados Factores de riesgo de
control:
- La gerencia no realiza revisiones periódicas de los costos laborales
- Se ha modificado el sistema de procesamiento de datos, relativos a costos y
beneficios laborales
- Los registros de tiempo son procesados sin autorización
- Los controles de las transferencias de datos sobre sistemas no son electivos
PROCEDIMIENTOS DE AUDITORIA:
Costos laborales:
Procedimientos analíticos:
Explicar movimientos no usuales entre los montos del año anterior, el corriente y los
presupuestados con respecto a:
- Costos de remuneraciones por departamento o líneas de producto
- Costos de remuneraciones para periodos seleccionados
- Cantidad de empleados por departamento o por línea de producto - Remuneración
promedio por categoría
Pruebas de cumplimiento de controles:
Consisten en obtener evidencia para confirmar que ciertos controles operan en forma
efectiva. Enumeramos algunos de ellos a continuación:
- Revisión por parte de la gerencia de la razonabilidad de costos laborales y beneficios
por departamento - Revisión de los informes de costo de horas extra, ausencias por
enfermedad, ingresos y bajas, empleados que ganan por encima de lo habitual para
su categoría Pasivos laborales:
Procedimientos analíticos:
- Explicar movimientos inusuales entre los montos del año corriente, el año anterior y
los presupuestados con respecto a los pasivos laborales
- Revisar los asientos por pasivos laborales para identificar partidas significativas o
inusuales Pruebas de cumplimiento de control:
Revisión y seguimiento por la gerencia de los análisis periódicos de
pasivos laborales Pruebas detalladas de transacciones y saldos:
Se basan generalmente en la selección de una muestra de partidas integrante de las
planillas de remuneraciones. La selección puede efectuarse en base a los parámetros
de significación que el auditor decida
- Obtener el cálculo de los pasivos por remuneraciones al cierre del periodo en relación
con él último pago de remuneraciones y:
- Comparar con el mayor general
- verificar la exactitud matemática
- comparar los detalles con la documentación respaldatoria
- probar la imputación de las remuneraciones brutas al periodo corriente y al posterior
- Obtener el cálculo de los pasivos por beneficio al cierre del periodo
- Comparar los pagos a entidades con los montos deducidos de las remuneraciones
brutas
- Examinar los pagos posteriores de los pasivos por costos laborales e investigar las
diferencias significativas.

CAPITULO XXII ASPECTOS IMPOSITIVOS Y DEUDAS FISCALES

1. DESCRIPCIÓN Y CONTENIDO DEL COMPONENTE.

1.1 CONCEPTO DE LAS PARTIDAS QUE INTEGRAN EL COMPONENTE.

129
 Las cargas fiscales representan montos originados por la aplicación de
la legislación impositiva vigente sobre el patrimonio, resultados y
operaciones del ente.
Las deudas fiscales representan obligaciones impositivas ciertas,
determinadas o determinables del ente hacia el Fisco originadas en la
aplicación de las normas en vigencia.

1.2 IMPORTANCIA RELATIVA DE LAS PARTIDAS QUE INTEGRAN EL

COMPONENTE.

Los impuestos representan una carga importante cualquiera fuere la

actividad del ente y son por lo general, una partida relevante del estado
de resultados.
Dentro del componente se encuentran las deudas fiscales que
muestran una situación a un momento dado, y los cargos por
impuestos a las cuentas de resultados que representan operaciones
ocurridas durante un período.

2. BREVE DESCRIPCION DE LAS ACTIVIDADES INCLUIDAS EN

EL COMPONENTE.

En general, las actividades desarrolladas en el área impositiva son:

• interpretación de las normas fiscales vigentes,

• elaboración de normas internas sobre los efectos impositivos y
necesidades de información para cada área
del ente;
• control del cumplimiento de dichas normas;
• liquidación y determinación de los impuestos que afectan las
actividades del ente;  actuación ante las autoridades impositivas
correspondientes;
• planeamiento estratégico impositivo.

La planificación impositiva adquiere vital importancia teniendo en

cuenta el objetivo primordial de minimizar los impactos fiscales sobre
los patrimonios.
Para ello, la Sociedad cuenta con sistemas de información adecuados
que sean compatibles con las necesidades de los departamentos
contable e impositivo.
La carga impositiva suele requerir desembolsos relevantes que
deberán ser puestos en conocimiento de la gerencia para garantizar el
flujo de fondos necesario en forma oportuna.

3. PAUTAS PARA LA COMPRENSION Y EL ANALISIS DEL NEGOCIO

130
Existen diversos aspectos que deben considerarse a fin de evaluar el
medio en el cual opera la organización.
Pueden incluirse las siguientes pautas:

3.1 RELACIONADAS CON LAS CONDICIONES ECONOMICAS, DE

ORGANIZACIÓN Y AMBIENTE
REGLAMENTARIO

• El tipo de entidad para los fines impositivos (por ejemplo, sociedad

por acciones, de personas, consorcios).
• La cantidad de subsidiarias y su efecto sobre las liquidaciones
impositivas (por ejemplo, DDJJ consolidadas o individuales).
• Aspectos impositivos particulares de la industria del ente.
• La existencia de beneficios promocionales impositivos en
determinadas zonas geográficas que comprenden exenciones
graduales y/o liberaciones para determinados impuestos.
• El número de autoridades impositivas y el tipo de impuestos
aplicables.
• La naturaleza de las transacciones entre partes vinculadas y su
efecto sobre las determinaciones impositivas.
• Los aspectos internacionales incluyendo constitución de subsidiarias
o sucursales en el exterior, actividades de exportación, disponibilidad
de créditos por impuestos pagados en el exterior e importancia de
los cargos entre empresas vinculadas.
• Modificaciones de leyes o reglamentaciones impositivas que pueden
afectar las previsiones y pasivos impositivos del año corriente y años
futuros.
• El estado de las liquidaciones de años anteriores.
• Los resultados de revisiones de las autoridades impositivas.

En general, puede establecerse que cuando una economía crece, la

rentabilidad de los entes se incrementa y por lo tanto aumentan las
ganancias o la base sobre la cual se determinan los impuestos
ocasionando un mayor pasivo impositivo.

4 ASPECTOS DE VALUACION Y EXPOSICION

4.1 ASPECTOS ESPECIFICOS DE VALUACION

Las deudas fiscales

Se determinan por su valor nominal considerando la actualización

devengada a la fecha de cierre según las cláusulas específicas de
tributo, agregando también los resultados financieros que pudieran
corresponder.

Los cargos por impuestos

131
 Los cargos impositivos deben informarse en el estado de resultados
por el valor de las respectivas imposiciones correspondientes al
ejercicio bajo análisis. Las actualizaciones, intereses y resultados por
exposición a la inflación deben informarse junto con otros resultados
financieros

4.2 EL CRITERIO DEL CARGO POR IMPUESTOS EN BASE AL METODO DE LO

DIFERIDO

El cargo por impuestos:

a) puede incluir efectos fiscales de hechos que se reconocen en los

estados contables en años anteriores o posteriores;
b) puede no incluir las consecuencias fiscales de hechos reconocidos
en los estados contables del año en curso.

La tendencia en la normativa americana actual referida a éste método

de contabilización se basa en registrar dicho cargo en función de la
determinación contable, difiriendo el efecto impositivo de las
diferencias temporarias que son tratadas según una metodología
específica.
El método en cuestión parte de la presunción inherente de los estados
financieros que:

a) los activos se realizan; y

b) los pasivos se cancelan;

a sus valores expuestos en dichos estados.

Entonces, si los valores impositivos de activos y pasivos difieren,

existen efectos impositivos implícitos futuros. Los eventos futuros que
no se vinculan a la realización de activos o cancelación de pasivos no
están implícitos en los estados contables.
El saldo impositivo diferido representa lo que se habrá de percibir o
abonar a la autoridad fiscal presumiendo operaciones en equilibrio para
propósitos contables en años futuros.

4.3ASPECTOS DE EXPOSICION

Las deudas fiscales se expondrán como pasivo a corto o largo plazo

en función de su plazo de exigibilidad. En caso de existir saldos a
favor del ente de determinados impuestos se expondrán en el activo,
bajo el rubro Otros créditos.
El impuesto que grava las ganancias del ente se presentará en una
línea separada en el Estado de resultados correspondiente, mientras
que aquellos impuestos relacionados con las actividades de
producción y ventas se expondrán formando parte del costo de ventas
y los gastos de administración y comercialización, según corresponda.

132
 4.4 CONSIDERACIONES DE AUDITORIA SOBRE LAS CUESTIONES CONTABLES
SIGNIFICATIVAS

Afirmaciones Definición
Veracidad Los cargos del ejercicio por impuestos están basados en los
resultados y/o transacciones gravables de acuerdo con las leyes y
reglamentaciones aplicables.
Integridad Todos los cargos por impuestos están adecuada e íntegramente
contabilizados en los registros correspondientes y están
adecuadamente acumulados en los registros correspondientes. Los
cargos están registrados en el (o atribuidos al) período adecuado. El
corte de operaciones es correcto.
Valuación y exposición Las bases de los cargos corrientes y diferidos por impuestos están
correctamente calculadas. Las tasas están aplicadas
adecuadamente de acuerdo con las leyes, reglamentaciones y
normas contables aplicables. Los cargos por impuestos han sido
adecuadamente resumidos, clasificados y descriptos y se han
expuesto todos los aspectos necesarios para su adecuada
comprensión.
5.2 DEUDAS FISCALES

Afirmaciones Definición
Veracidad Los cargos del ejercicio por impuestos representan obligaciones o
derechos exigibles (saldos a favor) con respecto a las autoridades
impositivas.
Integridad Todas las transacciones y saldos por impuestos están adecuada e
íntegramente contabilizados y acumulados en los registros
correspondientes.
Valuación y exposición Los saldos corrientes y diferidos por impuestos reflejan todos los
hechos y circunstancias que afectan su valuación de acuerdo con las
leyes y reglamentaciones de las normas contables aplicables; los
activos por impuestos están adecuadamente valuados de acuerdo
con las normas contables aplicables. Los pasivos por impuestos
representan provisiones adecuadas por el impuesto devengado y no
pagado del año corriente y anteriores, incluyendo impuestos
estimados a pagar en relación con partidas del año corriente y
anteriores sujetas a inspección por las autoridades impositivas, si
fuera apropiado; los activos por impuestos (saldos a favor) están
correctamente calculados. Las deudas fiscales han sido
adecuadamente resumidas, clasificadas y descriptas y se han
expuesto todos los aspectos necesarios para una adecuada
comprensión
Del análisis de cada una de las situaciones presentes puede depender
el enfoque a emplear:

• El método de asignación del impuesto a las ganancias.

133
• El método de contabilización del efecto impositivo de operaciones
discontinuadas, partidas extraordinarias o ajustes de períodos
anteriores.
• El método de contabilización del efecto impositivo de dividendos de
inversiones no remesados.
• El método de imputación de un quebranto de períodos anteriores.
• El método de contabilización de los créditos impositivos y subsidios
por inversiones.
• El método de contabilización o exposición de moratorias u otros
incentivos impositivos especiales o de corto plazo dispuesto por
leyes o acuerdos.
• La naturaleza de la exposición de los quebrantos impositivos y de su
plazo de vencimiento.

5 AFIRMACIONES

El objetivo de auditoría para los componentes es obtener suficiente

evidencia de que las afirmaciones correspondientes son válidas. Las
afirmaciones constituyen el eje central de la evaluación de riesgos y
de controles y para la selección de procedimientos de auditoría.

5.1 CARGOS POR IMPUESTOS

de estos saldos.

6 CONTROLES: AMBIENTE DE CONTROL, CONTROLES DIRECTOS Y

CONTROLES GENERALES

6.1 AMBIENTE DE CONTROL

6.1.1. Pautas Básicas

Algunas pautas que revelan potenciales errores o irregularidades como

consecuencia de un débil ambiente de control son:

• Inexistencia de políticas y procedimientos formales para los impuestos;

• Falta de planificación impositiva;
• Aplicación indebida de normas impositivas;
• Omisión de información significativa sobre deudas fiscales en los registros
contables;
• Inadecuado tratamiento de situaciones impositivas complejas.
Los trabajos de auditoría en este tipo de organizaciones deben prestar debida
atención a los temas relacionados con la veracidad e integridad de las
transacciones.

134
 6.2 CONTROLES DIRECTOS

6.2.1. Pautas Básicas

Para el caso de los desembolsos por impuestos, son aplicables los controles
descriptos para el subcomponente Pagos del componente Compras y Cuentas a
Pagar.

6.2.2. Controles gerenciales y controles independientes

Algunos controles gerenciales e independientes que pueden estar presentes en

el componente y una referencia a la afirmación vinculada.

• Revisión y aprobación por parte de la gerencia de los asientos en las cuentas

de control del mayor general de los impuestos para corroborar la integridad y
veracidad de las deudas y cargos relacionados.
• Revisión de la razonabilidad de las tasas de los impuestos para comprobar la
integridad de las cuentas involucradas.
• Verificación de las liquidaciones y determinaciones de impuestos para
constatar la integridad y valuación del componente.

6.3 CONTROLES GENERALES

6.3.1. Pautas Básicas

Una adecuada segregación de funciones se manifiesta específicamente si:

• El mantenimiento de registros impositivos detallados está segregado del

mantenimiento de las cuentas de control del mayor general;
• Las funciones de cobranza y pagos están segregadas de las funciones de
determinación de impuestos.

7 FACTORES DE RIESGO

7.1 FACTORES DE RIESGO INHERENTE

Algunos de los factores de riesgo inherente y sus implicancias para el

componente pueden detectarse siguiendo estas pautas:

135
7.2 FACTORES DE RIESGO DE CONTROL

8. ENFOQUE DE AUDITORIA

8.1 CONSIDERACIONES

En la generalidad de los casos, los componentes de transacciones son más

adecuados para aplicarles un enfoque de confianza en los controles y pruebas de
cumplimiento, mientras que a los componentes de saldos resulta más eficiente
aplicarles un enfoque sustantivo. En la mayoría de las circunstancias, debido a que la
situación impositiva del ente es determinada en última instancia sobre la base de
cálculos anuales los procedimientos sustantivos son la forma más efectiva de obtener
satisfacción de auditoría con respecto al componente.
Los cálculos de los cargos y de los saldos por impuestos casi siempre podrán ser
probados más eficientemente a través del uso de procedimientos sustantivos.

136
8.2 EJEMPLOS

 En un ambiente de controles adecuados, se requerirá que el representante del

departamento de Impuestos prepare todos los análisis de cuentas impositivas,
incluyendo la documentación de respaldo.
Estas planillas pueden incluir:

a) análisis de saldos y movimientos por impuesto;

b) resúmenes de resultados y efectos de los exámenes realizados por autoridades
fiscales;
c) análisis específicos de conceptos de imputación a ejercicios futuros, tasas
aplicables, etc.

• Las pruebas de auditoría detalladas de los pagos de impuestos pueden resultar un

procedimiento efectivo, ya que generalmente son pocas y de un monto significativo.
Si los controles sobre los desembolsos son confiables y aplicables a los pagos de
impuestos, no será necesario realizar una inspección específica de las
cancelaciones correspondientes.
• Resulta conveniente aplicar los procedimientos establecidos para detectar
problemas o situaciones especiales relacionadas con el área impositiva en la visita
preliminar, puesto que pueden ser realizados más eficientemente al disponer de
tiempo necesario para resolver las situaciones identificadas como complejas y
aprovechar las oportunidades que brinda la planificación.
• Los papeles de trabajo de auditoría deben proporcionar información sobre la
naturaleza de las transacciones que puedan ocasionar efectos sobre los cálculos
impositivos.

9. PROCEDIMIENTOS DE AUDITORIA

los conceptos se pueden agrupar en dos subsecciones, una para cada

subcomponente: deudas fiscales y cargos por impuestos. Dentro de cada subsección
además de la descripción y enumeración de los procedimientos se incorpora una
referencia a ciertas consideraciones que ayudarán a la selección y ejecución de los
procedimientos de manera más eficiente y efectiva.

9.1CARGOS POR IMPUESTOS

9.1.1 Procedimientos analíticos

 Efectuar un análisis comparativo entre los montos del período o ejercicio corriente
anterior y los presupuestados en relación con:

a) Cargos por impuestos (por tipos, jurisdicciones, etc);

b) Conceptos individuales de las determinaciones impositivas;
c) Tasas aplicables.

Para efectuar este análisis comparativo pueden emplearse los análisis que la gerencia
efectúa sobre el control presupuestario. Es necesario que todos ellos se basen sobre
cifras incluidas en los registros contables.

137
 Para obtener mayores beneficios de este procedimiento analítico, el auditor debe
conocer el negocio, las transacciones y resultados gravados por cada uno de los
impuestos según la legislación en vigencia.
De esta manera el auditor puede comprobar la relación entre la información contable y
las tendencias en las operaciones del ente.
• Considerar la razonabilidad global del cargo por impuesto multiplicando el resultado
o los montos resultantes de transacciones gravadas por la tasa aplicable en el
período correspondiente.
Esta prueba analítica permite al auditor satisfacerse de la integridad del registro de los
cargos por impuestos.

9.1.2 Pruebas de cumplimiento de controles

Consisten en obtener evidencia para confirmar que ciertos controles, considerados por
el auditor como clave, operan en forma efectiva. Algunos controles típicos del
subcomponente cargos por impuestos y una breve referencia a los caminos a seguir
para obtener evidencia de auditoría:

• Revisión gerencial de los estados financieros y comparación con montos

presupuestados u otros datos financieros para verificar la razonabilidad de:

a) cargos por impuestos;

b) tasas efectivas de impuestos.

• Revisión gerencial y seguimiento de información de:

a) Cálculo de provisiones para impuestos;

b) Relación de los cargos con los conceptos básicos gravables.

El auditor debe obtener evidencia de que estos controles operan efectivamente y para
ello debe verificar, entre otras, las siguientes verificaciones:

a) el nivel gerencial que efectúa las revisiones;

b) el grado de independencia y conocimiento del negocio y sus operaciones;
c) el grado de detalle de los análisis. En general cuando los análisis son muy
globales o generales las alteraciones que se compensan no son detectadas:
# la relación de la información revisada con la registrada en la contabilidad;
# la periodicidad de las revisiones;
# evidencia del seguimiento de las situaciones inusuales, complejas o
inesperadas detectadas.

• Aprobación por parte de funcionarios del nivel apropiado de:

a) asientos por cargos periódicos;

b) determinaciones impositivas.

El auditor debe confirmar que los procedimientos llevados a cabo para la aprobación de
los cómputos y registros y los controles previos que tienen lugar para permitir dicha
aprobación operan efectivamente.

138
Para ello, puede llevar a cabo entrevistas con los funcionarios a cargo de efectuar los
controles y aprobaciones, seleccionar documentos para buscar evidencia (constancia
firma de aprobación) o efectuar el seguimiento de los registros rechazados.

9.1.3 Pruebas detalladas de transacciones y saldos

Una vez obtenido el cálculo de los cargos, se detallan algunos procedimientos que
pueden llevarse a cabo:

• comparar los totales con el mayor general;

• comparar los resultados antes de impuesto con los papeles de trabajo de auditoría;
• probar las diferencias entre los resultados gravables y los resultados antes del
impuesto;
• confirmar la tasa de impuesto utilizada con fuentes adecuadas;
• verificar la exactitud matemática;
• comparar la distribución de los cargos por impuestos entre los montos del ejercicio y
diferidos;
• investigar los conceptos significativos o inusuales.

9.2 DEUDAS FISCALES

9.2.1 Procedimientos analíticos

Cuando un porcentaje significativo de las operaciones gravadas corresponde a un

número reducido de impuestos o cuando se trata de un número pequeño de
operaciones y/o impuestos aplicables, las pruebas globales y los procedimientos
analíticos resultarán más efectivas para obtener satisfacción de auditoría.

• Efectuar un análisis comparativo entre los montos del año corriente, año anterior y
los presupuestos y explicar movimientos e investigar relaciones inesperadas o
inusuales con respecto a los saldos por impuestos.
Resulta recomendable la preparación de una planilla para cada tipo de impuesto de
modo de poder relacionar los saldos al inicio con los del cierre a través del análisis de
los movimientos producidos y su relación con los cargos a resultados.
• Revisar las conciliaciones de los listados auxiliares de saldos por impuestos con la
cuenta control del mayor general.

9.2.2. Pruebas de cumplimiento de controles

El auditor deberá obtener evidencia que respalde el cumplimiento efectivo de, entre
otros, los siguientes controles:

• Revisión por la gerencia de los estados financieros interinos y las comparaciones

con montos presupuestados u otros datos financieros para verificar la razonabilidad
de los saldos por impuestos.
• Revisión y seguimiento por la gerencia de los informes de:
a) Movimientos en los saldos por impuestos;
b) Estimaciones de pagos futuros por impuestos.

139
Los informes gerenciales de revisión deben emitirse en forma oportuna y deben
relacionarse directamente con la información contable para brindar efectiva y eficiente
evidencia de auditoría.
• Aprobación y revisión de las conciliaciones de los listados de saldos por impuestos
con la cuenta del mayor general por un funcionario de nivel apropiado.
Debe existir evidencia del trabajo de revisión y de la aprobación posterior para que el
auditor pueda confirmar que este control opera efectivamente.
• Aprobación, revisión y relación con los registros de las liquidaciones y
determinaciones por impuestos por un funcionario del nivel apropiado.
• Existencia de especialistas internos o externos que se ocupan de la planificación
impositiva y el análisis de situaciones complejas, significativas o inusuales.

9.2.3. Pruebas detalladas de transacciones y saldos

• Obtener el detalle de los cómputos impositivos y verificar su razonabilidad según la

legislación vigente aplicable a cada tributo.
• Obtener la conciliación del análisis de los saldos por impuestos con el mayor
general y;
a) verificar la exactitud matemática;
b) comparar los montos con la documentación de respaldo adecuada;
c) investigar las partidas conciliatorias significativas o inusuales.
• Obtener el análisis de los saldos por impuestos y:
a) verificar la exactitud matemática;
b) comparar los montos seleccionados, incluyendo desembolsos por pasivos
impositivos, con la documentación de respaldo;
c) investigar las partidas significativas o inusuales;
• Revisar los resultados de las inspecciones impositivas y las comunicaciones con las
autoridades impositivas a partir del último examen y comparar los pagos y
reembolsos con los listados de saldos por impuestos.
Obtener confirmaciones de la gerencia con respecto a los hechos y circunstancias que
involucran consideraciones impositivas complejas (o la opinión de un asesor legal con
respecto a las consecuencias impositivas de la transacción).

10. RESPONSABILIDAD DEL AUDITOR SOBRE LAS

LIQUIDACIONES IMPOSITIVAS

Al emitir el informe, el auditor expresa su opinión sobre la razonabilidad de los pasivos

detallados en los estados financieros, por lo que debe aplicar procedimientos para
validar la veracidad, integridad, valuación y exposición de las deudas fiscales incluidas
en dicho rubro general.
Actualmente, procede a certificar exclusivamente que la información utilizada como
base para los cómputos de impuestos surge de los estados auditados, sin hacer
mención alguna sobre la determinación específica del tributo.
Se estima que, en el futuro, el profesional interviniente deberá emitir una opinión sobre
la corrección de la liquidación impositiva, lográndose de esta forma extender su
responsabilidad tanto a la base informativa como a la aplicación de las normas
impositivas vigentes.

140
CAPITULO 23 CONTINGENCIAS

DESCRIPCIÓN U CONTENIDO DEL COMPONENTE

CONCEPTO DE LAS PARTIDAS QUE INTEGRAN EL COMPONENTE

Una contingencia puede ser definida como una situación existente a la fecha del
balance que implica una incertidumbre con respecto a posibles ganancias o pérdidas,
que en definitiva será resuelta cuando ocurran o dejen de ocurrir uno o más hechos
futuros.
Algunos ejemplos de posibles contingencias de pérdidas son demandas judiciales o
reclamos pendiente, garantías, cierto ajuste de precios de compra y posibles pasivos
que surjan de descuento de documentos. Las contingencias no incluyen hechos por los
cuales se hayan contraído obligaciones, púes éstos son pasivos confirmados.

Es común relacionar el concepto de contingencia, con los de incertidumbre y

estimación. Es importante aclarar que la contingencia surge de un proceso que incluye
estimaciones y puede generar incertidumbre respecto de la ocurrencia o no de los
hechos futuros involucrados. El nivel de incertidumbre dependerá del grado de
probabilidad asignada a la ocurrencia del hecho futuro.

IMPORTANCIA RELATIVA DE LAS PARTIDAS QUE INTEGRAN EL

COMPONENTE

Los pasivos contingentes están normalmente asociados con litigios pendientes o

potenciales contra el ente, que pueden surgir de disputas contractuales, defectos de los
productos, garantías de productos, violaciones de patentes o derechos de autor,
destrucción de bienes u otras causas diversas. Además, las contingencias pueden
incluir cuentas incobrables, amenazas de expropiación de activos, garantías de deudas
de terceros u otros temas que pueden ocasionar pérdidas al ente.

PAUTAS PARA LA COMPRENSIÓN Y ANÁLISIS DEL NEGOCIO

141
 Las consideraciones sobre el negocio y riesgos inherentes al tema de contingencias
en general se refieren a:

-
La existencia y estado de un litigio pendiente o posible.
-
La existencia de un defecto importante de un producto o de productos o
servicios potencialmente peligrosos.
- Si algún activo ha sido dañado o destruido.
- Si se ha decidido reubicar o descontinuar operaciones existentes.
- La existencia de obligaciones de compra no revocables.
- El alcance de la cobertura de seguros para los riesgos más significativos.
ASPECTOS DE VALUACIÓN Y EXPOSICIÓN

Las contingencias pueden ser favorables o desfavorables, Las favorables también

son llamadas contingencias activas o de ganancias y las desfavorables, contingencias
pasivas o de pérdida. En general, amparándose en un principio de prudencia, que en
determinadas situaciones no está de acuerdo con el de devengado, la teoría contable
reconoce sólo la contabilización de las contingencias pasivas o de pérdida.

El informe N° 13 del Área Contabilidad de la Federación Argentina de Consejos

Profesionales de Ciencias Económicas, da un paso adelante en este tema y considera
que en la medición del patrimonio y en la determinación de los resultados se
considerarán los efectos de todas las contingencias favorables y desfavorables que
reúnan los requisitos de probabilidad elevada de ocurrencia y cuantificación apropiada.

Para determinar el tratamiento contable de las contingencias deberían tenerse en

cuenta los siguientes aspectos:

• El grado de probabilidad de ocurrencia o materialización del efecto de la

situación contingente.

A estos fines, las contingencias pueden clasificarse en las siguientes tres

categorías: - aquellas con respecto a las cuales existen, a la fecha de
finalización de las tareas de preparación de los estados financieros,
evidencias sobre su alta probabilidad de ocurrencia (en adelante, probables);
- aquellas con respecto a las cuales existen, a la fecha de finalización de
las tareas de preparación de los estados financieros, evidencias sobre su
baja probabilidad de ocurrencia (en adelante, remotas);
- las no comprendidas en ninguno de los grupos anteriores (ni probables ni
remotas); incluyendo aquellas cuya probabilidad de ocurrencia es
desconocida.

• La posibilidad de cuantificación apropiada de sus efectos.

Según la posibilidad de estimar más o menos objetivamente su efecto monetario las

contingencias pueden clasificarse de la siguiente manera:

- aquellas para las cuales la estimación referida puede lograrse con un grado
razonable de objetividad (en adelante, cuantificables); - las restantes (en
adelante, no cuantificables).

142
 En algunos casos no posible estimar el efecto monetario más probable de la
contingencia pero sí su efecto mínimo. Cuando así ocurre, ésta se considera
cuantificable.

En la medición del patrimonio y la determinación de resultados se considerarán los

efectos de todas las contingencias favorables o desfavorables que deriven de una
situación o circunstancia existente a la fecha de cierre de ejercicio y que sean
probables y cuantificables.
En cuanto a las contingencias probables no cuantificables, las mismas deberán dar
lugar a su exposición en nota a los estados financieros. En general, no se considera
necesario este requisito informativo para aquellas contingencias que no pueden
catalogarse ni probables ni remotas.

AFIRMACIONES

El objetivo de auditoría parra los componentes es obtener suficiente evidencia de

que las afirmaciones correspondientes son válidas. Las afirmaciones constituyen el eje
central de la evaluación de riesgos y controles y para la selección de procedimientos de
auditoría.

Las afirmaciones que deben ser consideradas en la evaluación de los hechos y

circunstancias que originan las contingencias son las relacionadas con el componente
afectado y es necesario considerar estas afirmaciones cuando se evalúan riesgos y se
seleccionan procedimientos de auditoría.

CONTROLES

En general, para este componente, las empresas no establecen un sistema

específico de control de transacciones.

FACTORES DE RIESGO

No existen factores de riesgos específicos para el componente de contingencias.

Sin embargo, se puede analizar qué tipo de riesgo de auditoría existe en la valorización
de los elementos subjetivos propios de las contingencias.

ENFOQUE DE AUDITORÍA

Existiendo un importante componente de riesgo inherente, es necesario tratar de

reducirlo siempre que el riesgo de control esté en niveles aceptables. Para que esto
ocurra es necesaria la existencia de un fuerte ambiente de control y controles
gerenciales eficaces que funcionen adecuadamente.

La resistencia de un riesgo inherente alto, cualquiera fuera el riesgo de control,

obliga a obtener evidencias de tipo sustantivo. En muy pocas ocasiones se podrá
confiar en la evidencia de control.

143
PROCEDIMIENTOS DE AUDITORÍA

Una enumeración sintética podría ser:

• Revisar las actas de reuniones de directorio o de otros comités para identificar

posibles contingencias.

• Analizar con la gerencia la existencia de situaciones que pueden originar

contingencias, tales como:

- la existencia de procedimientos legales o posibles litigios;

- garantías de deudas de terceros;
- falta de adecuada cobertura de seguros;

• Algunas circunstancias especiales pueden provocar en el futuro situaciones

contingentes. Es el deber del profesional, alertar a la gerencia sobre su posible
ocurrencia.

• Analizar con la gerencia el probable resultado y efecto de las contingencias.

Este análisis y su resultado seguramente se incluirá en la carta de gerencia

correspondiente.

• Revisar la correspondencia mantenida con terceros, incluyendo al asesor legal,

para identificar y evaluar las situaciones que pueden originar contingencias.

• Examinar los documentos correspondientes para evaluar el probable resultado y

efecto de la contingencia, incluyendo la razonabilidad de los montos estimados.

• Revisar la información expuesta relacionada con contingencias.

BIENES DE USO

CONTROLES DIRECTOS
Pautas Básicas
El componente bienes de uso y sus amortizaciones tiende a tener características
similares en todas las organizaciones. Por esa razón los sistemas de control tienden
también a asimilarse. Así, por ejemplo todos los sistemas típicos de activo fijo incluirán
el manejo de altas y bajas al archivo permanente de bienes y valores y el cómputo de
la correspondiente amortización.

144
 Al igual que con los bienes de cambio, por tratarse de bienes, los sistemas de
control deben atender tanto al manejo y control de los bienes físicos como de sus
valores.
Los sistemas de control deben prever la salvaguarda de los bienes físicos, con
énfasis en el aspecto de separación de tareas de custodia y registración.

CONTROLES GERENCIALES Y CONTROLES INDEPENDIENTES

Se enuncian diversos controles gerenciales e independientes que pueden estar
presentes en el componente y una referencia a la afirmación vinculada:
• Utilización de los presupuestos de adquisición de activos fijos y los
procedimientos llevados a cabo para la comparación y seguimiento de las
erogaciones reales con los montos presupuestados, para corroborar la integridad
y veracidad de las altas de un período/ejercicio.
• Empleo por parte de la gerencia de procedimientos para revisar y realizar un
adecuado seguimiento de la información contable relativa a los saldos de activos
fijos y los cargos por amortización, permiten comprobar la integridad y valuación
del componente.
• Preparación de informes gerenciales y de excepción referidos a:
- erogaciones por proyecto,
- erogaciones que superan los montos presupuestados,
- costos de reparación y mantenimiento,
- leasings de capital,
- variaciones en la tasas y métodos de depreciación,
- ajustes resultantes de inventarios físicos,
- utilización de activos fijos,
- activos completamente depreciados;
• Conciliaciones de los listados de activo fijo con las cuentas control del mayor,
para corroborar la integridad de los saldos.
• Practicar recuentos físicos periódicos de activos fijos para comprobar la
existencia (veracidad) de los bienes.
• Procedimientos gerenciales de análisis de la adecuada asignación de tasas de
amortización para verificar la valuación de los activos fijos.

145
CONTROLES DE PROCESAMIENTO Y FUNCIONES DE PROCESAMIENTO
Cada ente determinará y definirá qué controles de procesamiento y funciones de
procesamiento desea incluir. Es necesario recordar que en general en este
componente no se procesa un número significativo de transacciones.

Controles y funciones de procesamiento Transacción involucrada Afirmaciones

involucradas

Las adquisiciones y retiros son aprobados por Adquisiciones y retiros Veracidad

funcionarios de nivel apropiado.

El acceso a las funciones de procesamiento de Saldos de bienes de uso Veracidad y

activos
valuación

fijos y datos relacionados está restringido.

Los datos de las transacciones de adquisiciones y Adquisiciones y retiros Integridad y
retiros valuación
son ingresados para su procesamiento en forma
precisa y sólo una vez.

Los datos de las amortizaciones son ingresados en Amortizaciones Integridad y

forma precisa para su procesamiento y sólo una vez. valuación

Los datos de adquisiciones, retiros y amortizaciones Adquisiciones y retiros, Integridad

rechazados son identificados, analizados y corregidos Amortizaciones

en forma oportuna.

CONTROLES PARA SALVAGUARDAR ACTIVOS

En general los controles para salvaguardar los bienes de uso que se presentan en
las organizaciones se relacionan con:
• El acceso físico a los activos físicos restringido.
• Las protecciones físicas de los activos fijos para evitar un traslado no
autorizado de los mismos.

CONTROLES GENERALES
Pautas básicas
Una adecuada segregación de funciones incompatibles en el área de bienes de uso
y amortizaciones se manifiesta específicamente si:

146
 - las funciones de aprobación de las adquisiciones y retiros de activos
están segregadas de las de contabilización.
- Las funciones de registración de movimientos de activos fijos y del mayor
general están segregadas;
- La función de custodia de los activos fijos está segregada de las
funciones de registración de movimientos de activos fijos y del mayor
general;
- La función de aprobación de proyectos de reparación y mantenimiento
está segregada de las de contabilización.
- Las responsabilidades de supervisión de los recuentos físicos de activos
fijos y aprobación de los ajustes correspondientes están segregadas de la
custodia de los activos fijos.

FACTORES DE RIESGO
FACTORES DE RIESGO INHERENTE
Algunos de los factores de riesgo inherente y sus implicancias para el componente
pueden detectarse y analizarse siguiendo estas pautas:

Factor de riesgo Implicancias para la auditoría

Los procesos de producción vigentes están Esfuerzos para comprobar el valor de utilización
afectados por económica
avances tecnológicos. de los activos fijos.

Se esperan cambios en la utilización de la capacidad Evaluación detallada de la cuota de amortización.

productiva.

Existen nuevas reglamentaciones que afectan el uso de los Es necesario evaluar el valor de uso de los bienes.
bienes de uso.

Existen activos fijos significativos que no son utilizados. Evaluar detalladamente el cómputo por amortizaciones.

Se ha discontinuado una línea de producto significativo o Es necesario analizar la intención de la sociedad sobre
el
se cerrará un establecimiento productivo. destino de los activos fijos involucrados.

Existen transacciones de activos fijos entre Deben evaluarse los resultados contenidos en el valor
de los
empresas vinculadas.

activos fijos que se originan en estas operaciones.

147
 Las estimaciones de la gerencia sobre las vidas útiles no Analizar el valor de recupero de los activos fijos.
fueron correctas.

El volumen y el monto de las adquisiciones y retiros es El enfoque de auditoría debe adaptarse a las nuevas

significativo y ha variado con situaciones.

relación a períodos/ejercicios anteriores.

Se ha implantado un nuevo sistema de acumulación de Se requerirá evaluar el nuevo sistema.

costos para los proyectos de construcción de activos.

El monto de los costos internos capitalizado es Esfuerzos de auditoría para comprobar la razonabilidad
de
significativo. los montos y conceptos involucrados.

Se ha realizado una nueva revaluación de los activos fijos. Analizar el procedimiento llevado a cabo por el
revaluador y el tratamiento contable.

La gerencia planea desprenderse de activos fijos significativos. Es necesario evaluar el valor de recupero de estos
activos.

FACTORES DE RIESGO DE CONTROL

Factor de riesgo Implicancias para la auditoría

El sistema de aprobación de adquisiciones y retiros no es Incremento en pruebas detalladas
sobre las transacciones
efectivo. del componente.

Los asientos de depreciaciones pueden ser registrados Se deben efectuar comprobaciones globales de los
sin
aprobación. montos registrados.

Los procedimientos de corte de las adquisiciones y Pruebas detalladas de corte de transacciones.

retiros no son adecuados.

Los gastos de reparación y mantenimiento son significati- Incremento en pruebas de controles o detalladas sobre
vos. estos conceptos.

Existen diferencias significativas entre el inventario físico El auditor deberá incluir procedimientos destinados a
de activos fijos y los montos registrados en el mayor comprobar la existencia de los bienes contabilizados.
gene- ral.

Existen partidas inusuales en la conciliación de los Análisis detallado de las partidas y pruebas sobre la
listados

148
de activos fijos con el mayor general. integridad de los registros deben incluirse en la
revisión del componente.

ENFOQUE DE AUDITORÍA

CONSIDERACIONES
Cuando las actividades relacionadas con operaciones de bienes de uso
representan una parte importante de la actividad de la empresa, pueden existir
sistemas específicos para las transacciones de altas y retiros y para los cargos por
amortizaciones.
En el caso de las amortizaciones, la evaluación del control y de la corrección de los
métodos de cálculo durante cierto número de períodos puede permitir al auditor
obtener suficiente satisfacción con respecto a la razonabilidad de los cargos a través
de procedimientos analíticos.
El auditor debe evaluar la significatividad relativa de las incorporaciones al activo
fijo provenientes de diversas fuentes y desarrollar un enfoque de auditoría adecuado
para cada fuente. Los cargos a activos fijos y a construcciones en proceso pueden
derivar de:
- compras directas realizadas a través del sistema de compras y cuentas
a pagar,
- materiales y suministros extraídos de las existencias,
- cargos por la mano de obra empleada en proyectos de construcción
interna,
- costos de fabricación asignados en relación con la mano de obra
empleada,
- leasings de capital,
- intereses activados.

En muchas circunstancias, no resultará necesario realizar por separado pruebas

detalladas de adquisiciones específicas de activos fijos. Por ejemplo, las pruebas de
compras o de costos laborales pueden proporcionar suficiente evidencia de
cumplimiento con los procedimientos de control establecidos para las adquisiciones
procesadas a través de estos sistemas.
Con relación a los saldos de bienes de uso, un examen satisfactorio en años
anteriores generalmente evita la necesidad de reexaminar la documentación de
respaldo del costo de los activos previamente adquiridos. La seguridad con relación a

149
la continuidad de la propiedad, existencia y uso de dichos activos deberá ser el objeto
del enfoque de auditoría a aplicar.
EJEMPLOS
Se han seleccionado controles relacionados con la siguiente afirmación de
auditoría: “Todas las adquisiciones y retiros representan transferencias de los
beneficios derivados de su propiedad. Los activos fijos existen físicamente y las
transacciones están adecuadamente autorizadas”

i) Se prepara un presupuesto de inversiones en activo fijo sobre bases

anuales.
ii) Las autorizaciones de inversiones de activo fijo son iniciadas por los jefes de
departamento y aprobadas por los niveles requeridos.
iii) Un requerimiento de autorización suplementaria es preparado por el jefe de
departamento antes que se supere el monto originalmente autorizado en un
10%, detallando las razones por la necesidad adicional de fondos. iv) Tanto
las autorizaciones originales como las suplementarias son respaldadas por
estimaciones o especificaciones de ingenieros y arquitectos.
v) Después de completado el proceso de construcción y/o compra existe
supervisión por parte de los ingenieros de proyecto e intervención de
auditoría interna.
vi) Después de completado el proceso de autorizaciones se inicia el proceso de
construcción y/o compra.
vii) Los jefes de departamento inician el requerimiento de autorización para
cualquier venta, retiro o baja de activos fijos, con niveles de autorización
similares a los de las incorporaciones. viii) Todas las propuestas deben estar
respaldadas por justificaciones técnicas y financieras aprobadas. ix) El
funcionario que aprueba envía una copia de la autorización a cada uno de
los siguientes departamentos: a) Contaduría
b) Seguros
c) Impuestos
x) Cuando la transacción implica la venta de un activo, el departamento
operativo involucrado envía una copia del remito a los departamentos de
despacho y facturación.
xi) Las ventas, retiros o bajas son reflejadas en las correspondientes cuentas
de activo, depreciación acumulada y resultados.

150
 xii) Se practican recuentos físicos periódicos de maquinaria y equipo, bajo la
supervisión del encargado de Contaduría.
xiii) Las diferencias entre los recuentos y los registros son informadas a la
gerencia para su seguimiento.
En caso que los controles antes enunciados no existiesen o, que operasen ineficaz
o ineficientemente, el enfoque de auditoría se verá afectado como se enuncia
seguidamente:
• No será posible obtener evidencia a través de pruebas de cumplimiento.
Los procedimientos a aplicar consistirán en pruebas detalladas de
transacciones.
• Generalmente se deberá utilizar mayor cantidad de recursos para
obtener evidencia sustantiva que aquellos necesarios para comprobar el
cumplimiento de un control.
A continuación, se plantea el caso en el cual no existen controles que respalden
directamente la siguiente afirmación:
Las obras en curso representan bienes en construcción que no están en
condiciones de ser usados”.
Cuando, por ejemplo, no existe una política formal de cierre de obras en curso
completadas y la correspondiente cuenta de obra en curso es cerrada y limpiada al
cierre del ejercicio por el departamento de contaduría para aquellos proyectos que no
registran desembolsos en los últimos dos meses y que se encuentran en fecha teórica
de terminación, puede tener lugar el cierre contable de obras en curso que aún se
encuentren en ejecución y mantener sin cerrar otras.
El enfoque a aplicar en estos casos no puede ser otro que el sustantivo Algunas
pruebas que el auditor puede aplicar de índole sustantiva son:
• Observación física al cierre del ejercicio de las obras en curso.} Análisis de los
planes de obras y obtener la confirmación de los contratistas.
• Análisis de los productos elaborados para identificar si proviene de obras en
curso terminadas.
• Comparación con presupuesto de inversiones en obras.

PROCEDIMIENTOS DE AUDITORÍA
ADQUISICIONES Y RETIROS
PROCEDIMIENTOS ANALÍTICOS

151
  Efectuar un análisis comparativo entre los montos del período o ejercicio anterior,
el actual y los presupuestos con relación a:
- adquisiciones por tipo de activos;
- retiros por tipo de activos;
- gastos de reparación y mantenimiento.
En conversaciones con el personal de la empresa acerca de los procedimientos
para la información de bajas, abandonos y otros retiros de activos fijos se podrán
identificar condiciones excepcionales ocurridas durante el período. Por ejemplo,
líneas de productos discontinuadas o abandonadas pueden dar lugar a equipos que
dejaron de ser útiles para el ente.
• Revisar los asientos por adquisiciones y retiros en las cuentas del mayor
general para identificar partidas significativas o inusuales.
PRUEBAS DE CUMPLIMIENTO DE CONTROLES

• Revisión gerencial de los estados financieros interinos y comparación con

los montos presupuestados u otros datos financieros para verificar la
razonabilidad de:
- adquisiciones por categoría, establecimiento o segmento del negocio;
- retiros por categoría, establecimiento o segmento del negocio; - gastos
de reparación y mantenimiento.
• Revisión y seguimiento por la gerencia de los informes de:
- erogaciones reales a la fecha por proyecto;
- Proyectos de construcción que superan montos autorizados;
- Proyectos de construcción en los que la actividad fue mínima durante un período
determinado;
- Costos de reparación y mantenimiento activados;
- Leasings activados
PRUEBAS DETALLADAS DE TRANSACCIONES Y SALDOS

Se detallan algunas de las pruebas que sobre una muestra de transacciones pueden
llevarse a cabo.
 Para una muestra de adquisiciones, incluyendo cargos a los proyectos en
proceso;
- comparar con el listado de adquisiciones y retiros
- comparar los detalles con la documentación de respaldo
- verificar la exactitud matemática
- verificar los cálculos de interese activados en los proyectos en proceso

152
- realizar una inspección física de los activos
- analizar el estado de los proyectos en los que la actividad fue mínima o nula Para
una muestra de retiros:
- comparar con el listado de adquisiciones y retiros
- comparar los detalles con la documentación de respaldo
- verificar la exactitud matemática de las pérdidas y ganancias resultantes
- comparar las pérdidas y ganancias resultantes con los asientos correspondientes en
el mayor general.
AMORTIZACIONES
PROCEDIMIENTOS ANALÍTICOS
 Efectuar un análisis comparativo entre los montos del año corriente, año anterior
y los presupuestos con respecto a:
- cargos por amortización
Otras pruebas analíticas son:
• Revisar las conciliaciones de los listados de depreciación con el mayor
general
• Considerar la razonabilidad global de los cargos por depreciación
multiplicando las tasas promedio de depreciación por los saldos de los
distintos rubros del activo fijo.
• Comparar los cargos por depreciación con los saldos de los activos fijos en
total o por tipo de activo o ubicación.
• Evaluar la justificación para el mantenimiento de las políticas de
depreciación del ente y de las vidas útiles estimadas.
PRUEBAS DE CUMPLIMIENTO DE CONTROLES
 Revisión y seguimiento gerencial de informes relativos a:
- variaciones en las tasas y en los métodos de amortización, - activos completamente
depreciados.
 Aprobación de las conciliaciones de los listados de depreciación con el mayor
general.  Existencia de políticas autorizadas para el cálculo de las amortizaciones y
de las vidas útiles estimadas.
PRUEBAS DETALLADAS DE TRANSACCIONES Y SALDOS
Las pruebas detalladas de transacciones y saldos generalmente se basan en la
selección de una muestra de partidas integrante del activo fijo.
Una vez seleccionada la muestra pueden tener lugar los siguientes procedimientos:
- comparar con el listado de amortizaciones,

153
- comparar los costos depreciados con la documentación de respaldo,
- verificar la exactitud matemática del cargo por la depreciación para confirmar el
cumplimiento de las políticas autorizadas, y - revisar que la imputación contable sea
apropiada.
SALDOS DE BIENES DE USO
PROCEDIMIENTOS ANALÍTICOS

Algunos de los procedimientos analíticos usuales son:

• Efectuar un análisis comparativo entre los montos del año corriente, año anterior
y los presupuestados y explicar movimientos e investigar relaciones inesperadas
con respecto a
- costos de los activos por tipo,
- amortización acumulada por tipo de bien.
• Revisar las conciliaciones de los listados de activo fijo con el mayor general.
PRUEBAS DE CUMPLIMIENTO DE CONTROLES

• Revisión y seguimientos por la gerencia de informe de:

- Diferencias entre el resultado de recuentos físicos de activos fijos y los
montos contabilizados,
- Grado de utilización de los activos fijos
• Los activos fijos están sujetos a recuentos físicos periódicos y las diferencias son
investigadas en forma oportuna.
• El acceso físico a los activos fijos está restringido y las protecciones físicas son
adecuadas para evitar el traspaso no autorizado.

PRUEBAS DETALLADAS DE TRANSACCIONES Y SALDOS

Las pruebas detalladas típicas del componente son:
• Asistir a los recuentos físicos de activos fijos y observar los procedimientos de
recuento.
• Para los activos fijos observados en visita a las plantas:
- comparar con el listado de activos fijos;
- para los bienes fuera de uso, evaluar la previsión registrada  Para una muestra de
bienes seleccionados:
-comparar con los listados de activos fijos,
-comparar con la documentación de respaldo,
-verificar la exactitud matemática y la razonabilidad de los costos estimados,
-realizar la inspección física,

154
-evaluar la razonabilidad de la política de amortización.

COMPROBACIONES GLOBALES DE SALDOS Y REVISIÓN DE SALDOS DE

ACTIVOS FIJOS RESULTANTES DE REVALÚOS TÉCNICOS
COMPROBACIÓN GLOBAL DE SALDOS DE BIENES DE USO Y AMORTIZACIONES
El punto de partida para la aplicación de estos procedimientos consiste en la
confianza sobre los saldos correspondientes al ejercicio/período anterior.
Luego de considerar los saldos iniciales, las pruebas globales consisten en
considerar los movimientos ocurridos en el ejercicio/período. Estas transacciones,
sumadas o restadas al saldo inicial permiten llegar globalmente al saldo del cierre.
Generalmente se presentan algunas complicaciones en estas pruebas. Ellas se
refieren a la identificación de los movimientos, y en especial a la determinación de los
bienes que se dejaron de amortizar porque agotaron su vida en el ejercicio pasado. Si
esto tiene lugar las amortizaciones del ejercicio anterior contendrán una partida que no
se amortiza en el actual. Proceso de comprobaciones globales, suponiendo que
estos bienes de uso se amortizan año de alta y no de baja.
 Saldos de activos fijos:
i) Valor residual al inicio (re
expresado por inflación al cierre)
Más:
ii) Altas y
transferencias del
ejercicio (valor de
origen) Menos:
iii) Bajas del
ejercicio (valor residual
al inicio reexpresado al
cierre) Menos:
iv) Amortizaciones
del ejercicio (en
moneda de cierre)
Valor residual al cierre

 Saldos de amortizaciones del ejercicio:

i) Amortización del
ejercicio anterior
(reexpresado al cierre) Más:
ii) Amortización de las

155
 altas del ejercicio (en
moneda de cierre) Menos:
iii) Amortización del
ejercicio anterior de las
bajas del ejercicio (en
moneda de cierre) Menos:
iv) Amortización del
ejercicio anterior de los
bienes que se amortizaron
por última vez en dicho
ejercicio (reexpresado en
moneda de cierre)
Amortizaciones del Ejercicio

Las pruebas globales pueden arrojar diferencias derivadas de redondeos partidas

o bien de simplificaciones. El análisis detallado de estas diferencias formará parte de
la evaluación total de los resultados de las pruebas globales.

REVISIÓN DE SALDOS DE ACTIVOS FIJOS RESULTANTES DE REVALÚOS

TÉCNICOS
El auditor puede no asumir la responsabilidad de la valuación técnica de los bienes
de uso y dejar constancia en su informe que tales valores surgen del informe de un
perito en la materia. Es necesario recordar que si se adopta este criterio, tales
comentarios en el informe tendrán lugar en el ejercicio en el cual se registre el revalúo
y en los posteriores por la incidencia en el cómputo de las amortizaciones.
Se enuncian las pautas que permiten definir los procedimientos que se deben
aplicar al examinar estados financieros que incluyen el resultado del trabajo de un
especialista, si el auditor decide asumir la responsabilidad.
La evaluación conceptual del trabajo del perito comprenderá, entre otros, los
siguientes procedimientos:
(a) analizar la metodología seguida para identificar, clasificar y
recontar los bienes (por ejemplo, la realización de un inventario
físico de los activos en cuestión);
(b) relacionar los bienes considerados por el perito con los registros
de inventario, comprobando el año de incorporación, la
clasificación contable, etc.,
(c) evaluar la razonabilidad de:

156
- el procedimiento general aplicado para cada grupo de bienes en relación con las
técnicas corrientes de revalúo;
- los criterios utilizados para fijar la vida útil, los valores residuales y la distribución
de dichos valores entre ejercicios a través de la depreciación.

157