Auditoria - SLOSSE - Auditoria - Cap XIII Al Cap XV

CAPÍTULO 13 - VENTAS Y CUENTAS A COBRAR
1. DESCRIPCIÓN Y CONTENIDO DEL COMPONENTE
1.1. Concepto de las partidas que integran el componente
Los ingresos por ventas representan montos originados en transferencias de productos, prestaciones de
servicios o cualquier otro concepto análogo. Por su parte las cuentas a cobrar por ventas representan
derechos del ente contra terceros originados en la venta de productos, prestación de servicios o cualquier
otro concepto análogo. Generalmente la cancelación definitiva de estos derechos se produce por una de
las siguientes alternativas: su cobranza; o su anulación por tratarse de una cuenta incobrable.
1.2. Importancia relativa de las partidas que integran el componente
Las ventas representan la culminación natural del proceso del negocio y son, por lo general, una partida
significativa del estado de resultados.
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Las cuentas a cobrar por ventas proveen mediante su cobranza, el efectivo, o su equivalente, necesario
para el flujo de las operaciones. En muchas circunstancias son un activo importante en el estado
patrimonial de los entes.
Dentro del componente se encuentran partidas que muestran una situación en un momento dado, las
cuentas a cobrar por ventas, y otras que representan un grupo de transacciones ocurridas durante un
período, los ingresos por ventas y las cobranzas de deudores.
El desarrollo de las siguientes secciones del capítulo prestarán debida atención a estos tres
subcomponentes: Ingresos por ventas, Cuentas a cobrar por ventas y Cobranzas de deudores.
2. BREVE DESCRIPCIÓN DE LAS ACTIVIDADES INCLUIDAS EN EL COMPONENTE
La inclusión de las consideraciones a continuación indicadas, sólo tienen por objeto permitir al lector
familiarizarse con el flujo de las operaciones que pueden presentarse en los entes a auditar.
Se incluyen situaciones típicas y, por lo tanto, los comentarios aquí vertidos no abarcan la totalidad de
las combinaciones posibles.
En general, las actividades que se incluyen en la secuencia del procesamiento del componente
Ingresos por ventas y Cuentas a cobrar son:
• Ordenes de pedido.
• Despacho de bienes y/o prestación de servicios.
• Facturación.
• Cobranzas.
A efectos de profundizar la descripción del flujo de transacciones típicas del componente, se incluyen
algunas consideraciones referidas a las distintas características de los sistemas que pueden presentarse.
Ordenes de pedido
Una transacción de venta, normalmente se inicia con el ingreso de las órdenes de pedido.
Las órdenes pueden generarse por pedidos telefónicos, escritos o personales de los clientes.
Adicionalmente estos pedidos pueden gestionarse por intermedio de vendedores o bien directamente por
el cliente. En general, las órdenes de pedido se someten a diversas autorizaciones relacionadas: i) con el
límite de crédito asignado al cliente, en caso de venta a crédito, y ii) con la disponibilidad del bien a vender.
En otras circunstancias, cuando la producción es a pedido, la orden generará el correspondiente inicio

de la producción con sus implicancias en los requerimientos de materias primas, materiales, mano de obra,
etcétera.
En industrias que cobran anticipadamente o al contado las entregas de bienes o prestaciones de

servicio, las consideraciones referidas a la autorización del crédito no son aplicables.
Los rechazos de las órdenes de pedido generados, por ejemplo, por excesos en los límites de crédito,
pueden ser posteriormente autorizados por un nivel de supervisión apropiado. Estas aprobaciones deben
ser adecuadamente identificadas para facilitar un control de nivel superior y reducir estas situaciones sólo
a casos debidamente justificados.
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Los procedimientos de aprobación del pedido pueden ser ejecutados manualmente o bien utilizando
sistemas informáticos. En uno y otro caso son válidos los comentarios ya vertidos.
Durante el procesamiento de las órdenes de pedido pueden generarse diversos informes útiles para su
control. Son ejemplos de estos informes los referidos a:
— clientes inexistentes;
— clientes con exceso en el límite de crédito;
— falta de artículos en existencia;
— detalle de pedidos procesados;
— detalle de pedidos aceptados;
— detalle de pedidos rechazados;
— pedidos rechazados en una primera etapa y luego aprobados por un nivel de supervisión más
elevado; etcétera.
Sobre las órdenes de pedido pueden efectuarse diversas tareas de conciliación de información para
asegurar que se han procesado todas las operaciones.
Estas conciliaciones pueden ser, por ejemplo, entre el detalle total de pedidos procesados e informes de
pedidos por vendedor.
Una vez aprobado el pedido habitualmente se generan las órdenes para el despacho de los bienes, su
producción o la prestación del servicio. Un buen sistema de control se caracteriza por la numeración
correlativa de los documentos que respaldan esas operaciones.
Las órdenes de despacho, generalmente, se valorizan de acuerdo con el precio de los bienes o servicios
a vender. Para esto debe consultarse las listas de precios que deben ser adecuadamente actualizadas. En
otras ocasiones el precio de los bienes a vender es específico para cada transacción y, por lo tanto, es
fijado por funcionarios del área comercial de los entes. En todos los casos los precios y eventuales
descuentos o bonificaciones y otras condiciones de venta, deben ser autorizados por funcionarios de nivel
superior de la organización y de acuerdo con las directivas comerciales.
Los controles sobre los precios de bienes y servicios deben ser más fuertes en aquellas industrias
donde existe una variada gama de bienes a vender y a la vez muchas condiciones de ventas.
En otros casos, donde los precios se fijan por medio de la aplicación de fórmulas polinómicas de ajuste
en base a la variación de diversos indicadores, también se requiere la existencia de fuertes controles.
Por otro lado, puede presentarse el caso de algunos entes cuyos precios son fijados por organismos de
control. En estas industrias el riesgo relativo a la adecuada valorización de los bienes a despachar se
reduce.
Algunos informes que comúnmente se emiten para facilitar las tareas de análisis y control de los precios,
con los cuales se valorizan las órdenes de despacho, son los relativos a:
— modificaciones de precios;
— descuentos otorgados;
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— órdenes de despacho con condiciones de venta excepcionales.
Para asegurar que se han procesado la totalidad de los pedidos, es común que se concilien los totales
de pedidos aceptados con las órdenes de despacho o producción emitidas.
Despacho de bienes y/o prestación de servicios
Las órdenes de despacho se emplean para la selección "física" de los bienes que serán despachados y
para la descarga de los registros de bienes de cambio. Una vez preparadas las entregas se emite un
documento que acompañe las mercaderías —el remito— o bien se utiliza como tal una copia de la orden
de despacho no valorizada. Un punto fuerte de control interno consiste en que una copia del remito sea
firmada por el cliente o el transportista. Esta copia generalmente denominada "remito conformado", es la
evidencia del despacho y de la recepción de los bienes por parte del cliente.
Todas las órdenes de despacho que no son remitidas a los clientes deben ser adecuadamente
analizadas. Para realizar este análisis es útil conciliar diariamente el total de órdenes pedidas con los
productos vendidos y, con los remitos conformados correspondientes.
En general, la información del remito conformado brinda los datos físicos que sustentan la facturación.
Por lo tanto, deben identificar al deudor, los productos entregados, la fecha de entrega y ser
confeccionados sólo sobre la base de pedidos autorizados. Adicionalmente, es conveniente que los
remitos se numeren correlativamente para facilitar los controles correspondientes a la integridad del
procesamiento de los despachos.
Facturación
Las facturas se generan en forma manual o por sistemas computadorizados, en base a la información
de los remitos, la referida a los precios y condiciones de venta.
Diversos informes pueden generarse para verificar la integridad del proceso de facturación, entre otros
los relativos a:
— despachos no facturados;
— detalle diario de facturas de venta.
Los despachos no facturados deben ser adecuadamente analizados para evaluar sus causas; mientras
que el detalle de facturas permite la conciliación de las facturas con los remitos, órdenes de despacho y/o
pedidos.
En algunos casos la descarga de los bienes de cambio de los registros correspondientes no tiene lugar
cuando se remiten las mercaderías sino cuando se facturan. En estos casos pueden presentarse
problemas en el corte de las transacciones y su registro al cierre de los períodos contables.
En general, la facturación avala información contable —registración de la venta— y también brinda dalos
para los registros de cuentas a cobrar —auxiliar de clientes, por ejemplo—.
Algunos entes se caracterizan por la emisión de notas de crédito o débito que modifican la información
contenida en las facturas. En estos casos se requiere que los sistemas de control aseguren un adecuado
procesamiento de estos documentos.
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Cobranzas
Es común que las cobranzas se detallen en informes diarios que son controlados y conciliados con los
fondos o valores ingresados. Estos informes avalan las imputaciones en los registros de caja y bancos, de
cuentas corrientes y la información contable relacionada.
Diversos informes relativos al control de las cobranzas pueden presentarse, como por ejemplo los
vinculados a:
— cobranzas no apareadas a una cuenta corriente;
— totales de cobranzas por cobrador;
— totales de cobranzas por día;
— totales de cobranzas por cliente.
Para fortalecer los controles es conveniente el depósito íntegro e inmediato de las cobranzas en las
cuentas corrientes bancarias. Sin embargo es común encontrar situaciones en las cuales no se realiza el
depósito para evitar el pago de ciertos impuestos que gravan la operatoria bancaria. Estos casos debilitan
los controles existentes.
A partir del registro manual o computadorizado de las cuentas corrientes pueden prepararse informes
que faciliten el control de las operaciones de venta, su cobranza y los saldos a cobrar. Entre otros se citan
los relativos a:
— antigüedad de cuentas a cobrar;
— saldos totales de cuentas a cobrar;
— transacciones de venta o cobros no apareados;
— detalle de notas de débito o crédito;
— modificaciones a la información fija (número, dirección, condición de venta, números de impuestos,

etc.) de los clientes.
3. PAUTAS PARA LA COMPRENSIÓN Y ANÁLISIS DEL NEGOCIO
Las características de este componente varían de ente a ente en base al tipo de negocio que desarrolla.
Existen diversos aspectos que deben considerarse a fin de evaluar el medio en el cual opera la
organización.
Entre otras posibles pueden incluirse las siguientes pautas a fin de comprender y analizar el negocio en
el cual se desenvuelve el ente y utilizar esa comprensión para la determinación del enfoque de auditoría a
aplicar.
• Relacionadas con líneas de productos, métodos de comercialización y políticas de distribución:
— Tipos de productos vendidos y montos correspondientes.
— Margen de los productos vendidos.

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— Cambios en la mezcla de productos.
— Relación de nuevos productos con los existentes.
— Otorgamiento de descuentos o bonificaciones para las ventas de nuevos productos.
— Utilización del leasing o de ventas en consignación como herramientas de comercialización.
— Garantías otorgadas.
— Tipos de canales de distribución (mayorista, minorista, de exportación).
— Empleo de trueque y/o intercambios.
— Naturaleza estacional del negocio.
— Volumen de las transacciones en fechas cercanas al cierre.
• Referidas a las características de los deudores:
— Grado de dependencia hacia uno o un número limitado de deudores.
— Concentración de deudores en un mercado en particular.
— Solidez financiera de los deudores significativos.
— Volumen de operaciones recurrentes.
— Montos de ventas a empresas vinculadas.
— Acuerdos contractuales a largo plazo.
• Relacionadas con las condiciones y tendencias económicas de los mercados:
— Cambios en la participación o en la magnitud del mercado.
— Condiciones económicas adversas en la industria de los deudores.
— Cambios significativos en:
— estructura de precios;
— términos y políticas de financiamiento;
— términos de garantías;
— calidad del producto;
— política de devoluciones.
— Controles de precios en el mercado.
— Otros controles gubernamentales.
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En general puede establecerse que cuando una economía crece, la rentabilidad de las empresas
aumenta, pero también éstas requerirán mayor capital de trabajo. En una situación económica adversa, las
cobranzas serán más lentas y la reducción de ventas puede afectar las posibilidades en la empresa para
mantener su negocio.
4. ASPECTOS DE MEDICIÓN Y EXPOSICIÓN CONTABLE
4.1. El criterio de realización
Las ventas se reconocen contablemente cuando se "realizan", es decir, cuando se produce el hecho
sustancial que las perfecciona desde el punto de vista legal o prácticas comerciales vigentes.
En el caso de ventas en cosas muebles, el hecho sustancial lo representa la tradición de la cosa

vendida. Ante ventas de servicios, el hecho sustancial está dado por la efectiva prestación de los mismos.
Para las transferencias de bienes inmuebles la operación se perfecciona con la escritura traslativa de
dominio, no existiendo ésta, con el boleto de compra-venta y posesión en forma conjunta.
Sin embargo, se reconocen excepciones a lo arriba comentado, permitiendo en algunos casos el

reconocimiento de ingresos en forma previa a la traslación (bienes sin esfuerzo significativo de venta,
como los metales preciosos) y en otros que se difiera su reconocimiento hasta que los riesgos de la
transacción hayan sido reducidos a niveles razonables (por ejemplo, ciertos casos de ventas a largo
plazo).
Las consideraciones referidas a la realización de la venta tienen un impacto directo sobre el adecuado
corte de las transacciones. Es decir, que influirán decisivamente en la asignación de la operación y sus
resultados a los diversos períodos o ejercicios económicos.
4.2. Aspectos específicos de medición contable
Las cuentas a cobrar por ventas
Para la medición contable de las cuentas a cobrar por ventas, debe considerarse su valor probable de
realización, es decir, es necesario dar un adecuado reconocimiento al efecto que sobre las mismas pueden
tener los descuentos por volumen o bonificaciones, las devoluciones y las estimaciones por
irrecuperabilidad o difícil cobro.
Cuando existieren la intención y la factibilidad de negociar, ceder o transferir anticipadamente las

cuentas a cobrar por ventas, la medición contable de las mismas se hará a su valor neto de realización.
En contextos inflacionarios las cuentas a cobrar por ventas que incluyen un plazo de financiación, están
incrementadas por un sobreprecio de inflación. Este sobreprecio o componente financiero implícito
representa la cobertura a la inflación y el interés por la financiación correspondiente al plazo que media
entre el origen de la transacción y su cobro.
El monto de este sobreprecio surge como diferencia entre el precio de contado y el precio a plazo. El
hecho generador de estos componentes financieros implícitos es el transcurso del tiempo y, por lo tanto,
como cualquier otro resultado financiero, deben ser asignados al período que corresponde, en función al
tiempo transcurrido.
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La medición contable de las cuentas a cobrar por ventas debe tener en cuenta la existencia de estos
componentes financieros implícitos. Así, al momento de la medición contable, las cuentas a cobrar deben
incluir el precio de contado más los sobreprecios asignables al período transcurrido desde el origen de la
transacción hasta la medición contable. En otras palabras, no segregar los componentes financieros
asignables al período no transcurrido, implicaría la medición contable de un activo en función de un valor
futuro: el correspondiente al del vencimiento del plazo de financiación.
En los casos de cuentas a ser cobradas en moneda extranjera o en su equivalente en moneda local, la
segregación de estos componentes financieros debe ser efectuada en dicha moneda y los importes así
obtenidos deben ser convertidos a moneda local al tipo de cambio de la fecha de los estados contables.
Desde el punto de vista de auditoría pueden plantearse dificultades para evaluar la correcta medición
contable de las cuentas a cobrar descontadas de los sobreprecios no devengados. Estas complicaciones
se originan, básicamente, en la necesidad de disponer de precios de contado. Sin embargo esta
información es interna del ente que se está auditando, por tanto, con mayor o menor grado de complejidad,
siempre podrá obtenerse.
Las ventas
Las ventas deben informarse en el estado de resultados por el valor correspondiente a las transacciones
de contado. De otra manera se incluirían dentro de la línea de ventas conceptos relacionados con la
financiación de las transacciones. Por lo tanto, los sobreprecios por Inflación deben informarse juntamente
con los otros resultados financieros, es decir, intereses, diferencias de cambio, resultado por exposición al
cambio en el poder adquisitivo de la moneda, entre otros.
4.3. Aspectos de exposición
No existen cuestiones contables de complejidad relacionadas con la presentación de las partidas del
componente.
Las cuentas a cobrar por ventas se expondrán como créditos a corto o largo plazo en función de su
plazo de exigibilidad. Por otra parte, en función de su naturaleza, pueden distinguirse los créditos con
garantías y sin garantías, los documentados y no documentados (o comunes), etcétera.
Con relación a las cuentas regularizadoras deben deducirse de aquellas cuyas medición contable
ajustan.
4.4. Consideraciones de auditoría sobre las cuestiones contables significativas
Las implicancias que los temas tratados a continuación tienen sobre los estados financieros a auditar
pueden afectar el trabajo de auditoría. Del análisis de cada una de las situaciones presentes dependerá el
enfoque a emplear.
• La base de selección para el reconocimiento contable en los ingresos por ventas, incluyendo los
métodos utilizados en industrias especializadas.
• Reconocimiento contable de los ingresos cuando existe el derecho de devolución.
• Reconocimiento de leasing como ventas.
• Eliminación de las cuentas a cobrar entre empresas vinculadas.

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• La base para el reconocimiento y registración de los componentes financieros implícitos en las cuentas
a cobrar y en las ventas.
• La base de corte de ingresos al cierre del período contable.
• La exposición de las ventas a empresas vinculadas.
• Métodos de apareamiento de los ingresos con los costos y gastos relacionados.
• Método de estimación de devoluciones, descuentos y bonificaciones y su apareamiento con los

ingresos.
• Método de estimación de comisiones de venta, regalías y garantías y apareamiento con los ingresos.
• Método de estimación de la previsión para deudores incobrables.
5. AFIRMACIONES
El objetivo de auditoría para los componentes es obtener suficiente evidencia de que las afirmaciones
correspondientes son válidas. Las afirmaciones constituyen el eje central de la evaluación de riesgos y de
controles y para la selección de procedimientos de auditoría. En esta sección se identifican las
afirmaciones específicas de los componentes que forman el grupo de Ingresos por ventas y Cuentas a
cobrar.
5.1. Ingresos por ventas

Afirmaciones Definición
Los ingresos representan los montos derivados de la venta de bienes (despacho de
bienes y/o transferencia del dominio) y la prestación de servicios; los ingresos están
reducidos por las devoluciones y bonificaciones reales y esperadas; las notas de crédito
Veracidad
por devoluciones y bonificaciones son reales. Las condiciones de venta de bienes o
prestaciones de servicios y las devoluciones y bonificaciones están adecuadamente
autorizadas.
Todas las ventas están adecuada e íntegramente contabilizadas en los registros
correspondientes (incluyendo las transacciones entre empresas vinculadas) y están
Integridad adecuadamente acumuladas en los registros correspondientes. Las ventas están
registradas en el (o atribuidas al) período adecuado; el corte de operaciones es
correcto.
Las ventas, descuentos, devoluciones y bonificaciones están correctamente calculadas
y medidas contablemente a su monto apropiado (incluyendo la traducción de
Medición y
operaciones en moneda extranjera) de acuerdo con la naturaleza y términos de la
exposición
transacción y las normas contables aplicables. Las ventas han sido adecuadamente
contable
resumidas, clasificadas y descriptas y se han expuesto todos los aspectos necesarios
para su adecuada comprensión.
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/
5.2. Cobranzas de deudores
Veracidad Efectivo u otro medio de pago ha sido recibido de un deudor.
Todas las cobranzas de deudores están adecuada e íntegramente contabilizadas en los
registros correspondientes (incluyendo las transacciones entre empresas vinculadas) y
Integridad
están adecuadamente acumuladas en los registros correspondientes. Las cobranzas de
deudores están registradas en el período adecuado; el corte de operaciones es correcto.
Medición y
exposición Los recibos, los descuentos y la conversión de cobranzas en moneda extranjera están
correctamente calculados.
contable
5.3. Cuentas a cobrar por ventas
Las cuentas a cobrar representan derechos exigibles por la venta de bienes o la
Veracidad
prestación de servicios.
Todos los saldos de cuentas a cobrar están adecuada e íntegramente contabilizados en
Integridad los registros correspondientes (incluyendo las transacciones entre empresas vinculadas) y
están adecuadamente acumulados en los registros correspondientes.
Los saldos de cuentas a cobrar reflejan todos los hechos y circunstancias que afectan su
medición contable (incluyendo las modificaciones en los tipos de cambio de la moneda
Medición y extranjera) de acuerdo con las normas contables aplicables; se han constituido las
exposición previsiones apropiadas y efectuado los ajustes respectivos para las cuentas que
probablemente no sean cobradas en su totalidad; las previsiones para deudores
contable incobrables no son excesivas y están correctamente calculadas. Las cuentas a cobrar han
sido adecuadamente resumidas, clasificadas y descriptas y se han expuesto todos los
aspectos necesarios para una adecuada comprensión de estos saldos y transacciones.
6. CONTROLES: AMBIENTE DE CONTROL, CONTROLES DIRECTOS Y CONTROLES GENERALES
6.1. Ambiente de control
6.1.1. Pautas básicas
Las organizaciones con una fuerte vocación hacia la comercialización, cuyos parámetros de medición y
control se concentran en los planes de venta, pueden evidenciar un débil ambiente de control.
Algunas pautas que revelan potenciales errores o irregularidades como consecuencia de un débil
ambiente de control son:
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/
• Alteración de la información de ventas, cuentas a cobrar y cobranzas de deudores incluida en los
registros contables.
• Registro de transacciones de ventas sin respaldo.
• Aplicación indebida de normas contables.
• Omisión de información significativa sobre las ventas, cuentas a cobrar y cobranzas de deudores en
los registros contables.
Los trabajos de auditoría en este tipo de organizaciones deben prestar debida atención a los temas
relacionados con la veracidad e integridad de las transacciones.
Las organizaciones volcadas hacia el producto pueden evidenciar un débil ambiente de control
relacionado con los ingresos por ventas y cuentas a cobrar.
Estas organizaciones pueden mostrar una estructura de información para la gerencia no apropiada para
el componente bajo análisis. Adicionalmente, las responsabilidades referidas a la venta, cuentas a cobrar y
cobranzas de deudores pueden ser delegadas a individuos no apropiados.
Por último, las organizaciones con una fuerte vocación administrativa y de control proveen, en general,
de un adecuado ambiente de control para todas las transacciones.
6.2. Controles directos
En general el componente Ingresos por ventas y Cuentas a cobrar se caracteriza por incluir un gran
número de transacciones distribuidas durante todo el período. No se presenta esta situación en otros
componentes, como por ejemplo Activos fijos, donde si el ente a auditar no se encuentra construyendo un
bien de uso o ampliando su planta, el número de transacciones relacionadas no es significativo.
La gran cantidad de transacciones implica que generalmente los entes establezcan controles y
funciones de procesamiento computadorizados que permiten el proceso de las operaciones.
6.2.2. Controles gerenciales y controles independientes
A continuación se enuncian diversos controles gerenciales e independientes que pueden estar

presentes en el componente y una referencia a la afirmación vinculada:
• Utilización de los planes anuales de venta y los presupuestos de publicidad y promoción y el

seguimiento y comparación de los resultados reales con los montos planificados y presupuestados
para corroborar la integridad y veracidad de las ventas y gastos relacionados.
• Procedimientos empleados por la gerencia para controlar los márgenes de ganancia bruta por línea de
producto, para comprobar la veracidad de los ingresos por ventas.
• Preparación de informes gerenciales y de excepciones para controlar entre otros:
— cambios en los deudores y en los precios;
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— anticuación de las cuentas a cobrar;
— días en la calle;
— análisis de previsiones para deudores incobrables;
— actividad por línea de producto y por deudor;
— actividad de los diferentes departamentos incluyendo ventas, cobranzas, control de créditos y

servicios al cliente;
— análisis de los productos defectuosos, devoluciones y reclamos por garantías;
— flujo de órdenes de pedido, contraórdenes y órdenes no cumplimentadas;
— estudios de participación en el mercado.
• Utilización de procedimientos para la revisión de cuentas morosas incluyendo las causas, tales como
reclamos por deficiencias en los productos y problemas de liquidez en ciertas industrias, para
comprobar la medición contable de las cuentas a cobrar.
• Conciliaciones de los listados de cuentas control del mayor general, para verificar la integridad de las
cuentas a cobrar.
• Control numérico de los documentos de despacho para asegurarse de que todos los despachos son
facturados (integridad) y que los documentos faltantes son investigados.
• Participación del departamento de auditoría interna en la confirmación de saldos de cuentas a cobrar

durante el período, para comprobar la adecuada medición contable (veracidad e integridad) de las
cuentas a cobrar.
6.2.3. Controles de procesamiento y funciones de procesamiento
Al comienzo de este capítulo se describió el flujo de transacciones del componente.
A continuación se incluyen algunos controles y funciones de procesamiento y su vinculación con las

transacciones y afirmaciones del componente Ingresos por ventas y Cuentas a cobrar.
Transacción Afirmaciones
Controles y funciones de procesamiento
involucrada involucradas
El acceso al procesamiento de las órdenes de pedido y de la inclusión Veracidad y
Ordenes de
de los precios, así como a los registros de datos relacionados, está medición
pedido
restringido. contable
Veracidad y
Las listas de precios y los cambios a las mismas son aprobados por un Ordenes de
medición
funcionario del nivel apropiado. pedido
contable
Los pedidos son aprobados en cuanto a sus plazos, precios y crédito Ordenes de
Veracidad
por un funcionario del nivel apropiado. pedido
Todos los pedidos y datos sobre precios aprobados son ingresados Ordenes de Integridad
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/
para su procesamiento en forma completa y precisa y sólo una vez. pedido
Los pedidos y datos sobre precios rechazados son identificados, Ordenes de
Integridad
analizados y corregidos en forma oportuna. pedido
El ingreso de pedidos y datos sobre precios es procesado en forma Ordenes de
Integridad
completa y precisa en el período contable correcto. pedido
Los documentos de despacho que identifican deudor, cantidades,
Despacho de
detalles de los productos y fechas, son preparados en forma completa Veracidad
bienes
y precisa, sólo sobre la base de pedidos aprobados.
Los documentos de despacho son aprobados por un funcionario del Despacho de
Veracidad
nivel apropiado antes del envío. bienes
Los documentos de despacho (conocimientos de embarque, remitos)
Despacho de
son firmados por los transportistas, indicando la aceptación de las Integridad
bienes
cantidades enviadas.
Los datos sobre todos los despachos de bienes y prestaciones de
Despacho de
servicios son ingresados para su procesamiento en forma completa y Veracidad
bienes
precisa y sólo una vez.
El acceso a las funciones de procesamiento de los despachos y las
Despacho de Medición
prestaciones de servicios y a los registros de datos relacionados está
bienes contable
restringido.
Los datos de despachos o prestaciones de servicios rechazados son Despacho de Medición
identificados, analizados y corregidos en forma oportuna. bienes contable
Los datos de despachos o prestaciones de servicios son procesados
Despacho de
en forma completa y precisa en el período contable correcto, Integridad
bienes
incluyendo la transferencia de datos a otros sistemas.
Veracidad y
El acceso a las funciones de procesamiento de facturas y notas de
Facturación medición
crédito y los registros de datos relacionados está restringido.
contable
Los bienes despachados y los servicios prestados son facturados en
Facturación Veracidad
base a las condiciones y precios autorizados.
Las facturas son preparadas en forma precisa en lo referente al Medición
Facturación
deudor, condiciones, cantidades, precios y cálculos. contable
Los datos de las facturas y notas de crédito son apareados con la
Medición
documentación de los pedidos, despacho o prestación de servicios, y la
Facturación
recepción de bienes devueltos. Las diferencias son investigadas en
contable
forma oportuna.
Los ajustes sobre facturas y notas de crédito son aprobados por un
Facturación Veracidad
funcionario del nivel apropiado.
Las facturas y las notas de crédito son registradas en las cuentas
Facturación Integridad
individuales de los deudores.
Los datos de las facturas y las notas de crédito son procesados en
Facturación Integridad
forma completa y precisa en el período contable adecuado, incluyendo
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/
la transferencia de datos a otros sistemas.
Las cobranzas son adecuadamente identificadas e incluidas en un
Cobranzas Veracidad
listado al ser recibidas e inmediatamente depositadas intactas.
Todos los datos de las cobranzas son ingresados para su
Cobranzas Integridad
procesamiento en forma completa y sólo una vez.
Las cobranzas son correctamente aplicadas a los saldos a cobrar. Cobranzas Integridad
Las cobranzas son procesadas en forma completa y precisa en el
período contable adecuado, incluyendo la transferencia de datos a Cobranzas
otros sistemas.
Integridad
6.3. Controles generales
Una adecuada segregación de funciones incompatibles en el área de ventas y cuentas a cobrar se

manifiesta específicamente si:
— las funciones de ingreso de pedidos, asignación del crédito, despacho y facturación están
segregadas de las funciones de cuentas a cobrar, registración contable y caja;
— las funciones de asignación del crédito, facturación y caja están segregadas;
— la custodia de bienes de cambio y los despachos están segregados de los pedidos de deudores y la
facturación;
— las funciones de caja están segregadas de las del procesamiento de despachos, facturación, notas
de crédito, cuentas a cobrar y registración contable;
— las funciones de cobranzas en efectivo están segregadas de las de pagos en efectivo y si ambas
están segregadas de todas las funciones conexas;
— las funciones de cobranzas y preparación de depósitos están segregadas de las de registro de

cobranzas y contabilidad;
— las funciones de cobranzas están segregadas de las de preparación y aprobación de conciliaciones

bancarias.
Cuando en el trabajo de auditoría se confía en controles o funciones de procesamiento computadorizado

deben evaluarse los controles del departamento de sistemas de información computadorizada.
7. FACTORES DE RIESGO
226
/
7.1. Factores de riesgo inherente
Un análisis detallado de la información referida al componente puede permitir identificar situaciones de

riesgo. Las transacciones nuevas o significativas a menudo representan áreas de mayor riesgo.
Algunos de los factores de riesgo inherente y sus implicancias para el componente pueden detectarse
siguiendo estas pautas:
Factor de riesgo Implicancias para la auditoría

Aplicación de procedimientos para asignar
Existe una cantidad significativa de nuevos deudores.
límites de crédito y seguimiento de contratos.
Aplicación de procedimientos para asegurar la
Los procedimientos de cobranzas han sido
oportuna cobranza y la adecuación del
significativamente cambiados.
cambio.
Los productos destinados a la venta están sujetos a
Análisis del margen de contribución.
cambios significativos de precios.
La empresa depende de un número reducido de clientes o Esfuerzos de la gerencia para "conformar" a
de contratos a precio fijo. los clientes.
La introducción de nuevos productos de los competidores
Desarrollo de nuevos productos para
ha modificado la participación de mercado y los márgenes
mantener el margen de utilidad.
de utilidad.
Se utiliza un método complejo de estimaciones de Mayor grado de análisis para comprobar la
ingresos por ventas (por ejemplo el método de porcentaje integridad y medición contable de los ingresos
por grado de avance de obra). por ventas.
Detallado análisis de hechos posteriores al
Las ventas son contabilizadas aun cuando existe el
cierre del período para asegurarse de la
derecho de devolución.
integridad y medición contable de las partidas.
Existen compromisos de venta adversos. Análisis de viabilidad de los productos.
Análisis detallado de notas de crédito por
Aumentan las devoluciones de productos vendidos.
devoluciones.
Las estimaciones de la gerencia sobre niveles de
devoluciones, descuentos, bonificaciones y deudores No son útiles los controles gerenciales.
incobrables no fueron correctas.
Existe un deterioro significativo en la antigüedad de las
Esfuerzos para comprobar la recuperabilidad
cuentas a cobrar. Los deudores pertenecen a industrias
de las cuentas a cobrar.
que están experimentando condiciones desfavorables.
Existen transacciones significativas entre empresas Análisis de potenciales transferencias de
vinculadas. ingresos entre compañías vinculadas.
La actividad está sujeta a un control gubernamental de Esfuerzos para vender más cantidad cuando
precios, o los márgenes de los productos están impuestos los márgenes no son significativos.
por organismos de control.
7.2. Factores de riesgo de control
A continuación se enuncian algunas situaciones y sus implicancias que pueden evidenciar riesgos de
control.
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La sociedad no ha presentado análisis confiables de cuentas Incremento de pruebas analíticas y de
vencidas. saldos sobre cuentas a cobrar.
Mayores pruebas sobre la
Existe un aumento significativo en la cantidad y monto de las
recuperabilidad de las cuentas a
notas de crédito y ajustes.
cobrar.
Mayores esfuerzos para comprobar la
Los límites de crédito son informales y no están sujetos a
veracidad de las cuentas a cobrar y su
autorización.
recuperabilidad.
Las cantidades despachadas frecuentemente difieren de las
Mayores pruebas para probar la
cantidades pedidas o no se comparan las cantidades
integridad de las cuentas a cobrar.
despachadas con las facturadas.
Existe una acumulación de transacciones no procesadas o Problemas potenciales en la integridad
existen numerosas partidas pendientes en la conciliación de los de los ingresos por ventas y cuentas a
registros auxiliares con las cuentas control del mayor general. cobrar.
8. ENFOQUE DE AUDITORÍA
8.1. Consideraciones
Al inicio del capítulo se mencionó que el componente Ingresos por ventas y cuentas a cobrar incluye
partidas que muestran una situación a un momento dado y otras que representan un grupo de
transacciones ocurridas durante un período. Esta división permite hablar de subcomponentes de saldos:
cuentas a cobrar y subcomponentes de transacciones: ingresos por ventas y cobranzas de deudores. Esta
división será útil para discriminar cuál es el enfoque de auditoría a aplicar al componente.
Ya se expresó que en la generalidad de los casos, los componentes de transacciones son más
adecuados para aplicarles un enfoque de confianza en los controles y pruebas de cumplimiento, mientras
que a los componentes de saldos resulta más eficiente aplicarles un enfoque sustantivo.
El componente Ingresos por ventas y Cuentas a cobrar incluye dos subcomponentes de

transacciones que representan normalmente un volumen significativo de operaciones individuales donde la
confianza en controles que pueda depositar el auditor generalmente será más eficiente que la aplicación
de procedimientos detallados sobre saldos. A su vez, si los controles se presentan en forma adecuada y se
logra evidencia de ello, su residuo: las cuentas a cobrar, por añadidura también estarán adecuadamente
registradas, centrándose el auditor en la revisión de la afirmación de medición contable.
8.2. Ejemplos
El objetivo de esta sección es lograr comprender la relación existente entre el control interno vigente en
el ente a auditor y el enfoque de auditoría a aplicar en la revisión del componente Ingresos por ventas y
Cuentas a cobrar.
Para lograr mayor claridad en la exposición se ha previsto abordar el tema a través de ejemplos
concretos de controles fuertes o débiles que pueden estar presentes en un sistema de ingresos por ventas
y cuentas a cobrar. Para ello se han seleccionado controles relacionados con la siguiente afirmación de
auditoría:
228
/
"Todas las ventas están adecuadamente contabilizadas, y los ingresos por ventas representan
montos derivados de la venta de bienes (despacho de bienes)."
A través de los siguientes ejemplos concretos con que el auditor se enfrenta a diario se observará cómo
se interrelacionan el control interno y el enfoque de auditoría.
En un ambiente de controles adecuados, el sistema examinado cuenta por ejemplo con los siguientes
controles:
i) Existe un estricto control presupuestario de ventas. Se efectúan diversas revisiones analíticas como
comparativos de ventas, de márgenes de ganancia bruta y otros.
ii) Mensualmente un empleado de contaduría ajeno a facturación y a despacho efectúa una conciliación
de los despachos del mes con lo facturado en igual período, e investiga las diferencias observadas.
iii) Al cierre de cada mes un empleado de contaduría investiga las órdenes de venta pendientes de
cumplimiento y evalúa las causas para asegurarse de que no existen problemas de corte en los
despachos.
Resulta evidente que con controles internos tan fuertes se encarará el trabajo con un enfoque de
cumplimiento combinado con reducidas pruebas sustantivas. Ello es así ya que si se puede comprobar que
los controles mencionados funcionan adecuadamente, ésta constituirá suficiente evidencia de auditoría
que respalde la afirmación bajo análisis.
En caso que los controles antes enunciados no existiesen o, que operasen ineficaz o ineficientemente,
el enfoque de auditoría se verá afectado como se enuncia seguidamente:
• No será posible obtener evidencia a través de pruebas de cumplimiento. Los procedimientos a aplicar
consistirán en exámenes analíticos como comparativos de ventas, pruebas detalladas de despacho
comprobando que hayan sido facturados todos los despachos e investigar al cierre aquellas órdenes
de venta no facturadas para comprobar un correcto corte de operaciones.
• Generalmente se deberá utilizar mayor cantidad de recursos para obtener evidencia sustantiva de
aquellos necesarios para comprobar el cumplimiento de un control. En estos casos las muestras
suelen ser de número reducido. Recordando el ejemplo citado, si el control ii) no existe, obtener
suficiente evidencia para asegurar que existe una adecuada correlación entre remitos y facturas puede
implicar visualizar gran cantidad de documentos. En cambio con menores recursos puede
corroborarse que la conciliación entre facturas y despachos se efectúa adecuadamente y, por lo tanto,
la correlación es razonable.
Las pruebas sustantivas deben ser aplicadas (generalmente) durante la visita final. En cambio las de
cumplimiento deben aplicarse durante las visitas preliminares. Si los controles descriptos existen, deben
ser sometidos a una prueba en la visita interina y en la final proyectar los resultados obtenidos a pequeñas
muestras. Si por el contrario estos controles no existiesen, parte de las pruebas de revisión analítica y de la
detallada de despachos podrían ser llevadas a cabo durante el examen preliminar, pues en la visita final
deberá cubrirse indefectiblemente el período transcurrido desde aquella obteniendo suficiente evidencia
sustantiva.
A continuación se plantea el caso en el cual no existen controles que respalden directamente la

siguiente afirmación:
"Los saldos de cuentas a cobrar reflejan todos los hechos y circunstancias que afectan su
medición contable, se han constituido las previsiones apropiadas para las cuentas que
probablemente no sean cobradas en su totalidad."
229
/
El enfoque a aplicar no puede ser otro que el sustantivo. Algunas pruebas que el auditor puede aplicar
de índole sustantiva son:
• Circularizar un alto número de clientes.
• Analizar cobranzas posteriores al cierre del período.
• Examinar cartas de abogados por litigios con clientes.
• Analizar antigüedad de saldos individuales de clientes.
• Analizar globalmente los días en la calle.
• Evaluar la suficiencia de la previsión para deudores incobrables.
9. PROCEDIMIENTOS DE AUDITORÍA
Esta sección tiene por objeto describir los procedimientos de auditoría que comúnmente son aplicables
para la revisión del componente y enumerar otros procedimientos menos típicos. Para facilitar la lectura los
conceptos se agrupan en tres subsecciones, una para cada subcomponente: Ingresos por ventas,
Cobranzas de deudores y Cuentas a cobrar por ventas. Dentro de cada subsección además de la
descripción y enumeración de los procedimientos se incorpora una referencia a ciertas consideraciones
que ayudarán a la selección y ejecución de los procedimientos de manera más eficiente y efectiva.
Adicionalmente, se enumeran los usos potenciales de programas computadorizados para la recuperación y
análisis de datos relativos a los ingresos por ventas, cobranzas y cuentas a cobrar en ambientes
computadorizados.
Dada la importancia que tiene para el componente, el procedimiento de circularización de cuentas a

cobrar se describe al final del capítulo y se presenta un programa de trabajo estándar para su ejecución.
9.1. Ingresos por ventas
9.1.1. Procedimientos analíticos
• Efectuar un análisis comparativo entre los montos del período o ejercicio corriente, el anterior y los
presupuestados, en relación con:
— ventas por producto y línea;
— márgenes brutos por producto y línea;
— ventas del mes anterior y posterior al cierre;
— devoluciones y descuentos.
Para efectuar este análisis comparativo pueden emplearse los análisis que la gerencia efectúa sobre el
control presupuestario. Es necesario que todos ellos se basen en cifras incluidas en los registros
contables. Es decir, si el control presupuestario de las ventas no tiene lugar sobre datos contables, este
procedimiento no brinda evidencia de auditoría.
230
/
Para obtener mayores beneficios de este procedimiento analítico, el auditor debe conocer el negocio y
las tendencias de los ingresos por ventas. De esta manera el auditor puede comprobar la relación entre la
información contable y la operación del ente.
Para llevar a cabo esta prueba analítica el auditor puede recuperar datos relativos a los ingresos por
ventas a través de programas computadorizados que, aplicados sobre los archivos correspondientes,
extraigan información relativa a:
— resumen de ventas por líneas de producto,
— acumulación de ventas por períodos o ejercicios contables.
• Revisar las conciliaciones de las cantidades despachadas con las facturadas, las pedidas y las
descargadas del costo de ventas.
Debe recordarse que las pruebas de ingresos por ventas deben ser estrechamente coordinadas con la
auditoría de existencias y costos y gastos del estado de resultados para asegurar que todos los costos
relacionados con las ventas registradas son contabilizados en el mismo período. Si estas conciliaciones no
son efectuadas por los entes, el auditor puede emplear programas computadorizados para recopilar
información de los archivos correspondientes para prepararlas.
• Considerar la razonabilidad global de las ventas multiplicando las unidades vendidas por un precio de
venta promedio por producto.
Esta prueba analítica permite al auditor satisfacerse de la integridad del registro de las transacciones de
venta. En algunas industrias que venden una gran cantidad de productos con diversos precios unitarios
llevar a cabo este procedimiento analítico puede requerir muchos esfuerzos. Sin embargo, cuando los
productos y los precios no son muy variados esta prueba se caracteriza por su eficiencia y efectividad.
Algunos entes efectúan sus ventas por medio de la colocación de órdenes de compra abiertas. En
general estas órdenes detallan los plazos, cantidades y condiciones de venta. En estos casos una
comprobación global de las ventas de un período o ejercicio puede llevarse a cabo a partir de estos
documentos.
La razonabilidad global de las ventas en esta prueba puede tener por objetivo comprobar sólo una
porción del total de las operaciones. En estas situaciones pueden emplearse programas computadorizados
para dividir el universo de las ventas y facilitar las comprobaciones globales parciales.
El auditor no debe olvidar que el resultado de las comprobaciones debe compararse con la información
contable. En contextos caracterizados por la inflación, donde las cifras contables son reexpresadas para
reflejar la pérdida del poder adquisitivo de la moneda, estas comprobaciones globales pueden llevarse a
cabo en dos etapas. La primera consiste en la prueba de los montos históricos sin reexpresar y la segunda
la comprobación matemática del ajuste por inflación.
• Comparar las ventas máximas posibles con las contabilizadas y con las compras de insumos o con
estadísticas de producción.
En muchas industrias la producción se mantiene estable en el tiempo y se relaciona directamente con la

capacidad de planta instalada. En otras ocasiones los productos vendidos son el resultado del proceso de
unas pocas materias primas. Cuando se presentan estas situaciones relacionar las ventas, el volumen de
producción normal y las compras de insumos, son procedimientos analíticos que brindan evidencia de
auditoría efectiva y eficiente.
231
/
Otros entes se han comprometido a mantener niveles máximos o mínimos de producción o ventas para
acogerse a beneficios de carácter impositivo. Cuando esto tiene lugar, la información relativa a estos
compromisos y su cotejo con los registros contables brinda evidencia de auditoría.
9.1.2. Pruebas de cumplimiento de controles
Cuando una empresa posee un gran volumen de transacciones los planes de auditoría generalmente
incluyen la confianza en los controles como fuente de satisfacción de auditoría. No obstante, no siempre es
necesario confiar en los controles cuando:
— un porcentaje significativo de los negocios se realiza con un número reducido de deudores;
— los precios unitarios y cantidades vendidas permanecen estables;
— la necesidad operativa establece un límite de ventas determinable.
En general, las pruebas de cumplimiento de controles consisten en obtener evidencia para confirmar
que ciertos controles, considerados por el auditor como claves, operan en forma efectiva. Seguidamente se
enuncian algunos controles típicos del subcomponente ingresos por ventas y una breve referencia a los
caminos a seguir para obtener evidencia de auditoría.
• Revisión gerencial de los estados financieros y comparación con montos presupuestados u otros datos
financieros para verificar la razonabilidad de:
— ventas;
— márgenes brutos;
— devoluciones, descuentos o bonificaciones;
— gastos relacionados con las ventas.
• Revisión gerencial y seguimiento de la información de:
— fluctuaciones en volúmenes o montos de ventas por productos;
— márgenes por productos;
— ventas individualmente significativas;
— cambios en los precios o cantidades.
Estas revisiones generales constituyen controles establecidos por los entes para verificar la integridad,
veracidad y autorización de las ventas. El auditor debe obtener evidencia de que estos controles operan
efectivamente y para ello debe verificar, entre otras, las siguientes consideraciones:
— El nivel gerencial que efectúa las revisiones, el grado de independencia y conocimiento del negocio y
sus operaciones.
— El grado de detalle de los análisis. En general cuando los análisis son muy globales o generales las
alteraciones que se compensan no son detectadas.
— La relación de la información revisada con la registrada en la contabilidad.

232
/
— La periodicidad de las revisiones.
— Evidencia del seguimiento de las situaciones inusuales o inesperadas detectadas.
El auditor puede utilizar programas computadorizados para extraer información de los sistemas
utilizados para comprobar los controles. Entre ellos se incluyen los siguientes:
— informes de transacciones significativas;
— informes sobre precios o documentos inusuales;
— notas de crédito significativas.
• Las conciliaciones de cantidades facturadas con las despachadas, las pedidas y registradas en el
costo de ventas son revisadas y aprobadas por funcionarios de nivel apropiado.
En la medida que la revisión y aprobación de estas conciliaciones constituya un control clave, el auditor
puede descansar en la revisión gerencial. De lo contrario debe revisar él dicha conciliación. El control
mencionado debe ser comprobado por el auditor quien debe evaluar su oportunidad, el seguimiento de las
diferencias detectadas, la relación con la información contable y la independencia del funcionario que
revisa y aprueba, entre otras circunstancias.
Para facilitar el análisis de este control y su operación efectiva, el auditor puede emplear programas
computadorizados que preparan informes sobre las discrepancias entre cantidades despachadas y
facturadas. Estas discrepancias deben haber sido detectadas y adecuadamente analizadas por los
encargados de preparar, revisar y aprobar las conciliaciones.
• Las listas de precios y los cambios a las mismas son aprobados por un funcionario de nivel apropiado.
En general funcionarios de área comercial de los entes introducen modificaciones a las listas de precios.
Las modificaciones deben ser aprobadas por los niveles de supervisión adecuados y si ellos se incorporan
a un archivo computadorizado de información, el adecuado ingreso a dicho archivo debe ser comprobado.
Los precios de venta son un elemento esencial de la operatoria de las empresas, es por ello que existen
generalmente controles sobre su modificación.
Para comprobar el funcionamiento efectivo de este control el auditor puede seleccionar una muestra de
modificaciones en las listas de precios y verificar la autorización por los niveles correspondientes, la
razonabilidad del cambio y su incorporación al archivo de precios.
En algunos casos es importante no sólo un análisis del control sobre los precios sino sobre otras
condiciones de venta, como por ejemplo plazos de pago, descuentos, bonificaciones y cargos financieros.
El auditor deberá evaluar en cada circunstancia qué controles son necesarios para asegurar la correcta
facturación de las ventas.
• Aprobación por parte de funcionarios del nivel apropiado de:
— los pedidos en cuanto a plazos, precios y crédito;
— documentos de despacho, antes de su envío;
— las facturas y notas de crédito;
— ajustes de facturas.
233
/
Para la aprobación de los documentos los funcionarios deben verificar que, entre otras, se presenten las
siguientes situaciones:
— Los documentos de despacho, que identifican al deudor, las cantidades, detalles de los productos
son preparados en forma completa y precisa, sólo sobre la base de pedidos aprobados.
— Las facturas son preparadas en la forma precisa en lo referente al deudor, condiciones, cantidades y
precios.
— Los datos de las facturas y notas de crédito son apareados con la documentación de los pedidos,
despachos, prestación de servicios y recepción de bienes devueltos.
— La exactitud matemática de las facturas y notas de crédito es verificada.
— Las facturas y notas de crédito no apareadas son identificadas, analizadas y corregidas

oportunamente.
El auditor debe confirmar que los procedimientos llevados a cabo para la aprobación de los documentos
y los controles previos que tienen lugar para permitir dicha aprobación operan efectivamente.
Para ello puede llevar a cabo entrevistas con los funcionarios a cargo de efectuar los controles y
aprobaciones, seleccionar documentos e informes para buscar la evidencia (constancia de la firma de
aprobación) o efectuar el seguimiento de las transacciones rechazadas.
Otros controles sobre los cuales el auditor debe obtener evidencia de que operan efectivamente son:
• Firma de los documentos de despacho (conocimientos de embarque, remitos) por los transportistas
indicando la aceptación de las cantidades.
• Apareamiento de los asientos de venta y costos e investigación de diferencias en forma oportuna.
• Procesamiento íntegro (completo y preciso y sólo una vez) de las órdenes de pedido, despachos de
bienes y prestaciones de servicios, facturas y notas de crédito.
• Registro de las facturas y notas de crédito en las cuentas individuales de los clientes.
9.1.3. Pruebas detalladas de transacciones y saldos
Las pruebas de transacciones incluyen la selección de una muestra de documentos sobre los cuales
tendrán lugar ciertas comprobaciones. En general los documentos que se seleccionan para este
subcomponente son los documentos de despacho, las facturas y las notas de crédito. Las comprobaciones
que se efectúan tienen por objetivo comprobar algunos controles y verificar el vuelco de las transacciones
a los registros correspondientes. Con el objeto de lograr mayor eficiencia y eficacia en el desarrollo de
estas pruebas, generalmente abarcan a más de un subcomponente. Así, por ejemplo, una prueba de
transacción que se basa en una muestra de los remitos puede incluir controles y registraciones referidas al
despacho, facturación, créditos y cobranzas.
La selección de las facturas y los remitos puede tener lugar a partir de los archivos de documentos o de
registros que detallen estos documentos. Para facilitar la selección es necesario que los documentos estén
numerados correlativamente.
A continuación se detallan algunas de las pruebas que sobre una muestra de documentos pueden
llevarse a cabo.
234
/
• Para una muestra de facturas:
— comparar con el listado de facturas emitidas;
— comparar los detalles con los documentos de despacho y de prestación del servicio, comparar el
precio de venta con el listado de precios autorizado;
— verificar la exactitud matemática;
— comparar con la cuenta individual de cada deudor;
— comparar con la anticuación de saldos de las cuentas a cobrar.
• Para los remitos y documentos de prestación de servicios seleccionados:
— comparar los detalles con las facturas correspondientes;
— comparar las facturas con el listado de facturas emitidas.
• Para las notas de crédito seleccionadas emitidas durante el período y con posterioridad al cierre del
mismo:
— comparar con el listado de notas de crédito;
— comparar con la documentación de respaldo (incluyendo informes de recepción de bienes

devueltos);
— verificar la exactitud matemática;
— rastrear en la cuenta individual de cada deudor.
La selección de los documentos a analizar puede llevarse a cabo mediante el empleo de programas
computadorizados. Ellos pueden incluir:
— selección de documentos superiores a un importe dado;
— selección al azar de un número dado de documentos.
Por otra parte el desarrollo de programas computadorizados permite comprobar para un grupo de
transacciones correspondientes a un período ciertos controles. Entre los posibles usos se incluyen los
siguientes:
— comprobaciones de precios facturados;
— evidencia de los totales de unidades facturadas con los totales descargados de los registros de
bienes de cambio y los imputados en las cuentas corrientes de los clientes;
— totales facturados comparados con las imputaciones en las cuentas contables de ventas;
— apareamiento de facturas con remitos;
— apareamiento de las fechas de devolución de bienes y de las notas de crédito.
• Revisión del corte de las operaciones.

235
/
Un corte inadecuado puede ser el resultado de errores de procesamiento no intencionales o de
esfuerzos intencionales de acelerar o demorar el reconocimiento de ingresos, probablemente para
alcanzar los objetivos de venta o de ganancias previamente establecidos. Esto puede ser importante
cuando está asociado con acuerdos de compensaciones o de participación en las ganancias. Si el ente
aplica procedimientos de corte efectivos en períodos interinos y también en el cierre del período, se reduce
el riesgo de errores no intencionales.
Las pruebas de corte deben ser coordinadas con el trabajo realizado en relación con los bienes de
cambio poniendo mayor énfasis en el corte del inventario físico. Los despachos pueden ser comparados
con los asientos en los registros de bienes de cambio y de venta a fin de determinar si las ventas han sido
contabilizadas en el período adecuado.
Las pruebas del corte deben efectuarse sobre los documentos emitidos antes y después del cierre del
período contable. Para la selección pueden emplearse muestras de documentos emitidos o de
imputaciones en los registros correspondientes.
El alcance de las revisiones posteriores debe extenderse hasta la fecha de finalización del trabajo del
auditor. Sin embargo en algunas circunstancias el trabajo de prueba del corte se limita al período donde,
en base a la experiencia acumulada, pueden producirse problemas.
Los documentos básicos sobre los cuales se efectúan las pruebas de corte son los remitos y facturas.
Para efectuar las pruebas es necesaria la identificación de los últimos documentos emitidos en cada
período. La prenumeración correlativa de tales instrumentos es requisito necesario para llevar a cabo este
procedimiento.
En algunas industrias se presentan desfasajes entre la emisión de la documentación —facturación— y

la entrega de los bienes. En este caso las pruebas de corte de transacciones se basarán en los remitos y
deberá analizarse la imputación de la operación en las cuentas corrientes correspondientes.
En otras empresas la imputación contable de las ventas tiene lugar con la facturación y no con la
entrega de los bienes. En estas situaciones el corte será probado a partir de las facturas y deberá
evaluarse la integridad del registro de todas las transacciones.
9.2. Cobranzas de deudores
• Efectuar un análisis comparativo entre los montos del año corriente, año anterior y los presupuestados
y explicar movimientos e investigar relaciones inesperadas o inusuales con respecto a:
— cobranzas de deudores;
— cobranzas de deudores en relación con el nivel y tendencia de las ventas.
La información contable necesaria para realizar los análisis comparativos puede obtenerse de los
registros de caja entradas. Estos análisis comparativos pueden ser complementados por otros
procedimientos que comparan el total de las cobranzas con las ventas del período y la variación entre las
cuentas a cobrar al inicio y al cierre de dicho período.
Los análisis comparativos deben efectuarse con un adecuado grado de detalle para permitir detectar
situaciones inusuales. Es así que en determinados entes los análisis pueden llevarse a cabo por producto,
vendedor, por línea de productos, por condición de venta, etcétera.
Otras pruebas analíticas son:
236
/
• Revisar los asientos por cobranzas de deudores en las cuentas del mayor general para identificar
ítems significativos o inusuales.
• Comparar el nivel de cobranzas por cada vendedor.
Para realizar las pruebas analíticas pueden usarse programas computadorizados para la recuperación
de datos. Entre los posibles usos se incluyen:
— preparación de informes sobre cobranzas significativas o inusuales;
— acumulación de cobranzas por línea, producto o vendedor;
— preparación de informes sobre volumen y monto de las cobranzas por período.
Las pruebas sobre las cobranzas pueden realizarse en forma sorpresiva, haciéndose presente el auditor
en el momento en que se abre la correspondencia o interceptando los depósitos antes de que sean
enviados al banco. Esto permite que la información sobre los depósitos sea comparada con los asientos de
los registros de cuentas a cobrar.
En ciertas industrias es usual que el deudor remita el pago antes de recibir los bienes o los servicios. En
estos casos se debe evaluar cuidadosamente la razonabilidad del método del ente para asignar los montos
recibidos a resultados o a ingresos diferidos.
A continuación se describen algunos controles típicos del subcomponente cobranzas de deudores y una
referencia a los pasos a seguir para obtener evidencia de que operan efectivamente:
• Revisión y seguimiento gerencial de informes relativos a:
— cobranzas de deudores previas al despacho de bienes o prestación de servicios;
— cobranzas individualmente significativas;
— partidas inusuales en las conciliaciones bancarias.
El auditor debe evaluar la oportunidad, alcance y el nivel gerencial que lleva a cabo la revisión y
seguimiento de los informes de excepción.
• Los cheques son endosados en forma restrictiva al ser recibidos
El auditor puede evaluar este control cuando toma arqueos de fondos y valores de caja. El endoso
restrictivo permite asegurar el depósito en las cuentas corrientes bancarias de la Sociedad, de los fondos
que provienen de las cobranzas. En ciertas circunstancias el depósito en cuentas corrientes bancarias de
las cobranzas se evita con el objeto de reducir cargas tributarias, en estos casos el auditor debe analizar
los controles establecidos para asegurar el ingreso de los fondos y su empleo para cancelar otros pasivos,
constituir inversiones o adquirir activos.
• Se emite un recibo que es entregado a los clientes por cada cobranza en el que se detallan los
documentos cancelados.
El recibo numerado constituye generalmente el documento que, si bien es de origen interno del ente
auditado, respalda todas las cobranzas. La emisión de estos recibos y su entrega a los clientes puede
237
/
comprobarse haciéndose presente el auditor cuando tiene lugar la cobranza si es que se produce en las
oficinas de la empresa. Generalmente los entes cuentan con una serie de cobradores que recorren las
oficinas de sus clientes para cobrar las facturas de venta. En estos casos el auditor comprobará la emisión
del recibo mediante la visualización de las copias que se archivan en las oficinas de la empresa.
• Las cobranzas son correctamente aplicadas a los saldos a cobrar
El auditor debe verificar los controles implantados y la evidencia existente que permitan a la gerencia
asegurarse de la integridad del vuelco de las cobranzas en los registros de cuentas corrientes.
Otros controles sobre los cuales el auditor debe obtener evidencia para confirmar que operan en forma
efectiva son:
• Las cobranzas son adecuadamente identificadas e incluidas en un listado al ser recibidas e

inmediatamente depositadas intactas.
• Las cobranzas efectuadas por vendedores, a través de bancos o terceros, son depositadas
directamente en la cuenta bancaria del ente y contabilizadas inmediatamente.
• Todos los datos de las cobranzas son ingresados para su procesamiento en forma completa y precisa
y sólo una vez, utilizando controles de validación.
• Los datos de los recibos son procesados en forma completa y precisa en el período contable correcto,
incluyendo la transferencia de datos a otros sistemas.
Generalmente las pruebas de transacciones se basan en una selección de documentos de cobranzas,

típicamente representados por los recibos. La selección puede complicarse cuando los centros emisores
de recibos son varios, por ejemplo, varios cobradores. En otras ocasiones la selección puede efectuarse a
partir de las imputaciones en los registros de caja ingresos o entradas.
Una vez seleccionada una muestra de cobranzas puede efectuarse el siguiente trabajo:
— comparar con el listado de cobranzas,
— comparar con la boleta de depósito y el estado de cuenta bancaria,
— comparar con la cuenta individual de cada deudor.
Otras pruebas, que comúnmente el auditor debe llevar a cabo, son las relacionadas con la prueba del
correcto corte de las transacciones de cobros. En general, estas pruebas se basan en el análisis de los
recibos o de las imputaciones en los registros de caja entradas correspondientes a operaciones que
tuvieron lugar en fechas cercanas al cierre de un período o ejercicio.
9.3. Cuentas a cobrar por ventas

238
/
Cuando un porcentaje significativo de las operaciones de ventas y cuentas a cobrar corresponde a un
número pequeño de deudores o cuando se trata de un número reducido de operaciones, las pruebas
globales y los procedimientos analíticos resultarán más efectivos para obtener satisfacción de auditoría
que depositar confianza en los controles.
Cuando las cuentas a cobrar y las ventas entre empresas vinculadas son significativas, deben ser
identificadas como un componente por separado.
• Efectuar un análisis comparativo entre los montos del año corriente, año anterior y los presupuestados
y explicar movimientos e investigar relaciones inesperadas o inusuales con respecto a:
— cuentas a cobrar;
— cuentas a cobrar por canales de venta y distribución o unidades de comercialización;
— días en la calle;
— anticuación de las cuentas a cobrar;
— previsión para deudores incobrables como porcentaje de las ventas;
— previsión para deudores incobrables como porcentaje de las cuentas a cobrar;
— cargos por deudores incobrables.
Para llevar a cabo estos análisis comparativos pueden emplearse programas computadorizados que
recuperen datos para el análisis de las cuentas a cobrar, por ejemplo:
— pruebas de acumulación de saldos de cuentas a cobrar por canales de venta, líneas de distribución o
unidades de comercialización;
— preparación de informes sobre cuentas de deudores por magnitud de saldos;
— informes de antigüedad de saldos por clientes;
— informes sobre saldos acreedores.
Para la comparación de los días en la calle deben analizarse las condiciones de venta correspondientes
al cierre del período analizado y luego cotejarlas con las existentes al inicio de dicho período.
• Revisar las conciliaciones de los listados de cuentas a cobrar con la cuenta control del mayor general.
La reconciliación entre los registros auxiliares de cuentas a cobrar y la cuenta control del mayor general
puede ser llevada a cabo por funcionarios de la Sociedad, o bien en caso de no realizarlas, por el auditor.
Si el auditor realiza esta prueba debe considerar que cualquier partida conciliatoria que se presenta indica
potenciales problemas. El análisis y seguimiento de las partidas conciliatorias está en función de las
características propias de ellas. Así, por ejemplo, el sistema auxiliar de cuentas corrientes y el mayor
general pueden acumular transacciones a dos fechas distintas. En tal caso las partidas conciliatorias se
generan en las transacciones ocurridas entre las dos fechas de corte. El auditor que realiza el análisis de
las partidas conciliatorias no debe caer en la tentación de dejar de lado partidas poco significativas sin
asegurarse que no encierran problemas materiales que se compensan parcialmente. En la medida que
esto tenga lugar tales partidas compensatorias pueden tener un distinto tratamiento contable con el
consiguiente impacto en la información financiera.
239
/
El empleo de programas computadorizados que detallan saldos de los registros de cuentas a cobrar y
transacciones ocurridas en determinadas fechas facilitan la aplicación de este procedimiento analítico.
• Comparar las cobranzas posteriores al cierre con las cuentas a cobrar a dicha fecha.
La revisión de cobros posteriores constituye una prueba de auditoría que brinda evidencia efectiva y
eficiente acerca de la veracidad, medición contable e integridad de las cuentas a cobrar.
Para llevar a cabo este procedimiento pueden analizarse los comprobantes de caja ingresos o bien los
registros auxiliares de cuentas a cobrar posteriores al cierre del período. En general las dificultades con
que cuenta el auditor para llevar a cabo este procedimiento se presentan cuando no se identifican las
cobranzas con la facturación correspondiente, o bien cuando las imputaciones en los registros auxiliares
no cuentan con toda la información referida a la transacción.
Para llevar a cabo este procedimiento pueden emplearse programas de computación que agrupan las
cobranzas posteriores al cierre para facilitar la verificación de cobros subsecuentes.
El auditor deberá obtener evidencia que respalde el cumplimiento efectivo de, entre otros, los siguientes
controles:
• Revisión por la gerencia de los estados financieros interinos y las comparaciones con montos
presupuestados u otros datos financieros para verificar la razonabilidad de:
— cuentas a cobrar;
— previsiones para deudores incobrables;
— cargos por deudores incobrables.
• Revisión y seguimiento por la gerencia de los informes de:
— ventas individualmente significativas;
— notas de crédito significativas;
— saldos acreedores de cuentas a cobrar;
— cuentas dudosas, cuentas en litigio y reclamos de deudores;
— análisis de la anticuación de cuentas a cobrar;
— saldos vencidos significativos;
— cobranzas de cuentas previamente dadas de baja por incobrabilidad;
— cambios en los límites de crédito de los deudores;
— cuentas dadas de baja por incobrabilidad;
— saldos de deudores que exceden los límites de crédito acordados.
240
/
Los informes gerenciales de revisión deben emitirse en forma oportuna y deben relacionarse
directamente con la información contable para brindar efectiva y eficiente evidencia de auditoría.
• Aprobación y revisión de las conciliaciones de los listados de cuentas a cobrar con la cuenta del mayor
general por un funcionario de nivel apropiado.
El auditor debe asegurarse que el proceso de aprobación de las conciliaciones no es de carácter

rutinario y basado en la confianza hacia el personal que prepara las conciliaciones. Debe existir evidencia
del trabajo de revisión y de la aprobación posterior para que el auditor pueda confirmar que este control
opera efectivamente.
• La circularización de cuentas a cobrar, facturas pendientes, clientes específicos, etc., es un

procedimiento típico en la mayoría de los trabajos de auditoría. La selección de las partidas a
circularizar puede efectuarse a partir de programas computadorizados que extraen información de los
archivos correspondientes. En la sección 10 se detallan los principales conceptos referidos a este
procedimiento que se presentan por separado dado sus características especiales.
• Obtener la anticuación de las cuentas a cobrar y efectuar sobre ellas algunas de las siguientes
comprobaciones:
— comparar los totales con el mayor general;
— probar la exactitud matemática;
— observar la documentación respaldatoria de partidas individualmente significativas;
— evaluar globalmente la razonabilidad de la anticuación de las cuentas a cobrar.
• Realizar la previsión para deudores incobrables aplicando alguno de los siguientes procedimientos:
— comprobar la exactitud matemática;
— considerar con la gerencia los procedimientos y la razonabilidad de las presunciones utilizadas en

la determinación de la previsión para deudores incobrables;
— Revisar la documentación respaldatoria de las cuentas dadas de baja seleccionadas y comparar

con las registraciones efectuadas en las cuentas a cobrar individuales del deudor;
— revisar la documentación respaldatoria de las cobranzas de créditos dados de baja en períodos

anteriores.
La determinación de una previsión para incobrables adecuada requiere la aplicación de criterios

gerenciales con respecto a:
— historia del deudor e influencia de las condiciones económicas reinantes;
— posición crediticia actualizada y experiencia con respecto a cobranzas;
— políticas y prácticas de cobranzas;
— estado de las cuentas específicas.

241
/
Otros factores importantes que deberán ser considerados al evaluar la previsión para deudores
incobrables son:
— la historia del cliente con respecto a cuentas incobrables;
— la objetividad de las estimaciones gerenciales en años anteriores.
10. CIRCULARIZACIÓN DE CUENTAS A COBRAR
Las normas de auditoría establecen como un punto necesario para reunir elementos de juicio válidos, la
aplicación del procedimiento de obtención de confirmaciones directas de terceros.
Las normas aclaran que este procedimiento, al igual que otros enunciados, puede ser modificado o
reemplazado por otros alternativos o suprimido, atendiendo a las circunstancias, cuando no se aplique se
debe obtener satisfacción de auditoría con otros procedimientos y comprobar su eficacia y eficiencia.
10.1. Pautas generales
• La circularización puede proporcionar una confirmación independiente de los saldos y/o transacciones
individuales, y puede proporcionar evidencia de la efectividad de los sistemas y controles.
• Existen dos métodos para confirmar las cuentas a cobrar: circularización "positiva" y "negativa". Con el
método positivo, se solicita a los deudores que respondan indicando si aprueban o no el saldo; con el
método negativo se les solicita que respondan solamente si no aprueban el saldo. Además, puede
solicitarse a los deudores que confirmen el saldo de una cuenta según sus registros sin indicar el que
figura en los registros del ente. Este método es conocido como circularización "ciega".
• El número de cuentas o transacciones a circularizar depende de diversos factores, como por ejemplo:
— si se planifica una circularización positiva o negativa;
— la cantidad y tipo de deudores;
— la significatividad y riesgo asociado con las cuentas a cobrar;
— la evaluación de la efectividad del sistema contable y de control.
• La selección inicial de cuentas normalmente debe incluir algunas con saldos acreedores y de saldo
cero, y debe hacerse mediante un método al azar o sistemático, utilizando estratificación cuando sea
posible. Además, las cuentas que son consideradas significativas, también deberán ser incluidas,
como por ejemplo:
— principales deudores;
— saldos individualmente significativos;
— cuentas con problemas conocidos.
• La circularización puede llevarse a cabo antes del cierre del período a menos que existan debilidades
de control significativas.
242
/
• Cuando se utiliza el método de confirmación positivo, se deberá tratar de maximizar el porcentaje de
respuestas. Ciertas técnicas que pueden aumentar el porcentaje de respuestas sobre los pedidos de
confirmación son las siguientes:
— acompañar un resumen detallado que incluya las transacciones pendientes a la fecha de

confirmación;
— dirigir el pedido de confirmación a una persona específica del deudor;
— cuando los controles son confiables, seleccionar una fecha de confirmación que facilite una mejor
respuesta (fuera de la temporada de mayor actividad del deudor);
— enviar segundos (y/o terceros) pedidos por medio de entregas directas, fax, medios electrónicos o
envíos postales certificados o expresos.
• Es posible que algunos deudores no puedan confirmar los saldos por la forma en que llevan sus
registros. En estos casos, se pueden enviar duplicados de facturas o listados de números de facturas
para su confirmación junto con otros datos de identificación, tales como el número de la orden de
compra del deudor. Si esto no resulta exitoso, será prudente controlar las cobranzas posteriores y
determinar si existen débitos vencidos o no apareados en la cuenta del deudor.
10.2. Bases de selección
Los métodos mediante los cuales se seleccionen las cuentas, dependerán de los objetivos y
circunstancias particulares de cada circularización. Sin embargo, es conveniente que, cualquiera sea el
método adoptado, el mismo otorgue a todas y cada una de las cuentas que componen la población, cierta
probabilidad de ser seleccionadas.
En la generalidad de los casos el método de selección estratificado es el que permite mayor flexibilidad,
cumpliendo con lo indicado en el párrafo anterior. Este método consiste en clasificar la población (número
total de cuentas) en diferentes estratos y aplicar a cada uno de ellos la base de selección más adecuada.
Si se tratara, por ejemplo, de una selección de cuentas a cobrar, se podría fijar la siguiente clasificación:
a) cuentas con saldos deudores superiores a XX;
b) cuentas con saldos acreedores o aparentemente irregulares superiores a X; y
c) demás cuentas con saldos deudores, acreedores o sin saldo.
Teniendo en cuenta los objetivos de la circularización, el auditor podría seleccionar, por ejemplo el 100%
de las cuentas incluidas en los estratos a) y b), y efectuar una selección sistemática de 20 cuentas
incluidas en el estrato c).
La selección de partidas en forma sistemática es la que más se aproxima por sus características a una
selección "al azar", evitando la utilización de las correspondientes tablas estadísticas. Este método
consiste en:
a) calcular un intervalo uniforme dividiendo la población por el tamaño de la muestra;
b) fijar un punto de partida al azar, siempre menor al intervalo calculado; y
243
/
c) seleccionar la cuenta que se encuentre al final de cada intervalo.
Tratándose, por ejemplo, de una población de 200 partidas de la cual se pretende obtener una muestra
de 40 cuentas (en cuyo caso el intervalo uniforme sería 5) y fijando arbitrariamente el punto de partida en
2, la selección caerá en las cuentas con el siguiente orden: 2, 7, 12, 17..... Si alguna de las cuentas
seleccionadas aplicando este método ya hubiera sido elegida por pertenecer a los estratos a) o b), en el
ejemplo citado anteriormente, se deberá seleccionar la cuenta en el orden inmediato siguiente. También es
factible utilizar el método sistemático de selección en otras circunstancias en las que no se utilice una base
de selección estratificada.
El auditor también puede seleccionar las cuentas a circularizar, aplicando su criterio personal, basado
en el conocimiento de las cuentas y operatoria de la empresa o en aparentes inconsistencias en los
nombres y saldos que observe. En general, la aplicación de este método estaría restringida a aquellas
situaciones especiales en las cuales las operaciones son de índole no rutinaria, donde las mismas no son
procesadas a través de sistemas establecidos o en las cuales el auditor desea enfatizar la selección de
ciertos tipos de cuentas de índole inusual. Cabe consignar que la aplicación de este método, como
complemento de los ya analizados, es recomendable.
En todos los casos, es necesario dejar adecuada constancia en los papeles de trabajo de los criterios de
selección adoptados.
10.3. Programa de trabajo
A continuación se ejemplifican los pasos que debe contener un programa de trabajo detallado de este
procedimiento. La enumeración de los pasos trata de abarcar todas las circunstancias que puedan
presentarse y debe adaptarse a la medida de cada trabajo.
1. Obtener un listado completo de los saldos a cobrar a la fecha de la circularización.
a) Comparar el total con la conciliación de la cuenta control de cuentas a cobrar y examinar las partidas
conciliatorias inusuales.
b) Cuando este listado no haya sido probado de otra manera, asegurarse de que concuerda con los
saldos de las cuentas individuales.
c) Asegurarse de que los cortes de despachos y cobranzas fueron adecuadamente establecidos.
2. Seleccionar las cuentas o transacciones individuales a circularizar según el plan.
3. Registrar los detalles importantes en una planilla de control de circularización.
4. Revisar con los funcionarios responsables de la empresa la lista de cuentas propuesta para la
circularización.
a) Identificar las cuentas que no desea circularizar y registrar sus motivos. Considerar procedimientos
alternativos si resulta adecuado no circularizar dichas cuentas.
b) Si fuera posible, solicitar que se retengan todos los avisos de remesas de deudores hasta la fecha en
que se realice nuestro seguimiento.
244
/
c) Disponer que se prepare y firme, por parte de funcionarios de la empresa, dos copias de cada pedido
de confirmación. Deberán ser preparadas en papel con membrete de la empresa cuando fuera posible.
d) Si fuera posible, incluir en el pedido de confirmación una copia del resumen mensual correspondiente
con los detalles de las transacciones o una lista de las facturas o copias de facturas pendientes.
5. Despachar la circularización.
6. Enviar segundos pedidos después de un período razonable utilizando la segunda copia del pedido de
confirmación. Observar los mismos procedimientos detallados anteriormente. Anotar la fecha en que
se enviaron los segundos pedidos en la lista de control de confirmaciones.
7. Procesar rápidamente las respuestas efectuando los siguientes pasos:
a) Ingresar los detalles de la respuesta en la lista de control.
b) Analizar la respuesta para evaluar su autenticidad.
c) Si la respuesta indica un desacuerdo con los saldos o transacciones, investigar, conciliar y considerar
las implicancias de la diferencia.
d) Realizar un seguimiento de cualquier otro tipo de información incluida en las respuestas.
e) Cuando surjan dudas o diferencias informadas por los deudores, suministrar fotocopias de las
respuestas a un funcionario del nivel apropiado, solicitar que estas objeciones sean investigadas y
probar las conciliaciones preparadas.
8. Si no se recibe una respuesta después del segundo pedido, se deberán considerar todos los pasos
incluidos a continuación:
a) Examinar los saldos no confirmados para identificar las partidas específicas que los componen.
b) Revisar los movimientos posteriores de la cuenta para determinar el grado en que se redujo el saldo
circularizado mediante los pagos de los deudores. Determinar si estos pagos están relacionados con
ítems específicos de la cuenta. Los pagos de los deudores deben ser comparados con el libro de
caja y los depósitos bancarios y, si fuera posible, con el aviso de remesa del deudor.
c) Comparar órdenes, notas de despacho, duplicados de facturas de ventas y notas de entrega

firmadas para confirmar que la mercadería ha sido adecuadamente pedida y entregada.
9. Completar el resumen de circularización de cuentas a cobrar y obtener conclusiones sobre los

resultados de la circularización.
11. ENFOQUE SEGÚN LAS NORMAS INTERNACIONALES DE AUDITORÍA
La NIA 505 "Confirmaciones externas" establece que el objetivo del auditor es planificar y aplicar
procedimientos de confirmaciones externas (comúnmente conocidos como "circularizaciones") de modo tal
que los mismos le permitan obtener evidencia de auditoría relevante y confiable.
Para ello, el auditor deberá mantener el control sobre el procedimiento de pedidos de confirmaciones
externas, determinando la información sobre la que se requerirá el pedido de confirmación, seleccionando
adecuadamente los terceros a los cuales se les enviarán los pedidos, diseñando los pedidos de
confirmación y enviándolos, incluyendo el seguimiento de los mismos. He aquí, en esta última disposición
245
/
de la NIA 505, una diferencia con la práctica habitual en nuestra profesión, donde los pedidos de
confirmaciones externas son diseñados por el auditor, pero enviados por la entidad a sus terceros
relacionados.
Los procedimientos de confirmaciones externas son usados generalmente para confirmar o pedir
información acerca de saldos de cuentas y sus elementos relacionados. También pueden usarse para
confirmar términos de contratos, acuerdos, transacciones entre la entidad y terceros, o para confirmar la
existencia o ausencia de condiciones tales como acuerdos colaterales.
Los factores a ser considerados cuando se planifica un pedido de confirmaciones externas incluyen,
entre otros:
• Las afirmaciones a ser evaluadas.
• Los riesgos de distorsiones significativas específicamente identificados, incluyendo los riesgos de

fraude.
• La experiencia previa en la auditoría al momento de realizar este tipo de procedimiento.
• La autorización de la gerencia de la entidad y el aliento dado por ella a los terceros para que contesten
los pedidos de confirmación del auditor.
• La habilidad o capacidad del tercero a quien se dirigirá el pedido para que responda adecuadamente al
mismo.
Si la gerencia de la entidad se rehúsa a permitir que el auditor envíe pedidos de confirmaciones

externas, el auditor deberá averiguar los motivos de la negativa y analizar si los mismos son válidos y
razonables. Generalmente puede darse este tipo de situaciones cuando existe una negociación en curso o
una disputa legal con el tercero en cuestión, cuya resolución podría llegar a verse afectada por un pedido
de confirmación extemporáneo.
Si el auditor concluyese que la negativa de la gerencia a permitirle enviar pedidos de confirmación

externa no es razonable, o si el auditor no lograse obtener evidencia de auditoría relevante y confiable a
través de procedimientos alternativos, entonces deberá comunicar esta situación a los responsables de la
dirección y el gobierno corporativo de la entidad y determinar las implicancias del hecho respecto a la
opinión que brindará en su dictamen.
Si el auditor identifica factores que pongan en duda la confiabilidad de las respuestas recibidas a los
pedidos de confirmación externa, entonces deberá obtener mayor evidencia de auditoría, a fin de despejar
esas dudas. Esta situación podría plantearse, por ejemplo, si la respuesta no fuese recibida directamente
por el auditor, o si tuviera apariencia de no provenir directamente del tercero que se espera que responda.
Si el auditor determina que una respuesta recibida no es confiable, deberá evaluar las implicancias de
ello en la evaluación de riesgos que oportunamente realizó, especialmente en la evaluación de los riesgos
de fraude, y en la naturaleza, oportunidad y alcance de los demás procedimientos de auditoría que planea
realizar.
En el caso de no recibir respuesta a los pedidos de confirmación enviados, el auditor deberá realizar
procedimientos alternativos con el fin de obtener evidencia de auditoría relevante y confiable. Por ejemplo,
en el caso de cuentas a cobrar, podrá examinar cobros posteriores al cierre del ejercicio, en el caso de
cuentas por pagar, podrá examinar pagos posteriores, etc.
El auditor deberá investigar las diferencias que surjan de las respuestas recibidas a fin de establecer si
son indicativas de posibles distorsiones materiales o no. Estas diferencias también podrían estar indicando
la existencia de deficiencias en el control interno de la entidad sobre el proceso de reporte financiero. Sin
246
/
embargo, la existencia de ciertas diferencias puede no representar distorsión significativa alguna, sino
provenir de diferencias en los momentos de respuesta, errores meramente formales, etc.
Uso de circularizaciones positivas y negativas
Una circularización positiva requiere al tercero al cual le es enviada que conteste al auditor en todos los
casos, ya sea que se le esté pidiendo que confirme un saldo determinado o que brinde otro tipo de
información. Normalmente se espera que la respuesta a una circularización positiva brinde evidencia de
auditoría confiable. Sin embargo, puede existir el riesgo de que el tercero responda la circularización sin
chequear que la información que se le solicita que confirme es correcta. En estos casos, y para minimizar
este riesgo, se puede enviar la circularización sin informar monto alguno, para que sea el tercero en
cuestión quién lo informe. Este tipo de circularización recibe el nombre de "ciega". La desventaja de la
misma es que puede obtenerse un número menor de respuestas a las mismas, dado que la respuesta
implica un esfuerzo adicional por parte del tercero que debe responder el pedido de confirmación.
Las circularizaciones negativas son aquellas en las que se requiere que el tercero responda al pedido de
confirmación del auditor sólo si está en desacuerdo con la información provista en ella. La ausencia de
respuesta a una circularización negativa podría deberse al simple hecho de que el tercero nunca recibió el
pedido. También debe tenerse en cuenta que un tercero puede ser más proclive a responder una
circularización negativa si está en desacuerdo con la información provista en el caso que se vea
desfavorecido por la divergencia, y no en el caso contrario. Por todos estos motivos, la evidencia de
auditoría que proporciona este tipo de procedimiento es menos persuasiva que la obtenida a través de las
circularizaciones positivas. De ahí que se recomienda que el auditor no use las circularizaciones negativas
como único procedimiento sustantivo a la hora de afrontar el riesgo de existencia de una distorsión
significativa en una afirmación.
El auditor evaluará si como resultado de los procedimientos de confirmaciones externas ha obtenido la

suficiente evidencia de auditoría válida y confiable que buscaba obtener, o si necesita realizar
procedimientos adicionales que le brinden una mayor satisfacción de auditoría.
247
/
CAPÍTULO 14 - OTROS CRÉDITOS
Los otros créditos incluyen saldos derivados de diversas operaciones. Por ejemplo, pueden citarse los
siguientes:
— Anticipos de impuestos;
— Adelantos de dinero a proveedores que no impliquen la entrega futura de bienes;
— Gastos pagados por adelantado;
— Reembolsos a cobrar;
— Reclamos a cobrar;
— Regalías a cobrar;
— Préstamos de dinero al personal.
La naturaleza de las partidas que integran el componente es variada ya que representan, en general, la
culminación de una transacción que puede generar ingresos de fondos futuros (todas las cuentas a cobrar)
o bien reducir desembolsos en los próximos ejercicios (gastos pagados por adelantado).
248
/
Las partidas que integran el componente pueden originarse en transacciones ya concretadas, restando
la fase de su cobranza, o en otras situaciones no tan concretas. Tal es el caso de la constitución de
créditos derivados de reclamos hacia terceros que no se vinculan al objeto principal del negocio.
En cada ente la importancia relativa del componente varía en función de las actividades que desarrolla.
Situaciones especiales pueden ocasionar un incremento de la importancia del componente. Tal es el caso
de la acumulación de cuentas a cobrar no derivadas de las actividades de ventas de productos o
prestación de servicios. En general, si no se presentan situaciones extraordinarias, el flujo de fondos que
ingresa a las empresas proviene de las ventas. Por lo tanto las cuentas a cobrar por ventas son de mayor
importancia relativa que las otras cuentas a cobrar. Existen situaciones extraordinarias que pueden
originarse cuando:
— las ventas son al contado,
— la acumulación de gastos pagados por adelantado al cierre del ejercicio/período es elevada debido a
las características propias de la industria,
— se han iniciado significativos reclamos a terceros no vinculados al objeto principal.
— los regímenes tributarios exigen el pago anticipado de impuestos y otros gravámenes que se
compensarán en ejercicios/períodos futuros,
— los regímenes tributarios vigentes originan saldos de impuestos a favor del ente (por ejemplo en el
impuesto al valor agregado),
— la sociedad exporta productos sujetos a un régimen promocional con reembolsos,
— la sociedad adelanta fondos a sus proveedores para que presten servicios.
En el componente se encuentran partidas que representan situaciones en un momento dado y que, en

general, no son la conclusión de un significativo número de transacciones. Es común poder identificar con
claridad qué operaciones originan estas otras cuentas a cobrar; esta característica, como se trata más
adelante, condiciona el enfoque de auditoría a aplicar en la revisión del componente.
1.3. Los gastos pagados por adelantado
Los gastos pagados por adelantado se consideran como otros créditos sólo en la medida que evitan
erogaciones de fondos en ejercicios futuros. En tal ejercicio posterior tiene lugar el hecho generador del
gasto.
Un primer grupo de gastos pagados por adelantado son los relacionados con:
— alquileres;
— seguros;
— suscripciones de revistas;
— materiales de oficina.
249
/
En estos casos, a efectos de aparear ingresos con costos se activan los importes pagados por
consumos de próximos ejercicios o períodos. La porción a activar se corresponde con la parte no
devengada de los gastos. Este tipo de gastos pagados por adelantado es común encontrarlos en todas las
industrias.
Otro tipo de gastos pagados por adelantado se encuentra en las industrias con una marcada actividad
estacional. En estos casos cuando la producción se concentra en una porción del año y durante el resto se
incurren en costos para reparar o poner en condiciones la planta, pueden originarse, en cierres de
períodos o ejercicios, saldos significativos por gastos pagados por adelantado.
Estas industrias no imputan los costos de reparación y mantenimiento incurridos durante la etapa no
productiva a los resultados, sino que los acumulan en cuentas de otros créditos para luego cargarlos a los
costos de producción cuando ésta tiene lugar.
Ejemplos similares a la situación recién planteada se presentan cuando se incurren en significativos

costos para volver a poner en condiciones la planta industrial o un bien significativo. En este caso el
tratamiento como gasto pagado por adelantado es similar al planteado. En general en estas ocasiones se
origina un activo por otros créditos no corrientes, ya que la reparación cubre un período mayor al año.
Existen diversos aspectos que se deben considerar a fin de evaluar las condiciones en las cuales se
generan otros créditos en base a la operación de la empresa.
Entre otras posibles pueden evaluarse las siguientes pautas a fin de comprender y analizar el negocio
en el cual se desenvuelve el ente, y utilizar esa comprensión para determinar el enfoque de auditoría a
aplicar:
• Tipo de financiación otorgada a proveedores.
• Existencia de regímenes de promoción a exportaciones.
• Existencia de regímenes tributarios que se basan en la recaudación anticipada de gravámenes.
• Naturaleza y montos de los gastos pagados por adelantado.
• Naturaleza de los cambios de demanda y su posible impacto sobre los gastos pagados por adelantado.
• Solvencia de los proveedores para hacer frente a los anticipos otorgados.
• El período de devengamiento de los gastos no devengados.
• Frecuencia del otorgamiento de anticipos a empleados y a terceros.
• Monto de los reclamos judiciales o extrajudiciales entablados por el ente.
• Naturaleza estacional del proceso productivo y de la operación comercial.
• Cambios significativos en las disposiciones que regulan los regímenes de promoción de exportaciones
y tributarios.
250
/
En general puede establecerse que los otros créditos de significación se originan en operaciones
específicas de los entes a auditar. El auditor debe efectuar un análisis detallado de estas operaciones y su
impacto en la información contable.
3.1. Aspectos de medición contable
Para la medición contable de los otros créditos debe considerarse el criterio de lo devengado a la fecha
de medición contable.
Para el caso de los otros créditos que representan cuentas a cobrar no originados en operaciones de
venta, debe darse un adecuado reconocimiento a los hechos que afectan su futura cobranza. Por ejemplo,
incertidumbres sobre la legitimidad del derecho, estimaciones de irrecuperabilidad o difícil cobro.
En el caso de los gastos pagados por adelantado debe darse preeminencia al concepto de devengado.
Los otros créditos relacionados con estos gastos deben representar importes abonados en un período o
ejercicio correspondientes a gastos cuyo hecho generador se producirá en períodos/ejercicios futuros.
Un caso particular se presenta con los gastos de reparación y mantenimiento originados en actividades
productivas estacionales. La determinación del hecho generador de estos gastos puede estar sujeta a dos
interpretaciones. La primera se basa en considerar estos gastos como necesarios para la producción
futura. Aquí el hecho generador es la futura actividad de producción y por tanto los importes originados en
la reparación y el mantenimiento deben ser tratados como gastos pagados por adelantado. La segunda
interpretación posible se basa en considerar que el proceso productivo genera la necesidad de actividades
de reparación y mantenimiento. En este caso dentro de los costos de producción debe "provisionarse" la
porción de costos de reparación y mantenimiento. Ambas alternativas pueden ser defendidas o atacadas.
Si se considera a los costos de reparación y mantenimiento como gastos pagados por adelantado no es
necesario recurrir a estimaciones de importes a erogar ya que las imputaciones se basan en costos ya
incurridos. Desde el punto de vista de la auditoría de estados contables ésta es la opción más ventajosa ya
que se evitan los problemas de la subjetividad de estimaciones.
La medición contable de los gastos pagados por adelantado debe contemplar la reexpresión por
inflación de los conceptos involucrados. En general en contextos inflacionarios toda operación a plazo
contiene implícita o explícitamente sobreprecios por inflación que deben segregarse adecuadamente del
importe considerado como gasto y tratarse como resultados financieros.
La segregación de los componentes financieros implícitos o explícitos no devengados e incluidos en los

saldos de las otras cuentas a cobrar no provenientes de créditos por ventas, debe seguir el mismo
tratamiento que en éstos. Es decir no deben formar parte de la medición contable de los otros créditos.
Cuando existieren la intención y la factibilidad de negociar, ceder o transferir anticipadamente las otras
cuentas a cobrar, la medición contable de las mismas se hará a su valor neto de realización.
En general no se presentan cuestiones contables complejas relacionadas con la exposición de los otros
créditos. Deben considerarse los plazos de realización y de devengamiento para la apertura en corto y
largo plazo requerida por las normas en vigencia.
La inclusión de los anticipos de impuestos dentro de este componente tiene lugar en la medida que no
existan saldos a pagar de los cuales deducir estos adelantos. Es así que los montos de crédito fiscal del
251
/
impuesto al valor agregado originados en compras de bienes de uso, se tratan como créditos en la medida
que, de acuerdo con las normas vigentes, no puedan compensar impuestos a pagar. Un caso similar se
presenta con los saldos de declaraciones juradas a favor del ente que podrán compensarse con futuros
impuestos a pagar.
Las normas contables vigentes consideran que deben exponerse como bienes de uso los anticipos a
proveedores otorgados por el ente para la compra de tales activos. En aquellas industrias donde tiene
lugar la construcción de una planta o un equipo de significación, otorgar anticipos a proveedores es común.
Es necesario evaluar adecuadamente los conceptos involucrados para exponer los saldos de acuerdo con
las normas contables.
Con relación a los gastos pagados por adelantado, deben formar parte del capítulo otros créditos sólo
aquellos que no se vinculan con otro activo o pasivo directamente. Es así que, por ejemplo, los
sobreprecios no devengados de las cuentas a pagar deben exponerse regularizando los pasivos
correspondientes, los intereses pagados por adelantado deben restar el saldo de las deudas que los
originan.
En la presentación del componente tiene lugar el agrupamiento dentro de la línea "varios" u "otros" de
un elevado número de importes generalmente menores, pero que en conjunto pueden formar una cifra
significativa. En ocasiones esta cifra supera a algunas de las informadas en otras líneas. Es necesario
practicar una adecuada apertura de estos conceptos para brindar al lector de los estados contables toda la
información pertinente.
3.3. Consideraciones de auditoría sobre cuestiones contables significativas
Las implicancias contables de los temas tratados a continuación pueden afectar el trabajo de auditoría:
• La base para la activación (diferimiento) de gastos.
• La asignación de la cuota de amortización de los gastos pagados por adelantado.
• Pautas para la medición contable de situaciones contingentes, en especial reclamos.
• Métodos para el apareamiento de costos a ingresos y su relación con el desembolso de los fondos.
• Método para la determinación de los reembolsos a cobrar por exportaciones.
• La base para el reconocimiento y registración de los componentes financieros implícitos en las cuentas
a cobrar que no provienen de la venta, y en los gastos pagados por adelantado.
• El criterio de medición contable y ajuste por inflación de los gastos pagados por adelantado.
• Agrupamiento de conceptos varios sólo en una línea de la información financiera.
4. AFIRMACIONES
correspondientes son válidas. Las afirmaciones constituyen el eje central de la evaluación de riesgos y
afirmaciones específicas del componente Otros Créditos.
252
/
Los Otros Créditos representan activos de propiedad del ente que razonablemente
puede esperarse que beneficien a ejercicios futuros. Los gastos pagados por
Veracidad adelantado representan beneficios o servicios a ser recibidos o utilizados en los
próximos ejercicios/períodos, por los cuales se han contraído una obligación o
desembolsado fondos.
Todas las transacciones y saldos de Otros Créditos están adecuadamente e
Integridad íntegramente contabilizados en los registros correspondientes. Las transacciones de
Otros Créditos están registradas o atribuidas al período adecuado.
Los montos de Otros Créditos están correctamente calculados de acuerdo con la
naturaleza y los términos de la transacción y las normas contables; los plazos de
Medición y amortización son adecuados. Los Otros Créditos reflejan todos los hechos y
exposición circunstancias que afectan su medición de acuerdo con normas contables. Los Otros
contable Créditos han sido adecuadamente resumidos, clasificados y descriptos y se han
expuesto todos los aspectos necesarios para una adecuada comprensión de estos
saldos y transacciones que los afectan.
En general para este componente las empresas no establecen un sistema específico de control de
transacciones.
Esto tiene lugar ya que no son generalmente numerosas las operaciones que afectan a las cuentas del
componente. Por otra parte, las transacciones que originan los gastos pagados por adelantado se
encuentran relacionadas con compras y cuentas a pagar (desembolsos).
En general los entes no establecen controles y funciones de procesamiento para el control de las
transacciones específicas del componente. Esto se origina en la vinculación que el componente tiene con
otros sistemas de control y a su vez en la reducida cantidad de transacciones específicas que se procesan.
Los trabajos de auditoría en general no incluyen una evaluación de los sistemas de Otros Créditos, si
ésta es decidida por motivos especiales del ente a auditar, se debe coordinar este trabajo con el llevado a
cabo en otras áreas para evitar duplicación de esfuerzos.
A continuación se enuncian diversos controles gerenciales e independientes, específicos del

componente, que pueden estar presentes y una referencia a las afirmaciones que contribuyen a respaldar:
253
/
• La gerencia revisa las transacciones y saldos de Otros Créditos e investiga cuestiones dudosas, para
comprobar la veracidad de los saldos y transacciones.
• Los registros auxiliares de Otros Créditos son conciliados con las cuentas de control del mayor
general, para comprobar la integridad del registro de las transacciones y del saldo.
• Se emplean procedimientos para revisar el correcto devengamiento de los gastos pagados por
adelantado, para comprobar la medición contable de Otros Créditos.
• La gerencia revisa la razonabilidad de los saldos de Otros Créditos de acuerdo con las normas
vigentes que los afectan, para verificar la medición contable.
• Para los Otros Créditos de índole contingente (reclamos a cobrar) participa el departamento de legales
de la sociedad en el análisis gerencial de la medición contable.
Se enuncian a continuación algunos controles y funciones de procesamiento que pueden presentarse en

el componente de Otros Créditos y su vinculación con las afirmaciones que respaldan:
Controles y funciones de procesamiento Afirmaciones

involucradas
El acceso a las funciones de procesamiento en Otros Créditos y en los registros de datos relacionados está restringido. contable
Veracidad y medición
Todas las transacciones de Otros Créditos son ingresadas en forma completa y precisa y sólo una vez. Integridad
Las transacciones rechazadas son identificadas, analizadas y corregidas en forma oportuna. Integridad
Las cuotas de amortización de los gastos pagados por adelantado son aprobadas por un funcionario de nivel apropiado. contable
acuerdo
Funcionarios
con las
delnormas
departamento
específicas,
impuestos
antes dede
sula
registración
sociedad definitiva.
evalúan la razonabilidad de los créditos impositivos, de contable
incorporación
Funcionarios del
en los
departamento
legales de la sociedad evalúan la razonabilidad de los montos reclamados antes de su contable
Los adelantos de fondos a empleados o a terceros son aprobados por un funcionario de nivel apropiado. Veracidad
Una adecuada separación de funciones incompatibles en el componente se manifiesta específicamente

si:
— las funciones de registros detallados están segregadas de las funciones de mayor general;
— la iniciación, evaluación y aprobación de Otros Créditos está segregada de la contabilización de las

operaciones;
— la preparación y aprobación de las conciliaciones de los registros detallados con las cuentas control
del mayor general está segregado de las funciones del mayor general, cobranzas y desembolsos.
Cuando en el trabajo de auditoría se confía en controles o funciones de procesamiento computadorizado

deben evaluarse los controles del departamento de sistemas de información computadorizada.
254
/


Existe un aumento o disminución significativa Es necesario aplicar procedimientos de auditoría más
en la cantidad y monto de los gastos pagados intensos para verificar la validez de la integridad y
por adelantado. veracidad de los gastos pagados por adelantado.
La composición de Otros Créditos ha
Se requieren indagaciones para conocer el origen de las
cambiado significativamente en relación con
partidas nuevas.
años anteriores.
La recuperabilidad de ciertos reclamos Esfuerzos para evaluar la medición contable de estas
depende de complejas interpretaciones partidas. Es necesario obtener la opinión de los asesores
judiciales y legales. legales.
Análisis especial de la medición contable de estos
La recuperabilidad de ciertos adelantos
adelantos impositivos. Es necesario obtener la opinión de
impositivos depende de situaciones futuras.
especialistas tributarios.
Los proveedores y otros terceros que
Es necesario profundizar el análisis de la recuperabilidad
recibieron adelantos de fondos están
de estos Otros Créditos.
atravesando dificultades financieras.
Se otorgaron adelantos a empleados que se
Análisis detallado de la cobrabilidad de estas cuentas.
retiraron de la sociedad.
Existe un deterioro significativo en la
Análisis de la recuperabilidad de las partidas involucradas.
antigüedad de las otras cuentas a cobrar.
A continuación se enuncian algunas situaciones que pueden evidenciar riesgos de control y sus
implicancias.

Las conciliaciones de los registros contables detallados que
Esfuerzos de auditoría para verificar
respaldan los Otros Créditos y la cuenta control del mayor no se
la integridad de los Otros Créditos.
realizan en forma oportuna.
La Sociedad no ha presentado análisis confiable de otras cuentas Análisis detallado de la
a cobrar vencidas. recuperabilidad de Otros Créditos.
Se realizan cambios en los métodos y plazos de amortización de Análisis detallado de las
los gastos pagados por adelantado. justificaciones de las nuevas cuotas.
Los valores de libros de los Otros Créditos no son revisados No se puede confiar en controles
regularmente por la gerencia. gerenciales e independientes.
255
/
No se puede depositar confianza en
Los cálculos de amortización o devengamientos de los gastos
controles gerenciales e
pagados por adelantado y Otros Créditos no son revisados.
independientes.
Los adelantos a empleados, proveedores y otros terceros no son
Esfuerzos para comprobar la realidad
adecuadamente analizados y aprobados antes de su registración
de los otros créditos.
contable.
Al inicio del desarrollo de este capítulo se mencionó que el componente Otros Créditos incluye en
general partidas que no provienen de un elevado número de transacciones. Esta característica indica que
en general el enfoque de auditoría más eficiente y efectivo a aplicar para el análisis del componente es un
enfoque sustantivo.
Sin embargo en algunos entes pueden presentarse situaciones donde el número de transacciones que
pasan por este componente son significativas. En estos casos un enfoque de auditoría basado en la
confianza en los controles implantados puede resultar más eficaz y eficiente.
7.2. Ejemplos
En esta sección se comentarán algunos ejemplos donde pueda distinguirse la aplicación de un enfoque
sustantivo o de confianza en los controles, según las características de las situaciones planteadas.
Si el auditor encuentra en su revisión de Otros Créditos que se incluyen partidas similares a las de
períodos anteriores y la participación del componente en el total del activo no ha variado, un enfoque de
auditoría sustantivo es el más apropiado.
Ahora bien, si las partidas que integran los otros créditos se originan en un número significativo de
transacciones entre las cuales se incluye manejo de fondos, un enfoque de cumplimiento puede ser más
efectivo y eficiente. En general cuando se presentan estas situaciones no tiene lugar la prueba de
controles específicos de este componente, sino que se asocian los procedimientos con los llevados a cabo
en otros sistemas. Por ejemplo si el número de transacciones elevado se origina en adelantos al personal,
en la revisión del área Costos Laborales se incluirán pruebas de los controles relacionados con los
adelantos de fondos al personal.
Por otra parte si los gastos pagados por adelantado se originan en un número elevado de desembolsos,
en la revisión del área Compras y Cuentas a Pagar, que incluye el desembolso de fondos, se incluirán
pruebas de controles relacionados con otros gastos. Como complemento de estas pruebas de controles,
se aplicarán procedimientos sustantivos tendientes a revisar la amortización de estos gastos adelantados.
Cuando los otros créditos son principalmente los originados en cuentas a cobrar de terceros, un enfoque
que tienda a comprobar el saldo, por ejemplo mediante solicitud de confirmaciones a terceros,
generalmente resulta el más efectivo y eficiente.
Si los otros créditos se originan en reclamos a cobrar o en anticipos de impuestos el enfoque sustantivo
es generalmente, el más adecuado debido a la naturaleza y características de estas partidas. Así la
confirmación de la razonabilidad de los importes registrados por parte del departamento legales y de
especialistas en impuestos, brinda evidencia sustantiva de auditoría válida y suficiente.
256
/
Esta sección tiene por objeto describir algunos procedimientos típicos a ser empleados en la revisión del
componente.
8.1. Procedimientos analíticos
• Efectuar un análisis comparativo entre los montos del período o ejercicio corriente, anterior y los
presupuestados con respecto a:
— gastos pagados por adelantado individuales y en conjunto;
— gastos pagados por adelantado como porcentaje del total del activo;
— saldos de otras cuentas a cobrar no provenientes de ventas como porcentaje del total del activo;
— gastos pagados por adelantado y saldos de otras cuentas a cobrar como porcentaje del total de
Otros Créditos.
El resultado de esta revisión analítica puede poner en evidencia alteraciones en la composición de las
partidas del componente, o bien indicar que no tuvieron lugar modificaciones. Si tiene lugar la segunda
alternativa y los riesgos inherentes y de control son bajos, es probable que éste se constituya en el único
procedimiento a aplicar en la revisión del componente.
Para llevar a cabo esta revisión analítica el auditor puede recuperar los datos relativos a los Otros
Créditos a través de programas computadorizados que, aplicados a los archivos correspondientes
extraigan información relativa a
— partidas nuevas o significativas,
— fluctuaciones significativas en las partidas individuales con respecto a los montos de ejercicios
anteriores,
— detalles de gastos adelantados al cierre,
— detalle de movimientos contables que afectan las cuentas del componente.
• Revisar los asientos por gastos pagados por adelantado y de otros créditos para identificar partidas
inusuales o significativas.
Esta prueba analítica, que debe llevarse a cabo sobre los registros contables de la sociedad, permite
detectar situaciones que merezcan una revisión detallada, y por otra parte facilitar análisis comparativos
con períodos/ejercicios anteriores y con presupuestos.
8.2. Pruebas de cumplimiento de controles
257
/
Es necesario recordar que dada la naturaleza de los Otros Créditos y la forma en que son
contabilizados, es probable que la confianza en los controles directos no sea la forma más efectiva de
auditar este componente.
que ciertos controles, considerados como clave por el auditor, operan en forma efectiva. En la medida que
las características del componente indiquen que es más efectivo un enfoque de cumplimiento, el auditor
deberá determinar que controles clave han sido establecidos por el ente, y luego obtener evidencia de que
operan efectivamente.
La gerencia debe revisar periódicamente el valor contable y el plazo de amortización de los otros
créditos. El auditor debe revisar estas estimaciones y obtener evidencias del control gerencial, y si los
saldos son significativos será necesario realizar otras pruebas, analíticas o de detalle, para satisfacerse de
que el valor de los otros créditos no ha disminuido.
8.3. Pruebas detalladas de transacciones y saldos
Si la aplicación de pruebas detalladas es considerada necesaria, puede resultar más efectivo realizar
dichas pruebas antes del cierre del período/ejercicio y aplicar sólo procedimientos analíticos sobre los
saldos de cierre.
Las pruebas de auditoría que involucran desembolsos por gastos pagados por adelantado deben estar
estrechamente coordinadas con las pruebas realizadas en compras y cuentas a pagar.
A continuación se enumeran algunas pruebas detalladas típicas del componente:
• Obtener registros detallados que respalden el componente de otros créditos y:
— comparar las transacciones y saldos con el mayor general,
— investigar partidas inusuales y significativas,
— comprobar si se han registrado los gastos pagados por adelantado usuales en el tipo de negocio
para verificar posibles omisiones.
• Para una muestra de otros créditos seleccionados:
— determinar la naturaleza y el propósito de partidas significativas,
— determinar la corrección del valor contable,
— determinar si la clasificación como corriente o no corriente es apropiada en base a los períodos

cubiertos,
— para los gastos pagados por adelantado determinar la razonabilidad de los montos diferidos para
ejercicios/períodos futuros,
— determinar la razonabilidad de los plazos de amortización de los gastos pagados por adelantado.
• Confirmar con terceros:
— los saldos de otros créditos,
258
/
— transacciones específicas de otros créditos.
• Solicitar la opinión de abogados para la evaluación de los reclamos y otras situaciones contingentes
registrados como otros créditos.
En general estas opiniones las solicita el auditor ante situaciones muy especiales. En ellas el asesor
letrado de la empresa, o un especialista consultado a este efecto, debería informar acerca de la
recuperabilidad del reclamo o de la situación contingente. Es necesario que el auditor evalúe juntamente
con el abogado los importes involucrados y los contabilizados para comprobar la medición contable de la
cuenta a cobrar.
• Evaluar juntamente con especialistas tributarios los saldos por impuestos a cobrar y los anticipos.
Las disposiciones en materia tributaria a veces resultan complejas. Por tanto los derechos de los
contribuyentes hacia el fisco tienen diversos tratamientos. En ocasiones son saldos de libre disponibilidad
compensables con otros impuestos y con una pauta de actualización. En otras situaciones no se actualizan
y sólo pueden computarse a cuenta de determinados tributos. Todas estas pautas indican que ante saldos
significativos involucrados el auditor debe recabar la ayuda de especialistas para verificar la medición
contable de estas otras cuentas a cobrar.
CAPÍTULO 15 - COMPRAS Y CUENTAS A PAGAR
La gestión de compras tiene por objetivo la adquisición de materiales, suministros y servicios necesarios
para el desarrollo de la actividad del ente. Este proceso tiene dos efectos contables: la registración de un
activo (adquisición de bienes o servicios productivos) o de un gasto (servicios no productivos) y la
contabilización de la correspondiente deuda con el proveedor.
Las cuencas a pagar comerciales evidencian la existencia de obligaciones del ente hacia terceros y su
cancelación se efectúa generalmente mediante la entrega de valores monetarios.
En este componente se encuentran partidas que muestran una situación en un momento dado, las
obligaciones hacia terceros, y otras que representan transacciones ocurridas durante un período, compras
y pagos.
259
/
La significación en los estados contables de las cuentas a pagar depende de las características
operativas del ente o de la actividad en la cual opera. El monto de estos saldos puede depender de los
plazos de pago a proveedores o de la existencia de períodos en los cuales se concentran las compras. Las
compras y los pagos representan uno de los procesos naturales e indispensables de toda actividad
económica, siendo generalmente sus transacciones numerosas y significativas.
El desarrollo de las siguientes secciones del capítulo prestarán debida atención a estos tres sub-
componentes: compras, cuencas a pagar y pagos.
2. BREVE DESCRIPCIÓN DE LAS ACTIVIDADES INCLUIDAS EN EL COMPONENTE
La inclusión de las consideraciones indicadas a continuación, sólo tienen por objeto permitir al lector
familiarizarse con el flujo de las operaciones que pueden presentarse en los entes a auditar. Se incluyen
situaciones típicas y por tanto los comentarios aquí vertidos no abarcan la totalidad de las combinaciones
posibles.
El objetivo fundamental de la gestión de compras, como se ha mencionado anteriormente, es la

adquisición de materiales, suministros y servicios al costo más bajo que sea compatible con las
necesidades de calidad y servicio. La función de compras es responsable no sólo del costo de los
materiales, sino también del costo, bastante importante, de su obtención.
Las empresas varían en cuanto al formulismo de la estructura de su organización de compras, así como
en la amplitud y el grado de complejidad de sus actividades de planificación y control. La estructura
organizativa y la delegación de autoridad dentro de dicha estructura establecen el marco de trabajo en el
que se toman las decisiones de compras. Estas decisiones de "autorización" son el punto de partida para
establecer el control interno sobre las operaciones de compra.
La posición del máximo responsable de compras en la empresa varía considerablemente. En muchas

empresas la importancia de la función de compras en el logro de los objetivos de rentabilidad tiene como
consecuencia que el responsable de compras sea un miembro clave de la alta dirección. La denominación
de "jefe de compras" se usa comúnmente para designar el cargo del responsable de las compras. Del jefe
de compras dependen una serie de ejecutivos de compras, que en las grandes organizaciones pueden
estar integrados en unidades de compra con arreglo a las clases de bienes o servicios que se adquieren.
El carácter de las actividades de compra suele exigir un nutrido personal administrativo.
Existen ventajas, tanto en la centralización como en la descentralización de las compras. Algunas de las
ventajas que se atribuyen a la centralización de las compras son: una mayor capacidad negociadora,
debido a la consolidación de los pedidos; un mayor control sobre los niveles de existencias de ciertos
materiales; la oportunidad de contar con ejecutivos de compras especializados, así como una mejor
supervisión y una adhesión más estricta a las normas. Algunas de las ventajas de la descentralización de
las compras son: la reducción de los plazos de entrega resultante de la proximidad de los ejecutivos de
compras a las fuentes de abastecimiento, una más fácil comunicación entre los ejecutivos de compras y
los departamentos usuarios y una mayor comprensión por parte de los ejecutivos de compras de los usos y
especificaciones de los materiales. Algunas empresas logran obtener ventajas de ambas formas de
organización al combinar la descentralización de las compras con un control centralizado.
Independientemente del grado de centralización de la organización de compras, es preciso considerar

las siguientes características del control organizativo:
• Deberá existir una clara asignación de responsabilidades; por lo tanto, las correspondientes líneas de
autoridad se extenderán desde la dirección de compras de la empresa hasta las actividades de
compras de las unidades de operaciones y entre los ejecutivos de compras.
260
/
• Las categorías específicas de compras que no sean responsabilidad del departamento de compras
deberán estar claramente definidas desde el punto de vista de la autoridad y la responsabilidad por su
adquisición y la aprobación de los pedidos.
• La autoridad para la aprobación de los compromisos debería estar claramente definida.
Mediante la revisión de los organigramas, las descripciones de puestos de trabajo y los manuales de
normas y procedimientos, así como de cambios de impresiones con el personal responsable, se puede
llegar a comprender cómo se aplican estos controles.
Un aspecto importante que el auditor deberá conocer es cómo están organizadas las funciones de
compras y quién es responsable de las actividades. Es importante considerar en qué medida la propia
función de compras u otros departamentos o personas ajenos a la organización de compras tienen una
responsabilidad, sea reconocida, sea de hecho, por adquisición de cantidades sustanciales de bienes y
servicios. El auditor puede tener interés en conocer la asignación de las responsabilidades
correspondientes a las siguientes actividades:
• Establecer las cantidades de los pedidos.
• Aprobar las solicitudes que inician el proceso de compras.
• Establecer precios y condiciones de pago aceptables para los artículos comprados.
• Seleccionar los proveedores y obtener ofertas y presupuestos.
• Seleccionar los métodos de envío y controlar los costos de transporte.
• Obligar legalmente a la empresa al contratar los pedidos.
• Contratar la cobertura de seguro de envíos que se reciben.
• Negociar y aprobar las condiciones con los proveedores.
• Negociar los contratos de producción fuera de la empresa.
Cuando la responsabilidad por estas actividades de compra está bien definida, hay menos riesgo de
realizar compras en condiciones antieconómicas, como la adquisición de materiales en cantidades
excesivas, de inferior calidad o a un costo mayor del necesario.
Para desempeñar correctamente su función, el departamento de compras debe actuar en coordinación

con otros departamentos. A continuación se dan ejemplos de este tipo de coordinación.
Algunas de las actividades de coordinación pueden influir en los controles directos. Otras, pueden ser
importantes en la medida en que contribuyan a establecer un ambiente de control apropiado.
Planificación y control de producción
• Determinar las cantidades de los pedidos.
• Establecer los plazos de entrega necesarios para las principales clases de compras.
• Efectuar un análisis del costo marginal para establecer la cantidad apropiada que deba comprarse.
Ingeniería
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• Normalizar las materias primas y los componentes comprados con el fin de minimizar el número de
partidas en almacén.
• Realizar un análisis sobre la conveniencia de fabricar o comprar.
• Coordinar los cambios en las compras con los cambios tecnológicos.
Control de calidad
• Elaborar normas sobre inspección y comprobación de la calidad que puedan ser comunicadas a los
proveedores y aplicadas a la recepción de los materiales.
• Inspeccionar las instalaciones de los proveedores para comprobar su capacidad de producir según las
normas fijadas.
Proceso de las facturas
• Conciliación de los formularios y procedimientos de compra con los registros contables para evitar la
duplicación del trabajo administrativo.
• Verificación de los precios y las condiciones antes de la aprobación del pago de las facturas.
En general, las actividades que se incluyen en la secuencia del procesamiento del componente
compras, cuentas a pagar y pagos son:
• Solicitud de compra
• Orden de compra
• Recepción
• Pagos
A efectos de profundizar la descripción del flujo de transacciones típicas del componente, se incluyen
algunas consideraciones referidas a las distintas características de los sistemas que pueden presentarse.
Solicitud de compra
Una transacción de compra, normalmente se inicia con la emisión de la solicitud de compra.
Las solicitudes de compra pueden generarse por pedidos directos de los usuarios de los insumos o
servicios, o en un departamento de planificación y control de producción que se encarga de determinar la
oportunidad y el volumen de las compras.
Durante el procesamiento de las solicitudes de compra pueden generarse diversos informes útiles para
su control. Por ejemplo:
• productos inexistentes;
• productos con existencia superior al punto de pedido (existencia mínima que origina la necesidad de
compra);
• detalle de solicitudes procesadas;
262
/
• detalle de solicitudes rechazadas; etc.
Una vez aprobada la solicitud por el responsable del sector que efectuó el pedido o del departamento de
planificación, se envía al departamento "Compras".
Orden de compra
En función de la solicitud, el sector "Compras" es el encargado de efectuar las gestiones necesarias

para adquirir los insumos o servicios solicitados. Dentro de esta gestión un aspecto importante es la
selección y evaluación de los proveedores.
Algunas empresas llevan unas listas autorizadas de proveedores y evalúan el rendimiento de cada
proveedor de un modo continuo y sistemático. Otras normas y procedimientos de compras aplicables a los
proveedores son:
• El uso de múltiples proveedores para estimular la competencia en los precios y contar con fuentes
alternativas de suministro de los artículos fundamentales.
• Uso del sistema de ofertas para conseguir el precio más bajo posible.
• Visitas a los proveedores para conocer la capacidad de estos.
En algunas empresas existen métodos especializados de compras por necesidades operativas o para
hacer más eficiente su gestión.
Un ejemplo de un método especial de compras es el uso de contratos que afectan a toda la empresa
para obtener determinados artículos. Las necesidades de estos artículos deberán determinarse
cuidadosamente y revisarse periódicamente para asegurarse de que dichas compras se realizan a precios
favorables. Si los mismos artículos se compran separadamente en diferentes fuentes, existe un mayor
riesgo de incurrir en costos excesivos en una o más de las fuentes de suministro.
Otros ejemplos de métodos especiales de compra son: i) el uso de pedidos abiertos, en los cuales con
una sola orden se autorizan posteriores entregas periódicas de las cantidades pedidas, ii) los compromisos
a largo plazo de compra de artículos de escaso suministro y iii) las operaciones de compra de mercancías
mediante contratos de cobertura a plazo en el mercado de futuros para proteger a la empresa de las
variaciones de precios. Estos y otros métodos de compra análogos pueden influir en los tipos de
procedimientos de control interno contable.
Una vez determinado el proveedor se emite la orden de compra prenumerada, que debería contener
todas las condiciones negociadas con el proveedor. Básicamente su contenido sería:
• Datos sobre el proveedor (nombre, domicilio, número de impuestos, etc.).
• Datos sobre el producto o servicio solicitado (cantidad, código, descripción).
• Precio.
• Condiciones de pago.
• Aspectos sobre calidad.
Copias de esta orden, debidamente autorizada, deberían ser enviadas a Contaduría, al sector solicitante
y a recepción.
263
/
Durante el procesamiento de las órdenes de compra pueden generarse diversos informes útiles para su
control.
Por ejemplo:
— órdenes pendientes de considerable antigüedad;
— órdenes urgentes, para facilitar su seguimiento;
— volúmenes de compras mensuales por producto, etc.
Recepción
El paso siguiente de esta transacción es la recepción del producto o servicio adquirido. En el caso de
compras de insumos, la recepción se debería efectuar en un sector dedicado exclusivamente a dicha
función. En este sector se debería contar o pesar los bienes recibidos y comparar las cantidades y
cualidades del producto (tipo, especificaciones, medidas, etc.) con la orden de compra. En caso de aprobar
la recepción se debe emitir el "informe de recepción", el cual debería contener los datos relacionados con
los productos recibidos (cantidad, código y descripción).
En el caso de adquisición de servicios, generalmente, el sector usuario del mismo es el encargado de

efectuar los controles mencionados anteriormente y de emitir el correspondiente informe de recepción.
Los informes de recepción deberían ser prenumerados para facilitar los controles correspondientes a la
integridad del procesamiento de las compras.
Copias de estos informes, debidamente autorizados, deberían ser enviados a contaduría, compras y al
sector solicitante.
Durante el procesamiento de los informes de recepción pueden generarse diversos informes útiles para
su control. Por ejemplo:
— recepciones que no concuerdan con las órdenes de compra, en cuanto a producto o cantidad.
— comparación de datos de archivos separados para identificar los bienes recibidos pero no facturados,
los facturados pero no recibidos o las discrepancias entre las órdenes de compra, los informes de
recepción y las facturas de proveedores.
— número de informes de recepción no procesados.
Pago
El último paso en esta transacción es el pago de la factura correspondiente al bien o servicio recibido.
La autorización del pago implica la realización de importantes controles y la existencia de altos niveles
de supervisión, puesto que un error en esta transacción podría originar un perjuicio patrimonial a la
empresa.
La autorización del pago la debería efectuar Contaduría, previo cotejo de toda la documentación en su
poder: orden de compra, informe de recepción y factura del proveedor. Esta autorización se evidencia con
la emisión de la orden de pago, la cual contiene todos los datos necesarios para la emisión del
correspondiente cheque.
264
/
Adicionalmente, en el momento de recibir el informe de recepción, este sector efectúa las registraciones
contables correspondientes.
Una vez autorizado el pago, el legajo es enviado a Tesorería para la emisión y entrega del
correspondiente cheque en el momento acordado con el proveedor.
Durante el procesamiento de los pagos pueden generarse diversos informes útiles para su control. Por
ejemplo:
— detalle de pagos significativos o inusuales;
— detalle de pagos duplicados (pagos por igual importe a un mismo proveedor);
— detalle de pagos por beneficiario.
Adicionalmente, del procesamiento de estas transacciones pueden generarse otros informes útiles para
respaldar registraciones contables. Por ejemplo:
— detalle de compras por cuenta contable y código de producto.
— saldos de deudas por proveedor a fin de cada mes.
— detalle de pagos por banco y por imputación contable (proveedores, gastos, etc.).
A efectos de lograr un mejor control operativo contable, estos informes deberían ser conciliados con los
Las características de este componente varían de ente a ente en base al tipo de negocio que desarrolle.
Existen diversos aspectos que deben considerarse a fin de evaluar el medio en el cual opera la
organización.
Entre otras posibles pueden incluirse las siguientes pautas a fin de comprender y analizar el negocio en
el cual se desenvuelve el ente y utilizar esa comprensión para la determinación del enfoque de auditoría a
aplicar.
3.1. Relacionadas con la naturaleza de las compras
— Importancia financiera de los insumos y los servicios comprados.
La importancia financiera del importe, absoluto o relativo, de las compras depende de las características
del funcionamiento de cada empresa. En algunas empresas el costo de los insumos y los servicios
comprados representa una parte sustancial de cada importe de venta; en otras empresas, el costo de
los materiales adquiridos es comparativamente pequeño.
— Características de las fuentes de abastecimiento y estabilidad de los precios.
265
/
Si la empresa cuenta con un gran número de proveedores de insumos y servicios y si los precios
tienden a ser estables, quizá haya menos motivos para preocuparse por la posibilidad de haber
incurrido en costos superiores a los necesarios, que en el caso que la empresa dependa de un número
limitado de proveedores y que los precios fluctúen.
En algunos sectores las compras de materias primas y otras partidas deben hacerse en mercados
caracterizados por precios muy inestables. Según el sector, los costos pueden estar estrechamente
relacionados con los precios de venta. Los procedimientos de control interno contable deberán
detectar las situaciones en que sea necesario efectuar previsiones para compensar las pérdidas en
bienes de cambio que resulten de compras sustanciales antes de una importante baja de los precios
del mercado.
— Fiabilidad del abastecimiento y previsibilidad de los plazos de entrega.
Los plazos de producción y entrega de algunas empresas fabriles dependen del cumplimiento oportuno
y efectivo por parte de los proveedores o subcontratistas. Si se compra un material a cierto número de
proveedores, los procedimientos utilizados por el departamento de recepción para la comprobación de
la cantidad y de la calidad pueden diferir de aquellos casos en que solamente se emplea un proveedor
o un pequeño número de ellos, sobre todo si se trata de productos o contratos en que intervienen
componentes complejos y especialmente diseñados. Si los plazos de entrega no pueden preverse,
será frecuente que las compras se hagan con urgencia, con el fin de satisfacer las necesidades de
producción. Quizá se caiga en la tentación de pasar por alto en estas ocasiones los usuales
procedimientos de control interno contable.
— Importancia de los costos del transporte.
El conocimiento de la naturaleza de los insumos comprados constituye la base para determinar la

importancia relativa de los costos del transporte. Si éstos son importantes, la empresa deberá
documentar separadamente los procedimientos aplicables en relación con los diversos medios de
transporte utilizados, los lugares F.O.B. y otros datos pertinentes.
3.2. Relacionadas con la vinculación con los proveedores
El auditor deberá estar alerta a la existencia de posibles vinculaciones entre proveedores y accionistas
importantes, miembros del Consejo de Administración y empleados. Si existen incompatibilidades
eventuales, deberán estudiarse las cuestiones siguientes:
• Las operaciones importantes con entidades asociadas pueden exigir una atención especial para
determinar si el precio y otras contraprestaciones son equivalentes a las usuales en las operaciones
entre entes independientes.
• Las políticas y procedimientos aplicados por la empresa para supervisar y resolver las situaciones de
incompatibilidad quizá deban ser revisados.
3.3. Referidas a la naturaleza estacional del negocio
Niveles de producción variables que responden a situaciones estacionales de venta, oferta de mano de
obra o de materia prima, pueden afectar las pautas de las compras y la oportunidad y el alcance de ciertos
procedimientos de auditoría, tales como las pruebas de corte del cierre del período y las confirmaciones de
saldos con los proveedores.
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3.4. Relacionadas con las condiciones económicas, confiabilidad de los proveedores y los precios
— Cambios en la calidad del producto comprado o en los términos de garantía.
— Situaciones de escasez que conducen al uso de otros proveedores.
— Existencia de conflictos laborales en el proveedor que pudieran ocasionar situaciones de escasez

que alteren la programación de las compras o conduzcan al uso de fuentes alternativas de suministros.
— Demoras en los pagos que ocasionen cambios en los precios, condiciones de entrega o de pago en
las compras futuras.
— Cambios en tasas de interés o condiciones de mercado sobre los contratos de compra a largo plazo.
— Controles de precios en el mercado.
— Otros controles gubernamentales.
4.1. Aspectos de medición contable
Un aspecto importante a tener en cuenta es el momento en que se debe reconocer una obligación con
terceros. Las obligaciones por adquisición se registran cuando el bien o servicio es recibido. Por este
motivo tiene gran importancia el control que efectúe la empresa sobre el corte de los informes de
recepción, puesto que este documento es el que indica el nacimiento de la obligación con el proveedor.
Para la medición contable de las cuentas a pagar debe considerarse su valor probable de cancelación,
es decir, se deben medir al monto que el proveedor espera recibir por la prestación del servicio o la venta
del bien.
Al igual que las cuentas a cobrar, las cuentas a pagar que tienen un plazo de financiación y el
correspondiente costo financiero se incluye dentro del precio del bien o del servicio, deben ser segregadas
de dicho costo financiero implícito.
El monto del costo financiero o sobreprecio, surge como diferencia entre el precio que se fijaría en
condiciones de pago al contado y el precio de la factura.
El hecho generador de estos componentes financieros implícitos es el transcurso del tiempo y por lo
tanto, como cualquier otro resultado financiero, deben ser asignados al período que corresponde en
función al tiempo transcurrido.
La medición contable de las cuentas a pagar debe tener en cuenta la existencia de estos componentes
financieros implícitos. Así, al momento de la medición contable, las cuentas a pagar deben incluir el precio
de contado más los sobreprecios asignables al período transcurrido desde el origen de la transacción
hasta la medición contable. En otras palabras, no segregar los componentes financieros asignables al
período no transcurrido, implicaría la medición contable de un pasivo en función de un valor futuro: el
correspondiente al del vencimiento del plazo de financiación.
267
/
Desde el punto de vista de auditoría pueden plantearse dificultades para evaluar la correcta medición
contable de las cuentas a pagar descontadas de los sobreprecios no devengados. Estas complicaciones
se originan, básicamente, en la necesidad de disponer de precios de contado.
En este caso es muy difícil contar con esa información, puesto que ese dato debería ser informado por
cada proveedor. Ante esta dificultad se pueden utilizar otros parámetros, como índice de inflación o tasa de
interés de mercado, para estimar la carga financiera implícita.
En los casos de cuentas a pagar a ser pagadas en moneda extranjera o en su equivalente en moneda
local, sus importes se convertirán a moneda local al tipo de cambio de la fecha de la transacción.
No existen cuestiones contables de complejidad relacionadas con la presentación de las partidas del
componente.
Las cuentas a pagar se expondrán como deudas a corto o largo plazo en función de su plazo de
exigibilidad. Por otra parte en función de su naturaleza pueden distinguirse las deudas con garantías y sin
garantías, las documentadas y no documentadas (o comunes), en moneda extranjera y con sociedades del
mismo grupo económico.
Con relación a las cuentas regularizadoras deben deducirse de aquellas cuyas medición contable
ajustan.
4.3. Consideraciones de auditoría sobre las cuestiones contables significativas
Las implicancias que los temas tratados a continuación tienen sobre los estados financieros a auditar
pueden afectar el trabajo de auditoría. Del análisis de cada una de las situaciones presentes depende el
enfoque a emplear.
Los aspectos destacables son:
— Método de contabilización de los descuentos por volumen.
— Base del corte de compras al cierre del período.
— Base de reconocimiento de pérdidas de los compromisos de compra.
— Exposición de las compras a las empresas vinculadas.
— Base de contabilización de los intereses implícitos en las cuentas a pagar.
— Base de reconocimiento de ganancias o pérdidas por las compras efectuadas en moneda extranjera.
5. AFIRMACIONES
correspondientes son válidas. Las afirmaciones constituyen el eje central de la evaluación de riesgos y de
afirmaciones específicas de los subcomponentes Compras y Cuentas a pagar.
268
/
5.1. Compras de bienes y servicios
Las compras representan bienes recibidos o cuyo dominio ya ha sido transferido, o servicios
Veracidad que han sido prestados. Las compras de bienes y servicios están adecuadamente
autorizadas.
Todas las compras de bienes y servicios están adecuada e íntegramente contabilizadas en
los registros correspondientes (incluyendo las transacciones entre empresas vinculadas) y
Integridad
están adecuadamente acumuladas en los registros correspondientes. Las compras de
bienes y servicios están registradas en el (o atribuidas al) período adecuado.
Medición y Las compras de bienes y servicios, y los descuentos y ajustes están correctamente
calculados y medidos contablemente a su monto apropiado (incluyendo la traducción de
operaciones en moneda extranjera) de acuerdo con la naturaleza y términos de la
exposición
transacción y las normas contables aplicables. Las compras han sido adecuadamente
resumidas, clasificadas y descriptas y se han expuesto todos los aspectos necesarios para
contable su adecuada comprensión.
5.2. Pagos. Desembolsos por bienes y servicios
Los pagos fueron realizados a los proveedores respectivos y están adecuadamente
Veracidad
autorizados.
Todos los pagos por bienes y servicios están adecuada e íntegramente contabilizados en
los registros correspondientes (incluyendo las transacciones entre empresas vinculadas) y
Integridad
están adecuadamente acumulados en los registros correspondientes. Los pagos por bienes
y servicios están registrados en el período adecuado; el corte de operaciones es correcto.
Medición y
Los descuentos, ajustes y traducciones de transacciones en moneda extranjera, están
exposición
correctamente calculados.
contable
5.3. Cuentas a pagar

Los pasivos contabilizados existen; es decir, los pasivos han sido incurridos y no han sido
Veracidad
pagados o cancelados.
269
/
Los saldos de cuentas a pagar están adecuada e íntegramente contabilizados en los
Integridad registros correspondientes (incluyendo las transacciones entre empresas vinculadas) y
están adecuadamente acumulados en los registros correspondientes.
Medición y Los saldos de cuentas a pagar reflejan todos los hechos y circunstancias que afectan su
medición contable (incluyendo las modificaciones en los tipos de cambio de la moneda
exposición extranjera) de acuerdo con las normas contables aplicables. Las cuentas a pagar han sido
adecuadamente resumidas, clasificadas y descriptas y se han expuesto todos los aspectos
contable necesarios para una adecuada comprensión de estos saldos y transacciones.
Como se ha mencionado en el capítulo sobre "Evaluación de los controles", el ambiente de control

abarca:
a) El enfoque hacia el control por parte de la gerencia o dirección superior, y
b) la organización y estructura del ente.
En el caso específico del proceso de compras y pagos, el enfoque hacia el control por parte de la
gerencia o dirección superior se puede evidenciar mediante:
— la asignación de responsabilidades y evaluación periódica de su cumplimiento. No es suficiente que

solamente exista la definición de la responsabilidad que tiene cada persona en las distintas etapas de
una transacción, sino debe existir una actitud directa por parte de la gerencia o dirección que evidencie
la exigencia de que los controles definidos para una etapa de la transacción se cumplan. Por ejemplo,
si las normas internas establecen que para adjudicar una compra a un proveedor es necesario solicitar
previamente una cierta cantidad de cotizaciones, la gerencia de compras debería indagar a los
compradores o verificar en algunas ocasiones el resultado de las otras cotizaciones, previo a la
autorización de la orden de compra. De esta manera se crea un ambiente que facilita que los controles
se cumplan;
— un mayor nivel de control sobre las operaciones que no siguen la rutina normal. Por ejemplo, puede
ser posible que por necesidades de producción o de mercado, se tenga que autorizar rápidamente una
compra y que no sea posible contar con las cotizaciones de varios proveedores. Es necesario que este
tipo de excepción sea aprobada por el máximo responsable del área y que la misma sea
expresamente justificada. De esta forma, se logra transmitir la exigencia de que todas las operaciones
deban pasar por los controles definidos y sólo las transacciones debidamente justificadas y aprobadas
pueden ser realizadas por otra rutina;
— la existencia de un sistema de información que le permita a la gerencia estar informada sobre el

cumplimiento de los controles. Por ejemplo, listado de órdenes de compra pendientes, de pagos
significativos o inusuales, de pagos por proveedor, de compras importantes, etc.
La organización y estructura del ente es otro aspecto que tiene gran relevancia en la creación de un
"ambiente" que motive al cumplimiento de los controles. Por ejemplo, si el sector "cuentas a pagar" no
cuenta con una estructura suficiente que le permita efectuar un adecuado control de la documentación
previo a la autorización del pago, es posible que se disminuya el nivel de control.
270
/
Al definir la naturaleza del componente, se ha establecido que las compras y sus correspondientes
cancelaciones son uno de los procesos naturales e indispensables de toda actividad económica, siendo
sus transacciones generalmente numerosas y significativas en su conjunto, es decir, existen gran cantidad
de operaciones sin significación individual.
Estas características (número de operaciones y atomización) originan generalmente que los entes
establezcan controles y funciones de procesamiento computadorizadas que permiten el proceso de las
operaciones.
A continuación se enuncian diversos controles gerenciales e independientes que pueden estar

presentes en el componente y una referencia a la afirmación vinculada:
• utilización de los presupuestos de compras de bienes y servicios o de desembolsos en efectivo y su

correspondiente seguimiento y comparación de los resultados reales con los montos presupuestados.
Un sistema de control presupuestario puede asegurar la integridad y veracidad de las compras y los
pagos;
• preparación de informes gerenciales para controlar entre otros:
— bienes comprados durante el período,
— compras a los principales proveedores,
— cuentas pendientes de pago,
— descuentos de caja, rebajas por volumen y registraciones realizadas,
— compras o cuentas a pagar individualmente significativas,
— cuentas a pagar en discusión,
— cambios en los datos permanentes del proveedor;
• procedimientos utilizados por la gerencia para revisar y seguir los problemas observados en los
informes gerenciales y de excepciones;
• el uso de informes de recepción prenumerados sometidos a controles periódicos de secuencia, para

controlar la registración íntegra de las recepciones;
• preparación de un listado de cuentas a pagar al cierre del período y su conciliación con las cuentas
control del mayor general para verificar la veracidad y medición contable de las cuentas a pagar;
• procedimientos para la preparación de conciliaciones de los resúmenes de los proveedores con los
saldos de las cuentas a pagar individuales para verificar la veracidad, integridad y medición contable
de las cuentas a pagar;
• participación del departamento de auditoría interna en la revisión de las transacciones que se procesan
en este componente y en la obtención de confirmaciones de los acreedores, de saldos u operaciones.
271
/
Al comienzo de este capítulo se describió el flujo de transacciones del componente. Cada ente
determinará de qué manera llevará a cabo las transacciones y definirá qué controles y funciones de
procesamiento computadorizadas desea incluir para asegurarse del adecuado control y proceso de las
operaciones.
A continuación se incluyen algunos controles y funciones de procesamiento y su vinculación con las

transacciones y afirmaciones del componente Compras y Cuentas a pagar.
El acceso a las funciones de procesamiento y a los registros de datos
relacionados con las órdenes de compra y la información del Compra Veracidad
proveedor está restringido.
Se preparan órdenes de compra que identifican a los proveedores, Compra y
Veracidad
cantidades solicitadas, precios y condiciones de flete. recepción
Las modificaciones a los archivos de proveedores, precios de compra Veracidad y
y otros datos permanentes son aprobadas por un funcionario del nivel Compra medición
apropiado. contable
Integridad y
Todos los datos sobre compras son ingresados para su
Compra medición
procesamiento en forma completa y precisa y sólo una vez.
contable
Los datos sobre compras rechazadas son identificados, analizados y
Compra Integridad
corregidos en forma oportuna.
El acceso a las funciones de procesamiento de recepción de bienes y
Recepción Veracidad
a los registros de datos relacionados está restringido.
Se preparan informes de recepción que identifican a los proveedores,
fechas y cantidades reales y condición de los bienes recibidos.
Los datos sobre todos los bienes y servicios recibidos son ingresados
Recepción Integridad
para su procesamiento en forma completa y precisa y sólo una vez.
Los informes de recepción son comparados con las órdenes de
compra. Las diferencias son investigadas en forma oportuna.
Los informes de recepción rechazados o no apareados son
identificados, analizados y corregidos en forma oportuna.
Los datos de recepción son procesados en forma completa y precisa
en el período contable correcto, incluyendo la transferencia de datos a
Recepción Integridad
otros sistemas (por ejemplo, actualización de registros de
existencias).
Veracidad y
El acceso a las funciones de procesamiento de facturas de
Control factura medición
proveedores y a los registros de datos relacionados está restringido.
contable
Veracidad y
La exactitud matemática de las facturas de proveedores es verificada. Control factura medición
contable
272
/
Todos los datos de las facturas de proveedores son ingresados para Cuentas a
Integridad
su procesamiento en forma completa y precisa y sólo una vez. pagar
Los datos de las facturas de proveedores por bienes recibidos son
apareados con las órdenes de compra y los informes de recepción. Control factura Veracidad
Las diferencias son investigadas en forma oportuna.
Las facturas de proveedores rechazadas o no apareadas son
Control factura Veracidad
identificadas, analizadas y corregidas en forma oportuna.
Las facturas de proveedores por bienes y servicios recibidos son
Pago Veracidad
aprobadas para su pago por un funcionario del nivel apropiado.
Veracidad y
Los datos de las facturas de proveedores son acumulados en forma Cuentas a
medición
completa y precisa en los registros correspondientes. pagar
contable
Los datos de las facturas de proveedores son procesados en forma
Cuentas a
completa y precisa en el período contable adecuado, incluyendo la Integridad
pagar
transferencia de datos a otros sistemas.
Veracidad y
El acceso a las funciones de procesamiento de desembolsos y a los
Pago medición
registros de datos relacionados está restringido.
contable
Todos los datos de desembolsos son ingresados para su
Pago Integridad
procesamiento en forma completa y precisa y sólo una vez.
Los datos de desembolsos rechazados son identificados, analizados y
Pago Veracidad
corregidos en forma oportuna.
Los datos de desembolsos son acumulados en forma completa y
Pago Integridad
precisa en los registros correspondientes.
Los datos de desembolsos son procesados en forma completa y
precisa en el período contable adecuado, incluyendo la transferencia Pago Integridad
de datos a otros sistemas.
Los desembolsos (incluyendo cheques, giros y transferencias
electrónicas) son preparados en forma completa y precisa, sólo sobre
Pago Veracidad
la base de facturas de proveedores aprobadas u otra documentación
de respaldo.
Los desembolsos son aprobados por un funcionario del nivel Pago Veracidad
apropiado.
Si el auditor desea confiar en controles directos, debe evaluar y probar, cuando corresponda, los
controles generales que afectan la confiabilidad de esos controles clave potenciales. Es importante
considerar que un control realizado por un individuo no resultará efectivo si no es realizado
cuidadosamente, si es realizado por un empleado que tiene demasiado trabajo o por una persona que no
posee la capacidad o el conocimiento necesario.
273
/
Una adecuada segregación de funciones incompatibles en el área de compras, cuentas a pagar y pagos
se manifiesta si:
— las funciones de compra y de recepción están segregadas de las funciones de procesamiento de

facturas, cuentas a pagar y contabilidad;
— las funciones de compra y de recepción están segregadas;
— las funciones de procesamiento de facturas y de cuentas a pagar están segregadas;
— las funciones de preparación y aprobación de desembolsos están segregadas de las de

contabilización de desembolsos;
— las funciones de aprobación de desembolsos y de preparación de los mismos están segregadas;
Cuando el auditor desea depositar confianza en controles o funciones de procesamiento

computadorizados, debe evaluar los controles del departamento de sistemas de información,
especialmente:
— la eficacia de los procedimientos de operación;
— la confiabilidad de los controles sobre cambios en los programas;
— la eficacia de los controles generales de acceso.
Durante la planificación detallada el auditor debe estar alerta a los factores o condiciones que puedan
afectar la evaluación del riesgo inherente y de control. Antes de seleccionar los procedimientos de
auditoría debe considerar el impacto de los factores de riesgo observados durante la planificación
estratégica y asegurarse de que el plan de auditoría toma en cuenta adecuadamente dichos riesgos.
Aunque la atención está normalmente concentrada en las áreas de mayor riesgo, siempre el auditor debe
estar alerta a la posibilidad de reducir el alcance de auditoría en las áreas de menor riesgo.


Los materiales comprados incluyen partidas de gran Análisis detallado de las compras más
valor, como por ejemplo oro. significativas.
Existen variaciones significativas con respecto a los Análisis de la registración contable de las
costos estándar. diferencias.
Existen compromisos de compra pendientes de Posible existencia de contingencias o pérdidas
significación. futuras.
274
/
Los principales proveedores están experimentando Posibles problemas de abastecimiento que
dificultades financieras o huelgas que amenazan con afecten el desarrollo de la actividad del ente y el
interrumpir fuentes de suministros clave. cumplimiento de sus compromisos.
Los proveedores han modificado las principales
Aplicación de procedimientos para verificar el
condiciones de garantías, incentivos, descuentos o
control de dichos cambios.
despacho.
Se ha realizado una compra significativa que involucra
Análisis detallado de la transacción.
términos o condiciones especiales.
Incremento de los esfuerzos necesarios para
A uno de los principales proveedores se le adeuda un
obtener la confirmación directa del proveedor de
monto significativo.
los saldos pendientes.
Los compromisos de compra establecen precios y
Análisis de las fluctuaciones entre los precios y
cantidades fijas cuando los precios y los volúmenes de
volúmenes de compras y ventas y sus efectos.
venta son volátiles.
Se realizan compras cuyo plazo de pago se extiende a Aplicación de procedimientos específicos para
más de un año. verificar este tipo de transacciones.
Un sistema integrado de compras y cuentas a pagar
Aplicación de procedimientos para verificar los
permite que varios departamentos accedan a una base
controles de acceso a la base de datos.
de datos común.
Existen transacciones significativas entre empresas Análisis de potenciales transferencias de

vinculadas. ingresos entre compañías vinculadas.
A continuación se enuncian algunas situaciones y sus implicancias que pueden evidenciar riesgos de
control.

Las conciliaciones de los listados de cuentas a pagar con el
Incremento de pruebas sustantivas para
mayor general no son realizadas en forma oportuna o las
verificar las afirmaciones relacionadas
partidas conciliatorias no son adecuadamente investigadas y
con las cuentas a pagar.
resueltas.
Aplicación de procedimientos
Las compras de naturaleza especial son procesadas fuera del
específicos para las transacciones no
sistema habitual.
procesadas por el sistema habitual.
Se han realizado numerosos pagos duplicados a los Ampliar el alcance de la revisión de
proveedores. transacciones de pagos a proveedores.
Ha habido un aumento significativo en la cantidad de asientos de Analizar la razonabilidad de los asientos
ajuste. de ajustes inusuales o significativos.
275
/
Incrementar el análisis de las
Existen variaciones significativas con respecto al presupuesto. justificaciones de la gerencia por las
variaciones y sus causas.
Los procedimientos de corte no han sido aplicados Mayor esfuerzo para probar el corte de
adecuadamente al cierre de cada mes. transacciones al cierre.
Al inicio del capítulo se mencionó que el componente incluye partidas que muestran una situación a un
momento dado y otras que representan un grupo de transacciones ocurridas durante un período. Esta
división permite hablar de subcomponentes de saldos: cuentas a pagar y subcomponentes de
transacciones: compras y pagos. Esta división será útil para discriminar cuál es el enfoque de auditoría a
aplicar al componente.
Ya se expresó que en la generalidad de los casos, los componentes de transacciones son más
adecuados para aplicarles un enfoque de confianza en los controles y pruebas de cumplimiento, mientras
que a los componentes de saldos resulta más eficiente aplicarles un enfoque sustantivo.
Las transacciones de compras y pagos son normalmente numerosas y atomizadas, por lo que
generalmente es más eficiente la obtención de la evidencia de auditoría necesaria, depositando confianza
en el sistema de control. La aplicación de procedimientos detallados implica generalmente la revisión de un
mayor número de transacciones para obtener la misma evidencia y por lo tanto, un mayor esfuerzo de
auditoría.
8.2. Ejemplos
El objetivo de esta sección es lograr comprender la relación existente entre el control interno vigente en
el ente a auditar y el enfoque de auditoría a aplicar en la revisión del componente.
Para ello, se trabajará con la siguiente afirmación:
"Las compras de bienes y servicios están registradas en el período adecuado (integridad y corte
de las compras)".
En un ambiente de control adecuado, el sistema debería contar con los siguientes controles:
i. Presupuestos de compras mensuales en unidades y valores que son comparados con las operaciones
reales y las diferencias son debidamente justificadas.
ii. Informes de recepción prenumerados y control sobre la secuencia numérica de los documentos
procesados y sobre las excepciones.
iii. Al fin de cada mes, Contaduría obtiene el número del último informe de recepción emitido y verifica el
correcto corte de las operaciones, es decir, controla que todos los informes con número anterior al
último emitido se encuentren registrados en el mes en curso y los posteriores en el mes siguiente. En
caso de existir excepciones efectúa el correspondiente seguimiento.
276
/
Resulta evidente que con controles internos tan fuertes se encarará el trabajo con un enfoque de
cumplimiento combinado con reducidas pruebas sustantivas. Estos procedimientos serían:
Pruebas de cumplimiento
— verificar la razonabilidad del control presupuestario mediante la revisión del método de

presupuestación, el cotejo de las cifras reales con las registradas en la contabilidad y el análisis de las
justificaciones de los desvíos —para un período determinado (uno o dos meses)—;
— verificar la razonabilidad de los controles sobre secuencia numérica y corte de los informes de
recepción mediante el control de los procedimientos efectuados por el ente para un período
determinado (uno o dos meses).
Pruebas sustantivas
— verificar si a la fecha de cierre existen diferencias significativas entre las compras presupuestadas y
reales y en caso de corresponder, analizar las justificaciones de la gerencia;
— verificar si existen excepciones no analizadas a los controles sobre secuencia numérica y corte de
informes de recepción realizados por el ente al cierre del período auditado.
En caso que los controles antes enunciados no existiesen o, que operasen en forma ineficaz, el enfoque
de auditoría se vería afectado. En este caso al no ser posible obtener evidencia de auditoría a través de la
confianza que brindan los controles, se deberían efectuar extensas pruebas de detalle para verificar el
cumplimiento de la afirmación. Las pruebas consistirán en seleccionar las recepciones más significativas
de un período determinado (por ejemplo, últimas 2 semanas del período auditado y las 2 primeras del
siguiente) y verificar que su registración se efectuó en el período correspondiente.
Generalmente se utiliza mayor cantidad de recursos para obtener evidencia sustantiva, que los
necesarios para probar el cumplimiento de un control. Por lo tanto, la existencia de controles por parte del
ente que aseguren el cumplimiento de las afirmaciones tendrá un efecto directo en el enfoque de auditoría
y en la eficiencia del trabajo.
Esta sección tiene por objeto describir los procedimientos de auditoría que comúnmente son aplicables
para la revisión del componente y enumerar otros procedimientos menos típicos. Para facilitar la lectura los
conceptos se agrupan en tres subsecciones, una para cada subcomponente: compras, pagos y cuentas a
pagar. Dentro de cada subsección además de la descripción y enumeración de los procedimientos se
incorpora una referencia a ciertas consideraciones que ayudarán a la selección y ejecución de los
procedimientos de manera más eficiente y efectiva. Adicionalmente, se enumeran los usos potenciales de
programas computadorizados para la recuperación y análisis de datos en ambientes con procesamiento
computadorizado.
9.1. Compras de bienes y servicios
• Efectuar un análisis comparativo entre los siguientes montos del período con los del ejercicio anterior y
los presupuestados:
277
/
— compras de bienes y servicios por producto o proveedor;
— saldos de las cuentas de gastos.
Para efectuar este análisis comparativo pueden emplearse los análisis que la gerencia efectúa sobre el
control presupuestario. Es necesario que todos ellos se basen en cifras incluidas en los registros
contables. Es decir, si el control no compara las compras presupuestadas con las contabilizadas, este
procedimiento no brinda evidencia de auditoría.
La revisión del control presupuestario se debería efectuar de la siguiente manera:
— cifras presupuestadas: cotejar con informes de los sectores productivos o del sector de planificación
de la producción;
— cifras reales: cotejar con los registros contables;
— variaciones: verificar la razonabilidad de las justificaciones de las gerencias y que en caso de

corresponder a errores contables se han efectuado los ajustes correspondientes.
Para obtener mayores beneficios de este procedimiento analítico, el auditor debe conocer el negocio y
las tendencias de las compras. De esta manera el auditor puede comprobar la relación entre la información
contable y la operación del ente.
Para llevar a cabo esta prueba analítica el auditor puede recuperar datos relativos a las compras a
través de programas computadorizados que, aplicados sobre los archivos correspondientes, extraigan
información relativa a:
— resumen de compras por producto,
— informes sobre compras significativas.
• Considerar la razonabilidad global de las compras multiplicando las unidades compradas por un precio
de compra promedio por producto.
Esta prueba analítica permite al auditor satisfacerse de la integridad del registro de las transacciones de
compra. En algunas industrias que compran una gran cantidad de productos con diversos precios unitarios
llevar a cabo este procedimiento analítico puede requerir muchos esfuerzos. Sin embargo, cuando los
productos y los precios no son muy variados esta prueba se caracteriza por su eficiencia y efectividad.
Algunos entes efectúan sus compras por medio de la colocación de órdenes de compra abiertas. En
general estas órdenes detallan los plazos, cantidades y condiciones de compra. En estos casos una
comprobación global de las compras de un período o ejercicio puede llevarse a cabo a partir de estos
documentos.
La razonabilidad global de las compras en esta prueba puede tener por objetivo comprobar sólo una
porción del total de las operaciones. En estas situaciones pueden emplearse programas computadorizados
para dividir el universo de las compras y facilitar las comprobaciones globales parciales.
El auditor no debe olvidar que el resultado de las comprobaciones debe compararse con la información
contable. En contextos caracterizados por la inflación, donde las cifras contables son reexpresadas para
reflejar la pérdida del poder adquisitivo de la moneda, estas comprobaciones globales pueden llevarse a
cabo en dos etapas. La primera consiste en la prueba de los montos históricos sin reexpresar y la segunda
la comprobación matemática del ajuste por inflación.
278
/
• Comparar los totales de compras por mes e investigar fluctuaciones inusuales.
Este procedimiento tiene por objetivo detectar compras significativas o inusuales y posibles errores de
corte de las operaciones.
Cuando una empresa posee un gran volumen de transacciones los planes de auditoría generalmente
incluyen la confianza en los controles como fuente de satisfacción de auditoría. No obstante, no siempre es
necesario confiar en los controles cuando:
— un porcentaje significativo de los negocios se realiza con un número reducido de proveedores;
— los precios unitarios y cantidades compradas permanecen estables.
que ciertos controles, considerados por el auditor como claves, operan en forma efectiva. Seguidamente se
enuncian algunos controles típicos del subcomponente "Compras" y una breve referencia a los caminos a
seguir para obtener evidencia de auditoría.
• Revisión gerencial de los estados financieros y comparación con montos presupuestados u otros datos
financieros para verificar la razonabilidad de:
— compras;
— gastos;
— descuentos o bonificaciones.
• Revisión gerencial y seguimiento de información de:
— fluctuaciones en volúmenes o montos de compras por productos;
— compras individualmente significativas;
— cambios en los precios o cantidades.
Estas revisiones generales constituyen controles establecidos por los entes para verificar la integridad y
veracidad de las compras. El auditor debe obtener evidencia de que estos controles operan efectivamente
y para ello debe verificar, entre otras, las siguientes consideraciones:
— El nivel gerencial que efectúa las revisiones, el grado de independencia y conocimiento del negocio y
sus operaciones.
— El grado de detalle de los análisis. En general cuando los análisis son muy globales o generales las
alteraciones que se compensan no son detectadas.
— La relación de la información revisada con la registrada en la contabilidad.
— La periodicidad de las revisiones.
— Evidencia del seguimiento de las situaciones inusuales o inesperadas detectadas.
279
/
El auditor puede utilizar programas computadorizados para extraer información de los sistemas
utilizados para comprobar los controles. Entre ellos se incluyen los siguientes:
— informes de transacciones significativas;
— informes sobre precios o documentos inusuales;
— notas de débito significativas.
Las pruebas detalladas de transacciones y saldos más comunes para este componente son:
— revisión de la documentación que respalda a las transacciones;
— revisión del corte de las operaciones.
9.1.3.1. Revisión de la documentación
Como se ha mencionado en el capítulo sobre "Evidencia y procedimientos de auditoría" las pruebas

detalladas de transacciones pueden tener por objetivo obtener evidencia de control, es decir, satisfacerse
de que los controles existen y operan efectivamente, u obtener evidencia sustantiva, o sea, satisfacerse de
la razonabilidad de un saldo o conjunto de transacciones.
Los procedimientos que se realizan al ejecutar las pruebas detalladas son iguales ya sea que el objetivo
fuese obtener evidencia de control o evidencia sustantiva. La diferencia radica en la forma de selección de
la muestra. En el primer caso, prueba de cumplimiento, no interesan los valores monetarios de las partidas
sujetas a muestreo, puesto que los controles del ente deberían existir independientemente del valor
económico de la transacción. En el segundo caso, prueba sustantiva, la muestra se selecciona teniendo en
cuenta el valor monetario de la transacción, puesto que el objetivo es satisfacerse de la razonabilidad de
un saldo o conjunto de transacciones. En este caso el auditor tratará de seleccionar las transacciones más
significativas para lograr el mayor alcance de la revisión con el menor esfuerzo posible.
Para una mejor comprensión de la forma de revisar los controles existentes en el flujo de la
documentación, se describen a continuación las distintas pruebas para las siguientes actividades:
• Solicitud de compra.
• Orden de compra.
• Recepción.
• Pago.
Los siguientes pasos resumen las consideraciones usuales para llevar a cabo una prueba detallada de
transacciones, tanto sobre una base estadística como no estadística.
a) Determinar los objetivos de la prueba.
b) Determinar la relación del muestreo con otras revisiones.
280
/
c) Definir el universo y la unidad de muestreo.
d) Determinar el método para seleccionar la muestra.
e) Determinar el tamaño de la muestra.
f) Ejecutar el plan de muestreo.
g) Evaluar los resultados de la muestra.
Las transacciones analizadas originan la primera registración contable cuando se recibe el bien o
servicio adquirido y la última cuando se paga la deuda con el proveedor. Por lo tanto, para lograr una
muestra que está contenida en el universo de las transacciones realizadas por el ente, y poder controlar la
equivalencia entre el marco y el universo, la misma debe seleccionarse partiendo de los informes de
recepción o de las órdenes de pago. El muestreo debería abarcar el período bajo análisis. Una vez
seleccionada la muestra se aplicarán los siguientes procedimientos:
1. Cotejo de la documentación
Se debe revisar la coincidencia en cuanto a tipo de producto, cantidad, proveedor e importe de los
siguientes documentos:
— solicitud de compra;
— orden de compra;
— informe de recepción;
— factura del proveedor;
— orden de pago;
— débito en extracto bancario.
Adicionalmente, se debe verificar la adecuada autorización de cada transacción, la cual se debería

evidenciar en los comprobantes que la respaldan, y las sumas y cálculos de las facturas.
2. Revisión de imputaciones en registros contables y auxiliares
Se debe revisar la correcta y oportuna imputación de las transacciones en:
—Recepción: auxiliares de inventarios o cuentas de gastos auxiliares de proveedores.
—Pagos: auxiliares de proveedores registros de caja-salida extracto bancario.
3. Cancelación de la documentación de respaldo
La documentación de respaldo de los pagos (informe de recepción, orden de compra, factura del
proveedor y orden de pago) debe ser cancelada para evitar que se efectúen más de un pago con la misma
documentación. La cancelación se debe efectuar mediante troquelados, sellos u otros medios que
evidencien que la documentación fue utilizada para respaldar un pago ya efectuado.
281
/
9.1.3.2. Revisión del corte de las operaciones
Un corte inadecuado puede ser el resultado de errores de procesamiento no intencionales o de

esfuerzos intencionales para acelerar o demorar el reconocimiento de la recepción de bienes o servicios,
probablemente para alcanzar los objetivos de niveles de pasivos o gastos previamente establecidos. Si el
ente aplica procedimientos de corte efectivos en períodos interinos y también en el cierre del período, se
reduce el riesgo de errores no intencionales.
Las pruebas de corte deben ser coordinadas con el trabajo realizado en relación con los bienes de
cambio, poniendo mayor énfasis en el corte del inventario físico.
Las pruebas del corte deben efectuarse sobre los documentos emitidos antes y después del cierre del
período contable. Para la selección pueden emplearse muestras de documentos emitidos o de
imputaciones en los registros correspondientes.
El alcance de las revisiones posteriores debe extenderse hasta la fecha de finalización del trabajo del
auditor. Sin embargo en algunas circunstancias el trabajo de prueba del corte se limita al período donde,
en base a la experiencia acumulada, pueden producirse problemas.
El documento básico sobre el cual se efectúan las pruebas de corte de compras es el informe de
recepción. Para efectuar las pruebas es necesaria la identificación de los últimos documentos emitidos en
cada período, es decir, tomar el corte de los informes de recepción. La prenumeración correlativa de tales
instrumentos es requisito necesario para llevar a cabo ese procedimiento.
La revisión del corte de las operaciones consiste en verificar que los bienes recibidos antes de la fecha
de cierre del período bajo análisis, se registraron en dicho período y que los bienes recibidos con
posterioridad, en el siguiente.
El procedimiento de auditoría consiste en seleccionar informes de recepción, que es el documento que

refleja la recepción del bien o servicio, y verificar que los mismos se registraron contablemente en el
período en el cual se emitió el comprobante. El mismo procedimiento se debe efectuar por el camino
inverso, es decir, seleccionar recepciones partiendo de los registros contables y verificar que el período en
el que se registró corresponde al de la fecha de emisión del comprobante.
El aspecto de mayor importancia en este procedimiento es la forma de selección de la muestra. El

procedimiento más común es seleccionar, de acuerdo con el criterio del auditor, los últimos comprobantes
emitidos en el período bajo revisión y los primeros del período posterior (5, 10, 20, etc., comprobantes).
Esta forma de selección en algunas ocasiones, puede no ser representativa. Por ejemplo, si el ente emite
un promedio de 100 informes de recepción diarios, una muestra de 5, 10, ó 15 comprobantes del último
día, no sería representativa para verificar el corte de las compras. En este caso sería más representativa
una muestra de las transacciones más significativas de, por ejemplo, los últimos 5 días del período bajo
revisión y los 5 días posteriores. De esta forma, la muestra se selecciona teniendo en cuenta el valor
monetario de la transacción, coincidiendo con el criterio aplicable a la selección de muestras para pruebas
sustantivas o de validación de saldos como lo es el corte de operaciones.
9.2. Pagos/desembolsos por bienes y servicios
• Efectuar un análisis comparativo entre los siguientes montos del año corriente, año anterior y los
presupuestados y explicar movimientos e investigar relaciones inesperadas o inusuales:
— desembolsos por día, semana, mes, etc.;
— desembolsos anteriores y posteriores al cierre del período.

282
/
La información contable necesaria para realizar los análisis comparativos puede obtenerse de los
registros de caja salidas. Estos análisis comparativos pueden ser complementados por otros
procedimientos que comparan el total de los pagos con las compras del período y la variación entre las
cuentas a pagar al inicio y al cierre de dicho período.
Los análisis comparativos deben efectuarse con un adecuado grado de detalle para permitir detectar
situaciones inusuales. Es así que en determinados entes los análisis pueden llevarse a cabo por
proveedor, concepto, gastos, etc.
• Revisar los asientos por desembolsos en las cuentas del mayor general para identificar partidas
significativas o inusuales.
Para realizar las pruebas analíticas pueden usarse programas computadorizados para la recuperación
de datos. Entre los posibles usos se incluyen:
— Preparación de informes sobre pagos significativos o inusuales.
— Preparación de informes sobre pagos duplicados.
— Preparación de informes sobre volumen y monto de los pagos por período.
Seguidamente se enuncian algunos controles típicos del subcomponente "Pagos" y una breve referencia
a los caminos a seguir para obtener evidencia de auditoría.
• Revisión gerencial de los flujos de fondos y presupuestos financieros para verificar la razonabilidad de
los desembolsos.
• Revisión gerencial y requerimiento de información sobre:
— fluctuaciones en los montos de desembolsos;
— pagos individuales significativos.
Las consideraciones que se deben tener en cuenta para que el auditor concluya sobre la efectividad de
los controles, son iguales a las mencionadas en las mismas pruebas del subcomponente "compras".
Al igual que lo mencionado para pruebas detalladas de "compras", las mismas pueden ser:
— revisión de la documentación que respalda a las transacciones,
— revisión del corte de las operaciones.
9.2.3.1. Revisión de la documentación
283
/
La revisión de la documentación con relación a los desembolsos efectuados por un ente, tiene por
objetivo verificar que los pagos fueron realizados a los proveedores respectivos, están adecuadamente
autorizados y corresponden a bienes o servicios recibidos.
La evidencia de auditoría sobre el cumplimiento de estas afirmaciones se puede obtener probando los
controles existentes en el ente, mediante la revisión de la documentación que respalda a cada transacción.
9.2.3.2. Revisión del corte de las operaciones
Un inadecuado corte de desembolsos, puede ser resultado de errores de procesamiento no

intencionales o de esfuerzos intencionales para acelerar o demorar la registración contable de los pagos.
Estas situaciones se pueden originar en la intención, por ejemplo, de disminuir los pasivos y las
disponibilidades (cuenta corriente bancaria) a una fecha determinada.
Al igual que en otros componentes, si el ente aplica procedimientos de corte efectivos en períodos
interinos y también al cierre del período, se reduce el riesgo de la existencia de errores no intencionales.
El documento básico sobre el cual se efectúan las pruebas de corte es la orden de pago, siempre que la
misma se emita en el momento de efectuarse el desembolso, es decir, cuando se entrega el cheque al
proveedor. De esta forma, la orden de pago sería el documento que, en función a su correlatividad
numérica, indicaría los desembolsos efectuados hasta una determinada fecha. Los procedimientos para la
toma del corte de la documentación y su posterior revisión, son los mismos que los mencionados para el
corte de informes de recepción en el subcomponente "Compras".
En algunos entes la orden de pago se emite en el momento en que se aprueba el pago, pudiendo el
mismo no coincidir con la fecha en que se debe efectuar el desembolso. En estos casos la correlatividad
numérica de las órdenes de pago no tiene relación con los pagos efectuados hasta una fecha, por lo tanto,
el corte de los desembolsos no debe efectuarse en función de dicho documento.
En estos casos o cuando las muestras de las órdenes de pago no fueran representativas de las
transacciones efectuadas, se puede revisar el corte de desembolsos conjuntamente con el análisis de las
conciliaciones bancarias.
Generalmente, los desembolsos se efectúan mediante la entrega de cheques de cuentas bancarias del
ente. Estos cheques en el momento de ser entregados al proveedor originan una acreditación en la cuenta
contable del correspondiente banco y una partida pendiente en su conciliación. Esta partida pendiente se
cancela en el momento en que el proveedor hace efectivo el cheque y el banco debita la cuenta corriente.
Las prácticas comerciales pueden indicar un plazo promedio entre el momento en que el cheque es
entregado al proveedor y en que el mismo es debitado en la cuenta corriente (por ejemplo 5 días). De esta
manera, el corte de desembolso se puede revisar, analizando el plazo de cancelación de las partidas
pendientes correspondientes a cheques emitidos y no presentados al cobro en las conciliaciones bancarias
del último mes del período bajo análisis. Si estas partidas son debitadas en las cuentas corrientes dentro
del plazo normal, podría indicar que el pago se efectuó en el período bajo análisis. En cambio si las
partidas son canceladas con significativa demora o por asientos de ajustes contables, debería analizarse
con mayor profundidad la documentación de respaldo de los pagos para verificar la inexistencia de errores
de corte. (Por ejemplo, verificar la fecha convenida para el pago, el recibo del proveedor u otra
documentación de respaldo).
9.3. Cuentas a pagar

284
/
Los procedimientos analíticos correspondientes a las "Cuentas a pagar" consisten en efectuar análisis
comparativos entre los montos del año corriente, año anterior y los presupuestados sobre los siguientes
conceptos:
— Cuentas a pagar.
— Cuentas a pagar por proveedor, tipo de compra o centro de costos.
— Créditos y bonificaciones como porcentaje de las compras.
— Plazo promedio de pago.
Adicionalmente, a partir de la revisión de los movimientos en las cuentas contables de cuentas a pagar
pueden identificarse partidas significativas o inusuales.
Para llevar a cabo estos análisis comparativos pueden emplearse programas computadorizados que
recuperen datos sobre las cuentas a pagar, como por ejemplo:
Anticuación de los saldos a pagar:
— Preparación de informes sobre saldos deudores.
— Preparación de informes sobre partidas en suspenso, antiguas o significativas.
— Preparación de informes sobre precios de compras inusuales o grandes variaciones en las compras.
— Informes sobre saldos que no tienen una fecha de pago programada.
— Informes sobre nuevos proveedores.
— Informes sobre registraciones de fuentes inusuales.
Los entes generalmente efectúan controles que le permiten asegurar que la información contable es
confiable. En el caso de las cuentas a pagar algunos de ellos pueden ser:
• Revisión por la gerencia de los estados financieros interinos y las comparaciones con montos
presupuestados u otros datos financieros para verificar la razonabilidad de las cuentas a pagar.
• Revisión y seguimiento por la gerencia de los informes de:
— cuentas a pagar individualmente significativas,
— saldos deudores de las cuentas de proveedores,
— informes de recepción y facturas de proveedores no apareadas,
— cuentas a pagar en litigio con proveedores,
— bienes devueltos por los cuales no se ha recibido nota de crédito.
285
/
En el caso de informes sobre la operatoria, el auditor tendrá que evaluar el nivel gerencial que efectúa
las revisiones, el grado de detalle de los análisis, la relación entre la información analizada y la contable y
la evidencia de seguimiento de situaciones inusuales.
• Las conciliaciones de los listados de cuentas a pagar con el mayor general son revisadas y aprobadas
por un funcionario del nivel apropiado.
Las conciliaciones tienen por objetivo comparar los listados auxiliares de cuentas a pagar clasificadas
por proveedor, con el saldo de la cuenta del mayor general.
Las partidas conciliatorias deberían ser analizadas y en caso de corresponder, originar ajustes
contables.
La revisión del auditor consiste básicamente en:
— Cotejo de los saldos con los respectivos listados auxiliares y mayor general.
— Revisiones aritméticas del listado auxiliar y de la conciliación.
— Análisis de la razonabilidad de las partidas conciliatorias y su justificación.
— Verificar, en caso de corresponder, la realización de los asientos de ajuste contables.
• Las conciliaciones de los resúmenes de cuenta de proveedores con las cuentas a pagar son revisadas
y aprobadas por un funcionario del nivel apropiado.
Algunos entes tienen como procedimiento de control, enviar resúmenes de cuenta a sus clientes para
que los mismos sean analizados y confirmados. A su vez, estos informes les sirven a los clientes para
revisar los saldos con sus proveedores. Este procedimiento de control tiene una gran importancia, puesto
que se valida un saldo contable con la información del propio proveedor. En estos casos el auditor debería
revisar la conciliación entre el saldo informado por el proveedor y el de sus registros contables y el análisis
de las partidas conciliatorias.
• Los informes de recepción y las facturas de proveedores no apareados son revisados al cierre del
período para asegurar un adecuado reconocimiento de los pasivos.
Este control permite la identificación de pasivos registrados sin haberse recibido el correspondiente
servicio o bien y de recepciones no registradas contablemente. El auditor debería verificar la razonabilidad
del procedimiento de cotejo entre informe de recepción y factura del proveedor y el análisis de la
excepciones.
Las principales pruebas detalladas son:
— Circularización de saldos.
— Verificación de pagos posteriores.
— Cotejo de documentación de respaldo.
— Revisión de la medición contable de deudas en moneda extranjera
286
/
9.3.3.1. Circularización de saldos
La circularización de saldos es un procedimiento de auditoría que brinda evidencia sobre la existencia e

integridad de las cuentas a pagar. La misma comprende los siguientes pasos:
— Seleccionar tipo de circularización: la circularización puede ser positiva o negativa y directa o ciega.
En el caso de circularización de deudas es recomendable la positiva (es necesario la respuesta del

proveedor) y ciega (no se informa en la carta los saldos adeudados). El hecho que el proveedor informe
directamente sus saldos puede facilitar la detección de pasivos omitidos.
— Determinar la fecha de la circularización: la fecha de la circularización depende de la confianza que

tengamos en el sistema de control interno del ente. En el caso de ser el mismo efectivo, no es
necesario circularizar los saldos al cierre del período. En caso contrario, la confirmación se debe
efectuar sobre saldos al cierre del período bajo análisis.
— Seleccionar la muestra: se debe circularizar a los proveedores con que opera normalmente el ente,
independientemente de si los mismos tienen o no saldos pendientes a la fecha de circularización.
— Confeccionar las cartas y despachar la circularización: la carta de solicitud de confirmación de saldos

puede ser confeccionada por el auditor o por el ente, pero en ambos casos un funcionario del ente
debe ser el responsable de firmar las cartas. El auditor debe despachar el primer pedido de
confirmación y luego de un plazo razonable debe despachar el segundo para aquellos proveedores
que no contestaron a la solicitud.
— Recepción de las confirmaciones: la carta de solicitud de confirmación debe indicar claramente que
las respuestas deben se enviadas directamente al domicilio del auditor.
— Análisis de las respuestas: el paso siguiente es cotejar la respuesta recibida con los saldos contables.
Este procedimiento puede ser realizado por el auditor o por el personal del ente, y en caso de ser
necesario se debe solicitar información adicional al proveedor.
— Aplicación de procedimientos alternativos: para aquellos proveedores que no contestaron a la

confirmación de saldos, se deben aplicar procedimientos alternativos de auditoría. Por ejemplo,
verificar pagos posteriores o documentación de respaldo.
— Colaboración de personal del ente: es común que personal de Contaduría y de Auditoría Interna del
ente, colabore en la realización de la circularización de saldos.
Existen procedimientos que nunca deberían ser delegados al personal del ente, éstos son:
— Seleccionar el tipo de circularización.
— Determinar la fecha de circularización.
— Seleccionar la muestra de proveedores.
— Despachar y recibir las confirmaciones.
En el capítulo sobre "Ventas-Cuentas a cobrar-Cobranzas" se incluyó un programa de trabajo que es

también aplicable a proveedores.
287
/
9.3.3.1.1. Enfoque según las Normas Internacionales de Auditoría
La NIA 505 "Confirmaciones externas" referida en el Capítulo 13 de "Ventas y Cuentas a Cobrar" Punto
11 es de total aplicación a las Circularizaciones de saldos pasivos ya que dicha normativa se expidió en
forma genérica sin referirse específicamente a cuentas a cobrar o cuentas a pagar.
9.3.3.2. Verificación de pagos posteriores
La verificación de los pagos posteriores de los principales proveedores brinda evidencia de auditoría
sobre la integridad de los pasivos. Este procedimiento consiste en:
— Seleccionar los pagos posteriores a la fecha de cierre del periodo bajo análisis de los principales
proveedores del ente.
— Verificar que por los pagos efectuados por bienes o servicios entregados antes de la fecha de cierre,
esté registrado el correspondiente pasivo.
— La selección de pagos posteriores se debería efectuar hasta la fecha del informe del auditor.
9.3.3.3. Cotejo de documentación de respaldo
El cotejo de los saldos pendientes por proveedor con su correspondiente documentación de respaldo,
tiene por objetivo reunir evidencia sobre la existencia y veracidad de los pasivos al cierre del período bajo
análisis.
Este procedimiento consiste en seleccionar una muestra de aquellos saldos no verificados mediante
otros procedimientos de auditoría y cotejarlos con:
— Informe de recepción
— Orden de compra
— Factura del proveedor
9.3.3.4. Revisión de la medición contable de deudas en moneda extranjera
El procedimiento de auditoría consiste en verificar que las deudas en moneda extranjera se encuentran
medidas contablemente al tipo de cambio al cual se liquidaría la operación, vigente al cierre del período
bajo análisis.
288

Auditoria - SLOSSE - Auditoria - Cap XIII Al Cap XV

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CAPÍTULO 13 - VENTAS Y CUENTAS A COBRAR

1. DESCRIPCIÓN Y CONTENIDO DEL COMPONENTE

1.1. Concepto de las partidas que integran el componente

1.2. Importancia relativa de las partidas que integran el componente

2. BREVE DESCRIPCIÓN DE LAS ACTIVIDADES INCLUIDAS EN EL COMPONENTE

• Despacho de bienes y/o prestación de servicios.

En otras circunstancias, cuando la producción es a pedido, la orden generará el correspondiente inicio

En industrias que cobran anticipadamente o al contado las entregas de bienes o prestaciones de

— clientes con exceso en el límite de crédito;

— falta de artículos en existencia;

— detalle de pedidos procesados;

— detalle de pedidos aceptados;

— detalle de pedidos rechazados;

Despacho de bienes y/o prestación de servicios

— detalle diario de facturas de venta.

— cobranzas no apareadas a una cuenta corriente;

— totales de cobranzas por cobrador;

— totales de cobranzas por día;

— totales de cobranzas por cliente.

— antigüedad de cuentas a cobrar;

— saldos totales de cuentas a cobrar;

— transacciones de venta o cobros no apareados;

— detalle de notas de débito o crédito;

— modificaciones a la información fija (número, dirección, condición de venta, números de impuestos,

3. PAUTAS PARA LA COMPRENSIÓN Y ANÁLISIS DEL NEGOCIO

• Relacionadas con líneas de productos, métodos de comercialización y políticas de distribución:

— Tipos de productos vendidos y montos correspondientes.

— Margen de los productos vendidos.

— Relación de nuevos productos con los existentes.

— Otorgamiento de descuentos o bonificaciones para las ventas de nuevos productos.

— Utilización del leasing o de ventas en consignación como herramientas de comercialización.

— Tipos de canales de distribución (mayorista, minorista, de exportación).

— Empleo de trueque y/o intercambios.

— Naturaleza estacional del negocio.

— Volumen de las transacciones en fechas cercanas al cierre.

• Referidas a las características de los deudores:

— Grado de dependencia hacia uno o un número limitado de deudores.

— Concentración de deudores en un mercado en particular.

— Solidez financiera de los deudores significativos.

— Volumen de operaciones recurrentes.

— Montos de ventas a empresas vinculadas.

— Acuerdos contractuales a largo plazo.

• Relacionadas con las condiciones y tendencias económicas de los mercados:

— Cambios en la participación o en la magnitud del mercado.

— Condiciones económicas adversas en la industria de los deudores.

— Cambios significativos en:

— términos y políticas de financiamiento;

— calidad del producto;

— Controles de precios en el mercado.

— Otros controles gubernamentales.

4. ASPECTOS DE MEDICIÓN Y EXPOSICIÓN CONTABLE

4.1. El criterio de realización

En el caso de ventas en cosas muebles, el hecho sustancial lo representa la tradición de la cosa

Sin embargo, se reconocen excepciones a lo arriba comentado, permitiendo en algunos casos el

4.2. Aspectos específicos de medición contable

Las cuentas a cobrar por ventas

Cuando existieren la intención y la factibilidad de negociar, ceder o transferir anticipadamente las

4.3. Aspectos de exposición

4.4. Consideraciones de auditoría sobre las cuestiones contables significativas

• Reconocimiento contable de los ingresos cuando existe el derecho de devolución.

• Reconocimiento de leasing como ventas.

• Eliminación de las cuentas a cobrar entre empresas vinculadas.

• La base de corte de ingresos al cierre del período contable.