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El Activo Neto Cuestiones Contables y Su Incidencia en El ITAN (Primera Parte) PDF
El Activo Neto Cuestiones Contables y Su Incidencia en El ITAN (Primera Parte) PDF
Informe Especial
C1 El Activo Neto
Cuestiones contables y su incidencia en el ITAN
(Primera Parte)
Apunte Contable
C5 Mermas y Desmedros
Tratamiento Contable y Tributario
(Primera Parte)
INFORME ESPECIAL
El Activo Neto
Cuestiones contables y su incidencia en el ITAN
(Primera Parte)
Respecto a los criterios vertidos por SUNAT, resulta relevante re-
En el presente Informe se aborda respecto a las principales con-
saltar del rubro análisis del Informe los párrafos siguientes:
sideraciones contables a observar vinculadas con el Activo Neto,
considerando su importancia que tiene en cualquier Estado de
“Como puede apreciarse, para establecer la base imponible
Situación Financiera y además su incidencia directa para la de-
del ITAN, se toma como punto de partida el monto total del "activo
terminación de la Base Imponible del Impuesto Temporal a los
neto según el balance general", expresión que no se encuentra de-
Activos Netos (ITAN).
finida en forma tributaria alguna, sino que se trata de un concepto
que debe estimarse conforme con las normas y principios con-
tables aplicables en el Perú.
1. El Activo Neto como Base Imponible del ITAN Asimismo, de acuerdo con lo expuesto, en el caso de las pro-
visiones por deudas incobrables cuya deducción se encuentra
El artículo 4° de la Ley N° 28424 (21.12.2004), Ley que crea el Im- permitida (...), el valor de dichas provisiones tampoco afectará el
puesto Temporal a los Activos Netos, en adelante Ley del ITAN, regula cálculo de la base imponible del ITAN pues, como se ha señalado,
que: La base imponible está constituida por el valor de los activos netos el valor de los activos netos debe ser determinado de confor-
consignados en el balance general (…), cerrado al 31 de diciembre del midad con las normas y principos contables aplicables (5)".
ejercicio anterior al que corresponda el pago, deducidas las deprecia-
ciones y amortizaciones admitidas por la Ley del Impuesto a la Renta. NOTA DEL INFORME
Sobre el particular, procede indicar que la determinación del Ac- (5) Es pertinente indicar que, de acuerdo con el numeral 1.002 del Ma-
tivo Neto se constituyó en un tema controvertido o discutible, que nual para la Preparación de Información Financiera que complementa
el Reglamento de Información Financiera aprobado mediante la Re-
conllevó a que se barajaran hasta 4 posturas posibles a considerar. Sin solución CONASEV Nº 103-99-EF/94.10, publicada el 26.11.1999, se
perjuicio de ello, cabe referir que la SUNAT a través del Informe Nº tiene que "las cuentas de valuación reducen el importe bruto de los
232-2009-SUNAT/2B0000, planteó las conclusiones siguientes: activos a su valor neto de realización y valor recuperable. (…)
1. Para determinar la base imponible del ITAN, no deberá adicio- En virtud a dicho Informe, se aprecia que SUNAT toma como
narse al monto de los activos netos consignados en el balance postura que el Activo Neto se determina en función a los Princi-
general al cierre del ejercicio el valor de las provisiones que no pios y Normas Contables, pero considerando la depreciación y
son admitidas por la legislación del Impuesto a la Renta. amortización admitida tributariamente así como otras deduccio-
2. En el caso de las provisiones por deudas incobrables cuya de- nes permitidas por el artículo 5º de la Ley Nº 28424. Ello implica
ducción se encuentra permitida por las normas que regulan el que tanto su reconocimiento como medición, debe haberse efec-
lmpuesto a la Renta, el valor de dichas provisiones no afectará tuado observando estricta y escrupulosamente lo dispuesto en
el cálculo de la base imponible del ITAN. el Marco Conceptual para la Preparación y Presentación de los
Estados Financieros (en adelante, Marco Conceptual) así como las
NIIFs, ya que su inobservancia conllevará para fines impositivos a activos mediante su compra o producción, pero también pue-
una indebida determinación de la Base Imponible del tributo bajo den generarse activos mediante otro tipo de transacciones.
referencia. Son ejemplos de ello los terrenos recibidos por la entidad del
En función a lo desarrollado en el presente numeral, abordaremos gobierno, dentro de un programa de fomento del desarrollo
en los siguientes numerales aspectos relevantes vinculados con el ac- económico de un área geográfica, o el descubrimiento de ya-
tivo neto bajo la regulación contable. cimientos minerales.
En los párrafos 51 al 58 del Marco Conceptual se establece cier- Por ende, un activo no es objeto de reconocimiento cuando
tos criterios que se deben de tener en cuenta para fines de con- se considera improbable que, del desembolso correspondien-
ceptualizar a un Activo, en razón a lo cual procede resaltar los te, se vayan a obtener beneficios económicos en el futuro. En
siguientes: lugar de ello, tal transacción lleva al reconocimiento de un
– Si al evaluar una partida cumple la definición de activo, debe gasto en el estado de resultados. Es decir, en este supuesto se
prestarse atención a las condiciones esenciales y a la realidad advierte que el grado de certeza, sobre los beneficios econó-
económica que subyacen en la misma, y no meramente a su micos que van a llegar a la empresa, tras el presente periodo
forma legal. contable, es insuficiente para justificar el reconocimiento del
– Los beneficios económicos futuros incorporados a un activo activo.
consisten en el potencial del mismo para contribuir directa o Debe tomarse en cuenta que en sentido general debemos reco-
indirectamente, a los flujos de efectivo y de otros equivalen- nocer como activo todo aquello que le genere a la empresa sufi-
tes al efectivo de la empresa. ciente certeza que los beneficios futuros de dicho bien fluirán a la
– Usualmente, una entidad emplea sus activos para producir empresa, por ello más que la propiedad el criterio más relevante
bienes o servicios capaces de satisfacer deseos o necesidades para esta norma es que la empresa reciba los beneficios vincula-
de los clientes. El efectivo, por sí mismo, rinde un servicio a la dos al activo y que asuma los riesgos asociados a los mismos, en
entidad por la posibilidad de obtener, mediante su utilización, este orden de ideas también se incluyen, entre otros, dentro del
otros recursos. rubro de activos las mejoras efectuadas por el arrendatario en
– La tangibilidad no es esencial para la existencia del activo; bienes alquilados.
así las patentes y los derechos de autor, por ejemplo, tienen
la cualidad de activos si se espera que produzcan beneficios
económicos futuros para la entidad y son, además, controla- 3. Medición del Activo Neto
dos por ella.
– Algunos activos, como por ejemplo las cuentas por cobrar De acuerdo a lo señalado en el párrafo 99 del Marco Concep-
y los terrenos, están asociados con derechos legales, in- tual, la Medición es el proceso de determinación de los importes
cluido el derecho de propiedad. Al determinar la existencia monetarios por los que se reconocen y llevan contablemente los
o no de un activo, el derecho de propiedad no es esencial; elementos de los estados financieros, para su inclusión en el es-
así, por ejemplo, los terrenos que se disfrutan en régimen tado de situación financiera y el estado de resultados. Para rea-
de arrendamiento financiero son activos si la entidad con- lizarla es necesaria la selección de una base o método particular
trola los beneficios económicos que se espera obtener de de medición.
ellos. Aunque la capacidad de una entidad para controlar
estos beneficios sea, normalmente, el resultado de deter- 3.1. Bases de medición
minados derechos legales, una partida determinada podría En los estados financieros se emplean diferentes bases de
incluso cumplir la definición de activo cuando no se tenga medición, con diferentes grados y en distintas combinaciones
control legal sobre ella. entre ellas. Al respecto, a continuación referimos tres bases
– Los activos de una entidad proceden de transacciones u otros de medición, que con mayor recurrencia se relacionan con los
sucesos ocurridos en el pasado. Las entidades obtienen los Activos.
}
– Cobranza dudosa
Reguladas – Desvalorización de existencias Deducibles para fines del Impuesto
– Depreciación y Amortización a la Renta si se cumplen requisitos
}
Contablemente se aplica la norma específica maciones no admitidas por la legis-
que corresponda lación del Impuesto a la Renta.
Ejemplo: Existencias se miden al costo o va-
lor neto realizable, el menor Diferencia
Medición de Activos Temporal
≠ (NIC 12) Salvedad: La depreciación y amor-
tización para efectos del ITAN debe
Tributariamente deben considerarse los ac- corresponder a aquellas admitidas
tivos a su “Costo Computable” para el Impuesto a la Renta.
te destacar que no necesariamente existe plena coincidencia entre las tas en el ejercicio económico se efectuarán sin considerar el
cuentas utilizadas para el registro de las operaciones y la presentación plazo de convertibilidad en efectivo. Sólo al final del ejercicio o
de las partidas en los Estados Financieros, según su naturaleza. Ejem- cuando se deba presentar los estados financieros, se separará la
plos clásicos de ello, corresponden a los Anticipos a Proveedores, que parte corriente de la que no lo es para mostrarlas por separado.
se registran en la cuenta 42: Cuentas por Cobrar Comerciales – Terceros, Respecto a este alcance, planteamos el ejemplo siguiente.
pero que dada su naturaleza se presentan en los Estados Financieros
como un Activo según el rubro que los origina. Similar criterio se otorga Ejemplo: Préstamos a terceros no vinculados, que se amorti-
respecto a los saldos a favor del IGV e Impuesto a la Renta. zará en 36 cuotas.
Ello implica o conlleva a la necesaria diferenciación entre el regis- – Registro - Cuenta del Activo que se utiliza: Se refleja en la
tro de operaciones y su presentación en los estados financieros. Este cuenta 16: Cuentas por cobrar diversas a terceros, indepen-
aspecto, resulta también relevante para efectos de determinar la Base dientemente del número de cuotas pactadas para realizar el
Imponible del ITAN, ya que debe considerarse el importe del Activo cobro de la acreencia (plazo de convertibilidad).
Neto que se muestra en el Estado de Situación Financiera (ESF), el – Presentación en el Estado de Situación Financiera: Se refle-
mismo que debe presentar los saldos de las partidas en función a su ja como Activo Corriente el importe equivalente a las cuotas
naturaleza complementada con las normas de presentación reguladas que se esperen realizar dentro de los doce meses siguientes
en el Manual para la preparación de estados financieros aprobado por después del periodo sobre el que informan y como Activo no
la Superintendencia del Mercado de Valores (antes CONASEV). Corriente el saldo que vencerá con posterioridad.
Considerando ello, a continuación desarrollamos los principales as-
pectos a considerar respecto a los elementos del PCGE que constituyen Complementariamente a ello, debe observarse que las cuentas
activos, incidiendo en aspectos vinculados con su presentación en el ESF. agrupadas en este elemento corresponden a cuentas de natura-
leza deudora, pero que pueden presentarse saldos que resulten
5.1. Elemento 1: Activo Disponible y Exigible acreedores debiendo ser presentados como parte del pasivo.
De acuerdo al Plan Contable General Empresarial, el elemento 1 Ejemplos típicos, lo constituyen los anticipos de clientes así como
incluye las cuentas de la 10 a la 19. Comprende los fondos en caja los saldos a instituciones financieras que resulten acreedoras (so-
y en instituciones financieras, los derechos de cobro, los servicios bregiros bancarios).
pagados por anticipado y la respectiva valuación de los derechos A continuación procedemos a conciliar el registro en las cuentas de
de cobro, cuando se estimen probabilidades de incobrabilidad. este elemento con las reglas de presentación en el ESF, respecto a
Asimismo, se señala que los registros efectuados en estas cuen- los rubros en los cuales se presentan supuestos de excepción.
10: Efectivo y equivalentes de efectivo Activo Sobregiros bancarios, se reconocen en el ESF como un pasivo.
12: Cuentas por Cobrar comerciales – Terceros y 13: Activo neto de la estimación por co- Anticipos otorgados, se reconocen en el ESF como un pasivo.
Cuentas por Cobrar Comerciales – Relacionadas branza dudosa, con la finalidad de
mostrar el importe recuperable.
14: Cuentas por Cobrar al Personal, a los Accionis- Activo neto de la estimación por co- Los saldos correspondientes a suscripciones por cobrar a socios
tas (Socios), Directores y Gerentes branza dudosa o accionistas, se presentará en el Estado de situación Financiera,
deduciéndolo de la cuenta 52 Capital adicional.
16: Cuentas por Cobrar Diversas – Terceros, 17: Activo En el caso que incluya Intereses diferidos, deberá mostrarse
Cuentas por Cobrar Diversas - Relacionadas neta de dicho importe.
18: Servicios y otros contratados por Anticipado Activo Incluye los anticipos otorgados por Servicios Futuros y que se
han registrado en la subcuenta 422.
Efectivo y Equivalentes Inversiones Cuentas por cobrar Cuentas por cobrar Servicios y otros contratados
de Efectivo Financieras comerciales - Terceros diversas - Terceros por anticipado
(Cuenta 10) (Cuenta 11) (Cuenta 12) (Cuenta 16) (Cuenta 18)