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Avances de La Contabilidad Medioambiental Empresarial - Evaluación y Posturas Críticas
Avances de La Contabilidad Medioambiental Empresarial - Evaluación y Posturas Críticas
ARTÍCULO O LIBRO
CONTENIDO: En este documento se realiza una revisión general a los desarrollos de la contabilidad
medioambiental y son evaluados los avances de la corriente principal de investigación contable. Se plantea una
crítica a tales desarrollos, a partir de la propuesta del profesor Mattessich y los criterios fundamentales del
Desarrollo Sostenible. Con tales elementos se retoman y documentan las propuestas que adelanta la escuela
sociológica-organizacional y, finalmente, se muestra cómo la confrontación de los problemas medioambientales es
un reto para la contabilidad y para quienes la construyen como teoría, tecnología y técnica, con el propósito de
reconfigurar los marcos generales de pensamiento y acción.Palabras clave: Contabilidad medioambientalDesarrollo
sostenibleContabilidad críticaResponsabilidad social de la empresaStakeholders.
un Sistema de gestión medioambiental, que direccione las pautas generales sobre los criterios de
información y control requeridos por la organización, para las actividades propias del sistema y la
obligatoria presentación de información de orden financiero y no financiero, con carácter público
ante los requerimientos de los stakeholders(3).
No obstante, el concepto de Desarrollo sostenible no es homogéneo y la configuración de sus
definiciones incorpora múltiples intereses, en varios casos, absolutamente opuestos. Algunos
señalan que la visión Brundtland del Desarrollo sostenible da una mayor preponderancia a lo
económico sobre lo social y lo ambiental (Escobar, 1997). Señalan además, que esta prioridad al
“crecimiento económico”, es la causante de la debacle ambiental del presente. Otras
conceptualizaciones de Desarrollo sostenible (culturalistas y eco-socialistas), plantean la necesidad
de imponer límites al crecimiento económico y a las oleadas consumistas que promete el progreso
a la “occidental”, dada la finitud de los recursos y del entorno natural de nuestro planeta (Ariza,
2000).
Ante la diversidad de concepciones de Desarrollo sostenible, es apenas obvio que las respuestas
ofrecidas por la contabilidad hayan sido también múltiples. Unas con mayor audiencia y difusión
que otras. Algunas de las perspectivas adoptadas para el tratamiento contable de “lo
medioambiental”, incorporan discusiones acerca de la naturaleza de los ecosistemas, el concepto
de medio ambiente humano y natural, la valoración económica, social y cultural de los impactos de
las unidades productivas, la insuficiencia del criterio de “entidad contable” para evidenciar los
impactos ambientales, etc.; mientras que otras, tan solo trasladan marcos procedimentales técnicos
de las tradicionales prácticas, pretendiendo incorporar las denominadas “externalidades” mediante
una estimación apresurada en cifras monetarias y, posteriormente, su incorporación a la manera de
una cuenta de resultados en los estados financieros (Cañibano, 2000).
Desde el renglón más elaborado (discusiones de fondo sobre la sostenibilidad y la organización),
hasta la mirada más pragmática, se concluye que la contabilidad debe acatar una asimilación
conceptual del Desarrollo sostenible que le permita actuar de manera propositiva ante la inminencia
de la debacle ambiental.
Lo que sigue en este documento plantea un análisis exploratorio de los desarrollos de la
contabilidad medioambiental. La primera parte, presenta una exposición de los avances bajo la
visión predominante del desarrollo sostenible, es decir, la visión Brundtland. En segunda instancia,
se realiza un juicio crítico de tales desarrollos a la luz de los postulados básicos de la teoría general
de la contabilidad, planteados por Mattessich (1967, 1972, 1995). En la tercera parte, se muestran
los desarrollos contables que incluyen concepciones alternas del Desarrollo sostenible identificadas
con la necesidad de poner límites al crecimiento, con el reconocimiento de la diversidad natural y
cultural, y con una postura más ecologista.
2. Las expresiones de la contabilidad ambiental para el desarrollo sostenible Brundtland
El ethos fundamental de la concepción Brundtland del Desarrollo sostenible es profundamente
liberal en términos económicos (Escobar, 1997; Ariza, 2000). En este sentido, la sostenibilidad del
crecimiento económico es, quizás, su mayor preocupación.
Las expresiones de la contabilidad en la mirada Brundtland del desarrollo sostenible suponen,
como mínimo, la incorporación de los criterios generales del mismo(4), a partir de la adopción de un
Sistema de gestión medioambiental (SGMA), por parte de los agentes o las firmas. Esto debido a
que la identificación de partidas concretas como “ambientales”, reclama la adopción y el
reconocimiento previo de la política y los criterios determinados por un plan de acción, para la
identificación y el manejo de los impactos ocasionados por el desarrollo del objeto social de la
organización, así como la asimilación del criterio “quien contamina paga” a través del análisis
costo–beneficio.
Esto solo se puede incorporar al interior de la organización por medio de una estrategia sistemática
de largo plazo, es decir un SGMA. Este sistema permitirá identificar y monitorear los recursos
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financiero. Esta perspectiva toma prestigio en el ambiente bancario que comprendió e hizo
comprender a sus clientes (deudores y cuenta habientes) que lo medioambiental era un asunto de
pérdidas y ganancias, de inversiones y responsabilidades (pasivos), en fin, que la variable
medioam-biental era un ingrediente del capital financiero.
Los promotores de los mercados verdes (Green markets), por ejemplo, plantean que la información
medioambiental de tipo financiero es cada día más relevante, ya que con la concienciación de
grupos crecientes de inversores se han establecido fondos de inversión éticos(7) que reclaman
constante información de orden ambiental al momento de tomar decisiones de inversión. Así
mismo, Gray, Bebbington y Walters (1999), señalan que el ámbito de la contabilidad financiera
medioambiental se amplía cada día más con la aparición constante de instituciones financieras
(bancos), para quienes es indispensable que sus posibles prestatarios estén cubiertos por riesgos
de tipo medioambiental, no solo mediante la constitución de fondos a manera de contingencias
contables, sino con la constitución de pólizas de riesgo ambiental a través de compañías
aseguradoras que garanticen la posibilidad de que el prestatario continúe con sus operaciones en
el tiempo (empresa en marcha), disminuyendo el riesgo de cierres obligatorios o quiebras, y
garantizando así, el retorno del principal y el servicio de la deuda. Parece que, de igual manera,
esto acontece con algunos inversores que tienen más actitudes de “homo oeconomicus” que de
“homo etikus”(8).
Al parecer las expresiones de la contabilidad medioambiental financiera pueden ser base para la
toma de decisiones de los diferentes grupos de interés que concurren en la organización, lo que
supone, como lo expresa Larrinaga, que existen también desarrollos de la contabilidad
medioambiental dentro del “paradigma de la utilidad para la toma de decisiones”(9), el cual está
presente en la contabilidad financiera.
Los defensores de la contabilidad medioambiental financiera desde la perspectiva Brundtland,
como Epstein (2002), señalan que los informes financieros medioambientales son utilizados por las
agencias gubernamentales para el ejercicio del control ambiental por contaminación, reconversión
industrial, seguimiento a tasas retributivas, entre otras. Así mismo, apuntan que los clientes,
proveedores y trabajadores, demandan esta información a las empresas con el objetivo de tomar
sus decisiones. No obstante lo anterior, como lo muestran De Fuentes (1993) y Larrinaga (1997),
no existe evidencia empírica que permita inferir que alguno de estos usuarios esté realizando
demandas por este tipo de información. Es más, Larrinaga (1997) señala que no es posible probar
que la información medioambiental financiera sea un factor determinante para la toma de
decisiones en el mercado financiero ni bajo la perspectiva del inversor individual, ni bajo la hipótesis
de que el mercado refleja en el precio de las acciones la incorporación de partidas ambientales en
los estados financieros publicados para los potenciales inversores(10), conocida como hipótesis de
eficiencia del mercado.
A pesar de las anteriores apreciaciones, Ariza (2002) opina que la visión de Larrinaga (1997) es
muy rígida. Incluso plantea que tal lectura reduce la perspectiva del paradigma de la utilidad a la del
uso en la toma de decisiones en el mercado financiero (interés de la tecnoestructura, de la
inversión privada); y apunta a señalar, que sería conveniente tener en cuenta otros usuarios de la
información cuyos logros se identifican con el avance de la democracia participativa, los derechos
humanos, la supresión de las discriminaciones, la preservación de las condiciones naturales y la
sensibilización hacia las especies de fauna y flora. Aspectos vinculados con nuevas valoraciones
morales y éticas, que le darían a la función del control ambiental contable, nuevos horizontes y
nuevas responsabilidades acordes a los nuevos usos para los que se demanden.
2.2. La contabilidad medioambiental de gestión
La adopción del SGMA en la organización, incluye necesidades concretas de mecanismos
informativos y de control para su ejercicio y ejecución. La contabilidad medioambiental de gestión
se centra en proporcionar y consolidar un sistema de información de orden analítico, de naturaleza
cuantitativa y cualitativa que centralice la producción; el flujo y control de los datos físicos,
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financieros y calificativos (descriptivos) sobre los procesos del SGMA; los impactos
medioambientales de la organización; la estimación del costo financiero de las actividades del
sistema y de los impactos ambientales del proceso; la estimación de los riesgos ambientales de los
ciclos productivos; la estimación del ciclo de vida de los productos (“de la cuna a la tumba”), entre
otras. Esta información es fundamental para retroalimentar el sistema y permitir la toma de
decisiones operacionales y estratégicas por parte de los responsables del mismo y de la alta
gerencia de la organización.
Los datos, cifras y estimaciones desarrolladas por la contabilidad medioambiental de gestión,
repercuten en la operación general del ente y se convierten en una medida óptima del desempeño
y esfuerzo ambiental de la entidad (Von Bischhofshausen, 1996, p. 147).
En síntesis, uno de los aportes más significativos a partir del sistema de información que constituye
la contabilidad medioambiental de gestión en la organización, se centra, como lo expone Epstein
(2002), en construir, almacenar y sistematizar los indicadores físicos y financieros que pretenden
“estimar la racionalidad económica y ambiental de las actividades de la organización o de una parte
de esta, a través de su seguimiento y control como parte integral de la estrategia competitiva de la
organización”(11).
El sistema de información necesario para cumplir los objetivos propuestos por el SGMA, reclama un
concurso interdisciplinario que permita la consolidación de esquemas informativos e indicadores, y
a su vez, satisfagan objetivos ecológicos, productivos, regulativos, técnicos y financieros. La
adecuada consolidación de este sistema es base para las revisiones externas, el cumplimiento de
la regulación ambiental, la rendición de cuentas y el control del interés público (accountability), ya
sea para la consecución de sellos de calidad ambiental por el SGMA (ISO 14000/14001, EMAS, o
sellos y etiquetas ecológicas) o por auditorías ambientales reclamadas por usuarios externos.
Dentro del conjunto de objetivos planteados para la consolidación de la contabilidad
medioambiental de gestión, se encuentra la necesaria estimación financiera de los costos en que
incurre la organización para desarrollar su estrategia y su plan ambiental e internalizar el impacto
de sus actividades sobre el entorno a través de la representación que de ello se hace por medio de
la contabilidad, lo que constituye materia de la contabilidad medioambiental de costos.
2.3. La contabilidad medioambiental de costos
El fuerte debate que suscita la incorporación de estimaciones financieras referentes a la valoración
de impactos ambientales y al consumo y deterioro de recursos libres (como espacios físicos,
bosques, recursos acuíferos, uso de la biodiversidad y del material genético, entre otros), en los
sistemas de información medioambiental de las organizaciones, desbordan los desarrollos
específicos de la contabilidad medioambiental de costos, la cual supone tasadas, estimadas o
medidas tales magnitudes o, en el mejor de los casos, asimila los costos privados de la
organización a partir de los precios revelados por el mercado para las actividades, insumos,
procesos de reciclaje y recuperación o rehabilitación ambiental y social, a los costos sociales
ocasionados por tales impactos(12), lo que es desde luego inadecuado.
Así las cosas, la contabilidad medioambiental de costos se preocupa por identificar partidas
concretas de costos, dar una relevancia a estos en cuanto a la relación costo–beneficio de las
actividades organizacionales, e incorporarlos a los sistemas informativos internos para la toma de
decisiones gerenciales y, en algunos casos, ser base para la consolidación de las partidas y
cuentas de la contabilidad financiera medioambiental (depreciación de activos, ingresos
ambientales directos y por ahorros en insumos y energía, entre otros)(13).
No obstante, como lo señala Bebbington (2000), no se han desarrollado parámetros, metodologías
o herramientas concretas de la valoración de costos desde una visión endogámica de la
contabilidad, diferentes a los ofrecidos por la vertiente económica ambiental(14). Por el contrario, lo
que se ha hecho desde la contabilidad ha sido adelantar procesos de “catalogación” de costos,
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relacionados con las actividades propias del SGMA y su relación directa con la operación de la
organización, a fin de proporcionar estrategias valorativas para la estimación de los ingresos y
márgenes medioambientales. De igual forma, la toma de decisiones estratégicas por parte de la
dirección, para mejorar procesos y ciclos productivos, preparación de presupuestos y analizar
riesgos en procesos, entre otros(15).
En principio, los costos ambientales pueden adaptarse a cualquiera de las diversas clasificaciones
de costos existentes. El cuadro de costos ambientales para empresas propuesto por EPA
(Environmental Protection Agency, USA), presenta una clasificación entre costos potencialmente
ocultos, costos contingentes y costos de imagen y relaciones(16) (cuadro 1):
Cuadro 1
Ejemplos de costos ambientales incurridos por las empresas
Costos potencialmente ocultos
Voluntarios
Normativos Iniciales Convencionales Terminales
(más allá de lo
legal)
• Notificaciones a • Estudio de • Activo fijo. • • Relaciones con
autoridades. localizaciones. Clausura/abandono la comunidad.
• Materiales. de sitios/plantas.
• Informes a • Preparación de sitios. • Muestreo y
autoridades. • Mano de obra. • Disposición final monitoreo.
• Autorizaciones. de existencias.
• Muestreo y • Suministros. • Entrenamiento.
monitoreo. • Investigación y • Atención post-
desarrollo. • Instalaciones. cierre. • Auditorías.
• Estudios y
modelamiento. • Ingeniería y asistencia • Estructuras. • Inspección de los Calificación de
legal en la instalación. sitios. proveedores.
• Reparación de • Valor de
daño ambiental. rescate. • Informes de
desempeño
• Documentación. ambiental.
• Planificación. • Seguros.
• Capacitación. • Planificación.
• Declaraciones. • Estudios de
factibilidad.
• Etiquetado.
• Reparación de
• Entrenamiento. daño ambiental.
• Equipo de • Reciclaje.
protección.
• Estudios
• Supervisión ambientales.
médica.
• Investigación y
• Seguros desarrollo.
ambientales.
• Protección de
• Aseguramiento hábitat naturales.
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financiero.
• Paisajismo.
• Control de
contaminantes. • Otros proyectos
ambientales.
• Responsabilidad
por derrámes. • Apoyo
financiero a
• Administración grupos y/o
de desechos. investigadores.
• Impuestos y
derechos
específicos.
Cuadro 1
Continuación
Ejemplos de costos ambientales incurridos por las empresas
Costos contingentes Costos de imagen y relaciones
• Costos de cumplimiento legal futuro.
• Multas.
circula en tales esferas. Es decir, como lo señala Requena (1978), soportado en Ijiri (1967):
“la medición es un proceso de representación de una relación subyacente entre principales por
medio de una relación predeterminada entre subrogados(22) ”.
Tal interrelación supone que la contabilidad como ente subrogado representa, de la manera más
adecuada, la realidad que subyace en los procesos económicos, y de la esfera económica como
ente concreto de la realidad(23).
Sobre el particular, la mirada formalizadora de la contabilidad ha prestado importante atención a la
relación biyectiva de esta representación, intentando construir toda una teoría sobre la
representación objetiva de la realidad económica por parte de la contabilidad (Ijiri, 1967; Chambers,
1966; Ijiri, knight y Jaedike, 1966; Mattessich, 1964, entre otros). No obstante, este papel de la
contabilidad en la interpretación y representación de la realidad económica no es potestad
exclusiva y está íntimamente interrelacionado con las interpretaciones que de tal realidad realizan
disciplinas como la administración, la sociología, el derecho y, predominantemente, la economía.
Ahora, como lo señalan Carrasco y Larrinaga (1996), la contabilidad cumple una función
importante, ya que es a partir de ella como se hacen cognoscibles las categorías básicas de “lo
económico” y se determina el dominio de las mismas(24). La concepción general bajo la que se
desarrollan las perspectivas de representación de la contabilidad, supone que la realidad
económica, abstraída en el dominio de las categorías económicas, opera de acuerdo con
regularidades definibles y en sí mismas racionales. Pero, como lo señala Weber (1997), en su
anterior cita, es por medio de la contabilidad como las acciones se tornan racionales o no, en el
sentido económico. Es decir, la contabilidad en el capitalismo cumple la función de revestir de
valoración y aceptación racional a las actuaciones de los agentes, lo que le otorga un poder aun
superior al que ejercen algunas de las categorías económicas.
En este sentido, los desarrollos que esbozan la teoría de la representación en contabilidad, que se
encuentra en permanente evolución, no han incorporado en sus análisis que aun cuando la imagen
que la contabilidad representa es imperfecta, se constituye en referente social y valor admitido de
actuación racional. En lo que se han centrado es en adelantar análisis de la lógica y de la teoría de
conjuntos desde miradas de las ciencias positivas, y han dejado rezagadas profundas reflexiones
del orden sociológico que podrían dar valiosos aportes sobre la naturaleza y función de la
contabilidad en la sociedad. La visión heterodoxa de la contabilidad, promovida por la escuela
sociológica-organizacional se aproxima a estas reflexiones.
Este análisis es indispensable a la hora de discutir sobre la cuestión medioambiental, ya que
algunos de los discursos que se han construido alrededor del Desarrollo sostenible (Escobar,
1997), así como sus expresiones desde ámbitos diversos del conocimiento como la economía, la
gestión y la contabilidad, pueden ser incluso opuestos a la consecución de una verdadera
sostenibilidad, y ser expresiones reproductivas de los problemas ambientales presentes bajo el
manto de la legitimidad social que encubre su perspectiva.
La instrumentalización realizada por parte de algunas expresiones de la contabilidad
medioambiental (financiera, de gestión, de costos y la auditoría), revisten de valoración social
positiva a las actuaciones de las organizaciones con su aplicación, ya que el poder constitutivo de
la contabilidad entrega aparentes visibilidades sobre problemas que aparecen como “gestionados”
para su mejoramiento o solución. Pero tales soluciones concebidas bajo el marco conceptual
predominante del beneficio ampliado del capital y bajo los marcos referenciales de actuación y
herramientas analíticas de la economía, la gestión y la contabilidad, preocupados por la eficiencia
económica de la reducción del costo y de la maximización del beneficio privado, no logran cambios
sustanciales en la dinámica de operación de la organización y terminan, gracias al prestigio
racionalizador y al poder de las cifras financieras duras proporcionadas por la contabilidad,
legitimando actuaciones bajo los parámetros de actuación de siempre, aquellos que conllevaron a
la actual crisis ambiental(25).
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Así pues, de acuerdo con la argumentación presentada, debemos señalar que el proceso de
incorporación de la variable ambiental a la lógica y funcionalidad de la contabilidad, requiere una
fuerte variación de los preceptos que constituyen los pilares de la disciplina contable, ya que estas
categorías están definidas para marcos muy constreñidos y cerrados, y son obstáculo (por ser
dependientes de la lógica de ampliación de la propiedad particular-individual) para la consecución
de la sostenibilidad social y natural. Algunas de tales variaciones deben referirse mínimamente a
los puntos que desarrollaremos a continuación.
3.1. La homogenización y el axioma de pluralidad
De acuerdo con Ariza (2002), Tua (1982) y Mattessich (1966), puede sintetizarse el potencial
disciplinar de la contabilidad en los tres axiomas básicos que definen la estructura de su teoría
general(26).
El primero de ellos, el axioma de pluralidad referido a que: “siempre existirán al menos dos objetos
que tengan una propiedad en común. A la propiedad en común de estos elementos se atribuye una
medida”(27), habla, de acuerdo con Ariza (2002), acerca de que en la heterogeneidad y diversidad
del mundo de la producción y la distribución existe un parámetro que homogeiniza tal diversidad y
permite la relación de uno a uno entre al menos dos de las diversas “mercancías” generadas en
tales procesos (Requena, 1978). Tal propiedad en común entre la diversidad de los valores de uso
de las mercancías es el valor de cambio (Ariza, 2002), que determina las magnitudes de trabajo
social incorporado en la producción y retribuye (por la vía de la distribución) los factores con base
en el criterio que proporciona tal propiedad. Es decir, que el axioma de pluralidad se refiere a que la
multiplicidad de usos, características y cualidades, entre otras propiedades de las mercancías, los
bienes y los servicios socialmente producidos, son homogeneizados por la contabilidad a través de
los valores de cambio y se representan de manera concreta a partir de las cifras duras financieras
que expresan la monetarización de dichos valores.
Este sólido soporte de la estructura conceptual de la contabilidad es a todas luces, expresión de la
teoría del valor y se torna en elemento determinista que circunscribe la estructura conceptual de la
contabilidad a las relaciones sociales productivas y distributivas. Mercancías por fuera de tales
órbitas no son determinadas por este criterio de valor, ni incorporadas a estructura alguna de
medición y representación. Es evidente que los factores más determinantes de la naturaleza no han
sido fruto del trabajo humano, para poder realizar dicha valoración.
La entrada de los bienes naturales a la lógica de la contabilidad y su paso por los criterios que
determinarían su representación (que por partida doble son los de su medición), se encuentra con
este obstáculo al interior de la estructura conceptual de la contabilidad, pues la homogeneización
desarrollada por la contabilidad que permite sintetizar la variedad de propiedades de las
“mercancías”, se centra en la existencia predeterminada de una escala en la que los indicadores
nominales son monetarios(28), y en la que solo es posible medir las magnitudes incorporadas a los
bienes a través del trabajo social necesario para su reproducción.
Así que, por lo menos con la estructura presente de la teoría de la contabilidad, sería necesario
determinar un criterio de magnitud para los bienes ambientales, los recursos naturales y los
impactos sociales de la producción, que no transgrediera esta lógica fundamental de la
homogeneización. La opción de medición en cifras físicas dejará por fuera de la órbita de la
homogeneización a tales recursos (lo que puede ser bastante conveniente para la lógica de la
sostenibilidad, ya que indicaría la insustituibilidad del factor). Así mismo, no basta con determinar
criterios jurídicos o acuerdos de propiedad (titularizaciones) sobre tales bienes, ya que tal
titularización no expresa en sí misma juicio de medición.
Así que el desafío de la sostenibilidad para la contabilidad termina por incorporar y reformular, de
manera concreta, criterios de medición y valoración de la variable medioambiental. Este es un
trabajo en el que la contabilidad no está sola, sino que debe afrontarlo con las demás disciplinas
económicas, pero sobre todo, desligándose de las representaciones antropocentristas. De todas
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como acontece con la estadística. Con ello, la contabilidad permite intervenir sobre las acciones de
otros, controlarlos, transformarlos, dirigirlos hacia fines específicos. Con estas cifras se cierran
hospitales, se despiden empleados, se disminuyen salarios, se venden y compran empresas muy
baratas o muy caras, se quiebran fondos de empleados o se premian inversionistas especuladores,
entre muchas otras acciones, señalando que tal determinación es “objetiva”, y que dicha decisión
debía tomarse pues era la única opción que la “realidad” dejaba.
Esta tecnología vinculada al lenguaje complejo que la contabilidad incorpora en las prácticas
contables (eficiencia, productividad, rendimiento, utilidad, beneficio, entre otras), coloniza las
relaciones sociales más cotidianas (Ariza, 2002), e incorpora reinterpretaciones de la realidad de
acuerdo con tales categorías, determinando y mediando por esta lógica un gran conjunto de
relaciones intersubjetivas. A partir de ella, se regulariza el concepto de racionalidad económica y se
expone como el criterio de racionalidad social.
Así que, como lo señalan Carrasco (1995) y Carrasco y Larrinaga (1997), siguiendo a Hopwood
(1985), la contabilidad irradia el contexto, en tal sentido la contabilidad determina lo que es visible y
lo que no, constituyendo así la realidad. Aquí radica el poder constitutivo de la contabilidad, en la
capacidad para considerar lo que es importante de comunicar y lo que se puede ignorar.
Por ello, cuando a la contabilidad se le vincule con otros campos del conocimiento como por
ejemplo la política, ella puede ser motor del cambio, incorporando prácticas sociales y criterios que
den vía a otras opciones de entender la realidad distintas a las del propietario privado del capital.
Desde luego, esto reclama un cambio superior de los valores y referentes simbólicos más
generales, que la propia contabilidad ha ayudado a normalizar.
Solo gracias al entendimiento de esta posibilidad de la contabilidad, que permite entrever que ella
puede ser motor del cambio organizacional, es que podemos aún confiar en que también consigue
hacer visibles las inconsistencias de la dinámica dominante para la consecución de la
sostenibilidad.
4.2. Desarrollos alternos de la contabilidad medioambiental
Así las cosas, la incorporación de parámetros, concepciones y lineamientos como los de la
economía ecológica(38) a la contabilidad, permiten transformaciones en esta disciplina que pueden
desembocar en herramientas que disminuyan notablemente la (no) sostenibilidad de las
organizaciones productivas. Sobre el particular, los desarrollos más representativos son los de
Bebbington (2000), Gray (1997, 1999), Bebbington, Gray y Walters (1993, Colombia 1999), también
ha incursionado Ariza (2000, 2002) en el contexto colombiano.
4.2.1. La contabilidad como racionalidad de control y sus aportes a la consolidación de la
visión de lo público y lo social
Cuando la contabilidad es concebida como racionalidad (en el sentido sociológico medios-fines) de
control (Ariza, 1996, p. 42), que articula las órbitas productiva y distributiva, se potencia
fundamentalmente en: a) la capacidad de la contabilidad para hacer visibles desequilibrios dentro
de la organización social, a partir de considerar la forma como se reproduce y apropia la riqueza
social; b) el papel público de la contabilidad se potencia con el interés de que la organización social
subsista en el tiempo, lo que supondría que la contabilidad no es herramienta exclusiva del
propietario privado; y c) la contabilidad estaría configurada como una herramienta del control social
y natural garantizando equilibrios biológicos y ecosistémicos.
Esta concepción de la contabilidad permite hablar de varios de los tópicos esenciales que la misma
debe transformar en sus actuaciones presentes, las cuales son demandadas por el Desarrollo
sostenible.
En primer lugar, los límites espaciales y temporales de la contabilidad configurada en la actualidad,
no dan cabida ni a las visiones de largo plazo ni a espacios más amplios que la entidad. Cuando la
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contabilidad es concebida como control social y ecológico, los límites de su expresión se amplían a
los ecosistemas y a los ciclos biológicos. Esta transformación es planteada como necesaria por
Carrasco y Larrinaga (1996), a fin de que los impactos ambientales puedan ser verdaderamente
expresados y conocidos como una totalidad; los límites de la entidad, determinados por la
propiedad privada imponen restricciones a la responsabilidad por los impactos; de igual manera, el
criterio de período implica identificación de impactos que responsabilizan a la entidad tan solo por
espacios de tiempo concretos (uno o hasta dos períodos contables), aun cuando tales impactos
trasciendan en lapsos de tiempo más amplios.
En segundo lugar, la equidad intergeneracional e intrageneracional puede ser adoptada bajo un
esquema en el que la circulación de la riqueza y la redistribución de la renta garanticen el equilibrio
social y pormenorice los impactos de la concentración. La concepción de la contabilidad como
control social, puede poner en evidencia la inadecuada retribución de los factores productivos
(distribución), y proponer soluciones correctivas a través de la actuación de agentes
redistribuidores. Todo ello, con el fin de garantizar una coordinación superior de las retribuciones
por el esfuerzo y trabajo social.
Ahora bien, para ello, la perspectiva más reflexiva de la contabilidad medioambiental ha propuesto
herramientas de orden específico, con miras a configurar una mirada más social, ecológica y
pública de la contabilidad medioambiental. De dichas expresiones, presentaremos el enfoque de
inventario y el del costo sostenible.
4.2.2. El enfoque de inventario
Para Gray et al. (1999) el enfoque de inventario se orienta a la identificación, registro, control y
comunicación, probablemente mediante cantidades no financieras, de las diferentes categorías del
capital natural y su agotamiento o mejora(39).
En esta perspectiva se pueden identificar tres tipos de capital disponible a mantener: el capital
natural crítico (recursos no renovables y exóticos o únicos), el capital natural (recursos renovables),
y el capital hecho por el hombre.
Este enfoque pretende, por tanto, que se lleve a cabo un extenso control de los diversos tipos de
capital, con el fin de estimar cuándo un capital natural puede o no ser consumido, atendiendo a su
tasa de renovabilidad; en qué ritmo un capital crítico puede ser consumido, garantizando la
subsistencia de este para generaciones venideras; y en qué casos eventuales el capital natural
(excepto el crítico), puede ser sustituido por el capital hecho por el hombre (Pérez Chamorro,
2001).
4.2.3. El enfoque del costo sostenible
El término costo sostenible, propuesto por Gray (1993), relaciona el concepto contable de
mantenimiento de capital con una característica propia de la sostenibilidad: el mantenimiento del
capital natural para las generaciones futuras(40).
Trasladándolo al nivel organizativo, Gray, Bebbington y Walters (1999), se apoyan en el concepto
de organizaciones sostenibles, siendo “aquellas que no dejan la biosfera peor al final del período
contable de lo que estaba al principio” (Pérez, Ch., 2001).
En definitiva, este enfoque pretende evaluar el grado en que las organizaciones (no) son
sostenibles, mediante la cuantificación monetaria teórica de la cantidad de recursos a detraer de la
cuenta de resultados, con el objetivo de dejar la biosfera en su situación inicial. Para lo cual debe
“establecer un sistema de contabilidad paralelo, el cual provea de cálculos sobre qué costos
adicionales se deben tener en cuenta por la organización para que sus actividades no dejen al
planeta peor de lo que estaba”(41). Como lo reconoce el propio Gray (1993), este enfoque es un
poco problemático por la dificultad de tasar monetariamente el costo de, por ejemplo, el capital
natural no renovable, que por definición sería infinito, así como por las dificultades que traería para
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Weber, Max. Economía y sociedad. Bogotá: Fondo de Cultura Económica, sección de obras de
sociología, Bogotá, 1997.
(1) Mattessich, Richard. Modern Accounting Research: History, survey and guide. The Canadian certified General
Accountants Research Foundation. Research Monograph Number 7, 1988. Citado en: Carrasco y Larrinaga, 1996.
(2) En el ámbito internacional y nacional, llamaremos a tal mirada la visión Brundtland del Desarrollo sostenible. La
Primer Ministro de Noruega, Gro Harlem Brundtland, a mediados de la década de los 80 fue encargada por la ONU
para liderar la Comisión mundial para el medio ambiente y el desarrollo. El informe fruto del trabajo de tal comisión
“Nuestro futuro común”, acuñó el término Desarrollo Sostenible: “Está en las manos de la humanidad hacer que el
desarrollo sea sostenible, es decir, asegurar que satisfaga las necesidades del presente sin comprometer la capacidad
de las futuras generaciones para favorecer las propias”. Comisión mundial del medio ambiente y del desarrollo. Nuestro
Futuro Común, Editorial Alianza, Madrid, 1987.
(3) Dada la generalizada utilización del término y su difícil traducción al castellano, es presentada en su
denominación original en lengua sajona. Preferiríamos definirlos como “partes de interés”.
(4) Sostenibilidad económica (crecimiento), sostenibilidad ambiental, sostenibilidad social y sostenibilidad cultural.
(5) Esta interpretación es realizada a partir de: Von Bischhofshausen, Werner. Una visión general de la contabilidad
ambiental. En: Revista Contaduría, Universidad de Antioquia, Nº 29, septiembre de 1996.
(6) Larrinaga González, Carlos. Consideraciones en torno a la relación entre la contabilidad y el medio ambiente. En:
Revista española de financiación y contabilidad, vol. XXVI, 1997.
(7) Al respecto puede consultarse el trabajo de: Camino, David. Los fondos de inversión éticos. En: Revista española
de inversión y financiación. Número monográfico sobre medioambiente, 1993.
(8) Gray, R., Bebbington, J. y Walters, D. Contabilidad ambiental. Traducción de Samuel Mantilla, Ecoe ediciones,
Bogotá, 1999.
(10) El autor señala que eventos como el de Exxon Valdez, no refuerzan la hipótesis de eficiencia del mercado, sino
más bien la sensibilidad coyuntural del inversor financiero especulativo.
(13) Ariza Buenaventura, Efrén Danilo. Una perspectiva para captar la inserción de la contabilidad en la problemática
medioambiental. En: Revista Legis del Contador Nº 2, Bogotá, 2002.
(14) Bebbington, Jan. “Sustainable development: A review of international development, business and accounting
literature”, 2000. Working paper 00-17. Aberdeen university papers in: Accountancy, Finance & Management (en línea)
http://www.abdn.ac.uk/accountancy/web_pgs/public/dept/Wps/00jb2.doc (17/08/2002).
(18) Conesa, Vicente. Auditorías medioambientales. Editorial Mac Graw Hill, Barcelona, 1993.
(19) Martínez Gonzalo, José M. Medio ambiente: Un reto para el auditor. En: Partida doble Nº 112, Madrid, junio de
2000, pp. 50-62.
(22) Requena Rodríguez, J.M. La homogenización de magnitudes en la ciencia de la contabilidad. Editorial Temis,
Madrid, 1978, p. 12.
(23) Esta concepción, de aparente independencia de la esfera económica y de la realidad de otras como la social, la
política, etc., es propia de la modernidad. Ver Gómez Villegas, Mauricio. Una aproximación crítica desde la contabilidad
a los límites y contradicciones de la visión Brundtland del Desarrollo sostenible. Universidad Nacional de Colombia,
Facultad de Ciencias Económicas, 2002.
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(24) Carrasco Fenech, Francisco y Larrinaga González, Carlos. Op. cit., p. 70.
(25) Bebbington, J. y Gray, R. “An accounting of sustainability: failure, success and a reconceptualisation”. Quinta
conferencia sobre perspectivas interdisciplinares en contabilidad. University of Manchester, 1997, (en línea):
http//les.man.ac.uk/ipa97/papers/bebbin24.pdf, (12/05/02).
(26) Ariza Buenaventura, Efrén Danilo. Conferencia sobre la interdisciplinariedad y la contabilidad. Universidad
Nacional de Colombia, semana contable Gabriel Pinzón, abril de 2002, Mimeo, p. 9.
(27) Tua Pereda, Jorge. Principios y normas de contabilidad. Ministerio de Economía y Hacienda, Instituto de
Contabilidad y Auditoría de Cuentas, Madrid, 1982, p. 597.
(31) Mattessich, Richard. Accounting and analytical methods. Brentice. Citado por: Tua Pereda, Jorge. Op. cit., pp.
599 - 603.
(32) Ariza Buenaventura, Efrén Danilo. Una aproximación a la naturaleza de la contabilidad. En: Revista Lúmina, Nº
1, Universidad de Manizales, Manizales, 1996.
(33) Citado por: Tua Pereda, Jorge. Op. cit., pp. 599 - 603.
(34) Los desarrollos de la ciencia y la tecnología muestran hoy el increíble potencial de la biotecnología; no obstante,
dicho potencial no se traduce en mejoras sociales sustanciales. Es claro que nunca antes se produjo tanta comida
como ahora, pero las muertes por hambre siguen creciendo según las cifras oficiales.
(36) Larrinaga González, Carlos. Op. cit., pp. 968 - 969. En: Revista española de financiación y contabilidad. Número
monográfico sobre contabilidad y medioambiente, p. 320.
(37) Carrasco Fenech, Francisco y Larrinaga González, Carlos. Op. cit., p. 67.
(38) La diferencia existente entre la economía ecológica y la ambiental, radica en la aceptación de la primera, de las
incapacidades y limitaciones de los precios como expresión del valor de los bienes naturales, sociales y culturales. No
obstante, sus implicaciones son más profundas y se relacionan con el seguimiento a los flujos de energía de los
procesos económicos. Ver: Martínez, Alier (2001).
(41) Bebbington, J. y Thomson, I. Business conceptions of sustainability and the implications for accountancy. En:
Research Report Nº 48, London, ACCA, 1996, p. 33, citado por: Pérez Chamorro, Vicente. Ídem, p. 21.
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