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RESUMEN
Los costos logísticos constituyen la base en la matriz de costos de la industria del
transporte. Elegir un método adecuado para gestionar dichos costos, favorece a la
optimización de la cadena de suministros, mejorando la productividad y rentabilidad en este
tipo de organizaciones.
El presente trabajo propone un diseño específico de cuantificación de costos dentro
de la industria de la carne, el cual se basa en la técnica de Costeo Basado en Actividades
(ABC). Bajo este enfoque, se identifican los generadores de costos; y se reconoce que las
actividades están directamente relacionadas con el consumo de recursos. Por medio de la
determinación de ecuaciones de cálculo, se pretende reflejar la variación en los costos
logísticos frente a diversos niveles de operación.
Las actividades identificadas así como las ecuaciones propuestas son validadas a
través de un ejemplo numérico.
ABSTRACT
Logistics costs constitute the basis in costs matrix of transportation industries.
Choosing an appropriate method to manage these costs favors optimizing the supply chain
and improves productivity and profitability in these organizations.
This paper proposes an specific design for the quantification of costs within the meat
industry, which is based on the Activity Based Costing (ABC) technique. Under this approach,
the cost drivers are identified; and it is recognized that activities are directly related to the
consumption of resources. Through the determination of calculation equations, it is intended
to reflect the change in logistics costs against various levels of operation.
The activities identified as well as the proposed equations are validated through a
numerical example.
1
INTRODUCCIÓN actividades y entre estas últimas y los
centros, es el criterio para asignar costos.
El estudio de costos en el contexto de Los sistemas de costeo ABC se han
las cadenas de suministros resulta un tema empleado con éxito en numerosos contextos
de interés dada la importancia de éstos en el de servicios e industriales y demuestran un
diseño de estrategias de distribución y creciente interés tanto en el ámbito privado
sistemas de transporte (Sahin et al., 2009), como en el científico. Para lograr
entre otras cuestiones. Por lo tanto desde el competitividad, la gestión de cadenas de
análisis económico, toda actividad que suministros requiere datos de costos precisos
incremente sus costos reducirá la respecto a las actividades y los procesos de
competitividad del sector (Santangelo, las compañías (Askarany et al., 2010). En el
2004). caso de Gupta y Galloway (2003), se discute
Son múltiples los enfoques con los sobre cómo los sistemas de costeo ABC
que se aborda la problemática de costos. Por pueden soportar efectivamente la toma de
un lado, existen trabajos que realizan un decisiones en la gestión de operaciones.
análisis de costos a fin de brindar datos Concluyen en que los sistemas de costeo
específicos de determinadas industrias. Tal tradicionales que asignan los costos fijos
es el caso del trabajo desarrollado por sobre la base de un inductor único son
Tahuanainen y Anttila (2009) en el que se imprecisos en estos contextos ya que pueden
determinan los costos para el transporte de sobrevalorar ciertos productos y subestimar
larga distancia de madera en Finlandia, los otros. En la misma línea, Schulze et al. (2012)
cuales son determinantes en la producción explican que las herramientas de costos
de energía a partir de recursos forestales. Por contables tradicionales no son apropiadas en
su parte, Gonzales et al. (2013) proveen un el contexto de la gestión de cadenas de
análisis de costos de transporte que sirve de suministros y proponen un marco conceptual
base para el diseño y administración de para el costeo por actividades en una cadena
cadenas de suministros de biocombustibles. de suministros.
Se utilizan indicadores de análisis de Presentada la problemática, el objetivo del
regresión a fin de determinar el impacto de siguiente trabajo es obtener un resultado
las distancias de transporte, el volumen numérico que exprese el costo del servicio de
enviado, el modo de transporte y el destino transporte de la carne utilizando la
del envío en el costo de transporte. metodología ABC que no ha sido estudiado
La técnica de costeo ABC surge como previamente.
contrapartida a los sistemas tradicionales de
contabilidad de costos, los cuales quedaron METODOLOGÍA
ineficientes frente a las nuevas exigencias del
mercado, como la creciente competencia, el En primera instancia, el objetivo
incremento de la calidad del servicio y del buscado por la metodología ABC es calcular
producto, entre otros; que obligaron a las el costo de las actividades primarias, por
organizaciones a gestionar de manera más medio de la utilización de recursos propios de
precisa los costos para contar con dicha actividad y del consumo de actividades
información confiable para la toma de secundarias. Una vez obtenidos dichos
decisiones (Hasda, 2010) resultados, se distribuye el costo de las
Existen dos elementos claves que se actividades primarias a los productos finales.
requieren en el desarrollo de modelos de En este caso existe un solo producto que está
costeo ABC. Por un lado, se debe definir el dado por el servicio de transporte medido en
objeto de costo, el cual se refiere a la entidad toneladas transportadas y kilómetros totales
respecto a la que interesa conocer el costo. recorridos.
Por otro lado, la elección de los inductores de El análisis comienza con un
costos (cost driver), los que establecen relevamiento de información de los costos y
causa-efecto entre los objetos de costos y las las actividades identificados en el sector y
continúa con el posterior desarrollo de
2
ecuaciones de costos de actividades una de ellas con la elección de su inductor,
secundarias para luego asignarlas a las agrupadas por área de trabajo.
primarias. En la sección Nomenclatura se
detallan los elementos y símbolos usados en
las ecuaciones. Las actividades son Actividades Inductor
enumeradas desde 1 hasta 15, esto se indica
con el número antes del nombre de la misma. Área de traslado
Se identifican un total de 15
actividades que pueden gestionarse dentro
del servicio. En la Tabla 1 se detallan cada
3
Desarrollo de ecuaciones Recr P
CRU1 = ∑rr=1 Drec (1.4)
r
Actividades Secundarias
La ecuación que se detalla a
(1) Armado de pedidos continuación describe el costo unitario por
La estructura de costos está formada inductor de las siguientes actividades de
por el tiempo que le dedica el operario a mantenimiento:
cargo de la tarea, el espacio utilizado para (2) Acondicionamiento exterior del vehículo
llevarla a cabo, la energía eléctrica (3) Acondicionamiento interior del vehículo
consumida para iluminación y los recursos (4) Revisión de chasis, motor y trasmisión
utilizados (pallets, sistemas de transporte, (5) Mantenimiento de frenos
cinta de embalaje, etc.). El costo unitario está (6) Comprobación de iluminación
dado en $/número de pedidos. (7) Revisión de ejes y suspensión
(8) Limpieza del vehículo
CMO1 +CEF1 +CEE1 + CRU1
CUNIT1 =
NA1
(1)
Dado que las variables que
conforman el costo de estas actividades son
Cada uno de los términos de la Eq. las mismas y solo se distinguen en cuanto a
(1) se detallan a continuación: la medida de cada una de ellas, es posible
Costo de mano de obra: se considera sintetizar el costo de estas actividades en una
la remuneración mensual de los trabajadores única ecuación tal como se expresa en la Eq
k ocupados en el armado de pedidos, (2). Los recursos que conforman el costo de
teniendo en cuenta la fracción del tiempo que estas actividades están dados por: mano de
destinan para tal fin. obra, espacio físico, energía eléctrica, otros
recursos utilizados y repuestos.
𝐶MO1 = ∑𝑘1 𝑅𝑓𝑘 ∗ Ω𝑘1 (1.1)
CMOa +CEFa +CEEa + CRUa +CRSa
CUNITa = ; ∀a ∈
Costo del espacio físico: tiene en NAa
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ocupa cada una de ellas y por tanto, la físico, energía eléctrica y otros como
iluminación necesaria. computadoras, papeles, muebles, teléfonos,
impresoras, etc.
CEEa = CEE . ea ; ∀a ∈ {2, … ,8} (2.3)
CMOa +CEFa +CEEa +CRUa
CUNITa = ; ∀ a{10, … ,12} (4)
NAa
Costo de los recursos utilizados: se
trata del costo de las máquinas y Costo de mano de obra: se constituye
herramientas r que se utilizan para llevar a por una porción de la remuneración de cada
cabo las operaciones pertinentes. Éstas se trabajador k, en función del tiempo que cada
amortizan en función de su vida útil dada por uno emplea en la realización de la actividad
el transcurso del tiempo, medido en meses. (a) sobre el total de tiempo que lleva su
Se asume que las actividades no comparten jornada, lo cual está representado con el
recursos. parámetro Ωka .
CRUa = ∑rr=1
PRecr
; ∀a ∈ {2, … ,8} (2.4) CMOa = ∑k1 Rfk ∗ Ωka ; ∀a ∈ {10, … ,12} (4.1)
Drecr
5
𝐶𝑈𝑁𝐼𝑇13 = CMO13 + CCAM13 + CCOMB13 + CCUB13 + de las actividades secundarias al costo de las
CAC Y FILT13 + CSEC13 (5) actividades primarias. Es decir a cada
actividad primaria se le asigna un porcentaje
Costo de mano de obra: se conforma del costo de las actividades secundarias que
tanto por la remuneración fija mensual y por consume.
el aporte (comisión) que varía según los La actividad de traslado, consume en
kilómetros mensuales recorridos, para todos un 100% las actividades de mantenimiento
los conductores j. A fin de obtener el costo (2) a (7) y cierta parte correspondiente a la
unitario de la actividad, se hace necesario actividad de limpieza y administrativas,
dividir por NA13 para llegar al nivel unitario de asignado con determinado criterio.
la actividad. Se utiliza un factor de conversión µa13
que permite realizar un cambio de unidades,
j j
∑j=1 Sfj + ∑j=1 Comj ∗dj dado que las actividades secundarias utilizan
CMO13 =
NA13
(5.1) diferentes inductores a [km] y es necesario
obtener su costo en $/km, debido a que es la
Costo de los camiones: este costo se unidad de medida de la correspondiente
compone por la amortización de los actividad primaria a la cual se va asignar.
camiones, los seguros mensuales
correspondientes y la habilitación SENASA CSEC13 = ∑12
a=1 CUNITa ∗ μa13 (5.6)
de los mismos. Todos estos costos
mensuales se dividen por los kilómetros que Donde:
se recorren en el mes (NA5).
NAa
μa13 = ∀a ∈ {1, … 12} (5.7)
Padqi PSEN NA13
∑ii=1[ + ∑ss=1 Segsi + 12 i ]
Dcami
CCAM13 = (5.2)
NA13 (14) cargar producto al camión
(15) descargar el producto del camión
Costo del combustible: se determina Los costos que se incurren en la
como el precio del combustible por el realización de esta actividad se detallan en la
consumo de del mismo para cada camión i. Ec. (6), lo constituyen la mano de obra por
parte del personal que se destina a tal tarea,
CCOMB13 = ∑ii=1 Pcombi ∗ ωi (5.3) la energía eléctrica que se consume donde se
realizan estas actividades, la amortización
Costo del cambio de cubiertas: del espacio físico de estos lugares y
considera el costo del total de cubiertas por finalmente el aporte que se recibe de las
cada camión i, según la distancia máxima en actividades secundarias relacionadas con
que puede amortizarse antes de requerir el esta actividad.
cambio de las mismas.
𝐶𝑀𝑂𝑎 +CEFa +𝐶𝐸𝐸𝑎 +𝐶𝑅𝑈𝑎
C ∗Pcubi
CUNITa = + CSECa ; ∀a ∈
𝑁𝐴𝑎
CCUB13 = ∑ii=1 i (5.4)
d máx i {14, 15} (6)
6
unidad es $/km recorrido- y la capacidad ∑ii=1 CUNITa
CTON−KM = ∀a ∈ {13, . . ,15}
máxima del camión Qmáx. en toneladas. Qmáx
7
RESULTADOS
camión jaula simple con capacidad de 25
A continuación se plantea un caso (tn). Los cuatro camiones totalizan en
de estudio de una empresa de transporte promedio 48240 km por mes.
de hacienda en pie, con el objetivo de El ejemplo es resuelto en una
validar las ecuaciones estudiadas para el planilla de Excel, la cual tiene un registro
cálculo de la tonelada transportada por de datos, el procesamiento de los mismos
kilómetro. mediante la utilización de las ecuaciones y
La empresa cuenta con 4 la obtención de resultados. En las
conductores, cada uno asignado a un siguientes tablas se detallan los resultados
obtenidos:
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Finalmente, en la Tabla 4 se puede Figura 2. Rentabilidad para distintos kilómetros
observar el costo por kilómetro y considerados
análogamente, por tonelada-kilómetro1, y la
estimación de un precio de venta unitario
. CONCLUSIÓN
Costo unitario Precio de Venta La técnica de costeo basada en
actividades, establece una relación causal
13,004 $/km 20 $/km entre los costos y las actividades que se
0,5531 $/km.tn 0,85 $/tn km llevan a cabo en la organización. Permite
Tabla 4 Costo del objeto de costos y dato de un determinar la interdependencia de las
precio de venta. actividades y eliminar aquellas que no
generan valor. A su vez, facilita la
En la Tabla 5 se detallan el costo
minimización de los costos incurridos si se
mensual para los kilómetros recorridos y la
gestionan y controlan las actividades que los
respectiva rentabilidad obtenida, para lo cual
generan.
se plantean varios escenarios en los que
Si la empresa posee un buen sistema
cambia el valor de los kilómetros que se
de control, se puede conocer en detalle la
recorren en el total del período Se resalta en
cuantía de los costos que componen cada
la Tabla 5 los valores pertenecientes a la
una de las actividades del proceso,
situación actual. La Figura 2 muestra las
discriminando tanto costos fijos como
rentabilidades obtenidas para los casos
variables, poniendo de manifiesto aquellas
planteados.
tareas que resulten indispensables para la
empresa.
Kilómetros Costo Resulta interesante, por otro lado la
Rentabilidad
mensuales mensual generalidad de las ecuaciones para el cálculo
41760 $615513,1 36% de las actividades planteadas lo cual
permite su uso extendido para otras
48240 $667033,5 45%
funciones de transporte dentro de la cadena
54260 $714896,5 52%
de suministros vacuna, y la utilización de la
63000 $784385,4 61% herramienta generada para llevar a cabo los
Tabla 5. Costo y rentabilidad
cálculos respectivos de la unidad de análisis
considerada.
0.70
0.60
rentabilidad
0.50
0.40
0.30
0.20
0.10
0.00
41760 48240 54260 63000
Kilómetros
RECONOCIMIENTOS predisposición y la información primaria
brindada sobre el estudio del sector de
Los autores de este trabajo desean hacienda en pie.
agradecer a la empresa de transporte De igual manera, se agradece a la
“Eduardo José Borgo SA” por la buena Universidad Tecnológica Nacional, Facultad
1
Para el cálculo del costo unitario, se
considera que los camiones trabajan a plena
capacidad, tomando como referencia 25 [tn].
9
Regional Santa Fe por el apoyo y long-haul transportation of densified biomass
financiamiento brindado durante el desarrollo feedstock. Transportation Research Part A,
del presente trabajo. 49, 48-61.
Hasda, G., (2010), ¿es el ABC la mejor
técnica de costeo aplicable al sector
REFERENCIAS
financiero?, Quinto Congreso de Costos del
Mercosur, pp.7.
Sahin, B., Yilmaz, H., Ust, Y., Guneri, A.F.,
Askarany, D., Yazdifar, H., Askary, S. (2010).
Gulsun, B. (2009). An approach for analyzing
Supply chain management, activity-based
transportation costs and a case study.
costing and organizational factors. Int. J.
European Journal of Operational Research,
Production Economics, 127, 238-248.
193, 1-11.
Gupta, M., Galloway, K. (2003). Activity-
Santangelo, M.V.F., (2004), Costos de
based costing/management and its
transacción en la cadena de carne vacuna
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Argentina, Cuarto Seminario Hereford, pp. 4.
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Tahvanainen, T., Anttila, P. (2011). Supply
Schulze, M., Seuring, S., Ewering, C. (2012).
chain cost analysis of long-distance
Applying activity-based costing in a supply
transportation of energy wood in Finland.
chain environment. Int. J. Production
Biomass and Bioenergy, 35, 3360-3375.
Economics, 135, 716-725.
Gonzales, D., Searcy, E.M., Ekşioğlu, S.D.
(2013). Cost analysis for high-volume and
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