LA NORMA TRIBUTARIA EN EL TIEMPO

1.- La norma tributaria en el tiempo

El punto de partida adecuado para el estudio de la dimensión temporal de las normas debe situarse

en el normativismo kelseniano, pues la actual Teoría del Derecho es esencialmente heredera de éste

y de sus categorías lógico-formales para el análisis jurídico. En la terminología kelseniana, la

específica existencia de la norma se designa con el término “validez”; validez que cesa con la

derogación. A partir de esta noción, KELSEN da entrada en su teoría de la “validez” a los

conceptos empíricos de tiempo y espacio, definiendo así el “ámbito temporal de validez” y el

“ámbito espacial de validez” de la norma, como la referencia de la norma, respectivamente, al

tiempo y al espacio en que tienen lugar los hechos que ésta regula.

También se debe considerar en esta materia, el Principio de Irretroactividad de la Ley, el cual se

encuentra consagrado en la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela artículo 24

donde establece que las normas de contenido sancionatorio no pueden ser aplicadas hacia el pasado,

salvo que éstas beneficien al infractor. La excepción de la irretroactividad, es conocida como la

retroactividad o habilitación para aplicar los efectos de tales normas hacia el pasado, todos

elementos que interesan al Derecho Tributario, en la medida que el Código Orgánico Tributario

prevé un corpus normativo de corte penal.

El Código Orgánico Tributario en su artículo 8, en el tercer párrafo, establece: “Ninguna norma en

materia tributaria tendrá efecto retroactivo excepto cuando suprima o establezca sanciones que

favorezcan al infractor.” Empero este mismo artículo señala la retroactividad de la aplicación de la

norma cuando se trate de normas de procedimientos tributarios: “se aplicaran desde la entrada en

vigencia de la ley, aun en los procesos que se hubieren iniciado bajo el imperio de leyes anteriores.”
La irretroactividad también involucra la consideración de las pruebas que pudieran vaciarse en el

marco de un proceso, conforme a la ley procesal vigente para la fecha en que se promovieron; en

concordancia con lo establecido en la parte final del artículo 24 de la Carta Fundamental que reza:

“… en los procesos penales, las pruebas ya evacuadas se estimaran en cuanto beneficien al reo o

rea, conforme a la ley vigente para la fecha que se promovieron. Cuando hay dudas se aplicara la

norma que beneficie al reo o rea.”

En el ámbito fiscal, las normas de procedimiento tienen un radio de influencia muy amplio, toda vez

que el Código Orgánico Tributario no sólo regula en su articulado diferentes procedimientos

administrativos, sino que además este texto, establece toda una serie de normas que esencialmente

se ocupan de definir el cauce administrativo en diferentes tópicos.

Un ejemplo de normas procedimentales, son aquellas que determinan la forma y oportunidad en la

presentación de las declaraciones de los contribuyentes.

2.- Comienzo de la vigencia de las normas tributarias

La entrada en vigencia de las normas tributarias está establecido en el ordenamiento jurídico

venezolano, así lo dispone la Carta Magna en el artículo 317: “... Toda ley tributaria fijará su lapso

de entrada en vigencia. En ausencia del mismo se entenderá fijado en sesenta días continuos. Esta

disposición no limita las facultades extraordinarias que acuerde el Ejecutivo Nacional en los casos

previstos por esta constitución".

Igualmente el Código Orgánico Tributario se encarga de replicar la anterior disposición

constitucionL, en la primera parte del artículo 8, señalando: "Las leyes tributarias fijarán su lapso de

entrada en vigencia. Si no lo establecieran, se aplicarán una vez vencidos los sesenta (60) días

continuos siguientes a su publicación en la Gaceta Oficial." De la lectura de los textos anteriores se

desprende el carácter garantista que deriva del mecanismo de la vacatio legis, hecho que se ve

reforzado cuando hablamos de la materia tributaria.

El dispositivo de la vacatio legis también existe en materia tributaria municipal, así lo establece el

artículo 162 de la LOPPM: “… La ordenanza que fije un tributo, fijará el lapso de su entrada en

vigencia. Si no lo estableciera se aplicará el tributo una vez vencidos los sesenta (60) días continuos

siguientes a su publicación en Gaceta Municipal.”

Se puede observar que la misma ley establece un término supletorio en caso de que el legislador no

lo señale expresamente, esto con el objetivo fundamental de garantizar la seguridad jurídica.

La vacatio legis tiene una excepción contemplada en los articulas 317 y 236 numeral 8 de la

CRBV, donde señala que los decretos ley emitidos por el Presidente de la República no tienen que

estar sometidos a este mecanismo.

3.- Fin de la vigencia de la norma tributaria

La contrapartida de la vigencia de una norma es su derogación, sin embargo hay que tener siempre

muy en cuenta, que las normas de contenido tributario que hayan sido derogadas, serán aplicables a

los ejercicios en los cuales éstas se encontraron vigentes, teniendo valor con todo rigor para este

caso, el aforismo conocido como "tempus regit actum", es decir, debe aplicarse la legislación que

estuviere vigente en el momento de verificación del hecho imponible.

El fin de la vigencia de las normas está contemplado en la Constitución patria en el artículo 218:

“Las leyes se derogan por otras leyes y se abrogan por referendo, salvo las excepciones establecidas

en esta Constitución. Podrán ser reformadas total o parcialmente. La ley que sea objeto de reforma

parcial se publicara en un solo texto que incorpore las modificaciones aprobadas.” El artículo 74

ejusdem establece las excepciones de las que habla el artículo mencionado anteriormente: “… No

podrán ser sometidas a referendo abrogatorio las leyes de presupuestos, las que establezcan o

modifiquen impuestos, las de crédito público y amnistía, así como aquellas que protejan, garanticen

o desarrollen los derechos humanos y las que aprueben tratados internacionales.” Este precepto

constitucional deja claro que la norma tributaria solo perderá vigencia mediante el procedimiento

derogatorio.
4-. Aplicación de la norma tributaria

La norma se aplica inmediatamente al entrar en rigor y es de obligatorio cumplimiento, así lo

establece el artículo 215 constitucional, con su promulgación y publicación "...con el

correspondiente cúmplase en la Gaceta Oficial de la República.”; y de forma concomitante, con la

observancia de la vacatio legis.

Es muy importante distinguir la vigencia (integración de una norma al ordenamiento jurídico), de la

aplicación efectiva y obligante de la misma al caso concreto, toda vez que una disposición puede

perfectamente encontrarse vigente, pero sin embargo, ser inaplicable al supuesto particular. Sobre

todo, en materia tributaria es de suma importancia la vacatio legis porque una Ley Tributaria puede

estar promulgada pero no va a ser de inmediata aplicación para los hechos tributarios que

transcurran en el lapso de la vacatio legis, sino la ley anterior.

La Sala Político-Administrativa del Máximo Tribunal señala: "(...) En efecto, la transitoriedad en

materia fiscal lo que busca es preservar el principio de certeza y de confianza legítima en las

relaciones jurídico-tributarias y garantizar a los contribuyentes y particulares sujetos a ella, la

debida adecuación, planificación y conocimiento de las modificaciones impuestas por la nueva Ley

a las situaciones normativas preexistentes."(Sentencia TSJ, 28/04/2005, caso: Aeropostal,)

Por otro lado, al momento de la aplicación de la norma se debe tomar en cuenta el Principio de

Irretroactividad, consagrado en el artículo 24 la Carta Magna y el artículo 8 del COT comentados

previamente. Así que, la aplicación retroactiva de las normas fiscales serán aquellas de contenido

sancionatorio, siempre y cuando favorezcan al infractor.

En el caso de tributos que se liquidan por períodos su aplicación está regulada en la cuarta parte del

artículo 8 del COT: “Cuando se trate de tributos que se determinen o liquiden por períodos, las

normas referentes a la existencia o a la cuantía de la obligación tributaria regirán desde el primer día
del período respectivo del contribuyente que se inicie a partir de la fecha de entrada en vigencia de

la ley, conforme al encabezamiento de este artículo”. Un ejemplo de tributos que se liquidan por

períodos es el ISLR, este es un impuesto anual.

Por otra parte, el artículo 9 del mismo código en estudio señala: “Las reglamentaciones y demás

disposiciones administrativas de carácter general, se aplicarán desde la fecha de su publicación

oficial o desde la fecha posterior que ellas mismas indiquen”. Mientras el artículo 10 ejusdem,,

establece lo relativo a como computarse los plazos que son de gran importancia para el

cumplimiento de las obligaciones, ya que la aplicación de la norma dependerá del cumplimiento

efectivo de los mismos.