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Inicio de la depreciación de activos fijos tangibles
En el presente Informe se abordará
respecto al momento en que debe ini-
ciarse la depreciación de Activos Fijos
Tangibles en función a la Normativa
Contable, considerando su relevancia
en las organizaciones o empresas. Asi-
mismo, se efectuará el análisis de la re-
gulación tributaria dispuesta para este
concepto.
n Introducción
Uno de los rubros más importantes y que
por lo común toda empresa presenta dentro
del grupo de activos es el de Inmuebles, ma-
quinarias y equipos, concepto que engloba
una serie de bienes a los que suele identi-
ficarse con la denominación de activos fijos
tangibles que se caracterizan por su destino
en el uso de las operaciones de la empresa y
su permanencia en un tiempo superior a un
ejercicio, en el que se espera preste sus servi-
cios a la empresa.
El cálculo del importe depreciable a
provisionar en cada ejercicio, debe deter-
minarse en función a la normatividad con-
table, específicamente la NIC 16: Propie-
dades, planta y equipo – en adelante NIC
16, que atiende a la forma en la cual será
empleado el bien mediante su uso a la ge-
neración de beneficios, no siendo correc-
to que se calcule el importe depreciable
en función a la regulación tributaria, dado
que, ésta no toma en cuenta lo anterior y
Informativo
sólo fija límites respecto al importe máximo
deducible (1).
1. Conceptualización de la deprecia-
ción
La depreciación es la asignación siste-
mática del costo u otra base de valuación
de un activo depreciable durante la vida útil
del mismo, teniendo como meta aplicar a los
ingresos de cada período una porción ra-
zonable del costo del activo fijo que puede
imputarse a resultados u a otro activo. Cuan-
do nos referimos a depreciación hacemos
alusión desde el punto de vista de las NII-
Fs a la paulatina expiración del costo de un
activo fijo tangible a través de su uso en las
operaciones de la empresa durante la vida en
que se estima estará en servicio o funciona-
miento, considerando todos los factores que
puedan incidir en el mismo como la obsoles-
cencia, mantenimiento, avance tecnológico o
factores naturales.
La depreciación es un proceso de pro-
rrateo basado en estimaciones sistemáticas
y racionales que asigna a distintos ejercicios
el consumo de beneficios económicos in-
corporados en un bien depreciable, y no un
proceso de valoración en la medida que no
muestran lo que valen sino el beneficio que
falta consumir.
Con lo anterior, se quiere manifestar que
en los distintos ejercicios posteriores a la ad-
quisición de un bien, se supone que el costo
menos la depreciación acumulada al final de
Caballero Bustamante
dicho período representa “el valor mínimo
para la empresa de los restantes servicios
que se obtendrán del activo fijo durante el
resto de su vida útil” (2). Por consiguiente, no
se busca a través de la depreciación determi-
nar el valor del bien a un momento dado y
el valor neto deducida la depreciación refleja
lo que se espera pueda emplearse del costo
incurrido.
Por tal razón, el párrafo 6 de la NIC 16 de-
fine a la Depreciación de la forma siguiente: “es
la distribución sistemática del importe depre-
ciable de un activo a lo largo de su vida útil.”
A mayor abundamiento, debemos agre-
gar otro aspecto señalado por autores como,
Lanny M. Solomón, Richard J. Vargo y Richard
G. Schroeder en Principios de Contabilidad,
para quienes, contablemente la deprecia-
ción es un método de distribución y no de
valuación, dado que los activos clasificados
dentro de la partida de inmuebles, maquina-
ria y equipo no muestran lo que valen sino el
beneficio que falta consumir.
La depreciación, es un proceso de pro-
rrateo, de distribución del costo u otro valor
del activo fijo tangible, que reconoce la parte
del costo que expira (disminución de valor).
En este sentido, los cargos por depreciación
no pretenden reflejar la declinación física ni
siquiera pretende reservar fondos necesarios
para reponer dichos activos.
Para la determinación de la depreciación
nos basamos en ciertas estimaciones que
considera constantes o estáticas durante el
tiempo de servicio del bien, tal como las si-
guientes:
 Informativo
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Base de Cálculo, lo Estimaciones para Modelo según el cual
que supone estimar los beneficios serán
depreciar:
su Valor Residual. consumidos.
Obsolescencia técnica y dete-
rioro natural, así como límites
legales o restricciones similares
En vista de lo anterior, de forma perió- Planta y Equipo, se reconocerá en el resulta-
dica se producirá una asignación que acorde do del periodo, salvo que deba incluirse en el
con el párrafo 48 de la NIC 16: Propiedades, importe en libros de otro producto.
EFECTOS DE LA DEPRECIACIÓN
Este es el caso de bienes que se aplican a
Se reconoce
la producción de otros activos: existencias
como parte
del costo de
o activos fijos.
Sustento: NIC 2, NIC 16 Criterio jurispru-
otro bien.
dencial: RTF Nº 06784-1-2002.
DEPRE-
CIACIÓN
En los demás casos.
Se reconoce Para fines tributarios le resulta de aplica-
como gasto del ción lo dispuesto por el inciso f) del ar-
período. tículo 37º y artículos 38º al 41º LIR.
seguir siendo usado, puede dejarse de em-
2. Vida útil plear por razones económicas tales como la
obsolescencia y la aparición de nuevos bie-
En este proceso de PRORRATEO un as- nes que surgen por adelantos tecnológicos,
pecto de suma importancia es el concepto de consideraciones ecológicas, competencia,
vida útil definido como el tiempo durante seguridad, cambios en el mercado, entre
el cual se espera que el activo aporte utili- otros.
dad (servicios) a la empresa, determinado en El párrafo 56 de la NIC 16, prescribe
función a los siguientes criterios: que para determinar la vida útil de un ac-
a) El período durante el cual la empresa es- tivo se debe tener en cuenta los siguientes
pera utilizar el activo, o factores:
b) El número de unidades de producción o (a) El uso esperado del activo por parte de la
similares que la empresa espera obtener empresa, viene a ser el lapso de tiempo
del activo. durante el cual la empresa estima que va
a emplear al activo para la realización de
De la definición de vida útil podemos sus actividades.
inferir en primer lugar, que puede estar re- (b) El desgaste físico esperado, es el deterio-
lacionada con un lapso de tiempo prefijado ro físico también llamado uso o desgaste
o puede relacionarse con la forma en que que sufren los activos depreciables de la
se utiliza el bien (número de fotocopias, nú- empresa como consecuencia de su uso en
mero de kilómetros recorridos, número de el curso normal de las operaciones de la
horas máquinas, número de unidades pro- empresa.
ducidas). (c) Las mejoras, reparaciones y mantenimien-
Pero adicionalmente se puede despren- to que efectué la empresa a los activos in-
der que la vida útil de un activo es diferente fluyen en la determinación de la vida.
a la vida económica del mismo; es decir, la (d) La obsolescencia técnica, es un fenómeno
vida útil está relacionada adicionalmente a tecnológico, los avances tecnológicos ha-
la política económica de la empresa, por la cen que la vida de los activos se vea dis-
cual independientemente del hecho que un minuida antes de su vida física por con-
bien pueda estar en condiciones físicas de siderarse anticuado ante la existencia de
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otro activo de mejor eficacia y moderno.
(e) Límites legales o restricciones al uso del
activo, está relacionado al vencimiento o
fecha de caducidad de los contratos rela-
cionados con el uso del activo.
Al calcular la vida útil la empresa debe
tomar en cuenta todos los factores mencio-
nados, sin embargo, el peso que se le de a
cada uno dependerá del criterio además de
las características particulares de la empresa,
pudiendo apoyarse en otros profesionales
como los ingenieros, asociaciones industria-
les, vendedor del activo, etc.
Dado que este período es una estima-
ción, deberá revisarse la vida útil como mí-
nimo al término de cada período anual, para
determinar si las estimaciones efectuadas
inicialmente han cambiado. Cualquier mo-
dificación significativa en estos elementos
requerirá por parte de la empresa un ajuste
en los cargos que por depreciación efectúe,
calificándose como un cambio en la estima-
ción con efectos futuros (3). Es decir, incidirá
en el período corriente y en los períodos si-
guientes.
3. Inicio del cómputo
3.1. Regulación Contable
El párrafo 55 de la NIC 16 regula que la
depreciación comenzará “cuando esté
disponible para su uso, esto es, cuando
se encuentre en la ubicación y en las
condiciones necesarias para ser capaz
de operar de la forma prevista por la
gerencia” (4).
Esta disposición respecto al momento
en que se inicia el cómputo de la de-
preciación, tiene plena correspondencia
con lo desarrollado en los numerales
anteriores respecto a la conceptualiza-
ción de la depreciación y la estimación
de la vida útil.
En efecto, debe tenerse en cuenta, tal
como refiere el párrafo 56 de la NIC
16 que si bien los beneficios económi-
cos futuros incorporados a un activo,
se consumen, por parte de la entidad,
principalmente a través de su utiliza-
ción. No obstante, otros factores, tales
como la obsolescencia técnica o co-
mercial y el deterioro natural produci-
do por la falta de utilización del bien,
producen a menudo una disminución
en la cuantía de los beneficios econó-
micos que cabría esperar de la utiliza-
ción del activo.
Por ello, la vida útil no se estima en fun-
ción únicamente al uso esperado del
activo sino en función a otros factores,
tal como se ha plasmado en el numeral
2 anterior.
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Complementariamente a lo expuesto,
debe advertirse que el inicio del cóm-
puto de la depreciación se vincula con
la disponibilidad del uso del activo, para
lo cual se requiere conocer cuales son
las condiciones establecidas por la ge-
rencia para que se concrete ello y que
corresponden a ubicación y condiciones
necesarias para operar.
En tal sentido, el inicio del cómputo de
la depreciación posee una regulación
contable a observar en forma obliga-
toria por toda empresa u organización;
no obstante no procede que en función
a ello se deriven criterios de aplicación
generalizada. Así sería incorrecto referir
como un supuesto general que la de-
preciación se debe iniciar en la oportu-
nidad en que se recepciona físicamente
el bien.
Finalmente, resulta importante que la
Dirección fije las políticas contables vin-
culadas al rubro de Activos Fijos alinea-
das con las NIIFs.
3.2. Regulación Tributaria
Desde un punto de vista tributario, el
artículo 38º del TUO de la LIR señala
claramente que la depreciación debe
computarse anualmente y que cuando
se afecten parcialmente a la producción
de rentas, las depreciaciones se efectua-
rán en la proporción correspondiente.
Sobre el tema que nos ocupa del inicio
del cómputo, la disposición pertinen-
te se encuentra en su Reglamento, tal
como se muestra a continuación:
D.S. Nº 122-94-EF (21.09.94)
Vigente desde el 22.09.94 a la fecha
Literal c) del Artículo 22º
Las depreciaciones que resulten por aplicación
de lo dispuesto en los incisos anteriores se com-
putarán a partir del mes en que los bienes sean
utilizados en la generación de rentas gravadas.
Se aprecia con claridad, que tributaria-
mente la depreciación inicia su cómputo
a partir del momento en que son utiliza-
dos o explotados en las actividades de
la empresa generadoras de rentas gra-
vadas.
Esta situación como se comprenderá
generará diferencias temporales respec-
to al tratamiento contable, originando,
en principio, se repare (vía agregado en
la Declaración Jurada) la depreciación
que corresponda al período en el cuál
los bienes depreciables no se encontra-
ban en uso todavía.
Complementariamente, debe tenerse
en cuenta las disposiciones siguientes
fijadas en el TUO de la Ley del Impuesto
a la Renta y su reglamento.
Informativo
Caballero Bustamante
INFORME ESPECIAL
– Los activos deben destinarse a la generación de rentas gravadas.
– No existe una vida útil expresamente definida.
– No se dispone ni prohíbe respecto al método de depreciación a emplear.
– Se fija un porcentaje máximo de depreciación anual permitido, ello implica que se
admitirá la depreciación contable inferior o hasta dicho importe. Debiendo repararse
Condiciones el importe registrado contablemente como gasto que excede a dicho parámetro y que
o Requisitos se tratará como una diferencia temporal.
– Debe encontrarse registrada contablemente en el ejercicio en que se imputará como
deducible.
– Para el caso especifico de Edificios y Construcciones, el porcentaje de depreciación
es fijo (5%), es decir sólo en este supuesto corresponderá efectuar una deducción
adicional vía declaración jurada anual, en caso la depreciación registrada conta-
blemente haya resultado inferior.
– No se aceptan depreciaciones que correspondan a ejercicios anteriores, ni ajustes
a depreciaciones de ejercicios anteriores.
señalado por dicha norma, en consecuencia
4. Cálculo de la depreciación al mes no habría diferencia respecto al tratamiento
completo más próximo tributario; siendo aceptado incluso para fines
fiscales dada la razonabilidad del mismo.
Sin perjuicio del análisis antes realizado,
consideramos relevante analizar el asunto
planteado en el epígrafe. 5. Bienes adquiridos a traves de
En efecto, la dificultad surge para deter- arrendamiento financiero
minar el cálculo de la depreciación, cuando
el activo se encuentra disponible para su uso Es frecuente, advertir que en forma recu-
durante el transcurso de un determinado mes, rrente surge la inquietud o duda entre los pro-
aspecto no contemplado en la NIC 16. Meigs, fesionales contables, respecto a la oportunidad
Williams, Haka y Bettner (5) señalan que no es en que debe iniciar el cómputo de la deprecia-
necesario calcular el gasto por depreciación ción de Activos adquiridos a través de Arren-
al día o a la semana siguiente, “de hecho, un damiento Financiero, considerando que por lo
cálculo como ese daría una impresión en- general se presentan los momentos siguientes,
gañosa de gran precisión” dado que, como sin perjuicio que en ciertos casos pueda ocurrir
ellos mismos afirman la depreciación “es sólo en simultáneo alguno o algunos de ellos.
una aproximación”. Al respecto un método (i) Oportunidad en que se celebra el contrato
ampliamente utilizado es aproximar el cálcu- (ii) Fecha en que se recepcionan o entregan
lo al mes completo más cercano (próximo), los bienes
tal como a continuación se señala: (iii) Fecha en que el activo queda disponible
para su uso
Fecha en que se Meses hasta la (iv) Fecha en que el activo se empieza a utilizar
encuentra disponible conclusión del
para su uso período
5.1. Análisis contable
4 de abril 9 meses (se considera Sobre el particular, procede observar de
todo abril)
acuerdo a lo que señala la NIC 17 Arren-
25 de abril 8 meses (se inicia el
cómputo a partir de mayo) damientos, que un Arrendamiento Fi-
nanciero, es un tipo de arrendamiento
Raúl Niño y José de Jesús Montoya (6) nos en el que se transfieren sustancialmente
ponen el ejemplo de un bien adquirido el 9 todos los riesgos y ventajas inherentes
de noviembre y que se encuentra disponible a la propiedad del activo. Asimismo, el
para su uso a partir de dicha fecha, respec- comienzo del plazo del arrendamiento
to del cuál para que culmine el ejercicio falta se da a partir de la fecha en la cual el
1mes y 21 días. Al respecto señalan “el cál- arrendatario tiene el derecho de utilizar
culo de la depreciación nunca es riguroso, se el activo arrendado, es decir, es a partir
acostumbra considerar el mes completo (…)”. de ese momento en que se deberá de
De la misma manera Meigs, Williams, Haka y reconocer el activo y pasivo vinculado,
Bettner en su caso de herramientas y equipos así como si correspondiese ingresos o
adquiridas con fecha 17 de noviembre señala gastos derivados del mismo.
que no se calcula depreciación por el mes de Relévese el hecho que el comienzo del
noviembre toda vez que la empresa “operó plazo del arrendamiento no se relaciona
solamente durante parte del mes”. propiamente con la firma del contrato,
Considerando lo dispuesto por el literal c) sino se vincula a la oportunidad en que
del artículo 22º del Reglamento del Impuesto el arrendatario tiene el derecho a utilizar
a la Renta, la aplicación del criterio del mes el activo arrendado. No obstante, ello
completo más cercano no sería opuesto a lo no implica que necesariamente el activo
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ya se encuentre disponible para su uso
en la forma prevista por la dirección. Así
por ejemplo, en el caso que una empre-
sa celebre un Contrato de Arrendamien-
to Financiero de una Maquinaria con
una Institución Financiera, puede ocurrir
que ésta tenga ya expedito el derecho
a utilizarla, no obstante dicho bien re-
quiere un proceso complementario de
instalación especializada que deman-
dará aproximadamente un mes, en este
supuesto cabría concluir que para la
empresa arrendataria el bien no se en-
cuentra aún disponible para su uso.
Cabe mencionar, que para la medición
del activo bajo arrendamiento financie-
ro, el párrafo 27 de la NIC 17, prescribe
que la política de depreciación será co-
herente con la seguida para el resto de
activos depreciables que el arrendatario
posea, y la depreciación contabilizada se
calculará en función a lo que establece
la NIC 16. Es decir el importe deprecia-
ble se distribuirá de forma sistemática a
lo largo de su vida útil en la medida que
exista certeza razonable que el arrenda-
tario obtendrá la propiedad al finalizar
el plazo de arrendamiento (7).
Por lo tanto, la depreciación de los activos
adquiridos bajo Arrendamiento Financie-
ro se deberá iniciar también en la fecha
que el activo queda disponible para su
uso, en la forma prevista por la gerencia.
5.2. Regulación Tributaria
Tributariamente, los bienes objetos de
arrendamiento financiero se consideran
activo fijo del arrendatario y se registran
contablemente de acuerdo a las Normas
Internacionales de Información Financiera.
Respecto al desgaste o agotamiento
(depreciación) que sufran los bienes del
activo fijo, se depreciarán a razón del
cinco por ciento (5%) anual, tratándose
de edificios y construcciones, los demás
bienes afectados a la producción de
rentas gravadas se depreciarán en fun-
ción a lo regulado en el artículo 22° del
Reglamento de la LIR.
Así, se dispone en dicho artículo que en
ningún caso se podrá aplicar porcenta-
jes de depreciación mayores a los con-
templados en el literal b) del artículo 22º
precitado.
Sin perjuicio de ello, de conformidad con
el segundo párrafo del artículo 18º del
Decreto Legislativo Nº 299, modificado
por el artículo 6º del Decreto Legislati-
vo Nº 299 (30.12.2000) se podrá aplicar
como tasa de depreciación máxima anual
aquella que se determine de manera li-
neal en función a la cantidad de años que
comprende el contrato, siempre que éste
reúna las siguientes características:
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1. E l objeto exclusivo debe consistir en la cantidad de años que comprende el con-
cesión en uso de bienes muebles o in- trato, determinándose así la tasa de de-
preciación máxima anual, sin embargo no
muebles y cumplan con el requisito de
prescribe una regulación sobre cuándo
ser considerados costo o gasto para
se daría inicio al cómputo de la deprecia-
efectos del Impuesto a la Renta.
ción, materia que se encuentra regulada
2. E l arrendatario debe utilizar los bienes en la legislación del Impuesto a la Renta.
arrendados exclusivamente en el desa- La SUNAT se ha pronunciado a través del
rrollo de su actividad empresarial. Informe N° 219-2007-SUNAT/2B0000
y cuyas conclusiones transcribimos a
3. S u duración mínima ha de ser:
continuación:
• Dos (2) años – bienes muebles
“1. Corresponde depreciar un bien in-
• Cinco (5) años – bienes inmuebles
mueble (8) dado en arrendamiento finan-
Este plazo puede ser variado por Decreto ciero desde que el mismo es utilizado
Supremo.
por la empresa arrendataria, indepen-
4. L a opción de compra sólo podrá ser ejer- dientemente de que el contrato haya
citada al término del contrato. iniciado su vigencia en fecha anterior a
dicha situación. 
En relación con el cumplimiento del re- 2.  En caso de ejercerse la opción con-
quisito del plazo máximo del Contrato templada en el segundo párrafo del artí-
de Arrendamiento Financiero, es que se culo 18° del Decreto Legislativo N° 299,
generan dudas entre los contribuyentes el bien inmueble materia del contrato de
respecto a la oportunidad en que deben arrendamiento financiero deberá depre-
iniciar el cómputo de la depreciación, ciarse íntegramente considerando como
justamente cuando los actos ocurren tasa de depreciación máxima anual a la
en momentos diferenciados, como sería que se establezca linealmente en rela-
la celebración del Contrato de arrenda- ción con el número de años de duración
miento financiero y la oportunidad en del contrato, aun cuando la vigencia de
que el activo empieza a utilizarse. éste cese antes de que termine de com-
Al respecto, corresponde considerar que putarse la depreciación del inmueble.”
la opción para depreciar en forma ace- A fin de comprender los alcances de las
conclusiones arribas por SUNAT mos-
lerada los bienes bajo arrendamiento
tramos su aplicación gráfica.
financiero, se supedita o condiciona a la
Activo Fijo (bien mueble) adquirido en arrendamiento financiero bajo un contrato a 3 años
2011 2012 2013 2014 2014
Nov. Ene-Dic Ene-Oct Nov-dic
Dic. Ene-Dic
Inicio Inicio Fin Fin de
del del Uso del Depreciación
contrato contrato acelerada
Depreciación acelerada:
Tiempo del contrato: Tres (3) años
3 años
NOTA
(1) Aplicar los porcentajes máximos tributarios permitidos puede generar que la información que se pre-
sente no muestre la realidad patrimonial del ente y que se deba advertir que no se aplican las normas
internacionales de reporte (o información) financiero, al no observarse los lineamientos de la NIC 16.
(2) Definición sugerida por el Comité del Instituto Norteamericano de Contadores Públicos, de acuer-
do con lo señalado por Eldon Hendriksen en su Libro Teoría de la Contabilidad (Editorial Uteha
S.A. México. 1,974. Página 445)
(3) Ello en virtud al párrafo 36 de la NIC 8: Políticas contables, cambios en estimaciones contables y errores.
(4) De esta forma se uniformiza el momento a partir del cuál se consumen los beneficios con los
Activos Intangibles regulados en la NIC 38.
(5) En su libro Contabilidad: La base para decisiones gerenciales. Mc Graw Hill Interamericana S.A.
Colombia. 2000. Undécima Edición. Pág. 378.
(6) En su libro Contabilidad Intermedia II. Editorial Trillas. México. 7ª edición (2001). Pág. 86.
(7) En caso contrario se depreciará a lo largo de su vida útil o en el plazo del arrendamiento según
el que sea menor.
(8) En el Informe se alude a Inmuebles dado que las consultas se plantearon sobre dicho bien; sin
embargo entendemos que similar criterio se aplicaría para otros bienes del activo fijo, conside-
rando el análisis efectuado por SUNAT en dicho Informe.