TRABAJO SOBRE EVASIN FISCAL INTERNACIONAL Y CONVENIOS PARA EVITAR LA DOBLE

IMPOSICIN

1. Introduccin

2. Evasin Fiscal y Doble Imposicin Internacionales

- Definiciones
- Caractersticas
- Clases
- Causas
- Conflictos normativos
- Consecuencias
DOBLE IMPOSICIN INTERNACIONALES

DEFINICIONES:

Para Atchabahian (2003:534), la doble imposicin internacional se presenta en la porcin de

ingreso sobre la cual no fuera coincidente el lugar de residencia o el domicilio del sujeto pasivo, y
el lugar donde aquella porcin de ingreso es producida, o bien este ltimo lugar fuere distinto del
pas de la nacionalidad o ciudadana de ese sujeto pasivo, y en el cual ste se encontrare
domiciliado o fuere residente.

Conceptualmente podemos definirla como aquella situacin en la cual una misma renta o un
mismo bien resultan sujetos a imposicin en dos o ms pases, en su totalidad o en parte, durante
un mismo periodo imponible y por la misma causa.

Varios autores han definido este fenmeno de diferente manera.

Dorn (citado por Quinez Mrquez y Borbor de la Cruz, 2008), dice que surge la doble
imposicin internacional siempre que varios pases soberanos ejercen su soberana para someter
a una misma persona a impuestos de naturaleza similar, por el mismo objeto impositivo.

Por su parte, Herrn Ocampo (2000), en su tesis de la Doble Imposicin Internacional, intenta
precisar la nocin desde dos puntos de vista:

Desde el punto de vista de los poderes pblicos, consiste en la concurrencia de varias soberanas
fiscales, como consecuencia lgica de la existencia de una pluralidad de ellas, que son
independientes entre s, sin que exista ninguna regla de derecho de gentes y sancionada por una
jurisdiccin internacional que tienda a limitar el ejercicio de estas diferentes soberanas y a
circunscribirlas en su mbito respectivo.
 Desde el punto de vista del contribuyente, consiste en tener que soportar en razn de un mismo
hecho imponible, impuestos exigidos por dos o ms Estados.

Tras sealar esta doble vertiente, concluye que hay imposicin mltiple cuando una misma
facultad contributiva es utilizada por dos o ms soberanas fiscales distintas para la aplicacin de
sus impuestos respectivos.

Como lo expresa Isaac Lpez Freyle (1962:22):

La doble imposicin internacional surge cuando las legislaciones de dos Estados coinciden en
gravar un mismo ingreso porque los pases siguen principios diferentes.

Entonces el conflicto surge cuando dos pases contemplan como objeto de gravamen una misma
situacin jurdica o un mismo hecho generador, bien sea que pretendan gravar o de hecho graven
la riqueza generada en un pas sujeta a gravamen en otro pas o pretendan que los ingresos
generados fuera de sus fronteras sean gravados en el pas de residencia.

La Organizacin para la Cooperacin y el Desarrollo Econmico (O.C.D.E., 2010), ha adoptado el

siguiente concepto: La doble imposicin jurdica internacional puede definirse de forma general
como el resultado de la aplicacin de impuestos similares en dos o ms Estados a un mismo
contribuyente, respecto a la misma materia imponible y por el mismo periodo de tiempo.

En definitiva, se considera que ocurre la doble imposicin cuando un mismo hecho imponible, est
sujeto a tributacin en dos Estados diferentes. La posibilidad de que este supuesto se presente
depende del sistema de tributacin establecido en las leyes de cada pas en los que el hecho
resulta imponible.

El fenmeno de la doble tributacin se da primordialmente por la interposicin de dos o ms

sistemas tributarios, los cuales buscan gravar no solo la renta que se da en su territorio sino
adems la renta de origen externo.

En efecto, bajo el sistema de la territorialidad, el pas grava slo la renta que se origina dentro de
sus fronteras; en cambio, con el sistema de renta mundial, un pas obtiene el derecho a gravar la
renta que se origina dentro de sus fronteras, como tambin la renta que tienen sus residentes
alrededor del mundo. Es decir, el pas mantiene un derecho de gravar ms amplio, lo que
necesariamente produce la posibilidad de la doble tributacin internacional.
Por ser la doble imposicin un fenmeno complejo, se requiere para su configuracin la
convergencia de cinco elementos (Herrn Ocampo, 2000):

Identidad de la naturaleza del gravamen, es decir, que se presenten dos impuestos iguales
o por lo menos equivalentes.
La identidad del impuesto suele ser el punto ms conflictivo en la prctica, al tratar de
determinar si ha existido, o no, doble imposicin.
El elemento esencial para calificar la similitud de los impuestos es la materia u objeto
sobre los que recaen, es decir, la renta o el patrimonio. No obstante, el que dos impuestos
tengan el mismo objeto imponible no les convierte en similares, sino que la doble
imposicin implica siempre la existencia de un hecho calificado en las legislaciones de dos
Estados como hecho imponible (taxable fact).
En conclusin, la sujecin a gravamen por dos o ms impuestos concurrentes de una
concreta manifestacin de renta o patrimonio, y que stos, atendiendo a una
combinacin de criterios, gocen de identidad o similitud sustancial, es un requisito previo
esencial para la existencia de la doble imposicin jurdica.
Que haya un mismo hecho generador del impuesto (una misma materia imponible).
El fundamento de hecho de los tributos debe ser el mismo, ya sea la renta, el consumo,
etc.
Simultaneidad en el periodo de tiempo en el que ocurre el hecho gravable.
Para la existencia de doble imposicin es condicin necesaria que los impuestos que se
yuxtaponen lo hagan en relacin con la concurrencia del hecho imponible en el mismo
perodo de tiempo, en tanto ste debe recaer sobre la capacidad econmica ostentada,
poseda u obtenida, en un mismo momento.
Identidad en el sujeto sobre quien recae el tributo, es decir, que los impuestos sean
soportados por un mismo sujeto.
La identidad del sujeto pasivo en la yuxtaposicin de soberanas fiscales constituye un
elemento sustantivo para poder entender que concurre una doble imposicin
internacional. En este orden, la doble imposicin se integra con referencia a una persona
o a una determinada renta (o patrimonio), con independencia de quien resulte su titular;
constituyendo la identidad de la persona gravada un requisito exigido por la mayora de
las leyes fiscales, aunque existen Estados que en determinados casos, y debido a las
particularidades de su sistema impositivo, admiten que la persona que ha pagado el
impuesto sea distinta.
Cuando la doble imposicin se produce respecto de una misma persona, se habla de
doble imposicin jurdica, siendo necesario entonces que la renta (o el patrimonio) que
 graven los dos (o ms) Estados haya sido obtenida por una persona, titular de la renta (o
patrimonio). En el segundo caso, es decir, cuando la doble imposicin se da sobre la
misma renta (o patrimonio), pero su titularidad no se detenta por igual persona, se est
en presencia de una doble imposicin econmica, como sucede en el caso de la
percepcin de los beneficios societarios unido al gravamen de los dividendos que, sobre
esos mismos beneficios, reciben los accionistas.
Que ms de un Estado ejerza su potestad tributaria, es decir, que haya convergencia de
dos o ms autoridades fiscales.
Toda vez que la soberana fiscal es un atributo del Estado y la imposicin se refiere al
ejercicio por ste de su poder imperativo, existir doble imposicin internacional si la
soberana fiscal se ejercita por dos (o ms) Estados; deducindose que habr doble o
mltiple imposicin internacional segn las soberanas fiscales que concurran.

FORMAS DE DOBLE IMPOSICIN

Se pueden mencionar dos formas de doble imposicin internacional:

a) Doble imposicin jurdica

Segn la definicin del Comit de Asuntos Fiscales de la O.C.D.E., existe doble imposicin
jurdica cuando dos o ms Estados someten a imposicin a un mismo concepto de renta
obtenido por el mismo sujeto, por idnticos o similares impuestos, y en igual periodo.

Tambin se la conoce como doble imposicin en sentido estricto. El mismo contribuyente,

por el mismo impuesto, en el mismo periodo (identidad de hecho imponible) es gravado
simultneamente por dos jurisdicciones fiscales diferentes (Volman, 2005).
Por ejemplo, en el caso de intereses, el pas donde el capital est colocado le retiene el
impuesto a la renta por criterio de la fuente, y el pas de residencia del inversor grava
dichos intereses por el criterio de renta mundial.
Segn el Modelo Convenio de la O.C.D.E. (MCOCDE) y la Convencin Modelo de la
Organizacin de Naciones Unidas (CMONU), la doble imposicin jurdica internacional
puede existir en tres casos:
Cuando los dos Estados contratantes graven a una misma persona por su renta y
patrimonio totales (sujecin fiscal integral concurrente);
Cuando una persona, residente de un Estado contratante (Estado de residencia),
obtenga rentas o posea elementos del patrimonio en el otro Estado contratante
(Estado de la fuente o Estado donde estn situados un establecimiento
permanente o una base fija) y los dos Estados graven estas rentas o su patrimonio;
 Cuando los dos Estados contratantes graven a una misma persona, no residente ni
en uno ni en otro de los Estados contratantes, por las rentas provenientes o por el
patrimonio que posea en un Estado contratante.
b) Doble imposicin econmica
Para Volman (2005) existe doble imposicin econmica cuando dos o ms Estados, gravan
una misma transaccin econmica, ingreso, o patrimonio, en manos de diferentes
titulares y durante un mismo periodo de tiempo.
Existe identidad de hecho imponible pero no de sujeto.
Un ejemplo de esto es el referido a los precios de transferencia en la casa matriz y las
filiales de las compaas multinacionales.

DOBLE IMPOSICIN JURDICA INTERNACIONAL

Sabido es que la vinculacin del sujeto pasivo en la relacin tributaria con el Estado responde a
ciertos principios, conocidos en doctrina como principios jurisdiccionales. Uno de ellos es el de
territorialidad o fuente, llamado como principio objetivo, y el otro tomando en consideracin el
domicilio, residencia, nacionalidad o ciudadana del contribuyente, conocido como principio
subjetivo o renta mundial (Maciel Guerreo, 2007).

El principio jurisdiccional objetivo deja de considerar la condicin personal del contribuyente para
atribuir la sujecin del tributo al lugar, pas o territorio en donde los diversos hechos imponibles
estn realmente integrados a su economa. As, este principio de la fuente o territorialidad de la
fuente, implica que la potestad tributaria se ejerce, de manera exclusiva, sobre las rentas
originadas en la jurisdiccin de un pas. Las originadas fuera de ellas, llamadas rentas exgenas o
extranjeras, quedan excluidas del objeto del tributo. En consecuencia, aquellos que residen o son
ciudadanos de ese Estado y obtienen rentas externas no quedan sometidos a tributacin sobre las
mismas. Dichas rentas escapan del poder del Estado, el cual se limita al mbito espacial de su
territorio.

Por el contrario, el principio jurisdiccional subjetivo, conocido como criterio de renta mundial,
adopta como nexo de sujecin impositiva al Estado, ciertas caractersticas o condiciones
atribuibles a la persona fsica o jurdica, sin importar el lugar o pas donde la renta se genera. Las
caractersticas o condiciones referidas, son el domicilio, residencia, nacionalidad o ciudadana de
los contribuyentes. Se afirma que los dos primeros derivan de un fundamento social, pues por el
simple hecho de formar parte de una comunidad en razn del domicilio o residencia, estas
personas deben abonar aquellos impuestos necesarios para que el Estado cumpla sus objetivos.
Por otro lado, el criterio de nacionalidad o ciudadana, se justifica en la aplicacin de un criterio de
orden poltico, siendo este el fundamento al ejercicio de la potestad del Estado del cual se es
nacional o ciudadano. Ejemplo de esta es el pas de los Estados Unidos de Amrica, dado que el
por simple hecho de tener la ciudadana estadounidense, el sujeto se encuentra obligado al pago
del impuesto por la totalidad de su renta en el pas, sin importar de qu Estados provienen tales
beneficios.

El hecho de que un Estado adopte el principio objetivo y el otro, el principio subjetivo, como lo
afirma Adolfo Atchabahian (2003), es cuando se produce el conflicto en el ejercicio de potestades
impositivas. Por un lado el pas que adopta el segundo de los principios se cree con derecho, a raz
del domicilio, residencia, ciudadana o nacionalidad de su contribuyente, a gravar la totalidad de
los bienes que pertenecen a ste, dondequiera que ellos se ubiquen, sean dentro o fuera del pas.
El citado autor sigue afirmando que, por otro lado el otro pas, tambin se cree con derecho a raz
de la incorporacin del principio objetivo, a gravar los bienes o rentas obtenidas en su jurisdiccin,
sin importar la caracterstica subjetiva del contribuyente. Estos extremos llevan a la aparicin de la
doble imposicin jurdica internacional. El hecho de que los pases adopten principios
jurisdiccionales diferentes, y mantengan relacionamiento comercial, bienes o rentas en ambos,
deviene indudablemente la aparicin del fenmeno de la sobreimposicin internacional.

De acuerdo con Maciel Guerreo (2007), las llamadas doble o mltiple imposicin internacional,
no debe ser calificado como un ejercicio ilegtimo o abusivo de la potestad tributaria por parte de
los Estados, pues ellos se encuentran en el uso legtimo de las facultades inherentes a su poder de
imperio, pudiendo hacerlo de conformidad con uno u otro principio jurisdiccional, pues sabido es
que cada pas es libre e independiente, principio de soberana, de adoptar el sistema que
considera mejor a sus intereses econmicos.

DOBLE IMPOSICIN ECONMICA INTERNACIONAL

La expresin doble imposicin econmica es utilizada para describir la situacin que se produce
cuando una misma transaccin econmica, un ingreso o un elemento patrimonial, es gravado por
dos o ms Estados durante el mismo perodo pero en manos de diferentes perceptores. En la
doble imposicin econmica internacional existe identidad de objeto imponible y tiempo y
similitud de impuesto, pero falta el requisito de la identidad subjetiva propio de la doble
imposicin jurdica internacional (Vallejo Chamorro y Gutirrez Lousa, 2001).
Al igual que en esta ltima, son mltiples las causas de las que puede provenir la doble imposicin
internacional en su sentido econmico. La misma puede producirse si la titularidad de los
elementos patrimoniales o de los factores de produccin de los que proceden las rentas gravadas
se atribuyen por la legislacin interna de los Estados a personas distintas. As sucede cuando un
Estado reconoce dicha titularidad en su titular legal y en otro Estado se afirma esta titularidad de
su poseedor o de quien ejerce su control econmico. En otras ocasiones, es el distinto rgimen de
calificacin y atribucin de las rentas la causa de esta doble imposicin (por ej.: en el caso de la
subcapitalizacin). Del mismo modo, la doble imposicin econmica puede originarse por los
ajustes practicados por un determinado Estado en razn de operaciones vinculadas o precios de
transferencia si en el otro Estado no se consiente el ajuste bilateral.

Sin embargo, bien lo distinguen Vallejo Chamorro y Gutirrez Lousa (2001), la hiptesis ms
comn de la doble imposicin internacional de carcter econmico es, al igual que sucede en el
mbito interno de los pases, el llamado supuesto de la doble imposicin de dividendos que tiene
lugar cuando el beneficio societario obtenido por una entidad jurdica residente en un Estado es
gravado de nuevo, al ser objeto de distribucin, en el pas perceptor del dividendo.

La doble imposicin internacional de dividendos ha sido objeto de especial preocupacin en la

literatura y en las legislaciones. Como en todo fenmeno de doble imposicin internacional, para
evitar la doble imposicin de dividendos caben tanto las medidas unilaterales como las soluciones
convencionales. No son frecuentes, sin embargo, las disposiciones internas para eliminar esta
doble imposicin, fuente de numerosos fraudes y abusos como reconoce el Comit Fiscal de la
O.C.D.E.

En el mbito convencional, aunque existen numerosos convenios bilaterales que contemplan el

problema, ninguna prevencin se contiene en el modelo propuesto por la O.C.D.E. que prefiere
dejar a la eleccin de los Estados la solucin del problema, sea de modo unilateral o por va
convencional.

El problema ha sido, en cambio, resuelto en la Unin Europea. La necesidad de lograr un mercado

nico entre los pases miembros con las caractersticas de un mercado interior hizo plantearse
como objetivo prioritario la libertad de los movimientos de capitales y la remocin de los
obstculos que se pudieran oponer a dicha libertad o distorsionarla, entre los cuales se
encontraba el distinto tratamiento tributario de los dividendos en las relaciones entre sociedades
matrices y filiales de los diferentes Estados miembros y el que estos pases aplicaban cuando las
sociedades matrices y filiales pertenecan al mismo Estado. Era necesario buscar la cooperacin
entre las empresas de pases miembros diferentes, estableciendo las normas que asegurasen la
neutralidad del tratamiento de las relaciones matrices-filiales sobre la libre competencia, y a tal fin
aprob el Consejo de la Comunidad Europea su Directiva 90/435/CEE, el 23 de julio de 1990, a la
que hubieron de acomodarse las legislaciones estatales de los pases miembros antes del 1 de
enero de 1992, en la que se establecen las medidas adecuadas para evitar la doble imposicin de
dividendos en aquellas relaciones.

CAUSAS DE LA DOBLE IMPOSICIN INTERNACIONAL

La causa de la doble imposicin internacional se encuentra en la superposicin de jurisdicciones

fiscales en la esfera internacional, aquello que se ha denominado "superposicin en el espacio de
dos mbitos de imposicin" (Torres Silva, 2011). Esta superposicin se origina en el momento en
que las leyes tributarias utilizan diversos criterios de sujecin a los tributos, o an utilizando el
mismo, los configuran de forma distinta.

En consonancia con Torres Silva, hay bsicamente dos factores que generan la doble imposicin
internacional:

La utilizacin de diferentes criterios de sujecin: Los Estados ejerciendo sus potestades

tributarias establecen qu criterio utilizarn para determinar cules rentas sern gravadas en su
Estado y cules no. Los criterios seleccionados pueden no ser iguales. Por ejemplo, un Estado
puede utilizar el criterio de la fuente y gravar las rentas obtenidas por un extranjero que trabaj en
ese Estado, mientras que el Estado de donde el sujeto es ciudadano utiliza un criterio subjetivo
para gravar las rentas y grava las mismas rentas obtenidas por el sujeto en el exterior, generando la
doble imposicin internacional.

La utilizacin de mismos criterios de sujecin: Los Estados pueden utilizar un mismo criterio
subjetivo de vinculacin, sin embargo el significado que le dan al concepto de residencia, domicilio
o nacionalidad pueden no ser equivalentes. Por ejemplo, un Estado puede considerar a un
individuo residente si permaneci en l por un determinado periodo de tiempo, mientras que el
Estado de donde el individuo es ciudadano considera que l es residente de este segundo Estado
por haber nacido all. Ante esta situacin ambos Estados sometern la misma renta obtenida por
el individuo a impuestos anlogos y dar como resultado que el individuo pague impuestos en su
Estado de origen y en el Estado donde est trabajando provocando la doble imposicin
internacional.

Como se puede observar las causas que generan la doble imposicin no estn relacionadas a que
las distintas Administraciones fiscales de los Estados persigan al contribuyente, sino que es su
independencia frente a las dems Administraciones fiscales e incluso su ignorancia de lo que
ocurre en los dems Estados lo que puede producirla.

En el estudio de las causas de la doble imposicin internacional deben considerarse, segn Torres
Silva (2011), los principios siguientes:

- El poder que asiste a un Estado para gravar los hechos imponibles acaecidos en otro Estado
desde el momento en que tengan algn tipo de vnculo con el primer Estado; siendo el criterio de
atribucin generalmente utilizado por los sistemas fiscales modernos la residencia de la persona
gravada, y en algunos Estados la nacionalidad, en virtud de los principios de la dependencia social
o destino de la renta.

- El poder de un Estado de gravar los hechos imponibles ocurridos en su territorio, aun cuando
quien los realice resida en el extranjero; lo cual es factible en virtud del principio de dependencia
econmica de la persona o de la fuente de su riqueza.

- La aplicacin de tales principios conduce, inevitablemente, a la superposicin de soberanas

fiscales y a conflictos de doble imposicin, toda vez que los puntos de vinculacin utilizados por
los sistemas fiscales de cada Estado no se limitan a la dependencia social o econmica de la
persona, sino que extienden el mbito de aplicacin de sus impuestos a las personas residentes y
no residentes con arreglo a nexos econmicos.

CONSECUENCIAS DE LA DOBLE IMPOSICIN INTERNACIONAL

Carga Fiscal Excesiva E Injusta Sobre El Contribuyente:

La doble o mltiple imposicin puede llegar a constituirse en confiscatoria y violatoria de
la garanta constitucional de la capacidad contributiva (art. 95 nm. 9 C.N.), y por lo
tanto, en conculcar el derecho de propiedad. Al igual que en el derecho interno, la
superposicin de gravmenes, en ausencia de coordinacin fiscal interna e internacional,
puede hacer que no sean viables los proyectos de inversin dentro del pas, debido a la
excesiva carga tributaria.
Freno Al Desarrollo Econmico Y A La Inversin Extranjera:
 La doble imposicin puede llegar a convertirse en un serio obstculo a la inversin
extranjera en el pas, con lo cual se estarn frenando las posibilidades de desarrollo. En
concreto, puede desincentivar el flujo de capitales, financiamiento externo, tecnologa,
etc., debido primordialmente, a lo poco atractivos que son, frente a la inversin
extranjera, los pases donde se gravan doblemente las rentas obtenidas por los
contribuyente en el exterior, y donde no se les permite, bajo reglas claras y previamente
definidas, descontar los impuestos que han sido efectivamente pagados en otro territorio,
o donde no se les otorgan exenciones plenas sobre las actividades econmicas que
han desarrollado.
Hay que considerar el hecho de que en la medida que las aspiraciones del fisco son muy
altas, los inversionistas extranjeros elaboran contratos o acuerdos con los inversionistas
nacionales con el objeto de trasladar el pago del impuesto local al adquirente del
producto o del servicio, mediante clusulas de asuncin de impuestos (llamadas
gross-up clauses) que le permiten al inversionista extranjero recibir la
contraprestacin pactada en el contrato efectivamente libre de impuesto. Esto se traduce
en un mayor costo en la elaboracin de los productos en nuestro pas y en una posicin
desventajosa para los inversionistas nacionales que deseen competir en los mercados
externos.
Incremento De La Evasin Fiscal A Nivel Internacional
La creciente internacionalizacin de la economa ha trado consigo incentivos
mayores a la evasin y elusin fiscal internacional, que slo puede ser atacada mediante
la colaboracin mutua entre los Estados. Por ello, los convenios de doble imposicin traen
entre sus objetivos el freno a la evasin y en algunos casos- a la elusin tributaria, por
medio de mecanismos de colaboracin e intercambio de informacin fiscal entre las
administraciones tributarias, as como una disminucin de las cargas fiscales para el
inversionista.
La OCDE ha reconocido la importancia de los efectos perjudiciales de la doble tributacin
para el desarrollo de los intercambios de bienes y servicios, movimientos de
capitales, tecnologa y personas, y considera que son tan obvios, que no es necesario
insistir en la importancia que tiene la remocin de la doble imposicin para la
expansin de las relaciones econmicas entre los distintos pases
3. El combate a la Evasin Fiscal y a la Doble Imposicin en el Per y en el mundo

- Anlisis de 4 pases de Amrica Latina y Europa

- Organismos Internacionales y sus polticas
 - Anlisis de la poltica peruana y su legislacin sobre la materia

4. LOS CONVENIOS DE DOBLE IMPOSICIN

Son dos los modelos de convenio ms utilizados internacionalmente: el de Organizacin de

Naciones Unidas (ONU) y el de la Organizacin de Cooperacin y Desarrollo Econmico (OCDE).
Ambos modelos reconocen a los Estados suscriptores el derecho de gravar tanto en el pas donde
se ubica la fuente generadora de la renta como en el pas donde se encuentre la residencia del
sujeto que la obtuvo. Sin embargo, es de notar que el Modelo de las Naciones Unidas prioriza el
criterio de la fuente. Adicionalmente, existen otros modelos como el del Pacto Andino, como
veremos a continuacin.
EL MODELO OCDE
El primer convenio para evitar la doble tributacin entr en vigencia hace ms de cien aos y
desde entonces los convenios han evolucionado mucho. Cuando se discuten los convenios como
concepto, es mejor hablar de convenios modelos; por eso cuando un pas contempla un programa
de convenios, normalmente estudia los modelos y escoge una estrategia acorde con las
circunstancias del pas.
La historia de los modelos de convenios comienza hace setenta aos con la Sociedad de las
Naciones. A travs de su Comit de Asuntos Econmicos, este organismo enfoc el problema de la
doble tributacin y emiti un primer modelo de convenio. Ms adelante, durante la Segunda
Guerra Mundial, con el fracaso de la Sociedad de las Naciones, este trabajo sobre tributacin se
traslad a la Organizacin Europea de Cooperacin Econmica (OECE), la misma que se convirti
posteriormente en la Organizacin de Cooperacin y Desarrollo 80 Econmico (OCDE). El convenio
modelo generado por la OCDE, con enmiendas y explicaciones que se actualizan cada dos o tres
aos, contina hoy sirviendo de base para la gran mayora de convenios bilaterales.
El convenio modelo de la OCDE presenta varios conceptos importantes. Entre ellos, que los pases
se comprometen recprocamente a no gravar a residentes del otro pas que no ejerzan un nivel
mnimo de actividad dentro de sus fronteras. La fijacin de este mnimo depende del tipo de
actividad; as por ejemplo, una empresa no paga impuestos si no tiene un establecimiento
permanente concepto que queda definido en el convenio. Existen requisitos mnimos para los
casos de prestacin de servicios personales, y reglas que permiten establecer si una persona es
residente de un pas u otro. La idea general es facilitar el comercio. Al eliminar preocupaciones
tributarias en el pas receptor, este pas se beneficiar ms cuando las empresas tengan una
mayor presencia. Pero hay que reconocer que este concepto slo tiene sentido en el contexto del
sistema de fuente mundial de tributacin que nuestro pas tiene.
EL MODELO ONU
La Organizacin de las Naciones Unidas public ocho reportes titulados Convenios Tributarios
entre Pases Desarrollados y Subdesarrollados entre 1969 y 1980. Desde el primer reporte, se
reconoci que:
Los lineamientos para los Convenios para prevenir la doble imposicin de 1963 elaborados por la
OCDE eran una gua til y prctica para las negociaciones tributarias entre los pases desarrollados;
y, Era necesario adaptar el patrn de la OCDE a los problemas de los convenios celebrados entre
pases desarrollados y subdesarrollados, en particular el flujo de una va de inversin y el riesgo de
prdida de recaudacin.
En 1974 las Naciones Unidas public una Gua para la celebracin de los Convenios Fiscales entre
Pases Desarrollados y Pases en Desarrollo.
La gua fue seguida por la publicacin en 1979 de un Manual para la Negociacin de Convenios
Tributarios entre Pases Desarrollados y Pases en Desarrollo; y en 1980 las Naciones Unidas emite
su Modelo para la celebracin de convenios para prevenir la doble imposicin fiscal.
El modelo de la ONU, pone ms nfasis en los derechos de los pases donde proviene la renta,
restringe ms las circunstancias en las que empresas de otro pas pueden operar sin pagar
impuestos en el pas de donde proviene la renta, y deja abierta la posibilidad de tener tasas de
retencin ms altas sobre intereses, dividendos y regalas.
EL MODELO DE LA ALADI
El llamado Modelo de la ALADI se basa en las conclusiones (tambin conocidas como
criterios de la ALADI) de las deliberaciones llevadas a cabo en las diversas
reuniones tcnicas celebradas por expertos en mayo en doble tributacin internacional
en Montevideo (abril de 1973; mayo de 1974 y agosto de1974), as como de la 5 y
6 reunin de directores de tributacin interna (Quito, julio de 1973 y Montevideo,

septiembre de 1975). Tambin en este caso se trata de un Modelo que pretendi

servir de apoyo a la negociacin de acuerdos bilaterales para evitar la doble
tributacin entre los pases miembros de la entonces ALALC.
No obstante que sus disposiciones presentan un mayor desarrollo que las
correspondientes al Modelo del Pacto Andino, tampoco tuvo ninguna influencia o
aplicacin como base de los convenios celebrados entre los diversos pases miembros.
Con posterioridad a la publicacin de los llamados Criterios, Argentina y Brasil as
como Brasil y Ecuador, celebraron acuerdos bilaterales para evitar la doble
tributacin apoyndose fundamentalmente en el Modelo de la OCDE.

El grupo de expertos tuvo como uno de sus objetivos fundamentales el de procurar

romper con la rigidez que caracterizaba tanto el Modelo de la OCDE por un lado,
como al Modelo del Pacto Andino, por el otro. No obstante, partieron de la base del
Modelo del Pacto Andino, ratificando el principio de la fuente para permitir, con
carcter de exclusividad, gravar las rentas obtenidas en los respectivos territorios,
con independencia de la nacionalidad o del domicilio de los beneficiarios. As, el
artculo 4 del Modelo de la ALADI expresa:
A efectos de la aplicacin de sus impuestos a la renta y salvo en los casos de
excepcin previstos en este Convenio, el ejercicio de la potestad tributaria
corresponder al Estado contratante en cuyo territorio se encuentre ubicada la
fuente productora de las rentas, cualquiera sea la nacionalidad o domicilio de las
personas que la obtiene o de las otras partes que intervengan en las operaciones y
el lugar de celebracin de los contratos.

Las nicas excepciones previstas en el Modelo ALADI al principio del gravamen en la

fuente de forma exclusiva fueron los siguientes: (i) las rentas obtenidas por
empresas de transporte, (ii) los salarios pagados a tripulaciones de navos,
aeronaves y otros vehculos utilizados en el trfico internacional, (iii) y los salarios
de quienes se desempeen en la misin oficial.
Dada la poca receptividad a los criterios de la ALALC, la Secretara General de
la ALADI emiti el 6 de junio de 1994 un nuevo Modelo de Convenio para evitar la
doble tributacin de los impuestos a la renta y el patrimonio entre los pases de la
ALADI. El nuevo Modelo sigue en lo fundamental el Modelo de la OCDE, tomando
elementos del Modelo ONU.
MODELO DEL PACTO ANDINO
Hace treinta aos, en noviembre de 1971, los Pases del Pacto Andino (hoy
Comunidad Andina), celebraron un Convenio para Evitar la Doble Tributacin. El
mismo recoge el principio general de gravamen en la fuente de donde proviene la
renta.
En efecto, el Convenio dispone que independientemente de la nacionalidad o
domicilio de las personas, las rentas de cualquier naturaleza que stas obtuvieren,
slo sern gravables en el Pas Miembro en el que tales rentas tengan su fuente
productora, salvo los casos de excepcin en l previstos.
Los casos de excepcin se refieren a las utilidades o beneficios de las empresas de
transporte, a determinadas ganancias de capital y a rentas provenientes de algunos
servicios personales, supuestos en los que se usa el criterio del domicilio.
Adicionalmente, se aprob un Convenio Tipo para evitar la doble tributacin entre los
Pases Miembros y otros ajenos a la Comunidad, que es igual al celebrado entre los
Pases Miembros. Ello implica que el criterio jurisdiccional empleado, en uno y otro
caso, es el de la territorialidad de la fuente. La consecuencia es que apoyan sus
soluciones, para eliminar la doble tributacin, en el principio de la imposicin exclusiva
por parte del pas en el cual est ubicada la fuente productora.
La realidad ha demostrado que ningn Pas Miembro ha podido celebrar Convenios
con terceros pases utilizando ese modelo tipo. Los casos en los que Bolivia, Ecuador
y Venezuela han suscrito acuerdos para evitar la doble imposicin han sido sobre la
base de los Modelos de la Organizacin de Cooperacin y Desarrollo Econmico
(OCDE) o el de la Organizacin de las Naciones Unidas (ONU) .

5. Conclusiones y Recomendaciones

1. Bibliografa y Anexos

http://www.businessandtax.it/una_aproximacion_al_problema_de_la_doble_imposicio
n_internacional.htm

http://www.javeriana.edu.co/biblos/tesis/derecho/dere2/Tesis14.pdf
http://bdigital.uncu.edu.ar/objetos_digitales/6736/pedernera-tesisfce.pdf
http://www.ces.gva.es/pdf/trabajos/articulos/revista_16/art2-rev16.pdf