Principios y Normas de Contabilidad AECA 08

8
Existencias
documentos aeca documentos aeca
8 Principios y Normas de Contabilidad
8 Principios y Normas de Contabilidad
Existencias
La revisin del Documento N 8, dedicado a las Existencias, llevada a cabo
por la Comisin de Principios y Normas de Contabilidad de AECA, no ha
ofrecido demasiadas dificultades, en tanto que el amplio desarrollo norma-
tivo que se ha sucedido en nuestro pas desde su emisin no ofrece, sin
embargo, grandes novedades con respecto al contenido del Documento
original.
Se ha simplificado su estructura, en tanto que una serie de cuestiones han
sido remitidas a los documentos que especficamente se dedican a las
mismas, tales como aspectos relacionados con contratos de futuro sobre
existencias o contratos a largo plazo u obras y trabajos fabricados por
encargo, consideradas de mejor encaje en otros documentos por no ser
cuestiones relacionadas exclusivamente con las Existencias.
Su objetivo es reflexionar sobre el tratamiento contable de las Existencias,
Existencias
a la luz del marco conceptual y atendiendo, fundamentalmente, a la
normativa espaola e internacional al respecto, con el fin de ayudar a la
interpretacin de los aspectos ms importantes relacionados con las mismas.
Adems de su definicin y clasificacin, se aborda el tema de la cantidad de
coste que debe reconocerse como un activo y ser diferido hasta que los
correspondientes ingresos ordinarios sean reconocidos, incluyendo tambin
cualquier deterioro que rebaje el importe en libros al valor neto realizable.
aeca PRINCIPIOS Y NORMAS DE CONTABILIDAD

Tambin se abordan temas tales como la incorporacin de los gastos
financieros en el valor de las existencias que necesiten un periodo de tiempo
superior a un ao para estar en condiciones de ser vendidas; novedades
introducidas en los mtodos de asignacin de valor, al permitirse solo, en
el caso de bienes intercambiables, el mtodo de valoracin del precio medio
ponderado o el FIFO, mientras que para los bienes no intercambiables se
aplicar el coste o precio individualmente considerado; la incorporacin del
coste de las existencias en la prestacin de servicios; las correcciones
valorativas a realizar; existencias en situaciones especiales o controladas
por ttulo distinto al de compra; subproductos y residuos, piezas de
recambio, embalajes y envases, etc.
ISBN 978-84-15467-54-0
9 788415 467540
Asociacin Espaola
de Contabilidad
y Administracin
de Empresas Asociacin Espaola de Contabilidad
DECLARADA DE UTILIDAD PBLICA y Administracin de Empresas
D O C U M E N T O S A E C A
S E R I E
P R I N C I P I O S Y N O R M A S
D E C O N T A B I L I D A D
Existencias
(Revisado en julio de 2012)
Documento n 8
Asociacin Espaola de Contabilidad

y Administracin de Empresas (AECA)
Los Documentos de la Asociacin Espaola de Contabilidad y Administracin de Empresas
(AECA) recogen las conclusiones de sus distintas Comisiones de Estudio acerca de temas
especficos de inters profesional. La diversidad en la composicin de estas Comisiones de
Estudio, con expertos de sectores, enfoques e intereses distintos, garantiza un proceso de
elaboracin y discusin rico en matices y riguroso de fondo, aportando a los pronuncia-
mientos de AECA su distintivo de general aceptacin.
La primera edicin del

presente Documento est
abierta a la opinin de los
socios de AECA y del
conjunto de interesados en
las materias tratadas

y Administracin de Empresas
Rafael Bergamn, 16 B - 28043 Madrid
Tels.: 91 547 44 65 - 91 547 37 56
Fax: 91 541 34 84
info@aeca.es www.aeca.es
ISBN: 978-84-15467-54-0
Depsito legal: M-31790-2012
1 edicin - Julio 2012
El contenido de este documento no podr

ser reproducido en forma alguna sin
la previa autorizacin por escrito de la
y Administracin de Empresas (AECA)
COMISIN DE PRINCIPIOS
Y NORMAS DE CONTABILIDAD DE AECA
PRESIDENTE:
Enrique ORTEGA CARBALLO
Gmez-Acebo & Pombo Abogados
PONENTES DE ESTE DOCUMENTO:

Lzaro RODRGUEZ ARIZA
Mara Victoria LPEZ PREZ
Universidad de Granada
VOCALES:
Francisco ALMUZARA GUZMN Jorge HERREROS ESCAMILLA
ASNEF-Asociacin Nacional de Establecimientos KPMG Auditores
Financieros de Crdito
Lorenzo LARA LARA
Mario ALONSO AYALA REGA-Consejo Superior de Colegios Oficiales
Instituto Censores Jurados de Cuentas de Espaa de Titulados Mercantiles y Empresariales
Javier CALVO GONZLEZ-VALLINAS Alejandro LARRIBA DAZ-ZORITA

Banco de Espaa AECA
Leandro CAIBANO CALVO Jos Luis LPEZ COMBARROS

Universidad Autnoma de Madrid (UAM) Banesto
Enrique CORONA ROMERO Araceli MORA ENGUDANOS

Universidad Nacional de Educacin a Distancia Universidad de Valencia
(UNED)
Fernando PEALVA ACEDO
Justo CORREAS MARTNEZ IESE
Auditor
Juan REIG
Alicia COSTA TODA Garrigues Abogados y Asesores Tributarios
Universidad de Zaragoza
Florentina ROS AMORS
David GARCA ROS Delegacin Central de Grandes Contribuyentes-AEAT
Intervencin General de la Administracin del Estado
Jos Luis SNCHEZ FERNNDEZ
Jos Mara GAY DE LIBANA DE VALDERRAMA
Asociacin Espaola de Asesores Fiscales Instituto de Analistas Financieros
Jos Ramn GONZLEZ Francisco SUREZ ENCISO

Iberdrola Auditor
Jos Antonio GONZALO ANGULO Jorge TUA PEREDA

Universidad Alcal Universidad Autnoma de Madrid (UAM)
Gerardo HERMO BLANCO Ral Oscar YEBRA CEMBORAIN

Asociacin Espaola de la Industria Elctrica (UNESA) Auditor
Felipe HERRANZ MARTN Constancio ZAMORA RAMREZ

Universidad Autnoma de Madrid (UAM) Universidad de Sevilla
NDICE
Pg.
INTRODUCCIN .................................................................................................................... 9
1. DEFINICIN Y CONSIDERACIONES GENERALES ....................................... 11

1.1 NORMATIVA BSICA APLICABLE .................................................................................... 11
1.2 DEFINICIN ........................................................................................................................ 12
1.3 CLASES DE EXISTENCIAS ................................................................................................ 12
1.4 PRESENTACIN EN EL BALANCE DE SITUACIN E INFORMACIN
MNIMA EN LA MEMORIA ............................................................................................... 14
1.5 APLICACIN DE LOS PRINCIPIOS CONTABLES (HIPTESIS BSICAS) ................. 16
2. VALORACIN INICIAL DE LAS EXISTENCIAS ................................................. 19

2.1 PRECIO DE ADQUISICIN ................................................................................................ 21
2.2 COSTE DE PRODUCCIN.................................................................................................. 23
2.3 COSTE DE LAS EXISTENCIAS EN LA PRESTACIN DE SERVICIOS ......................... 27
3. MTODOS DE ASIGNACIN DE VALOR ............................................................... 29

3.1 INTRODUCCIN: LOS FLUJOS DE COSTE .................................................................... 29
3.2 MODALIDADES ACEPTADAS ............................................................................................ 32
3.3 MODALIDADES NO ACEPTADAS...................................................................................... 33
4. VALORACIN POSTERIOR DE LAS EXISTENCIAS:

CORRECCIONES VALORATIVAS POR DETERIORO ....................................... 35
5. EXISTENCIAS EN SITUACIONES ESPECIALES .............................................. 41

5.1 DEFINICIN ........................................................................................................................ 41
5.2 CONTABILIZACIN ............................................................................................................ 41
6. EXISTENCIAS CONTROLADAS POR TITULO DISTINTO

AL DE COMPRA .................................................................................................................... 43
6.1 DEFINICIN ........................................................................................................................ 43
6.2 CONTABILIZACIN ............................................................................................................ 43
7. SUBPRODUCTOS Y RESIDUOS ................................................................................. 47

7.1 DEFINICIN ........................................................................................................................ 47
7.2 CONTABILIZACIN ............................................................................................................ 47
8. PIEZAS DE RECAMBIO .................................................................................................... 49
8.1 DEFINICIN ........................................................................................................................ 49
8.2 CONTABILIZACIN ............................................................................................................ 50
8.3 VALORACIN ...................................................................................................................... 50
9. EMBALAJES Y ENVASES ................................................................................................ 51

9.1 DEFINICIONES ................................................................................................................... 51
9.2 CONTABILIZACIN ............................................................................................................ 51
9.3 VALORACIN ...................................................................................................................... 52
INTRODUCCIN
Tras la profunda reforma llevada a cabo en nuestro ordenamiento contable, fruto,

a su vez, de profundas transformaciones en la normativa internacional, AECA ha
considerado conveniente realizar una tarea de revisin de los distintos Documen-
tos Contables que ha ido promulgando a lo largo de su historia para ajustarlos al
nuevo escenario. A tal fin, su Comisin de Principios y Normas de Contabilidad,
emite este documento N 8 dedicado a las Existencias.
Cierto es que la labor llevada a cabo no ha ofrecido demasiadas dificultades,
en tanto que el contenido de la Norma Internacional de Contabilidad n 2 (NIC 2),
Existencias; el REAL DECRETO 1514/2007, de 16 de noviembre, por el que se
aprueba el Plan General de Contabilidad, especialmente en su Segunda parte: Nor-
mas de Registro y Valoracin: Norma 10, Tercera parte: Cuentas Anuales: Normas
elaboracin cuentas anuales: Normas 6.7, Memoria: Norma 10 y Cuarta y Quin-
ta partes: Cuadro de Cuentas: Definiciones y Relaciones Contables: Subgrupos: 30,
31, 32, 33, 34, 35, 36, 39, 60, 61 y 71. Otras cuentas: 407, 693 y 793; as como el
Real Decreto 1515/2007, de 16 de noviembre, por el que se aprueba el Plan Gene-
ral de Contabilidad de Pequeas y Medianas Empresas y los criterios contables es-
pecficos para microempresas; Norma Internacional del Contabilidad n 41 (NIC
41): Agricultura; y Resolucin del ICAC de 9 de mayo de 2000 por la que se esta-
blecen los criterios para la determinacin del coste de produccin, que pueden
considerarse como las normas de referencia bsicas al respecto, no ofrecen gran-
des novedades con respecto al contenido del Documento 8 original.
De hecho, se ha simplificado su estructura con respecto al original, en tanto
que una serie de cuestiones han sido remitidas a los documentos que especfica-
mente se dedican a las mismas, tales como aspectos relacionados con contratos de
futuro sobre existencias o contratos a largo plazo u obras y trabajos fabricados por
Documento AECA Principios y Normas de Contabilidad N 8 9

E X I S T E N C I A S
encargo, consideradas de mejor encaje en otros documentos por no ser cuestiones

relacionadas exclusivamente con las existencias.
Adems de su definicin y clasificacin, se aborda un tema fundamental en la
contabilidad de las existencias, como es la cantidad de coste que debe reconocer-
se como un activo y ser diferido hasta que los correspondientes ingresos ordina-
rios sean reconocidos. En este documento se reflexiona sobre la determinacin de
ese coste, as como sobre su posterior reconocimiento como un gasto del ejercicio,
incluyendo tambin cualquier deterioro que rebaje el importe en libros al valor ne-
to realizable.
Tambin aborda algunos aspectos no incluidos en el anterior, tales como la in-
corporacin de los gastos financieros en el valor de las existencias que necesiten
un periodo de tiempo superior a un ao para estar en condiciones de ser vendidas;
novedades introducidas en los mtodos de asignacin de valor, al permitirse slo,
en el caso de bienes intercambiables, el mtodo de valoracin del precio medio
ponderado o el FIFO, mientras que para los bienes no intercambiables se aplica-
r el coste o precio individualmente considerado; la incorporacin del coste de las
existencias en la prestacin de servicios; las correcciones valorativas a realizar
cuando el valor neto realizable de las existencias sea inferior a su precio de adqui-
sicin o a su coste de produccin, mientras que en el caso de materias primas y
otras materias consumibles en el proceso de produccin no se realizar correccin
valorativa, siempre que se espere que los productos terminados a los que se incor-
poren sean vendidos por encima del coste o el hecho de que tampoco ser objeto
de correccin valorativa si existe contrato de venta en firme, y el precio de venta
cubre como mnimo el coste ms todos los costes pendientes de realizar; etc.
En definitiva, el objetivo de este Documento es reflexionar sobre el tratamien-
to contable de las existencias, a la luz del actual marco conceptual y atendiendo,
fundamentalmente, a la normativa espaola e internacional al respecto, con el fin
de ayudar a la interpretacin de los aspectos ms importantes relacionados con las
mismas.
10 Documento AECA Principios y Normas de Contabilidad N 8

1
DEFINICIN
Y CONSIDERACIONES GENERALES
1.1. Normativa bsica aplicable

Real Decreto 1514/2007, de 16 de noviembre, por el que se aprueba el Plan Ge-
neral de Contabilidad.
- Segunda parte: Normas de Registro y Valoracin: Norma 10.
- Tercera parte: Cuentas Anuales:
- Normas elaboracin cuentas anuales: Normas 6.7.
- Memoria: Norma 10.
- Cuarta y Quinta parte: Cuadro de Cuentas: Definiciones y Relaciones Conta-
bles: Subgrupos: 30, 31, 32, 33, 34, 35, 36, 39, 60, 61 y 71. Otras cuentas: 407,
693 y 793.
Real Decreto 1515/2007, de 16 de noviembre, por el que se aprueba el Plan Ge-
neral de Contabilidad de Pequeas y Medianas Empresas y los criterios conta-
bles especficos para microempresas.
Norma Internacional de Contabilidad n 2 (NIC 2): Existencias.
Norma Internacional de Contabilidad n 11 (NIC 11): Contratos de construc-
cin.
Norma Internacional del Contabilidad n 41 (NIC 41): Agricultura.
Resolucin del ICAC de 9 de mayo de 2000, por la que se establecen los crite-
rios para la determinacin del coste de produccin.

1.2. Definicin
Son activos controlados para:
Ser vendidos en el curso normal de la explotacin (por ejemplo, mercader-
as o productos terminados).
En proceso de produccin de cara a esa venta (por ejemplo, productos en
curso).
En forma de materiales o suministros, ser consumidos en el proceso de pro-
duccin o el coste de los servicios prestados para los que la empresa an no
haya reconocido el ingreso ordinario correspondiente1 (por ejemplo, mate-
rias primas y consumibles).
Las existencias pueden incluir activos intangibles que estn siendo producidos pa-
ra su venta (por ejemplo, programas informticos) u otros activos no corrientes
comprados o construidos para su posterior venta en el curso normal del negocio2
(por ejemplo, terrenos e inmuebles).
De esta forma, los activos corrientes mantenidos para su venta3, pero no en el
curso normal de la explotacin de la entidad, no se considerarn existencias.
Los activos financieros tales como inversiones, mantenidos para la venta, tam-
poco son existencias.
1.3 Clases de existencias

Dentro del concepto genrico de existencias quedan comprendidos los siguientes
activos4:
a) Comerciales (Mercaderas): bienes adquiridos por la empresa y destinados a
la venta sin transformacin.
b) Materias primas: las que, mediante elaboracin o transformacin, se desti-
nan a formar parte de los productos fabricados.
1 Vase prrafo 19 de la NIC 2, Existencias, y la NIC 18, Ingresos ordinarios.

2 Habitualidad y recurrencia son las notas bsicas para entender que una operacin forma par-
te del curso normal del negocio de una empresa.
3 Activos no corrientes con carcter individual, as como otros activos y pasivos no corrientes o
corrientes incluidos en un grupo enajenable de elementos, cuya recuperacin se espera realizar funda-
mentalmente a travs de su venta, en lugar de por su uso continuado, incluidos los que formen parte de
una operacin interrumpida que se hubiera clasificado como mantenida para la venta.
4 Existen otras clasificaciones, si bien adoptamos la seguida por el Plan General de Contabilidad.

c) Productos semiterminados: los fabricados por la empresa y no destinados

normalmente a su venta hasta tanto sean objeto de elaboracin, incorpora-
cin o transformacin posterior.
d) Productos terminados: los fabricados por la empresa y destinados al consu-
mo final o a su utilizacin por otras empresas.
e) Subproductos: los de carcter secundario o accesorio de la fabricacin prin-
cipal.
f) Residuos: los obtenidos inevitablemente y al mismo tiempo que los produc-
tos o subproductos, siempre que tengan valor intrnseco y puedan ser utili-
zados o vendidos.
g) Materiales recuperados: los que, por tener valor intrnseco, entran nuevamen-
te en almacn despus de haber sido utilizados en el proceso productivo.
h) Productos en curso: bienes o servicios que se encuentran en fase de forma-
cin o transformacin en un centro de actividad al cierre del ejercicio y que
no deban registrarse en las partidas anteriores, incluyendo en todo caso las
obras y trabajos en curso con perodo de elaboracin prolongado.
i) Otros aprovisionamientos, que no tienen cabida en las categoras anteriores,
pero que son factores de produccin que se renuevan a lo largo del perodo
contable:
Elementos y conjuntos incorporables: los fabricados normalmente fuera de
la empresa y adquiridos por sta para incorporarlos a su produccin sin
someterlos a transformacin.
Combustibles: materias energticas susceptibles de almacenamiento.
Repuestos: piezas destinadas a ser montadas en instalaciones, equipos o
mquinas en sustitucin de otras semejantes. Se incluirn las que tengan
un ciclo de almacenamiento inferior a un ao.
Materiales diversos: otras materias de consumo que no han de incorporar-
se al producto fabricado.
Embalajes5: cubiertas o envolturas, generalmente irrecuperables, destina-
das a resguardar productos o mercaderas que han de transportarse.
5 Los embalajes o componentes que se vendan a los clientes, pero despus son devueltos al ven-
dedor para ser reutilizados, no son existencias, siempre que dichos elementos vayan a ser utilizados du-
rante ms de un ejercicio.

Envases: recipientes o vasijas, normalmente destinadas a la venta junta-

mente con el producto que contienen.
Material de oficina: el destinado a la finalidad que indica su denomina-
cin, salvo que la empresa opte por considerar que el material de oficina
adquirido durante el ejercicio es objeto de consumo en el mismo.
Cuando las muestras, que pueden ser distribuidas gratuitamente, no puedan dis-
tinguirse de los productos puestos a la venta (son intercambiables con los mis-
mos), dichas muestras se incluirn en las existencias. En el momento de su distri-
bucin, su importe en libros se reconocer como un gasto. Sin embargo, cuando
dichas muestras se puedan distinguir, no sern existencias, al no mantenerse para
su venta. En este caso, normalmente debern ser tratadas como un gasto pagado
por anticipado hasta su distribucin6. Por la misma razn, los catlogos, que des-
criben los productos o servicios y que se van a distribuir gratuitamente a los futu-
ros clientes, considerados por la NIC 38 como una clase de publicidad, no son
tampoco existencias ni inmovilizado material, sino que debern reconocerse co-
mo un gasto.
1.4 Presentacin en el balance de situacin e informacin mnima

en la memoria
Las existencias son activos corrientes de la empresa. De acuerdo con el Plan Ge-
neral de Contabilidad, se incluirn dentro del epgrafe B.II del modelo de balance.
El importe en libros de cada clase de existencias debe revelarse por separado. Las
existencias de un suministrador de servicios normalmente se consideran como
productos en curso.
B) ACTIVO CORRIENTE
II. Existencias.
1. Comerciales.
2. Materias primas y otros aprovisionamientos.
3. Productos en curso.
4. Productos terminados.
5. Subproductos, residuos y materiales recuperados.
6. Anticipos a proveedores.
6 De acuerdo con la NIC 38: Activos intangibles, los desembolsos por actividades publicitarias y
promocionales deben reconocerse como gasto cuando la empresa tenga acceso a los bienes relaciona-
dos o se hayan recibidos los servicios relacionados. Por lo tanto, no se incluir ningn importe en exis-
tencias antes de su distribucin a los clientes.

Sin embargo, de acuerdo con la NIC 1, la empresa deber revelar informacin so-
bre el importe de las existencias que espera recuperar despus de ms de un ao
a partir de la fecha de la informacin. Por ello, segn la NECA 6, 7, en el caso
de que la empresa tenga existencias de produccin de ciclo superior a un ao, las
partidas del epgrafe B.II del activo 3. Productos en curso y 4. Productos termina-
dos, del balance normal, se desglosarn para recoger separadamente las de ciclo
corto y las de ciclo largo de produccin.
Igualmente, la NIC 1 establece que los pagos anticipados efectuados en rela-
cin con compras de existencias no deben clasificarse como existencias. Normal-
mente, tales pagos son un derecho (a recibir existencias) o una devolucin en
efectivo.
Por su lado, los cobros anticipados recibidos de los clientes no debern com-
pensarse con las existencias, sino presentarse como parte de los pasivos del balan-
ce.
La NIC 2 establece que tambin hay que revelar informacin sobre el impor-
te de las existencias reconocido como gasto durante el ejercicio, as como sobre
el importe de cualquier rebaja en el valor de las existencias reconocido como gas-
to.
De especial inters de cara a la revelacin de informacin sobre existencias
resultan las siguientes cuestiones contenidas en la norma 10 de la memoria del
Plan General de Contabilidad, teniendo en cuenta, en cualquier caso, las consi-
deraciones oportunas en relacin con la importancia relativa y las caractersticas
del negocio:
a) Las circunstancias que han motivado las correcciones valorativas por de-
terioro de las existencias y, en su caso, la reversin de dichas correccio-
nes, reconocidas en el ejercicio, as como su importe. Entendemos que ta-
les importes deberan presentarse como coste de las ventas.
b) El importe de los gastos financieros capitalizados durante el ejercicio en
las existencias de ciclo de produccin superior a un ao, as como los cri-
terios seguidos para su determinacin.
c) Compromisos firmes de compra y venta, as como informacin sobre con-
tratos de futuro o de opciones relativos a existencias.
d) Limitaciones en la disponibilidad de las existencias por garantas, pigno-
raciones, fianzas y otras razones anlogas, indicando las partidas a que
afectan, su importe y proyeccin temporal.
e) Cualquier otra circunstancia de carcter sustantivo que afecte a la titula-
ridad, disponibilidad o valoracin de las existencias, tal como: litigios, se-
guros, embargos, etc.

1.5. Aplicacin de los principios contables (hiptesis bsicas)

A continuacin se incluye un pequeo comentario respecto a la forma de aplica-
cin de cada principio o, en su caso, hiptesis bsica de las recogidas en el Marco
Conceptual de la Contabilidad7.
1. Empresa en funcionamiento: La valoracin de las existencias se basa en la supo-
sicin de que podrn ser vendidas o transformadas en el curso normal de la ex-
plotacin. En aquellos casos en que no resulte de aplicacin este principio, la
unidad econmica aplicar las normas de valoracin que resulten ms adecua-
das para reflejar la imagen fiel de las operaciones tendentes a realizar el activo,
cancelar las deudas y, en su caso, repartir el patrimonio neto resultante, debien-
do suministrar en la memoria de las cuentas anuales toda la informacin signi-
ficativa sobre los criterios aplicados. As mismo, esta hiptesis se materializa a
la hora de cuantificar el deterioro, pues la referencia del valor recuperable se fi-
ja en el llamado valor neto realizable. Este criterio de valoracin, aunque rela-
cionado con el valor razonable, se vincula a la enajenacin que de estos activos
se puede hacer en el mercado, pero en el curso normal del propio negocio de la
entidad y otras circunstancias ligadas a su actividad, como los costes estimados
para terminacin de la produccin o los ligados a la enajenacin.
2. Devengo: Los efectos de las transacciones o hechos econmicos se registrarn
cuando ocurran, imputndose al ejercicio al que las cuentas anuales se refie-
ran los gastos y los ingresos que afecten al mismo, con independencia de la fe-
cha de su pago o de su cobro. Por ello, las existencias se reflejarn contable-
mente cuando se originen los derechos inherentes a su control, o bien cuando
aparezcan las obligaciones de pago con los suministradores de las mismas. Es
decir, las existencias se reconocen a partir de la fecha en que la empresa tiene
los riesgos y ventajas inherentes a su control8.
Las existencias generan ingresos al ser vendidas a terceros, siendo costes del
mismo perodo los de adquisicin o transformacin de las mismas, sin que se
tenga en cuenta, para estos cmputos, el momento en que se cobran las ventas
o se pagan las compras. El importe de cada una de las transacciones realizadas
con existencias ser imputado a resultados si las mismas han sido vendidas en
el transcurso del perodo, figurando de no ser as en el activo del balance de si-
7 Vase Documento n 1 de AECA: Marco conceptual y principios contables (Contabilidad Finan-

ciera).
8 En algunos casos, el control se transfiere con la entrega. En otros, es la normativa legal la que
establece cundo se transfieren los riesgos y ventajas inherentes a su control. Por ejemplo, cuando los
productos se expiden segn la clusula libre a bordo (FOB o bien a portes pagados por el vendedor
por cuenta y riesgo del comprador) esto significa que los riesgos y ventajas se transfieren al comprador
en la fecha en que dichos bienes se cargan en el medio de transporte del vendedor.

tuacin. Las correcciones valorativas por deterioro, totales o parciales, de exis-

tencias tambin han de ser cargadas a los resultados del propio ejercicio en que
se produzcan. El resultado se determinar por diferencia entre los ingresos por
las ventas de existencias y los costes y las correcciones valorativas por deterio-
ro de las mismas.
El importe en libros de las existencias se reconocer como un gasto cuando se
vendan dichas existencias. Por ello, la baja en cuenta depende de la fecha en
que se reconocen los ingresos.
3. Uniformidad: Adoptado un criterio dentro de las alternativas que, en su caso,
se permitan, deber mantenerse en el tiempo y aplicarse de manera uniforme
para transacciones, otros eventos y condiciones que sean similares, en tanto no
se alteren los supuestos que motivaron su eleccin9. De alterarse estos supues-
tos, podr modificarse el criterio adoptado en su da; en tal caso, estas circuns-
tancias se harn constar en la memoria, indicando la incidencia cuantitativa y
cualitativa de la variacin sobre las cuentas anuales.
4. Prudencia: Las existencias compradas a terceros se valoran al coste de adquisi-
cin, y las elaboradas por la empresa a su coste de produccin, sin perjuicio de
que el principio de prudencia, para las existencias, tiene una formulacin espe-
cfica, ya que se alude a valorar a coste o mercado, el ms bajo, indicando que
el tradicional criterio del coste histrico ha de ser sustituido cuando las condi-
ciones de mercado hagan que el valor de reposicin o, en su caso, el valor rea-
lizable neto de las existencias, caigan por debajo del coste de adquisicin o pro-
duccin de las mismas.
Debern tenerse en cuenta las correcciones de valor por deterioro de las exis-
tencias, tanto si el ejercicio se salda con beneficio como con prdida.
5. No compensacin: Salvo que una norma disponga de forma expresa lo contra-
rio, no podrn compensarse las partidas del activo y del pasivo o las de gastos
e ingresos, y se valorarn separadamente los elementos integrantes de las cuen-
tas anuales.
6. Importancia relativa: Se admitir la no aplicacin estricta de algunos de los
principios y criterios contables cuando la importancia relativa en trminos
cuantitativos o cualitativos de la variacin que tal hecho produzca sea escasa-
mente significativa y, en consecuencia, no altere la expresin de la imagen fiel.
Las partidas o importes cuya importancia relativa sea escasamente significati-
va podrn aparecer agrupados con otros de similar naturaleza o funcin.
9 Por ejemplo, cambios sustanciales en la incorporacin de las existencias al ciclo normal de ex-
plotacin o modificaciones relevantes en los precios.

2
VALORACIN INICIAL DE LAS EXISTENCIAS
Las existencias se valorarn por su coste o el valor neto realizable si este es me-
nor que aquel (NIC 2,9).
Como excepcin a la regla general, las normas internacionales prevn que las
existencias de los productos agrcolas, forestales y minerales que la empresa haya
cosechado o recolectado de sus activos biolgicos pueden estar valorados, para su
reconocimiento inicial, al valor neto realizable menos los costes de venta, conside-
rados en el momento de su cosecha o recoleccin. Adems, las existencias mante-
nidas por intermediarios que comercian con materias primas cotizadas pueden es-
tar valoradas a valor razonable menos costes de venta10. En estos casos, los cam-
bios de valor se reconocen directamente en la cuenta de resultados.
En esta lnea, la Norma de valoracin 10 del Plan General de Contabilidad es-
tablece que los bienes y servicios comprendidos en las existencias se valorarn por
su coste, ya sea el coste de produccin o el precio de adquisicin, dependiendo de
que se trate de existencias sometidas o no a procesos de transformacin, respecti-
vamente. As, el coste incluye:
Los costes derivados de la adquisicin;
Los costes derivados de la produccin y transformacin; y
Otros costes en los que se haya incurrido para dar a las existencias su con-
dicin y ubicacin actuales, incluyendo los costes indirectos no derivados de
la produccin que les sean atribuibles.
10 Vase NIC 41: Agricultura.

Los impuestos indirectos que gravan las existencias slo se incluirn en el precio
de adquisicin o coste de produccin cuando no sean recuperables directamente
de la Hacienda Pblica.
Asimismo, en lnea con lo estipulado en la NIC 23: Costes por intereses, en las
existencias que necesiten un periodo de tiempo superior a un ao para estar en
condiciones de ser vendidas, se incluirn en el precio de adquisicin o coste de
produccin los gastos financieros, en los trminos previstos en la Norma sobre el
inmovilizado material 11.
Igualmente, la NIC 2 establece que si se aplaza el pago por existencias ms all
de las condiciones normales de crdito, el acuerdo contiene un elemento de finan-
ciacin y debern imputarse intereses si el efecto es material. Cuando se imputan
intereses, el coste de las existencias debera basarse en un precio de contado equi-
valente, que, en la prctica, suele ser el precio para las condiciones normales del
crdito.
Los anticipos a proveedores a cuenta de suministros futuros de existencias se
valorarn por su coste.
Los dbitos por operaciones comerciales se valorarn de acuerdo con lo dis-
puesto en la norma relativa a instrumentos financieros. Esto es, en cuanto a los
dbitos y partidas a pagar por operaciones comerciales, la Norma de valoracin 9
establece que:
Los pasivos financieros incluidos en esta categora se valorarn inicialmente
por su valor razonable, que, salvo evidencia en contrario, ser el precio de la
transaccin, que equivaldr al valor razonable de la contraprestacin recibida
ajustado por los costes de transaccin que les sean directamente atribuibles.
No obstante lo sealado en el prrafo anterior, los dbitos por operaciones co-
merciales con vencimiento no superior a un ao y que no tengan un tipo de
inters contractual, as como los desembolsos exigidos por terceros sobre par-
ticipaciones, cuyo importe se espera pagar en el corto plazo, se podrn valo-
rar por su valor nominal, cuando el efecto de no actualizar los flujos de efec-
tivo no sea significativo.
Para valoraciones posteriores, los pasivos financieros incluidos en esta cate-
gora se valorarn por su coste amortizado. Los intereses devengados se con-
tabilizarn en la cuenta de prdidas y ganancias, aplicando el mtodo del ti-
po de inters efectivo No obstante lo anterior, los dbitos con vencimiento
11 En los inmovilizados que necesiten un periodo de tiempo superior a un ao para estar en con-
diciones de uso, se incluirn en el precio de adquisicin o coste de produccin los gastos financieros que
se hayan devengado antes de la puesta en condiciones de funcionamiento del inmovilizado material y
que hayan sido girados por el proveedor o correspondan a prstamos u otro tipo de financiacin ajena,
especfica o genrica, directamente atribuible a la adquisicin, fabricacin o construccin.

no superior a un ao que, de acuerdo con lo dispuesto en el apartado ante-

rior, se valoren inicialmente por su valor nominal, continuarn valorndose
por dicho importe.
2.1. Precio de adquisicin

Cuando se trate de existencias compradas por la empresa, que todava no han si-
do objeto de venta o transformacin posterior, el coste histrico aplicable es el del
precio de compra, ms todos los costes necesarios para que la empresa pueda dis-
poner de las mercancas segn el uso al que estn destinadas. En lo sucesivo se de-
nominar a este importe precio de adquisicin.
El precio de adquisicin es el importe en efectivo y otras partidas equivalen-
tes pagadas o pendientes de pago ms, en su caso y cuando proceda, el valor razo-
nable de las dems contraprestaciones comprometidas derivadas de la adquisi-
cin, debiendo estar todas ellas directamente relacionadas con sta y ser necesa-
rias para la puesta del activo en condiciones operativas.
Se entiende por precio de adquisicin de las existencias el que figure en la fac-
tura enviada por el vendedor, despus de tener en cuenta una serie de deducciones
e incorporaciones.
Las deducciones a tener en cuenta son las siguientes:
a) Cualquier descuento, rebaja en el precio u otras partidas similares. Se so-
breentiende que con independencia del momento o motivo por el que se
concedan, puesto que el Plan General de Contabilidad no los condiciona de
ninguna forma. De ah que los descuentos sobre compras por pronto pago
se consideren, en este marco, como menor precio de adquisicin, siempre
que aparezcan en la factura, afectando, por tanto, a los consumos de exis-
tencias que se recogen en el modelo de prdidas y ganancias. Cualquier
descuento que se pueda identificar con una determinada compra de exis-
tencias minorar su precio de adquisicin.
A este respecto, y a la hora de reflejar contablemente los descuentos y las
rebajas, hay que tener en cuenta:
1. Descuentos y rebajas de cualquier naturaleza, incluidos en factura, mi-
norarn el importe a registrar en la cuenta de compras.
2. Descuentos, bonificaciones, rebajas comerciales y descuentos por pronto
pago, posteriores a la factura, se contabilizarn en cuentas especficas12.
12 Respectivamente, Rappels por compras (609), Devoluciones de compras y operaciones similares

(608) y Descuentos sobre compras por pronto pago (606), segn el Plan General de Contabilidad.

b) Los intereses incorporados al nominal de los dbitos. No obstante, se po-

dran incluir cuando la deuda tenga un vencimiento no superior a un ao,
siempre que se cumplan dos condiciones: que no tengan un tipo de inters
contractual establecido y que el efecto de no actualizar los flujos de efecti-
vo no sea significativo.
En caso de no poder o no haber optado por considerarlos ms precio de ad-
quisicin, los intereses cargados por el proveedor, conforme a la Norma 9
del PGC, se irn incorporando al pasivo registrado en proveedores, aplican-
do el mtodo del tipo de inters efectivo, al tiempo que se contabilizarn
como gastos financieros.
Lo dispuesto en la Norma de valoracin 10 hay que ponerlo en relacin
con el tratamiento que para las deudas comerciales (partidas a pagar) ha-
ce la Norma de valoracin 9 de Instrumentos financieros, a la que se remi-
te expresamente la Norma 10. En concreto, el apartado 3.1 de la Norma 9
seala cmo se valorarn las deudas comerciales:
Las deudas con vencimiento superior a un ao: se valorarn inicialmen-
te por su valor razonable y posteriormente por su coste amortizado.
Las deudas con vencimiento no superior a un ao podrn valorarse, tan-
to inicial como posteriormente, por su valor nominal, siempre que se
cumplan las dos anteriores condiciones.
Las incorporaciones a tener en cuenta son las siguientes:

a) Gastos adicionales que se produzcan hasta que los bienes se hallen ubica-
dos o disponibles para su venta, tales como transportes y manipulacin,
aranceles de aduanas, seguros y otros directamente atribuibles a la adqui-
sicin de las existencias.
b) Impuestos indirectos no recuperables de la Hacienda Pblica, a excepcin
del caso de regularizacin de la prorrata definitiva en el IVA (ajuste en el
IVA soportado no deducible), que no tendr efectos en la valoracin de las
existencias.
En ningn caso son acumulables en el precio de adquisicin de las existencias los

importes derivados de estudios de mercado, estudios y elaboracin de presupues-
tos, ni cualesquiera otros incurridos en el seno de la empresa tras la compra y de-
rivados de la administracin, almacenamiento o conservacin posterior. Adems,
debern minorar su valoracin tanto las mermas como los deterioros.
De acuerdo con la Norma de Registro y Valoracin 18 del Plan General de Con-
tabilidad, si existieran ayudas o compensaciones especficas correspondientes a

una adquisicin concreta o, por el contrario, si la subvencin no est relacionada

con una adquisicin en particular, sino con una actividad genrica desarrollada
por la empresa, el precio de adquisicin de las existencias no ha de modificarse
por ello. Las subvenciones, donaciones y legados no reintegrables se contabiliza-
rn inicialmente, con carcter general, como ingresos directamente imputados al
patrimonio neto y se reconocern en la cuenta de prdidas y ganancias como in-
gresos sobre una base sistemtica y racional de forma correlacionada con los gas-
tos derivados de la subvencin, donacin o legado, de acuerdo con los criterios
que se detallan en el apartado 1.3 de esta norma. En concreto, cuando se conce-
dan para adquirir existencias que no se obtengan como consecuencia de un rappel
comercial, se imputarn como ingresos del ejercicio en que se produzca su enaje-
nacin, correccin valorativa por deterioro o baja en balance.
2.2. Coste de produccin

Las existencias que han sido objeto de elaboracin por parte de la empresa se va-
lorarn al coste de produccin.
La determinacin del coste de produccin de las existencias transformadas
por la empresa comporta un proceso de seleccin de elementos de coste, seguido
de otro de asignacin de costes a los productos. Ambos procesos buscan estable-
cer las relaciones causa-efecto entre el consumo de factores productivos y la con-
secucin de los productos elaborados, pero exigen el planteamiento de hiptesis
de medicin y reparto, que pueden ser diferentes en funcin de quien establezca
los criterios correspondientes. Adems, algunas formas de reparto de costes bus-
can incentivar determinados comportamientos en la organizacin empresarial,
por lo cual cada empresa puede disear un mtodo de clculo de costes adecuado
para sus fines, pero diferente del practicado por cualquier otra.
Si bien la filosofa que inspira el presente Documento quiere ser respetuosa
con los fines que cada empresa persiga con los clculos de costes realizados en su
seno, el objetivo principal del mismo es incentivar la uniformidad y comparabili-
dad de la informacin contable sobre existencias contenida en los estados finan-
cieros externos, para lo cual es imprescindible dar unas reglas mnimas a las que
puedan atenerse la generalidad de las entidades.
Por ello, traemos a colacin la Resolucin de 9 de mayo de 2000, del Instituto
de Contabilidad y Auditora de Cuentas, por la que se establecen criterios para la
determinacin del coste de produccin y es de aplicacin, con carcter general,
para la determinacin del coste de produccin de los productos, bienes y servicios,
comprendidos en las existencias, que sean o hayan sido fabricados o elaborados
por la propia entidad.

De acuerdo con esta Resolucin, el coste de produccin se determinar aa-

diendo al precio de adquisicin de las materias primas y otras materias consumi-
bles los costes directamente imputables al producto. Tambin deber aadirse la
parte que razonablemente corresponda de los costes indirectamente imputables a
los productos de que se trate, en la medida en que tales costes correspondan al pe-
riodo de fabricacin, elaboracin o construccin en los que se haya incurrido al
ubicarlos para su venta y se basen en el nivel de utilizacin de la capacidad nor-
mal de trabajo de los medios de produccin.
Costes directos son los que se derivan de recursos cuyo consumo se puede me-
dir y asignar de forma inequvoca a un determinado producto.
Costes indirectos son los que se derivan de recursos que se consumen en la fa-
bricacin, elaboracin o construccin de un producto, afectando a un conjunto de
actividades o procesos, por lo que no resulta viable una medicin directa de la can-
tidad consumida por cada unidad de producto. Por ello, para su imputacin al
producto, es necesario emplear unos criterios de distribucin o reparto previa-
mente definidos.
La distribucin o reparto de los costes indirectos entre los diferentes produc-
tos responder a unos criterios de imputacin razonables, para lo que se tendr en
cuenta, al menos, lo siguiente:
Se identificarn de forma especfica los costes indirectos que deben ser asig-
nados al mbito de fabricacin de la empresa, incluidos, en su caso, los de
control de calidad, as como los de administracin especficos u otros que
estn vinculados a la produccin. Estos costes indirectos se imputarn como
mayor importe del coste del producto, salvo los costes de subactividad.
Se entiende por costes de subactividad aquellos que son consecuencia de la
no utilizacin total o parcial de algn elemento en su capacidad productiva
normal; dichos costes se considerarn gasto del ejercicio y su medicin se de-
terminar a partir de los costes que no varan a corto plazo con el nivel de
produccin, teniendo presente la proporcin resultante entre la actividad
real y la capacidad normal de produccin. A estos efectos, se entiende por ca-
pacidad normal de produccin la que puede llegar a desarrollar un equipo
productivo en condiciones adecuadas en trminos econmicos racionales.
Los criterios de distribucin o reparto de los costes indirectos se habrn de prees-

tablecer sistemticamente y se debern mantener uniformemente a lo largo del
tiempo, en tanto no se alteren los supuestos que motivaron la eleccin de un cri-
terio. De acuerdo con la NIC 2, el proceso de distribucin de los costes indirectos
fijos a los costes de transformacin se basar en la capacidad normal de trabajo
de los medios de produccin. Capacidad normal es la produccin que se espera

conseguir en circunstancias normales, considerando el promedio de varios ejerci-

cios o temporadas y teniendo en cuenta la prdida de capacidad que resulta de las
operaciones previstas de mantenimiento. Puede usarse el nivel real de produccin,
siempre que se aproxime a la capacidad normal. Los costes indirectos no distri-
buidos se reconocern como gastos del ejercicio en que han sido incurridos.
La asignacin e imputacin de costes a los productos se realizar hasta que di-
chos productos estn terminados, es decir, cuando se hallen en condiciones de ser
destinados al consumo final o a su utilizacin por otras empresas.
En la memoria se incluir informacin acerca de los criterios de imputacin
de costes empleados y, en caso de que por razones excepcionales y justificadas se
llegaran a modificar dichos criterios, debern hacerse constar estas razones, indi-
cando la incidencia cuantitativa que producen dichas modificaciones en las exis-
tencias y en el resultado del ejercicio.
Si en un determinado proceso de fabricacin, de forma inexorable, se fabrica
simultneamente ms de un producto, la asignacin de los costes que no son im-
putables a un producto concreto se basar en criterios o indicadores lo ms obje-
tivos posibles con la orientacin, con carcter general, de que los costes imputa-
dos a cada producto sean lo ms paralelos o proporcionales al valor neto de mer-
cado o de realizacin del citado producto. En la memoria se sealarn los crite-
rios o indicadores utilizados en la asignacin de los referidos costes.
Si en el proceso de fabricacin se obtienen adicionalmente subproductos, re-
siduos, desechos, desperdicios o materiales recuperados, su valoracin se realiza-
r de acuerdo con lo indicado en el nmero anterior. No obstante, cuando esta va-
loracin sea de importancia secundaria, se podrn valorar por el valor neto de rea-
lizacin o el precio de reposicin, segn corresponda, importe que se deducir del
coste del producto o productos principales.
Formarn parte del coste de produccin del producto las mermas derivadas
del proceso de fabricacin hasta que el producto est terminado. Las mermas pro-
ducidas en los productos terminados se consideran una prdida del ejercicio en
que se producen y se recogern contablemente a travs del registro de las existen-
cias finales.
Gastos de comercializacin son aquellos en que incurre una empresa para lle-
var a cabo la comercializacin de los productos y que son, por tanto, necesarios
para realizar las ventas y entregas de los productos. Estos gastos no formarn par-
te del coste de produccin de un producto.
Las comisiones de ventas se imputarn al ejercicio en que se produzcan, por
lo que si estas son consecuencia de una venta, en su caso, sern objeto de periodi-
ficacin.
Los gastos posteriores a la venta del producto por devoluciones de ventas, ga-
rantas de reparacin, revisiones y otros conceptos anlogos, as como las correc-

ciones valorativas por deterioro, no formarn parte del coste de produccin del
producto.
Gastos generales de administracin o direccin de empresa son aquellos en
que incurre una empresa para llevar a cabo la gestin, organizacin o control, no
estando relacionados con el ciclo de produccin. Estos gastos tampoco forman
parte del coste de produccin.
La NIC 2 seala algunos ejemplos de costes excluidos del coste de las existen-
cias y, por tanto, que se reconocern como gastos del ejercicio en que se incurren:
a) Las cantidades anormales de desperdicio de materiales, mano de obra u
otros costes de produccin.
b) Los costes de almacenamiento, a menos que esos costes sean necesarios en
el proceso productivo, previos a un proceso de elaboracin ulterior.
c) Los costes indirectos de administracin que no hayan contribuido a dar a
las existencias su condicin y ubicacin actuales.
d) Los costes de venta.
Gastos financieros son aquellos que se derivan de la utilizacin de recursos finan-

cieros ajenos a la empresa para el desarrollo de su actividad. Entre otros, se consi-
deran gastos financieros, los intereses y comisiones devengados como consecuen-
cia de la utilizacin de fuentes ajenas de financiacin. En la NIC 23: Costes por in-
tereses, se identifican las limitadas circunstancias en las que los costes financieros
se incluirn en el coste de las existencias. Se permite incorporar los gastos finan-
cieros como mayor valor de las existencias en curso cuyo proceso de fabricacin
sea de ciclo largo, esto es, aquellas existencias cuyo proceso de fabricacin sea su-
perior a un ao, sin computar en este plazo las interrupciones, y siempre que di-
chos gastos financieros se hayan devengado antes de que las existencias estn en
condiciones de ser destinadas al consumo final o a su utilizacin por otras empre-
sas. Esta incorporacin de los gastos financieros se realizar de acuerdo con las si-
guientes reglas, que han sido objeto de mayor precisin bajo normativa espaola:
a. En primer lugar, se entiende que las fuentes especficas de financiacin aje-
na de cada elemento son las primeras a tener en cuenta. A estos efectos,
fuentes de financiacin especficas son aquellas que inequvocamente han
sido empleadas para la financiacin de las existencias, no reputndose co-
mo tal la simple nominacin de la deuda, es decir, que, en todo caso, debe
existir una identificacin entre el activo financiado y la deuda correspon-
diente; en particular, para las existencias de ciclo largo de fabricacin se
considerarn, en su caso, como fuentes de financiacin especficas, las deu-
das comerciales correspondientes a los distintos elementos integrantes de

su coste de produccin. La parte correspondiente del importe de los gastos

financieros devengados por las fuentes de financiacin especficas se impu-
tar como mayor valor del activo en produccin o construccin a que se ha
hecho referencia.
b. El importe total de los fondos propios de la empresa se asignar como fi-
nanciacin a cada uno de los elementos, existencias en fabricacin o cons-
truccin, en proporcin a su valor contable disminuido en el importe de la
financiacin especfica que se ha hecho referencia en la letra anterior. Al
importe de los elementos en fabricacin o construccin financiados con
fondos propios que resulte de la operacin anterior no se le asignar nin-
gn gasto financiero.
c. Al valor contable de las existencias en fabricacin que resulte una vez des-
contada la parte financiada con fuentes especficas y fondos propios, de
acuerdo con lo indicado en las letras a) y b) anteriores, se le asignar pro-
porcionalmente, como parte de la financiacin, el resto de fondos ajenos
no comerciales, excluida, en todo caso, la financiacin especfica de otros
elementos del activo.
Al importe de las existencias en fabricacin que resulte de la aplicacin del prra-

fo anterior se le asignar la parte correspondiente del importe de los gastos finan-
cieros que se devenguen durante el proceso de fabricacin correspondiente a las
deudas que, de acuerdo con lo anterior, financian estos elementos.
En ningn caso se podrn capitalizar gastos financieros que hagan que el va-
lor de los citados activos sea superior a su valor de mercado o de reposicin, se-
gn corresponda a la naturaleza del bien.
2.3. Coste de las existencias en la prestacin de servicios

Los criterios indicados en los apartados precedentes resultarn aplicables para de-
terminar el coste de las existencias de los servicios, de acuerdo con Norma de va-
loracin 10 del PGC y la NIC 2,19.
En el caso de que un prestador de servicios tenga existencias, las valorar por
los costes que suponga su produccin. Estos costes se componen fundamental-
mente de mano de obra y otros costes del personal directamente involucrado en la
prestacin del servicio, incluyendo personal de supervisin y otros costes indirec-
tos distribuibles. La mano de obra y los dems costes relacionados con las ventas
y con el personal de administracin general no se incluirn en el coste de las exis-
tencias, pero se contabilizarn como gastos del ejercicio en el que se hayan incu-
rrido. Los costes de las existencias de un prestador de servicios no incluirn mr-

genes de ganancias ni costes indirectos no distribuibles que, a menudo, se tienen

en cuenta en los precios facturados por el prestador de servicios.
En concreto, las existencias incluirn el coste de produccin de los servicios
en tanto an no se haya reconocido el ingreso por prestacin de servicios corres-
pondiente, conforme a lo establecido en la norma relativa a ingresos por ventas y
prestacin de servicios13.
En concreto, los ingresos por prestacin de servicios se reconocern cuando el
resultado de la transaccin pueda ser estimado con fiabilidad, considerando para
ello el porcentaje de realizacin del servicio en la fecha de cierre del ejercicio.
En consecuencia, slo se contabilizarn los ingresos procedentes de prestacin
de servicios cuando se cumplan todas y cada una de las siguientes condiciones:
a) El importe de los ingresos puede valorarse con fiabilidad.
b) Es probable que la empresa reciba los beneficios o rendimientos econmi-
cos derivados de la transaccin.
c) El grado de realizacin de la transaccin, en la fecha de cierre del ejercicio,
puede ser valorado con fiabilidad.
d) Los costes ya incurridos en la prestacin, as como los que quedan por in-
currir hasta completarla, pueden ser valorados con fiabilidad.
La empresa revisar y, si es necesario, modificar las estimaciones del ingreso por

recibir, a medida que el servicio se va prestando. La necesidad de tales revisiones
no indica, necesariamente, que el desenlace o resultado de la operacin de presta-
cin de servicios no pueda ser estimado con fiabilidad.
Cuando el resultado de una transaccin que implique la prestacin de servi-
cios no pueda ser estimado de forma fiable, se reconocern ingresos slo en la
cuanta en que los gastos reconocidos se consideren recuperables.
13 Norma de valoracin 14. del PGC: Ingresos por ventas y prestacin de servicios, apartado 3. In-
gresos por prestacin de servicios.

3
MTODOS DE ASIGNACIN DE VALOR
3.1. Introduccin: Los flujos de coste

Cuando las entradas de existencias en una determinada cuenta se han producido
con diferentes precios de adquisicin, se plantea el problema de la valoracin de
las salidas por ventas para determinar el beneficio generado por las mismas y, con-
siguientemente, el de valorar las existencias finales que aparecen en el balance de
situacin. De la misma forma, si las salidas han sido para transformacin poste-
rior en productos terminados, el proceso de clculo de costes plantea la necesidad
de asignar un valor a las anteriores salidas y, por ende, a las existencias finales co-
rrespondientes. Para ello resulta necesario hacer una suposicin, de entre las mu-
chas posibles, acerca del flujo de costes en la cuenta correspondiente.
Una posibilidad consistira en identificar el coste o precio de cada unidad, si-
guiendo de forma individual su trayectoria fsica y temporal, pero a nadie se le
oculta la dificultad prctica de este sistema, por antieconmico en la mayora de
los casos. Por tanto, es necesario recurrir a suposiciones sobre el flujo de costes en
las cuentas de existencias, hiptesis que se pueden corresponder, en mayor o me-
nor grado, con los flujos fsicos de movimiento en los almacenes.
A continuacin se relacionan las modalidades de valoracin de existencias
ms frecuentes, en base a las cuales puede evaluarse tanto el coste de las salidas
en cada cuenta como las existencias finales de la misma. En todos los casos se tra-
ta de variantes del mtodo general del coste histrico descrito en el apartado pre-
cedente.
1. Precio medio ponderado (PMP): Modalidad en la que, considerando las res-
pectivas cantidades, se promedian los precios de entrada con el fin de ob-
tener un nico precio aplicable a las salidas. El clculo del promedio apli-

cable puede hacerse una sola vez al final del perodo, o bien continuamen-
te a lo largo del mismo. La utilizacin de precios medios no ponderados o
simples no es admisible dentro de la filosofa general del coste histrico.
2. Primera entrada, primera salida (PEPS o FIFO): Modalidad segn la cual las
partidas de coste se imputan a las mercancas y productos que se fabrican
o venden, en el mismo orden en que han ido apareciendo cronolgicamen-
te. En ocasiones se ha defendido este sistema por ser el que, en general,
ms se adapta al flujo fsico del almacn.
3. Ultima entrada, primera salida (UEPS o LIFO): Modalidad segn la cual las
partidas de coste se imputan a las mercancas y productos que se fabrican
o venden en orden inverso al de llegada, de forma que primero se imputan
los costes de las ltimas remesas recibidas, para continuar con las anterio-
res, y as sucesivamente. El sistema admite variantes: por ejemplo, la im-
putacin se puede hacer al final del perodo o cada vez que se produzca una
salida.
En ocasiones, algunas empresas utilizan la modalidad de valoracin denominada

existencia-base, cuya fundamentacin econmica frecuentemente reside en que los
productos que manufacturan estn sujetos a grandes fluctuaciones de precios por
venderse en mercados altamente voltiles y la empresa desea evitar que se repar-
tan beneficios que no correspondan al flujo de fondos realmente obtenido. Al vo-
lumen de existencias-base, valoradas a los precios de adquisicin vigentes al co-
menzar la explotacin, se le considera como una partida ms del inmovilizado. El
exceso de las existencias a fin de ejercicio, sobre la base, se evala utilizando cual-
quiera de las modalidades descritas anteriormente. Otra variacin de esta moda-
lidad es la utilizada en el sector hostelero para la contabilizacin de la ropa de ca-
ma, mantelera, cubertera y cristalera, donde el coste de la compra inicial del
equipo a utilizar en la explotacin se reconoce como existencia y, en lo sucesivo,
se conserva como existencia-base, de tal forma que es el coste de reposicin de
los artculos el que se reconoce como gasto a medida que se van adquiriendo.
Por su parte, la valoracin de existencias a coste estndar consiste en utilizar
para el clculo del valor de las mismas componentes de coste en los que el consu-
mo unitario y el precio aplicable a los consumos de los diferentes factores han si-
do predeterminados, aplicndose de manera uniforme a lo largo de todo el ejerci-
cio. De esta forma, el coste por cada unidad de materias primas, productos en cur-
so o productos terminados se determina con anterioridad al comienzo de la pro-
duccin, y sirve como norma para la valoracin de las existencias vendidas en el
ejercicio y para las que permanecen en la empresa al final del mismo. Cuando las
diferencias entre los costes estndares y los incurridos realmente en el perodo no

son significativas, se imputan a los resultados del mismo sin modificar la valora-
cin de las existencias, pudindose distinguir entre las desviaciones de tipo econ-
mico, por diferencias de precios, y las de tipo tcnico, por diferencias de consu-
mos. Al ser utilizado en contabilidad de costes, el coste estndar suministra, a tra-
vs de las desviaciones anteriormente citadas, instrumentos de comparacin entre
la actuacin prevista y la real de las diferentes operaciones de produccin, de for-
ma que los responsables de las mismas pueden tomar las decisiones correctoras
pertinentes en el seno del proceso productivo.
Aunque se ha intentado que la descripcin de las diferentes modalidades de
valoracin de los flujos de existencias sea lo ms genrica posible, en la prctica
cada una de ellas admite un gran nmero de variantes, cuya enumeracin sera
prcticamente imposible. Basta decir aqu que las mismas pueden aplicarse en ba-
se mensual, trimestral, anual o con otros intervalos, y que algunas de ellas son
combinables en determinadas ocasiones.
El mtodo de los minoristas se utiliza a menudo en el sector comercial al por
menor, para la valoracin de existencias, cuando haya un gran nmero de artcu-
los que rotan velozmente, que tienen mrgenes similares y para los cuales resulta
impracticable utilizar otros mtodos de clculo de costes. En este mtodo, el cos-
te de las existencias se determinar deduciendo del precio de venta del artculo en
cuestin un porcentaje apropiado de margen bruto. El porcentaje aplicado tendr
en cuenta la parte de las existencias que se han marcado por debajo de su precio
de venta original. A menudo se utiliza un porcentaje medio para cada seccin o
departamento comercial.
Las modalidades enunciadas, incluyendo la identificacin y seguimiento indi-
vidual, son las de ms frecuente utilizacin en el contexto del coste histrico. Ade-
ms de stas, existen otras que no se adecuan al principio estricto del precio de ad-
quisicin o produccin, como son las derivadas del coste de la ltima entrada y
del coste de reposicin.
Adems, en el caso de mercancas y productos con un amplio y continuo mer-
cado de compraventa, la valoracin a precios de mercado consiste en aplicar las co-
tizaciones establecidas en el mismo como forma sistemtica de evaluar los saldos
correspondientes. Los motivos por los que se aplica esta forma de valoracin obe-
decen a razones de diversa ndole. En algunos casos la justificacin estriba en la fa-
cilidad de colocacin de tales productos a precios de referencia conocidos, incu-
rriendo para ello en costes de comercializacin predeterminables o de escasa cuan-
ta. Otras veces la razn puede consistir en que el coste de produccin de los cita-
dos bienes es difcilmente asignable, como en el caso de industrias extractivas o
empresas agrcolas. En otras ocasiones se argumenta que estos bienes son activos
prcticamente lquidos, por su facilidad de realizacin a los precios de cotizacin.

Al haberse optado en el presente Documento por la valoracin a coste histri-

co, cualquier otra alternativa a precios de mercado debe ser, en principio, descar-
tada. Ahora bien, en atencin a determinados supuestos en los que las empresas
se ven precisadas a utilizar cotizaciones de mercado ante la gran dificultad o ele-
vado coste de realizar los clculos pertinentes, puede permitirse como excepcin
esta prctica, siempre que queden garantizadas las siguientes condiciones:
1. Ha de tratarse de productos extrados de la tierra, del mar o del subsuelo,
sin elaboracin o transformacin posterior. La posibilidad de utilizacin
del mtodo queda relegada al productor de los bienes (es decir, a quien los
ha extrado).
2. Deben poder ser vendidos en un mercado de fcil acceso, con cotizaciones
conocidas, cuyo establecimiento sea independiente de cada comprador o
vendedor individual.
3. La valoracin se har segn las cotizaciones de cierre o las medias del pe-
rodo considerado, deducidos los costes de comercializacin, en caso de
que stos tengan cierta entidad con relacin al precio, y adems un margen
normal de beneficios.
4. Los estados financieros debern contener una indicacin expresa de cules
son las partidas de existencias a las que se aplica esta valoracin, as como
de sus importes y del tratamiento de las diferencias de valoracin por cam-
bios en la cotizacin de mercado.
3.2. Modalidades aceptadas

Puesto que el objetivo de la valorizacin de los flujos de salida de existencias es la
determinacin razonable del beneficio empresarial, y el objetivo de la valoracin
de las existencias finales es el de establecer el montante de la inversin en esta par-
tida del balance de situacin, contando con que ambos objetivos estn ntimamen-
te ligados entre s, es necesario evaluar las modalidades descritas segn si cum-
plen o no y en qu medida lo hacen las metas indicadas. De esta forma podr
determinarse su aceptabilidad.
En esta lnea de razonamiento, parece lgico recomendar con generalidad la
aplicacin, siempre que sea posible, del sistema de identificacin y seguimiento
individual y, en todo caso, si se trata de la valoracin de unidades de carcter es-
pecfico no intercambiables. En otro caso, las modalidades preferibles son el pre-
cio medio ponderado o el FIFO. Si se emplea el precio medio ponderado, se est
haciendo implcitamente la suposicin de que en cada unidad vendida se recupe-
ra, o en cada unidad producida se incluye, una cantidad homognea del coste de

las existencias. Si se emplea el FIFO, se est haciendo la suposicin de recupera-

cin, o inclusin en el coste, en primer lugar, de las unidades de existencias en las
que se invirti primero.
La Norma de valoracin 10 del PGC, en el apartado 1.3: Mtodos de asigna-
cin de valor, establece que cuando se trate de asignar valor a bienes concretos
que forman parte de un inventario de bienes intercambiables entre s, se adopta-
r con carcter general el mtodo del precio medio o coste medio ponderado. El
mtodo FIFO es aceptable y puede adoptarse si la empresa lo considerase ms
conveniente para su gestin. Se utilizar un nico mtodo de asignacin de valor
para todas las existencias que tengan una naturaleza y uso similares.
Cuando se trate de bienes no intercambiables entre s o bienes producidos y
segregados para un proyecto especfico, el valor se asignar identificando el pre-
cio o los costes especficamente imputables a cada bien individualmente conside-
rado.
Por ltimo, sealar que no es necesario utilizar la misma frmula de coste pa-
ra todas las existencias. Sin embargo, debe aplicarse la misma frmula para todas
las existencias que tengan una naturaleza y un uso similares dentro de la empre-
sa, siendo indispensable en aquellos grupos que se encuentren encadenados por
un mismo proceso productivo, a fin de ofrecer bases uniformes de valoracin a lo
largo de todo l.
3.3. Modalidades no aceptadas

Al no cumplir los objetivos mnimos marcados para la valoracin de las existen-
cias, o no pertenecer al sistema general del coste histrico, no son aceptables las
modalidades de valoracin de precio medio simple, ltimo precio de compra o
coste de reposicin.
Tampoco es aceptable, con generalidad, la modalidad de coste estndar, de los
minoristas, de la existencia base o sobre la base del mercado, si bien su utilizacin
puede quedar justificada en ciertos casos en razn de las peculiaridades inheren-
tes a determinadas empresas.
La modalidad LIFO tampoco ha sido contemplada por el Plan General de Con-
tabilidad para la valoracin de las existencias, quizs porque en la misma se en-
cuentra implcita la suposicin de recuperacin o inclusin en el coste, en primer
lugar, de las partidas de existencias ms recientemente recibidas, dejando como
coste de las existencias finales los de las partidas ms antiguas.
Como se ha dicho en prrafos anteriores, en esta argumentacin no se estn
teniendo en cuenta los problemas planteados por la inflacin de precios, genera-
les o especficos.

4
VALORACIN POSTERIOR
DE LAS EXISTENCIAS: CORRECCIONES
VALORATIVAS POR DETERIORO
Siguiendo a la NIC 2, el apartado 2 de la Norma de valoracin 10 del Plan Gene-

ral de Contabilidad se dedica a regular todo lo relativo a la valoracin posterior de
las existencias, estableciendo el valor neto realizable como el criterio de valoracin
a tener en cuenta de cara al clculo de las posibles correcciones valorativas:
Cuando el valor neto realizable de las existencias sea inferior a su precio de ad-
quisicin o a su coste de produccin, se efectuarn las oportunas correcciones va-
lorativas, reconocindolas como un gasto en la cuenta de prdidas y ganancias.
A estos efectos, y de acuerdo con el Marco Conceptual de la Contabilidad re-
cogido en el Plan General de Contabilidad y en el Documento n 1 de AECA: Mar-
co conceptual y principios contables (informacin financiera), se entiende por valor
neto realizable el importe que la empresa puede obtener por su enajenacin en el
mercado, en el curso normal del negocio, deduciendo los costes estimados nece-
sarios para llevarla a cabo, as como, en el caso de las materias primas y de los pro-
ductos en curso, los costes estimados necesarios para terminar su produccin,
construccin o fabricacin.
El coste de las existencias puede no ser recuperable en caso de que las mismas
estn daadas, si han devenido parcial o totalmente obsoletas, o bien si sus pre-
cios de mercado han cado. Asimismo, el coste de las existencias puede no ser re-
cuperable si los costes estimados para su terminacin o su venta han aumentado.
La prctica de rebajar el saldo hasta que el coste sea igual al valor neto realizable

es coherente con el punto de vista segn el cual los activos no se valorarn en li-
bros por encima de los importes que se espera obtener a travs de su venta o uso.
El deterioro, de acuerdo con el Documento nmero 27 de AECA sobre Deterio-
ro de activos y el Marco Conceptual de la Contabilidad, representa una prdida es-
timada en el valor del activo, derivada de una disminucin de los rendimientos fu-
turos que la entidad espera obtener del mismo (importe recuperable). El importe
de esta prdida, que debe de ser imputada directamente al resultado del ejercicio,
viene dado por la diferencia entre el valor contable y el importe recuperable que,
por ser menor, se convierte en el lmite mximo del valor que se puede otorgar al
activo y, por tanto, en el nuevo valor contable que le corresponde.
Las estimaciones del valor neto realizable se basarn en la informacin ms
fiable de que se disponga, en el momento de hacerlas, acerca del importe por el
que se espera realizar las existencias. Estas estimaciones tendrn en consideracin
las fluctuaciones de precios o costes relacionados directamente con los hechos
posteriores al cierre, en la medida que esos hechos confirmen condiciones existen-
tes al final del ejercicio.
Al hacer las estimaciones del valor neto realizable se tendr en consideracin
el propsito para el que se mantienen las existencias. Por ejemplo, el valor neto
realizable del importe de existencias que se tienen para cumplir con los contratos
de venta o de prestacin de servicios se basar en el precio que figura en el con-
trato en cuestin. Si los contratos de ventas son por una cantidad inferior a la re-
flejada en existencias, el valor neto realizable del exceso se determinar sobre la
base de los precios generales de venta. Pueden aparecer provisiones o pasivos con-
tingentes por contratos de venta firmes que excedan las cantidades de productos
en existencia, o bien de productos que vayan a obtenerse por contratos de compra
firmes. Estas provisiones o pasivos contingentes se tratarn contablemente de
acuerdo con lo establecido en el Plan General de Contabilidad y la NIC 37: Provi-
siones, activos contingentes y pasivos contingentes.
Se realizar una evaluacin del valor neto realizable en cada ejercicio posterior.
Cuando las circunstancias, que previamente causaron la rebaja del valor, hayan de-
jado de existir, o cuando exista una clara evidencia de un incremento en el valor ne-
to realizable como consecuencia de un cambio en las circunstancias econmicas,
se revertir el importe de la misma, de manera que el nuevo valor contable sea el
menor entre el coste y el valor neto realizable revisado. Esto ocurrir, por ejemplo,
cuando un artculo en existencias, que se contabilicen por su valor neto realizable
porque ha bajado su precio de venta, est todava en existencias de un ejercicio pos-
terior y su precio de venta se haya incrementado. En esta lnea, en el ltimo apar-
tado de la Norma de valoracin 10 del Plan General de Contabilidad se establece

que si las circunstancias que causaron la correccin del valor de las existencias hu-
biesen dejado de existir, el importe de la correccin ser objeto de reversin, reco-
nocindolo como un ingreso en la cuenta de prdidas y ganancias.
Con relacin a las existencias, la regla general14 de valoracin es la de coste o
mercado, el ms bajo, la cual impide reconocer ganancias no realizadas y obliga
por el contrario a reconocer prdidas potenciales. Sin embargo, el vocablo mer-
cado, que se refiere genricamente a los ingresos netos que se pueden obtener de
la venta de los bienes, no tiene siempre el mismo significado, por lo que conviene
aclarar la forma de aplicacin de la regla en distintas situaciones.
a. Para materias primas o mercancas cotizadas en un mercado organizado
de libre concurrencia, el valor de mercado ser el de cotizacin a la fecha
de cierre del balance. En caso de que no tuvieran cotizacin, se tomar el
valor realizable, neto de gastos directos de comercializacin, para las mer-
cancas; y para las materias primas, el coste de reposicin de las mismas
para la empresa.
Excepcionalmente, las materias primas que se tengan para incorporar a la
produccin, esperando con seguridad recuperar su importe con un margen
de beneficio razonable a travs de la venta, no sern objeto de dotacin al-
guna por depreciacin si el valor del mercado de las mismas desciende por
debajo de su coste histrico. A estos efectos, se entender que existe segu-
ridad de recuperacin, por ejemplo, en los casos de contratos previos de
venta, mercados con precios inelsticos o regulados, pedidos o encargos de
fabricacin en firme, etc. As, la citada Norma 10 matiza que en el caso
de las materias primas y otras materias consumibles en el proceso de pro-
duccin, no se realizar correccin valorativa siempre que se espere que los
productos terminados a los que se incorporen sean vendidos por encima
del coste. Cuando proceda realizar correccin valorativa, el precio de repo-
sicin de las materias primas y otras materias consumibles puede ser la
mejor medida disponible de su valor neto realizable.
b. Para los productos en curso, a menos que se puedan y quieran vender se-
miterminados, se entender como valor de mercado el valor de realizacin
neto, calculado en base al precio de venta esperado del producto final, al
que se deducirn los costes de produccin necesarios para su acabado y los
directos de comercializacin posterior que le correspondan.
14 Sin perjuicio del modelo del valor razonable de la NIC 41 para Activos biolgicos.

c. Para productos terminados, el valor de mercado ser, asimismo, el precio

de venta esperado, deduciendo de ste los costes directos relacionados con
dicha operacin de venta.
d. Los pedidos o encargos de fabricacin que la empresa tenga en curso sern
objeto de correccin valorativa si el coste incurrido en ellos, hasta la fecha
de cierre, es mayor que el importe proporcional del precio de venta acor-
dado. Asimismo, si en cualquier fase de ejecucin del pedido se espera que
los costes totales del mismo superen el ingreso que stos van a proporcio-
nar, deber efectuarse la oportuna correccin valorativa que cubra la tota-
lidad de las prdidas esperadas.
Adicionalmente, los bienes o servicios que hubiesen sido objeto de un contrato de

venta o de prestacin de servicios en firme cuyo cumplimiento deba tener lugar
posteriormente no sern objeto de la correccin valorativa, a condicin de que el
precio de venta estipulado en dicho contrato cubra, como mnimo, el coste de ta-
les bienes o servicios, ms todos los costes pendientes de realizar que sean nece-
sarios para la ejecucin del contrato.
En todo caso, para determinar el valor neto de realizacin resultante de apli-
car estos criterios, debern considerarse, para cada circunstancia particular, los
riesgos de obsolescencia tcnica y comercial que recaigan sobre las existencias, a
la hora de calcular la correccin valorativa oportuna.
Generalmente, la rebaja del valor hasta alcanzar el valor neto realizable se cal-
cular para cada partida de las existencias. En algunas circunstancias, sin embar-
go, podra resultar apropiado agrupar partidas similares o relacionadas. Este pue-
de ser el caso de las partidas de existencias relacionadas con la misma lnea de
productos, que tengan propsitos o usos finales similares, se produzcan y vendan
en la misma rea geogrfica y no puedan ser, por razones prcticas, evaluadas se-
paradamente de otras partidas de la misma lnea. No ser apropiado realizar las
rebajas del valor a partir de partidas que reflejen clasificaciones completas de las
existencias, por ejemplo, sobre la totalidad de los productos terminados, o sobre
todas las existencias en una actividad o segmento geogrfico determinados. Los
prestadores de servicios acumulan generalmente sus costes en relacin con cada
servicio para el que se espere cargar un precio separado al cliente. Por tanto, ca-
da servicio as identificado se tratar como una partida separada.
Tambin debe tenerse en cuenta que las variaciones en los tipos de cambio pue-
den suponer una rebaja en el valor realizable neto, en tanto que las correcciones de
valor por deterioro pueden deberse a las unidades fsicas o a las monetarias.

El reflejo contable de las correcciones valorativas que resulten de los clculos

anteriores consistir en cargar la cuenta de gasto correspondiente15, que represen-
tar la prdida por el deterioro de carcter reversible de las existencias, con abo-
no a la correspondiente cuenta correctora del grupo de existencias16, debiendo ser
sta objeto de reversin cuando la circunstancia que la caus haya dejado de exis-
tir, mediante abono en la correspondiente cuenta de ingresos17.
Si las prdidas tuviesen carcter de irreversible, se tratarn como menor valor
de las existencias finales o gastos excepcionales.
15 Cuenta 693. Prdida por deterioro de existencias del Plan General de Contabilidad.
16 Subgrupo 39. Deterioro de valor de las existencias del Plan General de Contabilidad.
17 Cuenta 793. Reversin del deterioro de existencias del Plan General de Contabilidad.

5
EXISTENCIAS EN SITUACIONES
ESPECIALES
5.1. Definicin
Se recogen en este apartado las existencias en situaciones especiales, siendo el su-
puesto ms frecuente el de aquellas que, siendo controladas por la empresa, no es-
tn fsicamente en su poder, o las que tiene en sus almacenes sin ser formalmen-
te propietaria de las mismas.
5.2. Contabilizacin
Tres son, bsicamente, las situaciones especiales que se van a considerar en este ep-
grafe, y que ya han sido tratadas en Documentos anteriores: las mercancas no reci-
bidas, las mercancas depositadas en la empresa y las mercancas en consignacin.
1. Mercancas no recibidas. Aquellas que la empresa ha comprado, disponien-
do de la factura correspondiente, pero no de los artculos en cuestin. Es-
te tema, de acuerdo con el Marco Conceptual de la Contabilidad y el Docu-
mento AECA n 5: Principios contables para proveedores, acreedores y otras
cuentas a pagar, presenta dos tipos de tratamiento, dependiendo de la segu-
ridad que se tenga respecto al control del activo y a la aparicin de la obli-
gacin de pago. Si la empresa controla el activo, del que se derivan benefi-
cios o rendimientos futuros, as como los potenciales riesgos y beneficios,
con certeza del nacimiento de la deuda, el registro se har en cuentas pa-
trimoniales, abonando el importe a proveedores y creando una cuenta tran-
sitoria en el activo, tal como mercancas en camino. De no existir esta
certeza, la empresa compradora habr de reflejar la posible existencia de la
deuda en una nota informativa de la memoria.

Puesto que, en determinadas ocasiones, la certeza sobre el nacimiento de

la deuda puede ser difcil de estimar, se entender en todo caso que las mer-
cancas pertenecen a la empresa si sta asume todos los riesgos y ventajas
inherentes al control de las mismas, aunque sta como tal no haya sido
trasmitida.
En aquellos casos en que la empresa haya adquirido compromisos excep-
cionales de compra, deber mencionar este hecho en la memoria hasta tan-
to no se proceda a la contabilizacin de la compra en s, indicando las
cuantas de los respectivos contratos.
2. Mercancas depositadas en la empresa. Se refiere a las que la empresa ha
recibido, no siendo partcipe de los riesgos y beneficios derivados de su
control, para realizar su venta a terceras personas18. Este tema ha sido
abordado en el epgrafe 5.9 (Documento AECA n 5: Principios contables
para proveedores, acreedores y otras cuentas a pagar), disponindose all
tambin el tratamiento de esta situaciones en funcin de la trascendencia
que tengan para la empresa en cuestin. La regla general preceptuada en el
Documento aludido es la de informar de las mercancas depositadas en la
memoria.
3. Mercancas de la empresa depositadas en poder de terceros. Son aquellas
que tienen su origen en diversas circunstancias, entre las que cabe destacar
la necesidad de custodia para las mismas, las operaciones de ventas condi-
cionales y similares, siempre que no incorporen restricciones significativas
a la devolucin de las mercancas o los negocios en consignacin donde se
remiten las existencias a terceros (comisionistas o consignatarios) para que
se encarguen de realizar la venta por cuenta de la empresa (comitente o
consignador), las mercancas son recibidas por error, etc. Este tipo de si-
tuaciones han sido abordadas en los epgrafes 6.7 y 6.8 (Documento AECA
n 6: Principios contables para clientes, deudores y otras cuentas a cobrar).
All se indica que mientras las existencias se encuentren en depsito, pues-
to que ste no transfiere el control de las mismas, han de seguir figurando
en las respectivas cuentas de existencias del activo de la empresa deposi-
tante, con la denominacin apropiada y mencionando esta circunstancia
en la memoria. Slo al producirse la venta de las existencias depositadas
sern dadas de baja y se anotarn las contrapartidas correspondientes en
cuentas a cobrar, cuyo funcionamiento detallado puede consultarse en el
Documento arriba aludido.
18 Como se dice en el epgrafe 1.9 del Documento AECA n 5, la empresa puede tener mercanc-
as en depsito por mltiples causas, pero este caso es el ms frecuente y el que se puede presentar con
normalidad en todas las empresas.

6
EXISTENCIAS CONTROLADAS POR TITULO
DISTINTO AL DE COMPRA
6.1. Definicin
Son existencias controladas por ttulo distinto al de compra las que la empresa re-
cibe o se ve obligada a recibir por canales diferentes a los de sus proveedores ha-
bituales, fundamentalmente a ttulo de:
Aportacin de capital por parte de sus accionistas.
Permuta.
Dacin en pago.
Donacin.
6.2. Contabilizacin
Los problemas contables que se presentan con este tipo de existencias tienen rela-
cin con el establecimiento del valor correcto de las mismas y con el tratamiento
de las prdidas o ganancias surgidas en las operaciones que las originan.
Respecto al problema de la valoracin, las soluciones que se apuntaron para
casos similares relacionados con el inmovilizado material en el Documento AECA
n 2: Principios contables para el inmovilizado material, son vlidas tambin aqu.
En resumen, su aplicacin a este caso sera la siguiente:
1. Aportacin a ttulo de capital: Se har a valor razonable. El valor asignado
a la aportacin no podr superar el valor de mercado y ser sometido al in-
forme elaborado por experto independiente, de acuerdo con lo previsto en

el artculo 67 del Real Decreto Legislativo 1/2010, de 2 de julio, por el que

se aprueba el texto refundido de la Ley de Sociedades de Capital.
2. Permuta: Segn la Norma de Registro y Valoracin 1, apartado 3: Permu-
tas del Plan General de Contabilidad (1, 3 del Plan General de Contabili-
dad para Pymes), un elemento del inmovilizado material se adquiere por
permuta cuando se recibe a cambio de la entrega de activos no monetarios
o de una combinacin de stos con activos monetarios. En el primero de
estos casos hablaramos de una permuta total, y en el segundo de una per-
muta parcial. En las operaciones de permuta se distinguen dos tipos: per-
mutas comerciales y permutas no comerciales. Una permuta se entiende
que es comercial cuando se produce alguna de las siguientes situaciones:
1. La configuracin de los flujos de efectivo del activo recibido (sus riesgos,
calendario e importe) difiere de la configuracin de flujos del activo en-
tregado.
2. Cuando el valor actual de los flujos de efectivo despus de impuesto de
las actividades de la empresa afectadas por la permuta, se ve modifica-
da como consecuencia de la operacin.
Adems, el PGC seala que es necesario que cualquiera de las diferencias
surgidas por dichas causas (1 2), resulte significativa al compararla con
el valor razonable de los activos intercambiados. En otro caso, la permuta
no tendr la consideracin de comercial. Tampoco se considerar comer-
cial una permuta si no puede obtenerse una estimacin fiable del valor ra-
zonable de los elementos que intervienen en la operacin.
Segn si la permuta es comercial o no comercial, la valoracin inicial del
activo recibido ser distinta. En concreto:
En las permutas comerciales, la valoracin inicial del activo material reci-
bido se debe registrar contablemente de acuerdo con las reglas siguientes:
a. El activo recibido se valora por el valor razonable del activo entregado
ms, en su caso, las contrapartidas monetarias que se hubieran entrega-
do a cambio. En caso de que se disponga mayor evidencia del valor ra-
zonable del activo recibido se valorar por aqul, con el lmite de este l-
timo. Las diferencias pueden constituir tanto beneficios como prdidas,
que se imputarn a prdidas y ganancias.
b. Cuando no se conozca de manera fiable ninguno de los dos valores razo-
nables (ni del activo recibido ni del entregado), el activo recibido se va-
lorar por el valor neto contable del activo entregado ms, en su caso, las
contrapartidas monetarias que se hubieran entregado a cambio.

En el caso de las permutas no comerciales, el activo recibido se valora por

el valor neto contable del activo entregado ms, en su caso, las diferencias
monetarias que la empresa haya entregado a cambio, con el lmite (cuan-
do se disponga de tal informacin) del valor razonable del activo recibi-
do. En el caso de las permutas no comerciales no se podr reconocer be-
neficios (NRV 14). Por lo tanto, en caso de no existir una valoracin fia-
ble del valor razonable de los elementos, se considerar como no comer-
cial a efectos de valoracin.
Sin perjuicio de lo anterior, cuando se trata de existencias debe matizar-
se el criterio general a que se ha hecho mencin, pues tanto la NIC 18 co-
mo la norma 14 de Registro y Valoracin del PGC establecen que no se
reconocern ingresos por la permuta de existencias por operaciones de
trfico de similar naturaleza y valor.
3. Dacin en pago: La dacin en pago es un modo de extincin de una obli-
gacin mediante la cesin de bienes por parte del deudor al acreedor co-
mo pago de sus deudas por el importe lquido que alcance el valor de los
bienes cedidos. A efectos de su tratamiento en las normas internacionales
o en el PGC, aunque no existen referencias expresas, se puede inferir que
el tratamiento que se adopta es el de una permuta entre un elemento de in-
movilizado y un instrumento financiero de renta fija. En definitiva, se tra-
tara como una permuta comercial valorando ambos elementos a valor ra-
zonable.
4. Donacin: Segn la NRV 18 del PGC, hay que distinguir si las donacio-
nes son irrevocables, en cuyo caso se registrarn inicialmente como ingre-
so imputado al patrimonio neto, o bien reintegrables, registrndose en-
tonces como un pasivo. Se valorarn por el valor razonable de los bienes
recibidos (efectivo o activo) y se reconocern en la cuenta de prdidas y
ganancias con un criterio sistemtico y relacionado con los gastos asocia-
dos a la donacin o subvencin. Aqullas sin asignacin se reconocern
como ingreso en el momento de reconocimiento inicial. Las subvencio-
nes, donaciones o legados entregados por los socios o propietarios no su-
pondrn ingreso y se registrarn directamente en el neto patrimonial.

7
EXISTENCIAS CONTROLADAS POR TITULO
DISTINTO AL DE COMPRA
7.1. Definicin
En los procesos productivos industriales, la consecucin de uno o varios produc-
tos principales puede traer inevitablemente consigo la obtencin de otros, que si
bien no constituyen el objeto primordial de la empresa, son posteriormente trata-
dos para su completa elaboracin si lo necesitan y vendidos al exterior. La carac-
terstica ms importante que diferencia a los productos principales de los subpro-
ductos y residuos consiste en que las decisiones de cmo y cunto producir re-
caen sobre aqullos, siendo stos consecuencia inevitable de la decisin tomada.
La diferencia entre subproductos y residuos estriba, por lo general, en el gra-
do de elaboracin que unos y otros deben sufrir antes de ser vendidos. As, los sub-
productos suelen pasar por algn proceso productivo despus de su separacin del
producto principal, al objeto de poder ser vendidos ms ventajosamente. Los resi-
duos, por el contrario, son enajenados tal y como salen del proceso productivo o
con muy pocas modificaciones.
En ocasiones, el precio que alcanza el subproducto o residuo determina su ca-
lificacin, guardndose la denominacin de residuo para las materias de relativa-
mente bajo valor en venta. Esta distincin no tiene gran fundamento y debe evi-
tarse para no caer en subjetivismos, ya que el lmite cuantitativo no podra ser de-
finido con unas mnimas garantas de validez general.
7.2. Contabilizacin
El principal problema que los subproductos y residuos plantean es el de la asigna-
cin de costes, puesto que la contabilizacin es similar a la del resto de las exis-

tencias. Las soluciones que se manejan son muy variadas, pero pueden ser agru-
padas en tres tipos muy genricos: las que utilizan alguna forma de coste histri-
co, las que utilizan el valor realizable neto y, por ltimo, las que no asignan valor
alguno a este tipo de existencias.
1. Las soluciones basadas en la imputacin del coste histrico de subproduc-
tos y residuos arbitran alguna forma de asignar los costes comunes de pro-
duccin hasta el punto de separacin con el producto principal, y aaden
posteriormente todos los costes especficos, tanto directos como indirectos.
2. Las soluciones basadas en el valor realizable neto proceden a valorar sub-
productos y residuos segn los importes que se pueden obtener por su ven-
ta en el mercado, deduciendo los costes de venta correspondientes y, en su
caso, el margen usual de ganancia.
3. Cuando el valor esperado de este tipo de existencias es muy pequeo, se
puede no asignar a stas coste alguno, reconociendo como beneficios netos
las cuantas obtenidas por la venta de las mismas en el momento de reali-
zarla.
En los casos en que sea factible la identificacin de los costes del subproducto o re-
siduo, es recomendable la utilizacin del criterio establecido en el punto 1 anterior.

8
PIEZAS DE RECAMBIO
8.1. Definicin
Segn qued establecido en el prrafo 1.14.1 del Documento AECA n 2: Principios
contables para el inmovilizado material, son piezas de recambio aquellas que se
mantienen para ser destinadas a sustituir, en caso necesario, a otra igual de una
mquina, aparato o instrumento, distinguiendo, de cara a su tratamiento conta-
ble, cuatro casos diferentes:
1. Piezas de bajo coste unitario y bajo valor total, que por su escasa importan-
cia relativa suelen considerarse como gastos del ejercicio en que se adquie-
ren.
2. Piezas de bajo coste unitario y elevado valor total, que se contabilizan co-
mo existencias de materiales para consumo y reposicin.
3. Piezas de elevado coste unitario y de uso muy recurrente, consideradas

tambin como existencias de materiales para consumo y reposicin.
4. Piezas de elevado coste econmico y de uso no recurrente que constituyen,

no obstante, una dotacin necesaria para la instalacin y se tratan como in-
movilizado.
Por tanto, son los casos 2 y 3 los que aqu interesan por su condicin de existen-
cias para la empresa, la cual habr de estimar su utilizacin antes de que conclu-
ya el ejercicio contable subsiguiente a la presentacin de los estados financieros
para calificarlos como tales existencias.

8.2. Contabilizacin
Tal y como establece el Plan General de Contabilidad, las piezas de recambio for-
man parte de la rbrica genrica de Otros aprovisionamientos, bajo la denomi-
nacin de repuestos, siempre que su ciclo de almacenamiento sea inferior a un
ao. Su funcionamiento contable es similar al del resto de las cuentas de existen-
cias, regularizndose, por tanto, al final del ejercicio, con contrapartida en la
cuenta de resultado de la explotacin.
8.3. Valoracin
Si las piezas de recambio se han adquirido a terceras personas, se valorarn segn
su coste de adquisicin, y si han sido fabricadas por la empresa su valor ser el
coste de produccin, tal y como ha sido definido en el apartado 2.1.
Por ltimo, la prctica alternativa de cargar como gastos del ejercicio la totali-
dad de las compras de piezas de recambio con escaso valor ha de aplicarse con cau-
tela, preservando siempre el principio de importancia relativa, de forma que los re-
sultados del perodo contable no se vean distorsionados por los efectos de una im-
putacin a resultados no coincidente con el consumo real de estos elementos.

9
EMBALAJES Y ENVASES
9.1. Definiciones
Atendiendo a las definiciones del Plan General de Contabilidad, son embalajes las
cubiertas o envolturas, generalmente irrecuperables, destinadas a resguardar pro-
ductos o mercaderas que han de transportarse, y envases los recipientes o vasijas,
normalmente destinadas a la venta juntamente con el producto que contienen.
Segn las anteriores definiciones, los problemas que se presentan en el caso
de los envases se derivan, de una parte, de su consideracin como existencias o co-
mo inmovilizado y, de otra, del tratamiento de los envases a devolver en poder de
clientes.
9.2. Contabilizacin
En cuanto a las existencias que se compran o producen y se incorporan a los pro-
ductos terminados, con los cuales se venden, la contabilizacin de los embalajes
no plantea especiales problemas, siendo equiparable a la de las materias primas o
a la de los elementos y conjuntos incorporables. La misma consideracin merecen
los envases que, por venderse conjuntamente con el producto terminado, en cuyo
precio estn incluidos, son irrecuperables para la empresa vendedora.
Sin embargo, los envases propiedad de la empresa que se ceden a los clientes
con el producto, debiendo devolverlos en un plazo prefijado o pagar su importe,
tienen una problemtica especial que es necesario analizar con detalle.
En primer lugar, este tipo de envases sern existencias slo en caso de que el
plazo que media entre su produccin o adquisicin y su baja en cuentas por ven-
ta o desecho sea menor que el intervalo de tiempo cubierto por el ejercicio econ-

mico. En otro caso son bienes inmovilizados y, como tales, han de ser contabiliza-
dos en el balance de situacin.
En segundo lugar, al realizar el inventario de envases propiedad de la empre-
sa para su inclusin en el balance de situacin, habr que tener en cuenta los que
se encuentran en poder de clientes, e incluirlos.
El tratamiento en cuentas de terceros de los envases a devolver por clientes
puede verse en el epgrafe 6.6. (Documento AECA n6: Principios contables para
clientes, deudores y otras cuentas a cobrar). Asimismo, el de los envases a devolver
a proveedores puede verse en el epgrafe 5.10 (Documento AECA n 5: Principios
contables para proveedores, acreedores y otras cuentas a pagar). Ninguna de estas
dos situaciones, ni las cuentas en que se reflejan, tienen incidencia en las existen-
cias de la empresa, ya que se trata de partidas de ndole financiera.
9.3. Valoracin
Los envases figurarn en el balance de situacin al precio de adquisicin o al de
produccin, en su caso. Adems, si son elementos de inmovilizado, se deber es-
timar su vida til y amortizarlos a lo largo de la misma. Si, por el contrario, son
existencias y sufren deterioro a lo largo del tiempo por el que prestan servicio a la
empresa, esta prdida deber ser objeto de correcciones valorativas en el mismo
ejercicio, a no ser que se espere recuperar el coste total al venderlos.

Editorial AECA
Deterioro de activos
Serie: Documentos
COMISIN DE PRINCIPIOS Y NORMAS DE CONTABILIDAD
Ponentes: Inmaculada Lucuix y Constancio Zamora
La incorporacin del concepto de deterioro en el

PGC descansa en la consistencia que deben encontrar
las normas contables y el marco conceptual. Aunque
la correccin de valor de activos ya se contemplaba
en la regulacin anterior, el deterioro requiere de una
disciplina en la forma de proceder al determinar si un
determinado activo est deteriorado y calcular el im-
porte del deterioro que ha experimentado, en la que
no tiene cabida la determinacin automtica median-
te frmulas preestablecidas y que, por tanto, es de
mayor complejidad respecto a la prctica permitida
con la anterior regulacin.
En este documento se elabora un marco genrico so-
bre los criterios bajo los que debe determinarse el de-
terioro para cualquier activo, para incorporar poste-
riormente sucesivas adendas, con objeto de desarro-
llar el deterioro en cada tipo de activo. En primer lu-
gar, se analizan las implicaciones que el marco con-
ceptual tiene para la determinacin del deterioro. La
valoracin de los activos servir para establecer la re-
ferencia al importe recuperable que deber compa-
rarse para determinar si existe o no deterioro y su
cuanta, en su caso. Estudiadas las implicaciones del
marco conceptual del deterioro, en la tercera parte de
este Documento se establecen las principales pautas
y reglas generales que deben seguirse en el reflejo
contable del mismo.
Impuesto sobre Beneficios
Serie: Documentos
Ponentes: Ramn Garca-Olmedo, Gregorio Labatut y Araceli Mora
Este documento sustituye al anterior Documento 9:

Impuesto sobre Beneficios. En l se explican las bases
conceptuales y se presentan los aspectos prcticos de
la aplicacin del mtodo del efecto impositivo basa-
do en el balance. Dicho mtodo es el que est actual-
mente en vigor en las normas internacionales y en la
normativa espaola como consecuencia de la adop-
cin del PGC y del PGC para Pymes de 2007. A lo
largo del documento se explican los distintos concep-
tos y metodologa de clculo en que se basa este m-
todo, mostrando en todo momento numerosos ejem-
plos de aplicacin que permiten una mayor com-
prensin de los mismos. Se incluyen adems en los
anexos ejemplos de aplicacin que permiten enten-
der las diferencias entre el mtodo del balance y el
mtodo del resultado (anteriormente en vigor), y las
consecuencias de estas diferencias en la presentacin
de los estados financieros, as como ejemplos de apli-
cacin utilizando las cuentas del PGC.
Calificacin contable de instrumentos financieros:
distincin Pasivo-Patrimonio Neto
Serie: Documentos
Ponentes: Inmaculada Lucuix y Constancio Zamora
La incorporacin del concepto de deterioro en el

PGC descansa en la consistencia que deben encontrar
las normas contables y el marco conceptual. Aunque
la correccin de valor de activos ya se contemplaba
en la regulacin anterior, el deterioro requiere de una
disciplina en la forma de proceder al determinar si un
determinado activo est deteriorado y calcular el im-
porte del deterioro que ha experimentado, en la que
no tiene cabida la determinacin automtica median-
te frmulas preestablecidas y que, por tanto, es de
mayor complejidad respecto a la prctica permitida
con la anterior regulacin.
En este documento se elabora un marco genrico so-
bre los criterios bajo los que debe determinarse el de-
terioro para cualquier activo, para incorporar poste-
riormente sucesivas adendas, con objeto de desarro-
llar el deterioro en cada tipo de activo. En primer lu-
gar, se analizan las implicaciones que el marco con-
ceptual tiene para la determinacin del deterioro. La
valoracin de los activos servir para establecer la re-
ferencia al importe recuperable que deber compa-
rarse para determinar si existe o no deterioro y su
cuanta, en su caso. Estudiadas las implicaciones del
marco conceptual del deterioro, en la tercera parte de
este Documento se establecen las principales pautas
y reglas generales que deben seguirse en el reflejo
contable del mismo.
E-government:
La prestacin de servicios y rendicin
de cuentas de las administraciones pblicas
a travs de internet
Serie: Documentos
COMISIN DE NUEVAS TECNOLOGAS Y CONTABILIDAD
COMISIN DE CONTABILIDAD Y ADMINISTRACIN DEL SECTOR PBLICO
Ponentes: Manuel Pedro Rodrguez y Sonia Royo
Las Tecnologas de la Informacin y de la Comunica-

cin (TIC) estn siendo una herramienta clave en los
procesos de reforma de la gestin pblica por su po-
tencial para mejorar la prestacin de servicios pbli-
cos y la rendicin de cuentas. Este Documento persi-
gue un triple objetivo:
a) Por una parte, clarificar el significado de e-govern-
ment.
b) Por otra, proponer un cdigo de buenas prcticas,
tanto para la divulgacin de informacin financie-
ra como para el diseo de las pginas web de las
administraciones pblicas y la prestacin de servi-
cios pblicos a travs de internet.
c) Finalmente, analizar buenas prcticas de e-govern-
ment, tanto a nivel nacional como internacional.
Informacin Integrada - Integrated Reporting
El Cuadro Integrado de Indicadores (CII-FESG)
y su taxonoma XBRL
Serie: Documentos
COMISIN DE RESPONSABILIDAD SOCIAL CORPORATIVA
COMISIN DE NUEVAS TECNOLOGAS Y CONTABILIDAD
Ponentes: Francisco Flores, Jos Luis Lizcano, Mara Mora y Manuel Rejn
Sobre la base de la investigacin desarrollada por AECA acerca

de la normalizacin de la informacin no financiera en materia
ambiental, social y de gobierno corporativo y su aplicacin a tra-
vs de herramientas de tratamiento y divulgacin de la informa-
cin, este Documento propone un nuevo avance hacia la deno-
minada Informacin Integrada, en lnea con las nuevas tenden-
cias en reporte corporativo.
Las Taxonomas XBRL realizadas en anteriores Documentos pa-
ra los indicadores clave formulados (Key Performance Indicators),
presentados a travs del Cuadro General de Indicadores (CGI-
RSC) y del Cuadro Central de Indicadores (CCI-RSC), son la ba-
se de la nueva Taxonoma propuesta para el Cuadro Integrado de
Indicadores (CII-FESG), y representan el formato digital que
permite el correcto aprovechamiento de la informacin corpora-
tiva integrada. En este nuevo Cuadro Integrado de Indicadores
clave, la dimensin financiera se une a las otras tres dimensiones:
ambiental, social y gobierno corporativo (Financial, Environmen-
tal, Social and Governance o FESG), para ofrecer una visin de
conjunto del comportamiento empresarial. Los indicadores se
presentan interrelacionados a distintos niveles con los objetivos
estratgicos y los riesgos relevantes.
El lenguaje XBRL y las aplicaciones en internet, a travs del re-
positorio de informes integrados, permitirn que cualquier tipo
de empresa u organizacin pueda elaborar y publicar sus infor-
mes integrados de indicadores clave y que los usuarios o grupos
de inters puedan tener libre acceso a una informacin fiable,
que les permita adquirir, en mayor o menor medida, un compro-
miso con la organizacin (engagement stakeholders).
El presente Documento propone tambin unas lneas de actua-
cin para facilitar la introduccin progresiva de una informacin
integrada en los documentos legales de las compaas, como, por
ejemplo, en el Informe de Gestin de las sociedades cotizadas.
Revistas AECA
Revista Espaola de Revista AECA
Financiacin y Contabilidad 4 nmeros al ao
Spanish Journal of Finance and Creada en 1972. Trimestral
Accounting
ISSN: 1577-2403
Indexed and abstracted in the
Social Sciences Citation Index
(SSCI)
Creada en 1972. Trimestral
ISSN: 0210-2412
www.aeca.es/pub/refc/refc.htm
www.aeca.es/pub/refc/refc.htm
Revista Iberoamericana The International Journal of

de Contabilidad de Gestin Digital Accounting Research
Coeditada con la Asociacin Coeditada con la
Interamericana de Contabilidad Universidadde Huelva y
(AIC) Rutgers University
2 nmeros al ao. Digital 1 volumen al ao. Digital.
ISSN: 1696-294X
Open Access Journal
www.observatorio-iberoamericano.org ISSN: 1577-8517
www.uhu.es/ijdar
De Computis - Revista Revista Internacional de la

Espaola de Historia de la Pequea y Mediana Empresa
Contabilidad
Revista electrnica
Spanish Journal of Accounting ISSN: 1989-1725
History
2 nmeros al ao. Digital
ISSN: 1886-1881
www.decomputis.org
www.revistainternacionalpyme.org
Educade. Revista de Revista Gestin Joven

Educacin en Contabilidad, Agrupacin Joven
Finanzas y Administracin Iberoamericana de Contabilidad
de Empresas y Administracin de Empresas
1 volumen al ao. Digital (AJOICA)
ISSN: 2173-478X 2 nmeros al ao. Digital
ISSN 1988-9011
personal.us.es/arquero/revista www.ajoica.org www.gestionjoven.org
Ms informacin sobre normas de presentacin y remisin de originales,

as como suscripciones en www.aeca.es, info@aeca.es
o en los telfonos 91 547 37 56 - 91 547 44 65
JUNTA DIRECTIVA DE LA ASOCIACIN
ESPAOLA DE CONTABILIDAD
Y ADMINISTRACIN DE EMPRESAS
Presidente: Leandro CAIBANO CALVO

Vicepresidente 1: Eduardo BUENO CAMPOS
Vicepresidente 2: Rafael MUOZ RAMREZ
Secretario General: Jess LIZCANO LVAREZ
Vicesecretaria Gral.: Lourdes TORRES PRADAS
Tesorero: Enrique CAMPOS PEDRAJA
Contador: Jess PEREGRINA BARRANQUERO
Bibliotecario: Esteban HERNNDEZ ESTEVE
Consejeros: Enrique ASLA GARCA
Carlos CUBILLO RODRGUEZ
Germn de la FUENTE ESCAMILLA
Domingo GARCA PREZ DE LEMA
Begoa GINER INCHAUSTI
Isaac Jons GONZLEZ DEZ
Jos Antonio GONZALO ANGULO
Felpe HERRANZ MARTN
Joaquina LAFFARGA BRIONES
Jos Luis LPEZ COMBARROS
Rafael LPEZ MERA
Miguel MARTN FERNNDEZ
Isabel MARTNEZ CONESA
Horacio MOLINA SNCHEZ
Alfonso OSORIO ITURMENDI
Begoa PRIETO MORENO
Enrique RIBAS MIRANGELS
Pedro RIVERO TORRE
Jos Mara VALDECANTOS BENGOECHEA
Ignacio VIOTA DEL CORTE
Investigacin
de vanguardia AECA es la nica institucin profesional espaola emisora de
Principios y Normas de Contabilidad generalmente aceptados, que
en gestin elabora estudios y pronunciamientos sobre buenas prcticas de

gestin en la empresa, el sector pblico y la economa social.
empresarial Se funda en 1979 para contribuir al desarrollo de la investigacin

en ciencias empresariales y para mejorar las tcnicas de gestin y
la informacin en la empresa espaola.
Los socios de AECA representan al amplio conjunto profesional,
empresarial, acadmico e investigador del mbito contable y de
administracin de empresas en Espaa, as como a la prctica to-
talidad de instituciones, asociaciones, corporaciones profesionales
y a un gran nmero de empresas industriales, comerciales y de
servicios, especialmente financieros, de auditora y consultora.
Ms informacin e inscripciones en w w w. a e c a . e s
UNA AMPLIA OFERTA AL
SERVICIO DEL PROFESIONAL Actividades y Servicios de Aeca
Y LA EMPRESA Congresos, Jornadas
Documentos Revista AECA y Reuniones
- Estudios e investigacin AECA emitidos por las
Comisiones de Estudio profesionales y acadmicas
- Reuniones y Congresos Aula de Becas
- Formacin Revista Espaola Formacin para Estudiantes Universitarios
- Libros y revistas
de Financiacin
y Contabilidad Newsletters electrnicos
- Web y portales en Internet - Lista de Correo
Premio AECA para - Actualidad Contable
- Newsletter electrnicos PremioEnrique Artculos Cortos - Serviaeca
- Premios y ayudas a la Fernndez Pea
de Historia de la Contabilidad
investigacin De Computis
AJOICAPICCA Revista Espaola
- Convenios de colaboracin Ctedra AECA Carlos Cubillo portales en internet de Historia de la Contabilidad
institucionales de Contabilidad y Auditora
Revista
REAS DE ESTUDIO
The International Pgina Web
Journal of Digital Informacin, consultas
- Principios y normativa Accounting Research y enlaces en Internet
Contables
- Valoracin de Empresas Ayudas
- Responsabilidad Social a la Investigacin Premio a la empresa con mejor
Corporativa Informacin Financiera
Foro en Internet
- Contabilidad de Gestin Instrumentos
- Organizacin y Sistemas Financieros Premio
- Historia de la Contabilidad Memorias
- Nuevas Tecnologas Newsletters de Sostenibilidad
Actualidad contable
y Contabilidad de Empresas Espaolas
- Sector Pblico Revista
- Entidades sin Fines de Lucro
Iberoamericana Bases de datos y noticiarios
- Contabilidad de Cooperativas de Contabilidad Infoaeca
de Gestin en Internet
AecaTienda.com Aeca Facebook Revista
Aeca YouTube Galardn Gestin Joven
al Mejor Expediente Acadmico de Equipo
Ms informacin e inscripciones:
Rafael Bergamn, 16-B

28043 Madrid
Asociacin Espaola Tels: 91 547 44 65/37 56
de Contabilidad Fax: 91 541 34 84
y Administracin de Empresas
info@aeca.es
DECLARADA DE UTILIDAD PBLICA w w w. a e c a . e s
aeca

Principios y Normas de Contabilidad AECA 08

Cargado por

Información del documento

Derechos de autor

Formatos disponibles

Compartir este documento

Compartir o incrustar documentos

Opciones para compartir

¿Le pareció útil este documento?

¿Este contenido es inapropiado?

Copyright:

Formatos disponibles

Principios y Normas de Contabilidad AECA 08

Cargado por

Copyright:

Formatos disponibles

8

aeca PRINCIPIOS Y NORMAS DE CONTABILIDAD

Asociacin Espaola de Contabilidad

La primera edicin del

Asociacin Espaola de Contabilidad

El contenido de este documento no podr

PONENTES DE ESTE DOCUMENTO:

Javier CALVO GONZLEZ-VALLINAS Alejandro LARRIBA DAZ-ZORITA

Leandro CAIBANO CALVO Jos Luis LPEZ COMBARROS

Enrique CORONA ROMERO Araceli MORA ENGUDANOS

Jos Ramn GONZLEZ Francisco SUREZ ENCISO

Jos Antonio GONZALO ANGULO Jorge TUA PEREDA

Gerardo HERMO BLANCO Ral Oscar YEBRA CEMBORAIN

Felipe HERRANZ MARTN Constancio ZAMORA RAMREZ

1. DEFINICIN Y CONSIDERACIONES GENERALES ....................................... 11

2. VALORACIN INICIAL DE LAS EXISTENCIAS ................................................. 19

3. MTODOS DE ASIGNACIN DE VALOR ............................................................... 29

4. VALORACIN POSTERIOR DE LAS EXISTENCIAS:

5. EXISTENCIAS EN SITUACIONES ESPECIALES .............................................. 41

6. EXISTENCIAS CONTROLADAS POR TITULO DISTINTO

7. SUBPRODUCTOS Y RESIDUOS ................................................................................. 47

9. EMBALAJES Y ENVASES ................................................................................................ 51

Tras la profunda reforma llevada a cabo en nuestro ordenamiento contable, fruto,

Documento AECA Principios y Normas de Contabilidad N 8 9

encargo, consideradas de mejor encaje en otros documentos por no ser cuestiones

10 Documento AECA Principios y Normas de Contabilidad N 8

1.1. Normativa bsica aplicable

Documento AECA Principios y Normas de Contabilidad N 8 11

1.3 Clases de existencias

1 Vase prrafo 19 de la NIC 2, Existencias, y la NIC 18, Ingresos ordinarios.

12 Documento AECA Principios y Normas de Contabilidad N 8

c) Productos semiterminados: los fabricados por la empresa y no destinados

Documento AECA Principios y Normas de Contabilidad N 8 13

Envases: recipientes o vasijas, normalmente destinadas a la venta junta-

1.4 Presentacin en el balance de situacin e informacin mnima

14 Documento AECA Principios y Normas de Contabilidad N 8

Documento AECA Principios y Normas de Contabilidad N 8 15

1.5. Aplicacin de los principios contables (hiptesis bsicas)

7 Vase Documento n 1 de AECA: Marco conceptual y principios contables (Contabilidad Finan-

16 Documento AECA Principios y Normas de Contabilidad N 8

tuacin. Las correcciones valorativas por deterioro, totales o parciales, de exis-

Documento AECA Principios y Normas de Contabilidad N 8 17

10 Vase NIC 41: Agricultura.

Documento AECA Principios y Normas de Contabilidad N 8 19

20 Documento AECA Principios y Normas de Contabilidad N 8

no superior a un ao que, de acuerdo con lo dispuesto en el apartado ante-

2.1. Precio de adquisicin

12 Respectivamente, Rappels por compras (609), Devoluciones de compras y operaciones similares

Documento AECA Principios y Normas de Contabilidad N 8 21

b) Los intereses incorporados al nominal de los dbitos. No obstante, se po-

Las incorporaciones a tener en cuenta son las siguientes:

En ningn caso son acumulables en el precio de adquisicin de las existencias los

22 Documento AECA Principios y Normas de Contabilidad N 8

una adquisicin concreta o, por el contrario, si la subvencin no est relacionada

2.2. Coste de produccin

Documento AECA Principios y Normas de Contabilidad N 8 23

De acuerdo con esta Resolucin, el coste de produccin se determinar aa-

Los criterios de distribucin o reparto de los costes indirectos se habrn de prees-

24 Documento AECA Principios y Normas de Contabilidad N 8

conseguir en circunstancias normales, considerando el promedio de varios ejerci-

Documento AECA Principios y Normas de Contabilidad N 8 25

Gastos financieros son aquellos que se derivan de la utilizacin de recursos finan-

26 Documento AECA Principios y Normas de Contabilidad N 8

su coste de produccin. La parte correspondiente del importe de los gastos