Unidad N 12: Bienes de Cambio

y Otras Existencias
12.1. Concepto y caractersticas de las partidas que lo integran.
Situacin ante las variaciones en el poder adquisitivo de la moneda.
Tratamiento en los distintos modelos contables.
El rubro bienes de cambio es el rubro ms operativo del patrimonio de un
ente. Hace posible el cumplimiento del objetivo social, por cuanto lo integran
elementos que dentro del activo permiten en forma directa la obtencin de resultados.
De all la alta incidencia de la correcta valuacin para una adecuada medicin del
resultado del ejercicio.
Llamamos bienes de cambio al conjunto de bienes tangibles que el ente
posee con la intencin de su comercializacin en el curso ordinario de su actividad.
Esto incluye tanto los bienes adquiridos para su reventa como los producidos por el
propio ente; los que sern vendidos en el estado en que se encuentran y los que sern
transformados en el proceso de produccin de un nuevo bien a comercializar; los
productos terminados de ese proceso y los que se encuentran en etapas intermedias
de produccin; aquellos que se encuentran radicados en diferentes localizaciones
(fbrica, depsitos, locales de venta, etc.) o en trnsito.
La diversidad de actividades (comerciales, industriales, agropecuarias,
extractivas, sociales, deportivas, etc.) que puede desarrollar cada ente da lugar a la
variedad de bienes que puedan incluirse en este rubro.
La RT 9, en el punto A.4. los define como: Son los bienes destinados a la
venta en el curso habitual de la actividad del ente, o que se encuentran en proceso de
produccin para dicha venta, o que resultan consumidos en la produccin de bienes y
servicios que se destinan a la venta, como as tambin los anticipos a proveedores por
las compras de dichos bienes.
La NIC n 2 los define como: Bienes materiales:
Posedos para ser vendidos en el curso ordinario de la explotacin.
En proceso de elaboracin para su venta posterior.
Para ser consumidos en la produccin de los bienes y servicios que
despus se vendern al exterior.
Esquematizando las partidas que lo integran encontramos:
Bienes adquiridos o producidos para su posterior venta.
Bienes en proceso de produccin para su posterior venta.
Bienes a ser consumidos en el proceso productivo, como por ejemplo materias
primas, insumos diversos, etc.; estos bienes en s mismos estn para ser
usados y no vendidos directamente.
Bienes en trnsito con idnticas caractersticas que las precedentes.
Anticipos a proveedores de bienes de cambio.
El total de ste rubro segn la discriminacin de cuentas es expuesto en el
Estado de Situacin Patrimonial, dentro del Activo Corriente y no Corriente atendiendo
a su fecha de realizacin, referencindose entre parntesis la nota complementaria en
el cual se encuentra la informacin analtica.
En la nota complementaria del rubro bienes de cambio se expondr
informacin sobre la composicin del mismo, cuentas que lo integran con sus saldos.
Adems, siempre se debe informar los criterios de valuacin utilizados al cierre para

exponer las cuentas integrativas del rubro. Tambin se expone informacin

complementaria referida a los vienes de cambio en el Anexo de Costos de Ventas.
Situacin ante la variacin en el poder adquisitivo de la moneda
Las partidas componentes del rubro bienes de cambio son partidas no
monetarias, es decir no expuestas a las variaciones en el poder adquisitivo de la
moneda; por lo tanto stas partidas, segn el mtodo indirecto de la RT 6 se deben
ajustar por la inflacin (o deflacin) y mediante su ajuste determinamos el RECPAM.
Tratamiento en los distintos modelos contables
Tradicio
nal
Solo
generan
RxT (-)
cuando el
valor de
las
mercader
as es
menor
que el
costo de
incorpora
cin

Tradicional
con
ajuste
En pocas
de inflacin
se ajustan y
determinan
el RECPAM
Solo
generan
RxT (-)
cuando el
valor de las
mercaderas
es menor
que el costo
de
incorporaci
n

Tradicional de
avanzada
Si los bienes son de
fcil comercializacin
se valan a su VNR y
para stos bienes
reconoce RxT (-) y (+).
Para el resto de los
bienes de cambio dolo
reconoce RxT (-)
cuando el valor de
mercado es menor que
el costo de
incorporacin. Si este
modelo adems
reconoce ajustes por
inflacin, stas partidas
se reexpresan
generando RECPAM.

Valores
corrientes
s/ajuste
Todos los
bienes de
cambio se
valan a
sus valores
corrientes y
producen
RxT (-) y
(+).

Valores
corrientes
c/ajuste
Todos los
bienes de
cambio se
valan a
sus valores
corrientes y
producen
RxT (-) y
(+).
En pocas
de inflacin
se ajustan y
determinan
el RECPAM

RT 16 y
17
Todos los
bienes de
cambio se
valan a
sus
valores
corrientes
y
producen
RxT (-) y
(+).
En
pocas de
inflacin
se ajustan
y
determina
el
RECPAM

12.2. Contenido del rubro

12.2.1. Causas que dan origen a su incorporacin
Bienes de cambio aportados por los socios.
Bienes de cambio adquiridos por el ente.
Bienes de cambio producidos por el ente.
Bienes de cambio recibidos en donacin.
Servicios en ejecucin.
Bienes de cambio ingresados por trueque.

12.2.2.

Distintas clasificaciones

Los bienes de cambio pueden clasificarse en funcin de diversas pautas. Las

principales pautas de clasificacin que podemos mencionar son:
1) Segn su etapa de produccin:
a. Productos listos para comercializar, que pueden ser entre otros:
i. Productos de reventa o de produccin propia (construccin,
fabricacin, crecimiento, extraccin, creacin, aejamiento, etc.).

ii. Elementos que pueden ser utilizados como un elemento final, o

destinados a integrarse en el proceso productivo del mismo u
otro ente (incorporados, transformados o consumidos).
iii. Productos que se utilizarn como repuestos o accesorios en
empresas de servicios.
iv. Envases para la venta de los bienes a comercializar.
b. Productos en proceso de elaboracin:
i. Integrando un proceso de transformacin de materias primas.
ii. Integrando un proceso de la etapa de montaje.
iii. Cualquiera sea el grado de avance en que se encuentre el
proceso.
c. Materias primas, materiales y/o partes componentes: bienes
adquiridos para integrarse al proceso de produccin:
i. Transformndose durante el proceso.
ii. Consumindose durante el proceso.
iii. Incorporndose en el estado en que se encuentran.
2) Segn su estado:
a. Productos en condiciones normales de conservacin.
b. Productos deteriorados, en condiciones deficientes
comercializacin, desechos de produccin, etc.

para

su

3) Segn su localizacin:
a. Productos en existencia, en local de ventas, almacenes, depsitos,
fbricas, etc.
b. Productos en trnsito, en medios de transporte, depsitos fiscales,
etc.
0

4) Segn su pas de origen:

a. Productos nacionales.
b. Productos importados.
5) Segn la actividad de la empresa:
a. Comercial.
b. De produccin (industriales, agropecuarias, extractivas).
c. De servicios.
6) Segn la expectativa de su realizacin:
a. Corrientes.
b. No corrientes.
7) Segn los aspectos a valuar:
a. Incorporacin en el patrimonio.
b. Existencias en un momento de la vida del ente (generalmente al
cierre del ejercicio).
c. Costo de lo vendido.

Casos especiales a contemplar dentro del rubro:

Repuestos: son las plazas que se mantienen para la eventual sustitucin de otras
iguales de una mquina, un aparato o instrumento (Fowler). Se incluirn dentro del
rubro bienes de cambio el stock de repuestos a ser consumidos en la prestacin de los
servicios de garanta de los bienes de cambio producidos y vendidos. Tambin la
existencia de repuestos destinados a la comercializacin a terceros. En consecuencia,
tener repuestos en el rubro bienes de cambio, resulta posible nicamente en el caso
de entes productores de bienes que son vendidos con garanta de fbrica.

 Envases: segn el diccionario de la Real Academia Espaola los podemos definir

como: recipiente o vaso en que se conservan y transportan ciertos gneros, o todo
lo que envuelve o contiene artculos de comercio u otros efectos para conservarlos o
transportarlos. Contablemente, debemos distinguir dos tipos de envases, los que son
susceptibles de diferentes tratamientos:
Envases que se consumen con el primer uso: el stock en existencia se incluye
y expone dentro del rubro bienes de cambio. Es la situacin del stock de
envases descartables, los que formarn parte del costo del producto al
incorporarse al proceso productivo.
Envases retornables, no se consumen con el primer uso: son considerados
bienes de uso, su vida til trasciende un ejercicio econmico extendindose a
varios. Son bienes amortizables.

12.3. Valuacin en los

organizacin.
12.3.1.

distintos

momentos

en la vida

de una

Valuacin Contable Inicial

12.3.1.1. Determinacin del valor de incorporacin en las distintas

situaciones. Costos financieros implcitos y explcitos.
Los bienes de cambio se reconocen activos recin a partir del momento de
transferencia de la propiedad, ingresando a su valor de costo de adquisicin: precio de
compra de contado ms gastos necesarios.
Conceptualmente, se considera que el costo de un bien de cambio incluye
adems del precio de contado segn factura, todos los costos necesarios para ponerlo
en condiciones de ser vendido o utilizado segn sea su destino. Por ello se incluyen
los costos de compra, control de calidad, almacenaje y financieros cuando
corresponda.
Los bienes de cambio pueden ingresar a la empresa por distintas causas:
Bienes de cambio aportados por los socios: ingresan a su valor contractual//
fijado o reconocido como aporte (generalmente coincide con su valor de plaza). En su
defecto a su valor de plaza o bien al valor determinado por peritos (sera una forma de
valor corriente).
Si al momento de ingresar los bienes por aporte de los socios no existe
coincidencia entre el valor reconocido de aporte y el valor de reposicin en el mercado,
se incorporarn al activo a su valor corriente en el mercado y la diferencia se imputa a
una cuenta de resultado positiva o negativa.
Adicionalmente, en el caso de los bienes de cambio recibidos por aportes, se
deber verificar la capacidad econmica de los bienes aportados, es decir la
posibilidad de generar ingresos en forma directa (con su venta) o indirecta (integrando
otros bienes).
Bienes de cambio adquiridos por el ente: ingresan a su valor de compra de
contado (neto de sobreprecios) ms todos los gastos necesarios para poner el bien en
condiciones de ser vendidos.
Bienes de cambio producidos por el ente: ingresan a su valor de costo, dado por
la sumatoria de costos fijos, semifijos y variables, en la porcin que corresponda y
respetando el concepto de necesariedad de gastos, no solo conceptualmente sino en
cuanto a su monto. Los productos terminados de fcil comercializacin se incorporan a
su VNR.
Bienes de cambio recibidos en donacin: no es frecuente en sociedades aunque
si los es en entes sin fines de lucro. Ingresan al patrimonio neto a su valor corriente
(costo de reposicin) en el mercado en ese momento.

 Servicios en ejecucin: patrimonialmente deben figurar por el valor de todos los

insumos utilizados hasta ese momento en la prestacin del servicio.
Bienes de cambio ingresados por trueque: ingresan a su valor corriente.

Costos financieros implcitos y explcitos

Para determinar el costo, tomamos el precio de adquisicin al contado, y por lo
tanto, aunque se opte por el pago a plazo, los costos financieros no deben
incorporarse.
Cuando los intereses no se pactan explcitamente, sino que el costo de la
financiacin est incluido en el precio, ste debe segregarse: se calcula la diferencia
entre el precio con la financiacin ofrecida y el precio de contado, y se obtiene el
importe de los intereses por dicho perodo.
El tratamiento de los intereses implcitos es igual al de los pactados, por lo que
deben segregarse a medida que trascurren los perodos a que corresponden.
Sobreprecios por inflacin
En las operaciones a plazos convenidas en pocas de inflacin, no es tan
sencillo segregar los intereses, ya que los vendedores calculan no slo el inters puro,
los efectos de la inflacin prevista en el perodo. As, el precio de compra incluye tres
elementos: el costo del bien al contado, el inters previsto para el plazo otorgado y un
sobreprecio, calculado de acuerdo con la expectativa de la desvalorizacin de la
moneda.
En estas situaciones, debe determinarse el costo del bien al contado, y cuando
no fuera posible discriminar los intereses de los sobreprecios, se devengarn en forma
conjunta, ya que en ltima instancia, ambos son resultados financieros. Si fuera
necesario segregarlos, debera estimarse la tasa de inters apropiada para las
operaciones de la operacin.

12.3.1.2. Costos de los sectores de compra y recepcin.

Estos costos deberan incluirse dentro de los de los bienes adquiridos. La razn
es que la compra y la recepcin son actividades necesarias para ponerlos en
condiciones de ser vendidos o consumidos.
Sin embargo, la aplicacin de este criterio es infrecuente, quiz por aplicacin
del concepto de significacin, ya que los costos de los sectores de compra y recepcin
no suelen ser importantes en comparacin con los restantes costos de los bienes
adquiridos.
La distribucin de los costos comunes de compra y recepcin entre los bienes
adquiridos debera responder a bases razonables y prcticas. Un procedimiento
meticuloso consistira en:
a. Repartir los costos de compras de un perodo por partes iguales entre las
ordenes cumplidas en el mismo, si es que la emisin de cada orden de compra
demanda un esfuerzo parecido y no hay muchas ordenes pendientes al cierre de cada
perodo (es decir, suponer que el nmero de ordenes de compra iniciadas en un
perodo es similar al de las ordenes cumplidas).
b. Imputar los costos de recepcin en funcin del tiempo dedicado en el sector a
cada partida comprada.
Claro est que los procedimientos muy exquisitos pueden ser poco justificables
si el costo de aplicarlos no se traduce en una mejora significativa de la informacin
contable obtenida. En tal caso, sera aceptable la aplicacin de mtodos ms sencillos,

como el de prorratear los costos de compra y recepcin de cada perodo sobre la base
de los costos directos de los bienes recibidos en el lapso.

12.3.1.3. Costos de almacenamiento.

A diferencia de los costos de compra y recepcin, los costos de
almacenamiento se relacionan ms con las actividades de produccin y ventas que
con las de compras, ya que:
Cuando se acta racionalmente, los niveles estndar de existencias se
fijan en funcin de lo que se espera vender o consumir, de la frecuencia
de las compras y del tiempo estimado de espera para la recepcin de los
bienes.
Normalmente, la retencin deliberada de existencias importantes de
bienes responde a especulaciones y no a necesidades operativas
vinculadas con las compras.
Por ello, estos costos no deben imputarse a los bienes almacenados sino a:
Los costos de produccin, cuando se refieren a materias primas,
materiales, partes semielaboradas, productos intermedios o bienes en
proceso de produccin.
Los gastos de comercializacin en el casi de mercaderas (adquiridas o
producidas) listas para la venta.
Los gastos del rea pertinente en los dems casos.

12.3.1.4. Costos de produccin en una empresa industrial: Costeo por

absorcin (costeo completo) y costeo directo. Su utilizacin.
A partir del concepto de costo como sacrificio econmico para disponer de un
bien, el costo de produccin de una empresa industrial est formado por el conjunto de
los insumos necesarios para producirlo, comprende la materia prima, la mano de obra
y gastos indirectos de fbrica, reunidos segn las caractersticas de la industria y
modalidades de trabajo, por ordenes de produccin, procesos productivos o algunas
de sus variantes con el fin de obtener el costo unitario del producto elaborado.
El ingreso de los productos en los diferentes rubros debe realizarse al costo. El
costo de produccin puede calcularse sobre cifras reales o predeterminadas, y cuando
existe clara dificultad en su determinacin, puede efectuarse sobre la base de los
precios de plaza.
Es necesario destacar en cuanto a los costos de fabricacin, que se
recomienda incluir las amortizaciones del activo fijo dedicado a la produccin y excluir
los gastos anormales y extraordinarios, o los que correspondan a improductividades u
ociosidad, que deben considerarse prdidas del ejercicio.
Tambin se recomienda excluir los gastos administrativos o generales que no
se relacionen directamente con el proceso productivo y diferir la absorcin de los que
se relacionen con produccin futura.
Palle Hansen clasifica los costos de produccin considerando diversos factores:
1. teniendo en cuenta el costo individual y total distingue entre:
a. Costos directos: materias primas, materiales auxiliares, salarios,
embalaje, etc. Estos costos permiten una medida exacta del consumo.
b. Costos indirectos: amortizaciones, seguros, alquileres, sueldos, etc.
En estos casos, existen diversos procedimientos posibles, pero ninguno
asegura una atribucin exacta.

2. segn la influencia de las variaciones en el volumen de produccin:

a. Costos fijos: no se ven afectados por dichas variaciones. Por ejemplo:
el alquiler del edificio de fbrica, impuestos municipales, servicios de
vigilancia, y a veces una porcin de la mano de obra, etc. Ello no
implica que puedan variar en algunas circunstancias, lo que depende
de:
i. La magnitud del cambio de la produccin.
ii. La duracin de ese cambio.
iii. El nivel de explotacin de la planta.
Se dividen a su vez en:
Costos de estado de paro: se incurre en ellos incluso en
suspensin total del trabajo durante algn tiempo.
Costos de preparacin de la produccin.
b. Costos semifijos: se mantienen fijos dentro de ciertos lmites en la
produccin, pero se modifican notablemente cuando se pasan esos
lmites. Incluyen dos grupos:
i. Reversibles: varan por saltos al aumentar o disminuir la
produccin. Por ejemplo, salarios de los capataces y
supervisores.
ii. Irreversibles: saltan al aumentar la produccin, pero no se
reducen cuando sta disminuye, por ejemplo: aumentos del
activo fijo.
c. Costos variables: son los que varan continuamente con el cambio del
volumen de la produccin, como son las materias primas, mano de
obra, fuerza motriz, etc. Incluyen cuatro tipos:
i. Proporcionales: fluctan en proporcin a la produccin.
ii. Progresivos: varan ms que proporcionalmente a los cambios
en la produccin.
iii. Degresivos: varan menos que proporcionalmente a los cambios
en la produccin.
iv. Regresivos: disminuyen al aumentar la produccin y viceversa;
son poco frecuentes.
En funcin de lo anterior, podemos resumir tres grupos de elementos integrantes
del costo de produccin:
Los bienes incorporados en el proceso de produccin.
Los costos de mano de obra.
Los gastos generales de produccin.
Estos se ubican, segn las circunstancias, dentro de alguna de las categoras de
costos: directos o indirectos, fijos, semifijos o variables; pero todos son necesarios
para disponer econmicamente del producto terminado.
Bienes incorporados en el proceso de produccin: comprenden las materias primas
y los materiales que se consumen o transforman en el proceso de produccin
incorporndose en el producto, diferencindose de aquellos como lubricantes o
combustibles, que permiten la produccin pero no se integran fsicamente en las
unidades producidas.
Para integrar el costo de la produccin en proceso, se registran a su costo de
incorporacin en el patrimonio, segn las pautas generales para los bienes de cambio
(el precio de compra al contado ms todos los gastos necesarios).

Constituyen un costo directo y variable, ya que se integran directamente en la

produccin en proceso y varan proporcionalmente al volumen de produccin.
Costos de mano de obra: se refieren a la mano de obra directa, es decir, al trabajo
de los obreros que se ocupan expresamente de la produccin, diferencindose de
otros costos laborales indirectos, como el costo de supervisin.
Al ser un costo directo y variable, se asigna directa y proporcionalmente al
costo de los productos en cuya elaboracin interviene.
Se incorpora en el proceso a su costo, que est formado por las
remuneraciones que corresponden al personal que se ocupa directamente de la
produccin, incluyendo todos los adicionales como las cargas sociales u otros que
pudieran corresponder.
Gastos generales de produccin: agrupan costos indirectos, como supervisin,
materiales varios, amortizaciones, fuerza motriz, mantenimiento de maquinarias y
planta, luz, seguros, impuestos inmobiliarios, etc., que se acumulan a su costo, es
decir, medidos por el sacrificio econmico que demanda su incorporacin en el
proceso productivo.
Al no poder identificarse especficamente la parte que corresponde a cada
producto, debe buscarse la mejor forma de distribuirlos segn sus caractersticas.
Costeo directo
En este sistema el costo de produccin est dado por la sumatoria de los
costos directos o variables con la produccin. Los costos fijos van en forma directa al
estado de resultados. Este sistema prcticamente no se usa y actualmente est
descartado por la RT 17, que adopta siempre costeo por absorcin.
La utilidad del sistema directo consiste en:
Conveniencia prctica, porque los costos directos o variables son de atribucin
inmediata.
Reduccin del trabajo material que implica la atribucin de los costos indirectos.
Se utiliza en la contabilidad de gestin como elemento de medicin de la eficiencia
de la gestin de cuerpo directivo.
Costeo por absorcin
El costo de produccin est dado por la sumatoria de costos fijos, semifijos y
variables proporcionales a la produccin, con excepcin de la porcin de gastos fijos
imputables a la inactividad de la planta o capacidad ociosa (por ejemplo, amortizacin
del edificio, gastos de vigilancia, honorarios fijos de ingenieros, etc.), los que no se
activan al costo de produccin, sino que esa porcin va directamente al estado de
resultados.
Por lo tanto los costos fijos en este sistema forman parte del sistema de
produccin de un perodo, pero siempre que los mismos posibiliten la obtencin de
ingresos futuros, va la venta de la produccin terminada. Por lo tanto no resulta
correcto ni razonable la activacin de todos los costos fijos de produccin cuando la
fbrica est parcialmente inactiva, y en consecuencia resulta imprescindible para
determinar la apropiacin de los gastos fijos de produccin determinar en que nivel
trabaj la empresa en el perodo.
Hay que tener en cuenta que vinculados con la produccin de un perodo
existen costos de produccin de registracin inmediata y costos de registracin
diferida.
Costos de registracin inmediata o instantnea: se caracterizan porque:
La fecha de origen y fecha de registracin contable son simultneos.

 Se registran inmediatamente con el ingreso al proceso productivo.

Costos de registracin diferida:
Cuando la imputacin a la produccin en proceso se produce luego que los
elementos permanecieron un tiempo en el patrimonio.
La fecha de origen debe retrotraerse a la fecha de incorporacin original en el
activo.

12.3.1.5. Tratamiento de la produccin en proceso. Medicin. Mtodo del

grado de avance. Productos intermedios. Activacin de los
costos de financiacin en procesos de produccin prolongada.
Los ciclos operativos de las empresas tienen duraciones tan variables como
diversos son sus productos. Segn la duracin del ciclo y las caractersticas de la
industria, ser innecesario valuar la produccin en proceso cuando ste es breve, por
ejemplo en una panadera, y resultar lgico hacerlo cuando supere cierta duracin.
Cuando los procesos son prolongados, ser importante medir los costos en diferentes
etapas, como las bebidas que se aejan, las forestaciones, o los astilleros.
Lazzati, menciona tres procedimientos (y reconoce mltiples combinaciones y
variantes) para la determinacin de los costos:
1) Costos por rdenes: los costos de acumulan por lotes u ordenes especficas,
sin especificarse por unidades, y se utilizan en contratos en los que los pagos se
relacionan con las inversiones realizadas, como en los contratos con el gobierno.
Generalmente se calculan sobre bases reales la materia prima y la mano de obra
directa, y los gastos de fabricacin se cargan a las rdenes en funcin de coeficientes
predeterminados.
2) Costos por procesos: los costos se acumulan por procesos o secciones (sin
necesidad de segregar sus componentes) y se distribuyen entre las unidades
producidas. Se utilizan para valuar productos homogneos que requieren un proceso
continuado (industrias qumicas, papel, etc.). Peridicamente se determinan los costos
unitarios promedio de cada departamento y se acumulan a travs de los procesos.
Generalmente se basan en costos reales, pero pueden ser predeterminados.
3) Costos estndar: el costo de cada producto se establece antes de elaborado,
segn especificaciones tcnicas, y se determinan y analizan sus variaciones con
respecto a los reales al solo efecto de determinar las razones y efectuar correcciones.
Los costos estndar resultan adecuados para medir la eficiencia, facilitan la valuacin
de inventario y el clculo de costos de produccin y precios de venta, especialmente
en lneas de montaje con piezas numerosas. Requiere revisar continuamente la
cantidad y el precio de las materias primas y partes utilizadas, de las horas de mano
de obra por categora y de los gastos de fabricacin (preferiblemente por
departamento) para el nivel normal de produccin, y llevar cuentas especiales para el
registro de las diferencias que se producen por cada concepto. Los estndares
debern recalcularse cuando se produzcan variaciones importantes que no
correspondan a circunstancias ocasionales.
Valuacin de la produccin en proceso
Como dice Paton, la valuacin de la produccin en proceso es, en esencia,
cuestin de costos.
En principio deben acumularse los cargos de los tres componentes del costo,
es decir, materias primas y materiales directos, mano de obra directa y gastos
indirectos de fabricacin. Teniendo en cuenta el sistemas que se aplique, se cargarn
en las planillas correspondientes los valores reales o presupuestados, segn el grado
de avance o el mtodo que se haya establecido.

Mtodo del grado de avance

En general, en el momento del inventario en una empresa industrial, se
encuentran productos en distintas etapas del proceso de elaboracin o montaje,
siendo importante encontrar un criterio de asignacin de costos que permita
determinar correctamente los valores de cada etapa y aplicarlos uniformemente, de
manera proporcional al costo que tendrn una vez terminado el correspondiente
proceso.
Debido a las dificultades de valuar adecuadamente la produccin en cada
etapa del proceso, se mide su grado de avance, para determinar as los costos
proporcionales de los productos en proceso.
Segn Biondi, ste mtodo puede aplicarse en las industrias en que se pueden
definir las distintas etapas y las unidades que se encuentran en cada momento del
proceso. Consiste en dividir el proceso en etapas, asignando a cada etapa un
porcentaje del valor del producto terminado.
De esta manera, la primera etapa tendr como piso el valor de las materias
primas que se incorporan para iniciar el proceso; las etapas intermedias, los
porcentajes progresivos segn los costos de mano de obra y gastos indirectos que se
agregan y la ltima, al concluir el proceso, tendr como techo el valor del producto
terminado.
La metodologa del clculo del valor del mtodo del grado de avance es la siguiente:
1. Calcular el grado de avance del proceso productivo del momento de la
medicin.
2. Aplicar el porcentaje determinado al Valor Neto de realizacin que se espera
obtener de los bienes una vez concluido el proceso productivo.
Para determinar el porcentaje de avance de la produccin, se deber:
1. Determinar el costo incurrido hasta ese momento.
2. Estimar los costos a incurrir faltantes para el completamiento de la
produccin del bien.
En ambos casos debern ser costos corrientes del momento de la
medicin, o en su defecto costos incurridos a moneda constante.
3. Determinar el costo total que va a surgir por la suma de los dos importes
anteriores.
4. Por una operacin de porcentajes hallar el avance de la produccin:
Costo incurrido x 100
Costo total

= Porcentaje de avance

Hay otros bienes con proceso de produccin prolongada, y con venta

asegurada en los cuales no resulta adecuada la aplicacin de este mtodo debiendo
recurrirse a otros caminos alternativos. Es el caso de procesos en los cuales el
incremento del valor de los bienes no guarda relacin directa con los costos incurridos.
El ejemplo ms comn es el de las plantaciones en las cuales el acrecentamiento de
su valor no tiene relacin directa con los costos conforme se van erogando.
Productos intermedios
La valuacin de los productos intermedios obtenidos por el ente en una etapa,
y con posterioridad sern utilizados como materia prima de un nuevo proceso
productivo, debera registrarse en forma separada. Y, cuando se concluye la
produccin de estos bienes, se deben incorporar al stock al valor corriente de ese

10

momento (momento de incorporacin). Quedarn en stock como productos terminados

o semi-terminados a su valor de reproduccin, hasta tanto sean incorporados al
proceso productivo final.
Cuando se los introduce como materias primas del otro proceso productivo, hay
que darlo de baja al valor corriente de ese momento, registrando los resultados por
tenencia (sera el resultado por la permanencia de estos productos intermedios), por el
perodo transcurrido entre que el bien ingres al depsito y volvi a salir para fbrica.
Activacin de los costos de financiacin en procesos de produccin prolongada
El concepto de costo de incorporacin en el patrimonio se define usualmente
como el sacrificio econmico efectuado para poder disponer de un bien. Respecto de
lo financiero, en general se entiende que el conjunto de los pasivos (propio y ajeno)
financia el conjunto de los recursos.
La NIC N 2, que se refiere a valoracin y presentacin de las cuentas de
existencias segn el sistema de coste histrico, dice en su punto 12 que por otra
parte los intereses no se considerarn relacionados con la produccin y no se
incluyen en el coste de las existencias.
La NIC N 23 (1984), que se refiere a la capitalizacin de intereses de prstamos, e
incluye tambin costos como primas de emisin de los prstamos o diferencias de
cambio relativas a los mismos, en cuanto se consideren ajustes en el costo financiero.
La norma exige a las empresas una opcin: que adopten y apliquen
uniformemente una prctica respecto de los intereses, sea la de capitalizarlos como
parte del costo de los activos que requieren un perodo prolongado para su utilizacin
o venta, o la de no hacerlo. Comenta que la capitalizacin, practicada por empresas
constructoras y de servicios pblicos de varios pases, se ha extendido a otros
servicios industriales, y analiza sus pros y sus contras.
A favor, est la consideracin de que si es necesario esperar cierto tiempo para
que un activo se encuentre en un lugar y el estado necesario para su utilizacin, el
costo de financiar la inversin durante ese perodo forma parte de su costo de
adquisicin. Tambin se logra una mejor comparacin entre el costo de los bienes
construidos y los adquiridos, en los que se consider ese costo para determinar su
precio.
Para su inclusin como resultados, se sostiene que los prstamos se afectan a
la actividad de la empresa en general, y no puede asocirselos con activos
especficos; tambin que, de activarse, se podra tener diversos costos segn el
mtodo de financiacin que se adopte. Por otra parte, esto permite una mejor
comparacin de los costos financieros de los distintos perodos, ya que stos
dependen de los niveles de endeudamiento y de las tasas de inters, no de la
incorporacin de activos.
Esta NIC excluye expresamente el tratamiento de los costos del capital propio.
En nuestro pas, desde el CECYT, tambin surgen propuestas favorables a la
capitalizacin operativa de los costos financieros.
La RT 17 dispone lo siguiente al tratar el tema:
Tratamiento preferible: Los costos financieros deben ser reconocidos como gastos
del perodo en que se devengan.
Tratamiento alternativo permitido: Podrn activarse costos financieros en el costo
de un activo cuando se cumplan estas condiciones:
1. el activo se encuentra en produccin, construccin, montaje o terminacin y
tales procesos, en razn de su naturaleza, son de duracin prolongada;
2. tales procesos no se encuentran interrumpidos o slo se encuentran
interrumpidos por demoras temporarias necesarias para preparar el activo para
su uso o venta;

11

3. el perodo de produccin, construccin, montaje o terminacin no excede del

tcnicamente requerido;
4. las actividades necesarias para dejar el activo en condiciones de uso o venta
no se encuentran sustancialmente completas; y
5. el activo no est en condiciones de ser vendido, usado en la produccin de
otros bienes o puesto en marcha, lo que correspondiere al propsito de su
produccin, construccin, montaje o terminacin.
En caso de ser aplicado el tratamiento alternativo debe hacerse
consistentemente para todos los costos financieros definidos por esta norma y con
todos los activos que cumplan con las condiciones indicadas previamente.
Las situaciones referidas en el inciso e) deben evaluarse para cada activo en
particular, aunque la produccin, construccin, montaje o terminacin forme parte de la
de un grupo mayor de activos. En este supuesto, la activacin de los costos
financieros debe limitarse a cada parte, al ser terminada.
La imputacin de los costos financieros se har mensualmente, siguiendo
las reglas que se explican en los prrafos siguientes. Se admitir el empleo de
perodos ms largos mientras esto no produzca distorsiones significativas.
Del total de los costos financieros, primero se activarn los que se hayan
incurrido para financiar total o parcialmente y en forma especfica a los activos que
cumplen con las condiciones sealadas en los incisos a) a e) precedentes, siempre
que tal financiacin especfica sea demostrable. Para determinar el importe a activar,
previamente se detraern los ingresos financieros generados por las colocaciones
transitorias de fondos provenientes de prstamos destinados a la financiacin
especfica.
Para la asignacin de costos financieros a los activos que cumplan con las
condiciones sealadas en los incisos a) a e) precedentes, pero no hayan sido
financiados especficamente, se proceder de la siguiente manera:
del total de deudas se excluirn las que guarden una identificacin especfica
con los activos financiados especficamente y cuyos costos financieros ya
hayan sido asignados por dicho motivo;
se calcular una tasa promedio mensual de los costos financieros
correspondientes a las deudas indicadas en el inciso precedente;
se determinarn los montos promedios mensuales de los activos que se
encuentren en produccin, construccin, montaje o terminacin, excluidos
aquellos que hayan recibido costos financieros por haber contado con
financiacin especfica; y
se aplicar a las mediciones contables de los activos determinados en el inciso
c) la tasa de capitalizacin indicada en el inciso b).
Si existieran activos parcialmente financiados en forma especfica, la activacin
de costos financieros referida en el prrafo precedente se calcular sobre la porcin no
financiada especficamente.
Los costos financieros que resulten activados (o, en su caso, deducidos) por la
aplicacin de los procedimientos descriptos en esta seccin no deben exceder a los
incurridos durante el perodo.

12.3.1.6. Tratamiento contable de las inactividades e ineficiencias en el

proceso productivo. Tratamiento de rezagos, subproductos,
productos deteriorados.
La inactividad, parcial o total, implica que los gastos fijos siguen producindose,
pero no existe produccin a la cual asignar esos costos. En este caso, la imputacin
deber efectuarse con cargo a resultados, sin afectar los costos del total producido en
el perodo de actividad.

12

Con igual criterio, tambin deberan adjudicarse a prdidas del ejercicio los
gastos que ocasionen la ineficiencia en la produccin, desperdicios anormales de
materias primas, etc.
Los costos anormales originados por mermas de produccin, deterioros,
residuos, subproductos y otros no deberan integrar el costo del bien producido.
Cuando las mermas o los desperdicios no son anormales, sino que surgen de
las caractersticas del proceso o del tipo de materiales, se integrarn en el costo, al
formar parte del sacrificio necesario para obtener el producto terminado. Esto ocurre
con los elementos voltiles o los desperdicios normales que se producen en procesos
como en cortes de telas u otros materiales en las confecciones.
Si resultaran productos daosos o defectuosos por impericia o accidente, se
determinar la posibilidad de su venta a menor precio, como inferior calidad o segunda
seleccin. En caso de que existiera mercado para los mismos, se los detallar en los
inventarios asignndoles una valuacin de acuerdo con su estado, de los contrario de
los cargar a resultados.
Con los desperdicios, habr que comprobar si se trata de circunstancias
inevitables del proceso normal de produccin, y si existe o no valor de recupero (un
ejemplo de residuo con valor de recupero sera el aserrn en un aserradero).
En cuanto a los subproductos, deberan tener su propio costo, determinado de
igual forma que el de los productos principales, como en el caso de la extraccin de
petrleo y gas, destilaras, etc.
La RT 17 dice al respecto:
El costo de los bienes producidos no debe incluir la porcin de los costos
ocasionados por:
improductividades fsicas o ineficiencias en el uso de los factores en general;
la ociosidad producida por la falta de aprovechamiento de los factores fijos
originada en la no utilizacin de la capacidad de planta a su "nivel de actividad
normal".
Los importes correspondientes a cantidades anormales de materiales, mano de
obra u otros costos de conversin desperdiciados, razonablemente determinables y
que distorsionen el costo de los bienes producidos, no participarn en su
determinacin y deben ser reconocidas como resultados del perodo.
El "nivel de actividad normal" es el que corresponde a la produccin que se espera
alcanzar como promedio de varios perodos bajo las circunstancias previstas, de modo
que est por debajo de la capacidad total y debe considerarse como un indicador
realista y no como un objetivo ideal. El nmero de perodos a considerar para el
clculo de dicho promedio debe establecerse con base en el criterio profesional,
teniendo en cuenta la naturaleza de los negocios del ente y otras circunstancias
vinculadas, entre otros, con los efectos cclicos de la actividad, los ciclos de vida de los
productos elaborados y la precisin de los presupuestos.

12.3.2.

Valuacin peridica de los bienes. Distintos criterios:

12.3.2.1. Bienes de cambio en general: adquiridos y producidos.

Los bienes de cambio en general, se valan a su costo de reposicin, y solo
cuando sea imposible obtenerlo se utiliza su costo de origen. Si los costos estuvieran
expresados en moneda extranjera, se convertirn a moneda argentina al tipo de
cambio del momento de la medicin.

12.3.2.2. Bienes de fcil comercializacin.

13

Se presentan aqu dos situaciones:

Si estn terminados se valan a su VNR.
Si estn en proceso de produccin VNR proporcional al grado de avance
de la produccin.

12.3.2.3. Bienes con proceso de produccin prolongado.

La medicin contable de los bienes con stas caractersticas debera considerar el
grado de seguridad de su venta. Esta podra considerarse virtualmente asegurada si:
Se tratara de bienes de fcil comercializacin.
Su produccin fuese a pedido y en cumplimiento de un contrato ya firmado.
Cuando la venta es segura y los bienes estn terminados, como valor contable
de ellos debera tomarse sus VNR, ya que los pasos sustanciales del proceso de
generacin de resultados pueden considerarse cumplidos.
Si los bienes no estuvieran terminados y el avance del proceso productivo
guarda una relacin razonable con los costos incurridos, sera adecuado calcular el
porcentaje de dicho avance y aplicarlo al VNR que se espera obtener de los bienes
terminados, para as distribuir el resultado total atribuible a la produccin entre los
distintos perodos en que ella se lleva a cabo.
Para otros activos, este procedimiento no es adecuado. Es lo que sucede con
las plantaciones, en que el crecimiento no guarda una relacin directa con los costos
incurridos. En estos casos, puede ser conveniente recurrir a una tasacin de un
profesional experto.

12.3.2.4. Bienes agropecuarios. Sus

particulares para su medicin.

caractersticas

criterios

Actividad agropecuaria
La actividad agropecuaria consiste en producir bienes econmicos a partir de la
combinacin del esfuerzo del hombre y la naturaleza, para favorecer la actividad
biolgica de plantas y animales incluyendo su reproduccin, mejoramiento y/o
crecimiento.
Alcance
Las normas contenidas en esta Resolucin Tcnica se aplican en la medicin y
exposicin de los siguientes rubros:
o Activos biolgicos;
o productos agropecuarios hasta su disposicin o utilizacin como insumo de otro
proceso productivo no susceptible de crecimiento vegetativo;
o resultados atribuidos a la produccin agropecuaria.
Esta resolucin tcnica no incluye el tratamiento de otros rubros que hacen a la
produccin agropecuaria, pero que no tienen o no tuvieron desarrollo biolgico, tales
como la tierra agropecuaria. A estos rubros le son aplicables las restantes normas
contables profesionales que fueren pertinentes.
No obstante, si el factor de produccin tierra afectada a uso agropecuario,
disminuyera sus condiciones productivas precedentes, como consecuencia de su
utilizacin en la actividad agropecuaria, deber considerarse como un activo sujeto a
depreciacin, deduciendo de su medicin la estimacin del valor del deterioro e
imputando el mismo como un costo atribuible a la produccin agropecuaria en el
correspondiente perodo contable.

14

Esta Resolucin Tcnica no incluye el tratamiento del procesamiento de los productos

agropecuarios posteriores a su obtencin (por ejemplo: el procesamiento de uvas para
la obtencin de vinos y mostos, etc.).
mbito de aplicacin
Las normas contenidas en esta Resolucin Tcnica son aplicables a todos los entes
que desarrollan actividad agropecuaria, incluyendo aquellos que producen bienes con
crecimiento vegetativo aplicando tecnologas que hacen un uso menor o nulo de la
tierra.
Definiciones
Los vocablos y expresiones utilizados en esta Resolucin Tcnica tienen los
significados que se indican a continuacin:
Transformacin biolgica: comprende los procesos de crecimiento, deterioro,
produccin y procreacin que produce cambios cualitativos y/o cuantitativos en los
activos biolgicos.
Activos biolgicos: estn compuestos por los vegetales y animales vivientes
utilizados en la actividad agropecuaria. Pueden estar en crecimiento, en produccin o
terminados.
Activos biolgicos en desarrollo: son aquellos que no han completado an su
proceso de desarrollo hasta el nivel de poder ser considerados como en produccin,
(por ejemplo: rboles frutales, bosques, terneros, alevines, sementeras, frutas
inmaduras, etc., cuyo proceso biolgico de crecimiento no ha concluido, aunque se
puedan obtener del mismo bienes secundarios comercializables).
Activos biolgicos en produccin: son aquellos cuyo proceso de desarrollo les
permite estar en condiciones de producir sus frutos (por ejemplo: animales y plantas
destinadas a funciones reproductivas, rboles frutales y florales en produccin, vacas
lecheras, ovejas que producen lana, etc.).
Activos biolgicos terminados: son aquellos que han concluido su proceso de
desarrollo y se encuentran en condiciones de ser vendidos, transformados en
productos agropecuarios o utilizados en otros procesos productivos (por ejemplo:
novillos terminados, frutos maduros, bosques aptos para la tala, etc.).
Obtencin de productos agropecuarios: es la separacin de los frutos de un activo
biolgico o la cesacin de su proceso vital. En las distintas actividades agropecuarias
adopta el nombre especfico de cosecha, ordee, esquila, tala, recoleccin, etc.
Productos agropecuarios: es el producido de la accin descripta en el punto anterior
(por ejemplo: cereales cosechados, leche, lana, madera, frutos cosechados, etc.).
Mercado activo: para ser considerado activo a efecto de esta resolucin tcnica, un
mercado debe cumplir con las siguientes condiciones:
Los productos que se comercializan en l deben ser homogneos;
deben existir compradores y vendedores en cantidad suficiente en forma
habitual, es decir que deben existir transacciones en la fecha o fechas
cercanas a la de las mediciones contables; y
los precios de las transacciones deben ser conocidos por los entes que operan
en dichos mercados.
Etapa inicial de desarrollo biolgico: es la etapa que abarca desde:
las tareas preparatorias previas al desarrollo biolgico propiamente dicho,
hasta
el momento en que razonablemente pueda efectuarse una medicin confiable y
verificable de dicho desarrollo utilizando estimaciones tcnicas adecuadas, y
que esta medicin sea superior al valor de los costos necesarios para
obtenerlo.
Etapa siguiente a la inicial de desarrollo biolgico: abarca desde el momento en
que razonablemente pueda efectuarse una medicin confiable y verificable de dicho
desarrollo utilizando estimaciones tcnicas adecuadas.

15

Produccin: es el incremento de valor por cambios cuantitativos o cualitativos

-volumen fsico y/o calidad- en los bienes con crecimiento vegetativo, como
consecuencia de sus procesos biolgicos.
Reconocimiento
Los entes descriptos en la seccin 4 de esta resolucin tcnica, deben reconocer la
existencia de un activo biolgico o de un producto agropecuario slo cuando se hayan
satisfecho los requisitos exigidos por la seccin 5 (Reconocimiento y medicin de los
elementos de los estados contables) de la Resolucin Tcnica N 16 (Marco
conceptual de las normas contables profesionales) y especficamente por la seccin
2.1 (Reconocimiento) de la Resolucin Tcnica N 17 (Normas contables
profesionales: Desarrollo de cuestiones de aplicacin general).
Medicin
Para la medicin contable de los activos biolgicos y los productos agropecuarios
deben emplearse los siguientes criterios:
1. Bienes destinados a la venta en el curso normal de la actividad
1.1. Bienes para los que existe un mercado activo en su condicin actual
Su medicin contable se efectuar a su valor neto de realizacin determinado de
acuerdo con la seccin 4.3.2 (Determinacin de valores netos de realizacin) de la
Resolucin Tcnica N 17 (Normas contables profesionales: Desarrollo de cuestiones
de aplicacin general).
1.2. Bienes para los que no existe un mercado activo en su condicin
actual pero existe para similares bienes con un proceso de desarrollo ms
avanzado o completado
1.2.1. Bienes que se encuentren en la etapa inicial de su desarrollo
biolgico
Los bienes que se encuentren en la etapa inicial de su desarrollo biolgico se medirn
al costo de reposicin de los bienes y servicios necesarios para obtener un bien
similar, determinado de acuerdo con la seccin 4.3.3 (Determinacin de costos de
reposicin) de la Resolucin Tcnica N 17 (Normas contables profesionales:
Desarrollo de cuestiones de aplicacin general).
Si la obtencin del costo de reposicin fuera imposible o muy costosa, se usar como
sucedneo el costo original determinado de acuerdo con la seccin 4.2 (Mediciones
contables de los costos) de la Resolucin Tcnica N 17 (Normas contables
profesionales: Desarrollo de cuestiones de aplicacin general). El trmino costosa se
utiliza en esta norma en el sentido de la no satisfaccin del equilibrio entre costos y
beneficios en los trminos de la seccin 3.2.2 (Equilibrio entre costos y beneficios) de
la Resolucin Tcnica N 16 (Marco Conceptual de las Normas Contables
Profesionales).
1.2.2. Bienes que se encuentren despus de la etapa inicial de su
desarrollo biolgico
Los bienes que se encuentren a posteriori de la etapa inicial, se medirn al valor neto
descontado del flujo neto de fondos a percibir siempre que los siguientes elementos a
considerar para la determinacin del referido flujo puedan estimarse en forma
confiable y verificable:
Precio de venta esperado. En aquellos casos en donde el ente no comercialice
los activos biolgicos que produce en dicha condicin sino que los reemplace por
una proporcin de los productos que se obtienen a travs de un proceso
industrial, normalmente denominado maquila deber utilizar como base para la
medicin del ingreso esperado el valor neto a obtener de la realizacin del
producto a recibir;
costos y gastos adicionales hasta la venta que no se hayan devengado an
en el perodo;

16

momentos de los flujos monetarios, tanto de los ingresos como de las

erogaciones;
riesgos asociados con la culminacin del proceso de desarrollo necesario
para poder ser comercializados en un mercado activo. Este concepto incluir
tanto los riesgos de precios, los de desarrollo biolgico futuro, los climticos, as
como los derivados de plagas o elementos similares. Ser un elemento esencial
en la evaluacin del riesgo asociado al desarrollo biolgico futuro, el grado de
desarrollo actual en relacin con el necesario para ser comercializado en un
mercado activo. La introduccin del concepto de riesgos asociados a cada uno
de los elementos que se utilizan para la medicin, se logra de la manera ms
adecuada cuando se utiliza el promedio ponderado que surge de computar cada
una de las alternativas posibles de magnitudes a alcanzar por la probabilidad de
que dicha magnitud se verifique, todo ello medido de acuerdo con la informacin
disponible a la fecha de la medicin contable. Para aquellos procesos de muy
largo plazo (varios aos) los riesgos asociados a la futura obtencin
generalmente son demasiado elevados en los primeros aos de vida del activo
biolgico por lo que no resulta en dicho caso procedente su valuacin al valor
neto del flujo futuro de fondos;
tasa de descuento que refleje las evaluaciones que el mercado hace del valor
tiempo del dinero y que no considere el efecto del impuesto a las ganancias, es
decir debe utilizarse una tasa libre de riesgos debido a que la consideracin de
los mismos ya se encuentran incluidos en el punto (4) anterior.
Si los requisitos de confiabilidad y verificabilidad de los datos a emplear no pudieran
satisfacerse, se medirn al costo de reposicin de los bienes y servicios necesarios
para obtener un bien similar, determinado de acuerdo con la seccin 4.3.3
(Determinacin de costos de reposicin) de la Resolucin Tcnica N 17 (Normas
contables profesionales: Desarrollo de cuestiones de aplicacin general).
Si la obtencin del costo de reposicin fuera imposible o muy costosa, se usar como
sucedneo el costo original determinado de acuerdo con la seccin 4.2 (Mediciones
contables de los costos) de la Resolucin Tcnica N 17 (Normas contables
profesionales: Desarrollo de cuestiones de aplicacin general).
Cuando el ente incluya entre sus activos biolgicos bienes similares entre s, algunos
de los cuales estn destinados a la venta en el curso habitual de los negocios y otros
destinados a ser utilizados como factores de la produccin en el curso normal de la
actividad y no resulte posible o razonablemente factible su separacin en virtud de su
destino, deber valuar la totalidad de dichos bienes de acuerdo con las pautas de este
punto, es decir como si todo el conjunto de los bienes estuviere destinado a la venta
en el curso normal de los negocios.
1.3. Bienes para los que no existe un mercado activo en su condicin
actual ni en un estado ni con un proceso ms avanzado o completado
Si bien no es frecuente que esta condicin se verifique en relacin con activos
biolgicos relacionados con la actividad agropecuaria, existen casos en donde la
frecuencia de las transacciones son muy bajas, registrndose perodos muy
prolongados en los que no se producen transacciones que permitan calificar a dichos
mercados como activos.
Si el ente puede obtener valores de mercado en la fecha de la medicin contable o en
fechas cercanas a ellas y estos valores representan razonablemente los valores a los
que pueden ser comercializados sus bienes, deber utilizar dichos valores como bases
para la valuacin tanto de la produccin como de los bienes en existencia, segn
corresponda.
En caso contrario, se medirn al costo de reposicin de los bienes y servicios
necesarios para obtener un bien similar, determinado de acuerdo con la seccin 4.3.3
(Determinacin de costos de reposicin) de la Resolucin Tcnica N 17 (Normas
contables profesionales: Desarrollo de cuestiones de aplicacin general).

17

Si la obtencin del costo de reposicin fuera imposible o muy costosa, se usar como
sucedneo el costo original determinado de acuerdo con la seccin 4.2 (Mediciones
contables de los costos) de la Resolucin Tcnica N 17 (Normas contables
profesionales: Desarrollo de cuestiones de aplicacin general).
2. Bienes no destinados a la venta sino a su utilizacin como factor de la
produccin en el curso normal de la actividad
Bienes para los que existe un mercado activo: En su condicin actual
Se medirn al costo de reposicin directo de un bien similar, adquirido a terceros en el
mercado habitual donde opera el ente (con prescindencia de si el bien fue adquirido o
producido por el ente), determinado de acuerdo con la seccin 4.3.3 (Determinacin
de costos de reposicin) de la Resolucin Tcnica N 17 (Normas contables
profesionales: Desarrollo de cuestiones de aplicacin general).
Se admitir la determinacin del costo de reposicin en el mercado de bienes
similares, aunque no exista una medicin directa del mismo, cuando puedan hacerse
estimaciones tcnicamente fundadas que permitan aproximar razonablemente dicho
valor sobre la base del valor de bienes anlogos, aunque de variedades, edades u
otras caractersticas diferentes
Tambin se admitir dicha determinacin de costo de reposicin directo cuando
pudiere efectuarse razonablemente sobre la base de la medicin de conjuntos en los
cuales bienes similares se encuentren incluidos, y de los que pudieran excluirse los
restantes bienes que integran el conjunto.
Los bienes que se incluyen en este grupo, no son sujetos a depreciacin, ya que la
valuacin de los mismos considera no slo la valorizacin producida por el desarrollo
biolgico sino tambin la desvalorizacin como consecuencia del deterioro biolgico u
otras causas.
Para bienes similares al inicio de su etapa de produccin en volmenes y
calidad comerciales:
Se medirn al costo de reposicin directo de un bien similar pero medido en la etapa
de inicio de su produccin comercial, adquirido a terceros en el mercado habitual
donde opera el ente (con prescindencia de si el bien fue adquirido o producido por el
ente), determinado de acuerdo con la seccin 4.3.3 (Determinacin de costos de
reposicin) de la Resolucin Tcnica N 17 (Normas contables profesionales:
Desarrollo de cuestiones de aplicacin general) neto de las depreciaciones
acumuladas determinadas de acuerdo con los procedimientos que se establecen en el
punto 7.2.3. de esta resolucin tcnica.
2.2. Bienes para los que no existe un mercado activo en su condicin
actual
Se incluirn dentro de este grupo aquellos bienes para los que no fuere posible, o
econmicamente factible sin un inapropiado costo o esfuerzo, la determinacin de su
valor de mercado en forma directa haciendo uso de algunas de las alternativas que se
exponen en la seccin 7.2.1 de esta resolucin tcnica.
2.2.1. Medicin contable desde el inicio de las actividades
preparatorias hasta que finaliza el proceso de crecimiento o desarrollo
Se medirn al costo de reposicin de los bienes y servicios necesarios para obtener un
bien similar, determinado de acuerdo con la seccin 4.3.3 (Determinacin de costos de
reposicin) de la Resolucin Tcnica N 17 (Normas contables profesionales:
Desarrollo de cuestiones de aplicacin general).
Si la obtencin del costo de reposicin fuera imposible, o muy costosa, se usar como
sucedneo el costo original determinado de acuerdo con la seccin 4.2 (Mediciones
contables de los costos) de la Resolucin Tcnica N 17 (Normas contables
profesionales: Desarrollo de cuestiones de aplicacin general).
2.2.2. Medicin contable desde el inicio de la produccin hasta que
se logra una produccin en volmenes y calidad comercial

18

Se medirn al costo de reposicin de los bienes y servicios necesarios para obtener un

bien similar, determinado de acuerdo con la seccin 4.3.3 (Determinacin de costos de
reposicin) de la Resolucin Tcnica N 17 (Normas contables profesionales:
Desarrollo de cuestiones de aplicacin general) menos el importe neto obtenido por la
realizacin de los productos obtenidos.
Si la obtencin del costo de reposicin fuera imposible, o muy costosa, se usar como
sucedneo el costo original determinado de acuerdo con la seccin 4.2 (Mediciones
contables de los costos) de la Resolucin Tcnica N 17 (Normas contables
profesionales: Desarrollo de cuestiones de aplicacin general).
2.2.3. Medicin contable de los valores originales sin depreciacin
desde que se logra una produccin en volmenes y calidad comercial
hasta que finaliza el proceso de desarrollo biolgico
Se medirn al costo de reposicin de los bienes y servicios necesarios para obtener un
bien similar, determinado de acuerdo con la seccin 4.3.3 (Determinacin de costos de
reposicin) de la Resolucin Tcnica N 17 (Normas contables profesionales:
Desarrollo de cuestiones de aplicacin general). A partir del inicio de este perodo, slo
incluirn los costos atribuibles al mantenimiento del activo biolgico en produccin. Los
restantes costos deben ser asignados a la obtencin del activo biolgico en desarrollo
destinado a la venta (produccin).
Si la obtencin del costo de reposicin fuera imposible, o muy costosa, se usar como
sucedneo el costo original determinado de acuerdo con la seccin 4.2 (Mediciones
contables de los costos) de la Resolucin Tcnica N 17 (Normas contables
profesionales: Desarrollo de cuestiones de aplicacin general).
2.2.4. Medicin contable de los valores originales sin depreciacin
desde que finaliza el proceso de desarrollo biolgico hasta el fin de la
vida til del bien
Su medicin contable se efectuar al costo de reposicin de los bienes y servicios
necesarios para obtener un bien similar, determinado de acuerdo con la seccin 4.3.3
(Determinacin de costos de reposicin) de la Resolucin Tcnica N 17 (Normas
contables profesionales: Desarrollo de cuestiones de aplicacin general) acumulado
hasta la finalizacin del proceso de desarrollo biolgico. La totalidad de los costos
asociados posteriores a dicha fecha deben ser asignados a la obtencin del activo
biolgico en desarrollo destinado a la venta (produccin).
Si la obtencin del costo de reposicin fuera imposible, o muy costosa, se usar como
sucedneo el costo original determinado de acuerdo con la seccin 4.2 (Mediciones
contables de los costos) de la Resolucin Tcnica N 17 (Normas contables
profesionales: Desarrollo de cuestiones de aplicacin general).
2.3. Depreciaciones acumuladas
A partir del momento en que el bien comience la etapa de la produccin en volmenes
y calidad comercial de activos biolgicos valuados de acuerdo con el punto 7.2.2
anterior, se considerar en su medicin contable la correspondiente depreciacin
acumulada que se calcular de la siguiente forma:
Importe del valor original sin depreciacin, menos el valor residual estimado al
finalizar la vida til, dividido por la produccin total del bien (produccin obtenida
ms produccin esperada hasta el fin de su vida til) y multiplicado por la
produccin obtenida hasta la fecha de cierre de la medicin contable;
la variacin producida en el perodo contable se imputar a resultados de
acuerdo con:
la variacin atribuida a cambios en la medicin residual del bien al inicio
del perodo contable, se imputar a Resultados por tenencia;
la variacin atribuida a los volmenes de produccin obtenida durante el
perodo contable se imputar al costo de produccin de los frutos que el
bien produce.

19

Si el ente no pudiere, o no resultare razonable en virtud de las particulares

caractersticas del bien, efectuar el clculo de las depreciaciones siguiendo el mtodo
descripto en el prrafo anterior, podr utilizar algn otro mtodo alternativo que resulte
razonable aplicar al caso particular y que satisfaga los requisitos de la informacin
contable que establece la seccin 3 (Requisitos de la informacin contenida en los
Estados Contables) de la Resolucin Tcnica N 16 (Marco conceptual de las Normas
Contables Profesionales).

3. Activos biolgicos con procesos productivos continuos

La produccin generada por estos activos biolgicos, podr ser determinada al
momento de su ocurrencia, en forma mensual o por un perodo mayor, predeterminado
y explicitado en la informacin complementaria.
Dado que el proceso de generacin de resultados por crecimiento o
decrecimiento (produccin) se produce generalmente en forma continua, su medicin
peridica resulta ms representativa que si se efecta al cierre del perodo contable.
Sin embargo podr adoptarse este ltimo criterio, -medicin al cierre del
periodo contable- cuando el proceso de medicin pueda resultar imposible o muy
costoso, o cuando se considere que no se generarn diferencias sustanciales respecto
de su cuantificacin peridica.
Adoptado el criterio de medir la produccin al momento de su ocurrencia o
peridicamente, la misma deber ser ajustada en funcin del crecimiento o
decrecimiento ocurrido entre la fecha de su medicin y el cierre del perodo contable.
En todos los casos, el activo biolgico subyacente que le dio origen y sustento
deber ser medido al cierre del perodo contable.
Cualquier cambio en los valores del mercado con respecto al valor asignado a
la produccin ser considerado como resultado de tenenciao como resultado por
valuacin de bienes de cambio a su valor neto de realizacin segn lo indicado en el
penltimo prrafo de la seccin 8.2.2. (Resultado de la produccin agropecuaria) de
esta resolucin tcnica.
Diferencias con las NIC
1. Conceptos de las NIC no incluidos en esta Resolucin Tcnica
o Tratamiento de subsidios otorgados por el Gobierno a la produccin
agropecuaria;
o exposicin de mediciones no financieras o estimaciones de las mismas
relativas a cantidades fsicas de activos biolgicos al cierre de los estados
contables y de la produccin obtenida durante el perodo contable;
o exposicin de las causas por las que no puede medirse en forma confiable y
verificable el valor corriente del activo biolgico cuando se utiliza como criterio
de medicin el costo menos depreciaciones acumuladas;
o exposicin de la conciliacin entre los saldos iniciales y finales de los activos
biolgicos del ente, con informacin diferenciada entre aquellos con medicin a
valor corriente y aquellos valuados a costo menos depreciaciones.
2. Conceptos de esta resolucin tcnica no incluidos en las NIC
No distingue entre bienes destinados a su venta y bienes destinados a ser utilizados
como factor de la produccin.
3. Diferencias conceptuales en el tratamiento entre ambas normas
o Esta resolucin tcnica utiliza el concepto de Costo de reposicin para la
medicin contable de los bienes utilizados como factor de produccin para los
que existe mercado en su condicin actual, en lugar del concepto de Valor

20

neto de realizacin que utiliza la NIC 41 para todos los activos biolgicos, con
prescindencia de su destino ms probable.
La NIC 41 no contempla la aplicacin del valor lmite que establece la RT17 en
la valuacin a V.N.R. de bienes destinados a la venta correspondiente a
opciones lanzadas o adquiridas sin cotizacin.

12.3.2.5. Valor recuperable de las partidas.

El valor recuperable de las partidas es el mayor entre el VNR y el VUE.

21