De la improcedencia de discriminar en el libro de ventas del

IVA a clientes contribuyentes y no contribuyentes del

impuesto
14:03:00CAMILO LONDON - Asesor TributarioImpuesto, ISLR, Tributos Municipales, Tributos Nacionales

Si quieres miel no des puntapis sobre la colmena, (Proverbio norteamericano)

Primeramente es necesario que repasemos el contenido de las normas legales y reglamentarias vigentes que
podran involucrar a los requisitos para el registro en los libros de ventas del IVA. Estas normas son las
siguientes:
1.

Artculo 56 de la ley de IVA, este es el primigenio de ley que establece la obligacin de que los
contribuyentes del IVA lleven contabilidad y realicen los registros de las operaciones inherentes a su negocio o
giro:

Artculo 56.- Los contribuyentes debern llevar los libros, registros y archivos adicionales que sean
necesarios[1] y abrir las cuentas especiales del caso para el control del cumplimiento de las disposiciones de
esta Ley y de sus normas reglamentarias. Los contribuyentes debern conservar en forma ordenada,
mientras no est prescrita la obligacin, tanto los libros, facturas y dems documentos contables,
como los medios magnticos, discos, cintas y similares u otros elementos, que se hayan utilizado para
efectuar los asientos y registros correspondientes.
En especial, los contribuyentes debern registrar contablemente todas sus operaciones, incluyendo
las que no fueren gravables con el impuesto establecido en esta Ley, as como las nuevas facturas o
documentos equivalentes y las notas de crdito y dbito que emitan o reciban, en los casos a que se
contrae el artculo 58 de esta Ley.
Las operaciones debern registrarse en el mes calendario en que se consideren perfeccionadas, en tanto que
las notas de dbitos y crditos se registrarn, segn el caso, en el mes calendario en que se emitan o reciban
los documentos que las motivan.
Los contribuyentes debern abrir cuentas especiales para registrar los impuestos o dbitos fiscales generados
y cargados en las operaciones y trasladados en las facturas, as como los consignados en las facturas

recibidas de los vendedores y prestadores de servicio que sean susceptibles de ser imputados como crditos
fiscales.
Los importadores debern, igualmente, abrir cuentas especiales para registrar los impuestos pagados por sus
importaciones y los impuestos cargados en sus ventas.
Pargrafo nico: La Administracin Tributaria establecer, mediante normas de carcter general, los
requisitos, medios, formalidades y especificaciones, que deben cumplirse para llevar los libros,
registros, archivos y cuentas previstos en este artculo, as como los sistemas administrativos y
contables que se usen a tal efecto[2].
La Administracin Tributaria podr igualmente establecer, mediante normas de carcter general, los trminos
y condiciones para la realizacin de los asientos contables y dems anotaciones producidas a travs de
procedimientos mecnicos o electrnicos.
2.

Artculos 72, 76, 77 y 78 del Reglamento General de la Ley del IVA. Estos dictan los requisitos especficos
que deben cumplirse para registrar las operaciones del IVA que realice el contribuyente con sus clientes, es
decir, para registrar sus operaciones gravadas de ventas o las asimiladas a estas:
Artculo 72.- En los Libros de Compras y de Ventas, al final de cada mes, se har un resumen del respectivo
perodo de imposicin, indicando el monto de la base imponible y del impuesto, ajustada con las
adiciones y deducciones correspondientes; el dbito y el crdito fiscal, as como, un resumen del
monto de las ventas de bienes y prestaciones de servicios exentas, exoneradas y no sujetas al
impuesto y del monto de las exportaciones de bienes y servicios.
En el caso de operaciones gravadas con distintas alcuotas, debern indicarse dichos bienes
separadamente, agrupndose por cada una de las alcuotas.
Estos resmenes debern coincidir con los datos que se indicarn en el formulario de declaracin y
pago, medios y sistemas autorizados por el Ministerio de Hacienda para la declaracin y pago
mensual del impuesto.
Los contribuyentes que lleven ms de un libro para el registro de sus compras y ventas, debern
hacer en los Libros de Compras y de Ventas diarias, un resumen con los detalles de cada uno de ellos.
Artculo 76. Los contribuyentes debern registrar cronolgicamente y sin atrasos en el Libro de Ventas, LAS
OPERACIONES REALIZADAS CON OTROS CONTRIBUYENTES O NO CONTRIBUYENTES, dejando
constancia de los siguientes datos:
a) La fecha y el nmero de la factura, comprobantes y otros documentos equivalentes, notas de dbito
o de crdito y de la gua o declaracin de exportacin.
b) El nombre y apellido del comprador de los bienes o receptor del servicio, cuando se trate de una
persona natural. La denominacin o razn social si se trata de personas jurdicas, sociedades de hecho o
irregulares, comunidades, consorcios y otros entes econmicos o jurdicos, pblicos o privados.
c) Nmero de inscripcin en el Registro de Informacin Fiscal o Registro de Contribuyentes del
comprador de los bienes o receptor del servicio.[3]
d) El valor total de las ventas, o prestaciones de servicios discriminando las gravadas, exentas, exoneradas o
no sujetas al impuesto, registrando adems el monto del dbito fiscal en los casos de operaciones gravadas.
En el caso de operaciones gravadas con distintas alcuotas, debern registrarse dichas operaciones
separadamente, agrupndose por cada alcuota.
e) El valor FOB del total de las operaciones de exportacin.

Artculo 77. Los contribuyentes debern registrar cronolgicamente y sin atrasos en el Libro de Ventas, LAS
OPERACIONES REALIZADAS CON NO CONTRIBUYENTES, indicando los siguientes datos:
a) Fecha y Nmero del primer comprabante emitido en cada da, por las ventas de bienes o prestacin
de servicio, correspondiente al talonario utilizado.
b) Nmero del ltimo comprobante emitido en cada da, por las ventas de bienes o prestacin de
servicio, correspondiente al talonario utilizado.
c) Monto total de las ventas de bienes y prestacin de servicio gravados de cada da, por las cuales se
han emitido comprobantes o documentos equivalentes.
d) Monto del impuesto en las operaciones del numeral anterior.
e) Monto de las ventas de bienes y prestacin de servicio exentas, exoneradas o no sujetas del da,
por las cuales se han emitido comprobantes o documentos equivalentes.
PARAGRAFO PRIMERO: Cuando se utilicen simultneamente varios talonarios de comprobantes, debern
efectuarse los asientos separadamente, por cada talonario y en la forma antes sealada.
PARAGRAFO SEGUNDO: EL REGISTRO DE LAS OPERACIONES CONTENIDAS EN EL REPORTE
GLOBAL DIARIO GENERADO POR LAS MQUINAS FISCALES, SE REFLEJARN EN EL LIBRO DE
VENTAS DEL MISMO MODO QUE SE ESTABLECE RESPECTO DE LOS COMPROBANTES QUE SE
EMITEN A NO CONTRIBUYENTES, INDICANDO ADEMS EL NMERO DE REGISTRO DE LA MQUINA.
Artculo 78. LOS CONTRIBUYENTES QUE REALICEN A LA VEZ VENTAS DE BIENES Y PRESTACIN
DE SERVICIO A CONTRIBUYENTES Y NO CONTRIBUYENTES, por las cuales EMITAN FACTURAS,
DOCUMENTOS

EQUIVALENTES

COMPROBANTES

GENERADOS

POR

MQUINAS

FISCALES, contabilizarn en el Libro de Ventas, en forma separada, ambos tipos de operaciones, DE

ACUERDO CON LOS REQUISITOS CORRESPONDIENTES A CADA DOCUMENTO, especificados en los
artculos 76 y 77 de este Reglamento.
Las antes citadas, son las normas que constituyen el insumo esencial de la tentativa de anlisis que a
continuacin se formular. Pero tambin resulta de suma importancia a los fines propuestos, revisar el
contenido de la normativa que en materia del primer IVA (1993) se dict en el pas. Dicha normativa permite
conocer el origen de los contenidos legales y reglamentarios hoy vigentes, incluso, entender la posible
incongruencia de alguno de estos, por cuanto aun se conservan en ellas formas y tipos ya en desuso. Estas
normas son las siguientes:
1.

Artculo 23 del Reglamento Parcial Nro. 1 de la Ley de IVA(1993). En esta norma no se estableca
diferencia alguna en los registros a ser plasmados en el libro especial de ventas, fuesen realizadas las
operaciones de comercializacin o servicio con contribuyentes o no contribuyentes del IVA.
Regl. L.I. V.A. Art. 23.- Los contribuyentes del impuesto debern registrar cronolgicamente en el Libro
de Ventas:
a)

La fecha y el nmero de la factura, documento equivalente, nota de dbito o de crdito o de la gua de

exportacin.
b)

El nombre y apellido del comprador de los bienes muebles o receptor del servicio cuando se trate de una

persona natural contribuyente del impuesto. La denominacin o razn social si se trata de personas jurdicas,

sociedades de hecho o irregulares, comunidades, consorcios y otros entes econmicos o jurdicos, pblicos o
privados contribuyentes del impuesto.
e)

El nmero del Registro de Informacin Fiscal (RIF) del comprador de los bienes muebles o receptor del

servicio, cuando se trate de un contribuyente del impuesto.

d)

El valor' total de las ventas o prestaciones de servicios, gravadas, exentas o no sujetas al impuesto;

incluyendo el monto del impuesto al valor agregado en los casos de operaciones gravadas.
e) El valor total de las ventas exentas.
f) El valor total de las exportaciones sujetas al impuesto.
g)

La base imponible o precio neto total de venta en las ventas o transferencias de bienes o prestaciones de

servicios efectuadas a otros contribuyentes del impuesto.

h)

El impuesto al valor agregado causado y cobrado en las operaciones gravables.

i)

La base imponible o precio neto total de venta o transferencias de bienes o prestaciones de servicios

efectuadas a personas que no tienen la condicin de contribuyente del impuesto.

2.

Artculo 14 del Reglamento Parcial Nro. 2 de la Ley de IVA(1993). En esta norma dicta los requisitos que
deben aplicarse para el registro de las operaciones de los contribuyentes sujetos a un rgimen simplificado de
facturacin previsto en el artculo 13 ejusdem.
Regl N 2, L.I. V.A. Art. 14. - Los contribuyentes a que se refiere el artculo anterior, en cuanto al Libro de
Ventas se regirn por el presente artculo y debern registrar diariamente en dicho Libro sus operaciones con
los datos que exija la Administracin Tributaria y, en todo caso, debern registrarse los asientos siguientes:
1)

Da, mes y ao de las respectivas ventas y prestaciones de servicios con facturas simplificadas

realizadas en el da.
2)

Nmero de la primera factura simplificada del da de cada talonario usado en forma consecutiva o

simultnea, segn sea el caso.

3)

Nmero de la ltima factura simplificada del da de cada talonario usado en forma consecutiva o

simultnea, segn sea el caso.

4)

Nmero de la factura global emitida en el da, que resume las ventas de bienes y prestaciones de

servicios inferiores al monto mnimo fijado.

5)

Monto de las ventas de bienes y prestaciones de servicios gravadas del da, por las cuales se han

emitido facturas simplificadas.

6)

Total del impuesto al valor agregado causado en las operaciones del numeral anterior.

7)

Monto de las ventas de bienes y prestaciones de servicios gravadas del da, sin facturas simplificadas

por ser inferiores al monto mnimo fijado.

8)

Total del impuesto al valor agregado causado en las operaciones del numeral anterior.

9)

Monto de las ventas de bienes y prestaciones de servicios exentas del da, por las cuales se han emitido

facturas simplificadas.
10) Monto de las ventas de bienes y prestaciones de servicios exentas del da, sin facturas simplificadas por
ser inferiores al monto mnimo fijado..
PARAGRAFO

PRIMERO. Cuando

se

utilicen

simultneamente

varios

talonarios

de

facturas

simplificadas, debern registrarse separadamente las correspondientes a cada talonario en la forma

antes sealada.

PARAGRAFO SEGUNDO. LOS CONTRIBUYENTES QUE REALICEN A LA VEZ VENTAS DE BIENES Y

PRESTACIONES DE SERVICIOS POR LAS CUALES EMITAN FACTURAS, FACTURAS SIMPLIFICADAS
O COMPROBANTES DE MQUINA REGISTRADORA, CONTABILIZARN EN EL LIBRO DE VENTAS EN
FORMA SEPARADA LOS DIFERENTES TIPOS DE OPERACIONES, CONSIDERANDO LOS ASIENTOS
CONTABLES SEALADOS EN ESTE ARTCULO, EN CUANTO CORRESPONDA A CADA UNA DE LAS
MODALIDADES DE LAS OPERACIONES.
En materia del IVA (1993) se estableci un rgimen simplificado de facturacin, que slo aplicaba a los que
calificaban como consumidores finales, es decir, a un tipo particular de no contribuyente del IVA. Este
rgimen oblig a la administracin Tributaria a dictar un procedimiento especial para realizar los registros en
el libro especial de ventas de tales documentos.
Adems de las normas antes referidas, claro est, debemos considerar los principios y normas que rigen en
forma general al sistema tributario nacional, sumando tambin la debida racionalidad, sin cuya obligante
consideracin puede llegarse a resultados contrarios a la justicia y eficiencia.
Primeramente debemos considerar que las normas tributarias que refieren a deberes formales, son un
instrumento que coadyuvan a la Administracin Tributaria al cumplimiento de los fines de recaudacin
eficiente de los tributos. Los deberes formales constituyen para determinados tributos un verdadero sistema
complejo de control. Esta concepcin sistmica del conjunto de deberes formales que se le exigen al
contribuyente debe atender entre otros aspectos, el no solapamiento de requisitos. Otro aspecto que debemos
considerar es la realidad operativa de los negocios o actividades susceptibles del control fiscal. As, tenemos
que es indispensable para los funcionarios pblicos que pretenden ejercer la encomiable y superior tarea de
operar la norma tributaria, de no desvirtuar su fin con peregrinas exigencias que entorpecen el normal
desenvolvimiento de la actividad generadora de riqueza de las unidades empresariales sin justificacin
alguna. Justo es indicar en este momento, que el articulado que se evaluar adolece en algunos casos de la
falta de tcnica legislativa en su redaccin, posiblemente consecuencia de la mera copia de instrumentos
importados de otras latitudes, sin la debida tropicalizacin[4] para adecuarla a nuestra norma legal, adems
de la evolucin accidentada de tales instrumentos.
En segundo trmino y ya entrando en la materia especfica que nos ocupa, tenemos que hoy por inverosmil
que parezca, se debate entre algunos operadores de la norma tributaria, la exigencia o no de que las
operaciones en el libro de ventas del IVA se discriminen entre aquellas efectuadas con contribuyentes y
operaciones realizadas con no contribuyentes. Dicha discriminacin no est planteada en las normas
citadas, sino que apenas se utiliza dicha categora en los encabezamientos de los artculos 76 y 77, pero no
con los fines que pretende atribursele por parte de quien exige el registro por separado de tales operaciones.
En los dos artculos citados ut supra se establecen obligaciones tributarias formales relativas al hacer. Esta
obligacin tributaria se delimita a travs de las dimensiones inherentes a los (1)hechos que derivan en la
obligacin de cumplirlos, a los (2)sujetos a dichas obligaciones y en la (3)descripcin de la
obligacintributaria formal.
El artculo 76 del Reglamento General de la Ley de IVA seala expresamente que LAS OPERACIONES
REALIZADAS CON OTROS CONTRIBUYENTES O NO CONTRIBUYENTES, deben registrarse de una forma

especfica, caracterizada por la descripcin de los datos de las facturas, comprobantes o documentos
equivalentes. No existe en dicho artculo mencin expresa alguna o siquiera indirecta sobre el registro por
separado considerando al tipo de cliente.
Por otra parte, tenemos que el artculo 77 ejusdem establece que LAS OPERACIONES REALIZADAS CON
NO CONTRIBUYENTES deben registrase de otra forma, caracterizada por la descripcin de las operaciones
con soporte en comprobantes, consideradas de manera global diaria. Especial consideracin merece lo
establecido en el Segundo Pargrafo del artculo en comentarios, cuando seala que el registro de las
operaciones contenidas en el reporte global diario generado por las mquinas fiscales, se reflejarn
en el Libro de Ventas DEL MISMO MODO, (de forma similar a), que se establece respecto de los
comprobantes que se emiten a no contribuyentes, indicando adems el nmero de registro de la
mquina. De esta forma se definen dos supuestos diferentes para que, sin que concurran estos, se apliquen
los requisitos contenidos en el referido artculo reglamentario. Uno de estos supuestos es que se emitan a no
contribuyentes los denominados comprobantes por operaciones de ventas o asimiladas a stas; el otro
supuesto es que, sin importar si es a contribuyentes o no contribuyentes, las operaciones se soporten
en comprobantes emitidos por mquinas fiscales[5].
Se hace necesario reiterar que el Segundo Pargrafo de la norma bajo evaluacin, es lo que en la tcnica
legislativa se denominara como la excepcin de la generalidad, y es que en dicho pargrafo no se hace
distincin entre la realizacin de operaciones con contribuyente y operaciones realizadas con no
contribuyentes, como si lo hace el encabezamiento del artculo, sino que estas operaciones se registrarn
conforme, o en forma similar, a los requisitos previstos para aquellas soportadas con comprobantes que se
emiten a no contribuyentes. Quiz el reglamentista debi subestimar mas a los operadores de la norma y
convertir este Pargrafo en un Artculo aparte, para as aclarar el pensamiento de quienes errneamente
evalan tal Pargrafo fuera de su debido contexto y significado. Ello, sin embargo, hubiere supuesto una
repeticin de requisitos en un nuevo artculo, en los mismos trminos que el 77 del Reglamento General, lo
que en materia de la tcnica de redaccin legislativa sera un desliz.
Ahora bien, conforme ha sido la evolucin de la normativa en materia de facturacin, hoy ya no es posible
emitir documentos a no contribuyentes, que sean distintos de facturas[6]. En razn de ello del texto del
artculo 77 del Reglamento de la Ley de IVA, slo tendra vigencia el Pargrafo Segundo, en cuanto a la forma
diferenciada del registro de las operaciones soportadas, en las facturas emitidas por mquinas fiscales.
El origen del problema que hoy es objeto de debate y anlisis puede haberse dado en funcin de la
interpretacin errnea que del primer texto legal del IVA y sus reglamentos parciales hicieron las imprentas
que editaron sendos modelos de libros del IVA en 1993, que en algunas de sus ediciones discriminaban el
registro de operaciones entre contribuyentes y no contribuyentes del IVA. Bajo esa normativa las facturas
simplificadas slo podan emitirse a los consumidores finales como opcin del contribuyente emisor, en este
sentido, parece haberse llegado a la conclusin de que era igual distinguir entre tipo de documento que con
el tipo de cliente. Pero al pasar del tiempo y el cambio de las normas, ni los contribuyentes, ni los propios
funcionarios fiscales de esa poca o siguientes, fijaron una posicin o referencia de aclaratoria conforme la
evolucin de dicha normativa. Con el tiempo se observ que los usuarios de tales mamotretos de libros,
terminaban por dejar en blanco la seccin de ventas a no contribuyentes, o slo registraban errneamente en
esta seccin las ventas a personas naturales, fuesen o no contribuyentes del IVA. Otros optaron por registrar

incluso en esta seccin a las operaciones de los que no aportaban RIF para la emisin de facturas, fuesen o
no contribuyentes del IVA. En todo caso, parece que heredamos el criterio interpretativo que nos ha conducido
a la situacin actual. Para los pioneros haba excusa, en razn de lo novedoso que para ellos resultaba un
novel impuesto que se insertaba en forma atropellada dentro del sistema tributario nacional, pero ya en
nuestros tiempos es mas bien una mala costumbre, que requiere una urgente accin correctiva.
Los artculos 76 y 77 del Reglamento General de la ley de IVA, a la vista de muchos, adolecen de una
aparente incongruencia, por cuanto solapan circunstancias que deberan ser excluyentes, como lo es la
realizacin de operaciones con contribuyentes y operaciones con no contribuyentes. Si el primero de
dichos artculos refiere a ambas operaciones, no tendra sentido que una de estas operaciones sea
considerada en forma aparte en el siguiente artculo. En que estaba pensando el Reglamentista con su
propuesta?, Esta posible incongruencia, sin embargo, deja de serlo si evaluamos la situacin fctica que
pretende regular la norma jurdica desde una perspectiva distinta y leemos mejor su contenido. Esta nueva
perspectiva nos obliga a deslastrarnos de las concepciones preconcebidas y heredadas por los pioneros y as
ubicar el supuesto de hecho diferenciador en el tipo de documento emitido para soportar las
operaciones de ventas y no en el tipo de cliente, sea este contribuyente o no contribuyente del IVA.
La anterior hiptesis da entonces un sentido lgico no slo al encabezamiento de los precitados artculos, sino
que adems, tambin se lo da al contenido y objeto del artculo 78 ejusdem, que nos refiere que: los
contribuyentes que realicen a la vez ventas de bienes y prestacin de servicio a contribuyentes y no
contribuyentes, (1) por las cuales emitan facturas, documentos equivalentes o (2) comprobantes
generados por mquinas fiscales, contabilizarn en el libro de ventas, en forma separada, ambos tipos de
operaciones, DE

ACUERDO

CON

LOS

REQUISITOS

CORRESPONDIENTES

CADA

DOCUMENTO,especificados en los artculos 76 y 77 de este reglamento.

No hay lugar a dudas que el artculo 78 en comentarios, nos refiere a un registro en libros cumpliendo las
especificaciones contenidas en los artculos precedentes, pero, Cules son las operaciones a las que refiere
ste?, Las de contribuyentes y no contribuyentes, o las operaciones que se soportan en facturas, (incluidos
los llamados documentos equivalentes) y en las soportadas en comprobantes emitidos por mquinas
fiscales?. Una vez logrado el debido enfoque, no se requiere un copioso anlisis para dar la respuesta a esta
interrogante, ya que la misma se encuentra perfectamente contenida en la parte final del artculo
reglamentario: DE

ACUERDO

CON

LOS

REQUISITOS

CORRESPONDIENTES

CADA

DOCUMENTO,especificados en los artculos 76 y 77 de este reglamento. Es decir, que lo que se

especifica en los artculos mencionados no es tipo de operaciones en funcin del tipo de cliente, sino del tipo
de documento usado en cada caso.
Se trata entonces de que los artculos 76 y 77 del Reglamento General del IVA, sin lugar a dudas establecen
la forma de registro en el libro de ventas de dos tipos de documentos perfectamente diferenciados y no de
dos tipos de clientes. Tales documentos son los siguientes:
1.

Facturas, comprobantes o documentos equivalentes: Cuando la norma legal o reglamentaria se refiere

a comprobantes o documentos equivalentes, estos son una categora aplicada a aquellos que distintos de
las facturas, son aprobados por la Administracin Tributaria a tenor de lo dispuesto en lo previsto en el
encabezamiento del artculo 57 de la Ley de IVA[7]. Son documentos equivalentes los pasajes areos

conforme lo dispone la PROVIDENCIA QUE ESTABLECE EL RGIMEN ESPECIAL DE FACTURAS Y

OTROS DOCUMENTOS QUE DEBEN EMITIR LOS CONTRIBUYENTES Y RESPONSABLES DEL
IMPUESTO AL CONSUMO SUNTUARIO Y A LAS VENTAS AL MAYOR MIEMBROS DE LA ASOCIACIN
INTERNACIONAL DE TRANSPORTE AREO (IATA). Los pasajes no son facturas, pero en atencin a la
potestad de la Administracin Tributaria conferida por Ley, esta les atribuye la equivalencia a los efectos
fiscales. Con ello se quiere enfatizar que no cualquier comprobante es un documento equivalente a factura,
sino slo aquellos que en efecto son denominados como tal por la norma legal, reglamentaria o de menor
rango.
2.

Comprobantes generados por mquinas fiscales: Son los que ahora conforme la Providencia
Administrativa del SENIAT Nro. 257, tambin se denominan facturas, emitidos por las mquinas fiscales. Las
mquinas fiscales adems, constituyen un medio de control de las operaciones de los sujetos pasivos que las
poseen, ya sea voluntariamente o por obligacin expresa de la norma. Estos dispositivos dejan registro en
papel y electrnico de las operaciones realizadas, con descripcin de la misma. De all que lgica e
inteligentemente el reglamentista haya previsto un medio simplificado para el registro de las operaciones
soportadas por este medio, donde el detalle de las operaciones queda registrado en el dispositivo electro
mecnico y slo se estara obligado a registrar en el libro de ventas la informacin del reporte general de
ventas del da. Esto permite un medio efectivo de control cruzado a la Administracin Tributaria, sin sacrificar
la eficiencia de la funcin recaudadora.
Identificados los dos tipos de documentos cuya emisin diferenciada configura el supuesto de hecho que
obliga a una forma u otra de registrar las operaciones en el libro de ventas, conforme lo disponen los artculos
reglamentarios 76 y 77, podemos entonces afirmar a modo de conclusin que: el primero de dichos artculos
dicta los requisitos para el registro en el libro de ventas de los sujetos que emiten FACTURAS O
DOCUMENTOS EQUIVALENTES no generadas por mquinas fiscales, emitidas indistintamente y sin
necesidad de diferenciar, a contribuyentes o no contribuyentes del IVA, mientras que el segundo regula el
registro de operaciones de los sujetos que EMITEN COMPROBANTES[8], (no facturas o documentos
equivalentes),

no contribuyentes,

pero

donde

se

incluyen

adems, a

aquellos

que

emiten

documentosGENERADOS POR MQUINAS FISCALES, bien sea que sus operaciones se realicen con
contribuyentes o no contribuyentes del IVA.
Atendiendo a lo antes indicado, en el caso de que un contribuyente del IVA emita FACTURAS O
DOCUMENTOS EQUIVALENTES NO GENERADOS POR MQUINAS FISCALES y tambin FACTURAS
EMITIDAS POR MQUINAS FISCALES, deber aplicar lo dispuesto en el artculo 78 del Reglamento de la
ley de IVA, que no es otra cosa que registrar en el libro de ventas de dicho tributo cada tipo de documento,
conforme las normas previstas para ellos en los respectivos artculos 76 y 77 ejusdem.
Como es lgico suponer, es posible que la resistencia al cambio debida a diversas razones, como la simple
inercia o tambin la oposicin conciente por la renuencia de aceptar que los razonamientos y modelos
manejados o propuestos por tanto tiempo eran errados, haga que algunos insistan en la apreciacin distinta
del contenido y sentido de los artculos evaluados, sobre lo cual pretendan seguir sosteniendo que es una
exigencia reglamentaria el registrar las operaciones del IVA discriminando las realizadas con contribuyentes y
no contribuyentes. Para stos se requerir adicionalmente del razonamiento lgico antes desarrollado, de un
reforzamiento basado en la probanza o aplicacin de lo absurdo. Hagamos un ejercicio de abstraccin e
imaginemos un da de trabajo de un negocio en el cual se emiten facturas por medios manuales y tambin por

medio de mquinas fiscales. Llega el cliente y el contribuyente vendedor o prestador del servicio debe
entonces solicitarle la informacin que le permita conocer si es dicho cliente un contribuyente ordinario del
IVA o un no contribuyente del IVA. Esto incluso, cuando ni en la Ley, ni en la Providencia Administrativa 257
se ha establecido como requisito de la factura identificar al tipo de cliente. Ahora bien, supongamos que en
efecto es posible tal distincin desde el momento en que se emite la factura, en el caso de las mquinas
fiscales que puedan incluir los datos del cliente en forma electrnica, implicara para el contribuyente
desenrollar los rollos de control para, en una tarea ardua y en sumo engorrosa, identificar de cada rollo a los
que son contribuyentes ordinarios de los que no lo son, para de esta manera, y nicamente posible en forma
manual, cumplir con la exigencia pretendida por los fiscales que asumen que en efecto el contribuyente debe
discriminar en forma separada tales operaciones en el libro de ventas cuando opera una mquina fiscal. Esto
implicara que despus de haber avanzado en la implementacin a nivel nacional del sistema de control fiscal
regido por las mquinas fiscales, signo de la modernidad de nuestros tiempos, con el costo que ello a
implicado para los contribuyentes, exijamos a los empresarios que se retrotraigan a la cavernaria o
caverncola tarea antes descrita. La pretensin no solo es ilegal, sino absurdamente difcil en su aplicacin
prctica. Pero no nos detengamos all y avancemos en el arrogante planteamiento. De mantener tal exigencia,
se obligara al contribuyente consultar con cada operacin el estatus del cliente, contando hoy para ello con el
sistema de registro electrnico del SENIAT en su portal Web, ya que si a cumplir la norma vamos, una
persona natural que no aporte su RIF no necesariamente es un no contribuyente del IVA. Concurren de esta
forma una serie de absurdos que desvirtan, en funcin de la inteligencia, la posicin discutida. Conforme lo
antes razonado, resulta lgico afirmar que las facturas emitidas por medios distintos de mquinas fiscales, sin
distingo del tipo de cliente, (contribuyentes o a no contribuyentes del IVA), se registran individualmente
desplegando en el libro de ventas los requisitos contenidos en el artculo 76 en comentarios, mientras que las
facturas emitidas por mquinas fiscales, tanto a contribuyentes como a no contribuyentes, se registran en
forma global por da de operaciones.
CONCLUSIONES:
1.

En los artculos 76 y 77 del Reglamento General de la ley de de IVA se establecen los requisitos que aplican
al registro en el libro especial de ventas, en atencin al tipo de documentos emitidos y no por el tipo de
clientes o receptores de dichos documentos, sin que en los mismos est establecida la obligacin del registro
en el libro de ventas con separacin de operaciones realizadas con contribuyentes de las realizadas con no
contribuyentes.

2.

En el artculo 76 del Reglamento de la Ley de IVA se establecen los requisitos para el registro de las
operaciones soportadas en facturas o documentos equivalentes aprobados en forma expresa como
tales por la Administracin Tributaria, que no sean generados por mquinas fiscales, sean estos emitidos
indistintamente a contribuyentes o no contribuyentes.

3.

En el artculo 77 del Reglamento de la Ley de IVA, conforme ya no es posible que un contribuyente ordinario
emita documentos distintos de facturas por sus operaciones, se establecen los requisitos para el registro de
las operaciones soportadas en facturas emitidas por mquinas fiscales, este registro no exige la
discriminacin de cada una de las operaciones facturadas, involucren o no a contribuyentes del IVA, sino que
se exige un registro global diario de las mismas.

4.

La exigencia de discriminar en el libro de ventas las operaciones realizadas con contribuyentes y no

contribuyentes no tiene asidero legal ni reglamentario. Es el resultado de una errada lectura e interpretacin
del contenido de los artculos 76, 77 y 78 del Reglamento de la ley de IVA.

5.

La parte final del artculo 78 del Reglamento General de la Ley de IVA aporta elementos de relevancia en la
comprensin de los dos artculos precedentes, al aclarar de manera lgica e inteligente, el aparente
solapamiento que se presenta entre el encabezamiento de dichos artculos. Esto lo hace por cuando en forma
expresa seala que el registro de operaciones se har de acuerdo con los requisitos correspondientes a cada
documento, especificados en los artculos 76 y 77 de este reglamento y nunca en funcin del tipo de cliente.

6.

Desde la perspectiva de la realidad operativa de los negocios no es posible, sin incurrir en un esfuerzo
desmedido y de poco valor al control fiscal, discriminar en forma objetiva y cierta, si las ventas se realizan a
contribuyentes o no contribuyentes, de all que pretender tal discriminacin en los libros de ventas es una
sandez, cuando la misma no se encuentra contenida en la normativa reglamentaria.

La experiencia no es lo que te sucede, sino lo que haces con lo que te sucede , Aldous Leonard
Huxley (1894-1963). Escritor y ensayista anarquista ingls. Es considerado un lder del pensamiento
moderno.

[1] En los artculos 70 al 78 del Reglamento General de la Ley se establece cuales son esos libros adicionales
y sus caractersticas.

[2] Ver nota al pie (1).

[3] En consideracin de los requisitos que se establecen para la emisin de facturas en la Providencia
Administrativa del SENIAT Nro. 0257 del ao 2008, en su artculo 13, numeral 7 y artculo 15, numeral 8.
cuando la factura no contenga el nmero de RIF del cliente, al menos deber registrarse el nmero de cdula
de identidad contenido en dicho documento.

[4] El Reglamento de la Ley de IVA constituye un instrumento que incorpora elementos ajenos al desarrollo de
la Ley que hacen presumir un origen forneo. Esto tiene sentido en tanto la Ley de IVA y su Reglamento,
antes ICSVM, y antes IVA, son asimilados por nuestro pas en la reproduccin de modelos desarrollados y
aplicados en otros pases antes que el nuestro que apenas se involucra con este tributo en 1993. Por ejemplo
en el artculo 77 se habla de talonarios de comprobantes que en la actual Ley del IVA estaran prohibidos.

[5] No existe en la normativa que rige la emisin de facturas (Prov. Adm. 257), ninguna distincin entre las
operaciones realizadas con clientes que sean contribuyentes del IVA de las que se realizan con no
contribuyentes del IVA. Tanto es as que esta condicin no est prevista como requisito para la emisin de
facturas.

[6] La Providencia Administrativa 1677 establece un rgimen simplificado para los pequeos contribuyentes
(formales), que involucra la facturacin por medios distintos a los que aplican a los contribuyentes ordinarios y
un rgimen especial de libros especiales.

[7] Seala el artculo que La Administracin Tributaria dictar las normas en que se establezcan los
requisitos, formalidades y especificaciones que deben cumplirse en la impresin y emisin de las facturas,
y dems documentos que se generen conforme a lo previsto en esta Ley. (Subrayado adicionado)

[8] Este tipo de documentos hoy no est permitido, ya que slo es posible emitir facturas o documentos
equivalentes expresamente autorizados por la Administracin Tributaria.

Enviar por correo electrnicoEscribe un blogCompartir con TwitterCompartir con Facebook