UD 5 Fiscalidad Internacional

Fiscalidad Internacional
FISCALIDAD INTERNACIONAL
Las tareas relacionadas con la gestin de la problemtica fiscal son arduas y complejas, por lo
que requieren unos conocimientos profundos del tema y una constante puesta al da.
La minimizacin de los tributos a ingresar debe ser el objetivo, en todo momento, y dentro del
respeto y la legalidad a las normas fiscales, la meta del responsable de la fiscalidad dentro de
la empresa.
CONOCIMIENTOS
Marco Normativo.
Impuesto sobre el Valor Aadido (IVA).
Impuestos Especiales y Otros Gravmenes
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MARCO NORMATIVO
Hoy en da la prctica totalidad de la gestin tributaria puede ser realizada por va telemtica.
La Agencia Tributaria (AEAT) pone a disposicin a travs de su sede electrnica, la
posibilidad de realizar todo tipo de declaraciones a travs de su oficina virtual.
Para ello, se ha de disponer de un certificado de usuario, el cual tambin puede ser obtenido
a travs de la pgina de la AEAT.
En este caso, y por tratarse de un certificado correspondiente a una entidad jurdica, deber ser
su representante legal o persona autorizada quien obtenga el certificado.
No obstante, la AEAT tambin brinda la posibilidad de obtener los modelos de declaracin a
travs de su pgina, al objeto de poder cumplimentarlos, imprimirlos y posteriormente
presentarlos fsicamente en sus oficinas. Esto se puede hacer en el apartado de Descargar
modelos y formularios.
Esta herramienta que la AEAT pone a disposicin de sus usuarios, ayuda a conocer
prcticamente toda la regulacin normativa, su interpretacin administrativa y muchos de los
aspectos de la gestin tributaria que afectan a la fiscalidad de la empresa.
SITIO DE INTERS EN LA WEB

Acceso a travs de la Plataforma
Navegando por la Web es posible revisar la informacin que la Agencia Tributaria, facilita
acerca de la Fiscalidad Internacional. A travs de este link podrs consultar:
Convenidos de doble imposicin firmados por Espaa.
Acuerdos de intercambio de informacin.
Otros.
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Navegando por la Web es posible revisar la informacin que el ICEX, Instituto Espaol de
Comercio Exterior, facilita acerca de la Fiscalidad Internacional. A travs de este link
podrs descargar documentacin relacionada con los siguientes puntos:
Incentivos fiscales a la internacionalizacin de la empresa espaola.
El IVA en las operaciones internacionales e intracomunitarias.
Controles a la circulacin intracomunitaria de productos objeto de los impuestos

especiales.
Aspectos fiscales de las rentas obtenidas en el extranjero.
Recaudacin de las Administraciones de Aduanas e Impuestos Especiales

Los ingresos recaudados por las Administraciones de Aduanas e Impuestos Especiales y
siguiendo lo dispuesto en el artculo 28 de la Ley General Tributaria, se pueden clasificar en:
Impuestos: derechos aduaneros, Impuesto sobre el Valor Aadido y los Impuestos

Especiales.
Tasas: son los derechos de almacenaje.
Ingresos patrimoniales: por ejemplo, el producto obtenido por la venta de los gneros
abandonados en la Aduana.
Derechos Aduaneros
La deuda aduanera, conceptualmente, se encuentra definida en el artculo 4 apartado 9 del
Cdigo Aduanero Comunitario (CAC), como la obligacin que tiene una persona de pagar
los derechos de importacin o los derechos de exportacin aplicables a una determinada
mercanca con arreglo a las disposiciones comunitarias vigentes.
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Arancel de Aduanas Comn

El artculo 20 del CAC establece en su apartado tercero que el Arancel de Aduanas Comn
(AAC) comprender:
La nomenclatura combinada de las mercancas.
Cualquier otra nomenclatura, aadiendo en su caso subdivisiones.
Los tipos y dems elementos de percepcin normalmente aplicables a las mercancas

contempladas por la nomenclatura combinada en lo referente a:
- Los derechos de aduanas.
- Los gravmenes a la importacin creados en el marco de la poltica agrcola comn
(PAC) o en el de los regmenes derivados de la transformacin de productos
agrcolas.
Las medidas arancelarias preferenciales contenidas en acuerdos que la Comunidad

haya celebrado con determinados pases o grupos de pases y que prevean la concesin
de un tratamiento arancelario preferencial (Acuerdos bilaterales).
Las medidas preferenciales adoptadas unilateralmente por la Comunidad a favor de

determinados pases o territorios (S.P.G.).
Las medidas autnomas de suspensin que prevean la reduccin o exencin de los

derechos de importacin aplicables a determinadas mercancas.
Las dems medidas arancelarias previstas por otras normativas comunitarias. Por
ejemplo medidas Antidumping.
Derechos de Aduanas
Figuran recogidos en el AAC y TARIC y se aplican a las mercancas originarias de terceros
pases.
No obstante, dado que una gran mayora de pases terceros se benefician de concesiones
arancelarias otorgadas dentro de los acuerdos preferenciales, en la prctica son gravadas con
los tipos del AAC las mercancas importadas de EE.UU., Canad, Australia, Nueva Zelanda,
Japn, Unin Sudafricana, Corea del Norte, Corea del Sur, Hong Kong, Singapur y Taiwn.
Derechos de Exportacin
Los derechos de exportacin son de naturaleza excepcional no figurando recogidos en el propio
AAC.
La ltima fecha en que se han aplicado derechos de exportacin ha sido en el ao 1997,
mediante la publicacin del Reglamento (CE) 865/97 de 14 de mayo de 1997 en el que se
establece la siguiente consideracin:
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Considerando que los precios de trigo blando y trigo duro en el mercado mundial
han alcanzado el nivel de los precios comunitarios y que, adems, presentan una
tendencia al alza; que esta situacin podra originar una corriente excesiva de
exportacin de trigo blando, harina de trigo blando y de escanda y harina de
morcajo, graones y smolas de trigo blando y de escanda, as como trigo duro,
harina de trigo duro y graones y smolas de trigo duro, desde la Comunidad; que,
por lo tanto, se ha decidido aplicar a este producto un gravamen de exportacin de
un nivel tal que evite toda perturbacin del mercado comunitario.
En su artculo 1 se fija el gravamen. ste variaba de 10 euros/tonelada hasta 20

euros/tonelada.
Gravmenes a la Importacin en el Marco de la PAC

Hasta la actualidad la mayor parte de los productos agrcolas ha estado sujeta a las
denominadas exacciones reguladoras agrcolas (prlevements).
No obstante, debido a las consecuencias del Reglamento (CE) 3290/94 del Consejo de 22 de
diciembre, relativo a las adaptaciones y las medidas transitorias necesarias en el sector
agrcola para la aplicacin de los acuerdos celebrados en el marco de las negociaciones
comerciales multilaterales de la Ronda de Uruguay, a partir del 1 de julio de 1995 han dejado
de aplicarse las exacciones reguladoras agrcolas, aplicndose a partir de entonces
derechos del AAC (generalmente especficos) y derechos adicionales.
El fundamento de los derechos adicionales est en la necesidad de mantener la posibilidad de
establecer una proteccin variable en frontera, una vez introducida una proteccin estable como
son los derechos arancelarios, que neutralice los efectos perjudiciales que las importaciones de
las caractersticas que concurren en la oferta de productos agrcolas.
Este mecanismo es el que asegura el cumplimiento del principio de preferencia comunitaria
ante posibles distorsiones de los mercados agrcolas de la UE o mundiales.
Medidas Arancelarias Preferenciales

Dentro del marco de su poltica comercial, la Comunidad ha suscrito un importante grupo de
acuerdos con determinados pases o grupos de pases que prevn la concesin de un
tratamiento arancelario preferencial sobre el que figura aplicable con carcter general en el
AAC (generalmente se trata de derechos reducidos o nulos).
Medidas Autnomas de Suspensin

La Comunidad puede adoptar medidas autnomas que prevean la reduccin, exencin o
suspensin de los derechos de importacin aplicables a determinadas mercancas por
razones de poltica comercial en caso, por ejemplo, de insuficiencia de produccin
comunitaria de determinados productos que hagan conveniente una proteccin arancelaria.
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Otras Medidas Arancelarias (Derechos Antidumping)

El Reglamento 384/96 considera que un producto es objeto de dumping cuando su precio de
exportacin a la Comunidad sea inferior, en el curso de operaciones comerciales normales, al
precio comparable establecido para un producto idntico o similar en el pas de exportacin que
ser normalmente el de origen.
El procedimiento de investigacin que al efecto debe abrirse tendr por objeto determinar la
existencia de dumping justificando su margen, por los medios que el reglamento establece,
mediante la comparacin entre valor normal (precios pagados o pagaderos por el producto
en cuestin, en el curso de operaciones comerciales normales, por clientes independientes en
el pas de exportacin) y el precio de exportacin a la Comunidad.
Cualquier persona fsica o jurdica o cualquier asociacin sin personalidad jurdica que acte en
nombre de la industria de la Comunidad, puede presentar, ante la Comisin o Estado Miembro,
una denuncia solicitando la apertura de una investigacin para determinar la existencia o
efectos de cualquier supuesto dumping.
Dichas denuncias deben incluir elementos de prueba, adems de demostrar el nexo causal
entre el supuesto perjuicio causado y las operaciones de importacin en dumping.
La Comisin, si as se deduce tras un perodo de consultas, investigar en toda la Comunidad,
previa comunicacin de la apertura del procedimiento en el Diario Oficial de las Comunidades
(DOCE).
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IMPUESTO SOBRE EL VALOR AADIDO (IVA)

Desde que, con la firma del Tratado de Roma, los pases fundadores de la Comunidad se
comprometieron al establecimiento de un Mercado Comn Europeo, adquirieron la conciencia
de que uno de los primeros escollos que haba que salvar era la existencia de los diferentes
sistemas fiscales aplicables en los Estados Miembros.
La armonizacin de estas cuestiones se recoge en varios artculos del Tratado de Roma. As
en el artculo 95 se prohbe gravar, directa o indirectamente, a los productos originarios de otros
Estados Miembros con tributos de cualquier naturaleza que sean superiores a los establecidos
para los productos nacionales que sean similares.
El problema que se plante fue el mismo que en nuestro pas, es decir la vigencia de impuestos
en cascada sobre el consumo que producan distorsiones en el funcionamiento de los
mercados. De esta forma se lleg a la conclusin de la conveniencia de sustituir
progresivamente estos impuestos por el IVA.
La creacin del Mercado interior, que inici su funcionamiento el da 1 de enero de 1993,
supone, entre otras consecuencias, la abolicin de las fronteras fiscales y la supresin de
los controles en frontera, lo que exigira regular las operaciones intracomunitarias como las
realizadas en el interior de cada Estado, aplicando el principio de tributacin en origen, es
decir, con repercusin del tributo de origen al adquirente de deduccin por ste de las cuotas
soportadas, segn el mecanismo normal del impuesto.
Sin embargo, los problemas estructurales de algunos Estados miembros y las diferencias,
todava importantes, de los tipos impositivos existentes en cada uno de ellos, incluso despus
de la armonizacin, han determinado que el pleno funcionamiento del Mercado interior, a
efectos del Impuesto sobre el Valor Aadido, slo se alcance despus de superada una fase
previa definida por el rgimen transitorio.
En el rgimen transitorio, que tendra, en principio, una duracin de cuatro aos, se reconoce la
supresin de fronteras fiscales, pero se mantiene el principio de tributacin en destino
con carcter general. Al trmino del indicado perodo, el Consejo de las Comunidades deber
adoptar las decisiones pertinentes sobre la aplicacin del rgimen definitivo o la continuacin
del rgimen transitorio.
VDEO EN LA WEB
En el siguiente enlace, se puede encontrar un vdeo ilustrativo sobre el tema, desarrollado

por RTVE, en el que se detalla en qu consiste el impuesto del IVA.
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ARTCULO DE INTERS EN LA WEB

Accediendo a esta Unidad de Competencia a travs de la Plataforma, puedes encontrar

un artculo de inters publicado por Antonio Vzquez del Rey Villanueva, Profesor de
Derecho Financiero y Tributario de la Universidad de Navarra.
El IVA y el Comercio Internacional. Tendencias y Problemas Actuales.
Normativa Aplicable Relativa al IVA
DIRECTIVA 2001/ /CE DEL CONSEJO DE LA U.E. por la que se modifica la Directiva
77/388/CEE con objeto de simplificar, modernizar y armonizar las condiciones impuestas a
la facturacin en relacin con el Impuesto sobre el Valor Aadido
Ley 37/1992 de 28 de diciembre (ha venido siendo modificada parcialmente por las
distintas Leyes Generales de Presupuestos).
R.D. 1624/92 (Reglamento del IVA), modificado parcialmente por R.Ds. 296/98, 1496/03 y
2126/08).
Real Decreto 87/2005, de 31 de enero, por el que se modifican el Reglamento del Impuesto
sobre el Valor Aadido, aprobado `por el Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre, el
Reglamento de los Impuestos Especiales, aprobado por el Real Decreto 1165/1995, de 7
de julio y el Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturacin, aprobado
por el Real Decreto 1496/2003, de 28 de noviembre (BOE de 1 de Febrero).
Directiva 2001/115/CE del Consejo, de 20 de diciembre de 2001, por la que se modifica la

Directiva 77/388/CEE con objeto de simplificar, modernizar y armonizar las condiciones
impuestas a la facturacin en relacin con el impuesto sobre el valor aadido.
Directiva 2010/45/UE del Consejo, de 13 de julio de 2010, por la que se modifica la

Directiva 2006/112/CE relativa al sistema comn del impuesto sobre el valor aadido, en lo
que respecta a las normas de facturacin.
Directiva 2010/66/UE del Consejo, de 14 de octubre de 2010 , que modifica la Directiva

2008/9/CE por la que se establecen disposiciones de aplicacin relativas a la devolucin
del impuesto sobre el valor aadido, prevista en la Directiva 2006/112/CE, a sujetos
pasivos no establecidos en el Estado miembro de devolucin, pero establecidos en otro
Estado miembro.
Ley 4/2008 de 23 de diciembre (se generaliza la devolucin mensual del IVA). Por la que
se suprime el gravamen del Impuesto sobre el Patrimonio, se generaliza el sistema de
devolucin mensual en el Impuesto sobre el Valor Aadido, y se introducen otras
modificaciones en la normativa tributaria.
Orden EHA/789/2010 (se aprueba el formulario 360).
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Principales Caractersticas del Impuesto
Es un impuesto general sobre el consumo, ya que grava todas las actividades

econmicas, empresariales o profesionales y todas las fases de produccin as como la
distribucin de bienes y servicios.
Asimismo, constituye un gravamen sobre el consumo porque toda la carga tributaria se
repercute a travs del precio al consumidor final.
Es un impuesto indirecto, ya que grava la manifestacin indirecta de la riqueza que

constituye el consumo o gasto de un sujeto.
Es un impuesto real y objetivo, ya que no se define la norma en relacin a un sujeto

determinado y no tiene en cuenta las circunstancias personales del sujeto pasivo.
Por ltimo, se trata de un impuesto instantneo y no peridico, es decir, se devenga

operacin por operacin.
Naturaleza del Impuesto

El Impuesto sobre el Valor Aadido es un tributo de naturaleza indirecta que recae sobre el
consumo y grava, en la forma y condiciones previstas en la Ley, las siguientes operaciones:
Las entregas de bienes y prestaciones de servicios efectuadas por empresarios o

profesionales.
Las adquisiciones intracomunitarias de bienes.
Las importaciones de bienes.
mbito de Aplicacin
El mbito espacial del impuesto se circunscribe a la Pennsula e Islas Baleares, el mar
territorial hasta el lmite de doce millas nuticas y el espacio areo correspondiente a dicho
mbito, quedando excluidas, por tanto, Canarias (para cuyo territorio es de aplicacin el
Impuesto General Indirecto Canario), Ceuta y Melilla.
Hecho Imponible
El hecho imponible que se recoge en los art 4, 13 y 17 de la Ley, est constituido por las
entregas de bienes y prestaciones de servicios, por las adquisiciones intracomunitarias
de bienes y por las importaciones.
Hay que resaltar el hecho de que la sujecin al impuesto no atiende a la finalidad de los bienes,
aunque la entrada tenga un carcter temporal, no comercial, etc.
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Lugar de Realizacin del Hecho Imponible (art 70.1.5 LIVA)

Prestador
Destinatario
Realizado en
Empresario establecido
Territorio espaol IVA
Empresario
Empresario o particular de fuera de la

Comunidad
No territorio espaol
establecido
Empresario de otro Estado miembro
No territorio espaol
Particular de la Comunidad, Canarias, Ceuta

o Melilla
Empresario establecido
Empresario
no establecido
Esquema de Localizacin de los Servicios en Funcin del Establecimiento

del Destinatario y el Prestador
DESTINATARIO
PRESTADOR
Empresario o profesional espaol Cualquier empresario o profesional

No comunitario, salvo particular
de Canarias, Ceuta o Melilla
Empresario o profesional
comunitario distinto de Espaa
I.V.A. espaol
No hay I.V.A.
Empresario o profesional espaol
Particular comunitario o de
Canarias, Ceuta o Melilla
Particular espaol
IMPUESTO
APLICABLE
I.V.A. del Estado

del destinatario
I.V.A. espaol
Empresario o profesional
comunitario distinto de Espaa
I.V.A. del Estado

del prestador
El Concepto de Importacin a Efectos del Impuesto

Este se extiende, adems de a la entrada de bienes en el territorio de aplicacin del impuesto, a
una serie de operaciones, entre las que se encuentran:
La autorizacin para el consumo en el mbito territorial del impuesto, de los bienes que fueron
previamente introducidos de forma temporal (importacin temporal, trnsito, trfico de
perfeccionamiento activo, zona franca, depsito franco o aduanero).
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El Devengo
En las entregas de bienes, el impuesto se devenga cuando tenga lugar su puesta a
disposicin del adquirente.
En las prestaciones de servicios, cuando se presten, ejecuten o efecten las operaciones
gravadas.
En las adquisiciones intracomunitarias, en el momento en que se efecta la adquisicin
intracomunitaria de bienes, considerndose realizada en el momento en que se entienda
efectuada la entrega de bienes similares en el interior del pas.
El devengo en las importaciones definitivas o temporales se produce en el momento de la
solicitud a la Aduana del despacho de las mercancas, siempre que se cumplan los requisitos
exigidos por la legislacin aduanera.
Exenciones
A continuacin se detallan las exenciones en las adquisiciones intracomunitarias de bienes, as
como las relativas a la importacin de bienes.
Exenciones en las Adquisiciones Intracomunitarias de Bienes
Las adquisiciones intracomunitarias de bienes cuya entrega en el territorio de aplicacin del

impuesto hubiera estado, en todo caso, no sujeta o exenta.
Las adquisiciones intracomunitarias de bienes cuya importacin hubiera estado, en todo

caso, exenta del impuesto.
Las adquisiciones intracomunitarias de bienes respecto de las cuales se atribuya al

adquirente el derecho a la devolucin total del impuesto que se hubiese devengado por las
mismas.
Exenciones Relativas a la Importacin de Bienes
Importaciones de bienes cuya entrega en el interior estuviese exenta del impuesto.
Importaciones de bienes personales por traslado de residencia habitual.
Los destinados normalmente al uso personal del interesado o de las personas que
convivan con l o para las necesidades de su hogar, siempre que, por su naturaleza y
cantidad, no pueda presumirse su afectacin a una actividad empresarial o profesional.
Importaciones de bienes personales por razn de matrimonio.
Importaciones de bienes personales por causa de herencia.
Importaciones de bienes muebles efectuadas por estudiantes.
Importaciones de bienes de escaso valor.
Importaciones de bienes en rgimen de viajeros.
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Importaciones de pequeos envos, hasta el valor de 150 euros.
Importaciones de bienes con ocasin del traslado de la sede de actividad.
Bienes obtenidos por productores agrcolas o ganaderos en tierras situadas en terceros

pases.
Semillas, abonos y productos para el tratamiento del suelo y de los vegetales.
Importaciones de animales de laboratorio y sustancias biolgicas y qumicas destinados a

la investigacin.
Importaciones de sustancias teraputicas de origen humano y de reactivos para la

determinacin de los grupos sanguneos y de los tejidos humanos.
Importaciones de sustancias de referencia para el control de calidad de los medicamentos.
Importaciones de productos farmacuticos utilizados con ocasin de competiciones

deportivas internacionales.
Importaciones de bienes destinados a organismos caritativos o filantrpicos.
Bienes importados en beneficio de personas con minusvala.
Importaciones de bienes en beneficio de las vctimas de catstrofes.
Importaciones de bienes efectuadas en el marco de ciertas relaciones internacionales.
Importaciones de bienes con fines de promocin comercial.
Importaciones de bienes para ser objeto de exmenes, anlisis o ensayos.
Importaciones de bienes destinados a los organismos competentes en materia de

proteccin de la propiedad intelectual o industrial.
Importaciones de documentos de carcter turstico.
Importaciones de documentos diversos.
Importaciones de material audiovisual producido por la Organizacin de las Naciones

Unidas.
Importaciones de objetos de coleccin o de arte.
Importaciones de materiales para el acondicionamiento y proteccin de mercancas.
Importaciones de bienes destinados al acondicionamiento o a la alimentacin en ruta de

animales.
Importaciones de carburantes y lubricantes.
Importaciones de atades, materiales y objetos para cementerios.
Importaciones de productos de la pesca.
Importaciones de bienes en rgimen diplomtico o consular.
Importaciones de bienes destinados a Organismos internacionales.
Importaciones de bienes destinados a la OTAN.
Reimportaciones de bienes.
Prestaciones de servicios relacionados con las importaciones.
Importaciones de bienes que se vinculen al rgimen de depsito distinto del aduanero.
Exenciones en las importaciones de bienes para evitar la doble imposicin.
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Operaciones Intracomunitarias
En principio, la entrega de bienes con destino a otro Estado miembro contina
constituyendo hecho imponible del IVA en el Estado de origen; ahora bien, tal como se
establece en el artculo 25 de la LIVA, tales entregas estn exentas del impuesto, siempre
que se cumplan las siguientes condiciones:
Los bienes son expedidos o transportados, con destino al adquirente, hacia un Estado
miembro distinto del de partida de la expedicin o del transporte del bien, por el vendedor, por
el adquirente o por cuenta de ellos.
La entrega de bienes se destina a un sujeto pasivo que acta como tal en el Estado de destino,
o a una persona jurdica que no sea sujeto pasivo.
Con el fin de asegurarse de que el destinatario acta como sujeto pasivo en el pas de destino o
como no sujeto pasivo, el transmitente debe requerir del adquirente la acreditacin de su
nmero de identificacin fiscal a efectos del IVA (en adelante NIF IVA) concedido por la
Administracin tributaria del Estado miembro de destino.
La autenticidad de este NIF IVA puede confirmarse acudiendo a la red informtica VIES donde
cada Administracin tributaria incluye los NIF IVA que otorga.
Lugar de Realizacin de las Adquisiciones Intracomunitarias de Bienes

Las adquisiciones intracomunitarias de bienes se considerarn realizadas en el territorio de
aplicacin del impuesto cuando se encuentre en este territorio el lugar de la llegada de la
expedicin o transporte con destino al adquirente.
Tambin se considerarn realizadas en el territorio de aplicacin del impuesto las adquisiciones
intracomunitarias cuando el adquirente haya comunicado al vendedor el nmero de
identificacin a efectos del impuesto sobre el Valor Aadido atribuido por la
Administracin espaola, en la medida en que no hayan sido grabadas en el Estado miembro
de llegada de la expedicin o del transporte.
Lugar de Realizacin de los Transportes Intracomunitarios de Bienes

Los transportes intracomunitarios de bienes se considerarn realizados en el territorio de
aplicacin del impuesto:
Cuando se inicie el transporte en dicho territorio, salvo que el destinatario del transporte
hubiese comunicado al transportista un nmero de identificacin a efectos del impuesto sobre
el Valor Aadido atribuido por otro Estado miembro.
Cuando el transporte se inicie en otro Estado miembro pero el destinatario del servicio
haya comunicado al transportista un nmero de identificacin a efectos del Impuesto
sobre el Valor Aadido atribuido por la Administracin espaola.
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Base Imponible
La base imponible de la adquisicin intracomunitaria de bienes se determinar de forma
paralela a la empleada para su determinacin en los supuestos de entrega de esos mismos
bienes en el interior del pas, es decir, que estar constituida por el importe total de la
contraprestacin.
Base Imponible en las Importaciones

En las importaciones de bienes, la base imponible resultar de adicionar al valor que las
disposiciones comunitarias definan como Valor en aduana los conceptos siguientes en
cuanto no estn comprendidos en el mismo:
Los impuestos, derechos, exacciones y dems gravmenes que se devenguen fuera del
territorio de aplicacin del impuesto, as como los que se devenguen con motivo de la
importacin, con excepcin del Impuesto sobre el Valor Aadido.
Los gastos accesorios, como las comisiones y los gastos de embalaje, transporte y seguro que
se produzcan hasta el primer lugar de destino de los bienes en el interior de la Comunidad.
Se entender por "primer lugar de destino" el que figure en la carta de porte o en cualquier
otro documento que ampare la entrada de los bienes en el interior de la Comunidad. De no
existir esta indicacin, se considerar que el lugar de destino es aqul en que se produce la
primera desagregacin de los bienes en el interior de la Comunidad.
En las reimportaciones de bienes que han sido objeto de reparacin, trabajo, transformacin o
incorporacin de otros bienes fuera del mbito territorial del impuesto, la base imponible es la
diferencia entre el valor en aduana del bien reimportado y el valor en aduana del mismo bien
previamente exportado, en el momento en que se efecten cada una de las operaciones.
A este valor hay que aadir los conceptos correspondientes a la regla general (derechos,
tributos y gastos accesorios y complementarios).
Deuda Tributaria
La cuota tributaria segn la Ley General Tributaria es el resultado de aplicar el tipo de
gravamen a la base imponible. El tipo impositivo aplicable a las adquisiciones
intracomunitarias e importaciones de bienes ser el vigente en el momento del devengo y el
mismo que se aplicara en el territorio de aplicacin del impuesto a la entrega del mismo bien.
La Ley 26/2009 de Presupuestos Generales del Estado, modific los tipos general y reducido
con efectos a partir del 1 de julio de 2010, de forma que el tipo general pasa del 16% al 18% y
el tipo reducido del 7% al 8%, manteniendo el super-reducido del 4%.
La Directiva 2010/88/UE del Consejo, establece que desde el 1 de enero de 2011 hasta 31 de
diciembre de 2015, el tipo normal no podr ser inferior al 15%.
En estos momentos hay que destacar las Novedades introducidas por el Real Decreto-ley
20/2012, de 13 de julio, de medidas para garantizar la estabilidad presupuestaria y de fomento
de la competitividad (BOE del 14), en la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el
Valor Aadido.
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Con efectos desde el 1 de septiembre de 2012 se incorporan las siguientes modificaciones en

la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Aadido (LIVA). Tipos
impositivos:
El artculo 23.Dos de este Real Decreto-ley modifica el tipo general que pasa del 18 por
ciento al 21 por ciento (artculo 90.Uno LIVA).
El artculo 23.Tres de este Real Decreto-ley eleva el tipo reducido del 8 por ciento al 10 por
ciento (artculo 91.Uno LIVA)
El tipo superreducido se mantiene en el 4 por ciento (artculo 91.Dos LIVA).

Navegando por la Web es posible revisar la informacin que la Agencia Tributaria, facilita
acerca de la aplicacin de los diferentes tipos de IVA. A travs de este link podrs
descargar documentacin relacionada con los siguientes puntos:
Bienes y servicios que tributaban al tipo reducido del 8 por ciento, pasan a hacerlo al
tipo general del 21 por ciento.
Clasificacin de todas las Operaciones en las que se aplica el 21% , el 10% y el 4%.
Deducciones (art 97 LIVA)

El derecho a la deduccin nace en el momento en que se devengan las cuotas deducibles.
Slo podrn ejercitar el derecho a la deduccin los empresarios o profesionales que estn en
posesin del documento justificativo de su derecho.
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Documentos Justificativos del Derecho a la Deduccin
La factura original expedida por quien realice la entrega o preste el servicio o, en su

nombre y por su cuenta, por su cliente o por un tercero.
La factura original expedida por quien realice una entrega que d lugar a una adquisicin
intracomunitaria de bienes sujeta al impuesto, siempre que dicha adquisicin est
debidamente consignada en la declaracin-liquidacin.
El documento en el que conste la liquidacin practicada por la Administracin o, si se

trata de operaciones asimiladas a las importaciones, la autoliquidacin en la que se
consigne el impuesto devengado con ocasin de su realizacin (la Ley 4/2008 ha
modificado la redaccin dada por el art 97 de la LIVA).
Las cuotas son deducibles en la medida en que los bienes importados que dan derecho a
deduccin se utilicen por el sujeto pasivo en alguna de las siguientes operaciones:
-
Las efectuadas en la Pennsula e Islas Baleares, entre las que se encuentran: las
entregas de bienes y prestaciones de servicios sujetas y no exentas de IVA, las
prestaciones de servicios incluidas en la base imponible de las importaciones de
bienes, y las entregas de bienes y prestaciones de servicios exentas por operaciones
de exportacin o asimiladas.
Las relativas a los regmenes aduaneros suspensivos y reas exentas.
No obstante, el art 33 de la Ley establece una serie de exclusiones y restricciones del

derecho a deduccin, como puede ser el caso de las importaciones de automviles de
turismo, remolques, motocicletas o de alimentos (salvo casos especficos).
La factura expedida por el sujeto pasivo.
El recibo original firmado por el titular de la explotacin agrcola, forestal, ganadera o

pesquera.
Los documentos anteriores que no cumplan todos y cada uno de los requisitos
establecidos legal y reglamentariamente no justificarn el derechos a la deduccin,
salvo que se produzca la correspondiente rectificacin de los mismos.
En ningn caso ser admisible el derecho a deducir en cuanta superior a la cuota tributaria
expresa y separadamente consignada que haya sido repercutida o, en su caso, satisfecha
segn el documento justificativo de la deduccin.
Se entendern soportadas las cuotas deducibles en el momento en que el empresario o
profesional que las soport reciba la correspondiente factura o dems documentos justificativos
del derecho a la deduccin.
Si el devengo del impuesto se produjese en un momento posterior al de la recepcin de la
factura, dichas cuotas se entendern soportadas cuando se devenguen.
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Procedimiento para la Deduccin

El procedimiento empleado para la deduccin consiste en la sustraccin, en las
declaraciones-liquidaciones, del montante de las cuotas soportadas de las devengadas durante
dicho perodo. Este derecho puede ejercitarse en el perodo de liquidacin o en los sucesivos,
siempre que no hubiera transcurrido un ao desde el nacimiento del mencionado derecho.
No obstante, en el caso de que las cuotas soportadas ocasionalmente superen a las
devengadas, se puede deducir el exceso por orden cronolgico en las siguientes liquidaciones
y en la cuanta mxima posible en cada una de ellas y hasta el plazo de cuatro aos desde el
nacimiento del derecho.
Devoluciones
Como supuesto general de devolucin, cuando de forma continuada la cuanta de las
cuotas soportadas superen las devengadas se podr solicitar la devolucin del
impuesto, segn el saldo correspondiente a 31 de diciembre.
Devolucin Mensual - Modelo 036

De conformidad con la nueva redaccin dada al artculo 116 de la LIVA por la Ley 4/2008,
los sujetos pasivos podrn optar por solicitar la devolucin del saldo a su favor
existente al trmino de cada perodo de liquidacin. El perodo de liquidacin de los
sujetos pasivos que opten por este procedimiento coincidir con el mes natural, con
independencia de su volumen de operaciones.
La solicitud de inscripcin en el registro de devolucin mensual, se realizar mediante el
modelo 036 por va telemtica a travs de Internet (Orden EHA/3786/2008).
Los sujetos pasivos inscritos en el registro de devolucin mensual estarn obligados a
permanecer en l al menos durante el ao para el que se solicit la inscripcin o, tratndose
de sujetos pasivos que hayan solicitado la inscripcin durante el plazo de presentacin de
las declaraciones-liquidaciones peridicas, al menos durante el ao en el que solicitan la
inscripcin y el inmediato siguiente.
Existir obligacin de presentar una declaracin informativa por cada periodo de
liquidacin del IVA o del IGIC. Dicha declaracin contendr los datos anotados hasta el
ltimo da del periodo de liquidacin a que se refiera y deber presentase en el plazo
establecido para la presentacin de la autoliquidacin del impuesto correspondiente a dicho
periodo.
La obligacin de informar sobre las operaciones incluidas en los libros registros, es exigible
desde el 1 de enero de 2009.
La Orden EHA/3787/2008 de 29 de diciembre, aprueba el modelo 340 Declaracin
informativa de operaciones incluidas en los libros registros.
Los sujetos pasivos que se encontrasen inscritos en el registro de exportadores y otros
operadores econmicos en la fecha de entrada en vigor del presente Real Decreto,
quedarn automticamente inscritos en el nuevo registro de devolucin mensual a todos los
efectos.
18
Modelo 303
La Orden EHA/3786/2008 de 29 de diciembre, aprueba el modelo 303 de autoliquidacin
del Impuesto sobre el Valor Aadido, que sustituye a los modelos 300, 330, 332 y 320.
El nuevo modelo 303 se deber utilizar por los sujetos pasivos del Impuesto, tanto si su
perodo de liquidacin coincide con el trimestre natural como si coincide con el mes natural,
excepto en el supuesto de las personas fsicas o entidades que apliquen el Rgimen
especial simplificado o entidades que hayan optado por aplicar el Rgimen especial del
grupo de entidades.
El modelo 303 deber presentarse obligatoriamente por va telemtica a travs de
Internet para aquellos sujetos pasivos cuyo perodo de liquidacin coincida con el mes
natural.
En el supuesto de sujetos pasivos cuyo perodo de liquidacin coincida con el trimestre
natural, la presentacin por va telemtica a travs de Internet ser potestativa, excepto
para las entidades que tengan forma jurdica de sociedad annima o sociedad de
responsabilidad limitada que debern realizarla de forma obligatoria por va telemtica.
Rgimen de Viajeros
Los sujetos pasivos que ejerzan la actividad de transporte de viajeros o de mercancas por
carretera y tributen por el rgimen simplificado del Impuesto, podrn solicitar la devolucin
de las cuotas soportadas deducibles por adquisicin del medio de transporte.
Tambin podrn solicitar el reintegro de las devoluciones a exportadores en rgimen de
viajeros realizadas por los sujetos pasivos que tributen en rgimen especial del recargo de
equivalencia. La solicitud de la devolucin se realizar mediante la presentacin del modelo
308.

Navegando por la Web es posible consultar toda la informacin que la Agencia Tributaria,
facilita acerca de las actualizaciones sobre la Devolucin mensual del Impuesto sobre
el Valor Aadido.
Devolucin del IVA Soportado por Empresarios y Profesionales Establecidos en

el Territorio de Aplicacin del Impuesto
La devolucin del impuesto por empresarios y profesionales (Directiva 2008/9/CE del Consejo y
Orden EHA/789/2010) establecidos en el territorio de aplicacin del impuesto, correspondientes
a operaciones efectuadas en la Comunidad con excepcin de las realizadas en dicho territorio,
se realizar mediante el formulario 360, conforme al modelo que figura como anexo I de la
citada Orden.
19
Este formulario ser presentado obligatoriamente por va telemtica a travs de internet,

para solicitar la devolucin de las cuotas soportadas por adquisiciones o importaciones de
bienes o servicios efectuadas en la Comunidad, con excepcin de las realizadas en dicho
territorio.
Tambin utilizarn este formulario los empresarios o profesionales establecidos en las Islas
Canarias, Ceuta o Melilla.
DOCUMENTO PARA LA DESCARGA (Acceso a travs de la Plataforma)

Navegando por esta Unidad de Competencia, se puede descargar un
documento en el que se detalla el plazo de presentacin del formulario 360,
as como el procedimiento que se debe seguir para solicitar la devolucin.
Devolucin del IVA Soportado por Empresarios y Profesionales No Establecidos

en el Territorio de Aplicacin del Impuesto, ni en la Comunidad, Islas Canarias,
Ceuta o Melilla
La devolucin del impuesto por las cuotas que se hayan soportado por las adquisiciones o
importaciones de bienes o servicios realizadas en el territorio de la Comunidad, se realizar a
travs del modelo 361.
La presentacin de la declaracin va telemtica a travs de internet deber ser efectuada,
de forma obligatoria, por el representante residente en el territorio de aplicacin del impuesto
nombrado por el solicitante de acuerdo con lo establecido en el artculo 119 bis de la Ley del
IVA.
Con carcter previo a la presentacin de la solicitud de devolucin, debern remitir al rgano
competente de la Agencia Estatal de Administracin Tributaria, mediante correo certificado, los
siguientes documentos:
Certificacin, expedida por las autoridades competentes del Estado donde est establecido el
solicitante, en la que se acredite que realiza en el mismo actividades empresariales o
profesionales sujetas al IVA o a un tributo anlogo durante el perodo al que se refiera la
solicitud.
Poder de representacin original otorgado ante fedatario pblico a favor de un representante

que sea residente, en el que se deber hacer constar, entre otros datos, la capacidad del
otorgante para actuar en nombre y representacin de la persona o entidad representada.
El plazo para la presentacin de la solicitud devolucin, modelo 361, es el mismo que para el
360.
Se podr solicitar la devolucin de los IVAs soportados en los otros 26 pases de la U.E. y en
Canad, Corea del Sur, Croacia, Islandia, Israel, Japn, Macedonia, Noruega y Suiza.
20
Devolucin del IVA en Rgimen de Viajeros

Las entregas a viajeros no residentes en la Comunidad consideradas como exentas
(bienes que no constituyan una expedicin comercial, que el valor de los mismos supere los
90,15 euros, que el proveedor expida factura segn el modelo oficial y repercuta al viajero el
impuesto y que los bienes salgan efectivamente del territorio de aplicacin del impuesto)
gozaran igualmente del derecho a devolucin del IVA soportado, segn artculo 21 de la
Ley.
Obligaciones de los Sujetos Pasivos

Las principales obligaciones de los sujetos pasivos son:
Presentar las declaraciones relativas al comienzo, modificacin y cese de actividades. El plazo

para las mismas ser antes del comienzo de actividades y de treinta das naturales a partir de
la modificacin o el cese de las mismas, en su caso.
Expedir y entregar facturas o documentos sustitutivos ajustados a lo dispuesto en el

Reglamento, as como conservar copia de los mismos.
Conservar las facturas y documentos sustitutivos que reciban de sus proveedores.
Llevar, salvo en los casos determinados en el Reglamento, los documentos registrales

establecidos en el mismo.
Presentar, a requerimiento de la Delegacin de Hacienda de su domicilio fiscal, la informacin

relativa a sus operaciones econmicas con terceras personas.
Liquidacin del Impuesto

La liquidacin se realiza por el propio sujeto pasivo, salvo en el caso de las importaciones y
algunos regmenes especiales, mediante declaraciones-liquidaciones.
En general, el perodo de liquidacin viene referido al trimestre natural, excepto en los
casos en que el volumen de operaciones del ao natural precedente fuera superior a 6 millones
de euros y sujetos pasivos inscritos en el registro de devolucin mensual para los que el
perodo liquidatorio coincidir con el mes natural.
El plazo para presentar la liquidacin se extiende a los veinte primeros das naturales del
perodo de liquidacin, salvo la correspondiente al ltimo perodo del ao, cuyo plazo se
extiende a los treinta primeros das de enero.
En el caso de las importaciones, el IVA se liquida junto con los derechos arancelarios y otros
gravmenes procedentes. Los sujetos pasivos presentan ante la Aduana la correspondiente
declaracin tributaria y aqulla practica la liquidacin provisional que notifica al interesado.
Rgimen de Recargo de Equivalencia (Art. 148 a 163 LIVA)

Se aplica a comerciantes minoristas que sean personas fsicas excepto en algunos casos
relacionados con la comercializacin de ciertos productos.
21
Casos en los que No se Aplica el Rgimen de Recargo de Equivalencia
Los que resulten aplicables el tipo incrementado.
Objetos de arte originales, antigedades y de coleccin.
Bienes usados.
Aparatos para la agricultura y silvicultura.
Productos petrolferos sujetos a II.EE.
Vehculos, sus remolques, accesorios y piezas de recambio.
Aviones, avionetas, y veleros.
Joyas, alhajas, y prendas de vestir confeccionadas con pieles de carcter suntuario.
Maquinaria de uso industrial.
Materiales y artculos para construccin o metales y aleaciones.
Minerales excepto carbn, hierros, aceros y dems metales y sus aleaciones.
No manufacturados.
Oro de inversin.
Los sujetos pasivos sometidos al rgimen no tienen la obligacin de efectuar ni el pago

del impuesto, con relacin a las operaciones a las que se aplique el mismo, ni por las
transmisiones de bienes de inversin utilizados exclusivamente en dichas actividades.
No obstante, deben repercutir el IVA a sus clientes, aunque no estn obligados a especificar
el tipo de gravamen, ni a separar la cuota, si los adquirentes no son sujetos pasivos del
impuesto.
Por contra, no podrn deducirse las cuotas soportadas cuando los servicios o bienes
recibidos se utilicen en actividades incluidas en este rgimen.
Requisitos que se Deben Reunir para ser Comerciante Minorista (Art. 149
LIVA)
Realizar la entrega habitual de bienes muebles no elaborados, transformados o

manufacturados.
Las ventas a consumidores finales durante el ao precedente han tenido que ser
superiores al 80% de las ventas totales realizadas.
El recargo de equivalencia se exige en entregas de bienes sujetas y no exentas de IVA

realizadas por los proveedores a los comerciantes sometidos al rgimen, los cuales estn
obligados a repercutirlos.
Los sujetos pasivos obligados al pago del recargo son los proveedores, salvo en el caso de que
los bienes se importen directamente por el minorista que pasara entonces a ser el obligado.
22
Supuestos en los que No es de Aplicacin el Recargo
Entregas realizadas por otros sujetos pasivos acogidos a este rgimen.
Las de los acogidos al rgimen especial de la agricultura, ganadera y pesca.
Las de bienes que no sean objeto habitual del comercio al por menor del adquirente.
Las entregas de los artculos excluidos de la aplicacin del rgimen.
Obligaciones Formales que Exige este Rgimen
Acreditar ante los proveedores o ante la aduana, el hecho de estar sometido al recargo de
equivalencia.
No existe obligacin de expedir factura ni documento sustitutivo por las ventas realizadas.
No existe obligacin de llevar libros por este impuesto.
No hay que presentar declaraciones de IVA por las actividades en este rgimen especial.
Ventajas e Inconvenientes de Estar Sujeto al Recargo de Equivalencia

Ventaja
La inexistencia de carga administrativa que conlleva el IVA, puesto

que no se tiene que cumplir con ninguna obligacin formal de
presentacin de declaraciones referidas al impuesto.
Inconveniente
No se pueden deducir las cuotas de IVA soportado y por ello, dichas

cuotas supondrn un mayor coste de adquisicin.
Tipos de Recargo
La base imponible del recargo de equivalencia es la misma que para el IVA, siendo los
tipos del recargo:
El 5,2% con carcter general (bienes sometidos al tipo general del 21%).
El 1,4% para entregas de bienes gravados con el tipo reducido del 10%.
El 0,5% para los bienes gravados con el tipo del 4%.
El 0,75% para las entregas de bienes objeto del Impuesto Especial sobre las Labores de
Tabaco.
23
Declaracin Recapitulativa de Operaciones Intracomunitarias

La Orden HAC/360/2002 de 19 de febrero (BOE 22-02-02) aprueba el nuevo modelo 349 de
declaracin recapitulativa de operaciones intracomunitarias.
Dicho modelo se compone de una hoja resumen, as como de hojas interiores correspondientes
a entregas intracomunitarias exentas, a adquisiciones intracomunitarias sujetas y a
rectificaciones que afecten a unas y otras.
Sujetos Pasivos
Estarn obligados a presentar la declaracin recapitulativa de operaciones intracomunitarias, en
formato papel o soporte magntico, los sujetos pasivos del impuesto sobre el Valor Aadido
que hayan realizado entregas o adquisiciones intracomunitarias de bienes en los trminos del
artculo 79 del Reglamento del IVA.
Operaciones que se Tienen que Realizar

Dicho artculo establece que estarn obligados a presentar la declaracin recapitulativa, los
sujetos pasivos del Impuesto que realicen cualquiera de las siguientes operaciones:
Las entregas de bienes destinadas a otro Estado miembro, exentas del Impuesto en virtud
de lo dispuesto en el artculo 25, apartado uno, dos y tres, de la Ley del impuesto.(art 25,
uno).
Las entregas de bienes definidas en el artculo 8 y artculo 9, nmero 2 de la Ley,
expedidos o transportados, por el vendedor, por el adquirente o por un tercero en nombre y
por cuenta de cualquiera de los anteriores, al territorio de otro Estado miembro (EM).
Operaciones que Quedan Excluidas
Las entregas de medios de transporte nuevos realizadas a ttulo ocasional por las
personas comprendidas en el artculo 5, apartado uno, prrafo e) de la Ley del
impuesto.
Las realizadas por sujetos pasivos del IVA para destinatarios que no tengan atribuido
un nmero de identificacin a efectos del citado tributo en cualquier Estado miembro
de la CE.
Las adquisiciones intracomunitarias de bienes sujetas al Impuesto, realizadas por personas

o entidades identificadas a efectos del mismo en el territorio de aplicacin del tributo.
Las entregas subsiguientes a adquisiciones intracomunitarias de bienes que realicen en

otros Estados miembros, en las condiciones previstas en el artculo 16, apartado tres de la
Ley del IVA, los empresarios profesionales que utilicen un nmero de identificacin a
efectos del IVA atribuido por la Administracin espaola.
Las rectificaciones correspondientes a las operaciones mencionadas en los nmeros

precedentes que se hayan consignado en declaraciones relativas a periodos anteriores, en
los trminos previstos en el artculo 80.2 del Reglamento del Impuesto.
24
Contenido de la Declaracin Recapitulativa

En dicha declaracin se consignar la relacin de adquirentes identificados como sujetos
pasivos del IVA en otros EM a los que se hayan efectuado entregas intracomunitarias de
bienes exentas, en el perodo a que se refiere la declaracin, as como el importe total de las
bases imponibles correspondientes al total de entregas a cada sujeto pasivo
mencionado en la relacin.
Se incluirn entre las entregas, las ejecuciones de obra, as como los materiales enviados a
otro EM de la CE para ser utilizados all en la realizacin de las correspondientes ejecuciones
de obras y las transferencias de bienes.
La declaracin contendr asimismo la relacin de los sujetos pasivos identificados a
efectos del IVA en otros EM a los que se hayan efectuado adquisiciones
intracomunitarias de bienes en el perodo a que se refiere la misma, as como el importe
total de las bases imponibles correspondientes al total de adquisiciones
intracomunitarias realizadas a cada sujeto pasivo mencionado en la relacin.
Se incluirn entre las adquisiciones la recepcin de las ejecuciones de obras, as como los
materiales recibidos para la realizacin de las correspondientes ejecuciones de obras en el
territorio de aplicacin del Impuesto y la recepcin de los bienes transferidos desde otro EM.
Lugar de Presentacin del Modelo 349 en Soporte Directamente Legible por el

Ordenador
El lugar de presentacin ser el mismo que para dicho modelo en impreso. En todo caso,
el soporte individual deber ir acompaado de la documentacin a que se refiere el nmero uno
del apartado octavo de la presente Orden.
Todas las recepciones de soportes legibles por ordenador sern provisionales, a resultas de su
proceso y comprobacin.
La presentacin telemtica a travs de Internet podr ser efectuada por los sujetos pasivos a
que se refiere la presente Orden.
Plazo de Presentacin de la Declaracin Recapitulativa

El modelo 349 se presentar en los mismos plazos que estn establecidos para la
declaracin del IVA.
No obstante, podrn presentar declaracin recapitulativa referida al perodo correspondiente al
ao natural durante los treinta primeros das naturales del mes de enero siguiente, aquellos
sujetos pasivos en los que concurran las dos circunstancias siguientes:
Que el importe total de sus entregas de bienes y prestaciones de servicios, excluido el IVA,
realizadas durante el ao natural anterior, no haya sobrepasado la cifra de 27.346 euros.
Que el importe total de sus entregas intracomunitarias de bienes exentas, excluidas las
relativas a medios de transporte nuevos, realizadas durante el ao natural anterior, no exceda
de 7.813 euros.
25
Declaracin Resumen Anual Modelo 390

La Orden EHA/3111/2009, aprueba el modelo 390 Declaracin-resumen anual del
Impuesto sobre el Valor Aadido, que figura como anexo I de la presente Orden.
Este modelo ser presentado por los sujetos pasivos del Impuesto obligados a la
presentacin de autoliquidaciones peridicas, incluidos los sujetos pasivos que tengan la
consideracin de grandes empresas por haber excedido de 6.010.121,04 euros su volumen de
operaciones en el ao natural inmediatamente anterior, calculado conforme a lo dispuesto en el
artculo 121 de la Ley 37/1992 del Impuesto sobre el Valor Aadido y los sujetos pasivos
autorizados a la presentacin conjunta de las autoliquidaciones, segn lo dispuesto en el
artculo 71.5 del Reglamento del Impuesto.
Formas de Presentacin
En el supuesto de sujetos pasivos cuyo perodo de liquidacin coincida con el mes natural, de
acuerdo con lo establecido en los apartados 1, 2, 3 y 4 del artculo 71.3 del Reglamento del
Impuesto sobre el Valor Aadido, y en el de aquellas entidades que tengan forma jurdica de
sociedad annima o sociedad de responsabilidad limitada, la presentacin de este modelo se
efectuar de forma obligatoria por va telemtica a travs de Internet, en las condiciones y de
acuerdo con el procedimiento previsto en los artculos 4 y 5 de la presente Orden.
En los dems supuestos, la presentacin del modelo 390 podr realizarse en impreso o,
potestativamente, por va telemtica a travs de Internet.
Los sujetos pasivos que opten por la presentacin de la ltima autoliquidacin peridica del
Impuesto por va telemtica a travs de Internet, presentarn asimismo la declaracin-resumen
anual por va telemtica a travs de Internet.
Plazo de Presentacin
La declaracin-resumen anual del Impuesto sobre el Valor Aadido deber presentarse en los
treinta primeros das naturales del mes de enero siguiente al ao al que se refiere la
declaracin, sin perjuicio, de lo establecido en el apartado 4 del artculo 4 de esta Orden.
26
Otros Modelos de IVA

A continuacin se muestran otros modelos de IVA:
Para solicitar la devolucin de cuotas, ya sea:
Por sujetos pasivos en rgimen de recargo de equivalencia por cuotas

que hubieron de devolver a exportadores en rgimen de viajeros.
Por las entregas intracomunitarias ocasionales de medios de transporte

nuevos.
Para los sujetos pasivos sin obligaciones peridicas de declarar

(rgimen de agricultura, ganadera y pesca, etc.).
Para los sujetos pasivos ocasionales (por ejemplo, por la adquisicin

intracomunitaria por particulares de medios de transporte nuevos).
Modelo 308
Modelo 309
27
IMPUESTOS ESPECIALES Y OTROS GRAVMENES

Los impuestos especiales (o accisas segn la terminologa comunitaria) son impuestos sobre
consumos especficos, en los que, adems de su capacidad recaudatoria, destaca su finalidad
extrafiscal, como instrumentos de las polticas sanitaria, energtica o de medio ambiente.
Los impuestos especiales constituyen, junto con el Impuesto sobre el Valor Aadido (IVA), las
figuras bsicas de la imposicin indirecta tanto en Espaa como en los dems EEMM de la
Unin Europea.
Normativa General para Impuestos Especiales

Normativa Bsica
Ley 38/1992, de Impuestos Especiales.
Espaola
Real Decreto
1165/95
Aprueba el Reglamento de los Impuestos Especiales, modificado

por Real Decreto 191/2010.
Resolucin de 16
Establece las normas de cumplimentacin de los documentos de
de Septiembre de
acompaamiento.
2004
Orden
Aprueba determinados modelos y se refunden y actualizan
EHA/3482/2007 de
diversas normas de gestin.
20 de Noviembre
Normativa
Comunitaria
Directiva 92/12/CEE.
Directiva 2008/118/CE.
Reglamento CE 684/2009.
A nivel comunitario, una serie de Directivas y de Reglamentos se han ocupado de armonizar

determinados aspectos de esta imposicin, considerado imprescindible para el correcto
funcionamiento del mercado nico sin fronteras que inici el 1 de enero de 1993.
Ley 38/1992 Reguladora de Impuestos Especiales

Normativa que internaliza los aspectos de la imposicin indirecta en el derecho positivo
espaol. En esta ley se regulan:
Los impuestos especiales obligatorios (impuestos especiales de fabricacin y el

impuesto sobre el carbn).
El nico impuesto especial existente en Espaa y no armonizado a nivel comunitario (el

Impuesto Especial sobre Determinados Medios de Transporte).
28
Impuestos Especiales de Fabricacin

Las disposiciones comunes de la ley son las siguientes:
Naturaleza.
mbito territorial interno.
Definiciones.
Hecho imponible y repercusin del impuesto.
Devengo.
Devoluciones.
Adems de ello, tambin se recogen algunas normas para controlar la gestin:
Inscripcin en el Registro Territorial.
Clases de Documentos de Circulacin.
Liquidacin y pago del impuesto.
Naturaleza
Los impuestos especiales de fabricacin, son tributos de naturaleza indirecta que recaen
sobre consumos especficos y gravan, en fase nica, la fabricacin, importacin y, en su
caso, la introduccin en el mbito territorial interno de determinados bienes.
Figuras Tributarias segn su Naturaleza
Impuesto sobre la cerveza.
Impuesto sobre el vino y las bebidas fermentadas.
Impuesto sobre productos intermedios.
Impuesto sobre el alcohol y bebidas derivadas.
Impuesto sobre hidrocarburos.
Impuesto sobre las labores del tabaco.
Impuesto sobre la electricidad.
mbito Territorial Interno

Sin perjuicio de lo dispuesto en Convenios y Tratados Internacionales y de los regmenes
tributarios especiales por razn del territorio, los impuestos especiales de fabricacin se
exigirn en todo el territorio espaol a excepcin de las Islas Canarias, Ceuta y Melilla. No
obstante, en las condiciones que establece la Ley 38/1992:
Los impuestos sobre la cerveza,
Sobre productos intermedios,

29
Y sobre el alcohol y bebidas derivadas,
se exigirn tambin en las Islas Canarias y el impuesto sobre la electricidad ser exigible en
las islas Canarias, Ceuta y Melilla.
Definiciones
Con el objeto de comprender mejor los conceptos recogidos en la Ley, se contemplan las
siguientes definiciones
Definiciones
Autoconsumo
El consumo o utilizacin de los productos objeto de los II.EE de

fabricacin, efectuado en el interior de los establecimientos
donde permanecen dichos productos en rgimen suspensivo.
Aviacin y
La realizada mediante la utilizacin de una aeronave o de una
Navegacin
embarcacin, que no sea de titularidad pblica, para fines no
Privada de Recreo comerciales.
Cdigos NC
Los cdigos de la nomenclatura combinada establecida por el

Rgto. CEE 2658/87.
Depositario
Autorizado
La persona titular de una fbrica o de un depsito fiscal.
Depsito de
Recepcin
El establecimiento del que es titular un operador registrado

donde pueden recibirse habitualmente, en rgimen suspensivo,
productos objeto de los impuestos especiales de fabricacin
procedente de otros Estados miembros.
Depsito Fiscal
El establecimiento donde pueden almacenarse, recibirse,

expedirse y, en su caso, transformarse, en rgimen suspensivo,
productos objeto de los impuestos especiales de fabricacin.
Fbrica
El establecimiento donde pueden extraerse, fabricarse,

transformarse, almacenarse, recibirse y expedirse, en rgimen
suspensivo, productos objeto de los impuestos especiales de
fabricacin.
Operador No
Registrado
La persona autorizada, a ttulo ocasional, para recibir en rgimen

suspensivo, una determinada expedicin de productos objeto de
los impuestos especiales de fabricacin procedentes de otro
Estado miembro.
Operador
Registrado
El titular de un depsito de recepcin.
Receptor
Autorizado
La persona autorizada a recibir, con fines comerciales, una

determinada expedicin de productos objeto del impuesto
procedente de otro Estado miembro en el que ya se ha
producido el devengo del impuesto.
30
Productos de
Avituallamiento
Las provisiones de a bordo, los combustibles, carburantes,

lubricantes y dems aceites de uso tcnico.
Provisiones de a
Bordo
Los productos destinados exclusivamente al consumo de la

tripulacin y los pasajeros.
Rgimen
Suspensivo
Rgimen fiscal aplicable a la fabricacin, transformacin,

tenencia y circulacin de productos objeto de los impuestos
especiales de fabricacin en el que, habindose realizado el
hecho imponible, no se ha producido el devengo y, en
consecuencia, no es exigible el impuesto.
Sistema de circulacin intracomunitaria de productos objeto del

impuesto por los que ya se ha devengado el impuesto en el
Estado miembro de origen, con destino a cualquier persona
domiciliada en otro Estado miembro, siempre que tales
Ventas a Distancia
productos sean enviados o transportados, directa o
indirectamente, por el vendedor o a cargo del mismo y que se
cumplan las condiciones y requisitos que se establezcan
reglamentariamente.
Hecho Imponible y Repercusin del Impuesto

Estn sujetos al impuesto, la fabricacin e importacin de los productos objeto de dicho
impuesto dentro del mbito territorial comunitario.
Lo expuesto anteriormente ser de aplicacin respecto de los productos que se encuentren en
el mbito territorial interno de cada uno de los impuestos.
Los sujetos pasivos debern repercutir el importe de las cuotas devengadas sobre los
adquirentes de los bienes objeto del impuesto, quedando estos obligados a soportarlas.
Devengo
El devengo del impuesto ser diferente, segn sea el caso considerado.
31
Devengos de Carcter General
En el momento de la salida de los productos objeto de dichos impuestos de la fbrica o

depsito fiscal o en el momento de su autoconsumo.
En los supuestos de importacin, en el momento del nacimiento de la deuda aduanera

de importacin.
En importaciones vinculadas a los regmenes aduaneros suspensivos, en el momento

de la ultimacin de los mismos dentro del mbito territorial interno.
En introducciones en zonas y depsitos francos, en el momento de la salida de dichas

reas con destino al resto del territorio aduanero comunitario comprendido en el mbito
territorial interno o en el momento del autoconsumo en dichos depsitos y zonas.
En expediciones con destino a un operador registrado, en el momento de la entrada de

los productos en el depsito de recepcin.
En expediciones con destino a un operador no registrado, en el momento de la

recepcin por ste de los productos en el lugar de destino.
En los supuestos de ventas a distancia, en el momento de la entrega de los productos

al destinatario.
En expediciones con destino a un receptor autorizado, en el momento de la recepcin

por ste de los productos en el lugar de destino.
Devoluciones
A continuacin se detallan las devoluciones con carcter general y con carcter particular:
Devoluciones con Carcter General

De productos objeto de estos impuestos, o de otros productos que,
aun no sindolo, contengan otros que s lo sean, por las cuotas
previamente satisfechas correspondientes a los productos
exportados.
De productos que no sean objeto de estos impuestos ni los
Exportadores contengan, pero en los que se hubiera consumido para su
produccin otros que s lo sean, por las cuotas que se pruebe
haber satisfecho previamente correspondientes a los productos
exportados.
Nunca originar derecho a la devolucin los productos empleados
como combustibles o carburantes.
32
Introduzcan productos objeto del impuesto por los que se hubiera

devengado el impuesto dentro del mbito territorial interno, en un
depsito fiscal, con el fin de ser enviados a otro Estado miembro
de la CE.
La devolucin abarca a las cuotas correspondientes a los
productos introducidos y queda condicionada a que se acredite la
recepcin de los productos en el EM de destino.
Entreguen productos objeto del impuesto por los que se hubiesen
devengado el impuesto dentro del mbito territorial interno a
receptores autorizados domiciliados en otro Estado miembro.
Empresarios La devolucin se extender a las cuotas correspondientes a los
productos entregados y queda condicionada al pago del impuesto
en el EM de destino.
Enven o transporten, directa o indirectamente, ellos mismos o por
su cuenta, productos objeto de los II.EE. de fabricacin por los que
ya se hubiesen devengado el impuesto dentro del mbito territorial
interno, con destino a personas domiciliadas en otro Estado
miembro, en el mbito del sistema de circulacin intracomunitario
de ventas a distancia.
La devolucin se extender a las cuotas correspondientes a los
productos enviados o transportados y queda condicionada al pago
del impuesto en el EM de destino.
Devoluciones con Carcter Particular

Los supuestos enumerados por la ya referida Ley 38/1992, especficos para cada uno de los
impuestos especiales de fabricacin.
Normas de Gestin
Las normas de gestin son aquellas que permiten regular a nivel administrativo y documental
acerca de los procedimientos que se llevan a cabo dentro de ese mbito.
Algunas normas de gestin contempladas son:
Inscripcin en el Registro Territorial.
Clases de documentos de circulacin.
Liquidacin y pago del impuesto.
33
Inscripcin en el Registro Territorial

Toda persona que instale una industria destinada a la fabricacin o almacenamiento de
cualquiera de los productos objeto de los impuestos especiales, as como determinados
industriales usuarios de productos objeto de IIEE de fabricacin con beneficios fiscales
(exenciones, devoluciones o tipos impositivos reducidos) antes de iniciar su funcionamiento,
deber presentar, en la oficina gestora correspondiente de impuestos especiales de la provincia
donde la fbrica o el establecimiento de que se trate se encuentre ubicado, la siguiente
documentacin:
Documentacin a Aportar
Un escrito con los siguientes datos: nombre, apellidos, NIF y domicilio del solicitante.
Plano a escala del recinto donde se halle el establecimiento.
Descripcin de los elementos de fabricacin.
Descripcin de los procesos de elaboracin de cada uno de los productos que se

propone obtener.
Fotocopias compulsadas del alta del Impuesto sobre Actividades Econmicas y del
documento de ingreso correspondiente a dicho impuesto.
Documentacin acreditativa de las autorizaciones que correspondan a otros ministerios,

comunidades autnomas o ayuntamientos.
Con carcter previo a la inscripcin, el titular del establecimiento deber constituir una
garanta para responder del cumplimiento de las obligaciones tributarias relacionadas con los
impuestos especiales.
El importe de las garantas a constituir viene establecido en el Reglamento de los

Impuestos Especiales, especialmente en su artculo 43.
Recibida la documentacin la oficina Gestora entregar al interesado una tarjeta de inscripcin

en el Registro, en la que conste el Cdigo de Actividad y de Establecimiento (CAE).
Clases de Documentos de Circulacin

Los documentos para amparar la circulacin de productos objeto de los impuestos especiales
de fabricacin son:
Documento de acompaamiento (administrativo o comercial).
Documento simplificado de acompaamiento (administrativo o comercial).
Albaranes de circulacin.
Documentos aduaneros.
Marcas fiscales.
34
DOCUMENTO PARA LA DESCARGA (Acceso a travs de la Plataforma)

Accediendo a esta Unidad de Competencia a travs de la Plataforma,
puedes descargar un documento que recoge las caractersticas de las
Clases de Documentos de Circulacin.
Liquidacin y Pago del Impuesto

Salvo en el supuesto de importaciones, los sujetos pasivos estn obligados a presentar una
"declaracin liquidacin" comprensiva de las cuotas devengadas en el perodo impositivo de
que se trate, as como a efectuar el ingreso de las cuotas correspondientes.
El periodo de liquidacin es siempre mensual en el caso de los impuestos sobre hidrocarburos
y sobre labores del tabaco, y puede ser mensual o trimestral, segn el caso, en los impuestos
sobre el alcohol, las bebidas alcohlicas y en el impuesto sobre la electricidad.
Existe un modelo de declaracin-liquidacin diferente para cada uno de los IIEE de fabricacin.
Como complemento a las declaraciones-liquidaciones, y simultneamente con ellas, los sujetos
pasivos estn obligados a presentar una declaracin de operaciones comprensiva del
movimiento de productos habido en el establecimiento en el periodo de liquidacin
correspondiente.
35
Reservados todos los derechos. El contenido de esta obra est protegido por la Ley. Queda prohibida toda
reproduccin total o parcial de la obra por cualquier medio o procedimiento sin autorizacin previa.

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