AVALOS Y COMPAA, S.C.

Contadores Pblicos Certificados.

Articulo 27 No. 11 C.P. 39350 Tel. (744) 4 86 98 50 Ramiro Avalos Martnez
Col. Progreso, Acapulco, Gro. avacia@aca.cableonline.com.mx



CLAROSCUROS EN EL IETU


AVALOS Y COMPAA, S.C.
C.P.C. Ramiro Avalos Martnez.
ramiro@avacia.com.mx


El pasado 20 de junio inici en el Congreso de la Unin, el proceso legislativo para la
aprobacin de una controvertida Ley del Impuesto Empresarial a Tasa nica (IETU), siendo
modificada por legisladores, aceptando propuestas de la cpula empresarial y del Instituto
Mexicano de Contadores Pblicos Federacin de Colegios de Profesionistas, A.C., finalmente fue
aprobada y publicada en el Diario Oficial de la Federacin el 1 de octubre de 2007, dando lugar a
un periodo de anlisis previo a la entrada en vigor (1 de enero de 2008) de la citada ley,
circunstancia que nos ha brindado la oportunidad de analizar los puntos que nuestro juicio, ofrecen
aspectos importantes que deberan ser corregidos o interpretados de forma precisa para una
correcta determinacin del IETU

A) INCREMENTO DE LA CARGA TRIBUTARIA A PERSONAS FISICAS POR HONORARIOS Y
ARRENDADORES.

Sin lugar a dudas, la nueva Ley del IETU representa un avance importante en cuanto a
recaudacin fiscal obviamente a favor del Servicio de Administracin Tributaria (SAT), que
impactar a las personas fsicas dedicadas a la prestacin de servicios independientes (honorarios)
y al uso o goce de bienes (arrendadores), bsicamente por tres sencillos aspectos:

1. El incremento en el Impuesto sobre la Renta (ISR) debido a la nueva tarifa del impuesto de
conformidad con el artculo 113 de la Ley del ISR, la cual fue determinada con una
proporcin de subsidio acreditable del 86%, siendo que hasta 2007, las tarifas aplicables
contenan un subsidio del 100%.

2. Para los contribuyentes que se dedican al arrendamiento de bienes inmuebles, la ley del
ISR, les permite efectuar una deduccin opcional del 35% de los ingresos obtenidos
(deduccin ciega); sin embargo, sta deduccin no existe para efectos de la Ley del IETU
1
,
ocasionando que en este caso la tasa real del IETU para el ejercicio de 2008 sea del
25.38%

3. La entrada en vigor del IETU a partir del 1 de enero de 2008, con una tasa del 16.50%,

Para comprender ampliamente los puntos antes comentados, me permito describir el siguiente
caso referente a una persona fsica con ingresos por honorarios, efectuando una comparacin
entre el pago provisional de ISR correspondiente a enero de 2007 y enero de 2008, considerando
la entrada en vigor del IETU, con la finalidad de analizar y cuantificar el incremento en el pago de
impuestos federales.



1
Art. 6 fraccin IV de la Ley del Impuesto Empresarial a Tasa nica.
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2
Concepto 2007 % 2008 %
Base gravable (Ingresos menos gastos) 5,000 5,000
ISR 260 5.21% 333 6.66%
IETU N/A 825 16.50%
Impuesto mayor a pagar 260 825

Comparacin
Impuesto a pagar en 2007 (ISR) 260
Impuesto a pagar en 2008 (IETU) 825
Incremento en el pago del Impuesto 565

Este incremento recaudatorio originado por el pago del IETU, afecta a las personas fsicas con una
base gravable en este rgimen hasta por la cantidad de 25,335, ya que el ISR sera de 4,180, lo
cual representa una tasa real del 16.50%, porcentaje que es igual a la tasa del IETU para el 2008,
por lo que al momento de efectuar el acreditamiento entre ambos impuestos, se neutraliza el efecto
de pago en el IETU.

Podemos concluir entonces que en el rgimen fiscal aplicable de las personas fsicas que perciben
ingresos por honorarios, el punto de equilibrio en la base gravable asciende a la cantidad de
25,335, ya que a partir de esa cifra el contribuyente siempre pagar el ISR, en virtud de que ser
mayor que el IETU.

La mala noticia es que el IETU representa un incremento recaudatorio excesivo para los
contribuyentes con niveles de ingresos reducidos y por ende con bases gravables entre 1.00 hasta
25,335.

La buena noticia es que el IETU resulta placentero y risible para aquellos contribuyentes con altos
ingresos y en consecuencia con bases gravables mayores a 25,335, como se podr apreciar en el
siguiente recuadro.

Concepto 2007 % 2008 %
Base gravable (Ingresos menos gastos) 25,335 25,335
ISR 3,506 13.84% 4,180 16.50%
IETU N/A 4,180 16.50%
Impuesto mayor a pagar 3,506 4,180

Comparacin
Impuesto a pagar en 2007 (ISR) 3,506
Impuesto a pagar en 2008 (IETU) 4,180
Incremento en el pago del Impuesto 674

Una vez que hemos apreciado los recuadros anteriores, podemos notar que el contribuyente con
una base gravable cuatro veces mayor (25,335 vs. 5,000), el incremento en el pago del impuesto
mensual representa la grandiosa cantidad de 109, apenas un leve y tmido 19.39%. Tal parece que
se ha perdido todo sentido de proporcionalidad y equidad en nuestros legisladores. Lo lgico
hubiera sido que el aumento en el impuesto a pagar fuera de 4 veces no lo creen as?
3

Como ya ha quedado claro que a mayores niveles de ingresos, menores impuestos, terminar este
punto, comentando que para aquellas personas fsicas que perciben ingresos por honorarios y con
bases gravables mayores a 25,335, el incremento mensual neto en el pago de ISR en comparacin
con el ao de 2007, ser de 674 y crecer hasta 848, cifra que se estabiliza a partir de la base
gravable de 32,737. Y porque a partir de 32,737 el aumento quedo fijo en la cantidad de 848? La
respuesta es bastante sencilla: Debido a la prdida del 14% en la proporcin del subsidio
acreditable para el 2008. No debemos olvidar que la tarifa de impuesto para el ao de 2008, fue
preparada por el SAT, indexando una proporcin del subsidio acreditable del 86%.

En mi opinin, las personas fsicas con ingresos por honorarios con bajos niveles de ingresos han
sido afectadas con el nuevo impuesto IETU. Realmente tienen escasas opciones para minimizar la
carga tributaria, debido a las diversas limitaciones que existen en las deducciones. Quiz una
alternativa sea solicitar con algunos de sus prestatarios, que los pagos que les hagan por
honorarios se asimilen a salarios de conformidad con el artculo 110 fraccin V de la Ley del
Impuesto sobre la Renta. Sin que perdamos de vista que los organismos de seguridad social,
tienen los ojos puestos en el rubro de Asimilables a salarios ya que en cualquier revisin, siempre
requieren que se paguen las aportaciones de seguridad social correspondientes a los honorarios
que se asimilaron a salarios.

Ahora bien, referente a las personas fsicas con ingresos por arrendamiento de bienes inmuebles
que hubieran optado por aplicar la deduccin ciega del 35% sobre los ingresos obtenidos,
nuevamente me permito citar una comparacin entre el pago provisional de ISR correspondiente a
enero de 2007 y enero de 2008, considerando la entrada en vigor del IETU, como a continuacin
se detalla:

Concepto 2007 % 2008 %
Ingresos Cobrados 7,692 7,692
Deduccin Ciega 2,692 2,692
Base Gravable 5,000 5,000
ISR 260 5.21% 333 6.66%
IETU N/A 1,269 25.38%
Impuesto mayor a pagar 260 1,269

Comparacin
Impuesto a pagar en 2007 (ISR) 260
Impuesto a pagar en 2008 (IETU) 1,269
Incremento en el pago del Impuesto 1,009


Ntese que en el 2008, la deduccin ciega subsiste para el clculo del pago provisional de ISR,
pero no existe para el clculo del IETU (7,692 x 16.50%). Esta pequeez origina que la tasa real
del IETU para el 2008 sea del 25.38%. A estos contribuyentes, el incremento vino en paquete
doble, el primero: menor subsidio acreditable y el segundo: la inexistencia de la deduccin ciega
para efectos del IETU.

Ante tal situacin es verdaderamente recomendable que los arrendadores procedan a:

1. Recabar todos los comprobantes de los gastos de mantenimiento y conservacin de las
construcciones o en su caso,

4
2. Evaluar la posibilidad de invertir en mejoras o adecuaciones a los inmuebles, ya que ante
tal panorama, los arrendadores tendrn la disyuntiva entre pagar el IETU o realizar nuevas
inversiones en sus inmuebles o tal vez ir pensando en adquirir nuevos edificios.


B) PERIODO DE LIQUIDACION DE SOCIEDADES.

Desde que se present la iniciativa de reformas fiscales en el Congreso del Unin, el ejecutivo
planteo la abrogacin de la Ley del Impuesto al Activo (IMPAC), debido a que una de sus
propuestas era la implementacin de un nuevo impuesto: el IETU. Al final, esa propuesta fue
aprobada por nuestros legisladores; con algunos puntos controvertidos.

1. El difunto IMPAC era un impuesto mnimo. El IETU es un impuesto mximo.
2. El IMPAC era un impuesto recuperable si se haba pagado en los ltimos diez aos. El
IETU es definitivo y nunca podr ser recuperado; por tal razn, se convierte en un gasto
directo.
3. En el IMPAC se tena un periodo exencin: El ejercicio de preoperativo, el de inicio de
actividades, los dos siguientes y el de liquidacin, siempre que este ltimo no fuera mayor
a dos aos
2
. En el IETU simplemente no hay periodo de exencin.
4. En el IMPAC los contribuyentes gozaban de un decreto de estmulos fiscales, que otorgaba
un estmulo fiscal equivalente al IMPAC del ejercicio, para aquellos contribuyentes con
ingresos menores a 4,000,000 en el ao inmediato anterior
3
. En el IETU, este beneficio
tampoco existe.

En el contexto actual, slo me gustara visualizar el panorama al que se enfrentar una sociedad
mercantil propietaria de un edificio de 12 departamentos adquirido en febrero de 1999, que en el
ao de 2008, decide iniciar el proceso de liquidacin. En principio suceder lo siguiente:

a) En el momento en que los activos fijos y los recursos de la sociedad sean enajenados para
liquidar el haber social, estarn sujetos al pago del IETU, aun cuando fueron adquiridos en
un periodo en el cual el IETU ni siquiera exista.

Si analizamos a fondo dicha situacin, para efectos del ISR la compaa pagar dicho impuesto por
la utilidad que genere la venta del edificio, es decir, tiene derecho disminuir el costo actualizado de
los 12 departamentos. Ahora bien, resulta a todas luces inequitativo y absurdo que para el IETU, el
total del ingreso por la venta del inmueble sea considerado un ingreso, sin poder deducir el valor
por deducir actualizado del edificio, debido a que se adquiri en febrero de 1999.

Al da de hoy, la nica clusula aplicable a una liquidacin de sociedades es la referente a la
disminucin del remanente del saldo del crdito fiscal por inventarios al 31 de diciembre de 2007
4
.

Caber sealar que el artculo 4 de la Ley del IETU, seala que las personas fsicas que realicen
actos accidentales y que enajenen bienes inmuebles, debern considerar esos ingresos como
exentos del IETU, siempre que el valor de esos inmuebles no hayan sido deducidos para dicho
impuesto.

Al final considero que aquellas sociedades que iniciarn el proceso de liquidacin en el ao de
2008, encontrarn un panorama desalentador al recibir un trato desigual en comparacin con las
personas fsicas que realizan actos accidentales; por tal razn, considero necesario que el SAT
emita las reglas necesarias para eliminar el tratamiento perjudicial antes comentado. Una
propuesta sera modificar el artculo cuarto (ingresos exentos), para incluir la siguiente fraccin:


2
Art. 6 prrafo tercero de la Ley del Impuesto al Activo.
3
Art. 16 fraccin XI de la Ley de Ingresos de la Federacin y Art. 1 del Decreto de estmulos fiscales
publicado el 20/02/07
4
Art. 1 del Decreto de estmulos fiscales de fecha 5 de noviembre de 2007.
5
VIII.- Los percibidos por personas morales que inicien el proceso de liquidacin de la sociedad en
el ejercicio de 2008, que obtengan ingresos gravados en los trminos de la Ley del IETU y que
correspondan a la enajenacin de bienes, siempre que se trate de bienes que no hubieran sido
deducidos para efectos del IETU, y que no se les hubiera aplicado la deduccin de inversiones
sealada en el artculo quinto transitorio o el crdito fiscal de la inversiones adquiridas desde el 1
de enero de 1998 y hasta el 31 de diciembre de 2007 indicado en el artculo sexto transitorio.


C) INSTITUCIONES PARTICULARES DE ENSEANZA.

Las instituciones educativas que cuentan con autorizacin o reconocimiento con validez oficial de
estudios en los trminos de la Ley General de Educacin, actualmente son consideradas como no
contribuyentes de conformidad con el ttulo III de la Ley del Impuesto sobre la Renta
5
. No obstante,
de conformidad con la ley del IETU, a partir del 1 de enero de 2008, aquellas escuelas particulares
dedicadas a la enseanza y que no cuenten con autorizacin para recibir donativos deducibles
debern pagar el IETU.

Hasta la fecha, la nica forma de evitar el pago del IETU, es tramitando la autorizacin para ser
donataria
6
; sin embargo, en caso de que as suceda, el IETU se pagar por el ejercicio fiscal de
2008 y posteriormente se podr solicitar su devolucin.

Ante tal situacin, las instituciones educativas que no persiguen fines de lucro, han iniciado el
trmite para obtener la autorizacin como donataria. No debemos olvidar que al ser donataria se
debe cumplir con lo siguiente:

a) No entregar el remanente distribuible a personas fsicas ajenas, a sus integrantes personas
fsicas o morales, salvo que en este ltimo caso, se trate de una donataria autorizada.

b) Al momento de su liquidacin deben destinar la totalidad de su patrimonio a entidades
autorizadas para recibir donativos deducibles.

A las instituciones educativas que no les resulte atractivo la obtencin de la autorizacin como
donataria, slo les quedan dos opciones:


1. El camino del amparo, para lo cual ser importante obtener la opinin de un abogado
fiscalista, o

2. Aumentar a las colegiaturas el costo del 16.50% del IETU, lo cual podra representar una
baja en la poblacin estudiantil de las escuelas particulares.


D) ASOCIACIONES DE COLONOS O ADMINISTRACION DE CONDOMINIOS.

De conformidad con el artculo 95 fraccin XVIII de la Ley del Impuesto sobre la Renta, las
asociaciones civiles de colonos y las asociaciones civiles que se dediquen exclusivamente a la
administracin de un inmueble de propiedad en condominio, son no contribuyentes del ISR; sin
embargo, a partir del 1 de enero de 2008, debern pagar el IETU.

Al respecto considero que dichas asociaciones civiles fueron constituidas con el propsito de
recabar las cuotas de mantenimiento para conservar en buen estado y en funcionamiento las reas
comunes de una colonia, fraccionamiento o condominio.

Ahora bien, si esas asociaciones llegan a realizar actividades empresariales como la renta de
reas comunes a personas distintas de los asociados, entonces si estaramos ante una actividad

5
Art. 95 fraccin X de la Ley del Impuesto sobre la Renta.
6
Art. XII transitorio de la Ley del Impuesto Empresarial a Tasa nica.
6
gravada para el ISR y por ende, considero que en ese momento deberan estar sujetas al pago del
IETU y slo por esas actividades gravadas.

Es importante que mediante decreto del poder ejecutivo o a travs de la resolucin miscelnea
fiscal sea corregida esa distorsin, que perjudica a entidades que evidentemente fueron
constituidas sin perseguir un fin de lucro. De no ser as, nuevamente el nico camino viable sera el
amparo.


E) UTILIDADES LIBRES DE IMPUESTOS PARA LOS SOCIOS.

Uno de los puntos mas controvertidos en la nueva Ley del IETU, es que el que se refiere a las
utilidades para los accionistas. Empecemos con orden analizando lo siguiente:

1. Bajo la Ley del ISR, se paga un 28% sobre la utilidad fiscal del ejercicio. Posteriormente se
determina la Cuenta de Utilidad fiscal Neta (CUFIN) y se distribuyen utilidades a los
accionistas, sin tener que pagar algn impuesto adicional.

2. En la nueva Ley del IETU, determinamos la base gravable y sobre ella aplicamos la tasa
del 16.50% y al final, ese impuesto se convierte en un gasto directo, mximo y no es
posible recuperarlo bajo ningn criterio actual.

El problema salta a la vista, veamos por que: El contribuyente ha pagado el IETU del ejercicio; sin
embargo, si desea entregarles utilidades a los socios, tendr un costo adicional de
aproximadamente el 38.89% de ISR, como se indica en el siguiente ejemplo:


Concepto Socio A
Dividendo pagado 250,000
Por: Factor de piramidacin 1.3889
Ingreso acumulable 347,225.00
Tasa de acreditamiento 28%
ISR acreditable por Dividendos 97,223 38.89%
Neto a pagar al socio 152,777

Resultara absurdo tener que pagar el IETU del ejercicio (siempre y cuando este resulte mayor que
el ISR) y pagar el ISR al momento de entregarles las utilidades a los accionistas. Ante tal
circunstancia es imprescindible una adecuada planeacin de los resultados financieros y fiscales,
con el propsito de conocer oportunamente si al cierre del ejercicio, el impuesto que se pagar
ser el IETU, de ser as lo aconsejable sera:

a) Distribuir dividendos antes del cierre del ao, con la finalidad de que el ISR por dividendos
se acredite contra el IETU, y de esta forma evitar el doble pago de ISR e IETU. A
continuacin observemos el siguiente recuadro:

IETU del Ejercicio 98,000
Menos:
ISR por Dividendos 97,223
Saldo a pagar de IETU 777


F) PUNTO DE EQUILIBRIO.

Uno de las principales inquietudes de la cpula empresarial ha sido: Si mi empresa est
reportando utilidades fiscales, tendr que pagar el IETU? Ante tal encrucijada, empecemos
preguntndonos:

7
Cul es el punto de equilibrio en la base gravable para el ISR y el IETU?

La respuesta parecera algo compleja, tomando en cuenta las distorsiones existentes entre ambos
impuestos:

1. Impuesto sobre la Renta.
La utilidad fiscal se genera en base a las cifras devengadas, es decir, aun cuando los
ingresos no hayan sido cobrados o los gastos no se hayan pagado, es probable que
existan utilidades fiscales sujetas al pago del ISR, siempre que los ingresos sean
superiores a las deducciones.

2. Impuesto Empresarial a Tasa nica.
La base gravable se determina en base al flujo de efectivo en la empresa, siempre que los
ingresos cobrados sean mayores que las deducciones pagadas, la cifra resultante est
sujeta al pago del IETU.

No obstante, deberamos cuestionar En que proporcin la base gravable del IETU debe ser mayor
a la utilidad fiscal para ISR, para empezar a pagar el IETU? Analicemos el siguiente caso:

Concepto ISR IETU Punto de
Equilibrio

Utilidad o Base Gravable 100 170 1.70
Tasa 28% 16.50%
Impuesto 28 28

Notemos que la base gravable para el IETU, debe ser mayor a la utilidad fiscal para el ISR, en un
70%, para que el contribuyente tenga la obligacin de pagar el IETU.

El IETU es una contribucin que tiene una dedicatoria especial: Va dirigido a las empresas que
estn reportando prdidas fiscales para el ISR y que a su vez estn generando flujo de efectivo o
recursos que se estn entregando a los accionistas, en ambos casos sin liquidar el ISR respectivo.


G) NEUTRALIZANDO EL IETU - INVERSION EN ACTIVOS FIJOS Y ADQUISICIONES DE
MERCANCIAS.

En la iniciativa que el Ejecutivo Federal envi al Congreso de la Unin, podemos apreciar que el
IETU es una ley que fundamentalmente pretende promover la inversin en el Pas, situacin que
obviamente no se cumple al limitar la deduccin de:

1. Los bienes adquiridos en los aos de 1998 a 2007, al 5% anual por los 10 aos siguientes
2. El saldo de los inventarios de mercancas al 31/12/07, al 6% anual por los 10 aos
siguientes.
3. El valor de las inversiones adquiridas de septiembre a diciembre de 2007, al diferir la
deduccin en partes iguales por los 3 aos siguientes.

No obstante, no debemos perder de vista que si el contribuyente adquiere edificios, mobiliario y
equipo, equipo de cmputo, equipo de transporte, maquinaria y equipo, etc.. o mercancas, estas
podrn ser deducidas de la base gravable para el IETU en su totalidad, es decir, no estn sujetas a
la depreciacin anual o a la aplicacin del costo de lo vendido.

Por tal motivo, consideramos importante tener presente este importante elemento en los resultados
financieros y fiscales de los contribuyentes, que nos podran servir para efectuar inversiones en
activo fijo o compra de mercancas que nos ayuden a minimizar la carga tributaria del IETU.


8
H) IMPACTO EN PREVISION SOCIAL

Durante la ltima dcada haba sido una lucha encarnizada y sostenida por las autoridades fiscales
destinada a gravar con impuestos a la previsin social que se entrega a los trabajadores, como por
ejemplo:

Fondo de ahorro.
Vales de despensa
Ayuda para gastos de funeral
Becas educacionales
Ayuda para actividades deportivas

Hasta el ao de 2007, no lo haban conseguido. Todava recordamos las manifestaciones de los
sindicatos de trabajadores efectuando bloqueos o protestando en el Congreso de la Unin para
impedir a toda costa que la previsin social fuera gravada con el ISR. A partir del 2008, cual
espada de Damocles, la carga tributaria que genera la previsin social ha quedado a cargo del
Patrn, siempre que ste ltimo tenga que pagar el IETU.

Al da de hoy, diversos contribuyentes han decidido monetizar la previsin social que pagan a sus
empleados. Algunos empresarios han considerado que en lugar de tener una previsin social no
deducible para el IETU, es preferible continuar pagando las mismas prestaciones a los empleados,
pero eliminando la figura de la previsin social e integrando esas cantidades a los sueldos y
salarios, aun cuando dicho movimiento representa un incremento en las aportaciones de seguridad
social y en el impuesto sobre nminas estatales, que sin embargo, si sern deducibles para el ISR
y representan una disminucin para el IETU.

El incremento en la retencin del ISR a cargo de los trabajadores, depender del monto de la
previsin social otorgada por la compaa, lo cual representar una reduccin en los salarios de los
empleados.

Es inevitable quedarnos con un sabor amargo, pensado insistentemente que todava
quedan incontables puntos que deben ser resueltos o aclarados por nuestras autoridades fiscales.
Esas mismas autoridades deben tener especial cuidado en que nuestro sistema fiscal sea
competitivo en el contexto internacional. Hace falta mucho por hacer para siquiera empezar a
hablar de una reforma fiscal integral, ya que en sta que inicia el 1 de enero de 2008, se han
dejado a un lado ya sea total o parcialmente 4 elementos bsicos, el incremento del padrn de
contribuyentes, la eliminacin de regmenes preferenciales, la seguridad jurdica y la simplificacin
administrativa para el cumplimiento correcto y oportuno en el pago de los impuestos. En especial el
IETU no va dirigido a ese 60% de comerciantes que segn datos de la Organizacin para la
Cooperacin y el Desarrollo Econmicos (OCDE) se encuentra en la ilegalidad, es decir en el
comercio informal. Quisiramos ver la llegada de un nuevo impuesto que no slo impacte a los
contribuyentes cautivos, sino que tambin alcance a aquellos que operan en la clandestinidad y
que muchas veces amasan grandes fortunas a costa del Fisco.



Acapulco, Gro., 24 de diciembre de 2007.




Este material puede ser reproducido, copiado y distribuido, siempre que no se persigan fines de lucro.

Los comentarios incluidos en este resumen ejecutivo podran no ser compartidos por las autoridades
recaudadoras, por lo que no debern considerarse como una asesora profesional.