PRINCIPIOS DE CAPACIDAD

CONTRIBUTIVA Y
DETERMINACIN PRESUNTA DE
LOS PRECIOS A LOS EFECTOS
TRIBUTARIOS

DR. A. MARTIN AVALOS VALDEZ

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I. PRINCIPIO DE CAPACIDAD CONTRIBUTIVA.-

El Principio de Capacidad Contributiva deriva de

uno de los principios constitucionales sobre la
imposicin: el principio de Igualdad Tributaria
previsto en el Art. 181 de la C.N. que transcrito
dice: La igualdad es la base del tributo.Su
creacin y su vigencia atendern a la capacidad
contributiva de los habitantes y a las condiciones
generales de la economa del pas.
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Este principio se remonta a la justicia aristotlica

en cuanto defina como:
la igualdad de los hombres que tienen iguales y la
desigualdad entre los que tienen desiguales. De
iguales: a) la libertad (libertades pblicas); b)
dignidad (dignidad humana); y c) decoro
(derecho a vivir en decoro). De desiguales: a)
capacidad (capacidad contributiva); b) ganas
(voluntad); y c) mrito.

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El Principio de Capacidad Contributiva o

Econmica, es concebido como un elemento
esencial de la tributacin para evitar la arbitrariedad
y el abuso en el ejercicio del poder tributario y
asegurar la proporcionalidad y equidad en la
imposicin. Es el principio por antonomasia que,
elaborado primero desde la ciencia de las finanzas
y luego jurdicamente desde el campo dogmtico
del derecho tributario, ha alcanzado tal rango
logrando su recepcin constitucional explcita en
diversos ordenamientos contemporneos(Cass)
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Tal principio ha logrado consagracin primero en la

Constitucin de Italia de 1949, art. 53 Todos estn
obligados a concurrir a los gastos pblicos con arreglo a su
capacidad contributiva y luego en otras constituciones,
como la Constitucin de Espaa de 1978, Art. 31, apart. 1
Todos contribuirn al sostenimiento de los gastos pblicos
de acuerdo a su capacidad econmica, mediante un
sistema tributario justo inspirado en los principios de
igualdad y progresividad que, en ningn caso, tendr
alcance confiscatorio; la Constitucin de Brasil de 1988,
art. 145 Siempre que sea posible , los impuestos tendrn
carcter personal y se exigirn de acuerdo con la
capacidad econmica del contribuyente; la de
Venezuela de 1999 y la de Bolivia
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En igual sentido, el principio de capacidad

contributiva
se
ha
elevado al
rango
constitucional en el Art. 181 de nuestra Carta
Magna de 1992, no as en las Constituciones
paraguayas anteriores (1844, 1870, 1940 y
1967) en las que solamente en el Art. 7 de la
Constitucin de 1967 se hace referencia: a la
Igualdad como base de la carga pblica.-

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En consecuencia, este principio constituye en

nuestra Constitucin un verdadero lmite a la
potestad tributaria o a la imposicin y constituye
una herramienta fundamental con que cuenta el
Estado para lograr la redistribucin de riquezas
entre sus habitantes y la verdadera justicia
tributaria.

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El principio de capacidad contributiva se articula a

travs de la equidad horizontal, con base en la
cual individuos con igual capacidad contributiva
deben ser gravados con el mismo tributo, a travs
de la equidad vertical, en virtud de la cual sujetos
con mayor capacidad contributiva deben estar
sujetos a tributos ms onerosos.-

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Entre los principios clsicos o lmites a la

imposicin, tales como: de Legalidad, de No
confiscatoriedad, etc., el ms importante por su
esencia y por las contribuciones que autores de
los diferentes pases y formacin cultural han
prestado su anlisis cientfico es el principio de
Igualdad Tributaria.

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En la obra de A. Smith, donde aparecen los

primeros enunciados tericos, el principio de
igualdad se identifica con el canon de las
facultades. En la obra de J. Stuart Mill y en una
extensa serie de autores, se integra en las
doctrinas del sacrificio. Ms recientemente, la
igualdad se estructura en el Principio de
Capacidad Contributiva, concebida dentro del
marco de una poltica econmica de bienestar y
que no admite las comparaciones intersubjetivas.
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Este principio de capacidad contributiva, lo define

Dino Jarach como la valoracin poltica de una
realidad econmica, acompaada por la
orientacin progresiva de la Tributacin.
La igualdad como base del tributo es una igualdad
ante las cargas fiscales y no comparto la
conclusin pesimista de Jarach, que sostena
que los impuestos son iguales cuando las
apreciaciones poltico-sociales del legislador
coinciden con las del Poder Judicial y son
desiguales cuando no coinciden.

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Esta igualdad es la consagrada igualmente

en el Prembulo y en el Art. 47 num. 2 de
la Constitucin Nacional, vale decir, la
igualdad ante la ley, es decir que la
norma debe ser aplicada con criterio de
estricta igualdad, a todos los afectados
por ella.-

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Violacin directa del principio de capacidad

contributiva.El respeto del Principio de Capacidad Contributiva
es fundamental dentro de todo sistema tributario
y por el cual cualquier ajuste del Impuesto a la
Renta, puede realizarse si efectivamente el
contribuyente
ha
obtenido
realmente
ganancias o lucro pues ello representa la
manifestacin de la Capacidad Contributiva
exigida para el pago de un Impuesto a las
Ganancias.www.ruoti.com.py

En
virtud
del
principio
analizado,
los
contribuyentes deben hacer frente a la carga
tributaria de acuerdo a su capacidad
contributiva, es decir, de acuerdo a la aptitud
econmica que poseen en relacin a
determinados hechos, que en el caso del
Impuesto a la Renta, reiteramos exige una
ganancia real por ser sta la capacidad
contributiva.-

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 En tal sentido, Jorge H. Damarco seala

que La doctrina encontr que la
capacidad econmica global o el poder
econmico o riqueza total de los
individuos para concurrir al mantenimiento
del Estado se exterioriza objetivamente en
la renta , el patrimonio y el consumo. Los
dos primeros son manifestaciones ciertas
y concretas de riqueza. El tercero,
constituye una manifestacin presunta
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Doctrina sobre el Principio de Capacidad

Contributiva.Conforme con las expresiones de lvaro
Rodrguez Bereijo, este principio tiene dos
significados diferentes:
Por un lado es la razn de ser o fundamento que
justifica el hecho mismo de contribuir, y por lo
tanto, constituye el elemento inseparable de la
tipificacin legal impositiva que legitima
constitucionalmente al tributo. La razn por la
cual se debe es porque se tiene capacidad
econmica para soportar el gravamen
tributario; o sea, la capacidad econmica es la
aptitud para contribuir.www.ruoti.com.py

Por otro lado, es la medida, razn o proporcin de

cada contribucin individual de los sujetos
obligados al sostenimiento del gasto pblico. Se
debe segn la capacidad que se tiene. Lo que
ha de tener en cuenta su reflejo en el hecho
imponible y en los elementos esenciales que
determinan la cuantificacin del tributo.-

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Los objetivos de la vigencia del principio de la

imposicin segn la capacidad contributiva, tal
como lo expresa Osvaldo H. Soler, tiene por
objeto principalmente:
A) Generalizar la imposicin de manera que todas
las personas que tengan capacidad de pago
estn sometidas al impuesto en tanto se cumplan
los presupuestos establecidos por la Ley para
que se verifique el hecho imponible, y sin que
influyan condiciones de nacionalidad, religin y
clase social.www.ruoti.com.py

B) Que las personas que se encuentren en similar

situacin desde el punto de vista de su
capacidad
econmica,
tributen
similar
impuesto.C) Que la imposicin sea proporcional a las
capacidades contributivas individuales de
manera que el quebranto individual sea
similarmente gravoso para cada persona.-

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II.- PRINCIPIO DE DETERMINACIN

PRESUNTA DE LOS PRECIOS.Imposibilidad de realizar la determinacin de la
obligacin tributaria sobre Base Presunta y
consecuentemente aplicar sanciones.Nuestra Ley N 125/91, en el Artculo 211 otorga
la posibilidad de proceder a la determinacin de
la obligacin tributaria sobre Base Presunta
solamente en algunos casos y de modo
excepcional.-

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Al respecto taxativamente expresa:

Determinacin Sobre Base Cierta y
Determinacin Sobre Base Presunta. La
determinacin de la obligacin tributaria debe
realizarse aplicando los siguientes sistemas:
1) Sobre base cierta, tomando en cuenta los
elementos existentes que permiten conocer en
forma directa el hecho generador de la
obligacin tributaria y la cuanta de la misma.www.ruoti.com.py

2) Sobre base presunta, en mrito a los hechos y

circunstancias que, por relacin o conexin con el
hecho generador de la obligacin tributaria
permitan inducir o presumir la existencia y cuanta
de la obligacin.Entre otros hechos y circunstancias podr tenerse
en cuenta indicios o presunciones que permitan
estimar la existencia y medida de la obligacin
tributaria, como tambin los promedios, ndices,
coeficientes generales y relaciones sobre ventas,
ingresos, utilidades u otros factores referentes a
explotaciones o actividades del mismo gnero.www.ruoti.com.py

3) Sobre base mixta, en parte sobre base cierta y en

parte sobre base presunta. A este efecto se podr
utilizar en parte la informacin contable del
contribuyente y rechazarla en otra, segn el mrito o
grado de confiabilidad que ella merezca.La determinacin sobre base presunta slo procede si el
sujeto pasivo no proporciona los elementos de juicio
necesarios y confiables para practicar la
determinacin sobre base cierta y la Administracin
Tributaria no pudiere o tuviere dificultades para
acceder a los mismos.

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Es que el mtodo presuntivo de determinacin

de la obligacin tributaria viola la obligacin
que tiene la Administracin Tributaria de
proceder a la determinacin sobre base cierta
conforme expresamente lo dispone el Artculo
211 de la Ley N 125/91:
Si el contribuyente lleva contabilidad y la misma no fue
impugnada. Si el contribuyente proporcion las informaciones y
documentos contables al fiscalizador, en tiempo y
forma.-

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Utilizacin excepcional del Mtodo Presuntivo

para la determinacin de las infracciones
tributarias. Requerimiento de prueba
especfica.Conforme al Principio de Capacidad Contributiva,
corresponde determinar el monto del impuesto a pagar
teniendo en cuenta los elementos existentes que
permiten conocer en forma directa el hecho generador de
la obligacin tributaria (an debeatur) y la cuanta de la
misma (quantum debeatur).En materia tributaria, dichos elementos estn reflejados en
los documentos contables.
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Por ejemplo, en el Impuesto a la Renta,

corresponde al contribuyente el acto de
determinacin tributaria. Para tal efecto, el mismo
presenta el balance impositivo, el cual es
elaborado en base al balance comercial.Este balance impositivo es confeccionado en
base a los comprobantes legales, los cuales
permiten constatar si la declaracin presentada
por el contribuyente se ha ajustado a las
disposiciones legales.www.ruoti.com.py

La Administracin Tributaria no puede

apartarse de los documentos contables an en
los casos de deficiencias formales en las
registraciones contables:
Si la documentacin presentada es correcta en base a los
libros impositivos exigidos, la Administracin Tributaria debe
aceptar la declaracin jurada del contribuyente realizada
sobre Base Cierta.

Si la documentacin coincide con la liquidacin de

base cierta, la Administracin Tributaria no podr
apartarse de la misma.-

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En conclusin, las presunciones podrn ser

utilizadas nicamente ante la imposibilidad total
de reconstruir la situacin tributaria del
contribuyente y no por antojo de la
Administracin (SET).-

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Al respecto el Acuerdo y Sentencia N 106/97 del

Tribunal de Cuentas Primera Sala, en el caso
Cervecera Internacional S.A. expresa:
Por ello mismo, el incumplimiento de una obligacin
accesoria y formal, no puede llevar al fisco a realizar
presunciones sobre base imponible ni determinaciones
tributarias sobre precios irreales e inexistentes para
esta etapa de comercializacin, mxime cuando existen
todos los elementos necesarios para la determinacin
sobre base cierta como lo ha hecho el contribuyente. Por
ltimo, aclaramos que todos los argumentos alegados por
la Cervecera Internacional S.A. estn suficientemente
respaldados y basados en instrumentos y
documentos que obran en la propia Administracin
Tributaria, que muy bien aclaran la situacin de la
Cervecera y demuestran fehacientemente su postura
correcta y ajustada a derecho.
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Cuando la autoridad administrativa quiere

prescindir de la determinacin sobre base
cierta para ir a la determinacin sobre base
presunta incumbe a la Administracin la carga
de la prueba de la inexistencia de los elementos
que dan lugar a una determinacin sobre base
cierta.
Solo en caso de imposibilidad fundada de
determinacin sobre base cierta, la
Administracin puede hacer la determinacin
sobre base presunta.www.ruoti.com.py

En tal sentido, el Artculo 11 de la Ley N

125/91, modificada por la Ley N 2421/04
dispone,
La Administracin podr establecer renta sobre base
presunta para aquellos contribuyentes que carezcan
de registros contables. Dichas rentas se podrn fijar
en forma general por actividades o giros. Los
contribuyentes que efecten actividades que por sus
caractersticas hagan dificultosa la aplicacin de una
rentabilidad ajustada a los principios generalmente
aceptados en la materia, podrn solicitar a la
Administracin que se establezca un rgimen de
determinacin de la renta sobre base presunta,
quedando el referido organismo facultado a
establecerla o no.www.ruoti.com.py

 La facultad discrecional de la Administracin

se da nicamente en los trminos del ltimo
prrafo del mencionado artculo.
En cumplimiento del Principio de Capacidad
Contributiva establecido en la Constitucin
Nacional y el Principio de Legalidad cualquier
ajuste fiscal debe determinarse sobre Base
Cierta si el contribuyente cuenta con los
registros contables y los documentos
respaldatorios y stos no fueron impugnados en
debida forma.www.ruoti.com.py

Bibliografa consultada:

Lecciones para Ctedra de Derecho Tributario. Autor: Nora

Luca Ruoti Cosp. Ao 2011.Instituciones de Derecho Tributario. Autor: Ramn Valdes Costa.
Ao 2004.Curso de Derecho Tributario Sustantivo. Autor: Dr. Jaime Ross.
Ao 1974.Finanzas Pblicas y Derecho Tributario. Autor: Dino Jarach. Ao
1983.El tributo y su aplicacin: perspectivas para el Siglo XXI. Tomo
I. Autores: Csar Garca Novoa y Catalina Hoyos Jimnez
(Coordinadores). Ao 2008.Derecho Tributario. Doctrinas esenciales. Tomo I. Autor: Susana
Camila Navarrine (Coordinadora). Ao 2010.Derecho Tributario Econmico Constitucional - Sustancial
Administrativo Penal. Autor: Osvaldo Soler. Ao 2005.Doctrina Judicial Tributaria comentada. V Tomos. Autora: Clara
Rescia de de la Horra (Direccin General). Ao 1997.Direito Tributrio. Autot: Joao Marcelo Rocha. Ao 2009.Derecho Constitucional Tributario. Autor: Rodolfowww.ruoti.com.py
R. Spisso. Ao
2009