ACTIVOS INTANGIBLES - APRECIACIONES CONTABLES TRIBUTARIOS

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Viernes, 18 de Noviembre de 2011 20:43 -

ACTIVOS INTANGIBLES - APRECIACIONES CONTABLES TRIBUTARIOS

Autor: C.P.C. Jos Luis Garca Quispe / Miembro del Staff Tcnico Interno de la Revista
Actualidad Empresarial

1. INTRODUCCION
Dentro del total de activos de una empresa encontramos aquellos cuya caracterstica general
es la de no poseer sustancia fsica o corprea, activos que es adquirido con la intencin de que
aporten beneficios especficos a las operaciones de la empresa en periodos futuros, sean estos
beneficios incrementando los ingresos o reduciendo los costos, nos referimos a los Activos
Intangibles.

Estos activos se dividen en dos grupos, los identificables y los no identificables, en el primero
encontramos por ejemplo las marcas, franquicias, patente, concesiones, lneas telefnicas,
software, derechos de agua y otros, mientras que en el segundo grupo se tiene por ejemplo el
menor valor de inversin.

El presente escrito, trata sobre los activos intangibles comprendidos en el primer grupo.

2. ANTECEDENTES CONTABLES
2.1 International Accounting Standard (IASC)
Desde el 01 de julio de 1999, se encuentra vigente la Norma Internacional de Contabilidad
(NIC) N 38 Activos Intangibles, norma emitida en el ao 1998 por la IASC, hasta antes del
periodo de su emisin, la IASC no haba elaborado una norma especialmente para el
tratamiento de los activos intangibles, pero si eran tocados en la NIC 9 Costes de Investigacin
y Desarrollo y la NIC 22 Combinacin de Empresas, la primera mencionada reemplazada por la
NIC 38 y la segunda modificada en 1998 y actualmente vigente.

2.2 Accounting Standard Board (ASB)

En 1997 el ASB emite la norma FRS(1) 10 Fondo de comercio y activos intangibles.
Como antecedente de la norma mencionada se tiene el ED(2) 47 (1990) Contabilidad del fondo
de comercio; ED 52 (1990) Contabilidad de activos fijos intangibles; Discussion Paper (1993),

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Working Paper (1995) y el FRED(3) 12 (1996) dirigidos al estudio del fondo de comercio y
activos intangibles.

El FRS 10 reemplaz el SSAP 22 (1984; revisado en 1989) Contabilidad para el fondo de

comercio, el cual, a su vez, fue modificado parcialmente por el FRS 6 (1994) Fusiones y
adquisiciones y el FRS 7 (1994) Valor razonable en adquisiciones contables.

3.CONCEPTOS

IASC NIC 38
Activo Intangible es aqul activo identificable, no monetario, sin sustancia fsica y que se
destina para ser utilizado en la produccin o suministro de bienes o servicios, para alquilarlo a
terceros o para propsitos administrativos. Asimismo, la norma establece que un activo
intangible es un recurso:

a. Bajo control de la empresa

b. Se espera obtener beneficios futuros.

ASB FRS 10
Activo Intangible es aqul no financiero, que no tienen sustancia fsica pero que son
identificables y controlados por la empresa a travs de derechos legales o custodia fsica.

En ambas definiciones se hace referencia a los trminos de identificable y el control, a la vez

que vienen a ser requisitos para considerarse como activos intangibles.

El trmino identificable, es un requisito necesario para distinguir el activo intangible del total de
los activos que posee una empresa. Un activo ser fcilmente identificable si ste es
separable, es decir, si puede ser vendido, alquilado, intercambiado o los beneficios econmicos
futuros pueden ser atribuidos al activo sin interferir en los beneficios econmicos provenientes
de otros activos empleados en la misma actividad. Sin embargo, la separabilidad no es
condicin necesaria para la identificabilidad de un activo intangible, ya que pueden existir otros
medios de identificar al mismo, por ejemplo, mediante la existencia de normas legales.

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Asimismo, el trmino de control refiere que una empresa lo posee sobre un activo intangible, si
sta tiene capacidad de obtener beneficios econmicos futuros del mismo y de restringir el
acceso de las dems empresas a estos beneficios. La existencia y vigencia de normas legales
referidas a estos tipos de bienes hace que se facilite el control, sin significar un requisito
necesario porque el control tambin se puede ejercer por custodia fsica, as se tiene por
ejemplo el mantener en secreto ciertos conocimientos desarrollados por la empresa y que la
competencia no lo posee.

La NIC 38 pone de manifiesto que la existencia y vigencia de normas legales sobre activos
intangibles y la separabilidad de los mismos, aunque no son condiciones necesarias para
satisfacer la definicin de activo intangible, si facilita a la empresa la demostracin de la
identificabilidad, as como el control sobre los mismos. (Prrafo 13 NIC 38).

PCGR Comentario

Dentro del Plan Contable General Revisado (PCGR) se ha reservado la cuenta 34

INTANGIBLES, donde se especifica que en la referida cuenta se agruparn todo aquello que
representan valores inmateriales tales como derechos y privilegios de utilidad para la empresa,
que en un futuro han de producir ingresos a la empresa, as como costos de bienes o servicios
relacionados a los ingresos futuros.

Dentro de la nomenclatura de esta cuenta, existen divisionarias como la 343 Gastos de

Investigacin y 344 Gastos de Promocin y pre-operativos, siendo actualmente utilizadas por
algunas empresas para registrar desembolsos que de acuerdo a la normas de contabilidad
deben tratarse como gastos.

5. EJEMPLOS DE ACTIVOS INTANGIBLES

Software. Se tiene el caso de los programas de cmputo, esta ser tratada como un activo
intangible mientras no sea parte integrante del equipo de computo (hardware), o dicho de otra
manera, el equipo no opera sin el programa.

La caracterstica de este activo intangible, es que su composicin puede estar contenido dentro
o encima de una sustancia fsica como por el ejemplo los CDs.

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Otros ejemplos de activos intangibles pueden estar contenido en documentos legales, tal es el
caso de las licencias, patentes, pelculas cinematogrficas, derechos de autor, carteras de
clientes, licencias de pesca, derechos sobre servicios de deuda hipotecaria, franquicias,
plusvala mercantil (goodwill) y otros.

Los ejemplos mencionados han de cumplir con los requisitos para su reconocimiento, de otra
manera deben considerarse como gastos del periodo.

6. TRATAMIENTO CONTABLE
Reconocimiento y Valoracin. El criterio establecido en la NIC 38 es la siguiente:

Requisitos para su reconocimiento

Probabilidad de que los beneficios econmicos futuros correspondientes al activo fluirn a la
empresa.
El costo del activo pueda ser medido con fiabilidad

De forma especfica la norma contable seala:

a . Un activo intangible adquirido separadamente a otra empresa, se reconocer a su precio de

adquisicin.

b . Cuando se ha comprado como parte de una combinacin de empresas (fusin), se

reconocern al precio comprometido en la fecha de adquisicin. Se considera que el precio de
adquisicin se puede determinar con fiabilidad, si existe un mercado para ese tipo de activo,
siendo su precio de mercado ms apropiado el de compra actual o de reposicin. De no existir
mercado, ese valor se determinar basndose en su valor razonable.

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c. Activos intangibles generados internamente.

Referido a los gastos de investigacin y desarrollo, sealndose la necesidad de identificar los
desembolsos producidos entre la fase de investigacin y la de desarrollo.

En la primera fase, inicial, (investigacin), la empresa no podr demostrar que los gastos
incurridos cumplen los criterios que permiten reconocer un activo como intangible y, por tanto,
se llevarn a la cuenta de resultados en cuanto se produzcan.

En la segunda fase, ms avanzada, (desarrollo) la empresa podr identificar un activo

intangible si cumple los criterios generales de reconocimiento y medida. No obstante, antes de
reconocerlo, ser importante demostrar la viabilidad tcnica del proyecto y la probabilidad de
xito comercial, a travs de una evidencia que pueda ser verificada objetivamente.

Amortizacin
La amortizacin de un activo intangible debe efectuarse durante la vida til de la misma. El
inicio de la amortizacin debe ser cuando el activo est disponible para su uso. La NIC 38
presupone que la vida til de un activo intangible no debe exceder de 20 aos. Si existieran
evidencias de lo contrario, stas se debern justificar y la empresa podr amortizar durante un
perodo superior.

Revaluaciones
Para llevar a cabo una revaluacin de los activos intangibles, esta debe hacerse tomando como
referencia los valores razonables tomados de un mercado en actividad.

Al practicarse la revaluacin de un activo intangible, todos los dems activos intangibles de su

clase deben tambin revaluarse. En caso que no existiera un mercado en actividad para
algunos de los activos intangibles sujetos a revaluacin, el activo debe arrastrarse a su costo
menos el monto de la amortizacin acumulada y el importe de la desvalorizacin (si lo hubiere).

El monto de incremento de la revaluacin debe acreditarse a una cuenta patrimonial (PCGR cuenta 57 Excedente de Revaluacin)
Si resultado de la revaluacin resultase una disminucin (valuacin), esta debe afectar a una
cuenta de resultado (gasto del ejercicio).

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7. ASPECTOS TRIBUTARIOS
Impuesto a la Renta
Operacin Gravada con el Impuesto a la Renta. De acuerdo a lo indicado en el numeral 5 del
inciso b) del artculo 3 contenido en el Decreto Supremo N 054-99-EF (TUO de la Ley del
Impuesto a la Renta), constituyen rentas gravadas los siguientes ingresos, cualquiera sea su
denominacin, especie o forma de pago: ()
b) Los resultados provenientes de la enajenacin de: ()

5) Derechos de llave, marcas y similares.

Gastos No Deducibles provenientes de Intangibles. Dentro de los gastos no deducibles se tiene
los referidos a las amortizaciones de intangibles que se practica conta-blemente, exactamente
la norma lo establece en el inciso g) del artculo 44 contenida en el TUO de la Ley del
Impuesto a la Renta, de la siguiente manera:
Artculo 44.- No son deducibles para la determinacin de la renta imponible de tercera
categora: ()
g) La amortizacin de llaves, marcas, patentes, procedimientos de fabricacin, juanillos y otros
activos intangibles similares.
Gastos Deducibles provenientes de Intangibles. La misma norma prev la aceptacin de la
amortizacin, siempre que esta provenga de un activo intangible de duracin limitada. La
mencionada norma textualmente establece:

() Sin embargo, el precio pagado por activos intangibles de duracin limitada, a opcin del
contribuyente, podr ser considerado como gasto y aplicado a los resultados del negocio en un
solo ejercicio o amortizarse proporcionalmente en el plazo de diez (10) aos. La SUNAT previa
opinin de los organismos tcnicos pertinentes, est facultada para determinar el valor real de
dichos intangibles, para efectos tributarios, cuando considere que el precio consignado no
corresponda a la realidad. La regla anterior no es aplicable a los intangibles aportados, cuyo
valor no podr ser considerado para determinar los resultados.

En el Reglamento se determinarn los activos intangibles de duracin limitada.

Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta (D. S. N 122-94-EF)
La norma del Impuesto a la Renta, hace referencia al reglamento para la aplicacin de los
gastos provenientes de activos intangibles, la misma que contiene lo siguiente:

Artculo 25.- GASTOS NO DEDUCIBLES

a) Para la aplicacin del inciso g) del Artculo 44 de la Ley se tendr en cuenta lo siguiente:

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1. El tratamiento previsto por el inciso g) del Artculo 44 de la Ley respecto del precio pagado
por activos intangibles de duracin limitada, proceder cuando dicho precio se origine en la
cesin de tales bienes, y no a las contraprestaciones pactadas por la concesin de uso o el uso
de intangibles de terceros, supuesto que encuadran en la deduccin a que se refiere el inciso
p) del Artculo 37 de la Ley (inciso que indica a las regalas como gasto deducible)

Activo Intangible de duracin limitada

2. Se consideran activos intangibles de duracin limitada a aquellos cuya vida til est limitada
por ley o por su propia naturaleza, tales como las patentes, los modelos de utilidad, los
derechos de autor, los derechos de llave, los diseos o modelos planos, procesos o frmulas
secretas y los programas de instrucciones para computadoras (Software).
No se considera activos intangibles de duracin limitada las marcas de fbrica y el fondo de
comercio (Goodwill).

3. En el caso de que se opte por amortizar el precio pagado por la adquisicin de intangibles
de duracin limitada, el plazo de amortizacin no podr ser inferior al nmero de ejercicios
gravables que al producirse la adquisicin resten para que se extinga el derecho de uso
exclusivo que le confiere. Fijado el plazo de amortizacin slo podr ser variado previa
autorizacin de la SUNAT y el nuevo plazo se computar a partir del ejercicio gravable en que
fuera presentada la solicitud, sin exceder en total el plazo mximo de 10 aos.

4. El tratamiento al que alude el numeral 1) de este inciso slo proceder cuando los
intangibles se encuentren afectados a la generacin de rentas grabadas de la tercera
categora.

Notas
(1) FRS: Financial Reporting Standard Estndar
(2) ED: Exposure Draft
(3) FRED: Financial Reporting Exposure Draft
(4) Pionner Normas Internacionales de Contabilidad Comentarios y casusticas- NIC 38, pg.

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