Introducción
Los estándares contables son un conjunto de reglas y principios que las empresas adoptan al
preparar y presentar sus estados financieros. Estos estándares ofrecen una forma uniforme
de comunicar el rendimiento financiero de la empresa.
El fin primordial de una empresa con fines de lucro es generar ingresos dentro de un rubro
específico de las operaciones habituales, por ello existe normativa que regula y define el
tratamiento contable correcto para los mismos.
La NIIF 15 tiene como objetivo proporcionar un marco coherente y global para el
reconocimiento de los ingresos, independientemente del sector o la industria a la que
pertenezca la entidad. También busca mejorar la comparabilidad de la información
financiera entre diferentes empresas y jurisdicciones.
La norma establece que los ingresos de una entidad deben ser reconocidos únicamente
cuando se han cumplido las obligaciones de desempeño mediante la transferencia del
control de un bien o servicio acordado con el cliente. Dicha transferencia ocurriría ya sea en
un punto específico o a lo largo del tiempo, lo cual determina el momento en que se
reconocen los ingresos. En ocasiones, sería necesario el uso del juicio profesional para
determinar cuándo se ha transferido el control.
Cuando los ingresos se reconocen a lo largo del tiempo, se utilizarían diferentes métodos
para medir el progreso o cumplimiento de las obligaciones de desempeño.
NIIF 15 Ingresos de contratos con clientes
Definición y alcance
Esta NIIF define como ingresos a todos aquellos incrementos en los beneficios económicos
producidos dentro de un periodo contable, los cuales pueden verse reflejados en entradas o
incrementos de valor de los activos, disminuciones en el valor de los pasivos, que traerán
como consecuencia aumentos en el patrimonio no vinculados con las aportaciones de los
accionistas.
Se entenderá que los ingresos se originan de las actividades ordinarias de las empresas,
procedentes de contratos que se definirá como un acuerdo entre dos o más partes que crea
derechos y obligaciones exigibles reconociendo como derechos al activo del contrato
porque será el derecho que tiene la entidad a recibir una contraprestación a cambio de haber
recibido un determinado bien o servicio dentro del contrato y reconociendo como
obligación al pasivo del contrato puesto que esto será la responsabilidad de la empresa de
transferir un determinado bien o servicio al cliente por el cual se ha recibido una
contraprestación de este último.
Una entidad aplicará esta norma a un contrato solo si la contraparte del contrato es un
cliente. Una contraparte no sería cliente si ambas partes comparten los riesgos y beneficios
en lugar de tener el producido de las actividades ordinarias.
El alcance de esta norma exceptúa los contratos de arrendamiento, contratos de seguros,
instrumentos financieros, otros derechos y obligaciones contractuales dentro del alcance de
la NIIF 9, NIIF 10, NIIF 11, NIIF 27 y NIIF 28 y a los intercambios no monetarios entre
entidades en la misma línea de negocios hechos para facilitar ventas clientes o clientes
potenciales
Principios fundamentales de la norma
El principio básico es reconocer los ingresos de actividades ordinarias para representar la
transferencia de los bienes y servicios comprometidos con los clientes por un importe que
refleje la contraprestación a que la entidad espera tener derecho a cambio de los bienes o
servicios, es importante señalar que esta NIIF especifica la contabilización de un contrato
individual con un cliente, pero también permite su aplicación se puede dar a una cartera de
contratos, cuando los mismos posean características similares
Esta norma modifica el enfoque aplicado por la derogada NIC 18 “Ingresos de actividades
ordinarias” en función de los componentes, reemplazándolos por un nuevo término,
obligaciones de desempeño.
De acuerdo con la norma el reconocimiento de los ingresos se debe realizar en cinco pasos:
1. Identificar el contrato: realizar un recuento de los contratos para evaluarlos de forma
individual o colectiva.
2. Identificar las obligaciones de desempeño: considerar aspectos puntuales de las
obligaciones de desempeño como homogeneidad, identificación e integración.
3. Identificar el precio de la transacción: que puede estar afectada por consideraciones
variables, el valor del dinero en el tiempo, garantías y pagos en especie.
4. Asignar el precio entre las obligaciones de desempeño: es necesario ajustarlo a
precios del mercado.
5. Reconocer el ingreso de actividad ordinaria: se debe definir si el ingreso se debe
reconocer en un punto en el tiempo o durante un periodo de tiempo.
Apuntes de Estudio (2023/11/02) NIIF 15 Ingresos de Actividades Ordinarias procedentes
de contratos con clientes| RESUMEN y ANÁLISIS [Video]. Youtube.
[Link]
Reconocimiento NIIF 15
Identificación del Contrato
Una entidad contabilizará un contrato con un cliente, sólo cuando se cumplan los siguientes
criterios:(párrafo 9):
1. Las partes del contrato han aprobado el contrato y se comprometen a
cumplir con sus respectivas obligaciones.
2. La entidad puede identificar los derechos de cada parte con respecto a los bienes o
servicios a transferir
3. La entidad puede identificar las condiciones de pago con respecto a los bienes o servicios
a transferir.
4. El contrato tiene fundamento comercial (se prevé que el riesgo, el momento o el importe
de los futuros flujos de efectivo de la entidad varíen como resultado del contrato).
5. Es probable que la entidad cobre la contraprestación a la que tiene derecho a cambio de
los bienes o servicios que transferirá al cliente.
Si se cumple con esto, la entidad no evaluará nuevamente dichos criterios a menos que haya
una indicación de un cambio significativo en los hechos y circunstancias. Si no se cumplen
con estos criterios, la entidad continuará evaluando el contrato para determinar si se pueden
cumplir con posterioridad.
Cuando un contrato con un cliente no cumple con los criterios establecidos, y una entidad
recibe la contraprestación del cliente, dicha contraprestación se reconocerá por la entidad
como actividades ordinarias sólo cuando haya tenido lugar estos dos sucesos
1. La entidad no tiene obligaciones pendientes de transferir bienes o servicios al cliente y
toda, o sustancialmente toda, la contraprestación prometida por el cliente se ha recibido por
la entidad no es reembolsable;
2. Se ha terminado el contrato y la contraprestación recibida del cliente es no reembolsable.
Si no se dan estos dos sucesos, la contraprestación se reconocerá como pasivos hasta que
los criterios se cumplan con posterioridad.
Combinaciones de Contratos
La norma indica en su párrafo 17 que una entidad combinará dos o más
contratos realizados aproximadamente al mismo tiempo o con el mismo cliente o con
partes relacionadas del cliente, contabilizándolos como un único contrato, sí
1. Los contratos se negocian como un paquete con un objetivo comercial único.
2. El importe de la contraprestación a pagar en un contrato depende del precio o desempeño
de otro contrato; o
3. Los bienes o servicios comprometidos en los contratos son una obligación de desempeño
única.
Modificaciones del Contrato
La modificación de un contrato es un cambio en el alcance o en el precio (o en ambos).
Existe la modificación de un contrato cuando las partes aprueban un cambio que les crea
nuevos derechos y obligaciones exigibles en el contrato, o bien, cambios en los existentes.
Esta aprobación puede hacerse por escrito, acuerdo oral o de forma implícita por las
prácticas tradicionales del negocio. Si las partes del contrato no han aprobado la
modificación, una entidad continuará aplicando esta norma al contrato existente hasta que
la modificación sea aprobada
Una entidad contabilizará la modificación de un contrato como un contrato separado, si
están presentes estas dos condiciones:
1. El alcance del contrato se incrementa debido a la incorporación de bienes
o servicios comprometidos que son distintos.
2. El precio del contrato se incrementa por un importe de la contraprestación que refleja los
precios de venta independientes de la entidad de los bienes o servicios prometidos
adicionales y de cualquier ajuste apropiado a ese precio para reflejar las
circunstancias de un contrato específico.
Si la modificación no se contabiliza como un contrato separado, entonces, se contabilizarán
los bienes o servicios comprometidos no trasferidos todavía a la fecha de su modificación,
mediante cualquiera de estas formas:
1. Contabilizando la modificación como si fuera la anulación de un contrato y la creación
de otro nuevo, si los bienes o servicios pendientes son distintos de los transferidos a la
fecha de su modificación o con anterioridad.
2. Contabilizando la modificación como si fuera una parte del ya existente si los bienes o
servicios pendientes no son distintos y, por ello, forman parte de una obligación de
desempeño única que se satisfizo parcialmente a la fecha de la modificación del contrato.
Identificación de las Obligaciones de Desempeño
Al comienzo del contrato, una entidad evaluará los bienes o servicios comprometidos, e
identificar como una obligación de desempeño el compromiso de transferir al cliente:
1. Un bien o servicio que es distinto, o
2. Una serie de bienes o servicios distintos que son sustancialmente los mismos y que
tienen el mismo patrón de transferencia al cliente.
Compromisos en Contratos con Clientes
Las obligaciones de desempeño identificadas pueden no limitarse a los bienes o servicios
que se señala de forma explícita en el contrato, esto porque un contrato con un cliente
puede incluir también compromisos que dan supuestos en las prácticas tradicionales del
negocio, en las políticas publicadas o en declaraciones específicas de una entidad,
si, en el momento de realizar el contrato, dichos compromisos crean una
expectativa válida en el cliente de que la entidad le transferirá un bien o servicio.
Las obligaciones de desempeño no incluyen actividades que una entidad debe llevar a cabo
para cumplir un contrato, a menos que dichas actividades transfieran un bien o servicio al
cliente.
Distintos Bienes o Servicios
Dependiendo del contrato, se pueden incluir, pero no limitarse a lo siguiente: (algunos
ejemplos)
1. Venta de bienes producidos por una entidad (inventarios de un fabricante)
2. Reventa de bienes comprados por una entidad (mercancía de un minorista)
Si la contraprestación prometida en un contrato incluye un importe variable, la entidad
estimará el importe de la contraprestación a la cual la entidad tendrá derecho a cambio de
transferir los bienes servicios comprometidos con el cliente. Además de los términos del
contrato, la contraprestación acordada es variable si existen estas dos circunstancias:
1. El cliente tiene una expectativa de que surja de las prácticas tradicionales de negocios,
políticas publicadas o declaraciones específicas de la entidad, que la entidad, quien aceptará
un importe de contraprestación que es menor que el precio señalado en el contrato. (es
decir, descuentos, devolución reembolso o crédito).
2. Otros hechos y circunstancias indican que la intención de la entidad, al realizar el
contrato con el cliente, es la de ofrecerle una reducción del precio.
Una entidad estimará un importe de contraprestación variable, utilizando algún método que
prediga mejor el importe al que tiene derecho, entre ellos
1. El valor esperado: Puede ser una estimación apropiada si una entidad tiene un gran
número de contratos con características similares.
2. El importe más probable: Puede ser una estimación apropiada, si el contrato tiene solo
dos desenlaces posibles.
La información que utiliza una entidad para estimar el importe de la contraprestación
variable sería habitualmente similar a la información que la gerencia utiliza durante el
proceso de oferta y propuesta, así como al establecer precios para los bienes o
servicios comprometidos. Toman en cuenta la información histórica, actual y
pronosticada.
Existencia de un Componente de Financiación Significativo en el Contrato.
Un componente de financiación significativo puede existir independiente de si el
compromiso de financiación se estipula de forma explícita en el contrato, o bien está
implícita en las condiciones de pago acordadas por las partes del contrato.
Una entidad considerará todos los hechos y circunstancias relevantes en la evaluación de si
un contrato contiene un componente de financiación y si ese componente es
significativo en relación con el contrato, incluyendo los dos aspectos siguientes:
1. La diferencia, si la hubiera, entre el importe de la contraprestación acordada y el precio
de venta en efectivo de los bienes o servicios comprometidos. Y
2. El efecto combinado de:
a) El período de tiempo esperado entre el momento en que la entidad transfiere los bienes o
servicios comprometidos con el cliente y el momento en que el cliente paga por dichos
bienes o servicios, y
b) Las tasas de interés dominantes en el mercado correspondiente.
No se tendría un componente de financiación significativo, si se diesen estos factores:
1. El cliente pagó por los bienes o servicios por anticipado y el calendario de la
transferencia de dichos bienes o servicios es a discreción del cliente.
2. Una parte sustancial de la contraprestación comprometida por el cliente es variable y el
importe calendario de esa contraprestación varía según ocurra o no un suceso futuro que no
está sustancialmente dentro del control del cliente o de la entidad.
3. La diferencia entre la contraprestación acordada y el precio de venta en efectivo del bien
o servicio surge por razones distintas a la de proporcionar financiación al cliente o a la
entidad, y la diferencia entre dichos importes es proporcional al motivo de la diferencia.
Una entidad presentará los efectos de la financiación por separado (ingresos por intereses o
gastos por intereses) de los ingresos de actividades ordinarias de contratos con clientes en el
estado del resultado integral. Los ingresos por intereses o gastos por intereses se reconocen
solo en la medida en que se reconozca un activo del contrato o un pasivo del contrato en la
contabilización de un contrato con un cliente
Contraprestación Distinta al Efectivo
Una entidad medirá la contraprestación distinta al efectivo al valor razonable. Si una
entidad no puede estimar de forma razonable el valor razonable de la contraprestación,
entonces la medirá de forma indirecta por referencia al precio de venta independiente de los
bienes o servicios comprometidos con el cliente a cambio de la contraprestación. Sí el
cliente aporta bienes o servicios para facilitar a una entidad el cumplimiento del contrato,
ésta evaluará si obtiene el control de dichos bienes o servicios aportados como una
contraprestación distinta al efectivo recibida del cliente.
Contraprestación Pagadera a un Cliente
La contraprestación pagadera al cliente incluye importes en efectivo que una entidad paga,
o espera pagar al cliente; así mismo incluye el crédito u otros elementos que puede
aplicarse contra los importes adeudados a la entidad.
Una entidad contabilizará la contraprestación pagadera al cliente como una reducción al
precio de la transacción y, por ello, de los ingresos de actividades ordinarias, a menos que
el pago al cliente se a cambio de un bien distintas la contraprestación pagadera al cliente
incluye un importe variable, una entidad estimará el precio de la transacción.
Sí la contraprestación pagadera al cliente es un pago por un bien o servicios distinto
procedente del cliente, entonces la entidad contabilizará la compra del bien o
servicio de la misma forma que contabiliza otras compras procedentes de proveedores.
Si el importe de la contraprestación pagadera al cliente supera el valor razonable del bien o
servicio distinto que la entidad recibo del cliente, entonces la entidad contabilizará
el exceso como una reducción del precio de la transacción. Si no se puede estimar de
forma razonable el valor razonable del bien, se contabilizará toda la contraprestación como
una reducción del precio de la transacción.
Si la contraprestación pagadera al cliente se contabiliza como una reducción
del precio de la transacción, una entidad reconocerá la reducción de los ingresos de
actividades ordinarias cuando:
1. La entidad reconoce los ingresos de actividades ordinarias por la transferencia al cliente
de los bienes o servicios relacionados, y
2. La entidad paga o se compromete a pagar la contraprestación.
Cambios en el Precio de la Transacción
Después del comienzo del contrato, el precio de la transacción puede cambiar por varias
razones, incluidas la resolución de sucesos inciertos u otros cambios en circunstancias que
modifican el importe de la contraprestación a la que una entidad espera tener derecho a
cambio de los bienes o servicios comprometidos.
Una entidad asignará a las obligaciones de desempeño del contrato los cambios posteriores
en el precio de la transacción sobre la misma base que al comienzo del contrato. Por
consiguiente, una entidad no reasignar el precio de la transacción para reflejar los cambios
en los precios de venta independientes después del inicio del contrato. Los importes
asignados a una obligación de desempeño satisfecha se reconocerán como ingresos de
actividades ordinarias, o como una reducción en los ingresos de actividades
ordinarias, en el período en que el precio de la transacción cambie
Costos del Contrato
Incremento de Costos por la Obtención de un Contrato
Una entidad reconocerá como un activo los costos incrementales de obtener un contrato con
un cliente si la entidad espera recuperar dichos costos.
Los costos incrementales de obtener un contrato son los costos en que incurre una entidad
para tener un contrato con un cliente en los que no habría incurrido si el contrato no se
hubiera obtenido.
Los costos de obtener un contrato en los que se habría incurrido independientemente de si
se obtuvo el contrato o no, se reconocerán como un gasto cuando tengan lugar, a menos que
sean explícitamente imputables al cliente, con independencia de si se ha obtenido o no
dicho contrato
Costos de Cumplir un Contrato
Una entidad reconocerá un activo por los costos incurridos para cumplir un contrato solo
siempre que dichos costos cumplan todos los criterios siguientes:
1. Los costos se relacionan directamente con un contrato o con un contrato esperado que la
entidad puede identificar de forma específica.
2. Los costos generan o mejoran recursos de la entidad que se utilizarán para
satisfacer obligaciones de desempeño en el futuro; y
3. Se espera recuperar los costos
Amortización y Deterioro del Valor
Cuando se reconozca como activo a los costos incrementales de obtener un contrato con un
cliente, estese amortizará de una forma sistemática que sea congruente con la transferencia
al cliente de los bienes o servicios con los que se relaciona dicho activo, según el contrato
esperado específico
Una entidad actualizará la amortización para reflejar un cambio significativo en el
calendario esperado de transferencia de la entidad al cliente de los bienes o servicios con
los que se relaciona el activo. Este cambio se contabilizará como un cambio en una
estimación contable. NIC 8La entidad reconocerá un deterioro de valor en el resultado del
período en la medida en que el importen libros de estos activos supere:
1. El importe pendiente de la contraprestación que la entidad espera recibir a cambio
de los bienes o servicios con los que se relaciona el activo, menos
2. Los costos relacionados directamente con la provisión de esos bienes o servicios y
que no se han reconocido como gastos.
Presentación
Cuando una de las partes de un contrato haya cumplido, una entidad presentará el contrato
en el estado de situación financiera como un activo del contrato o un pasivo del contrato,
dependiendo de la relación entre el desempeño de la entidad y el pago del cliente. Una
entidad presentará los derechos incondicionales a recibir la contraprestación como una
cuenta por cobrar separada.
Un activo del contrato: Es el derecho de una entidad a una contraprestación a cambio de
bienes o servicios que la entidad ha transferido a un cliente cuando ese derecho está
condicionado por algo distinto al paso del tiempo.
Pasivo del contrato: La obligación de una entidad de transferir bienes o servicios a un
cliente por los que la entidad ha recibido una contraprestación (o se ha vuelto exigible) del
cliente
Activos Reconocidos por los Costos para Obtener o Cumplir un Contrato con un
Cliente
Una entidad revelará los dos siguientes aspectos:
1. Los juicios realizados para determinar el importe de los costos incurridos para
obtener o cumplir un contrato con un cliente.
2. El método que utilizar para determinar la amortización para cada período de
presentación.
Una entidad revelará la siguiente información.
1. Los saldos de cierre de los activos reconocidos por los costos incurridos para
obtener o cumplir un contrato con un cliente por categoría principal del activo, y
2. El importe de amortización y cualquier pérdida por deterioro de valor reconocida en
el periodo de presentación.
Norma Internacional de Información Financiera 15 Ingresos ordinarios procedentes de
contratos con clientes
[Link]
Ingresos de Actividades Ordinarias Procedentes de Contratos con Clientes
NIIF 15
Caso Práctico:
El 01 de julio del 2024 una compañía de telecomunicaciones firma con un cliente un
contrato de tarifa plana por Q50.00 al mes durante 20 meses y, además, un pago inicial de
Q20.00 por la entrega de un celular de última generación.
El precio de venta independiente del celular son Q500.00 y no hay posibilidad de
devolución. Su costo es Q300.00
El contrato tiene dos obligaciones de desempeño, el celular, cuya propiedad se transfiere en
el momento de la firma del contrato, y el servicio de comunicación que se prestará durante
20 meses.
¿Cuál es el reconocimiento de los ingresos según NIIF 15?
Tratamiento contable
Determinar las obligaciones de desempeño: 2 (el celular y la prestación del servicio)
Asignar el precio a cada una de las obligaciones de desempeño (a través de los precios de
venta independientes): celular Q500.00 y el servicio Q1, 000.00
La asignación sería:
Celular: (Q500.00 / Q1, 500.00) X Q1, 020.00=Q 340.00
Servicio de comunicación: (Q 1, 000 / Q 1,500.00) X Q 1,020.00 = Q 680.00
Ejemplo de cálculo:
Precio total del contrato: Q1, 500.00 (Q20.00 pago inicial + Q50.00 x 20 meses)
Porcentaje del celular: Q500.00 / Q1, 500.00 = 33.33%
Porcentaje del servicio: Q1, 000 / Q1, 500 = 66.67%
Asignación del precio:
Celular: 33.33% x Q1, 020.00 = Q340.00
Servicio: 66.67% x Q1, 020.00 = Q680.00
Asientos contables
Partida No.1
Caja 20
Cuentas por cobrar 320
a Ventas 340
R/ Registro de ingresos por ventas 340 340
Partida No.2
Costo de Ventas 300
a Inventarios 300
R/ Registro de celular brindado en contrato 300 300
[Link]
auditoria/ejemplo-niif-15-caso-practico-de-la-niif-15/5094559
Recomendaciones
Asegurar que todas las personas interesadas comprendan a fondo todos los requisitos
establecidos por la NIIF 15.
Realizar una evaluación exhaustiva de todos los contratos con clientes para identificar que
todos cumplan con lo establecido en la norma NIIF 15.
Evaluar si los sistemas contables y procesos actuales son capaces de soportar los requisitos
de la NIIF 15.
Impartir capacitaciones exhaustivas a todo el personal involucrado en el proceso de
reconocimiento de ingresos, desde contabilidad hasta ventas.
Conclusión
La implementación de la NIIF 15 ha generado múltiples ventajas tanto para las empresas
como para aquellos que utilizan los informes financieros. Al demandar un reconocimiento
de ingresos más centrado en la esencia económica, esta regla ha incrementado la
importancia y confiabilidad de los informes financieros. Por otra parte, ha promovido una
mayor igualdad entre las compañías, simplificado la toma de decisiones para los
inversionistas, acreedores y demás usuarios.
