CARLOS M. GIULIANI FONROUGE OBRA ACTUALIZADA POR SUSANA CAMILA NAVARRINE RUBEN OSCAR ASOREY ERECHO INANCIERO | ACTIVIDAD FINANCIERA PRESUPUESTO PODER TRIBUTARIO fe OBLIGACION TRIBUTARIA So = ° & i LA LEY=, «0= lia Eu SMINTOS DELAOBLIGACION TRuRUTANA 483 4 pees . ++ En Alemania es principio admitido la imponibilidad de las actividades iicitas 0 inmorales, y asi to dice ex pee 2 ese aera Presamente el § 40 del AO-1977 (texto el caracter licito 0 inmorat det acto auc 5 e ae Se, i ealizado, total o parcialments el presupuesto previsto en la ley tributaria’ Por otra Parte, el Thibunal de Fi nanzas, que primitivamente excluyé de gravamen los ingré dela prostitucién profesional, ca ions Mbié luego de crite i finalmente parecieran haber quedado excluidos, al eta oe § 4. Causa de la obligacién tributaria(i87) 232. TEORIA DE LA CAUSA. — Numerosos autores consideran que existe otro elemento ipteoragiie dela bligacién tributaria, de tanta importancia que sin at careceria de validez juridica: la causa. Se reproduce, pues, en derecho fi- nanciero, un problema que ha apasionado a los cultores del derecho privado, pues frente a aquella corriente doctrinal, aparece otra que le niega trascen- dencia y sostiene que carece de significacién, aparte de que importa una con- fusion de conceptos que oscurece las soluciones. La teoria causalista, defendida tenazmente por la escuela de Pavia, con su maestro €l proF. Griziotti, tiene en mira impedir el ejercicio abusivo de la potestad tributaria, érigiendo una valla juridica a la arbitrariedad, aspecto de capital importancia en paises de omnipotencia del poder legislativo, cir- cunstancia que no ocurre en la Argentina, donde existen limitaciones consti- tucionales e impera el principio del control judicial de los actos emanados de los otros poderes (188). Esa finalidad aparece clara al analizar el desarrollo historico de la causa impositionis en la escolastica y se trasparenta en la obra de Griziotii, que hace de la causa el fundamento de un nuevo concepto de poder financiero y de la clasificacin y andlisis de los ingresos puiblicos (189); "* (186) Kruse, ob. y lug. cits. (187) Para una Meee, de conjunto del problema juridico de la causa, con especial referencia al derecho tributario, véase las completas y Muy documentadas obras siguientes: Utsda Canto, Causa das obrigacées fiscais (en "Repert6rico Enciclopédico do Direito Brasilei- '0", Editor Borsoi, Rio de Janeiro, vol. Vill, ps.2.a 25); ROTOND! (AsteR), Appunt sullobbligazione trbutara (Cedars, Padova, 1850, ps. 1a 7): Besur A cousa do imposto€ a capecads Oo trbutiva (en "LimitagBes constitucionais a0 poder de tributar’, 2° se es de Janeiro, 1960, ps. 293 y sigtes)s SAINZ DE Buianoa, Andlisis juridico eet an earl "Rev. Der. Fin.”, 1966, ps. 47 y sigtes.); J. M. Tex, La causa de fs tibut REA A, 78,» 218) Cesan Cacia Novos, ET Concept de Tuto, Esto"! Tox to, pata 2008; (086) La Constitucén italiana (1947) creé una Corte const Le a tunciase sabre ta “tegtimidad constituciona” de las leves Y 2105 Regions {arts._134 y sigtes.). aaa (189) eo in entra raztanol len "S250" P 381: Ore rr dele pu Diche entrate (en "Sagat, p. 387): y muy especialmente, ea ee 22 dele inanze e dnt nanciorio (1908-1953) donde Sr a ge os trano necesaria para justficar toda econeng rue LS ; al como contra el fisco..”("Sagai", cits P-See JTACION DOCTRINA DE LA TRIBU 484 no resultan logrados SUS Propésitos, 9; jones, mn mas pese ata nobleza deintenclON 1 igacion, admisible ta caus? ap oem las diversas interretaciones Propuestas en Pero, antes, de, exc°77 guar sien.et derecto Fito Yee ae quesre ee eT nas mas evolucionadas, ha Po "Se uncon. administrativo, cepto claro y preciso de causa. o prvano(190). — En el derecho romano no ge 2 eh ela 1 sentido moderno de la expresién, no ia general de la causa en el nod Seale Se. ‘en diversos textos. Para los juristas de la &poca, ean. obstant i si misma su propia justificaci i la obligacion llevaba en SE Tes sus conceptos la investigacion acerca de los motivos de. no i6n, itad. ‘ 7 terminantes de (a volute oza en el derecho canénico, a partir del momento Lateoria de la causa se es! : en que la obligaci6n bilateral asume el caracter de un deber de conciencia, ha- ie ri yor el incumplimiento, interviniendo la idea de justicia clendo incur en Peden el uero interno y Bara apreciar el valer mor de la obligacién. Primero fue elaborada en el aspecto formal, como exigencia probatoria del contrato, evolucionando luego hacia una condicién de validez de éste y extendiéndose a los contratos sinalagmaticos (correlacién de obliga- ciones). Los posglosadores precisaron el concepto de causa que los canonistas habian extraido del analisis de la voluntad, pero bajo la influencia romanista buscaron una explicacién al hecho de que el mero acuerdo de voluntades en- gendrara una obligacién, y la hallaron en la causa, que aparece como el fin per- seguido por quien se obliga (causa finalis), opuesto a la causa impulsiva 0 motivo ocasional que mueve la voluntad. Llegamos asi a la teoria cldsica de la causa, expuesta por Domat, admitida por el Cédigo Napoledn y mantenida por los autores del siglo xix. Domat no fue un creador, pero desarrollando el concepto del derecho canénico, le infundid nuevo vigor, si bien alejéndose del principio dominante en éste, ya que en lu- gar de buscar la causa en la voluntad de quien se obliga, la ve en los aspectos objetivos del contrato. Las tres ideas fundamentales de la doctrina de Domat y sus continuadores, ‘son éstas: a) en los contratos sinalagmaticos, la obligacion de cada parte tiene su causa en la obligacién asumida por la otra; b) en los contra~ tos reals a causa corsiste en a entrega dela cosa, que “forma” la obliga Be atice ae eae sales ©) en los contratos gratuitos ta causa ie, Al autor det acto (IN La causa pace ec aon con ia . lusa, pues, asume cardcter objetivo y se diferenc® (190) En razon de la extraordine 4 aria produccién sobre | echo privado¥ ee ee orsieracon enesta obra, no es, ono meee ibliogréfice , Pues, a sefialar algunos estudi ye integral det problema saber: Facultad de Derecho eee ae ee las ob : ; hens oa Cuts0 de Investigacién dirigido por el prot H. Lal + Buenos Aires, 1940); ULHOA CanTO ¥ ROTOND! © 1947, t. 2, ps. 103 ysigtes,). (191) Ver: RiPerr, ob. cit. +P. 105.ELEMENTOs DE LA OBLIGACION TRIBUTARIA f35 jel motivo (raz6n in sae dividual y contingente aaa que mueve a contratar), que no es Diversos autores combat leron esas ide ai Spee ee a leas, agrupando: i nteosates, En pret rmino Est (828) a corse intl yet de erores confusiones aqulia teva Lego Laren eee errs yin ala eo para quien estaba fuera de i falsa e indti obligaciones nacen simulténeamente, initi, cee ae ge ers : le llegar al mis- mo resultado por otros medios técni feudry-Lacentinerle y Barde, rales epecalmetie por la nocién de objeto; fe Dabin, que la consideré producto de un err Mstalbica vsuneriue,lpalmene provista de valor (6gcoyjurcico, ‘or histérico y una concepcién des- Las criticas dirigidas a la miento en forma vigorosa y a sina YS Seam NRL AE mencionar principalment: /0S aspectos. Entre los neocausalistas cabe ipalmente a Capitant, para quien la causa es el fin contemplado por las partes, pero finca en la ejecucién de la obligacién asumids sy tratante; Josserand, que hace radicar la causa en el porqué at etre ciado en funcién de los moviles determinantes y del fin a que tienden; y Ripert, que critica a los causalistas por haber abusado de la objetividad, omitiendo el elemento subjetivo, y a los anticausalistas por prescindir det cardcter psicol6gico de a causa, estimando que ésta es el motivo determinante dela obligacién, que se atribuye a la voluntad segin el analisis de las prestaciones proporcionadas en ejecucién del contrato’; de modo tal que hace de la causa un elemento objetivo, ya que “la consideracién que la voluntad ha debido tener de determinada pres: tacion, se confunde con la prestacién misma” (192). La doctrina francesa participa de un concepto finalista de la causa y en la misma direccién se orienta la italiana, que en general la considera como é! fin ‘eencial por el cual se contrata, a razon de ser de ta obligacién, porque del negocio. Como ha dicho la Corte de Casacion de Italia“ caube de un negocio juridico radica en la funci6n econémico-social del negocio mismo y, exactamen- te, en el fin ditimo, objetiva y socialmente apreciable, las partes entendieron obtener con él, y que el ordenamiento juridico reconoct ¥ tutela” (193); de modo tal que existe una causa objetiva, bien determinada y constante, para cada tipo de negocio juridico, que se diferencia de (os “motivos', de las “fuentes, del “ob- jeto" y del “consentimiento” (194). : * —Sinembargo, la doctrina argentina més autorizada (Segovia, Colmo, Salvat, Lafaille, Galli) considera que en nuestro cordenamiento juridico ta causa funciona como fuente o hecho generador ‘de la obligacion, aun cuando no se descarta que en clertos aspectos pueda considerarse a4 el Cédigo Civil argentino la preve Y legista como fin (195). Pero, sea cual fuer frente a un concepto impre unos y aceptado por otros "decidir que la cause es fue ici dente que nos hallamos ta posicién que se adopte, es &v" eeigo y fluctuante, aiscutble ¥ discutido; negado por 9, por fo que puede repetirse due sentido divers ie ¢s fin, es objeto, motive obligacién, no sera te Ob. cit, p. 10. 7 93) Apud RoToNO, ob: cit. P. (194) RoToND, ob. cit. PS. 7V72 35 ycigtes, e5P- PS: 388389. (195) Curso de investigaci6n, cit, PS- peee ee DOCTRINA DE LA -TRIBUTACION ino es tampoco certo en Jimero de 2505, Per evidentemente falso en gran todos” (196). nistrarivo (197). — Si las doctrinas priya. ‘CAUSA 1ERECHO ADM if meets ah Socio cee una nocion clara € inobjetable de la causa, el de- echo pubblico y et administrative en especial, no son mas afortu mnados: en ellos pt los temas mas complejos y mas ituye “uno de @ problema de la causa constituyt ricausalistas, sin coincidir los .ctos administrativos, Pe entenderse por causa de 105 3c°8 af 0, primeros.ento que debe ble una simple transposicion de os con- fos por el derecho civil ‘ coe popes cat i monester orientar La investigacién en un sentido distinto, adaptado a los caracteres espectficos del derecho publico. En el ‘derecho privado es manifiesto el predominio de la vol e el surgimiento de las obligacion: publico, en cambio seustaen lamayoria de los casos de actos o decisiones ejecutorias unilaterales, derivadas vincular el concepto de causa con el proposito o motivo, fin, etc., de obtener una juridico sinalagmatico. En conjunto, pues, eS posible afirmar que ta nocion privadista de causa es, inaplicable en derecho publico(199), aun ‘cuando ciertos autores, como que existe una causa, concebida en sentido amplio y objetivo que est ‘comin y plicable con generalidad, y causas subjetivas y limitadas, en prin Entre los causalistas, aparece en primer término Hauriou con su teoria dela ‘causa categérica, concibiéndola como un hecho determinante (no n risticas: 0) constituye un elemento objetivo; b) se vincula con et categorias juridicas; ¢) tiene raices comunes con la causa det de quien “ta causa de un acto administrative es la situacin objetiva derecho, que constituye la base del acto; cuando est prevista ya el acto en su totalidad, ya la categoria juridica del a Desaranges con una nocién imprecisa de causa que abarca ut ‘debatidos” (198), enfrentandose causalistas y an! yusa, No parece pos ‘ he aun admitiendo la cat pat svat predominio, segtin vimos, de una nocién objetiva de fines—, sino que luntad de los particulares en jones; en el derecho desituaciones regladas por ley, de modo que debe excluirse toda posibilidad de Contraprestacion, ni con ta voluntad inicial de un acto} procuran una conciliacion, ssosteniendo que no hay oposicion de conceptos, sino al anslisis de situaciones creadas por una decision unilateral (200). determinante), que clasifica el acto en una categoria legal y con pero se separa de ella por la diferencia de sistemas. Sigue su ley, la costumbre o la jurisprudencia, esa situacién tiene por & actos, y Charlier que la concibe como un vinculo entre dive (196) Curso ct, p. 337. (097) Para la apreciacién de conjunto, 2 , ver: PRar, De la des Derecho, Montevideo, 1957, ps. 55 a 106); Vepe., Essai sur A ‘notion. tratifroncas (Srey, Pars, 1934, ps. 245 ysigtes). (198) Prat, 0b. cit. p. 56, “e (199) Prat, ob. y lug. cits, (200) TrotAaAs, Lapplicazione ee della teoria. Fit ieee ps aly ane ees sa eiot ae VEDEL ae yno conceptual” (ob. cit, p. 494). et (201) Veoet, ob. cit, p. 361. jELEMENTOS DE LA OBLIGACION TRIBUTARIA 487 ri it ‘ poresae ish Soa eee inane i autores italianos (Ranellet- cia 2 cee as crmrren hat a agente, al comprometerse, tiene en mira ciertas situaciones de hecho o de de- recho que presuponen el acto, situaciones que no forman parte integrante del acto pero que se vinculan a él por el efecto querido por el autor de la decision; es Bes en general, es un concepto subjetivo, que identifica la causa con el fin inne io Por el agente. Para una tercera orientacién (teorias de FE ea ee ee ahi ese a discrepancias de detalle, la causa se identifica pero é pre se vincula con el interés publico; este interés publi- 0, que es objetivo, nada tiene que ver con el mévil ocasional (subjetivo), carente de influencia sobre el acto. Es ésta la posicién asumida por una parte importante de la doctrina italiana (Bodda, Vitta, Tivaroni, Zanobini, Cammeo) y por Belin en Francia, Los anticausalistas son numerosos y de prestigio: Duguit, que niega la exis- tencia y la utilidad de la causa, y s6lo reconoce valor juridico al fin y al objeto de los actos, dado que los antecedentes —motivos impulsivos— no integran el acto juridico, siendo anteriores y externos a é1 e irrelevantes para su validez; Jéze también rechaza la nocién de causa y formula su teoria de los motivos determi- nantes; Bonnard (teoria del motivo objetivo) considera que la causa no puede explicar el vinculo entre el acto y los motivos, tinicos que deben considerarse; Alessi, para quien nada hay en comtin entre la causa del acto y el interés pUblico; Giannini, que niega la aplicacién de la nocién de causa, pudiendo solo hablarse de relacién causal entre voluntad y objeto y que, por tanto, no seria un elemento sino un atributo del objeto. Elandlisis de las distintas teorias elaboradas acerca de la causa en derecho ppublico, especialmente en derecho administrativo, permite apreciar tantas in- terpretaciones como autores. Aparece razonable, por tanto, la alternativa que ofrece Prat para el supuesto de introducir la nocién de causa en derecho admi- ___fistrativo: 0 se admite la causa como elemento del acto y entonces se identifica- ria con el motivo, o se la considera independientemente de cualquier elemento aa acto, en cuyo supuesto quedarian comprendidos en ella los motivos, el fin "hasta el objeto del acto. Por todo lo cual y en conclusién, la causa —nocién "fluctuante e incierta— es innecesaria y resulta de inconveniente utilizacién en echo publico(202). ‘ "235, Causa y OBLIGACION TRIBUTARIA (203). — Examinadb el problema de la causa en el derecho privado y en el derecho pubblico, en los cuales no halla- Nos soluciones satisfactorias, corresponde considerarlo en el caso especifico bligacién tributaria, motivo esencial de nuestra Investigacion. Sin an- 106. dio iversas teorias en conjunto: ver las obras de ULHOA CANTO, Bea de la nocién de causa en ‘en nota 186. Sobre el desarrollo historico a de caus mmentada e interesante obra de Powtnt La “causa impositionis rello della dottrina finanziaria (Giuffre, Milano, 1951). En cuanto a losdetalles de articular, en cada caso se indicarén las fuentes,LATRI BUTACION 488 DOCTRINA DE i hora, que también femos decir, desde a & = oe la mas diversa indole, absolutarente We desacuerdo parcial otras, Por to comin bru- fe fundiendo di i ran mayoria de los casos con i" moses y enlist ocr despanigacion vibutre. El examen del desarrollo histbrico de la eo" fe la causa en materia tributaria conduce a hallar su origen ena teotogia medieval 204) como un aspecto de la lucha contra la arbitrariedad el Seep Anu ana, ce en Santo Tomas de Aquino y en otros tedlogo®, © ingo entre: puestos justos (con causa), que es pecado no satisfacer, € impuestesinstos (sin causa); que no deben pagarse por responder al proceder arbitrario del soberand. Con esta idea se elabora una doctrina que llega a establecer el distingo entre causa finalis, vinculada con el bien comun © interés ptiblico a que debe destinarse el tributo; causa efficiens, consistente en la potestad tributaria actuando dentro de sus limitaciones (oberania); ae ° sea, la relaci6n proporcional entre el tributo y tas posibilidades del individuo (adecuacién a la capacidad contributiva); y causa materialis, que indica las personas y cosas susceptibles de imposicién (205). La doctrina del causalismo sufre un eclipse en la sequnda mitad delsiglo xvi principalmente por influencia de la obra de Ziegler (1681), que inspiran- “GBse en las nuevas concepciones filosdficas, desvinculé el derecho de toda apreciacion de indole moral e hizo reposar el pgder de i jcion en la orden del soberano (206). Por cierto que la nueva orientacion admite la distinci6r entre Impuéstos justos ¢ injustos; pero, a diferencia de los causalistas, consi dera que en cualquier supuesto la orden debe cumplirse; en una palabra: Justa causa ya no es elemento a considerar para la validez del tributo. Paulatinamente los jurisconsultos fueron abandonando la consideracion del problema causal; ademas y paralelamente, la materia tributaria dejo de ser estudiada por los juristas y pasé a los economistas, principalmente los ingleses, que se inclinaron a tratarla como una ciencia aislada (207). Final mente, el concepto de causa reaparece a fines del siglo xxx en la escuela = ridica italiana, con Ranelletti, quien considera que el servicio, entendido en general, que presta el Estado a la sociedad, es la causa primera y mediata ticiparnos a las conclusion este caso encontramos op! divergentes algunas veces ¥ (204) Pomii, ob. cit. p. 1, am (205) En un excelente y amplio estudio, Cortese ui lo 3 , efecta una revisi desarrollo, la teoria de la causa en el derecho medieval. Al final de sus conte Soke 3 causa ‘mpositionis medieval se vincula al cuadro complejo de su época, a presupuestos @xigencias, a puntos de vista, a condiciones muy particulares”, por lo ae g losmoternos acerca dl enor de omar en cust eeeeeen aha “causa impositionis” e a taluni aspetti privatistici a nc ; é ele fi jen Stud Achille Donato Giannini Giufré, Milano, 1961, ps. 317 y peas! oe (206) Poti, ob. cit, ps. 285 y sigtes. Pe a ’ (207) En este aspecto debe sefialarse 2 una sey cvela inglesa, netamente econémica yas escuciac tata ee mera, que siempre mantuvieron la vinculacién de las fi # jana y francesa, inanzas con lo juridicoesto; Y COMO No es posi a cada contribuyente, Que también se advierten listas y donde las primeras ‘ace dificil la sistematizacién. Entre los : aids de aplicar la obligacién tributaria pto de causa elaborado por el derecho privado; otros, en cambio, echo publico una significacién especial, una conciliacién entre ambas tendencias; ibe la causa en sentido finalista, pero otros ©.como motivo. En cuanto a la funcién e importancia de la cau- utores hacen de ella un elemento esencial para la validez juridica On, en tanto que otros la conciben, Unicamente, como medio 0 e de interpretacion. En presencia de estas discrepancias —algu- otras de matiz—, examinaremos a continuacién las princi- Istas y anticausal omo Trotabas— buscan is. — Por la trascendencia de su obra y por haber sido el r importancia fundamental a la idea de causa, esta resefia por la teoria del prof. Griziotti. . sn pone de manifiesto la evolucién del pensamiento de este a financiera. En sus primeros trabajos, core que la “ i ticulares que mente, “en las ventajas generales y par ae “en cuanto estas ventajas, precisamente, son el fin ica y juridi la cual el con- la razon econémica y juridica, por pe formar parte de la asociaci6n’ oral gear ? i in lletti . de capaci -ontributiva que inclufa Ranel ‘ p a ae de Griziotti fue crear una interpretacion que , éxito las ideas prevalecientes en derecho financie~ en aba el concepto de ciudadania como atributivo See, un medio juridico para eliminar la doble im- fel "Municipio Italiano", 1898). (extract ch causo nef drtoRnancia- ‘al concett finanze (Cedam, Padova, 1929, caintto e scienza delle por RaNewwern cancepto de cause presertagees DOCTRINA DE LA TRIBUTACION. posicién(2T1). Mas tarde, empero, modificé su FT ee extendien- do la idea de causa ala doctrina general y vinculandola con capeciied cn. tributiva, de modo tal que en su concepcidn final la ae lel tributo radica, en primer término, en las ventajas derivadas de los servicios prestados por e Estado, que seria la causa primera 0 mediata, y ademas, en la capacidad con- tributiva, que vendria a constituir ta causa ultima o inmediata; por otra parte, en la tiltima formulacién de su doctrina, establece un nexo entre ambas cau- sas: el Estado, al organizar los servicios generales incrementa la produccién, constituyéndose en coparticipe de la creacién de riqueza y determinando et aumento de la capacidad contributiva (213). f Se advierte en Griziotti, pues, un rechazo total de las teorfas privadistas y de las imperantes en derecho pubblico. Su idea de causa es muy particular y extrajuridica, en concordancia con su concepcién personal de las finanzas, que siempre pretendié entroncada con la tradici6n italiana anterior al siglo xvill y alejada de la tendencia juridicista de la escuela alemana (214). 237. b) La CAUSA COMO PUENTE ENTRE EL PRESUPUESTO DE HECHO Y LA LEY. — Aunque pertenecientes a la escuela de Pavia, la interpretacion de Pualisse y de Jarach, especialmente la del Ultimo, se aleja de las ideas de Gri: Pugliese(215) no es muy claro en su desarrollo, pues si bien rechaza las criticas dirigidas a la doctrina de Griziotti, su conclusién esté mas préxima a la de Jarach en cierta medida. Considera, en suma, que desde un. vista general, el concepto de causa en el derecho tributado tiene un Nido filos6fico y ético juridico, considerandolo como la culminacién de una Investigacion destinada a establecer el fundamento ultimo del derec Estado a establecer los impuestos"; pero, considerandolo en forma pecial, “no es otra cosa que la relacién entre los presupuestos obje el nacimiento de la obligacién tributaria y la ratio legis 0, mejord (2m) Gazorn, Limpositon scale des rangers en “Recuelt des Cours de Droit International de La Haye”, 1926, Ps. 5ysigtes.). 22) Seguin Jansct, esa evolucién se produjo como consecuencia de ideas (EI hecho imponible, p. 851, pero Grraomn posteriormente rechaz6 los ef aquél y manifesté que las objecones de Jaeaci fueron expuestas durante ta “no podia conocer os tims esrtos teicos que se referian aa causa eau pope ella copacita contributiva e sue aplicacién, en “Sagat, ps. (213) Intorno al concetto di causa ‘nel diritto principio della capacité contributivae sue app ‘novamento degli stu di scienza delle finanaee finanziario (en, “Sago, icazioni (en "Saga 85, 99 y 100). ag a % (214) En un estudio sobre los financistas itallanos, ps. 58y sigtes, esp. p. 75). Pero a critica mas i (6b. cit. en nota 186 de este capitulo, ps. 84ysigtes). (215) Istituzioni ai ditto finanziario. Dittto tribute servas sobre la doctrina de Griziorti de la pensée fioe ae ELEM NTOS PELAOBLIGACION TRIBUTARIA 491 icacion de tal relacion que, necesariamente, acion tributaria pueda surgir validamente” cuanto a Jarach, desde su primera obra jn politico vinculado con el interés puiblico, ridicano puede omni interés individual, butiva con una idea basica i f a un fundamento del resiuces Tec peace? “Desde un punto de vista estrictamente juridico = fa e ae taria no surge, pues, abstractamente por la pertenencia al Estado y por el de las ventajas que de ella derivan: esto conducirla a admitir la existen- una deuda en abstracto, aun cuando su medida concreta fuese nada ra cualquier riqueza apta indicativa de capacidad contributiva, puesta el derecho objetivo como causa de la imposicién tributaria”, por lo cual ada caso especial debia “llegarse a una sintesis del concepto de poten- d ald ad para contribuir a las cargas publicas, adoptada por el legistador como én justificadora, como causa, de aquella especie de impuesto” (217). _ Ensu obra posterior explicé que habia logrado una “generalizaci6n con- (", al extender el concepto de causa a los hechos juridicos, vinculandola "presupuesto de hecho de la obligacién’, y no con el acto de deter- como anteriormente” (218). Adopta, pues, “el concepto de causa iente entre el presupuesto y la ley, es decir, como raz6n por la cual asume hechos de una determinada naturaleza como presupuestos de alaciones tributarias”, sefialando que en la “tasa esta raz6n es la contra- ién de un servicio administrativo; en la contribucién(219), la ventaja mica que el particular recibe de un gasto o de una obra publica’; y en criterio justificativo, la razén ultima, radica en la capacidad considerando que la causa juridica puede identificarse con el capacidad contributiva (220). debe existir para que una obli- deseché todo argumento de Por cuanto, a su juicio, la cau- ysi bien aludié a la capacidad i ‘ACTIVIDAD PUBLICA. — Como los anteriores, Vanoni tam- la escuela de Pavia: sin embargo, su concept de causa ofre- jas, si acusa vinculacién con la primera interpretacién stancia sustancialmente en la ultima. Seguin vimos, éste, ‘causa juridica no es otra cosa que la apli- ‘que han inspirado al legistador a institulr tuye el nexo de causalidad entre Principi per lapplicazione financiero, finalmente, |a politicos como ella constitt ‘imposici6n y la ratio legis” (UaRACH, /a, 1926, p. 20e" nota). Je JARACH, siguiendo a la doc: particular a lade me492 DocrRINA DE LATRIBUTACION en definitiva, vinculé la causa con dos circunstancias: las ventajas der de la pertenencia al Estado y la capacidad contributiva; ademas, hizo de, causa una condicidn de validez del tributo, sin la cual careceria de apticacigy, ydebia ser desconocida por la autoridad judicial(221). Vanoni admite en cierto modo la primera fundamentacién, pero repugia claramente los otros aspectos. Reconoce que en una primera aproximacign la causa del tributo radica en la actividad publica, y como el individuo ve ella un medio destinado a realizar un fin (satisfaccién de determinadas ne. cesidades), a su respecto adquiere especial importancia el momento de sa. tisfaccién de tales necesidades como efecto de la actividad publica: es en este sentido y con relacion a los individuos, que Vanoni acepta el criterio qj Griziotti, de que la causa del tributo radica en las ventajas generales o parti. ais ne erazaiten eseatel puede proporcionan los Sujetos (222), Pero, aparte de. jidera que la causa finca en la necesi det Estado para la realizacién de sus Tines, rechazando la exigencia de una pro- Porcionalidad entre ventajas y tributos, ya que basta de que los uiltimos se destinen a los servicios pilblicos, Por esto, aun fattando una causa idénea, el juez no podria invalidar la ley respectiva, si bien cree que tratandose de tasas y contribuciones especiales, podria pronunciarse por la inexistencia de la obligacién, cuando se demuestre la falta de prestacion det servicio (223). Menciona, es verdad, la capacidad contributiva, pero tan sélo como un fin tenido en mira por la ley tributaria, sin atribuir importancia al hecho de que ésta pueda contemplar inadecuadamente tal circunstancia. Es decir que en cierto modo su interpretacién ofrece semejanzas con la teorfa que funda la causa en el presupuesto de hecho, que veremos inmediatamente, 239. d) EL PRESUPUESTO DEL TRIBUTO. — Autores como Scoca (224) y Tes0- 110225) excluyen la posibilidad de aplicar los conceptos elaborados pore derecho privado y por el derecho administrativo, entendiendo que la causa asume en materia tributaria un significado tan distinto del que tiene en | ciencia juridica general, “que con fundamento puede dudarse de la oportu- nidad de trasportar a nuestro campo, una terminologia hasta ahora utilized? esencialmente con respecto a manifestaciones de voluntad” (226). Por cierto i (221) Greorn, V® Dirito finanziario (en Nuovo Digesto Italiano, p. 1064); fd, Sul A vamento cit. (en “Sagai’, ps. 99 y 100}; fd, Le entrate irazionali (en "Saggi cH Princip p.19. zionall (en "Sagai",P. (222) Vanoni, Natura ed interpretazione delle leqgi ps. 101, 103, 106 y 109). leggi tributarie (Cedam, (223) Ob. ct, ps.109 ym. (224) Sulla causa giuridica delle imposte (en “Riv. Dir. Pubblico”, (225) La causa giuridica delfobligazione tribut “ 1937-1, ps. 31 sigtes)}; Principit didiritto tributario, reat a (226) Tesoro, La causa, p. 39; Principii, p. 170,de esta declaracion, a negar ta ca putaia, haY MUY Poco trecho(227), Na Som una relacion entre el obligado y determi nado bien o act gs el presupuesto de hecho de la obligacion” ae Tee ey nace en into exista esa situacion de hecho motivo de iq, f sija0anulable. En tal sentido particular ve a imposicién sin fa cual seria msiderado corn la CQUSO juridica dela obigoeraasmes nr so Puede se Naturalmem jacion tibutaria” (228). Presupuesto de hech ‘ ETO 10 €s variable, puede con- gistir en hechos econdmicos, 0 en actos o hechos juridicos aon untrecho econdmico, es posible decir: 7 i Bieter cece caucny swtccnsh eae qpacidad contributiva, y s6lo por excepcion el presupuesto puede ser = foa cualquier hecho econémico; 2) en cambio, en las tasas, normalmente es ajeno a hechos econdmicos, correspondiendo a una actividad administrativa ‘ojurisdiccional del sujeto activo; 3) en las contribuciones el presupuesto es mixto: un hecho econémico del sujeto pasivo y una actividad del sujeto acti- VO. 240. e) CAPACIDAD CONTRIBUTIVA Y ACCION DEL AGENTE. — La concepcién del prof. Trotabas (229) en cierta parte coincide con la idea de Griziotti, pero en su aspecto principal revela orientacién administrativista influida por el con- tencioso-fiscal de Francia. Por lo pronto, ensaya una conciliacién entre la no- (in de causa en el derecho piblico y en el derecho privado, que le conduce despresar que la causa aparece, ante todo, en su significado objetivo, como Condicién determinante de un acto o de una situacion juridica, cuya investi- acion es de derecho comin; y luego en su sentido subjetivo, se manifiesta mel derecho puiblico, como el elemento determinante de la voluntad que S€traduce en un acto juridico. Con la primera significacion (causa objetiva) forma parte integrante del acto o de la situacion que él determina; con la (Causa subjetiva) permanece inherente al agente y no se ncorpara elemento esencial, al acto sinalagmatico oa la situacion contractual, 1 ™ Aplicando estas ideas al derecho financiero, acepta la capacidad con- como causa objetiva de la imposicion, y 90 obstante reconocer su Ae! a poerticacin cc ta cause con ol presupvestn 36 hecho, a dicho ira "rach que elt ‘usa, porque este concepto no cumpl lo importaria “rechazar el concepto de co¥89) ¢ Su funcion a ta de representar el puente lgico entre la voluntad de ta ess gn juridica deriva’ (El hecho oe cién de hecho, de as cuales al mismo tiempo relaci .87). . Pri ny. 2 hia ie ee et ey antto finnzioro (en “RW. Dit. € Sed. fel PS. 34 y sigtes)).IN os DOCTRINA DE LA TRIBUTACIO! ios financieros, estima de mayor impor- rntencioso tributario. Como los ele- ion del contribuyente son la ley de arte (fundamento legal de la (aplicacion de esas leyes), la cin de tan diversos ele- i utilidad para el progres de los oe ta tancia practica estudiar la causa set mentos fundamentales que fijan la pr Se presupuesto (230) y ta ley impositiva, por aati imposicién), y tos actos administrativos P cota Se situacién del contribuyente See aaa nde de las causas dete! ees Wipes dela ley presupuestaria torna inttilo impose a asc i iblicos como caus: icion, si sin sobre el conjunto de los gastos publ : i j investigarla en materia de tributos bien el juez francés algunas veces puede inve: s : locales; tampoco puede analizarse lacausa dela legalidad fiscal en la ley im- : ue la causa puede ser exclusivamente positiva, que es libre en su elecci6n, ya a = ‘ fiscal, econdmica 0 social. Pero cuando se trata de los actos administrativos juzgar de aplicacién, la causa (causa subjetiva) reviste importancia al permi gar si el agente de la administracién actué dentro de sus facultades, es decir, si los méviles que lo guiaron estaban de acuerdo con los fines que debian de- terminar su actividad. Como se ve, el prof. Trotabas deriva el problema al derecho administrati- vo, considerando “razonable, incluir en la teoria de la causa, por lo menos. en el derecho puiblico y especialmente en el derecho financiero, las hipstesis de causa subjetiva del tipo de la desviacién de poder” (231). 241. f) La CAUSA FUNDADA EN PRINCIPIOS LEGALES Y CONSTITUCIONALES. — El prof. Bielsa (232) hace un planteo que presenta ciertos puntos de contacto con los expuestos anterlormente, especialmente por Trotabas, pero que ofrece ca= racteristicas propias. Considera, ante todo, que la determinaci6n de la Cal es necesaria para explicar el fundamento politico de todo tributo, SU juridica (constitucional) y para determinar el régimen juridico de cada trib atribuyéndole mayor importancia que en derecho administrativo; ad debe ser un elemento esencial para explicar el fundamento de la obli y para permitir el control de legitimidad de los actos fiscales, . Hace el distingo entre el motivo econémico-politico 0 politico-econd © econémico-social, que es materia de politica financiera, y la causa del impuesto, que es institucién de derecho financiero, si bien amb base constitucional, directa o indirectamente (233). Con i recomienda no confundir “t i al a see re ; ir“lo que se considera causa politica o politi rés general), es decir, la raz6n de establecer la contribucion fisc (230) En Francia, puestos. (231) Ob. cit, p. 51 (232) La nocién de causa con 4 particule ic derecho publica I. Derecho fiscal Depaima, uence ere fa (233) Ob. ci, p.193, _eoenee Ate ToS ee \a ley de presupuesto autoriza a la administraciénELEMEN’ TOS DE LA OBLIGACION TRIBUTARIA | 495 sajurcica, ave es el motivo determin, aus dicar en la ley, y no en el acto adi | “la ley en s i es que entido material di = a ee Se lebe, pues, tener su cau: ny la Sa ‘arse con referenci; usa, Y yaue toda contribucién tiene su causa consttucional (239) ta Constituci6n’, Concretando las conclusiones - en derecho administrativo y feat ae el prof. Bielsa sefala | idole objtiva para fundar la revocacisn por incom le considerarse como de | Meiendo referise el acto determinante al interés piblice ove ce ce fae fracién del tesoro PUbIICO 0 fondo financiero (al an eee gdministrativo); y como de indole subjetiva cuando se Saray oe it = discrecional, opaue entonces no solo debe considerarse el acto eh er alaley, sino tambien a laintencién o propésito con que el érgano administra- too fiscal ha ejercido su facultad discrecional. Enel planteo se advierte, como en Trotabas, la influencia administrativis- ta,sibien con un contenido constitucional que no aparece en el autor francés. ‘Ambos hablan de causa objetiva y de causa subjetiva, aunque con distinto contenido, y atribuyen trascendencia excepcional a la causa, para el control delegitimidad de los actos de la administracién. En la misma orientacién esta Linares Quintana (237) que considera la causa como elemento esencial de la obligacién tributaria y se remite a la opinién de Bielsa. ‘Aunque ha sido considerado anticausalista, en verdad Gomes de Sousa debe ser incorporado a esta categoria, porque no rechaza la nocion de causa sino que la vincula con aspectos legales y constitucional. En efecto, el dis- tinguido profesor brasilefio considera la causa como un ‘elemento de la obli- ‘Gin tributaria, identificandola con la ley y estimandola “importante en la préctica para establecer si el tributo es debido o no, esto es, como materia de defensa en los procesos fiscales y como fundamento del pedido de restitu- din de tributos indebidos” (238). Con tal propésito, el examen dela existen Clade causa de la obligacidn se proyectaria en tres planos sucesivO' 3 saber: constitucional, para establecer la validez de la ley creadora; el legislativo, a a eedan) © necesario” (234) y ativo que es su consecuencia, , | cease (234) Ob. cit. p. 203. (235) Ob. cit, p. 206. (236) Ob. cit, p. 217. és (37 pices inpostvo yla libertad individual (Alfa, Bie ce aL es i A i 38) Compéndio de legisiagao tributaria (EAGDES FNS ro, 82 p.72), Segin eee es cobra anterior (de 1942) oar gee: ioe a a SUpensamiento en estos términos: “la nocién de cause: Ph eed i : ‘elementos de 1a l, mas también, superior al pro! erate es una nocién que, toriada en 105 tres esta eo A ace Bara asequrar la conformidad del ordenamien el ordenarmiento legal Positive yla jn administrative CO! onales y la conformidad de la actuacion ‘ Ve496 DOCTRINA DE LA TRIBUTACION a fin de apreciar si ella es aplicada segiin la hipdtesis prevista; y en el adm). nistrativo, para verificar si la actividad administrativa de determinacién, esty- vo de acuerdo con la ley. No hay diferencia sustancial, pues, con la posicién adoptada por Bielsa y Trotabas, que hemos examinado. En una exposicién en la Universidad de Pisa en 1961, el prof. Pesenti tam- bién se manifiesta partidario de la teoria de la causa. No comparte las ideas de Griziotti por entender que el asunto debe sacarse de las especulaciones morales e idealistas que entroncan con un jusnaturalismo superado, pero no duda que hay una causa en el derecho financiero y que debe sustentarse en realidades juridicas; por ello traslada el problema de los conceptos generales al derecho positivo italiano. r Para Pesenti, en concreto, la causa de la obligacién tributaria radica en tres normas basicas de la constitucion del pais: el art. 81, que asegura que los gastos publicos corresponden a la capacidad global dela economia nacional; el art. 23, que garantiza el principio de certeza del tributo y de igualdad; y el art. 53, que dispone la contribucién a los gastos publicos basada en lacapa- cidad contributiva. Por consiguiente, estos principlos generales representan “el fin, el interés social a lograr, o Sea, la causa, y que constituye en esencla, y con aspecto juridico, también la mens legis” (239). We Ese planteamiento en la realidad constitucional, justifica la mencién dela interpretacién de este autor en el presente capitulo. oe pI pr pi 242. g) LA CAUSA COMO CIRCUNSTANCIA VARIABLE SEGUN EL TRIBU! trabajo que tiene, entre otros, el mérito de la claridad, Adriani (24 fiesta su concepto sobre la causa, luego de pasar en revista las o} los economistas y de los juristas de Holanda, su patria. Por lo prot con precisién lo que debe entenderse por causa juridica del imp concibe como “la razén por la cual se reclama impuesto a esta estas circunstancias", refiriéndose de tal modo a la causa del tr causa de la obligacién tributaria. oy nedores de una causa en el derecho tributario, y especial cuanto a los impuestos”, pero al par que rechaza la interpretac que identifica la causa con el presupuesto de hecho y en | les prefiere la orientacién de la escuela de Pavia, se cul distanciamiento de la teoria de Griziotti, en razén de Unica para todos los impuestos” (241). Estima que los | tienen su causa en la capacidad contributiva, sin de cada vez mayor del interés en participar de la vida (239) Pesenn,, Unita dialettica tra scienza delle fin 1961-1, ps. 133 y sigtes., esp. ps. 143 a 148). (240) La causa gluridica delle imposte nella dott Dire Sc. d. Fin”, 1941-1, ps. 241y sigtes). ¥ (241) Ob. cit, p. 249.ee ELEMENTOS DE LA OBLIGACION TRIBUTARIA io tiene Griziotti), pero no asi en los i aquel concepto y debe estarse a re ae aculadas con el impuesto, que podrd consistit en former omens pectos sociales 0 econémicos contemplados por la le aera oS ee gla causa una funci6n en la interpretacion de la ie inalmente, atribuye Zemento inherente aa existencia ovalidez deella, Incluimos en la misma categoria eRotondl (242) ‘no por similitud de doctrina con la de Adriani, ya que su originalidad la coloca en lugar S sino porque tampoco él acepta un concepto unitario de la causa, oe Se declara causalista porque, en su concepto, el hecho de que la obli- gacion tributaria ‘sea ex lege no basta para excluir la causa de la obligacién misma y, ademas, por cuanto sirve para dar razén de la imposicin fiscal e indica “por qué” debe pag |. Pero al concretar la idea de cau- sa, hacé un desarrollo juridico para las tasas, a las cuales extiende principios elaborados por el derecho privado, en tanto que para el impuesto efectua un planteo de tipo politico-social absolutamente distinto. Enefecto, “causa de la obligacién no es el fin econémico-social persegui- do por el contrato (causa obligandi), sino la razén de ser 0 el fundamento juri- dico del deber de cumplimiento (causa debendi)", principio que aplicado a las tasas lleva a concluir que la causa radica en la prestacion del servicio por par- te de la administracién, que es, justamente, la causa debendi de ellas(243) En cambio, tratandose de impuestos directos, ya no es posible establecer ninguna relacién individual entre prestacién y contraprestaci6n, por to cual la investigacién debe orientarse en sentido distinto al privadista; a su respecto. no puede hablarse de servicios particulares y de relacion individual, pues “los impuestos deben pagarse si y en cuanto sean prestados todos aquellos ser- vicios que son de caracter general, de costo indivisible, y que no atafen a nin- gun ciudadano en especial, sino que, inmediata y necesariamente, interesan atodos” (244), de modo que no exista una relacién causal de orden particular sino de orden general, aplicable a toda la masa de ciudadanos. Solo asi, en esta concepcion amplia, de relacion entre la comunidad de habitantes en conjunto, con el Estado, puede concebirse la causa en el impuesto. ‘Advertimos en Rotondi, pues, los dos conceptos de causa a que antes aludimos: uno inspirado en la elaboracion del derecho privado (uae ra las tasas) y otro de concepcion metajuridica, de naturaleza especial, que m es susceptible de aplicacién individual (para los impuestos). 243. h) ADMISION PARCIAL DE LA causa. — Ciertos autores some 3 0 entusiasmo por la idea de causa, ¥ si no fuera porque no (242) Ob. cit. en nota 186. (243) Ob. cit., ps. 64y 66.Ibe ee DOCTRINA DE LA TRIBUTACION 498 ‘on tibieza, est fe bsoluta o la aceptan parcialmente, pula i in alga entae i \ticau' I i corriente an s tentados de incorprades ih eee que la causa tiene mayor trascendencig tihler (245) es uno de €l'os- antes que en el derecho tributario jn. jo internacional que en @ ii o anata alos casos de doble imposicion), en lo que demues- ferno ; in del derecho aleman, pues en derecho ia con la orientacion del Hy 6 ee meena de lo que ocurre en derecho civil— la ave causa a veers de la obligacién es el ‘cumplimiento del presupuesto de hecho de la ley. Lo mismo que Hensel (246), nuestro autor (247) cree que la teoria del meget de ete (SST) Oe can net Eade iigacién tributaria, aunque et 3 aeraene no existe iqualdad de posiciones sino una relacién de poder, que remacia del primero. q Se vancise det ableria her establece la diferencia entre moti- -vacién del derecho a aplicar impuestos, cuyo andlisis corresponde a la ciencia de las finanzas y es de naturaleza politico-econémica 0 filos6fico-politica, y motivacién del crédito de impuesto, o sea, de la obligacién fiscal. En cuar lo primero, que seria la causa juridica lato sensu, carece de mayor impor en el derecho tributario aleman porque el derecho de imponer es ext toda consideracién juridica; y en cuanto al segundo aspecto, que corr de a la causa juridica en sentido restringido, con acepcién privadista, “ la relacién econémica derivada en primer término del presupuesto también identificéndose alguna vez con la ratio legis, en virtud de Estado adopta, en cada caso, una determinada exigencia tributar En este sentido y como elemento subsidiario de interpretacién, la ca cierta eficacia, especialmente en la doble imposicién internacional ‘Tampoco Blumenstein (249) acepta integralmente el concepto que a su juicio no puede utilizarse en el mismo sentido que en las nes de derecho privado. La Unica posibilidad de establecer a Su respecto y en determinados tipos de obligaciones de di puede hallarse en la circunstancia de que “la exigencia de la Parte de la entidad publica, como también |; i d a d 1 la determina s de su medida, es fijada con respecto a ciertas relaciones Sek gado con la entidad publica y, aia al propio. r de la prestacién” (250), Propio tiempo, con el motivo’ (245) La causa giuridic it iat ‘Sa giuridica nel diritto. tributario (en (246) Dirt tibutoro, >, PS. 71 (247) Ob.citsps.19y20, (248) Ob. cit,p. 43, (249) La causa nel diritto utario svizzer sigtes)); Sistema, p.2. ‘oval zero en Ri. (250) Ob.cit, p.357, “Riv, Dit, @ Se. d. Fiae ea ee ELEM| ENTOS DE LA OBLIGACION TRIBUTARIA Este es el concepto de ca it : usa admi del sujeto pasivo, con ef Objeto o oe pueda establecerse tal retaci : 499, © Por el maestro suizo: la vinculacién se a met © de la prestacién; tan s6lo cuando de causa (que concibe como fireincte me alas eae tarse a todas las obligaciones de di ef aa es arse ato fb lerecho publi i diferencia sustancial entre los tributos ences! ‘ i eg Basta dicha clasificacién par Ae: ic @ comprender que Blumenstei stein excluye la causa en el impuesto, por lo menos en su funcién especifica, pues Ser 3s int plenamente, si, en lo: i eS axes s tributos de monopolio, r e 'S Y Qravamenes sustitutivos (Ersatzabgabe), que integran la categoria de tributos Causales, en los cuales se eee i telacion personal del deudor con el Estado y con el objeto del tributo, que ofrece cierta afinidad con el fundamento de la obligacién del derecho pri- vado. En estos supuestos, la estructura del vinculo obligacional depende de fa realizaci6n en cada caso, de las circunstancias previstas por la ley (con- tra-prestaciOn © beneficio especial), actuando la causa, igualmente, como elemento determinante de la medida del gravamen. En resumen, la causa estarfa en la ley. En un sentido sustancialmente andlogo se pronuncia D’Alessio(251), que s6lo acepta la causa en aquellos tributos en que es posible establecer una correlacién directa: en los demas casos, la causa radica exclusivamente nla ley, que crea la obligacién, determina el sujeto, fija su medida y discipli- na las modalidades. 244, ANTICAUSALISMO. — Frente a esa abundancia de interpretaciones cau- salistas, donde hay para todos los gustos, calificados tratadistas rechazan la ‘causa como elemento de obligacién tributaria. En primer termino mencio- aremos a Ingrosso(252), quien luego de precisar el alcance de la expresién *causa’ excluye toda interpretacién que la vincule con el poder tributario ya is, que responden a conceptos politicos, egando ala conclusién de ‘tomada en su significado técnico, la estes ‘de la nocién de causa tai e” (253), aun para lastasas. Bee Giannini (254). Sefiala, lo mismo que Ingrosso, suet Fs. anc idad contributiva de la escuela de Pavia el error de la doctrina de ta capacida puiblicos de cualquier tipo, no ‘ lizaci los servicios 7 7 y destaca ‘que la realizacién de ; la deuda tributaria; la ne- | nacimiento de la de constituye el presupuesto para el pol, 1938, ps. 280 y slates). Apud RoToNo, 63 a 65}; Diritto finanziario, ps. 578 a aint fnanzioro (ol HPS. . 582. py sites: /concett ps BY SNES ps.DOCTRINA DE LA TRI BUTACION ‘onstituye el motivo (prejuri ie i ara atendertos ¢ cesidad de run one ca (rida) del enue, Conant eg eee etariica alrequetto ce cena coneran nan Seas te Griziotti y sus discipulos, ea rented, an Bs la esto de hecho adoptado por la ley\<> 6) . con el presupuesto de nesta resefia de autores anticausalistas, a Berlir que No podemos omitir er raciones ala critica de la doctrina de Griziotti y icado extensas conside! e hha dedicado ¢ uen sus ensefianzas(257), concretando su pensamiento en ta ates de resumir los motivos de impugnacién, Ultima de sus obras. En ella, (ego Se it é aa con estas palabras a manera de conclusién: “Las teorlas contrarias (sostenidas por Griziotti, Jarach, Pugliese y, en forma muy circunspecta, por Blumenstein y Vanoni) radican en un equivoco, ya sea ore el mo- mento politico con el juridico, a raz6n por tacualel legisla lor lispone que al producirse determinado hecho de la ley nace la obligacion de pagar el tribu- to; ode una confusion entre causa y ratio legis, 0 deuna incorrecta interpreta- cién de normas legales que pueden ser rectificadas sin recurrir al inadmisible concepto de causa, 0, finalmente, de una confusion terminoldgica en cuanto la expresién causa es utilizada para indicar la fuente de la obligacion (la ley) cel presupuesto de hecho de cuya realizacion nace la obligaci6n” (258)* - Entre los autores brasilefios podemos sefialar a Baleeiro y Uthéa Canto. Baleeiro (259), tras examinar las diversas teorias y sefialar la complejidad del problema, acierta al decir en conclusién que “si la causa atin no es un con- cepto nitido y pacifico para el derecho privado, donde se originé, no podra serlo para el derecho fiscal, donde se pretende adoptarla’”. En cuanto a Uthéa Canto(260), cree que la causa de la obligacién tributaria sélo puede llevar este nombre en las tasas por servicios que el contribuyente es libre de acep- tar o rechazar, pues tal supuesto puede asimilarse a un verdadero contrato de adhesién; mas en todos los demas casos, inclusive otros tipos de tasas, “en lugar de causa es mas apropiado hablar de un fundamento del derecho co 2 mates in genere, y éste consiste en la necesidad del Estado de ‘onomicos para poder cumplir sus fines colectivos” pero, entonces, concluye, se trata de fundamento, y no de causa worse ae aca aren haa on mma coi 'siderarse como la justificacién ético-politica del impuesto, pero no como un el justificacion ético-pol Nn elemento que integre la relacién juridica tr 500 (239) 'stuzionp. 86; | cancett ps. 187159, ; SNAUDI Sostiene la misma inter nlc del impvest {site rout alana, tevin coe ene on 18 Le Ba waa Ee , Torino, Einaudi, 1939, ps. 231 y 232). (257) BeRU, Principt te (258) Berur,, coneaaa G it ee 2 tp. AY SOS (259) Ob. cit.en nota 196, p. 244 luff Milano, 1965, p.17), F (260) Ob. ct. en nota 186, p23,Pi lm | como elemento esencial de orden juri la be : orfala en forma tern rte Julsico (264), Por timo, Sainz de Bjan- , " , “que la nocién de c: en el sistema de la disciplina” (el derecho fancies) Gea debe integrarse 245. CONCLUSIONES. — El ex; financlero a través de los diverse ane See Be rumbre|que pudimos aprect , NOS conduce a la misma in- y Mos apreciar al considerarlo con respecto al derecho privado y al derecho publico. No es posible saber a ciencia cierta, qué es o en qué consiste la causa en el derecho financiero. : Hay quien procura aplicar el concepto de causa elaborado por el derecho privado, sin advertir que no proporciona una nocidn precisa al respecto, no pudiéndose establecer si es fuente, fin, objeto, motivo u obligacién, aparte de las caracteristicas especificas de la obligacién tributaria. Otros, como Buhler y Blumenstein, sostienen que el derecho publico no puede adoptar las no- ciones privadistas, pero ya vimos la diversidad de interpretaciones adminis- trativistas; Trotabas cree posible una conciliacién entre la nocién de causa en derecho privado y en derecho publico, sosteniendo que hay causa en sentido objetivo (general) y causa en sentido subjetivo (especial); finalmente, Griziot- ti, Tesoro y Scoca rechazan uno y otro tipo de doctrinas, exponiendo que la causa asume en nuestra materia una significacion diferente de la que tiene enla ciencia juridica general, to que hace necesario elaborar un concepto es- pecial de ella, y dedicados a esta busqueda, legan a dispares conclusionés. Tampoco hay coincidencia en cuanto a la finalidad de la causa. Para os Ziotti, Pugliese, Jarach y Bielsa, [a causa es esencial para apreciar lavalidez de la obligacién, llegando el primero a sostener que los jueces deben rehusarse a aplicar la ley cuando falte la causa (266), 'o que inaceptable en nuestra na is organizacién institucional; otros autores (Adriani, Bie aa tein) la conciben, en cambio, como ‘elemento de interpre ene ttad de Derecho, Montevideo 1955 9-223) Fa fy, Barcelona, 1959, p14). Barcelona 1949, |, Ps: 2069 207) wsch, Barcelona, 1959, ps. 302 y 403 (261) Elimpuesto a las ventas (Fs (262) La Biz juridico-tributaria (J. M Bid (263) Derecho procesal tributario (Ue a (264) instituciones de derecho financiero ui Ysigtes,). (265) Ob. cit. en nota 186, (266) Griziorni, V2 Diritto finanz! 1 afio 1966, P- 143. "Rev. De. Fins pigest tation, P1064) jario (enoe DOCTRINA DE LA TRIBUTACION del impuesto (ag, fusion entre causa jae se advierte una cont re co re mpues En general de la obligacién (aspecto juridico), co cana prejuridico) y causa je esos aspectos. No es ello extrafio en el caso de ‘ el primero di ag F 3 de es a ee ipad tan de no segregar lo juridico de lo econémico-po. nee pues seguin propia declaracion no fue un jurista sino “un eco- i: nciero desde un pu noma que buscaba prfurczat oT ecuea alemana 2 vista fundamental y no solamente forma’ SPO So coca conte su doctrina, empero, es particularmente objetabl le. ; con las ee eririog derivados de los servicios estatales y con la capacidag Se ee ise | asunto en un terreno metajuridico y de peligrosava- eats Peters eipleses tributarios pueden ser ajenosadicha Gircunstancia, no pudiendo rever el poder judicial la eleccion efectuada port legislador, ni pronunciarse sobre la conveniencia 0 inconveniencia He la ley. Compartimos la opinién de quienes creen que la obligacién tributaria existe con prescindencia de la causa y que ésta carece, por tanto, de rele- vancia juridica, ya que la necesidad de reunir los medios econémicos para afrontar los gastos producidos para el cumplimiento de los servicios publicos indivisibles, constituye el motivo (prejuridico) de la imposicién, no la causa (juridica) del impuesto” (268). Ni siquiera sirve en materia de tasas, porque a su respecto cabe decir lo mismo que en el impuesto, que son satisfechas por obediencia a un mandato del Estado (269); hay diferente presupuesto de hecho, pero identidad sustancial de indole juridica. La nocién de causa permanece incierta y no es menester torturar el ra- Zonamiento juridico en su busqueda, si los mismos objetivos pueden lograr- se recurriendo a otras circunstancias, tales como fundamento, motivo, ratio legis 0 presupuesto de hecho del gravamen. El propésito perseguido por et causalismo de la escolastica y de Griziotti, de concretar en la causa una valla contra la arbitrariedad, es obtenido en la Argentina —donde ningtin poder es ilimitado— por el juego arménico de los principios constitucionales de la tri- butacién y por el control de las leyes y de los actos administrativos por parte del poder judicial (270). En suma, la nocién de causa es fuente de errores y confusiones, hallando- se fuera de lo juridico en materia financiera: ademés, es inutil, porque otros (267) Griziorn, Analogies et différences entre la d z y loctrine de Gaston Jéze et la doctrine ta ienne en matiére de sciences des finances et de législation i 254 pete se 9 financiére (en R.S.LF, 1954, PS. (268) Gianni concett, p.157, (269) IncRosso, Dirtto finanziario, ps. 580 y 581 ; 270) ight: TosrZ0 se adhere ala posicién de Guuuian FoNRoUcE expresando: “Restlt@ PonTURIOn auGune otra expresién que venga asignificar lo mismo, pero quemo conduzC® a pnts: pS ees efectos, Puede admitirse la de fundamento del hecho imponible ave Fete Locaso desing "hBC eq ce ua aban Gui FeO” 5, "H.PE" n? 64, 1980, p. 21 it icion en Gaanee CASADO OLLERO, Los esquemas conceptuaies... fata) Ver cite 3 oa aaa note 72), ~ trabajo citado ("Civitas’, n® 59, P:ELEMENTOS DE LA OBLIGACION TRIBUTARIA ae elementos pueden reemplazarla ventajosamente i Se user). en la obtencién de los fines Nada mejor para apreciar una visién de conjunto la carencia de concep- tos claros y precisos en esta materia, as{ como las divergentes doctrinas al respecto (272), que el siguiente cuadro sindptico: + en A {causa mediata) y como capacidad contributiva (causa inmediata): raz6n determinante del tributo 0 puente entre el presupuesto de hecho y la ley, especialmente como capacidad contributiva: Jara ch, Pugliese fin de la actividad publica 0 necesidad del Estado de obtener recursos, sin relacin de proporcionali- 1 Admisién integral dad con los servicios publicos: Vanoni dela causa como presupuesto de hecho del tributo: Scoca, Tesoro. apacidad contributiva (causa objtiva) y como motivo de acciin del agente (causa subjetva: |. Causalismo Trotabas. principio legal yconstitucionat: Bielsa, Linares Quintana, Gomes de Sousa, Pesenti circunstancia variable segin la categoria det tributo: Rotondi, Adriani al derecho tributario internacional principalmen- te, identificéndola con la ratio legis: Buhler. 2. Admisién parcial los atributos con relacién indivi-dual entre el delacausacon ] __deudoryel Estadoy respecto tel objeto del gravamen (monopolios, tasas, contibuciones especiales, tasas sustitut- vas): Blumenstein, DAlessio. “We eu oF adhesion” ala teoria expuesta por ScocA y TESORO, que la causa con el presupuesto de hecho del tributo (ver El hecho imponible, p. 77, nota realidad, nunca expresamos tal “adhesion’, y Para comprobarlo basta leerla nota que reps 39 y 396 del “Anteproyecto™Unicamente pud dec: core © advirtié sagaz- DE Sousa, que hablamos considerado esta tesis como la mas aceptable dentro ve Mesin dale) adhesin format” (Estudes de recto tibutie, 1960, p33 nota 45), Desde a recaccion del “Anteprovect (1942) ‘sobre el tema, adquiriendo '@ ‘conviccién de la inexistencia de causa y la (271) Jarach nos ha atribuido las obras citadas en el curso de la critica las doctrinas causalistas, ver Fics ‘se preocupa de mostrar las ‘excelencias de su propia interpre- ajenas. No obstante, para una vision ‘completa y resumida, consiltese los WN), SAINZ DE BUJANDA ¥ ULHOA CANTO ‘mencionados en la nota 186.