“La evolucién es caracteristica de ser humano, por lo que: no debe ni puede detenerse!” C. del Rio G. @ sintropuccion El objetivo de este Capitulo es oftecer una visién panorémica, desde los origenes de la Contabilidad y, en especial de la Contabilidad de Costos, cmo ha ido desarrolléndose 0 exolucionado, incluso con cambios en su nombre, hasta nuestros dias, y asf poder ensayar sobre su futuro, causa que justifica este resumen, amén de dar cabida a la investigacién y aportacién, con el tiltimo avance conocido como Costo Integral-Conjunto, que va en consonancia con las necesidades o exigencias vigentes de la Empresa, en compaginacién perfecta con sus antecesores inmediatos importantes. “Todo ha sido estructurado con nombres divisionales, que en opinién del Autor, son adecua- dds, como se aprecia en el Cuadro [-1 : ~ Etapas para la Humanidad tapas para la Contaduria y los Costos. 1 igs ei 2 eda ea 3. Renacertsta 3. Werca 4 Marna Stemitea Soponcias Inds Mectica ‘eice ‘ica ecrtna | Ym Espa Certses (> costs! temporalmente hablando, con ls dele By ak furia tienen relacién, Las fases de la Contaduria tienen relacié ijemplo pare le Contdana manidad, esto quiere decir que la Etapa Industrial seria, por Etapa Mecdnica, etcétera. Los nombres de las Etapas de la Contaduria, que tuna, se asignaron con base en las siguientes apreciaciones : i a Contabilidad comenzé como actividad Etapa Antigua, Para comprender ellapso en que y, prolife en ar _y cvilizaciones de esa lejana e incipiente Epoca de la Humanidad Contabilidad se encontré ensre la Etapa antigua (de gue incluye los Costes y la Contabilidad, Etapa Media. Transcurso en el que la poco desarrollo téenico) y la Etapa Teenica en pleno. Exapa Técniea. Lapso on el que la Contabilidad se bass como tenica, medilarmente d registro de transacciones econdmicas Etapa Sistemética, Tiempo en el cual la Contabilidad se vio enriquecida com sistemas mejores de registro. Etapa Mecénica. Avios en que aparecieron los aparatoscorrespondientes para ausiliar en los registros,informacién, etcetera Etapa Electrénica. Es cuando las computadoras de ese tipo, se wtilizan como enorme cauccilio a la Contaduria Etapa Cientiicas Fs futura, en ta cual, cuando menos en doctrin, send hasta que se al- cance a actuar con certeza y predecir eventos con base en criterios cientificos.” ' La Contabilidad Gerencial, Directiva, 0 de Gestién, emerge como la evolucién de la Contabilidad de Costos, debido a la necesidad de contar con mayor informacién para el control y la direccién de las empresas. La Contabilidad Directiva da a luz a principios del Siglo 2x, aunque fue hasta los 1960s, cuando la Contabilidad de Costos obtiene su independencia de la Contabilidad Financiera, y la Contabilidad de Gestién (palabra utilizada en Espafia en lugar de Geren- cial o Directiva) comienza a progresar, asi como obtener su lugar como principal Sistema de Informacién en la Entidad, para la toma de decisiones gerenciales. “Por ello, es importante conocer el origen primario de la Contabilidad de Costes, el cual es aitejo. Desde la antigvedad, se han realizado cémputos, registros , eximenes de los Costsy Resultados por dreas 0 por mercancias.”* A pesar de lo expuesto, los Costos han aumentado en importancia mds recientemente, y puede asociarse ala historia del desarrollo industri misma que se expondra més adelante. "Idem, Hacis ta CewriictoaD ve LA conTabunts, Del Rio Goneilee, Criasbal, fo Si ‘ . Del Rio Gonzilez, Critibal, y Del Rio Sanches, Cristal -y Raymundo, de los misnos apelides, Segunda edicion, Editorial tcash, Mesieo, 1994, ° Siglo, Repiblicas lianas.Desarrollo MistéricodetosContbildades... 415 gS Ul. ETAPA ANTIGUA ‘Abarca todo lo referente alos efectos contables, pero no deja de considenar que los Castos son un tipo avanzado de Contabilidad, donde en el pais de Sumer (Baja Mesopotamia) se en- contraron los mds antigues escritos, que datan de 6,000 aiios a.C. Se ita a Babilonia (5,000 a 3,200 ais a.C.), a los Asirios (3,400 a 3,200 a.C.), al Cédi- -g0 Hamurabi en Babilonia (2,100 aiios a.C.), en Grecia, en Roma (atio 23 a.C) epoca Clisica del Derecho Romano, llevaban libros de Contabilidad (Adversaria y Codex). En fin, respecto a Costas, debieron haber realizado cilculos aritméticos, aungue sean los mds elementales. > SY I. ETAPA MEDIA Durante el periodo roméintico del Feudalism, el comercio ces de ser una prietia comin, pero en Europa Cental (Siglo vi ax) la pricticacontable fue dsignada a ls excribanos por los Scores Feudales Los Arabes y los Musulmanes, durante sus conquistas expansivas, fomentaron el Comercio, lo que dio lugar a la préctica contable, Ignalmente, las culturas de Aftica, Asia, y América, en donde por razanes obvias se practicaba la Contabilidad, Se sabe queen Inglaterra, el rey Guillerma, El Conquistador, mandé a hacer el ‘Demosday Book’, donde, entre otras cosas, contenia los ingresosy egreos de la Corona, La "Partida Doble” se implanté al final del Siglo xat, pero el estudio seria fue hasta el aio de 1458, como se citard. En Génova, es donde se localizan los origenes de la cuenta Pérdidas y Ganancias; en esa misma Ciudad se tienen noticias del primer Auditor (1340). Es para los arios treinta del Siglo xv, cuando se conoce mundialmente el Sistema Contable “ala Valenciana’? @ W.eTAPATECNICA “La Aceptacién generalizada de los ntimeros ardbigos y la invencién de la Imprenta, fueron los factores que hicieron que la Contabilidad se divulgara ° Idem, nici a ciewritctoao o& ta cowranunt, Del Rio Gonzalez, Crindbal, y Del Rio Sanchez, Critébal _yRayraundo, dels mismos apellidos, Segunda Edict, Editorial eas, México, 1994.16 > Costes} —_—— eee 4s Benedetto Cotrugli Rangeo, autor de “Della Marcatura at del M 936 pasa a la ebvaclisice de Lucas de Pactolo (1494) se con hy dela Partida Doble. i Bd “Tore doe Paco serefrea lt Contablidad, considera ay de lama requiere de conocimiento matematico’s Aqui existe wn acetcaniege a los Costos. ™ Como ficilmente se puede apreciar en lo expuesto, s6lo se hicieron algunas ioe das en estas cuatro etapas. . @ V.ETAPA SISTEMATICA A comienzos del Siglo XIX, el proceso industrial emperaba su carrera de éxito, Smith y David Ricardo (con su Teoria del Valor) padres de la Economia, fiero yn iniciron el Liberalismo, es cuando a Contabildad, en general yen particles Pa de Fabriacién, comienzan a sufrr modifcaciones de fondo, ya que el aug econim trjo mayor desarrollo als pricticasconable, donde estininmeros los Coser qua maron carta de naturalizaién, como a continuacién, en todo lo que sigue, se ayetn, 1. EVOLUCION DE LA CONTABILIDAD. DE COSTOS HASTA 1925 Este tiempo consta de los siguientes periodos : Preindustrial. De la Primera Revolucién Industrial, y De la Segunda Revolucién Industrial. Aunque la Informética, surge después de 1925, con ella se dice que nace la: Tercera Revolucién Industrial. A).- Periodo Preindustrial Este lapso se extiende hasta finales del Siglo xvutt, En él, el propietatio de los medins de produccién, era la misma persona que se encargaba de su diteccidn, pues la actividad de fabricacién no se realizaba en la Compaiia, pricticamente descansaba en operaciones fordneas. Por tal motivo, la informacién sobre la actividad de transformacién no era impres- cindible, siendo suficiente con la Contabilidad Financiera para basar sus decisiones. “Idem, nici tac -y Raymundo, de los misimos apellids, Segunda Edicién, Editorial scast, México, 1994, IENTIEICIDAD DE La conTapURtA, Del Rio Gonsélee, Cristobal, y Del Rio Sanches, CristalDesarrollo Histo de as Contabiidades.._ 417 B). Periodo de la Primera Revolucién Industrial Este crono comprende desde finales del Siglo XVII hasta la primera mitad del Siglo XIX, se caracteriza por extraordinarias transformaciones econdmicas y sociales, relacionadas con las invenciones mecénicas, la aparicién del Capitalismo y de la Empresa como unidad de produccién. La especializacién del trabajo se vuelve fundamental, ya que las in- dustrias intervienen en los talleres (lugar donde introducen la mecanizacién en la Industria) y contratan a sus propios trabajadores. Con ello, surge la necesidad de una reorganizacién 0 una adecuaci6n que se evidencia en dos eventos : por una parte, en el acrecentamiento de la capacidad de transformacién y el desarrollo de los ceneros industriales, como manifestacién de la necesidad de una nueva dimensién, en consonancia con las exigencias de las recientes tccnologias propias del principio de elaboracidn en gran escala; por otra parte, en la existen- cia de una jerarquizacién de la Entidad, producto de la “Divisién del Trabajo”. Ante esta postura, el Empresatio adquiere la necesidad de allegarse de informacién sobre el costo de los articulos que produce y su composicién. Es por ello, que la Contabi- lidad de Costos, toma en esta etapa un cardcter cientifico para satisfacer la demanda de informacién que los empresarios requieren. No obstante, los esbozos de la Contabili- dad de Costos eran muy simples porque, bajo estas circunstancias, el costo unitario de lo producido mengua dramaticamente, y la mayor parte del Costo Total de Fabricacién esté representado por Costos Directos, con lo cual el célculo del costo por articulo fabri- cado se vuelve sencillo, aunque muy incompleto, al no encontrarse la problematica del prorrateo de los Costos Indirectos, mucho menos del Costo de Operacién (Gastos de Venta, de Administracién, y Financieros) que ni siquiera se imaginaba. @ Vi ETAPA MECANICA “A fines del Siglo x18 fue cuando se formaron grandes empresas, tanto comerciales como in- dustriales, de tal magnieud, que sus operaciones eran en gran mimero y reaban una necesidad cde mejores y mds rdpidos sistemas de Contabilidad: lo que dié lugar a una nueva revolucién en a discplina : la Contabilidad Mecanica En e.£.0.U, se desarroll6 la contabilidad Mecénica por los aites 1877-1889, cuando las necesidades a contabilizar se hicieron mds complejas, lo que originé que el Sr. William Bu- rrough inventase la primera maquina sumadora e impresora, accionada por teclas. En 1877 el Dr. Hollenth elabora un sistema mecdnico que regstré, copié, y tabulé datos censales;introdujo elementos de velocidad, efcacia, y precisin, antes deconocides, resolviendo problemas que revalucionaron a la Contabilidad. De agué nacié la Contabilidad a base de tarjetas perforadas. Ex 1906, John Whitmore idea un procedimiento para el control de mercancias en los alma- cones, a base de tarjetas, que pueden llevar la historia pormenovizada de cade articulo. Desdeig cere ay con base on los adelantos mectnios la Contabilidad se ha benefcady "0 Coy eta &p samiguinasexpecalzades para muchas tareas 1920, se inventaron maguinas registradoras, facturadoras, ty A partir de ri f ras de tempo, de niminas,ycontabilizadors, La cantidad, lat Iiares, continuado or pda dels regitas, fueron ls mds benefciados por ests cambios en la disciptina ag) 7a cong on se desarvollaron estas maguinas para facilitar la tarew en la Conabitya’ legslar sobre estas nuevas dimensiones de la Profsién Contabe, bc pero ast necesario Para a primenaeécada del Siglo XX, ls gobiernos eomenzaron a promulear lyse seguian bomogencizar la informacién contable.”* Ie 1, PERIODO DE LA SEGUNDA REVOLUCION INDUSTRIAL Esce tiempo se earacteriza por la aparici6n de la electricidad, misma que inca cy el hallazgo de M. Faraday (1841) y prosigue con el empleo préctico de la quimica yd. Ia fisica (en particular la fisica nuclear) todo de la mano y con el florecimiento de ag medios de comunicacién (ferrocarril, telégrafo), asi como de la aparicién del motor de combustién. La demanda de informacién para la planeacién y control, nacié en la Industria Tee y en los ferrocarriles. En los afios 1880's, los mayoristas y los minoristas adaptaron las pricticas contables de los ferrocarriles, para mostrar informes de ventas por departamento y por area geogréfica, tal como se hace todavia a principios del Siglo xx1 Lyman Mills (establecida en #.£.v.U. en 1855) implanté un Sistema de Costos basado en la Partida Doble, que proporcionaba : Costo de Produccién de Articulos Terminados, Productividad de los Trabajadores, impacto de cambios en la distribucidn de la Planta Pro ductiva, y control de los materiales. Curiosamente todos se preocuparon tinicamente por el Material y Labor Directos. Por orden secuencial, y como se presenta en el Cuadro 1-2, las caracteristicas fundamen- tales de las empresas de esa fase, pueden sintetizarse en : “Potenciacién del crecimiento de las industrias por la introduccién de continuas innovaciones tecnolégicas’s “Im- plantacién en las compaiiias de las técnicas de la Administracién Cientifica de la Pro- duccién”, junto a la consideracién de una interdependencia entre los estilos de gestion y clases de organizacién, propias de las primeras cadenas de fabricacién y de la producciéa cen serie, que aparecen en esta épocas “Tendencia a la diversificacién de las actividades * Idem, hacia ta cksiricioaD Da ta cowrapvts, Del Rio Gonzdles, Cristdba, y Del Rio Sénches, Crisibel 1 Raynunco, dels mismo apellides, Segunda Eaision, Editorial scast, México, 1994,— ____Desarolo hstviea dela Contabldedes.._ 419 Ja Entidad”, tanto por lo que se ref de laEntidad”, taro por lo que se refer la obrencién de productos dsintos, cuanto 2 Isai ny eas gue pee eee ae sSproceso de Concentracién Empresarial” amplias, lo cual da inicio al Ee Bec aate * que trae consigo la “crisis de las e © doangantzacin fanciodal" , igo la “crisis de las eseructuras cls de onganizacin func I” (exitosa en las empresas hasta principios del Siglo XX) Seer | tructuras de Organizacién Multidivisional y Descent », propias de la gran empresa ivisional y Descentr: da”, propas de la gan empresa dvescads, que ocasiona un aumento de ls Costos Indirectos con relacién al articulo elaborado y, por lo tanto, una mayor inf de ee larToma'de Detiiones % una mayor informacion de oe para la Toma d a mes Gerenciales, En esas condiciones, las sencillastécnic rorrateo que utilizaban las en is del peri s técnicas celina ea sa lr del periodo anterior, ya no fueron suficientes ante hone oe oe lc informacién, més confiable, al momento de prorratea ‘stos Indirectos sobte "Bases Histsricas” * dle prorratcar a oo jase oe 'Bases Histéricas’, por lo anterior, los empresarios se dieron A rere an poe ies métodos c instrumentos para conocer cual es ¥ cual eee posto de Fabricacién del Producto, de tal forma que, oportuna- mente, brindard las bases necesarias para la sana informacién a ls dirigentes,respecto ala Toma de Decisiones. igentes, resp la Al inicio del Siglo xx, con la Administracién Cientifi 7 la ninistracién Cientifica de Taylor, Fayol, Emerson, Church, Metcalf, Brown, y Towne (todos ingenicros) aparecieron los estandares aa trabajo, una nueva organizacin con funciones “stat” (de servicio o consulta) asi como la medicién y asignacién de los Gastos Indirectos de Fabricacién. En 1903, surgen los estandares de funcionamiento, mismos que dan lugar a los pro- cesos de planificacién empresatiales para, a continuacién, prosperar nuevas partes de los Sistemas de Costos, especificamente el Procedimiento de Costos por Procesos, adjuntando los Costos Indirectos en las cuentas por secciones. Henry Metcalf reali grandes aportaciones en estaépoca, junto con Hamilton Church, y Donaldson Brown; Metcalf, estructuré los estudios cientifics en que debe basarse 21 edlculo operativo de los costos. Asimismo, Hamilton Church sistematiz6 el punto de encuentro de los cimientos de organizacién, con el cilculo de los costos a través del establecimiento de centros de responsabilidads y Brown lo referido a politica de precios, en relacién con el control financiero,a la gestién, ya las responsabilidades descentralizadas. En 1908, Emerson demostré Ia importancia de los Costos Estindar para Ia pla- neacién, conocimiento anticipado, y el control. entorno, la Contabilidad de Costos, ha adquirido desde entonces un verdadero auge (a finales del Siglo XIX) y, es cuando la Contabilided de Costas, amplia su campo de actuacién hacia la conquista de los costs sobresalentes pars a dobgencién sa Seekiones administrativas (afios 1920%). La Contabilidad Gerencial obtiene identi- dad propia, conforméndose como un “Sistema Informativo pars Ia Gestién Empre- sarial”. En vista de estebo » Coss oe los atos 1920's, nace con J M. Clark (1923) una rendencia de pensiien a ; s decisiones de gestién, ¢ En ne de emplear sistemas de costos part fundar la dest de fssin Ca al beneficio Ue ihen usar diversos modelos de costos part € PP ag sugere a tie varfan con cada decision, asi como dlisgregar el desarrollo de jy iferenciales qu da decision, as Sistemas de Costos de la Contabilidad Financi Este nuevo enfoque en la Contabilidad de Costos, Se nie en sy Este nuew st0s in ew ‘0 de actuacién, que da como resultado la aparicién de la Contabilidad Gerengja), camy , ieee Dineetiva, o de Gestion, cuyo progreso se presencard en la época siguiente Jos conceptos de Gastos Indirectos de Fabrica. - cLuso dela Estadistica para determinar el comportamiento de los Costs, tener separadas la Informacién Financiera y la Contabildad Ia General Motors, con la Contabilidad Gerencial, em. En 1923, Clark anali profundamente cidn, su destacé la importancia de m de Costos. En 1925, la Du-pont y pleaban el control de este tipo. mo un afio importante en la Historia de la Contabili. dad de Costos. Es en este aio, cuando diversas empresas norteamericanas industrials, implantan diversos procedimientos de Contabilidad Gerencial, tales como : Conta. bilidad de los Elementos del Costo, Presupuestos de Caja e Inversidn, y Presupuestos Flexibles. sin embargo, en la Depresién de 1929, fecha que marcé una gran diferencia entre las décadas de 1920 y 1930, la Contabilidad de Costos, afectada por dicha Depresién, atendid sélo a principios y criterios financieros, por lo que es su preocupacién prin- cipal el suministro de informacién de la valuacidn de los inventarios y del Costo de Produccién de lo Vendido, con el propésito final de proceder a la elaboracién de los Estados Contables-Financieros. Este periodo se podria calificar como un estancamiento en [a Contabilidad Gerencial, ya que la informacién que emergia de los estudios y pro- trateos, no conformaban bases sélidas para la Toma de Decisiones Directivas. La razén desta postura, es el asombroso apogeo que gana la Contabilidad Financiera, 2 través de creacién y el progreso de normativa sobre Auditorfa y “Principios de Contabilidad Gene- ralmente Aceptados”, que viene causado, en gran parte, como sefialan Johnson y Kaplan (1988) por las crisis periédicas en los mercados de capitales. Como sindpsis de este perlo- do, ver el Cuadro 1-2. Se puede mencionar a 1925, co! g VII. ETAPA ELECTRONICA “Se caracteriza por la construccién del primer aparato de est tipo, aplicable especifieamente «la Contabilidad, que sali al mercado en 1953, y son las generaciones de las computador, las siguientesLa gumantade Irma parala plaeaceny cote ac enti Tot ven, Patent cretion do leona por ‘ere contr Inrowacoes tects. praca do tas eros dela “einsactn Conn et Produc Tercera ab heroes ces ‘tia cota ica. 1 CARACTERISTICAS PRINICIPALES DE LAS EMPRESAS, DELA ETAPA DE LA SEGUNDA REVOLUCION INDUSTRIAL, POR ORDEN SECUENCIAL (1841-1925) _ esate Histéico delosContabiidades.. EIT Proeea de Emcee Engrs Arann dels Coan Gren, Dieta ode Get. t | cobainsnam | hose a rin das Eemnenras Orpensin Muto y Desetaea uadro -2 1946-1959 : I, Generacién (Computadoras de Bulbos). 1959-1965 : 2°. Generacién (Computadoras de Transistores). 1965-1970 : 3°. Generacién (Computadoras de Circuitos Integrados). 1970 a la fecha : 4*, Generacién (Computadoras con Microprocesadores). Futuro :5*. Generacin : Avance Tecnolégico praducto dela combinacién, desu tecnologia de construccin, y de la forma de operacién’® “Idem, HACIA LA CIENTIFICIDAD DE LA conTanuRts, Del Rio Gonzilez, Cristdbal, y Del Rio Sinchee, Gristobal y Raymundo, de los mismos apellides, Segunda Edicién, Editorial tcass, México, 1994.112» Costos! 1. ADELANTOS DE LA CONTABILIDAD GERENCIAL DESDE 1925 HASTA MEDIADOS DE LOS 1980's Abarca después de la Primera Guerra Mundial hasta principios de los afios 199, Informatica, una nueva técnica que nace a mediados del Siglo XX, misma que ing? no sélo en las industrias, sino en los comercios, ¥ los servicios, asi como en casi toda js eas de la Sociedad, El desarrollo de la tecnologia de la informacién, a partir de jg afios 1960's, y su incroduccidn en las empresas, ha influido para que se le denoming a esta Epoca como Ia “Tercera Revolucion Industrial” 0 “Era del Conocimientg pues en verdad : “La Informdtica es a la Contabilidad, lo que el microscopio q j, Biologia”? El petiodo entre 1880,y 1925 fue muy proliico en innovaciones aplicadas direcame, tea la prictica, probablemente en vircud de que fueron desarrolladas por los ingeniery industriales, que se enfrentaban a los problemas de Contabilidad Gerencial personalmen, en sus organizaciones. carecié de desarrollos interesantes, evidencia de ell se puede encontrar en la literatura: sin embargo, no fueron todos puestos en prictia, debido a que bisicamente resultaron ser producidos por académicos, circunstancia que provocé que no hubieran innovaciones importances, que afectaran el pensamiento ena Contabilidad Gerencial, por parte de los directores de empresas, durante los siguientes 70 afios. La etapa a partir de 1925, no Una innovacién fue el surgimiento, en los dltimos 40 afios, del moderno tratamienco del Presupuesto de Capital. A principios de los 1950's, muchas empresas comenzaton a implementar el sistema de andlisis conocido como el Flujo de Elective Descontado (Dis. counted Cash-Flow, cF) esta técnica fue aplicéndose ampliamente, aunque siempre cues tionada mas por su forma de wtlizacién, que por los méritos de ventaja que tiene sobre los indicadores anteriores, como el rot (Rendimiento sobre la Inversién). El Ingreso Residual (Residual Income, ri) extensién del criterio RoI, también emer gid en el tiempo de la Poseguerra, supera uno de los aspectos disfuncionales del parémetro ror, en la cual los dirigentes tenfan un motivo para rechazar inversiones, que redituaban ingresos excedentes al Costo de Capital de la Entidad (0 de la Divisién) pero que no eran inferiores ampliamente y, atin su creadora, la General Electric Co., la abandoné para e afio 1981. El problema denominado Precio de Transferencia, ha sido un tema poco referenciado en Jos siguientes 40 arios (1946-85). A mediados de los 1950's, s6lo tres articulos respecto a ello fueron publicados : P. W. Cook, “Decentralization and the Transfer-Price Problem’, "Idem, HACIA LA CIENTIFICIDAD bE LA Conrapunis, Del Rio Gonzdles, Cristébal, y Del Rio Since Cristbbal y Raymundo, de los mismos apellides, Segunda Edicién, Edicorial ecasa, México, 1994,Desarrollo Hitévicodelas Contobildodes.._¢ 113 Journal of Business (abril 1955), y W. Stone, “Inter company Pricing”, ‘The Accounting, Review (octubre 1956), Estos articulos describen el amplio rango de practicas como son las del Costo Total, la del Costo Estindar, la del Precio de Reposicién o de Mercado, yladel Precio Negociado, En sus dos articulos clisicos, en la publicacién Journal of Business, “On the Economics of Transfer Pricing” (julio 1956) y “Economics of the Divisionalized Firm” (abril de 1957) J. Hirschleifer desarrolla y demuestra los fundamentos microeconémicos del problema de Precios de Transferencia, optimizando el uso del Costa de Oportunidad de la Di de Ventas, como el precio de transferencia apropiado, Sin embargo, después de varias teo- rias, atin a principios del Siglo xX1, este tema sigue sin resolverse plenamente Pata el aiio de 1960, comenzé una gran corriente de literatura sobre Contabilidad Gerencial, aplicando modelos cuantitativos a u a variedad de problemas de planeacion y control. Las técnicas analiticas que se proponen utilizar para los problemas de Contabi- lidad de Costos son, entre ovras, ef Andlisis de Regresin, la Programacién Lineal y No Lineal, Ia Teoria de Probabilidades, el Examen Hipotético, y la Teoria de Decisiones. Cabe sefialar que esta etapa se puede dividir en dos subperiodos, sentando una separa- cidn en los afios que sitda la crisis petrolera de 1973. A). Periodo Previo a la Crisis del Petréleo de los afios 1970's Como una Epoca de desarrollo sostenido y de consumo masivo, se pueden conceptuar, en general, desde estos aitos, tras el fin de la Segunda Guerra Mundial, hasta la crisis del pettéleo de principios de los aftos 1970's. Este tiempo se puede dividir en dos partes: las décadas de 1940 y 1950, y las de 1960, y 1970. a). Década de los Afios 1940 y 1950 Este crono se particulariza por un entorno competitivo relativamente constantey de organizacién, fundado en la Divisién del Trabajo, la mecanizacién, y las economias de escala. Por todo ello, la téctica de elaboracién de articulos de las empresas industrales, se concibe como la biisqueda continua de incrementos de productividad. En todo este tiempo, los Sistemas de Direccién apuntan hacia la mencién de pol ticas, diferenciindose ante la presupuestacién y control financieros, propios de la década de 1940 y la planificacién a largo plazo, caracteristicos en las compariias de los aftos 1950's y principios de los 1960's. En esa época, fa Contabilidad de Costos sigue teniendo como objetivo fundamen- tal, la cuantia de las existencias y continda dependiendo en gran parte de la Conta- bilidad Financiera. A fin de observar el cumplimienco de dicha meta, en esta etapaee ae al objetivo de alcanzar cilculo seni ca vr ms sofivcadas con erobjetve dealeanza cleus dogg, prospers set stuacion Taha Hamado Homngecen cgi” de mayor confiabilida Sen : voto de Fabricacidn del Producto como algo « er nsiderar el Costo de Fabricacién del goin "Fel mismo con la mayor precision posible. En este periodo, 5,” bilidad Gerencial expresado por Keller, pues se comenzay, n de informacién contable para la planificacién y control Entre las aportaciones que justifican dich, (pagina I-17) se encuentag mis exactos 0 “Costo Verdadero”, al procurarse un compute ge el concepto de Cont: a considerar la utilizacié' to de tomar decisiones directivas. n objet abe picamente en el Cuadro I-3 cambio y que se presentan sin Jas siguientes : En 1939, se divulgan tres de las obras més importantes sobre Costos : “Cy “Accountants Handbook (Manual del Contador de Costos, traducido al Idiom, Fspafiol en 1958) de Theodore Lang; “Cost Accounting : Principles and Practice (Contabilidad de Costos : Principios y Précticas), de Newners y “Contabilidad Industral”, de Schneider, donde se inserta a la Contabilidad en la planificacibn + control sobre los Costos, rendimientos y resultados. En este afio, Hall y Hitch publican su articulo “Téorta de ls Precios y Régimen del Comercio’, donde se intro. Face [a Contabilidad en la Toma de Decisiones, en cuanto a precios, al presentar de Costo Total (cudimentario), el cual sostiene que el sistema de l Prinei : r determinacién de precios utilizado por los empresarios, consiste en la cidn al Costo Directo, un margen de cobertura de los Costos Indirectos y del margen de beneficio, en donde se aprecia que no incluye el Costo de Opera- cién (Gastos de Venta, de Administracién, y Financieros) por lo tanto, dista mucho del concepto del Costo Total de finales del Siglo Xx (Costo Integral- Conjunto del Autor de este libro). En 1944, aunque se hace cita de 1938, el Contador Publico y Mexicano, Sealtiel Alatriste Jz, siendo uno de los pioneros sobre libros de Costos, en Castellano, hizo su libro Técnica de los Costas, con contenido de temas sobre Costos econémicos y contables, libro que sigue utilizandose hasta 2003, sin reali zat modificaciones ni superacidn, lo cual es ilégico. En 1950, Vatter, en su escrito “Managerial Accounting” (Contabilidad Gerencial) al igual que las investigaciones de Clark, desarrolla Ia necesidad de informar de manera adecuada para la adopcién de decisiones relativas a la for- macién de presupuestos y al control administrativo, la obtencién del empleo de costos diversos para diferentes propésitos, la relevancia y subjetividad en Ia informacién para la gestidn, y la distincién entre informacion destinada a usuarios internos y externos. De 1955 a 1957, se profundizé en el estudio de los Costos de ‘Transferencia (monto que se estipula para poder efectuar transacciones de compra-venta entte entidades relacionadas), y Costo de Oportunidad. __ Ante la reprobacién surgida respecto a las distribuciones y atribuciones de los Costos Directos en el Modelo de Costos Completos, no cimentadas en un leg onomista—_ Desarolo istic de las Cotabiidodes.._¢ 15 timo conocimiento de las relaciones funcionales entre producto y factor; en 1953, el informe 23 Research Report de la National Association of Cost Accountants* (NACA) retoma el “Direct Costing” (Costo Directo) que pretendia eludir los con- flictos emanados en el racionamiento de los Costos Indirectos, proponiendo como Costo de Fabricacién del Articulo Producido, la sumatoria de los costos variables de elaboracién, exclusivamente, Este patrén, posterior a abundantes debates, fue tatificado y difundido en el informe 37 Research Report, en 1961, por la waa, don- de se muestra la adecuacién de este Modelo al analisis del equilibrio econdmico de {a Empresa, que lo hace més apro que los modelos de “Costo Completo de Fabri- cacién’, para la toma de decisiones, Es decir, se pasé del Modelo Simplificado al Modelo Evolucionado o Perfeccionado del “Direct Costing”, que realmente dista mucho del “Costo Completo” ni alin siquiera se refiere al Costo Absoluto, slo al de Produccién, En 1957, Mattesich, en su obra “Accounting and Analytical Methods- Measure~ ‘ment and Projection of Income and Wealth in the Micro and Macro Economy” sugiere una formulacién matematica de la Contabilidad como un modelo apoyado en axiomas y conceptos bisicos. 6). Década de fos Arios 1960's y Principios de los 1970's El gran adelanto en los medios de comunicacién de esos afios, impulsa la inter- nacionalizacién de las actividades de fabricacién, la diversificacién de la produccién de las empresas en distintos paises, potencidndose la aparicién de los grandes grupos multinacionales a través de la integracién vertical y horizontal de las comp: En estos aftos, el problema que se plantea la Entidad, es dénde competi; la mejora de la productividad se aborda mediante inversiones en tecnologias y las decisiones estén tan centralizadas, que se toman por personas alejadas al Centro de Transformacién, En este lapso se desarrollan las técnicas de planificacién y control, que en el perfo- do siguiente configuran los Sistemas de Planificacién Estratégica, los primeros siste- mas de direccién por anticipacién al cambio, basados cn la estrategia misma. En México, en 1963, aparecen al unisono, dos autores de las obras sobresalientes, que trascienden hasta la actualidad (Siglo xxi), y otras en 1970, esctitas en Castellano sobre Costos, por los mexicanos, adems del Autor Sealtiel Alatriste Jr, en 1944 : + La del distinguido Profesor Emérito de la Escucla Superior de Comercio y Admi- nistracién, del Instituto Policécnico Nacional, Armando Ortega Pérez de Len (1963) continuando con el tipo de libro tradicional desarrollado por los norteame- * nace se mansforma mds tarde en la ist, National Association of Accounts116 > Costosh Teodoro Lang, W: Newner, Cecil Gillespie, tcétea, s6l0 con un Hn Tet reluyendo con la obra de un servidor : Maestro de la Fy Sestos-l. Concluy de Contaduria y Adm a Gonzalez. (1963) quien ar la ensef Cristdbal Del Rio Gor es de estudio, ercécera, de ne lib : cul istracién, de la Universidad Nacional Aurénoma de yet i ino a revolucion: co, aa feticos, plan: neduria terminologia, ejercicios précticos, P ia de Libros’ a ejerccis tipo, cortos, pedagégicos, aplicados exec 2 feat mente para cada caso, adaprados a América Latina, con miieiples adelantos, com, In utilzacin y unificackén de terminologfa correcta la estructuracién, la clas, cién, y denominacién de las partes integrales del Sistema de Costos, el Subanalisy de los Gastos Inditectos, excétera, que han trascendido, en cuanto a su utilizacgy, cuando menos en la Reptblica Mexicana, y quiza en algunos paises de Latin américa, como Bolivia, Colombia, Peri, Ecuador, etcétera. Este autor, a diferenci, 70 sobre Costos, sino que de sus antecesores mexicanos, no ha hecho sélo un se le conoce como el més prolifico de América Latina, asi como el de mas al nivel académico de los especialistas en Costos, ademas de primer graduado en la “Maestria en Contaduria” en toda Latinoamérica, independientemente de ser Autor también de temas afines como Presupuestos, Produccidn, y otros. Todos con miiltiples ediciones, lo que indica su constante superacién y actualizacién, 2 tal manera, que, por tener hecho todo lo necesario, integré (siendo el primero de ‘América Latina) el “Manual de Costos, Presupuestos y, Adquisiciones y Abaste- cimientos” (2010). Finalmente, muy posteriores a los dos citados, salieron a la luz los dos libros del Catedrético de la Facultad de Contaduria y Administracién dela Universidad Nacional Auténoma de México, Don Ernesto Reyes Pérez (Q. PD.) mismos que jamés actualiz6. Estos cuatro autores, son los més sobresalientes en México, a pesar de que han habido tachos, siendo sus obras todavia utilizadas a principios del Siglo XI, aunque en menot cuantfa las de los tres primeros (Alatriste, Ortega, y Reyes) que las de Del Rio. En esta Epoca, a la que Horngreen Ilamé “De la Verdad Condicionada”, empieza a tomar forma la moderna Contabilidad Gerencial, Directiva, 0 de Gestién, establecién- dose los principios de su posterior desarrollo y, la Contabilidad de Costos se integra en los dominios de la Contabilidad Gerencial (ya no tanto en la Contabilidad Financiera) al consolidarse los logros obtenidos en épocas anteriores enfocados ha cién, Como sintesis de esta etapa, ver el Cuadro 1-3. B).- Periodo Posterior a la Crisis del Petréleo de los aiios 1970's Desde mediados de los aiios 1970's hasta comi caracterizado por un ambiente comp: ienzo del Siglo Xx1, este perfodo se ha F 0 itivo inestable y turbulento, sin tendencias defin as. Es precisamente en este lapso cuando se puede hablar de una auténtica revolucién del entorno general en todos los aspectos : politico, econémico, cultural, social, tec- nolégico, y globalizador. °esartolo Hitéricadetas Comtabiliodes..._ 47 PRINCIPALES APORTACIONES DEL PERIODO PREVIO A LA CRISIS DEL PETROLEO DE LOS ANOS 1970's PusUcAcION snyrones Cost Accounting Principles and Practice. ewer Contaiiad Industrial se set a a Corsi en ls Pana y Corto sob ics Costs, rendre, sudo, Teoria do los Precis y Régimen del Comercio (2 none o Cais en a Toma de Deesanes en cuero a Precars can ol Cost Tt aime) Mananrl Recouring desc aecesi comune de mre fecnca a | Vite Cate laadopcin de decors ralatvas aa emacon de greeuguesto ya cota g2s- | tion, la obtencion del emi de costes cversos para darentes propos, la relevaneta | | ysubitivdad en a intamacn praia pest, ya stn ee norman cesinada | usu tos ya ecemas, | ei! Costing sa recto, ‘Accounting and Analtcal etheds-Messurament end Projection of lacome and Weatnin the Micro and Macro Economy formulatn mates de a Conti ed) 537 Research Report paso rnin el "Drea Costing eekcnado oscar NAA Cuadro I-38 A partir de 1970, aparecié Ia Teoria de la Agencia, que es el Sistema de Informacién Gerencial para comunicar a los principales de la Empresa (duefios, accionistas, o Presiden- te de la Entidad) y a los importantes (gerentes y jefes de division o departamento) acerca de los resultados reales,pe mas de Direcci6n Estratégica, qu, ue A ’s cen los Sistet proceso de este tipo El Modelo de Costos de Trans: sido probado en la préctica. acciones, aparecié a partit de 1978, el cual casino cde definir este tiempo por dos sucesos » mer lugar, la Contabilidad de Costos incorporada a la sujecién de la Contabilideg aaa, que emper6a tomar forma en la décadas de 1960 a 1970, en segundo lugar, guiendo su progreso, encaminada a lograr la informacién necesaria de ayuda para la gestifn Empresarial, con aumento de su contenido ¢ implantacién de nuevas técnicas instrumen. aor oa pare, ls actuales necesidades de informacién para la tora de decisiones en Ins empress modemnas, provocan la demanda y el apogeo de la Contabilidad Gerencial, Dircctiva o, de Gestidn, como primordial sistema de informacién para la Gerencia, pas en la evolucién de las Contabilidades de Costos y cde Homgreen y Saez Torrecilla : Hablando en términos conrables, se pu Se pueden distinguir dos eta Gerencial, considerando las ideas década que Horngreen nombr6 de la “Verdad Costosa’, cimen- ‘én de la Informacién”. Segtin Demski y Feltyham (1976) se caracteriza no sélo por la importancia del valor de la informacién para quien la va recibir, sino también el costo incurrido para disponer de la misma; esto ts, antes de implantar un Sistema de Costos para la Gestidn, se hace preciso ana- lizar tal informacién en términos de Costo-beneficio. En este decenio, las empresas compiten en precio, calidad, y servicio, a un tiempo; por ello, al diseiar sus estate sias,atienden a dos propésitos :reduccién de costos y aumento de calidad, pucs esa liltima se suma como factor rector de la competitividad en los mercados. Pero en esta etapa, las formas tradicionales de obtener los Costos de Fabricacién, se encuen- tran limitadas ante esta nueva perspectiva de calidad, precio, y servicio, lo que jencia sus primeras limitaciones y de la Contabilidad Gerencial misma. 4)-Horngreen denomina la década de los 1980's, como de la “Verdad Realizada’ bajo un enfoque positivo, basado en el escrutinio del empleo de procedimientos, meétodos, y técnicas de Contabilidad Directiva en las empresas, con el propésito de organizar una teoria general que permita definir lo que se hace y para vaticinar lo que se puede hacer en lo succsivo, Existe un importante avance en asuutos vinculados con la organizacién y el comportamiento de la Entidad, Ia delega- cién de responsabilidades, y el cardcter interdisciplinario de las Contabilida- des de Costos y Gerencial. a). Losaios de 1970's, tado en el enfoque de “Eval Las investigaciones de esta época, se orientan a estudiar la conducta de los recep- tores de la informacién contable, pues avivé gran atraccidn el estudio de los vinculos existentes entre la Contabilidad y la Ciencia del Comportamiento, haciendo referencia al enfoque conductual de la Contabilidad Gerencial, segtin Alvarez Lépez y Blanco Ibarra:Desarrollo Historcodelas Contabilidodes.._¢ 119 “Nuevas necesidades de informacién determinadas por la Gerencia, despertaron el interés de ta Contabilidad hacia los aspectos conductuales, motivado por una serie de fctores tales como: la evolucién de las distintas teorias sobre organizacién, la toma en consideracién de las redes de informacién y coordinacién, el estudio de lo conflictasy la organizacién informal, la responsabilidad social de la informacion"* . : La década de los 1980's, queda reflejada en temas como Andlisis de Regresién, Analisis de Costo-Volumen-Beneficio en condiciones de incertidumbre, Teoria de la \cia, Modelos de Investigacién de Variaciones y Desviaciones, Modelos de Asig- nacién de Costos y Terotecnologia, En los principios de este decenio, se incorpora otto elemento en los criterios de la competitividad en los mercados : “la adaptacién del pro- ducto alas necesidades especificas del cliente”, lo que se raduce en que la competencia entre ls diferentes compafias, estaba delimitada por tres factores primordiales : precio, calidad, y flexibilidad. La exigencia de este nuevo factor, oblig6 un cambio generalizado en el medio de operacién de las empresas (ut, Justo a Tiempo-, 7.9.¢. ~Control de Calidad Total-, Tecnologia Avanzada, Sistemas de Direccién Estratégica) mismos que ponen en tela de juicio la suficiencia de los sistemas existentes de calificada como estado de Gestién actual. tabilidad Directiva, iss. Todo ello, demanda un cambio en la Contabilidad de ).- Avances de la Contabilidad Gerencial desde mediados de los 1980's hasta nuestros dias (principios del Siglo xxi) Desde el comienzo de los afios 1980's, se ha ido dando un proceso de cambio en el émbito empresarial, caracterizado por la implantacién de filosofias productivas, tales como Just In Time (ct. 0 Justo a Tiempo) y Control de Calidad Total (1.0.<.), la incorporacién de tecnologia avanzada, asi como por la potenciacién de la Direccién Estratégica. Todo ello exige una renovacién de la Contabilidad Directiva, para la apropia- da Toma de Decisiones Gerenciales, Planeacién y Direccién Estratégicas, Evaluacién de Proyectos, etcétera, en un ambiente fuertemente competitive, La existencia de un cierto acraso en el proceso de adapracién de la Contabilidad Di- rectiva a la nueva realidad empresarial, fue evidenciando una serie de carencias en los Maétodos, Técnicas, y Procedimientos de Costos Tiadicionales (Sistema). Una de estas deficiencias es originada por una inadecuacién tebrica, de las que provienen de una prictica impropia. Pero, sin duda, a mayor ineficiencia es la pobre importancia que tiene la informacién contable interna para la Gestidn, por estar excesivamente agre- gada y supeditada a los criterios de la Contabilidad Financiera. Tw Dp yp bp (198) Uri sda Ep incr la Comabilidad de Gastn’, MeGraw- Hill,suencia de una demanda de informacién relevante pata la Tom. ala To ratégicas, Evaluacion de Proyectos, ecéter, ge Dt 2, Si Como cons una ¢ laneacidn y Direcci6n Est siones, Pk le Proy sions deaeoll una nueva rama de la Contabilidad Gerencil: a Comabigga 8 oo oy Exnaigct, como consecuenca de la linea de investigacién abiera, en ie ° F laters La Contabilidad de Direccién Estratégica, presenta diferencias de crt cn laboracin y desarrollo, consecuentemente, igual, en las definicionesrealzady pet ® : ) er bs somos exposivores. Es por ello que se pueden citar tes tendeneias al respec, v yon de ellas pone especial atencion en la proyeccién hacia el comportamient 4: ri tdosy de los competidores; la sega, centr sinters en cl ancl de lg gg Seuatggicos por medio del Estudio de la Cadena de Valor dela Industria, scale svete deferdida por Shank y Govindarajan (1989): La terera, propuesa por Bromysy (1990) y posteriormente por Bhimani (1991) que considera que para mejorar o mane ade la Empresa, es necesaria informacién tanto interna sobre 11 el producto, como externa, sobre los gustos jy los consumidores y la oferta que hacen de esas cualidades los competidores, Segtin Sez, Ferninden, y Guviérren, “la Contabilidad de Direccién Estratégica Ia rama de la Contabilidad de Gestion, que suministra informacion financieray ny financiera, eualitativa y cuantitativa, dirigida a los distintos niveles jerdrquicos dela Organizacién, relativa a las variables internas de la Empresa con contenido esraég. co, asi como a las de su entorno, con el fin de establecer un plan de actuacion estraté. la posicién competitiv: conjunto de atributos ofrecidos co _gico y su posterior control”.® La preparacién de la informacién necesaria para la Toma de Decisiones Gerencales ha hecho preciso regular nuevos sistemas y modelos de Contabilidad Directiva, con cape cidad de suministrar la informacién solicitada, del modo, sitio, ¢ instante, que sean reque tos sistemas de Contabilidad de Gestién, deberin tener presentes nuevos criterias in que, siguiendo a Howell y Souci en 1987, son : ridos. de actu; * Medir y evaluar actividades sin valor aftadido. Analizar y medit la calidad, el tiempo de duracién del ciclo productivo, y la com- plejidad de los articulos elaborados. # Sensibilidad para seguir los costos hacia la fuente que los origina. Utilizar los sistemas Alexibles de medida, ripidos canales de “feed-back” (retralt- mentacidn), y nuevos criterios de reparto, que reduzcan el mtimero de asignaciones a fin de que repercuran con menos arbitrariedad en la formacién del costo del pro- ducto, y por iltimo, + Reclasificar y reorganizar los costos, atendiendo a su capacidad para generat valot afiadido. Sez, A.; Fernindea, A. y Gutiérrez, G.: Comabilidad de Costos y Contabilidad de Gestién. Volumen 2 McGraw-Hill, Madrid, 1994Derr stércn de as Contabfblades. 6 #21 Una segunda deficiencia, se puede encontrar en la distorsién originada en Ios Costos de Fabricacién Unitarios de los Productos, cuando se aplicaba un proceso de asignacién, fundamentado en unidades de obra, representativas tinicamente del vo- lumen de transformacién, y particularmente cuando eran utilizados exclusivamente os Sueldos y Salarios Directos, como base de aplicacién de los Costos Indirectos, que segiin el Autor de este libro, es una de las peores de todos los tiempos, causa por la cual no se explica cémo se populariz6, De acuerdo con estos Autores, los nuevos sistemas de medida y control en Contabili- dad Gerencial, medidos de acuerdo a la estrategia productiva, a ja escructura organizativa, yala tecnologia de la empresa, deben : + Transmitir informacién indispensable y sobresaliente, que ayude de mane! daa los diversos responsables organizatives, a tomar decisiones, + Considerar un conjunco de medidas e indicadores del rendimiento, que representen ¢l funcionamiento concreto de coda la actividad empresarial, y reflejen la mej continua, eficiencia, y eficacia, adecua- ra + Arbitrarse medidas ¢ indicadores, que promuevan las actuaciones del personal hacia Ja superacién inincerrumpida, eliminando las actividades que no aaden valor al producto. + Usar medidas financieras y no financieras, en coherencia con los nuevos objetivos en la Organizacién, tanto a corto como a largo plazos. 4 Suministrar informacién a tiempo real. ‘Aceste respecto, en 1988, McNair, Mosconi, y Norris, proponen areas de medida del rendimiento como sigue, faltdndoles considerar algo muy importante, como es la mi- nimizacién o inventario cero, de Materiales : 4+ Disefio de la produccién. @ Control de Calidad. 4 Minimizacién de Inventarios de Produccién en Proceso. Supresién o reduccién de los tiempos de espera y de preparacién Reduccidn del tiempo del proceso. Optimizacién de la fabricacién. Inventario cero en Productos Terminados. Linealidad en Ia elaboracién, Minimizacién del Costo Total, asociado al Ciclo de Vida del Producto, y Estructura del Costo Gerencial. Por otra parte, la pérdida del Costo del Trabajo Directo como base de reparto de los Costos Indirectos, ha provocado también, alza en la efectividad de los Costos Estimados y los Esténdar, obviamente (pues es una base muy usada en los £.£.U.U.). Junto con ello, es necesario que la Contabilidad Gi habria que considerar que en una organizacién rencial, adquiera una visién horizontal por Procesos que crucen los limites funcionales (lobaz Costost aaa ia ales muy dscuble, pues ef Procedimiento por Ordenes cs indepen, > ou : : ni edimientos de control en la Industria, dependiendo desu for "%e ey le mucha de su valide el Control de Gestién por Areas de Responaht Linea de investigacién de los Métodos de Costos y de Gestién basados cy tividades, nacea finales de la déeada de os 1980’, com el reguardo del Scene de tos asedo en las Actividades, que se ha nombrado, segin su eémino angles Método a.tc (Activity Based Coss 0 Costos Basados en Actividades) tomadg en como un instrumento de la Conabilidad de Costos para un cSmputo més fly de los Productos. Las primeras investigaciones, ealizadas por los fundadores y prin portavoces del a.0.c., Cooper y Kaplan, en 1988, parten de la observacin de la Prien de grandes compafijas estadounidenses, aunque tales investigaciones no se limitaron al he. llazgo de las aplicaciones innovadoras y, a identificar y reconocer la reoria que descanck, en clas, sino que han lleva a cabo una importante labor de generalizacin del ny pero cabe la aclaracién de que tienen un costo administrativo muy elevado, lasag, my en Cog aly La aparicién del a.n.c.,atiende a la recamacién efectuada de cortegir 0 perfeciny los procedimientos de asignacién tradicionales, basados generalmente en el volumen de fabricacién o en el tamaio fisico de los productos, que con cl inctemento en el numero & arcculos diferentes ofertados por la Entidad y, con el cambio en la estructura y compor tamiento de los costos, han perdido validez, por producir informacidn “supuestament’ distorsionada del Costo Tiadicional, aunque el a.n.c., ademés de ser muy costoso, im prictico, es sélo referido parcialmente respecto al Costo Total. De igual forma, en un ambiente de perfeccionamiento continuo, seré esencal que los sistemas de Contabilidad Gerencial, fusionen providencias no finan. con las recientes variables que en este contexto es preciso gestionar, rales como calidad tiempo. Duchy, también en 1988, sefialé como regla de oro la implantacién de un efecto control de los “Cosros de Calidad”; es decir, que se identifiquen claramente las causis de fall y se apliquen acciones correctivas para eliminatlas, pues de no set asi, los “costos de n calidad”, no se reducirén al aumentar los costos de calidad. Asimismo, para consegui canzar dicho dptimo, ser4n especialmente importantes aspectos tales como : el momento de deteccién del defecto, el diseiio del producto, el control de la calidad del material y.¢ anilisis y el control de los proveedores. La Contabilidad Directiva actual, deberia in troducir el Pensamiento Estratégico de la Empresa, comando en cuenta varios aspects apaticos prevalecientes. Por otra parte, aun cuando afirman Johnson y Kaplan (1988) que con el Método A.B.C., se pretende reencauzar la Contal idad de Costos a sus principios; es decir, infor mar acerca de la benignidad en el ejercicio de las diversas funciones, actividades, y proces! jecutados para elaborar el articulos y que con el progreso de rumerose lugares en la Enc dad y la mayor complejidad de los procesos productivos, entre otros meévifee, diewon Ii! al esplendor de la Tradicional Comtabilidad de Costos por secciones 0 departamentos J al poco interés de las actividades como mvicleo del cémputo de los costos, pero spiessaris tisrica detas Conti. «123 lo modular: no se sabe el costo total del producto; y por lo tanto, rampoco se conoce si se estd en competitividad, po Enel s.8.c., son las actividades y no los articulos elaborados, quienes absorben los cos- tos para llevar a cabo la produccién, lo cual es un enorme error, segin lo tltimo expuesto en el parrafo anterior. Elana. (Activity Based Management o Direccién Basada en Actividades) fijé mayor interés en as actividades y en los inductores.o generadores de costo, pero desde una perspec- tiva de anlisis del proceso, basado en la Cadena de Valor, que a través de la evaluacién de la actividad, permitiria tomar decisiones encaminadas a la mejora continua de la actuacién. El contenido de los informes de Comtabilidad de Gestibn, deben modificarse en fun- cidn de los nuevos fines empresariales (teduccidn de costos, méxima calidad, acortamiento de plazos) con la finalidad Gilkima del servicio al Cliente, que aparecen reflejados en las “filosofias” de gestion j.1-1. y Calidad Total Como principales enlaces de investigacién en los iltimos aos, se pueden mencionar las siguientes : nuevos sistemas de medida y control, gestién de costos de calidad, métodos de costos y de gestidn basados en las actividades, contabilidad de direccién estratégica, gestién de costos considerado el ciclo de vida de los productos, menor tiempo, productividad, atencidn de los Costes Medioambientales, y lo més actual: Costo Integral-Conjunto. En general, estas investigaciones contables se encauzan con dos orientaciones par- ticulares, a la vez que complementarias : a primera, encaminada al esbozo de Siste- mas de Contabilidad de Gestién que procuren prover la informacién mas adecuada a los nuevos contextos de competitividad, productivos, y directivos de la Empresa, centrada en los aspectos técnicos y econdmicos de tales sistemas; y segunda, orientada ala implantacién de los Sistemas de Contabilidad Gerencial. En los afios presentes (a principios del Siglo 2a) la Contabilidad Ditectiva continéia siendo un rea inagotable en la proliferacién de nuevas lineas de investigactén, El futuro de la investigacién de la Contabilidad de Gestién, esté establecido por la vigorizacién y aceleracién del proceso de cambio empresarial, y la globalizacién de la economia, dando lugar a que, por una parte, nazca interés por técnicas japonesas de gestidn, que incrementan el espectro investigador de la Contabilidad Gerencial y, por otra parte, fruro del precedente, exista una tencativa de aplicar las técnicas sugeridas en los medios Europeo y Japonés, pero sin dejar de considerar el Costo Integral-Conjunco, Un ejemplo de todo ello, es el programa de investigaciones en gestidn empresarial austs. (Advanced Manufacturing System o Sistema Avanzado de Fabricacién) difundido en 1992, por el importante grupo internacional de investigaciones sobre la direccién de empresas, el caM-1 (Consortium for Advanced Management International), El propésito de dicho plan es erigir gradualmente un soporte unificador para una progresién de pro- cedimientos de evolucién, a menudo parciales y extrafios al control de gestién acoscum-i tal, el JeLT el Kaizen, y la Reingenie cero); pata oe se asientan tes rap srimilacin sobre los siguientes asuntos : los sistemas pecupuesssavnmos nt cel Abt. yenlagnn de proceso a gestion de costs objetivo: la“ Empress gg sgrada”, donde interviene decidida y atinadamente el Costo Integ: junto, Las less de investgaciin mis actalmenteasociads, se agrupan en el cmp gestion del cost ates del nici de a fabsicain eles como : Tage Ching Cay Objetivo o de Costos Proyectados) encaminado a las diversas fases del lapso de la dur ibn del articulos Cast Tables (Costos Objetivos 0 Proyectados) que busca la minoracign de costos de las mercancias existentes,y Ia opcidn de nuevos productos: Fincional Coy “Analys (Analisis Funcional 0 Racional del Costo) vinculadlo con la Ingenieria de Valor, ‘Cost Exximation (Estimacién del Costo) relacionado con la preferencia de alternativas d¢ a (esta hima brado, como la Calidad To a neg otra cosa que la reorganizacién partiendo de actuacién distintas. La disminucién del Ciclo de Vida de los Articulos Producidos, y el Costo Integral Conjunto, a los que se ha visto obligada la Industria en el entorno competitivo actual, nado que la Contabilidad Gerencial se inquiete en el estudio de las actividades necesarias en la concepcién, esbozo, progreso, claboracién, reparto, y conservacién de lo fabricado en cérminos de costo-beneficio; con la finalidad de dirigir en forma adecuada los costos relacionados con las diferentes etapas del Ciclo de Vida del Producto y su per- feccién : El Costo Integral-Conjunto. La recuperacién por los costos de desarrollo y de retitada del articulo, asi como de los equipos de fabricacién, que incitan a tener en cuenta todos los costos relacionados con dicha vida y del costo completo, al momento de tomar Ja decision de su lanzamiento, que implica una direccién integral de los mismos. Una de las sucesiones de este encauzamiento en la Contabilidad de Gestidn, sera, de acuerdo con Lebas (1993) el cambio de horizonte temporal en el célculo de los Costos de Produccién, petdiendo validez el antiguo modelo anualizado. En los tiltimos afios, la linea de investigacién de la Contabilidad Gerencial, no sdlo debe aceptar las técnicas japonesas, sino compendiar las técnicas propuestas por el Mun- do Europeo y el Japonés. Como ejemplo de dicha conjuncién se cita la obra aunada de Yoshikawa, Innes, Mitchell, y Tanaka, en 1993, y la de Cristdbal del Rio Gonzilez (Costo Integral-Conjunto, 2000), El Target Costing 0 Método de Costos Objetivo o de los Costos Proyectados, se inicis en Japén, como un medio para la planificacién del producto, cuyo fin es la reduccign y con trol de los costos durante su concepcién y desarrollo, Preservando a su vez una armonia con la calidad. A este respecto, Monden y Sakurai (1992) defienden la importancia del control de costos en la fase del disefio, en vez del exclusive control de los costos en la fase de produccién. Por otra parte, el precio de venta viene cas determinado pot el mercado, debido a ello, habri que ditigit el costo, partiendle de este dato prefijado ¥4 como sefala Lebas (1993) plantear la ecuacién tradicional : costo mds margen igual a precio, completamente al revés, ZDesarrollo Hstrcedelas Contabidodes... 4 125 Deesta forma, para cada elemento del costo, se obtienen dos valores de costo paralelos : al costo derivado (drifting cos) del estado y experiencias actuales de la Empresa y, el costo permitido (allowable cost) para que no se sobrepase el Costo Objetivo. Deglair y Dumare (1994) exigian la aplicacién de Kaizen 0 Mejora Continua en el transeurso de vida del producto, como respuesta para lograr definitivamente cl Costo Objetivo. A todo esto es necesario adicionar, por completo, lo referente al Costo Integral-Conjunto. Como resumen de todo este iltimo periodo, ver el listado que esté en el Cuadro [4 de la pagina siguiente, D).- Costo Integral-Conjunto (aio 2000) Es el més actualizado, revolucionario, y prietico Método de Costos. Representa el cimulo de investigaciones, cavilaciones, experiencias, importancia basica, fundamentos casi irefutables, y finalmente, la decisién del Ancor, de darlo a conocer a finales del Siglo XX, pudiendo haberlo hecho desde 1968, En el Capitulo Tercero se tiene el compendio teérico del Costo Integral-Conjunto, y en el Capitulo Cuarto el aspecto prictico, mediante un ejercicio doctrinal; por lo tanto, dicho Costo se refiere a la integracién de casi el Costo Total, base para la'Toma de Decisio- nes: directivas, gerenciales, de gestién, financieras, y administrativas, para la gran gama de la Direccidn y Planeacién Estratégicas, evaluacién de alternativas, investigacién de nuevos productos, etectera, ya que se conoce el todo, para decidir qué producto fabricar, cules no, hacer sélo partes, mandar maquilar todo o algo, saber si se est en competencia 0 no, investigacién de nuevos productos, etcétera, en realidad : repercusiones basicas en la vida de la Entidad. El Costo Integral-Conjunto, permite el amalgamiento del 4.8.c., J.:1:, Costo de Vida de los Productos, Cadena de Valor, etcévera. Ademds, a partir de él es cuando se sabe porqué quiebran tantas empresas. @ VIL ETAPA CIENTIFICA Consticuye hasta ahora s6lo una aspiracién de la profesién. alcanzarse cuando la Contadurfa retina las caracteristicas de obje verificabilidad, de las que atin carece. able, lo cual podré idad, generalidad, y126.» Costas ™ PRINCIPALES SUCESOS DESDE 1970 HASTA PRINCIPIOS DEL SIGLO XXI |. aflos 1970's +4. Nacen los sistemas de Drecién Estate. > tm camabiad eCoxos sina ta Conaid Geena Dera, Seson, tad itr, términns de Costo-Benefci, calidad y precio. ILAiios DE 1980's HASTA NUESTROS DIAS (Sig XX) + ern as enla apa ala Cried Dect, or cae ens Mita, Tents Porting ics Costs raion, supadados a Contabidad Francona en tain: delgcin desporsabiaty acters as Cotta 2, Avances ‘oduct d as recentores. 1 Gerencialovientadas a estuda ac de ogres, de Costo-olumen-Benaiio an cardcions dinette, Ten 3. Aparecen temas como Ariss ines, asi como de Asignacidn de Cotes y Tere ‘Agencia, Models de Imestigcin de Varacones y Desdac {stata det ruc as neces el Chen, sends ators : reco, cad, ) eben ‘nonada y Seta de Orecin Esatiic, asi como cambio on fa Cotabilidad de Gestion, 5, toa Tempo contol pr me de Caled Teta otendactn del DrectnEstanco. 6. Ftuio ond dea Cadena de Vator. 7. Mods de Costs yd Dred, basans en actidades (4B. 8 ruc enla Conlaiiad Gerencel dl pensamientoEsvaésco de a Emresa 9, Fes empresarles de redvocn de Costs, mia calidad, y acoramiento ce plazos (7) 10. Drecein Estratgicaenfocada a la Gastin de Costas, considerando el Cico de Vida de las Productos, menor Hanes producti, itosccina los Casts Medoamnblentales (no aplicabe siempre) 17, Atencn alos nui cotenos de compettidad, productive, y directives. 12, Por gobalzaci, se cetera y vga ol proceso de cambio empresaral (AMS. -Advanced Manutactsing Sit" 0 Sistema Aranzato de Fabicacin en 1992, Calidad Toa, el Keisen (rjra comnua en el wanscuso de i producto, 199), ya Rengeriera a ht 18. Sten de unl, 9 SstemasP les de punta, la gestin de Costes Objetvos o proyectads (Target Costing] y #2 “Empres eas (Casto integra-Conunto, Apicabe sin excepciin a todos los casos.