Modulo Ii - Curso Costos y Presupuestos

GESTIÓN DE COSTOS Y PRESUPUESTOS
GESTIÓN DE COSTOS Y PRESUPUESTOS

• INDICE
A) FUNDAMENTOS DE COSTOS
B) LOS COSTOS Y SUS ELEMENTOS
C) CENTRO DE COSTOS, PUNTO DE
EQUILIBRIO PARA UN PRODUCTO Y
UNA MEZCLA DE PRODUCTOS
D) COSTO BASADO EN ACTIVIDADES Y
PRESUPUESTOS
FUNDAMENTOS DE COSTOS
• CONCEPTOS FUNDAMENTOS
• RELACIÓN ENTRE CONTABILIDAD DE
COSTOS, FINANCIERA Y
ADMINISTRATIVA
• CLASIFICACIÓN DE COSTOS
• OBJETIVOS DE LA CONTABILIDAD DE
COSTOS
• IMPORTANCIA DE LOS COSTOS
• CICLO DE LOS COSTOS DE
PRODUCCIÓN
CONCEPTOS FUNDAMENTOS
• La contabilidad de costos es un • Es una disciplina social que
sistema de información para considéralos siguientes
predeterminar, registrar, aspectos:
acumular, distribuir, controlar, - Contabilidad
analizar, interpretar e informar
de los costos de producción, - Auditoría
distribución, administración y - finanzas
financiamiento.
CONCEPTOS GENERALES DIFERENCIA ENTRE COSTOS Y GASTOS

• Definición de costos • COSTOS
• Definición de gastos • GASTOS
ELEMENTOS DE UN SISTEMA DE ADMINISTRACIÓN DE COSTOS
• ELEMENTOS MOTIVACIONALES
• ELEMENTOS INFORMATIVOS
• ELEMENTOS DE LA ELABORACIÓN DE
REPORTES
RELACIÓN ENTRE CONTABILIDAD DE COSTOS,
FINANCIERA Y ADMINISTRATIVA
• La Contabilidad ha nacido de la
práctica. En su origen fue
meramente empírica y respondía a
la necesidad del registro. Sólo más
tarde, y a medida que la necesidad
elemental generadora va siendo
satisfecha, se inicia el proceso de
investigación de principios y
causas, caracterizador de la ciencia,
sometiéndose a sistematización el
contenido material poseído.
RELACIÓN ENTRE CONTABILIDAD DE COSTOS,
FINANCIERA Y ADMINISTRATIVA
• CONTABILIDAD FINANCIERA
• CONTABILIDAD ADMINISTRATIVA
• CONTABILIDAD DE COSTOS
• A continuación definiremos
Contabilidad Financiera,
Administrativa y de Costos:
CLASIFICACIÓN DE COSTOS
• De acuerdo con la función en la que se incurren
• De acuerdo con su identificación a una actividad,
departamento o producto
• De acuerdo con el tiempo en que fueron calculados
• De acuerdo con el tiempo en que se cargan o se
enfrentan a los ingresos
• De acuerdo con el control que se tenga sobre la
• CLASIFICACIONES DE LOS COSTOS: ocurrencia de un costo
• De acuerdo con su comportamiento
• De acuerdo con su importancia para la toma de
decisiones
• De acuerdo con el tipo de sacrificio en que se ha
incurrido
• De acuerdo con el cambio originado por un aumento
o disminución en la actividad
• De acuerdo con su relación a una disminución de
actividades
De acuerdo con la función en la que se De acuerdo con su identificación a una
incurren actividad, departamento o producto
• Costos de producción • Costos directos
• Costos de distribución o venta • Costos indirecto
• Costos de administración
De acuerdo con el tiempo en que De acuerdo con el tiempo en que se
fueron calculados cargan o se enfrentan a los ingresos
• Costos históricos • Costos de período
• Costos predeterminados • Costos del producto
De acuerdo con el control que se tenga
sobre la ocurrencia de un costo De acuerdo con su comportamiento
• Costos controlables • Costos variables
• Costos no controlables • Costos fijos
De acuerdo con su importancia para la De acuerdo con el tipo de sacrificio en
toma de decisiones que se ha incurrido
• Costos relevantes • Costos desembolsables
• Costos irrelevantes • Costo de oportunidad
De acuerdo con el cambio originado por De acuerdo con su relación a una
un aumento o disminución en la actividad disminución de actividades
• Costos diferenciales • Costos evitables
• Costos sumergidos • Costos inevitables
OBJETIVOS DE LA CONTABILIDAD DE COSTOS
• La empresa de carácter comercial • clasificación de los costos desde el
conoce perfectamente el costo de punto de vista de la oportunidad
los bienes que adquiere y que en que se hace el cálculo de los
posteriormente revende, por lo costos y estos serían:
tanto, la fijación de sus precios de - Costos históricos
venta pueden basarse en los
precios de compra de los artículos - Costos predeterminados
adquiridos, es claro que a ellos
agregará la serie de gastos
operacionales que le demandó la
administración y puesta en venta
de estos productos, como también
los márgenes de utilidad que
espera por realizar estas
operaciones.
IMPORTANCIA DE LOS COSTOS EN LA TOMA
DE DECISIONES
EL PAPEL DE LA CONTABILIDAD DE LA CONTABILIDAD DE COSTOS COMO
COSTOS EN LA TOMA DE DECISIONES HERRAMIENTA EN LA TOMA DE DECISIONES
• Dentro del modelo de toma de • En toda organización
decisiones la contabilidad de diariamente se toman
costos, ayuda para que la decisiones, unas son rutinarias,
decisión sea mejor, de acuerdo como contratar un nuevo
con la calidad de la información empleado; otras no la son, como
que se posea. introducir o eliminar una línea
de producto, ambas requieren
adecuada información.
DE DECISIONES
• La contabilidad de costos denominada también • Las seis etapas en el proceso de toma de decisión
contabilidad administrativa facilita la toma de son:
decisiones, y plantea utilizar el método científico
para tomar una buena decisión basado en el • Detección e identificación del problema
siguiente proceso: • Búsqueda de un modelo existente aplicable al
- Análisis problema o al desarrollo de un nuevo modelo.
- Decisión • Definición de cursos alternativos a la luz del
problema y el modelo escogido
- Puesta en práctica
• Determinación de los datos cuantitativos y
cualitativos que son relevantes en el problema y un
análisis de los datos relativos para el curso de
acción alternativo.
• Selección e instrumentación de una solución
óptima que sea consistente con las metas de la
gerencia.
• Evaluación de la pos decisión a través de
retroalimentación para proveer a la gerencia los
medios para determinar la efectividad del curso de
acción escogida en la solución del problema.
DE DECISIONES
• Aceptar una orden especial
• Hacer o comprar
• Mezclar un producto o un
• PROBLEMAS COMUNES EN LA servicio
TOMA DE DECISIONES
CICLO DE LOS COSTOS DE PRODUCCIÓN
• El Estado de Resultados de una
empresa manufacturera es igual
al de una comercial. Sin
embargo, en una empresa
productora debe determinarse,
con anterioridad al Estado de
Resultados, el Estado de Costo
de Producción en el cual se
determina precisamente el costo
de los productos cuya
producción se terminó en el
ejercicio.
UNIVERSIDAD DE LA INTEGRACIÓN DE LAS AMÉRICAS
FACULTAD DE GESTIÓN
PRÁCTICA COMPLEMENTARIA
Fundamentos de los Costos
UNIDAD II
COSTOS COMERCIALES,
INDUSTRIALES Y
SERVICIOS
2
1. Estado de Resultados Empresa Comercial
MONITORES es una compañía que se dedica a la importación y comercialización de
artículos de electricidad. Tras su primer año en el mercado, los Directivos se encuentran
ansiosos por conocer los resultados logrados. Para ello, cuentan con la siguiente
información (en $):
Existencias de Mercaderías:
Inicial: 392.000
Final: 464.000
Compras de Mercaderías: 742.000
Gastos de Comercialización: 72.000
Gastos de Administración: 23.000
Gastos Financieros: 34.200
Ventas: 961.000
Elabore el Estado de Resultados.
El ejercicio fue extraído del libro “Contabilidad de Gestión” de Julio Miguel Martín (2005).

La empresa SANCO compra arroz al por mayor y lo distribuye sin realizar ningún proceso
de transformación. Los dos primeros años de operación registró las siguientes cifras (en
$):
1° año 2° año
Compras de Mercaderías 48.400 41.600
Gastos Administrativos 1.320 1.380
Gastos de Distribución y Ventas 4.320 4.750
Gastos Financieros 2.160 2.260
Ventas 49.200 59.040
Existencia Inicial de Productos Terminados — 0 — 7.840
Existencia Final de Productos Terminados 7.840 —0—
Elabore los Estados de Resultados de la Compañía SANCO.
3

Comercial Merlín S.A. se dedica a la compra y venta de artículos de decoración para el
hogar. El área administrativa remite las siguientes informaciones registradas en el último
mes de operaciones:
Ventas: 1.500 unidades a $1.000 por unidad.
Costo de Ventas
Inventario Inicial de Mercaderías: $95.000
Compras: $1.100.000
Inventario Final de Mercaderías: $530.000
Gastos Operativos:
Intereses sobre Préstamo: $2.000
Salarios Administrativos: $115.000
Salarios de Ventas: $190.000
Depreciación de Mobiliarios Administrativos: $ 30.000
Agua, Luz y Teléfono de Ventas: $ 2.000
Agua, Luz y Teléfono Administrativo: $1.500
Publicidad y Propaganda: $25.000
Utilizando la información recibida, elabore el Estado de Resultados de la Empresa.
4. Clasificación de Costos Empresa Industrial

La compañía MARGLOBE fabrica tomates en conserva, en dos tamaños diferentes. A
continuación, se detalla una lista de algunos de los egresos registrados en el mes de
Marzo:
1) Alquiler del local de fábrica
2) Depreciaciones de muebles y equipos de oficina
3) Gastos de cobranza de documentos
4) Compra de tomates
5) Depreciación de la maquinaria de producción
6) Compra de envases
7) Sueldos del personal administrativo de la empresa
4
8) Mantenimiento y reparaciones de la maquinaria
9) Intereses pagados sobre préstamos
10) Impuesto al Valor Agregado
11) Compra de una nueva máquina para la fábrica
12) Consumo de productos químicos conservantes
13) Bonificaciones a la MOD por producción
14) Sueldo del jefe de producción
15) Comisiones pagadas por ventas
16) Compra de una nueva máquina para la oficina
administrativa
17) Sueldo mensual de los operarios de las máquinas
18) Mantenimiento del local de fábrica
19) Descuento de documentos de clientes
20) Cuenta de teléfono de la oficina administrativa
21) Consumo de tomates
Haga una clasificación de los egresos de la lista anterior, escribiendo al lado de cada
rubro las iniciales del tipo de costo o gasto que corresponda: costo fijo (CF), costo
variable (CV), costo directo (CD), costo indirecto (CI), gasto fijo (GF), gasto variable (GV),
gasto administrativo (GA), gasto financiero (GN), gastos de distribución y ventas (GD) o
ninguno de los anteriores (X).
El ejercicio fue extraído del libro “Contabilidad de Costos” de Julio Miguel Martín (1993).

Porter Company manufactura muebles, incluso mesas. A continuación se detalla una
selección de costos:
1) Las mesas de madera cuestan 100 unidades
monetarias cada una
2) Las mesas ensambladas por los trabajadores tienen
un costo salarial de 40 unidades monetarias por
mesa
3) Los trabajadores que ensamblan las mesas están
supervisados por un supervisor de fábrica, al que se
le paga 25.000 unidades monetarias por año
5
4) Los costos de electricidad son dos unidades
monetarias por hora-máquina. Se necesitan cuatro
horas-máquina para producir una mesa
5) El costo de depreciación de las máquinas para
fabricar las mesas suma 10.000 unidades
monetarias por año
6) El sueldo del presidente de Porter Company es de
100.000 unidades monetarias por año
7) Porter Company gasta 250.000 unidades monetarias
por año para anunciar sus productos
8) A los vendedores se les paga 30 unidades
monetarias de comisión por la venta de cada mesa
9) En vez de producir mesas, Porter Company podría
alquilar el espacio de la planta de la fábrica a
cambio de un ingreso de 50.000 unidades
monetarias por año
Se requiere:
Clasifique estos costos de acuerdo con los distintos términos de costos vistos en el
capítulo. Estudie atentamente la clasificación de cada costo.
El ejercicio fue extraído del libro “Contabilidad Administrativa” de Ray Garrison y otros (2007).

La Compañía Vivaldi S.A. desea realizar la clasificación de las siguientes actividades a fin de
mejorar la planificación de la gestión empresarial. Es necesario que proceda a la
clasificación de las mismas según los criterios indicados en el cuadro:
6
Descripción Costo Gasto M.P. M.O. C.I.F. G. G. G.CO
D. ADM. FIN. M.
Programación de la producción
Mantenimiento de maquinarias
Recepción de materiales directos
Selección de clientes
Gestionar pagos a proveedores
Seleccionar empleados
Visitar clientes
Confeccionar catálogos

El Administrador de la Gráfica “Gráficos y Cia.” está considerando la necesidad de realizar
una correcta clasificación de los egresos en que incurren periódicamente, y para ello ha
proporcionado el siguiente listado del que se debe identificar si los mismos corresponden
a:
 Costos – Gastos – Desembolsos – Ingresos

 Directos – Indirectos
 Fijos - Variables
 Administrativos – Financieros – Comerciales
1. Honorarios pagados a los diseñadores gráficos,

los cuales son montos mensuales estándares.
2. Consumo de papel ilustración, según los detalles
que constan en los registros del depósito de
materias primas
3. Compra de tintas, de diferentes colores y para 3
procesos donde se requiere este material. Para 2
meses de trabajo.
4. Pago de los comprobantes de combustibles, de
la rendición de cuentas de los cobradores de la
empresa.
5. Estimación de la cuota mensual de depreciación
de las máquinas: guillotinas y troqueladoras.
7
6. Adquisición y pago a un proveedor de servicios,
por tres matrices para misma cantidad de trabajos
específicos.
7. Comisiones pagadas sobre ventas a los
promotores de la empresa, los mismos se liquidan
en forma quincenal.
8. Estimación de la cuota de depreciación del
vehículo destinado para las actividades de la
Gerencia General.
8. Estado de Resultados Empresa Industrial

La compañía RÚSTICA contaba con la siguiente información relativa a las actividades
realizadas durante el periodo (en $):
Existencias: Inicial Final
Materia Prima ($) 97.500 88.500
Productos en Proceso ($) 54.000 66.000
Productos Terminados ($) 112.500 108.000
Compras de Materias Primas 150.400
Mano de Obra Directa 48.000
Costos Indirectos de Fabricación 117.000
Gastos de Comercialización 22.000
Gastos Financieros 16.500
Gastos Administrativos 31.000
Ventas al Contado 300.000
Ventas a Crédito 195.000
Determine el resultado obtenido por la empresa.

EL ALERO es una empresa que se dedica a la producción de tejas de cerámica, además
cuenta con la infraestructura necesaria para comercializar y distribuir sus productos.
8
Todas las actividades productivas y administrativas se desarrollan en el mismo espacio
físico, ocupando el 60% y el 40%, respectivamente.
Durante el primer año, las cifras referentes al negocio se encuentran en los cuadros
siguientes (en $):
Existencias Iniciales:
Materia Prima 3.600.000
Productos en Proceso 2.870.000
Productos Terminados 1.350.000
Existencias Finales:
Materias Primas 2.690.000
Productos en Proceso 2.910.000
Productos Terminados 3.870.000
Ingresos:
Ventas al Contado 5.400.000
Ventas a Crédito 7.950.000
Costos y Gastos:
Compras de materias primas 1.800.000
Salarios del personal de fábrica 1.950.000
Salario del gerente general 2.300.000
Alquileres devengados 880.000
Comisiones de vendedores 660.000
Energía eléctrica 380.000
Depreciación de maquinarias de fábrica 120.000
Depreciación de equipos de oficina 75.000
Intereses sobre préstamos para inversión 60.000
Publicidad y Propaganda 155.000
Calcule el Costo Primo, el Costo de Conversión y el Costo de Producción, y elabore un

Estado de Resultados, con los datos anteriores.
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La Compañía La Casona actualmente fabrica y vende tejas y ladrillos; la misma desea tener
un informe mensual de resultados a fin de hacer un seguimiento de las operaciones
periódicamente. Para ello proporciona los siguientes datos.
* Ingresos:
Total de las Facturas Contado: 20.000.000 Gs.
Total de las Facturas Crédito: 63.500.000 Gs.
Total de los Recibos de Dinero: 58.350.000 Gs.
* Egresos:
Jornal de los obreros de fábrica: 17.600.000 Gs.
Compras de materiales: 35.600.000 Gs.
Sueldo de los vendedores: 2.500.000 Gs.
Depreciación de maquinarias: 3.600.000 Gs.
Servicios Básicos de Fábrica: 1.200.000 Gs.
Servicios Básicos de las Oficinas: 800.000 Gs.
Publicidad: 3.500.000 Gs.
Sueldos administrativos: 4.600.000 Gs.
Prestaciones Sociales sobre las Remuneraciones: 25.5%
Materiales Indirectos: 1.800.000 Gs.
Mantenimiento de las máquinas mezcladoras: 450.000 Gs.
Cargo bancario por sobregiros de cheques: 230.000 Gs.
* Inventarios
Inicial Final
Materia Prima 8.600.000 Gs. 13.900.000 Gs.
Productos en Proceso 1.200.000 Gs. 1.850.000 Gs.
Productos Terminados 2.300.000 Gs. 2.085.000 Gs.
Realice un Estado de Resultado
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11. Clasificación de Costos Empresa de Servicios
Los distintos rubros de costos que maneja el Comité de Educación de la Cooperativa XX,
con relación a la organización de Capacitaciones, son los siguientes:
 Materiales Didácticos individuales por alumno
 Depreciación del salón multiuso (lugar donde se dictan todas las
capacitaciones)
 Honorario de los Instructores / Capacitadores (se liquida por horas cátedras
dictadas)
 Luz, agua y teléfono de la Cooperativa
 Seguro de los equipos utilizados exclusivamente para las capacitaciones.
 Consumo de Pinceles para pizarras acrílicas ( se le entrega a cada
capacitador dos pinceles para todo el curso, y no requiere devolverlo).
1. Si la unidad a costear es “el alumno”, determine cuáles de los costos

mencionados son fijos y cuáles variables.
2. Si la unidad a costear es “cada curso de capacitación”, determine cuáles de los
costos mencionados son fijos y cuáles variables.

Una determinada Cooperativa de Ahorro y Créditos tras un estudio realizado sobre la
situación social y medios de transportes de sus funcionarios, así como las necesidades
básicas de los mismos, ha descubierto que gran parte de los mismos provienen de lugares
parecidos y cercanos entre sí. En respuesta a esta situación consideraron la posibilidad de
contar con su propio Transporte, ofreciendo así comodidad, seguridad, bajo costo y las
garantías de cumplir con los horarios laborales. Antes de confirmar este servicio será
conveniente analizar los siguientes rubros, considerando si son costos o desembolsos, así
como la variabilidad o no de los mismos
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Costo Desembolso Fijos Variables
Sueldo mensual del chofer que
se encargará de manejar este
vehículo
Compra del Rodado que será
utilizado en la Cooperativa
Consumo de combustible de
vehículo a utilizar en el servicio.
Pago por el servicio de
mantenimiento del rodado
Depreciación del vehículo
propiedad de la Cooperativa

UNIVIAJES es una compañía mayorista que vende paquetes vacacionales a Europa desde
Latinoamérica; estos paquetes incluyen pasajes (ida y vuelta), hotel, desayuno y
excursiones.
Como sistema de trabajo, UNIVIAJES organiza grupos de promoción para hoteles y
agencias de viajes minoristas, los cuales son dirigidos por un equipo de 5 especialistas
(cuatro vendedores y un líder de grupo). A cada vendedor contratado se le paga $ 40, por
paquete vendido; los líderes de grupo son profesionales del staff de UNIVIAJES y reciben
un salario mensual de $ 3.000.
Considerando el volumen de transacciones concretadas por la compañía, se logró obtener
con los proveedores una importante reserva a su nombre, inclusive con liquidaciones
mensuales en función a los cupos realmente utilizados.
Analizando los cambios registrados en los costos y gastos totales de UNIVIAJES conforme
cambia la cantidad de paquetes vacacionales vendidos, clasifique las siguientes partidas.
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Costo / Fijo / Directo /
Rubros Gasto Variable Indirecto
Pago de alquiler para oficinas administrativas y

comerciales
Impresos utilizados para promocionar los
distintos paquetes de viajes.
Honorarios pagados al líder de grupo de
promoción
Comisiones pagadas a cada grupo de vendedores
sobre ventas concretadas.
Costo de combustible del vehículo utilizado para
transportar a los pasajeros, desde su domicilio al
aeropuerto.
Giro mensual a la cuenta de la compañía aérea
utilizada para transporte de pasajeros.
Sueldo fijo de la recepcionista

La empresa de cobranzas Nexos S.A. se encarga de llamar y cobrar a los deudores a
medida que los documentos entregados por los clientes, van devengando. Para tal efecto,
cuenta con un plantel de 5 secretarias encargadas de realizar las llamadas telefónicas, 2
cobradores que realizan las visitas a los deudores, 1 contador que realiza las funciones de
Administrador y Contador a la vez, y 1 ordenanza para realizar las funciones de Auxiliar
Administrativo y Contable. Ellos alquilan una oficina en Asunción, ya que el área de
cobertura es el Departamento Central.
La oficina fue equipada con seis líneas telefónicas con sus respectivas consolas, aire
acondicionado, etc. Así mismo se compraron motocicletas para cada uno de los
cobradores, mediante un crédito bancario por valor de Gs. 15.000.000.
De acuerdo a los registros del mes de Julio de 2004, el resultado de su primer mes de
gestiones fue el siguiente:
 Sueldo de secretarias – operadoras: Gs. 610.000 c/u
 Energía eléctrica: Gs. 120.000 (20% corresponde a las oficinas administ.)
 Combustible de motocicletas: Gs. 110.000 c/u
 Sueldo del auxiliar: Gs. 450.000
 Sueldo del Gerente General: Gs. 1.500.000
13
 Alquiler de las oficinas: Gs. 500.000 (40% ocupado por oficinas y el resto por
consolas)
 Intereses sobre préstamo: Gs. 350.000
 Útiles de Oficina: Gs. 198.000
 Comisiones de los cobradores: 3,5% sobre cobranzas
 Consumo de teléfono: Gs. 422.500 (promedio por línea)
El total de cobranzas a deudores realizada a la fecha asciende a Gs. 38.795.431. La
empresa cobra a sus 18 clientes una cuota de asociación a la empresa de Gs. 980.000 c/u,
abonado en una sola vez y antes de la remisión de los documentos de los deudores.
Realice el Estado de Resultados clasificado para el mencionado periodo.
14
UNIDAD III
COSTEO Y CONTROL DE
LOS ELEMENTOS DEL
COSTO DE
PRODUCCIÓN
15
1. Valuación del Inventario
La compañía BARRÖ desea conocer el costo de su único material utilizado en la
producción, para ello se anexa los datos relevantes a fin de realizar los cálculos
correspondientes:
Existencia Inicial de 200 kg. a 1.500 Gs./kg
10/06/x1 Compra de 500 kg. a 1.550 Gs./kg.
15/06/x1 Consumo de 400 kg.
22/06/x1 Compra de 350 kg. a 1.600 Gs./kg,
Para el cálculo del costo desarrolle la ficha de existencias y proponga los asientos
correspondientes al rubro, utilizando los métodos de: F.I.F.O, Costo Promedio Móvil y
Costos Promedio Fijo.

La fotocopiadora de la Universidad lleva un eficiente inventario de las hojas utilizadas para
la prestación de sus servicios. A continuación se detallan las operaciones que afectaron al
reciente mes cerrado y que Ud. las tendrá que utilizar para la confección de dicha Ficha de
Hojas:
01/08/x1 Existencia Inicial 5 resmas a 12.000 Gs. c/u
06/08/x1 Compra 20 resmas a 12.500 Gs. c/u
08/08/x1 Consumo 15 resmas
18/08/x1 Compra 20 resmas a 13.000 Gs. c/u
1) Confeccione la ficha correspondiente bajo el método de F.I.F.O.

2) Realice los asientos correspondientes para un inventario permanente

Determine el costo de materia prima (naranjas) de la fábrica de Jugos Frutina para el mes
de Marzo. Elabore la Ficha de Inventarios por el método Costo Promedio Móvil, con los
siguientes datos que se detallan:
16
 Existencia al 1 de Marzo 200 kg. a 1.100 Gs./kg.
 Compras:
05/03/x1 1.200 kg. a 1.150 Gs./kg
16/03/x1 1.500 kg. a 1.160 Gs./kg.
25/03/x1 1.400 kg. a 1.180 gs./kg.
 Retiro de Almacenes:
03/03/x1 190 kg.
10/03/x1 900 kg.
18/03/x1 1.200 kg.
27/03/x1 1.200 kg.
Replantea todos los cálculos utilizando el método de Costo Promedio Fijo.
4. Costo de Mano de Obra

La compañía SASNAK está tratando de encontrar un método adecuado para imputar las
prestaciones sociales a los costos de mano de obra. La compañía cuenta con los siguientes
datos para el próximo periodo:
 Salarios pagados, promedio mensual: 6.000.000 Gs.
 Antigüedad promedio de los trabajadores: 3 años
 Permisos remunerados, promedio: 5 días / trabajador / año.
 Número de hijos menores por trabajador, promedio: 2
 Salario mínimo: Gs. 350.000 /mes
 Previsión para preaviso e indemnizaciones: 5%
 Número de trabajadores: 20
Determine:
a) El porcentaje de incidencia de las prestaciones sociales sobre el salario de la
mano de obra.
b) La tasa horaria de la fábrica (jornada normal diurna).

El Gerente de Producción de la Panadería El Trigal desea incorporar en el sistema de
costeo un adecuado método de imputación del costo de la mano de obra. Para dicha tarea
ha pensado en ud., y con la propuesta ya se trajó los siguientes datos que serán de
utilidad:
17
Salario mensual promedio: Gs. 47.500.000
Cantidad de empleados: 25
Antigüedad promedio de los trabajadores: 3 años
Permisos remunerados: 6 días/ trabajador/ año
Número de hijos menores de edad por trabajador: 3
Salario mínimo vigente: 1.824.055 Gs.
Previsión para preaviso e indemnización: 6
Determine el porcentaje de incidencia de las prestaciones sociales sobre el salario de la

mano de obra.

El Gerente de Producción de la Panadería El Trigal desea incorporar en el sistema de
costeo un adecuado método de imputación del costo de la mano de obra. Para dicha tarea
ha pensado en Ud., y con la propuesta ya se trajo los siguientes datos que serán de
utilidad:
Salario mensual promedio: Gs. 38.000.000
Cantidad de empleados: 20
Antigüedad promedio de los trabajadores: 7 años
Permisos remunerados: 6 días/ trabajador/ año
Número de hijos menores de edad por trabajador: 2
Salario mínimo vigente: 1.824.055 Gs
Previsión para preaviso e indemnización: 5
Determine el porcentaje de incidencia de las prestaciones sociales sobre el salario de la

mano de obra.

La Empresa Industrial Azucarera Paraguaya S.A. actualmente posee una importante
estructura de Recursos Humanos en el Departamento de Producción razón por la cual
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desea que Ud. le muestre un sistema de planilla a fin de liquidar los sueldos
mensualmente, y para ello le proporciona los siguientes datos:
 Existen dos departamentos de producción: Mezcla y Armado
 Se trabajó en dos turnos: el primero de 7:00 a 12:00 y 13:30 a 17:00 hs., el
segundo de 12:00 a 16:00 y 17:00 a 21:00 hs.
 En el 1° turno trabajan 10 operarios técnicos y en el 2° turno trabajan 13 auxiliares.
 Los técnicos cobran Gs. 9.000 la hora y los auxiliares Gs. 5.500 la hora.
 En un mes se tienen 26 días laborables.
La empresa paga un 38% sobre los salarios en concepto de Prestaciones Sociales

Suponga que el Departamento de Recursos Humanos de la Empresa, en donde ud. trabaja,
le pide que realice la liquidación de sueldos de la fabrica del mes anterior, a fin de enviarlo
al Departamento de Costos para su posterior procesamiento. Los datos necesarios para
poder realizar su trabajo son los siguientes:
 Existen dos categorías de empleados: 10 técnicos (A) y 12 auxiliares (B)
 La remuneración por hora de los técnicos es de 11.000 Gs./hora y de los auxiliares
7.000 Gs./hora.
 Los técnicos trabajan de 7:30 a 12:30 y 14:30 a 18:30 hs.
 Los auxiliares trabajan de 7:30 a 12:30 y 14:30 a 19:00 hs.
 25 días al mes son laborables considerando de lunes a sábados.
 Además de los sueldos, se debe considerar las prestaciones sociales que
representan un 25% sobre las remuneraciones
1. Determine el costo total de mano de obra, por categoría de empleado.

2. Realice el asiento pertinente sabiendo que el 60% corresponde a mano de obra
directa y resto a mano de obra indirecta. (tener en cuenta este dato solamente
para el asiento). Asuma que los sueldos no fueron abonado en el mes.
Estándar S.A. es una empresa manufacturera que tiene dos equipos de trabajo, el primero
es de 7:00 a 16:00 hs. y el segundo de 16:00 a 24:00 hs., en cada uno de ellos trabajan 40
operarios con categoría A y 20 operarios con categoría B.
19
Las tasas horarias son: 9.000 Gs./hora para la categoría A y 7.500 Gs./hora para la
categoría B. Se trabajan 25 días al mes.
La empresa paga en concepto de Prestaciones Sociales el 35% de los salarios. (Monto que
se debe agregar al valor mencionado más arriba)
Determine el costo total de mano de obra directa, organizando la información por

turnos de trabajo (equipos de trabajo).
10. Costos Indirectos de Fabricación

Maia S.A., dedicada a la producción de galletitas caseras, desea saber el costo unitario de
sus dos productos a fin de ver si los precios se encuentran entre los parámetros
aceptables, para ello proporciona las siguientes informaciones:
Galletitas de Vainilla Galletitas Rellenas Precio Unitario

Materia Prima 0.030 kgs. 0.050 kgs. 25.000 Gs./kg
Mano de Obra Directa 0.05 horas 0.08 horas 8.000 Gs./h.
Volumen de Producción 12.000 unid. 19.000 unid.
Los Rubros considerados como Costos Indirectos de Fabricación son los siguientes:
Rubros Mezcla Armado Cocción Almacenes C. Calid. Total
Materiales 45.000 20.000 35.000 25.000 14.500 139.500
Indirectos
Depreciación Máq. 120.000 80.000 115.000 12.000 20.000 347.000
Energía Eléctrica 820.000
Mano de Obra Ind. 1.200.000
Datos estadísticos
Rubros Mezcla Armado Cocción Almacenes C. Calidad Total
Potencia Instalada en HP 300 500 200 50 70 1.120
Horas Hombre 1.500 1.800 900 1.200 1.200 6.600
N° de Empleados 6 7 4 2 2 21
N° pedidos a almacenes 15 9 8 --- 5 37
20
N° de controles 8.000 6.500 4.000 800 --- 19.300
Horas máquina Mezcla Armado Cocción

Galletitas de Vainilla 500 750 400
Galletitas rellenas 650 800 350
1. Determine el costo unitario por producto, utilizando el reparto secundario

directo.
2. Realice los asientos contables correspondientes
11. Costos Indirectos de Fabricación

La distribución de los costos indirectos de fabricación, es la tarea más complicada para la
Compañía Luna Blanca S.A., pues no saben cómo realizarlo. Por ello le proporciona
informaciones relacionadas al rubro, para que Ud. pueda proponer algún sistema de
cálculo.
CORTE ARMADO MANTENIM. DEPÓSITO TOTAL
Materiales Indirectos 14.000 13.000 1.700 1.200 29.900
Energía Eléctrica - Fábrica 16.000
Mano de Obra Indirecta 22.000
Seguros de Fábrica 7.000
Depreciación de Maquinaria 14.000
Total 88.900
Las informaciones estadísticas que acompañan al cuadro de Costos Indirectos son los
siguientes:
CORTE ARMADO MANTENIM. DEPÓSITO
Horas Hombre 6.000 4.000 2.000 400
2
Superficie (m ) 500 200 100 300
Valor de Maquinaria ($) 1.600.000 600.000 150.000 60.000
Horas Máquina 1.500 900 200 60
Valor de Insumos Almacenados ($) 40.000 15.000 4.500 ---
Los costos, tiempos y volumen de fabricación, por producto, fueron los siguientes:
21
PRODUCTO A PRODUCTO B PRODUCTO C
Costo de M.P. ($) 25.000 18.000 22.000
Costo de M.O.D. ($) 18.000 21.000 16.000
Dep. Cote (Hs. Máquina.) 1.750 2.250 1.500
Dep. Armado (Hs. Máq.) 1.750 1.250 1.500
Volumen de Producción (unid.) 2.500 3.000 2.000
1. Calcula los Costos Indirectos que deben ser imputados a cada producto
utilizando el método de reparto secundario directo.
2. Calcula los costos totales de producción por producto.
3. Realiza los asientos del diario.
12. Estado de Resultados

La industria manufacturera TOPEKA fabrica varios productos alimenticios y cuenta con la
siguiente información para calcular sus costos mensuales.
 Materia Primas: La materia prima principal registró el siguiente movimiento en el
Stock (método: Promedio Ponderado Variable):
Saldo inicial 25 l. a 76.000 Gs./l.
Compra del día 5: 42 l. a 85.000 Gs./l
Retirado para producción el día 6: 48 l.
Compra del día 12: 38 l. a 100.000 Gs./l.
Compra del día 19: 36 l. a 120.000 Gs./l.
El consumo de las demás materias primas se determina por vía indirecta y en el
mes, alcanzó 9.200.000 Gs.
 Mano de Obra Directa: Todos los operarios de la fábrica ganan 1.600 Gs./hora y
hay dos turnos de trabajo (en el mes se han anotado 25 días laborables):
1er. Turno: 10 operarios, de 8:00 a 16:00 hs.
2do. Turno: 8 operarios, de 16:00 a 0:00 hs.
 Mano de Obra Indirecta: Salarios: 2.600.000 Gs.
 Bonificaciones: La dirección de la fábrica ha establecido un premio de producción
para este mes, consistente en 50.000 Gs. para cada operario de mano de obra
directa y un 5% de su salario, para los trabajadores de mano de obra indirecta.
22
 Prestaciones sociales: Para efectos de costos, se imputan a razón de un 35% de los
salarios, tanto de la mano de obra directa, como indirecta.
 Otros costos indirectos: materiales indirectos, 170.000 Gs.; energía eléctrica,
240.000 Gs.; alquiler del local de fábrica, 750.000 Gs. (2.000 m2 fábrica y 500 m2
oficinas), depreciación de máquinas y equipos, 200.000 Gs.; mantenimiento de
máquinas y equipos, 540.000 Gs.; otros costos indirectos, 330.000 Gs.
 Valoración de las existencias:
Existencia inicial de productos en proceso: 3.440.000 Gs.
Existencia inicial de Productos terminados: 6.870.000 Gs.
Existencia final de productos en proceso: 2.790.000 Gs.
Existencia final de productos terminados: 6.910.000 Gs.
 Ventas del mes:
Contado: 22.000.000 Gs.
Crédito: 25.000.000 Gs.
 Gastos operativos del mes: gastos administrativos 4.800.000 Gs.; gastos de
distribución y ventas 3.550.000 Gs.; gastos financieros 650.000 Gs.
1. Realice los asientos de Diario necesarios para registrar los costos, gastos y ventas
del mes.
2. Elabore un Estado de Resultados detallado correspondiente al mes.
23
UNIDAD IV
ESTADO DE COSTO DE
PRODUCCIÓN
24
1. Informe de Costos de Producción
La Compañía Génesis desea obtener un informe mensual sobre los datos relacionados con
el área fabril, para lo cual cuenta con dos departamentos. Ud. debe preparar el Informe de
Costos de Producción a fin de cubrir las expectativas generadas por el Gerente General, y
para ello le proporciona los siguientes datos:
Departamento A Departamento B
Movimiento de Unidades
 Unidades Ingresadas al proceso 50.000 45.000
productivo
 Unidades Terminadas 45.000 43.500
 % de Terminación (PPF) 50% 70%
Costos de Producción:
Materia Prima 600.000 290.000
Mano de Obra Directa 430.000 260.000
Costos Indirectos de Fabricación 300.000 200.000

Realice el Informe de Costos de la Fábrica de calzados BOXES, para el mes de Mayo, que
registró los siguientes números:
25
Departamento de Armado Departamento de
Terminación
Movimiento de Unidades
(en pares de calzados)
Unidades Ingresadas 1.500 1.200
Unidades Terminadas 1.200 1.000
Unidades en Procesos al 300 200
final
60% 75%
% de Terminación de la
P.P.F.
Costos de Producción: (En
Gs.)
Materiales Directos 30.000.000 -0-
Mano de Obra 45.000.000 21.600.000
Costos Indirectos 3.000.000 4.500.000

GARDENIA es una compañía pequeña dedicada a la producción de carteras de cuero con
modelos italianos. La materia prima es íntegramente nacional, por lo que la empresa
cuenta tan solo con dos centros de producción: Corte y Acabado.
Según las proyecciones realizadas, los costos de producción presupuestados para el
segundo periodo son los siguientes (en $):
Corte Acabado
Materiales Directos 15.000 14.400
Mano de Obra Directa 20.000 12.000
Costos Indirectos de Fabricación 24.000 18.000
Durante el primer mes del año, se procesó la Orden de Producción Nº 50, para la
fabricación de 2.000 carteras femeninas (modelo Clásico), con los siguientes costos de
materiales y mano de obra directa (en $):
Corte Acabado
Materiales Directos 2.500 1.200
Mano de Obra Directa 1.400 900
26
La Compañía imputa los costos indirectos de fabricación a las órdenes de producción
utilizando tasas departamentales predeterminadas, calculadas al inicio del periodo, a
partir de los costos presupuestados.
La tasa del departamento de corte se calcula en base a los costos de materiales y la del
departamento de acabado, en base a los costos de mano de obra directa.
Calcule el costo de Producción Total de la Orden de Producción Nº 50 y el costo unitario
de cada cartera.

Confecciones Real SRL desea que Ud. elabore la Orden de Trabajo relacionada a la
fabricación de 10 camperas, para los cuales se utilizaron los siguientes insumos
Tela: 1.60 mts. por prenda, a 20.000 Gs/mt.
Cierre: 1 por prenda, a 1.800 Gs/unidad
Cordón: 0.7 mts. a 1.500 Gs/mt.
Remuneración de la Cortadora: 10.000 Gs/prenda
Remuneración de la Costurera: 8.500 Gs./prenda.
Costos Indirectos: se imputa el 30% del costo de materiales directos.
Determine el costo total de la Orden y el precio que se fijará teniendo en cuenta que se
le debe cargar un 30% de utilidad pretendida, 10% de Impuestos y 5% de gastos
operativos

El Sr. Matías CAREAGA era propietario de una empresa metalúrgica, pero debido a su
avanzada edad, el Sr. CAREAGA decide convertirla en una pequeña pero fructífera
empresa de servicios. Liquida la empresa metalúrgica, pero decide quedarse con dos
máquinas dobladoras y tres empleados para la atención de las máquinas. El sistema de
trabajo de la nueva empresa consiste en rentar las máquinas a otros metalúrgicos.
Un cliente solicita un presupuesto para alquilar una de las máquinas por un periodo de 8
días, para el doblado de canalones de desagüe. Se cuenta con la siguiente información
para elaborar el presupuesto de la orden:
El costo operativo de la máquina es de $ 150 /día
Se requerirá la asistencia exclusiva de un operador, cuyo horario de trabajo será de 7:30 a
18:00 hs., con un descanso intermedio entre las 12:00 y las 13:30 hs.; el jornal horario de
este operador es de $ 5,00 /hora, al cual se le agregará un 30% en concepto de
prestaciones sociales.
27
Determine el precio de alquiler de la máquina, por hora y el precio total del contrato, de
tal manera, que incluya un 4% para cubrir Impuestos Directos y una utilidad de un 20%,
ambos sobre el precio.

Gardenia S.A. desea implementar el Sistema de determinación de costos por medio de
Órdenes de Producción, y para ello le proporciona los siguientes datos:
 Trabajo: fabricación de 100 pares de calzados modelo guillerminas, y 200 pares de
calzados punta fina.
 Fecha de Inicio: 15 de mayo de 20x1
 Fecha de terminación: 28 de mayo de 20x1
 Horas de fabricación: 48 hs.
 Cliente: Gacel
 Costos de materiales Directos
Guillerminas Punta fina
Dpto. de Corte Gs. 1.500.000 Gs.3.200.000
Dpto. de Costura Gs. 100.000 Gs. 195.000
Dpto. de Terminación Gs. 80.000 Gs. 180.000
Dpto. de Empaquetado Gs. 120.000 Gs. 240.000
 Costos de Mano de Obra Directa

Guillerminas Punta fina
Dpto. de Corte Gs. 800.000 Gs.1.700.000
Dpto. de Costura Gs. 250.000 Gs. 610.000
Dpto. de Terminación Gs. 350.000 Gs. 600.000
Dpto. de Empaquetado Gs. 100.000 Gs. 180.000
 Costos Indirectos de Fabricación

Los costos indirectos estimados para el año suman Gs. 168.000.000, teniendo en
cuenta que los mismos son distribuidos a cada Orden de Producción en función a la
capacidad disponible, en condiciones normales de producción, lo cual representa
2.800 horas al año. Para el costeo completo de los productos, los mismos se
vuelven a distribuir sobre la base del volumen de producción.
28
REFERENCIAS BIBLIOGRÁFICAS
 RAY GARRISON, ERIC NOREEN, PETER BREWER (2007). Contabilidad Administrativa.
Undécima edición. México: McGraw-Hill Interamericana
 HORNGREN, C.; DATAR, S. FOSTER, G (2006). Contabilidad de Costos un Enfoque Gerencial.
12ª ed. México: Pearson Prentice Hall
 JULIO MIGUEL MARTIN (2003). Contabilidad de Gestión. Universidad Autónoma de
Asunción. Álamo S.A.
 JULIO MIGUEL MARTIN. Contabilidad de Costos. Manual y Ejercicios. 2ª.ed. Universidad
Autónoma de Asunción (1993). Álamo S.A
 CÓDIGO LABORAL Ley Nº 213/93.-
 LEY Nº 496/95 “que modifica, amplia y deroga artículos de la ley Nº 213/93 “Código
Laboral.”
29
TEMA 2: LOS COSTOS Y SUS ELEMENTOS
LOS COSTOS Y SUS ELEMENTOS
• COSTOS DE LOS MATERIALES
• COSTOS DE MANO DE OBRA
• COSTOS INDIRECTOS DE FABRICACIÓN
• COSTOS INDIRECTOS DE FABRICACIÓN
PREDETERMINADOS
COSTOS DE LOS MATERIALES
• CONTROL DE MATERIALES • CONTABILIDAD DE MATERIALES
• TAMAÑO ÓPTIMO DEL • MÉTODOS DE VALUACIÓN PARA
INVENTARIO DE MATERIALES LOS MATERIALES EMPLEADOS
• Los objetivos del control de materiales son:
CONTROL DE MATERIALES
- Evitar que el departamento operativo compre
• Los materiales son bienes que se materiales centralizadamente comprometiendo los
fondos de la empresa.
consumen en el proceso - Rechazar materiales que no han sido pedidos o que no
productivo. Si se identifican están de acuerdo con las especificaciones (calidad y
cantidad)
fácilmente con parte del producto - Asegurar que los materiales se han recibido y cargado
terminado, se denominan a los precios adecuados de todos los gastos incurridos.
- Realizar el control físico adecuado de las existencias en
materiales directos y los que almacén
tienen importancia secundaria o - Controlar los costos sobre cantidades de materiales y
suministros utilizados por el personal de operación
no se convierten en productos - Equilibra la inversión en inventarios y costos de
terminados, se denominan adquisición, utilización y almacenamiento de materiales,
así como perdida causadas por interrupciones en la
materiales indirectos. producción o la ventas perdidas por falta de existencias.
TAMAÑO ÓPTIMO DEL INVENTARIO DE MATERIALES
• Existen dos métodos para • Coeficiente de rotación de
establecer los equilibrios inventario
deseados del inventario de • Costos totales mínimos de
materias prima pedido y mantenimiento
• Costos de pedido y relacionado
• Costo de mantenimiento e
inventario
CONTABILIDAD DE MATERIALES
• El costo de los materiales va a • Pasos a seguir:
ser igual a: Valor de las compras 1) Calculo la Tasa de absorción = Gastos
Presupuestado/Volumen planificado o base
+ Gastos de Compras. 2) Cuando realizo una un compra real,
predetermino los gastos de compras
utilizando la tasa de absorción.
3) Realizo el registro de las compras y los
gastos generales: incorporo el material por
el valor de compra y contabilizo los gastos
predeterminados.
4) Confronto los gastos reales con los gastos
predeterminados
MÉTODOS DE VALUACIÓN PARA LOS MATERIALES EMPLEADOS
• PEPS
• UEPS
• PPP
COSTOS DE MANO DE OBRA
• NATURALEZA DE LA MANO DE OBRA
• CONTABILIDAD DE LOS COSTOS DE
MANO DE OBRA
• CONTABILIDAD DE LOS COSTOS
RELACIONADOS CON LA MANO DE
OBRA
NATURALEZA DE LA MANO DE OBRA CLASIFICACIÓN DE LA MANO DE OBRA

• Es el esfuerzo humano afectado • De acuerdo a su función
directamente a la transformación principal en la empresa
de la materia prima.
La mano de obra es un servicio, • De acuerdo a la actividad
que a diferencia de los materiales y departamental
suministros no puede almacenarse • De acuerdo al tipo de trabajo
u no se convierte en forma
demostrable en parte del
• De acuerdo con la relación
producto. directa o indirecta
CONTABILIDAD DE LOS COSTOS DE La mano de obra puede remunerarse
MANO DE OBRA sobre:
• El costo de la mano de obra es • Unidades de tiempo trabajado
igual a: Remuneración + Cargas • Según las unidades de
Sociales producción
• Combinación de ambos
CONTABILIDAD DE LOS COSTOS RELACIONADOS CON LA MANO DE OBRA
• Pago de vacaciones, días

efectivos y bonificaciones
• Tiempo de preparación
• Tiempo ocioso
• prestaciones
COSTOS INDIRECTOS DE FABRICACIÓN
• INTRODUCCIÓN
• CLASIFICACIÓN
• ACUMULACIÓN
• DISTRIBUCIÓN
INTRODUCCIÓN CLASIFICACIÓN
• Son todos los costos que se • Según el objeto del gasto
incurren para llevar a cabo el
• Según su relación con la unidad
proceso productivo, a excepción de
la mano de obra y el material producida
directo. • Según su variabilidad
Si bien los gastos de ventas, • Importancia de las distintas
generales y de administración se
consideran con costos indirectos,
clasificaciones
no forman parte de los CIF, por que
no son costos del producto.
ACUMULACIÓN DISTRIBUCIÓN
Los CIF pueden acumularse según el • Se trata de la distribución de
objeto del gasto en un solo mayor
auxiliar que respalda a una sola cuenta aquellos costos que no se
de control para toda la fábrica (forma identifican con ningún área, pero
sintética) que sirven a varios por lo que
Sin embargo cuando la fábrica se divide existe la necesidad de
en varios receptores (departamentos,
actividades, tipos de trabajos, etc.), es prorratearlos, entre aquellos
útil mantener una cuenta de control y departamentos productivos y de
mayores auxiliares para cada uno de los servicios a quienes benefician.
receptores (forma analítica).
DISTRIBUCIÓN
• Asignación primaria
• Prorrateo secundario
• Asignación al costo del producto
y gasto del periodo
PREDETERMINADOS
• Determinación previa de los
costos indirectos de fabricación
• Asignación y aplicación de los
costos indirectos de fabricación
• Análisis de las variaciones de los
costos indirectos
PREDETERMINADOS
DETERMINACIÓN PREVIA DE LOS COSTOS INDIRECTOS DE FABRICACIÓN
• La asignación de los costos • 1) Cuando los CIF Reales se asignan a los

productos fabricados, los costos indirectos por
indirectos a los departamentos unidad pueden fluctuar de un periodo a otro
de producción y a los artículos • 2) Ciertas decisiones administrativas no pueden
demorarse hasta que los costos indirectos sean
fabricados se realiza al final de determinados al final del periodo.
un periodo de tiempo • 3) En un taller de trabajos especiales, la
determinado, por lo general un administración puede querer saber si han
obtenido utilidades sobre los trabajos en el
mes. momento en que estos se terminan en lugar de
tener que esperar hasta el cierre del periodo en
que los costos indirectos son calculados.
PREDETERMINADOS
ASIGNACIÓN Y APLICACIÓN DE LOS COSTOS INDIRECTOS DE FABRICACIÓN
• Debería establecerse una • Los pasos para realizar la asignación y

diferencia cuidadosa entre: la aplicación de CIF predeterminados
son:
a) La asignación de los CIF a los 1) Determinar el Nivel o volumen de
departamentos de servicios y de actividad
producción, que se realiza para 2) Elaborar un Presupuesto de CIF, que
propósitos de control. servirá de base para la determinación
de la Tasa Normal
b) La aplicación de los CIF a los 3) Elaborar la Tasa Normal o Tasa de
productos terminados, mediante el Predeterminación de los CIF, para lo
empleo de una Tasa de CIF cual se debe determinar el volumen
Predeterminada o Tasa Normal. de actividad
PREDETERMINADOS
ANÁLISIS DE LAS VARIACIONES DE LOS COSTOS INDIRECTOS
• Luego de confrontar al final de

periodo los CIF aplicados con los
CIF reales es muy probable que
existan diferencias de saldos
entre los mismos, generando
Sobre o Subaplicación de CIF.
ELEMENTOS DE COSTOS
CLASIFICACIÓN
• MATERIA PRIMA
• MANO DE OBRA
• GASTOS DE FABRICACIÓN O COSTOS
INDERECTOS DE FABRICACIÓN
MATERIA PRIMA
• Está formada por todos
aquellos materiales que
serán objeto de
transformación en el
proceso productivo,
para poder lograr el
producto terminado.
MANO DE OBRA:
• Es el trabajo que la
empresa contrata, para
que las materias primas
sean transformadas
hasta lograr el producto
final.
GASTOS DE FABRICACIÓN:
• Son todos aquellos
insumos que no se
pueden clasificar como
materia prima ni mano
de obra, pero que son
indispensables para la
fabricación del
producto deseado.
CLASIFICACIÓN ANALÍTICA
• Con el objeto de tener un análisis mas
detallado de los elementos utilizados en la
fabricación de un producto, existe una
clasificación aún más específica de los
elementos de costo, para lo cual se manejan
los siguientes conceptos:
MATERIA PRIMA DIRECTA. (M.P.D.)
• Es aquel material que
forma parte constitutiva
del producto fabricado,
que se identifica
totalmente con él y que
por su relevancia en el
costo, es necesario
medir o cuantificar
específicamente con
relación a un lote o
producto terminado.
MATERIA PRIMA INDIRECTA (M.P.I.)
• Es aquel material que
forma parte del
producto terminado,
pero que no lo
identifica y que en
muchas oportunidades
representan una
pequeña cantidad o
también un valor
monetario de pequeño
monto.
MANO DE OBRA DIRECTA (M.O.D.)
• Es el trabajo que se
puede identificar
claramente con un lote o
producto terminado, es
decir que la labor
desarrollada por los
trabajadores, está
relacionada con la
transformación misma de
la materia prima para
convertirla en un
producto terminado.
MANO DE OBRA INDIRECTA (M.O.I.)
• Es aquella que está
formada por el trabajo
aportado por los
trabajadores que
estando presentes en el
proceso productivo, no
participan en el proceso
de transformación.
• Con los conceptos aportados por esta
clasificación analítica tendríamos que concluir
que para tener una clara visión de los costos
en la empresa será necesario agregar la MPI y
la MOI a los Gastos de Fabricación
anteriormente definidos.
GASTOS DE FABRICACIÓN
Gastos de Fabricación:
• Gastos de Fabricación
propiamente tales
• + MPI
• + MOI
COSTOS POR AGRUPACIÓN DE
ELEMENTOS
• Con el propósito de un análisis específico de
los diversos costos y gastos que se presentan
en la industria durante el proceso productivo,
también se acostumbra agrupar los costos y
gastos de acuerdo a los distintos elementos
que sean objeto del análisis, para ello se
estudian generalmente entre otras las
siguientes relaciones:
1.- EL COSTO PRIMO
• La suma de los elementos más importantes de la

contabilidad de costos, es decir, aquellos que por su
cantidad y precio tienen que ser analizados por la
empresa, este costo sería: EL COSTO PRIMO
COSTO PRIMO = Materia Prima Directa + Mano

de Obra Directa
Para nuestra empresa VIVOLI LTDA, el
cálculo del costo primo sería:
M.P.D. 925.000.-
Más: M.O.D. 1.217.850.-
COSTO PRIMO 2.142.850.-
2.- El Costo de Fabricación
• El total de los elementos que se utilizarán en
el proceso es un cálculo que no podrá estar
ausente cuando la empresa efectúa un
análisis de sus costos.
COSTO DE FABRICACIÓN = Materia Prima Directa
+ Mano de Obra Directa + Gastos de Fabricación
COSTO DE FABRICACIÓN = Costo Primo + Gastos
de Fabricación
Para la empresa VIVOLI LTDA, el
cálculo del costo de fabricación sería:
Materia Prima Directa. 925.000.-
+ Mano de Obra Directa. 1.217.850.-
+ Gastos Fabricación 884.040.-
= COSTO DE FABRICACIÓN 3.026.890.-
Costo Primo 2.142.850.-
+ Gastos Fabricación. 884,040.-
= COSTO DE FABRICACIÓN 3.026.890.-

3.- COSTO DE OPERACIÓN
• También en la empresa es necesario analizar
todos los gastos que no tuvieron su origen en
el proceso de transformación. Para
identificarlos en una empresa industrial se
dice, que son los gastos que se hacen fuera del
taller. Es necesario recordar también que para
las empresas comerciales algunos de estos
gastos son señalados como costos.
COSTO DE OPERACION = Gastos Administrativos + Gastos Financieros +
Gastos Distribución + Gastos Ventas
Gastos Administrativos 1.053.970.-
+ Gastos Financieros 406.750.-

+ Gastos Distribución 30.500.-
+ Gastos Ventas 434.530.-
= Costo de Operación 1.925.750.-

4.- EL COSTO TOTAL
• También para la empresa, es absolutamente
necesario conocer cual será el valor total en
que tendrá que incurrir la empresa para
fabricar el producto. Este costo estará
formado por los costos que se harán en el
proceso de transformación mas los gastos que
no tienen su origen en la función de
fabricación.
COSTO TOTAL = MPD + MOD + Gs Fabricación + Gs
Administrativos + Gs Financieros + Gs Distribución + Gs Ventas
M.P.D. 925.000.-
+ M.O.D. 1.217.850.-
+ Gasto Fabricación 884.040.-
+ Gasto administrativo 1.053.970.-
+ Gasto financiero 406.750.-
+ Gasto distribución 30.500.-
+ Gasto venta 434.530.-
= Costo total 4.952.640.-
• COSTO TOTAL = Costo de fabricación + Costo
de operación
Costo de fabricación 3.026.890.-
+ Costo de operación 1.925.750.-
= Costo total 4.952.640.-

¡¡¡FELICITACIONES!!!
• Ya puedes identificar
los Elementos del
Costo, dentro de un
proceso productivo.
• Por ello ahora
comenzaremos a
trabajar con el Plan
Evaluativo N° de Costos
y Estados de
Resultados
Plan Evaluativo N° 1
1. Formar grupos de 5 o
6 personas.
2. Determinar el jefe de
grupo y asignar un
número.
3. Sorteo del producto a
fabricar.
Sorteo del Producto
1. Torta de cumpleaños 4. Torta salada
para un niño de 8 años 5. Torta de Licenciatura de
que no sea de cancha IV° medio.
de futbol. 6. Torta para una niña de 8
2. Torta de cumpleaños años que no sea rosada
para niña de 18 años, ni princesas ni hadas.
Gótica. 7. Torta para el
3. Torta de aniversario de Cumpleaños del Jefe de
25 años de matrimonio la Oficina.
8. Torta Baby Shower
TEMA 3: CENTRO DE COSTOS, PUNTO DE EQUILIBRIO PARA UN
PRODUCTO Y UNA MEZCLA DE PRODUCTOS
CENTRO DE COSTOS, PUNTO DE EQUILIBRIO PARA UN
PRODUCTO Y UNA MEZCLA DE PRODUCTOS
• INTRODUCCIÓN
• CENTROS DE COSTO ANALÍTICOS
• CLASIFICACIÓN
• EL REPARTO DE LOS COSTOS
INDIRECTOS
• LA UNIDAD DE OBRA
• CENTRO DE COSTOS DE OBRA
INTRODUCCIÓN
• Una de las clasificaciones de los
costes más común es la que
distingue los costes directos de
los indirectos. Esta distinción se
fundamenta en la objetividad a
la hora de relacionar o
identificar el concepto de coste
en cuestión con algún producto
o servicio o, alternativamente,
con alguna división funcional,
operacional o geográfica de la
empresa.
INTRODUCCIÓN
• Precisamente por no existir una
relación clara entre el consumo
de recursos de naturaleza
indirecta y un determinado
producto o servicio, la
imputación de este tipo de
costes es más compleja y
requiere de ciertos mecanismos
que permitan su asignación.
CENTROS DE COSTO ANALÍTICOS
• Se define como una división real
o ficticia de la empresa, formada
por un conjunto de medios que
concurren a la consecución de
un mismo objetivo y cuya
actividad puede medirse en
unidades físicas, temporales o
monetarias, llamadas unidades
de obra.
CENTROS DE COSTO ANALÍTICOS
• En cualquier caso, a la hora de A) Tratar de asociar cada centro
delimitar el grado de división de de coste a una operación
la empresa mediante la concreta
determinación de los centros de B) La estructura funcional de la
coste analíticos, deberemos empresa y su grado de
tener en cuenta los siguientes descentralización
criterios:
C) La distribución física o
geográfica de las actividades o
de las operaciones funcionales
de la misma
CLASIFICACIÓN
A) OPERATIVOS Y NO OPERATIVOS
B) PRINCIPALES, AUXILIARES Y MIXTOS
CLASIFICACIÓN
OPERATIVO PRINCIPALES
• Son aquellos cuya actividad • Son aquellos cuya actividad sólo
guarda relación con el proceso se utiliza para la elaboración del
de elaboración del producto o producto final y cuyos costes,
prestación del servicio de la por tanto, van a ser imputados al
empresa. coste de producción mediante
un criterio físico o temporal,
como es la unidad de obra.
CLASIFICACIÓN
AUXILIARES MIXTOS
• Son aquellos cuya actividad sirve • Son aquellos que funcionan en
para el buen funcionamiento de parte como un centro principal,
los centros principales, y cuyos imputando parte de su coste al
costes, por tanto, no pueden ser coste de producción, y en parte
relacionados con el producto o como un centro auxiliar,
servicio que la empresa elabora, repartiendo la parte restante, a
sino más bien con otros centros otros centros de coste.
de coste analíticos para los que
trabaja.
CLASIFICACIÓN
NO OPERATIVOS
• Son aquellos cuya función está
relacionada con el proceso de
elaboración del producto o
prestación del servicio de la
empresa; podemos citar a titulo
de ejemplo, los centros de
administración,
comercialización, finanzas,
planificación y personal.
EL REPARTO DE LOS COSTOS INDIRECTOS
• Una vez analizadas
convenientemente las cargas, se
puede diferenciar claramente entre
los elementos de coste de carácter
directo, con relación al producto o
servicio, que se afectaran
directamente al coste de
producción de los mismos, y los
elementos de coste de carácter
directo respecto al producto o
servicio, que se asignarán a
aquellos centros de coste en los
que se hayan consumido mediante
el reparto primario.
EL REPARTO DE LOS COSOTS INDIRECTOS
• La primera cuestión a A) Elementos de coste que
determinar es qué elementos de provienen de la contabilidad
coste son el punto de partida de externa
este cuadro de reparto; estos B) Costes calculados y elementos
son por deducción, los costes supletorios
indirectos respecto del producto
o servicio que la empresa C) Consumos de materiales
elabora y más concretamente los almacenables de carácter
siguientes: indirecto
• Existen 2 posibilidades: centros A) Reparto directo
auxiliares que sólo ceden sus B) Reparto en cascada
costes a centros principales por
ejemplo, un centro de C) Reparto algebraico o recíproco
mantenimiento de maquinaria de
producción y centros auxiliares que
ceden sus costes a centros
principales y también a otros
centros auxiliares, por ejemplo
administración o seguridad. Estas 2
opciones dan lugar a 3 tipos de
reparto secundario.
LA UNIDAD DE OBRA
• Se ha hecho referencia
anteriormente a la unidad de
obra como el medio de
imputación de los costes
indirectos, localizados tras el
reparto secundario en los
centros de coste principales, al
coste de producción o a los
resultados.
LA UNIDAD DE OBRA
• La unidad de obra hace A) La naturaleza
referencia, por tanto a 3 B) La medida de la actividad
características fundamentales
del centro de coste con el que se C) El coste unitario, como medio
relaciona: de imputación
CENTRO DE COSTOS DE OBRA
• Con mucha frecuencia nos • Desde el punto de vista
encontramos con la empresa estructural, la delegación de
dividida en centros dotados de responsabilidad se concreta en 2
capacidad para tomar alternativas posibles:
decisiones, denominados A) Responsabilidad por productos
centros de responsabilidad.
B) Responsabilidad por centros
de actividad
CENTRO DE COSTOS DE OBRA
B) RESPONSABILIDAD POR CENTROS DE
A) RESPONSABILIDAD POR PRODUCTOS ACTIVIDAD
• Que supone la delegación en la • Centros de responsabilidad de
gestión de todos los aspectos costes
relacionados con la elaboración • Centros de responsabilidad de
de un determinado producto o beneficios
la prestación de un servicio,
desde la adquisición de la • Centro de responsabilidad de
materia prima, hasta su inversión
comercialización
Finanzas
Sesión 6
Tema 15: Punto de Equilibrio
Escuela Profesional de Ingeniería de Sistemas e Informática

Punto de equilibrio
• El Punto de Equilibrio de un bien o servicio,
está dado por el volumen de ventas para el
cual, los ingresos totales se hacen iguales a
los costos totales. Es decir, el nivel de
actividad para el cual no hay pérdidas ni
ganancias
• No es una técnica para evaluar la rentabilidad
de una inversión sino que sólo es una
importante referencia financiera.
2
Alejandro Chambergo
Punto de equilibrio
• Se denomina también Punto muerto o
relación Costo – Volumen – utilidad
Se define como:
• Producción que para las condiciones
supuestas no genera utilidades
• Equilibra ingresos y egresos del período
analizado
3
Alejandro Chambergo
Punto de equilibrio
Un vistazo previo al Estado de
Resultados
Para los fines que siguen, demos
un vistazo previo a la Estructura
de un Estado de Resultados de
una empresa
Veamos…
4
Alejandro Chambergo
Estado de Resultados
Estructura en costeo por absorción
1. + Ventas netas
2. - Costo de lo producido y lo vendido
3. = UTILIDAD BRUTA
4. - Gastos generales de administración y venta
5. = UTILIDAD OPERACIONAL
6. + Otros ingresos (no operacionales)
7. - Otros egresos (no operacionales)
8. = UTIL. ANTES DE INTERESES E IMPUESTOS (UAII)
9. - Intereses
10. = UTILIDAD ANTES DE IMPUESTOS (UAI)
11. - Impuestos
12. = UTILIDAD NETA O RESULTADO DEL PERIODO
5
Alejandro Chambergo
Estado de Resultados
Estructura en costeo variable
ELEMENTOS CU Empr
1. + Ventas netas X X
2.- Costo variable de lo producido y vendido X X
3. = CONTRIBUCION MARGINAL TOTAL X X
4. - Costos fijos de producción X X
5. = UTILIDAD BRUTA X X
6. - Gastos generales de administración y venta X X
7. = UTILIDAD OPERACIONAL X X
8. + Otros ingresos (no operacionales) X X
9. - Otros egresos (no operacionales) X X
10. = UTILIDAD ANTES DE INTERESES E IMPUESTOS (UAII) X X
11. - Intereses X X
12. = UTILIDAD ANTES DE IMPUESTOS (UAI) X X
13. - Impuestos X X
14. = UTILIDAD NETA O RESULTADO DEL PERIODO X X
6
Alejandro Chambergo
Punto de equilibrio
Punto de equilibrio operacional
• Considera ingresos, egresos y utilidades
operacionales
Punto equilibrio empresarial
• Considera ingresos, egresos totales y las utilidades
netas
Punto de producción
• Producción que se debe tener en el período para
obtener la utilidad
Se pueden tener varios puntos de producción según
se trate de utilidad bruta, operacional, antes de
impuestos, neta
7
Alejandro Chambergo
Punto de equilibrio
Supuestos
 Establecer claramente rango de producción para el
análisis, según la capacidad instalada
 El precio de venta se mantiene constante para el nivel
de producción, durante el período estudiado
 Es posible diferenciar costos fijos y variables
 Costos fijos permanecen constantes para el nivel de
producción analizado
 Los costos variables totales son proporcionales a Q
(producción)
 Todo lo que se produce se vende (no considera
existencia inventarios
 No se analiza valor del dinero en el tiempo 8
Alejandro Chambergo
Desventajas del punto de equilibrio
• Para su cálculo no se considera la inversión
inicial que da origen a los beneficios calculados.
• Es difícil delimitar con exactitud si ciertos costos
se clasifican como fijos o como variables.
Mientras los costos fijos sean menores se
alcanzará más rápido el punto de equilibrio.
• Es inflexible en el tiempo, esto es, el equilibrio se
calcula con un costos dados, pero si éstos
cambian, también lo hace el punto de equilibrio
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Alejandro Chambergo
Información para el cálculo del punto de
equilibrio
• Se deben considerar todos los egresos para
la producción
• Identificar los costos variables y los costos
fijos
• Los costos fijos están formados por:
– costos administrativos,
– costos de comercialización
– costos financieros
• Los costos financieros deben de tomarse de
la tabla de costo financiero.
10
Alejandro Chambergo
Cálculo del Punto de Equilibrio
El cálculo del Punto de Equilibrio
puede ser:
• Monoproducto:
En unidades producidas
En monetarias
• Multiproducto:
En unidades homogéneas
En unidades monetarias
11
Alejandro Chambergo
en unidades producidas
• Costo Fijo (CF): es la parte del costo total

(CT) que la empresa tendrá
independientemente de su nivel de actividad.
Los costos fijos los tendrá la empresa aunque
no produzca nada. Entre estos podemos
mencionar: el alquiler, los impuestos, los
sueldos administrativos, entre otros.
12
Alejandro Chambergo
• Costo variable (CV): es la parte del costo total
que está en función de la cantidad (Q) de
unidades producidas o de los servicios
prestados. Es decir, a mayor nivel de actividad,
mayor costo variable.
• Costo variable unitario (CVMe): es el costo,
por cada unidad producida o por cada servicio
prestado, de las materias primas, materiales,
mano de obra, etc. El costo variable unitario
puede suponerse constante para cada unidad
independientemente de la cantidad producida.
13
Alejandro Chambergo
• Costo Total (CT):
CT = CF + CV
CT = CF + CVMe. Q (1)
• Ingreso Total (IT): está dado por el

producto de la cantidad (Q) por el precio unitario
(p) (bajo el supuesto de que todo lo producido es
vendido).
IT = p . Q (2)
14
Alejandro Chambergo
En el Punto de Equilibrio se debe cumplir que los
Costos Totales (CT) sean iguales a los Ingresos
Totales (IT):
CT = IT
Luego, igualando (1) y (2), tenemos:
CF + CVMe . Q = p . Q (3)
de donde:
CF
Q (PE) = PEu = (4)
p - CVMe 15
Alejandro Chambergo
Ejemplo
Una empresa manufacturera desea calcular su
punto de equilibrio en el presente año, para lo cual
conoce sus costos fijos, que son de $10.000, sus
costos variables, que son de $2,5 por unidad
producida y su precio de venta que es de $4,5 por
unidad vendida.
Luego, para calcular el punto de equilibrio en unidades

(PEu) será:
10.000 $
PEu = = 5.000 unidades
(4,5 – 2,5) $/unidad
Es decir, para poder cubrir sus costos (fijos y variables),
la empresa deberá producir y vender 5.000 unidades.
Por encima de este valor comenzará a tener ganancias. 16
Alejandro Chambergo
$ Ventas
IT
CT
E
P*
CF
0 Q* Nivel de actividad
17
Alejandro Chambergo
en unidades monetarias
Se obtiene del producto del PEu por el
precio de venta unitario (p) del bien o
servicio:
PE$ (Ventas) = PEu . p (5)
Del ejemplo anterior:
PE$ (Ventas) = 5.000 unidades .

4,5$/unidad
PE$ (Ventas) = 22.500$
18
Alejandro Chambergo
Si reemplazamos (4) en (5) y operamos
convenientemente, llegamos a la
siguiente expresión:
CF
PE$ = (6)
1 – CVMe/p
que es equivalente a la ecuación (5)

Además Margen de Contribución =1-CVMe/p
19
Alejandro Chambergo
El denominador de la expresión (6)
equivale al Porcentaje Marginal, es decir
Margen de Contribución/Ventas
CF
PE$ = (7)
PM
Y el Margen de Contribución Unitario = p-CVMe

Es el excedente al cubrir los costos variables que se
aporta para cubrir costos fijos y generar utilidad 20
Alejandro Chambergo
Multiproducto
En la mayoría de los casos, las empresas
producen más de un producto
(multiproducto), los que tendrán precios de
venta y costos variables diferentes. El punto
de equilibrio en unidades (PEu) para cada
uno de estos productos seguramente será
distinto.
Para estos casos, se puede proceder de
dos maneras distintas según que los
productos se midan en unidades
homogéneas o no.
21
Alejandro Chambergo
Multiproducto
En el caso de que sean unidades
homogéneas entonces podremos calcular el
PEu, si conocemos el porcentaje de ventas
en unidades de cada producto respecto del
total de unidades vendidas.
Luego sería: Σ (p.i – CVMe.i) Xi = CF
donde cada Xi resultará el PEu para cada
producto y vendrá dado por el producto del
PEu conjunto por el % de participación de
ese producto en el total de las ventas.
22
Alejandro Chambergo
Multiproducto
Si las unidades de los productos no son
homogéneas, entonces debemos ponderar la
contribución de cada producto en las ventas
totales en pesos. Es decir, en la expresión (6),
el numerador (CF) no cambiará, mientras que
en el denominador, debemos hacer la suma de
los productos de la expresión (1 – CVMe/p)
para cada producto, multiplicada por el
porcentaje i que representan las ventas de ese
producto en unidades monetarias con respecto
al total de ventas de todos los productos.
23
Alejandro Chambergo
Multiproducto
La fórmula a utilizar será:
CF
PE$ = (7)
(1-CVMe1/p1).i1 + (1-CVMe2/p2).i2 + …+ (1-CVMen/pn).in
En la cual los “in” representan los porcentajes de ventas en $ de

cada uno de los productos respecto del total de ventas. 24
Alejandro Chambergo
MEZCLA DE PRODUCTOS
Cuando una empresa vende mas de un producto , el

análisis costo-volumen-utilidad, se lleva a cabo utilizando
una razón de promedio de contribución marginal para
una mezcla de ventas determinada o una contribución
marginal por utilidad.
Si la mezcla real de productos difiere de productos en que
se basó el análisis, surgirá una divergencia entre la utilidad
esperada, basada en el modelo Costo-Volumen-Utilidad y
la utilidad real. Además, el punto de equilibrio no será el
mismo si la mezcla de productos realmente vendidos
difiere de la mezcla de productos empleada en el análisis.
25
Alejandro Chambergo
Ejemplo:
La compañía “X”, S.A., que elabora los
productos: A, B y C, reporta la
siguiente información para el mes de
agosto de 2010.
Producto Unidades Precio de Ingreso Porcentaje de

venta $ por venta mezcla
$ Unidades Importe
A 10000 10 100000 17,24 25

B 28000 5 140000 48,28 35
C 20000 8 160000 34,48 40
TOTAL 58000 400000 100 100
26
Alejandro Chambergo
Costos variables:
Producto Costo variable

por unidad
A $4
B $3
C $5
27
Alejandro Chambergo
Contribución Marginal
Producto Ingresos Costos Contribución

variables Marginal
Importe %
A $100 000 $40 000 $60 000 60%
B $140 000 $84 000 $56 000 40%
C $160 000 $100 000 $60 000 37.5%
Total $400 000 $224 000 $176 000 44%
28
Alejandro Chambergo
RESOLUCIÓN DE CONTRIBUCIÓN
MARGINAL PROMEDIO
Se calcula el volumen de Punto de Equilibrio

Global, con base en la razón promedio de contribución
marginal (% de Contribución Marginal), para la mezcla de
ventas determinada.
29
Alejandro Chambergo
RESOLUCIÓN
% de Contribución Contribución Ingresos

Marginal
=
Marginal Total ÷ Totales
% CM = $176 000 ÷ $400 000
% CM = 0,44 = 44%
30
Alejandro Chambergo
PUNTO DE EQUILIBRIO GLOBAL
EN TÉRMINOS DE INGRESOS
% Contribución
PE = Costos Fijos ÷ Marginal
PE = $88 000 ÷ 0,44
PE = $200 000
31
Alejandro Chambergo
PE = $200,000
DISTRIBUCIÓN DE LAS VENTAS EN

EL PUNTO DE EQUILIBRIO
Mezcla conforme al Punto de Equilibrio en
Producto
Importe de Ventas Términos de Ingresos
A 25% $50 000

B 35% $70 000
C 40% $80 000
TOTAL 100% $200,000
32
Alejandro Chambergo
COMPROBACIÓN DEL
PUNTO DE EQUILIBRIO
Ventas en Total de
Produc Contribución
Punto de Contribución
to Marginal en (%)
Equilibrio Marginal
A $50,000.00 60.00% $30,000.00
B $70,000.00 40.00% $28,000.00
C $80,000.00 37.50% $30,000.00
TOTAL $200,000.00 -- $88,000.00
Costos Fijos $88,000.00
UTILIDAD $0.00
33
Alejandro Chambergo
Interrogantes
• ¿El volumen previsto de ventas del
bien o servicio es suficiente para
alcanzar el equilibrio?
• ¿Cuán bajo debe ser el costo
variable por unidad para alcanzar
el equilibrio, considerando los
precios actuales y los pronósticos
de ventas?
34
Alejandro Chambergo
Interrogantes
• ¿Cuán bajo debe ser el costo fijo

para alcanzar el equilibrio?
• ¿Cómo afectan los niveles de

precios al volumen de equilibrio?
35
Alejandro Chambergo
Aplicaciones
• Evaluar bienes o servicios
• Seleccionar entre dos procesos
alternativos
• Decidir entre alquilar o comprar
• Decidir entre fabricar o comprar
• Localizar una empresa
36
Alejandro Chambergo
TEMA 4: COSTO BASADO EN ACTIVIDADES Y
PRESUPUESTOS
COSTO BASADO EN ACTIVIDADES Y PRESUPUESTOS
• EL CONCEPTO DE ACTIVIDAD EN EL
MODELO ABC
• CLASIFICACIÓN DE LAS ACTIVIDADES
• LOS GENERADORES DE COSTOS
• PROCESO DE ASIGNACIÓN EN EL
MODELO ABC
• EL PRESUPUESTO BASADO EN
ACTIVIDADES
• LA ADMINISTRACIÓN BASADA EN
ACTIVIDADES
EL CONCEPTO DE ACTIVIDAD EN EL MODELO ABC
• El Modelo ABC utiliza un
concepto de actividad más
agregado, es decir, agrupando
dentro de cada actividad a
diferentes tareas siempre que se
cumplan dos condiciones: la
primera, que ha de existir una
homogeneidad entre esas tareas
encaminada a la obtención
directa del bien o servicio o a
ayudar a obtenerlo.
• La lógica del modelo, basado en las • El diagnóstico
actividades, a través de su filosofía • El pilotaje
de transparencia y visibilidad,
continuará poniendo en evidencia • La gestión de competencias
que existen costos ligados a
actuaciones que no añaden valor, y
mostrará cómo otros, ligados a
actuaciones que sí lo añaden, se
reducen progresivamente.
• Por tanto, la estructuración de la
empresa por actividades es
especialmente pertinente para:
• Para poder ser calificado un
proceso como actividad, debe de
poseer tres características:
• Tener una finalidad
• Disponer de unos medios
• Tener un sistema de conducción
CLASIFICACIÓN DE LAS ACTIVIDADES
• Las actividades pueden ser • Su actuación con respecto al
observadas desde distintas producto o servicio
perspectivas, según los intereses • La frecuencia en su ejecución
particulares que se pretendan
alcanzar, por lo que existen • Su capacidad para añadir valor al
distintos tipos de clasificaciones, producto o servicio
dependiendo su configuración
de la referencia que se tome
para proceder a establecer su
tipología concreta.
SU ACTUACIÓN CON RESPECTO AL PRODUCTO O SERVICIO
• Se puede decir que el • Desde esta perspectiva, las

protagonista o destinatario actividades pueden clasificarse en:
específico de cualquier actividad - Nivel unitario
desarrollada en la instalación - Nivel de lote
puede variar. Situados en
un hotel, se puede observar que - Nivel de producto o nivel de línea
hay actividades que se llevan a - Nivel de cliente
cabo pensando en el servicio - Nivel de fábrica
que se esté brindando
SU CAPACIDAD PARA AÑADIR VALOR
LA FRECUENCIA EN SU EJECUCIÓN AL PRODUCTO O SERVICIO
• Tomando como referencia clasificadora la • El concepto de valor añadido puede
frecuencia en su ejecución, pueden observarse desde dos ópticas
diferenciarse entre: actividades convergentes:
repetitivas y actividades no repetitivas.
• Por una parte, desde una perspectiva
• Actividades repetitivas, son aquellas que interna, el concepto ha de ser
se realizan de una manera sistemática y entendido como el referido a aquellos
continuada en la instalación, por ejemplo,
lavar ropa sucia de gastronomía y de costos estrictamente necesarios para
habitaciones. Poseen como brindar satisfactoriamente un servicio.
características comunes las de tener • Por otra, en su proyección externa y
prefijado un consumo de recursos tomando como referencia el mercado,
estandarizado cada vez que se ejecutan y puede interpretarse como todo costo
un objetivo concreto y bien determinado
para cada una de ellas. que haga aumentar el interés del
cliente por el producto.
LOS GENERADORES DE COSTOS
• Generador de costo o cost • El número óptimo de
driver, es el factor que crea o generadores de costo dependerá
influye en el costo. Los del nivel de precisión y
generadores de costos originan complejidad que exija el grado
cambios en el rendimiento de de conocimiento del costo del
una actividad, por tanto, afectan producto.
a los recursos requeridos para
realizar la actividad. El costo está
causado o generado por muchos
factores que se interrelacionan
de forma compleja.
PROCESO DE ASIGNACIÓN EN EL MODELO ABC
• Hasta este momento se han • En la primera fase, se asignan los
examinado los fundamentos del costos a las actividades
sistema ABC de Contabilidad de pertenecientes a los diferentes
Costos. Ahora corresponde pasar a centros; de esta forma las
un aspecto más concreto, como es actividades se convierten en el
el proceso de asignación de los núcleo del modelo.
costos. Es frecuente hablar de dos • En la segunda fase, se asignan a los
fases por la mayoría de los autores productos los costos de las
que abordan esta temática. actividades y, además, se asignan a
esos mismos productos los costos
directos correspondientes, o sea,
los costos directos y costos
indirectos respecto al producto.
PROCESO DE ASIGNACIÓN EN EL MODELO ABC
FASE 1: DETERMINACIÓN DE ASIGNACIÓN FASE 2: DETERMINACIÓN DEL COSTO
DE LAS ACTIVIDADES DE CADA CENTRO DE LOS PRODUCTOS
• 1ª Etapa: Localización de los costos • 7ª Etapa: Asignación de los
indirectos en los centros.
• 2ª Etapa: Identificación de actividades costos de las actividades a los
por centros. productos.
• 3ª Etapa: Elección de cost- drivers o
generadores de costos de las actividades. • 8ª Etapa: Asignación de los
• 4ª Etapa: Reclasificación de actividades. costos directos a los productos.
• 5ª Etapa: Reparto de los costos entre las
actividades
• 6. ª Etapa: Cálculo del costo de los
generadores de costos.
EL PRESUPUESTO BASADO EN ACTIVIDADES
• El proceso de control ha sido • Características del Presupuesto Basado
tradicionalmente acometido por parte de en las Actividades.
las empresas, en el contexto de la • La implementación de un sistema de
Contabilidad de Gestión, mediante la control basado en actividades exige que
formulación de los previamente la empresa haya elaborado
correspondientes presupuestos, como sus estimaciones basándose en este tipo
una etapa previa de la planificación para de información.
posteriormente abordar la etapa
de evaluación, esto es, el control • La prolongación de los principios del
presupuestario. sistema ABC al área presupuestaria es lo
que se denomina en lenguaje anglosajón
el ABB, mediante el cual se establecen las
estimaciones de costos vinculadas a las
actividades que deben ser acometidas
para producir y vender los productos y
servicios, por tanto, el ABB, se constituye
así como una lógica progresión
metodológica a partir del ABC y del ABM.
EL PRESUPUESTO BASADO EN ACTIVIDADES
• Un adecuado análisis y
representación del conjunto de
actividades que ejecuta la
empresa, permitirá re concebir los
costos y poder implantar una
presupuestario dinámica (proactiva
) relativamente poco vinculada con
las oscilaciones del mercado. Al
presupuestar las actividades, las
oscilaciones se ven prácticamente
reducidas a cero, dada la
estabilidad que las caracteriza,
aspecto éste que con mucha
dificultad puede encontrarse en la
cifra de negocios.
LA ADMINISTRACIÓN BASADA EN ACTIVIDADES
• El ABM o de Gestión basado en las • El ABM se inserta dentro de un marco
actividades tiene una dimensión más de administración estratégica de costo
genérica que el sistema ABC, dado y en los procesos de mejora continua,
que aquél tiene una proyección incorporando técnicas de análisis tales
orientada a la gestión de la empresa como:
en general, con el objetivo de • Análisis de actividades.
conseguir, la excelencia empresarial.
• Análisis de causa / efecto a través de
los drivers.
• Análisis de las actividades que
agregan y no agregan valor.
• Calidad y satisfacción del cliente.
• Benchmarketing / mejoras prácticas.
Walter Rossi Bayardo
Ma. Liliana Santos Vázquez **
EL COSTEO BASADO EN ACTIVIDADES

Aportes y Limitaciones
En un ambiente de creciente competitividad y globalización, el análisis tendiente a buscar una
mayor eficiencia de las organizaciones que fabrican bienes o prestan servicios, y la adecuada
diferenciación, puede tener una herramienta muy valiosa en el Costeo Basado en
Actividades (ABC), que permite sustentar decisiones estratégicas y tácticas. Este artículo plantea
algunos aportes claves que esta herramienta realiza para la Administración Estratégica de
Costos y consideraciones para que su implementación logre maximizar la relación
costo - beneficio de la información. Para ello inicialmente presenta algunos conceptos
introductorios en torno al tema y realiza una breve reseña de su metodología.
I ALGUNOS CONCEPTOS INTRODUCTORIOS
1. El Mercosur y el ABC
Muchas son las finalidades que pueden atribuírsele a la creación del Mercosur o de cualquier mercado
común. No obstante creemos que hay dos, que sienten profundamente los agentes económicos que se
mueven en la región y que tienen que ver con el uso del Costeo Basado en Actividades (ABC). Ellas son
la búsqueda de un mercado interno mayor y el aumento de la potencialidad de las unidades productivas
para competir en un mercado global. Sin duda para poder competir en un nuevo mercado ampliado y
proyectarse al mercado global es necesario que las unidades productivas encuentren formas de mejorar su
gestión, aumentando la eficiencia de las operaciones y reduciendo sus costos.
Este trabajo procura establecer la opinión de los autores sobre en qué medida este método de costeo o de
análisis de costos, proporcionando información para la toma de decisiones, puede contribuir a lograr los
resultados esperados por los agentes económicos en el marco de apertura y globalización de la economía.
2. El ABC: ¿algo nuevo bajo el sol?
Si bien en la década del 70 aparecen las primeras publicaciones sobre Costeo Basado en Actividades, no
se conocen aplicaciones de este sistema hasta la década del 80, en que el desarrollo de la informática pone
*
Los autores son, respectivamente, profesor titular de Teoría Contable Superior y Contabilidad y Contabilidad de
Precios y miembro del Consejo Académico del Departamento de Ciencias y Técnicas Contables, y docente de las
cátedras de Contabilidad y Cambio de Precios y Teoría Contable Superior, de la Facultad de Ciencias Económicas y
de Administración, Universidad del a República.
Este artículo fue realizado sobre la base del trabajo presentado por los autores en las XVII Jornadas de Ciencias
Económicas del Cono Sur. En él se incorporaron algunas consideraciones adicionales, en especial, en torno a los
aspectos que en tal ocasión suscitaron mayor inquietud entre los participantes.
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a disposición de las empresas los medios para obtener y procesar más fácilmente información clave para
su implementación. Es a partir de 1984 que comienza a proliferar la literatura sobre este tema y en 1985
K. Williams y N. Vintila lo aplican en la fábrica John Deere, para distribuir los gastos generales de
fábrica.
Sin embargo la idea central del ABC: identificar los factores que originan el costo y emplearlos para una
determinación más precisa del mismo, es la idea básica de todo sistema de costos y puede observarse ya
en literatura contable de los años 40 y 50. Entonces ¿el ABC es solo un resurgimiento de los criterios
tradicionales o, por el contrario, una revolución en los sistemas de costos?
Si bien la idea motivadora existía ya a mediados de siglo, una cosa eran los modelos académicos y lógicos
desarrollados y otra los modelos aplicados en la mayoría de las empresas. Los primeros resultaban
relativamente complejos para las posibilidades informáticas existentes y el costo del procesamiento no
justificaba en muchos casos la utilidad de la información. Por ello tuvieron, en la mayoría de los casos,
que ser simplificados.
En la actualidad un muy alto porcentaje de los sistemas de costos están destinados, fundamentalmente, a
lograr una valuación de los artículos producidos a efectos de su inclusión en los estados contables o con
fines de determinación de impuestos. Raramente se usan esos sistemas con fines de análisis de eficiencia,
para estudiar reducciones de costos y en general no producen información significativa sobre los costos de
ventas o de administración.
El ABC retoma la idea motivadora de los modelos académicos, trata de producir costos globales más
precisos y, apoyado por los nuevos recursos informáticos, establece un modelo de actividades que le
permite correlacionar más fuertemente los esfuerzos realizados para producir y vender con cada uno de
los productos, formas de distribución, mercados o cualquier otro elemento que sea útil a los efectos de
tomar decisiones estratégicas u operativas relacionadas con el mix de producción, las formas de
distribución o la mejora de la eficiencia.
3. ¿Para qué el cálculo de costos?
3.1. Objetivos de los sistemas de costos
Los sistemas de costos han adoptado diferentes enfoques, según los requerimientos y recursos disponibles
a lo largo del tiempo. Pero ciertos objetivos se mantienen en esa evolución:
. analizar la eficiencia,
. proporcionar información para fijar precios,
. valorizar los stocks y contribuir a la determinación del resultado del ejercicio,
. brindar información para decisiones estratégicas.
3.2. Sistemas de costos rutinizables y análisis de costos
La identificación de los recursos consumidos en cada producción resulta, en general, un proceso complejo
en el que a menudo es necesario introducir simplificaciones. Adicionalmente la información para el costeo
no se obtiene íntegramente de la contabilidad, dado que no todas las variables están asociadas a
transacciones financieras. Por tales motivos estructurar un sistema de costos involucra una erogación
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considerable y es necesario evaluar el alcance del sistema, en función del uso que se dará a la información
que proporciona.
Existen dos modalidades de trabajo para cumplir los objetivos antes mencionados: los sistemas de costos
rutinizables y el análisis de costos.
Los primeros son sistemas de ejecución habitual, donde cada situación recibe siempre el mismo
tratamiento. La obtención de información se realiza siguiendo mecanismos previamente definidos que no
requieren análisis de situaciones especiales. Para ello todas las situaciones factibles, dentro del alcance del
sistema, se encuentran previstas y su tratamiento ha sido definido. El mantenimiento de sistemas de costos
recogiendo datos sobre una base rutinaria no siempre justifica la relación costo de la información respecto
a la utilidad de la misma cuando esta es usada esporádicamente. Por otra parte es muy difícil concebir a
priori todas las necesidades que pueden surgir a lo largo del tiempo y desarrollar un sistema que las
contemple.
Por esa razón puede no resultar económico emplear sistemas rutinizables para situaciones poco frecuentes,
o como fuente de información para decisiones no rutinarias. En tales casos es más apropiado recurrir a
Análisis de costos. Estos suponen la participación de Analistas de Costos, que naturalmente emplearán la
información obtenida rutinariamente, aplicarán herramientas informáticas como apoyo a su acción, y
complementarán los mecanismos automáticos de obtención y procesamiento de información con un
profundo conocimiento de la realidad y la experiencia para determinar las fuentes de información más
apropiadas al caso específico.
II EL COSTEO BASADO EN ACTIVIDADES
1. ¿Qué es el costeo basado en actividades?
El costeo basado en actividades es un nuevo enfoque de los costos de la empresa, que toma la
información financiera y operacional existente y la visualiza a través de un modelo de actividades,
permitiendo así analizar múltiples visiones del negocio, según las decisiones que la empresa debe tomar.
Puede adoptar la forma de un sistema rutinizable, si la relación costo beneficio lo justifica, o la forma de
un análisis de costos si esto no es así. La forma de análisis de costos se emplea fundamentalmente para
sustentar decisiones estratégicas y puede motivar y facilitar, en algunos casos la introducción de sistemas
rutinizables.
2. ¿Cómo trabaja el ABC?
El ABC parte de la información contable y la agrupa en elementos de costo. Estos gastos son asignados a
las actividades de la empresa, y estas a su vez a la visión más adecuada para los temas claves del negocio
que importan a la toma de decisiones.
2.1. De la información contable a los Elementos de Costo
El Costeo basado en actividades agrupa los rubros contables de gastos en elementos de costo, de modo
que cada elemento de costo refleja el uso de un recurso determinado.
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Para realizar esta agrupación será necesario analizar la información contable, y en algunos casos realizar
ajustes extracontables que permitan adaptar los criterios financieros a los requerimientos de la información
gerencial, aspecto que se analiza en el capítulo IV.
A vía de ejemplo, veamos esta asociación en elementos de costos para un número reducido de rubros
contables.
Cuenta Nombre $ Elemento de Costo
4101 Sueldos 80.500 Mano de obra 195.500

4102 Jornales 65.000
4103 Cargas Sociales 35.000
4104 Gratificaciones 15.000
4111 Servicios de Terceros 32.000 Scios Contratados 44.500
4112 Honorarios 12.500
4121 Amort. Inmuebles 9.500 Edificios 19.800
4131 Gtos. Conservación 10.300
4141 Mats. p. Equipos 25.300 Equipos 43.500
4122 Amort. Equipos 12.600
4142 Combustibles 5.600
Total 303.300 303.300
2.2. El Costeo de las actividades
Para determinar los costos por actividad se deben cumplir los siguientes pasos:
• identificar las actividades realizadas;

• ajustar la información contable para obtener el valor de los recursos consumidos
(elementos de costo);
• asignar los elementos de costo a las actividades mediante el empleo de trazadores.
Actividad es lo que se realiza con habitualidad y tiene un objetivo en sí mismo.
La definición de las actividades a considerar es uno de los aspectos claves del proceso de costeo ABC,
especialmente cuando la empresa lo realiza por primera vez. Su nivel de detalle debe ajustarse para lograr
un número de actividades, que permita a la vez:
. su visualización de conjunto y la identificación de las medidas en que consumen recursos,
. criterios comunes a lo largo de toda la organización,
. obtener información cualitativamente útil para conocer y comprender el comportamiento

de los costos de la empresa, sus orígenes y destino, con un nivel de apertura que se
adapte al requerido para las decisiones que habrá de fundamentar.
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Si el número de actividades fuera excesivo, el nivel de detalle impediría la visualización de conjunto
necesaria para comprender el comportamiento de los costos y adoptar decisiones estratégicas.
Adicionalmente dificultaría la visualización independiente de algunas de tales actividades haciendo dudosa
la identificación de las medidas en que consumen recursos.
Por otra parte si tal nivel de detalle fuera muy bajo no proporcionaría información suficiente para poder
actuar sobre el disparador o el consumidor de costos.
Por tal motivo es fundamental que el equipo responsable de la implantación, coordine la definición de
actividades a lo largo de toda la organización, unificando el nivel de apertura entre las diferentes áreas y
con los criterios previamente definidos en función del uso a dar a la información.
A fin de facilitar esta labor puede ser útil contar con listas estándar o listas empleadas previamente por
otras empresas en igual rama de actividad.
En un departamento de compras, podríamos encontrar, a vía de ejemplo, las siguientes actividades:
Desarrollar estrategias de negocio Administrar contratos

Relacionarse con proveedores Coordinar con otros sectores
Administrar mercaderías compradas Participar en capacitación
Pedir cotizaciones Supervisar empleados
Concretar compras
Identificadas las actividades, y agrupados los gastos contables en elementos de costo, estos deben ser
asignados a aquellas. Para ello se deben utilizar criterios que permitan medir el empleo de los distintos
recursos, por parte de cada actividad.
Estos criterios o trazadores buscan ser medidas más precisas y objetivas para la asignación de gastos, en
sustitución de distribuciones globales y simplificadas de los gastos indirectos, dado que, debido a la
incidencia creciente de tales gastos en el total de costos de las organizaciones, una distribución inadecuada
de los mismos puede originar fuertes distorsiones en el costo de los productos.
Veamos algunos trazadores posibles por Elemento de Costo:
_ Mano de obra horas hombre en cada actividad ponderadas por su remuneración (las horas de
una categoría superior se multiplican por un factor de corrección que permite
sumarlas con las de la categoría inferior);
_ Edificios espacio físico de las distintas áreas por las horas hombre cumplidas en cada área;
_ Equipos horas máquina;
_ Comunicación Número de llamadas por actividad;
_ Gtos. Adm. se descompone en sus gastos principales, y se traza cada uno por la medida de su
consumo. Por ejemplo Papelería y útiles se puede trazar por una conjunción de
computadores y horas hombre en cada actividad, en tanto los gastos de movilidad
por el número de viajes por actividad.
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2.3. Análisis del costo por actividades
Trazando cada Elemento a las actividades, obtenemos el costo de estas. Así la información que el sistema
tradicional descompone en costos directos y gastos generales, puede ser analizada con una visión
diferente: qué actividades son las que generan mis mayores costos.
Los sistemas tradicionales ubican los costos por centro de responsabilidad, apuntando a un control
operativo: cada responsable de área debe responder por el exceso de sus costos en relación al presupuesto.
Sin embargo, esta visión brinda información muy limitada para su reducción.
El costeo basado en actividades, en cambio ubica los costos por actividades identificando así en qué se
gasta. Esta información es la base para los análisis que permitirán a la empresa identificar oportunidades
concretas de reducción de costos: actividades de alto costo que no son necesarias, o no poseen valor
agregado, o son racionalizables.
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Esto implica un cambio de énfasis que no anula la visión anterior, sino que la enriquece con nueva
información. Si la empresa cuenta con información por centros de costos, el trazado de gastos puede
realizarse por áreas de actividad (concepto similar al de centro de costo), manteniendo así información de
gastos por responsables. Esto permitirá conocer el costo de las distintas actividades a lo largo de la
organización y en particular en cada área de responsabilidad. Si la empresa no ha empleado antes esa
agrupación el trazado puede realizarse sin la agrupación en áreas, requerirá naturalmente un mayor
esfuerzo de coordinación.
Esta información permite focalizar los esfuerzos de racionalización y reducción de costos en aquellos
puntos donde la empresa posee oportunidades reales.
Para identificar tales oportunidades, es importante enriquecer el análisis calificando a las actividades
mediante atributos de interés para las decisiones que la empresa debe tomar. La selección de los atributos
a ser empleados deberá, por lo tanto, ajustarse a las cuestiones de interés para el análisis. Diversidad de
cuestiones pueden ser examinadas mediante el empleo de atributos. Algunos de los más comúnmente
usados son: valor agregado para el cliente, necesidad de la actividad, posible subcontratación de la misma,
contribución a la calidad.
El análisis que plantea el cuadro que sigue a continuación, es una primera aproximación al análisis que
podría realizarse al emplear el atributo de valor agregado, discriminando la información incluso a nivel de
las actividades individuales. Esto permitirá concentrar la búsqueda de oportunidades, por ejemplo, en
torno a las actividades que no son percibidas por el cliente o por las que él no está dispuesto a pagar.
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Naturalmente esta información, por sí sola, no es suficiente para sustentar decisiones de racionalización y
reducción de costos. Para ello es necesario emplear los atributos en forma combinada para responder a
interrogantes tales como:
• cuáles son las actividades más costosas y que no agregan valor,

• cuáles las menos costosas y que agregan valor,
• de las primeras, cuáles pueden ser subcontratadas y aún no lo están,
• de estas qué porción de su costo sería subcontratada.
2.4. Análisis de costos desde diferentes visiones
Costeadas las actividades, estas pueden trazarse a productos/servicios, canales de distribución, clientes,
procesos, o áreas funcionales. En cada caso deberá seleccionarse la visión o visiones más relevantes para
los temas claves del negocio que se desea analizar. Veamos algunos análisis posibles para las visiones de
productos, clientes y canales de distribución.
a. Productos / servicios
El ABC costea los productos contemplando su ciclo integral en la organización - investigación y

desarrollo, compra de mercaderías, producción, stockamiento, venta, cobranza -. Incluye así gastos que
los sistemas tradicionales no acumulaban al costo del producto, tales como los de administración y ventas,
en general por atender primordialmente el objetivo de valuación de inventarios.
El costo de las líneas de productos o servicios se determina asignándole cada una de las actividades,
previamente costeadas, en función del uso que de ellas realiza cada línea de productos/servicios. A vía de
ejemplo algunos trazadores que se podría emplear, según los tipos de actividades, son:
Producción No. de lotes, No. unidades,

Facturación renglones de facturación,
Venta tiempo de venta por producto, por las ventas realizadas,
Compra renglones de orden de compra - para las materias primas comunes a varios
productos se pondera por su uso -,
Cobranza importe de ventas.
El costo de la materia prima se asigna en forma directa al costo de los productos, de acuerdo al consumo
real, o al estándar si no hay grandes diferencias. En tanto el costo de las actividades que no son
relacionables con los productos, como la preparación de información contable, no es trazado.
Esta visión permite analizar la rentabilidad por línea de producto y por lo tanto sustentar decisiones de
racionalización de las líneas de productos/servicios, brindar elementos a considerar en el ajuste de
precios, identificar el esfuerzo especial requerido por determinadas líneas.
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Los resultados de esta visión seguramente sorprenderán en comparación con los de sistemas
simplificadores, pero pueden incluso diferir sustancialmente de otros más afinados, básicamente debido a
dos motivos:
a. los sistemas generalmente aplicados no incluyen los gastos de administración y ventas en el

cálculo de rentabilidad por línea de producto/servicio; en cambio el ABC costea los productos
contemplando su ciclo integral en la organización;
b. la asignación de costos sigue, en muchos sistemas, criterios altamente simplificadores que no
contemplan los costos de complejidad, en tanto el ABC busca identificar medidas más adecuadas
del consumo de recursos.
En consecuencia la porción de costos no asignada, o asignada en forma global, es en el ABC

sustancialmente menor que en la generalidad de los sistemas tradicionales.
Ambos costos podrían llegar a ser similares, solo en casos en los que se cuente con un sistema afinado de
costos y los elementos no considerados por este sean poco significativos.
b. Canales de distribución
De igual forma que se realiza el trazado de costos de actividades a productos se puede realizar a canales
de distribución. Este análisis puede responder preguntas tales como:
• cómo realizar las ventas: ¿directamente a minoristas o a través de distribuidores?,
• por qué un medio de transporte es más económico que otro para un producto determinado,
• qué impacto tiene un aumento de los costos de transporte en la rentabilidad,
• cuál es el verdadero costo de una política de entrega las 24 hs.
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Este análisis puede ser de utilidad en toda empresa con importante actividad de distribución, ya sea propia
o subcontratada, y sin duda adquiere especial relevancia en empresas cuyo giro sustancial es la
comercialización.
c. Clientes / mercados
Esta visión permite identificar los costos de los diferentes tipos de clientes o mercados a fin de analizar
aspectos tales como el impacto que los pedidos especiales de clientes tienen en los costos, el
direccionamiento hacia pequeños o grandes clientes. Para ello se emplean herramientas como la
identificación de disparadores de costos, la modelización de la estrategia de fijación de precios, y el
análisis de rentabilidad por cliente.
III APORTES DEL COSTEO BASADO EN ACTIVIDADES
1. La Administración Estratégica de Costos
El aporte esencial del costeo basado en actividades es el uso que se puede realizar de la información que
proporciona. Por eso no se trata solo de obtener más información, sino de emplear esta información en
forma cualitativamente distinta; visualizando a la empresa desde otra óptica, un modelo de actividades,
que se incorpora a la gestión de la empresa. Los resultados del costeo basado en actividades adquieren
gran importancia cuando son empleados para una Administración Estratégica de Costos (Strategic Cost
Management - SCM -).
El SCM permite desarrollar cuatro aptitudes esenciales para la continua identificación y resolución de
problemas que afectan la performance de la empresa.
¿ Mejor comprensión de los costos y del comportamiento de los mismos, a través de:
• la disponibilidad de múltiples visiones de los costos de la empresa: líneas de productos/servicios,
canales de distribución, clientes, procesos, áreas funcionales;
• una visión más amplia de los costos: que abarca todo el ciclo de vida del producto, desde la
investigación y desarrollo de nuevos productos, pasando por la compra y almacenamiento de
materias primas, hasta la cobranza de los créditos originados por la venta.
¿ Habilidad para la toma de decisiones

• al mejorar el conocimiento de la empresa, permite focalizar los esfuerzos de mejora en torno a
aspectos esenciales del negocio;
• la visión de procesos, en sustitución del esquema de divisiones departamentales, facilita la visión
interdisciplinaria de los problemas y el consenso en torno a la solución;
• la información por actividades permite el empleo de herramientas de análisis para la evaluación
cuantitativa de las alternativas existentes;
• el modelo de actividades permite medir los resultados logrados por una decisión específica,
facilitando así la adopción de medidas correctivas, cuando estas son necesarias.
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¿ Administración de los procesos
• muchas empresas reconociendo la necesidad de un mejoramiento continuo, han introducido
programas de Calidad Total (Total Quality Management - TQM -). SCM potencia estos esfuerzos
en TQM al aportar una visión fuertemente orientada hacia los resultados y una dimensión de
costos, de las que muchos esfuerzos de TQM carecen;
• facilita la definición de procesos críticos y la identificación de factores claves de desempeño,
permitiendo administrarlo y mejorarlo continuamente.
¿ Administración de la performance
• mejorar la performance hoy implica desarrollarse en factores que sean valorados no solo por los
clientes sino también por empleados, accionistas y otros grupos de interés, desarrollar un valor
agregado superior;
• la visión de las actividades, se enriquece con la asignación de atributos (necesario, agrega valor,
subcontratable, contribuye a la calidad) que permiten determinar los factores críticos para la
creación de valor, focalizar los esfuerzos de mejoramiento en las oportunidades más relevantes,
definir medidas que retroalimenten a los distintos niveles sobre su aporte al mejoramiento del
desempeño en los factores claves;
• finalmente este enfoque permite un seguimiento claro de los avances logrados y por ende el ajuste
de estrategias y la redefinición de factores y medidas para tal mejoramiento.
2. Información para la Administración Estratégica
2.1. Areas especialmente fortalecidas
Las habilidades expuestas en el numeral anterior, contribuyen conjuntamente a una adecuada gestión
estratégica de la empresa. Entre las áreas de decisión estratégica que se ven así especialmente fortalecidas
podemos mencionar, a vía de ejemplo:
• mercadeo, especialmente en relación a los elementos producto, precio, canales de

distribución y clientes;
• producción: comprar o hacer;
• racionalización de la infraestructura organizacional: reestructura y reingeniería.
2.2. Definición de la estrategia de comercialización
a. Producto
La visión por productos, que proporciona un conocimiento más profundo del costo de los mismos y
permite comprender el comportamiento de tales costos, es un elemento esencial en la definición de la
mezcla de productos.
Que un producto no sea rentable no implica dejar de hacerlo, pero conocer adecuadamente esa realidad
permitirá focalizar la atención hacia los productos problemáticos para evaluar su discontinuación, su
rediseño hacia formas más estandarizadas, o la modificación de sus precios.
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Tanto en la evaluación de nuevos productos como en el rediseño de los existentes, el costeo por
actividades aporta información vital. Conociendo el costo de las actividades y el insumo que de estas
deberá realizarse para el nuevo producto, o el producto modificado, se puede estimar en forma razonable
los costos de estos, sustentando así las decisiones en hechos cuantificados.
Finalmente una correcta determinación de los márgenes de utilidad es esencial para el análisis del ciclo de
vida de los productos, la toma de decisiones de hacer/comprar, y la definición del mix comercial que
permita canalizar los recursos de la empresa hacia aquellas actividades y productos que pueden reportarle
la mejor conjunción de utilidad y ventajas competitivas.
b. Canales de distribución y clientes
Las visiones de canal de distribución y de clientes, proporcionan información de costos diferenciados por
vía de distribución y por clientes de destino, respectivamente, permitiendo evaluar estos elementos en
forma cuantificada.
c. Precio
El conocimiento de costos por producto, canales y clientes, permite calcular la rentabilidad en las distintas
alternativas, proporcionando información útil a considerar en la fijación de precios.
A vía de ejemplo un producto estrella, con precios elevados puede atraer fácilmente competidores,
causando la pérdida de una porción del nicho de mercado disponible. En ese caso el conocimiento del
costo real permitirá disminuir el precio, desmotivando a los competidores pero manteniendo una
rentabilidad adecuada.
En el otro extremo, para un producto no rentable, el conocimiento de su costo, y por consiguiente de su

rentabilidad, permitirá identificar un punto de alerta. Subir su precio puede ser algo que los clientes
esperan, o que no aceptarán. En el primer caso mejorará su rentabilidad; en el segundo, en tanto su venta
no condicione la de otros productos rentables, la empresa producirá menos unidades no rentables.
2.3. Comprar o hacer
Si una empresa desea lograr ventajas competitivas estables, a través de la diferenciación de sus productos
en aquellos factores que el cliente valora, debe ser capaz de concentrar sus esfuerzos adecuadamente.
Para ello será clave conocer las preferencias de los clientes, y cómo cada producto, final o intermedio,
contribuye a lograr tales factores de preferencia.
Si una familia de productos no es, en tal sentido, estratégica deberá evitarse inversiones adicionales en la
misma, pero si estas no fueran necesarias la decisión de hacer o comprar dependerá de los costos propios
y externos. En este punto es donde el costeo por actividades, y las medidas de desempeño que de este
surgen, suministran información clave para la toma de decisiones.
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2.4. Racionalización de infraestructuras organizacionales
La determinación del costo de los productos por actividades y por elementos de costo permite identificar
los orígenes de los mismos y visualizar así las oportunidades de racionalizar la infraestructura de la
organización.
Ya sea que la empresa opte por cambiar su combinación comercial actual o por continuar con ella,
buscará reducir el consumo de recursos en aquellos puntos en que el mismo es excesivo. Pero estas
medidas por sí solas no reducen los costos organizacionales, simplemente generan recursos ociosos. Para
racionalizar los costos es necesario redireccionar tales recursos hacia otra actividad o producto en que
puedan generar la rentabilidad adecuada, o prescindir de ellos si lo anterior no es posible.
Así el costeo por actividades identifica los puntos donde la reingeniería y la reestructura pueden
racionalizar el empleo de los recursos organizacionales mejorando la rentabilidad.
3. El análisis estratégico en los mercados actuales
Actualmente asistimos a un proceso de expansión y globalización de los mercados, que amplía las
oportunidades de las empresas, pero también la competitividad que deben enfrentar. En este entorno de
negocios más complejo que nunca, la empresa necesita mejorar constantemente su performance y
anticiparse a los cambios del mercado. Por ello la Administración Estratégica adquiere una importancia
medular en la supervivencia y fortalecimiento de las empresas, y es esencial disponer de información
adecuada para que el posicionamiento de la empresa y cualquier iniciativa de mejora o cambio que
emprenda se focalice hacia resultados mensurables.
IV UN CAMINO PARA MAXIMIZAR LA RELACION COSTO - BENEFICIO EN EL USO

DEL ABC
1. Costo de la información
Esta visión de costos, a través de un modelo de actividades, proporciona información más apropiada para
la toma de decisiones que los sistemas que recurren a distribuciones de gastos altamente simplificadas.
Pero, para ello, emplea un número de variables mucho mayor que aquellos: las actividades y los
trazadores, (que pueden variar para cada recurso, actividad y producto, cliente, o visión que se decida
adoptar) son, en la mayoría de los casos, sensiblemente más numerosas que los centros de costos y las
bases de distribución empleadas habitualmente.
La precisión proporciona el beneficio que resulta de una más informada toma de decisiones, pero no se
logra sin aumentos en la aplicación de recursos humanos y tecnología, lo que obviamente motiva
aplicación de recursos financieros adicionales.
El avance en materia de informática y comunicaciones ha reducido este incremento de costos en la

captura y procesamiento de información. No obstante ello es necesario analizar en cada caso el camino
que se va a seguir para obtener la información, a efectos de maximizar el beneficio de su uso con el costo
más razonable. Cambiar el sistema de costos de una empresa implica costos, que pueden llegar a ser
cuantiosos, dependiendo de la dimensión de la empresa y de la metodología de cambio.
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2. La decisión de cambiar el cálculo de costos
En función de lo expuesto anteriormente es necesario estudiar detenidamente si es necesario cambiar el

sistema de costos y establecer una metodología que permita obtener resultados rápidos, confiables y que
permitan desarrollar sistemas con aplicación de recursos menores y con un rápido retorno de la inversión.
A efectos de tomar la decisión de cambiar el sistema de costos, Robin Cooper en el artículo "You need a
new cost system when...", publicado en Harvard Business Review de enero-febrero de 1989 establece una
serie de cuestiones a analizar entre las que destacamos:
_ los gerentes funcionales quieren discontinuar líneas que el sistema de costos determina
como rentables;
_ los márgenes de ganancia no son fáciles de explicar;
_ productos difíciles muestran grandes utilidades;
_ los departamentos han desarrollado sus propios sistemas de costos;
_ la empresa posee un nicho de gran margen de utilidad, según sus costos, que no interesa a
la competencia;
_ los precios de la competencia son extremadamente bajos;
_ los clientes no se sorprenden ante un aumento de precios;
_ los costos informados cambian debido a nuevas normas contables.
El sistema también puede ser obsoleto si la empresa ha experimentado:

_ una automatización creciente o simplificaciones en el proceso de producción;
_ cambios en el uso de las funciones de apoyo;
_ cambios en la estrategia de mercadeo o en los objetivos organizacionales;
_ intensificación de la competencia;
_ desregulación de los mercados.
Además de estos aspectos entendemos que la empresa debe analizar, en el contexto de cambios en la
economía que surgen de la inserción en mercados regionales o globalización de los mercados, con
prioridad la necesidad de utilizar información para toma de decisiones estratégicas relacionadas con
estudios de la línea de productos, la forma de producir o adquirir, la necesidad de reingeniería de
procesos para aumentar eficiencia, formas de distribución y acceso a los mercados, etc.
Si estas necesidades son reales, si la información va a ser utilizada para la toma de decisiones y si
aparecen situaciones como las planteadas más arriba en relación al cambio de sistemas, será necesario
asignarle una alta prioridad al estudio de costos y seguramente será recomendable el uso de un modelo de
actividades en dicho estudio.
El cambiar el sistema de costos rutinizado puede llegar a insumir un largo período de desarrollo e
implantación que a veces supera los dos años. Los costos de tal cambio, sin obtener resultados rápidos,
imprescindibles por la velocidad con que se mueve el mercado y ante la incertidumbre del éxito que en
todo cambio de sistemas suele estar implícito, son difíciles de justificar.
Por tal razón creemos que lo más razonable es realizar un estudio de costos sobre la base de un modelo de
actividades, utilizando la información existente dentro de la empresa (contable y extracontable) y
adaptándola a las nuevas necesidades. Ese estudio debe estar orientado a la toma de decisiones
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estratégicas. Por ello debe ser de corta duración y tener una alta participación de los niveles gerenciales y
directivos de la empresa.
3. El estudio de costos a efectos estratégicos
Varios factores deben considerarse especialmente al momento de evaluar la realización, planificar y

realizar este estudio estratégico de costos sobre una base ABC:
. la calidad y adecuación de la información contable existente;

. la disponibilidad de experiencia suficiente en la aplicación de la metodología;
. lograr el compromiso de los niveles gerenciales y directivos;
. formar un equipo de trabajo que posibilite la capacitación del personal en la metodología.
a. Adecuación de la información contable
Las normas legales y profesionales que debe cumplir la información contable están dirigidas a
proporcionar información razonable para los terceros interesados. Adicionalmente, muchas veces se
incorpora a la contabilidad criterios fiscales, para reducir los ajustes extracontables en la liquidación de
impuestos y que incluyen simplificaciones razonables a los efectos de la determinación del resultado a
fines impositivos. No obstante, este tipo de contabilidad en muchos casos no proporciona información
suficiente para decisiones estratégicas u operativas tendientes a mejorar la eficacia y eficiencia de la
empresa.
Sin embargo la información con que cuenta habitualmente la empresa es la información contable. Ella
surge de sistemas que aseguran su integridad y validez. Por ello de allí se debe partir si se pretende
procesar información financiera, proporcionando resultados que resulten confiables.
Es necesario, entonces, tener presente los criterios en base a los que fue elaborada la contabilidad para
sustituirlos, extracontablemente, por criterios que permitan contemplar los requerimientos de la
administración estratégica. En la primer oportunidad que se hace un análisis, tales ajustes extracontables
pueden insumir un esfuerzo importante. El grado del mismo dependerá de factores como:
. la precisión de la información contable;
. la apertura de los rubros de gastos. Si estos presentan un nivel de desagregación muy bajo puede
requerirse la apertura de algunos de ellos;
. si los gastos se encuentran agrupados en centros de costo, inciden también:

- la adaptación de tales centros al análisis por actividades;
- la razonable distribución de gastos generales, tales como energía eléctrica, agua,
comunicaciones, amortizaciones, entre los centros de costos;
- la existencia de criterios uniformes de asignación de gastos de mantenimiento,
capacitación, etc. a cada centro;
- la ubicación del gasto en los centros en que tales recursos son consumidos en actividades.
Los datos contables que se usen deben adaptarse, agruparse y distribuirse de acuerdo a la metodología,
pero a efectos de asegurar la calidad de los resultados deben conciliar por totales con los egresos
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existentes en la contabilidad tradicional. Para ello es conveniente usar software apropiado que contribuya
a lograr este resultado con mayor facilidad.
b. Experiencia suficiente en el uso de la metodología
Como en toda aplicación de técnicas el solo estudio teórico de las mismas no suele ser suficiente para
asegurar el éxito de su implantación. La más alta probabilidad de éxito se produce cuando al conocimiento
teórico se agrega la experiencia en la aplicación.
En este caso la experiencia es imprescindible en tres aspectos fundamentales de la metodología:
. la definición de los elementos de costos, actividades y trazadores;

. la conducción del proceso con participación de los distintos niveles gerenciales y
operativos;
. el análisis de la información.
En el primer caso definiciones inadecuadas pueden llevar a cálculos totalmente inmanejables, a

información desagregada en exceso, a pérdida de significatividad de la información y a tiempos de
estudios inconvenientes para la toma de decisiones urgentes que normalmente se requieren.
En el segundo caso la conducción inadecuada del proceso puede llevar a no lograr la participación de
aquellos que conocen la empresa y cuyas percepciones pueden ayudar a producir resultados mucho más
acordes a la realidad.
La realización del análisis implica el uso de información interna y externa que suele estar disponible a
nivel de los niveles gerenciales. El no disponer de esa capacidad de análisis que está relacionada con el
conocimiento de las características del modelo de actividades, de la realidad de la empresa y del entorno
en que esta se mueve puede llevar a lograr un estudio exclusivamente para una biblioteca, sin ninguna
aplicación posterior.
c. La participación de los niveles gerenciales
Lograr el compromiso de los involucrados es un factor clave para el éxito de cualquier cambio. En el
costeo por actividades adquiere fundamental relevancia el compromiso de los niveles gerenciales,
especialmente si el objetivo perseguido es la Administración Estratégica de Costos. Dichos niveles,
además de consustanciar al resto de la empresa con estos objetivos, deberán modificar su sistema de
conducción, sustentando las decisiones estratégicas en esta nueva visión de la empresa y en la información
que provee la metodología de análisis por actividades.
Por otro lado, todo cambio sustancial en una organización debe ser acompañado de un cambio cultural
equivalente, dado que los valores básicos de una organización, sus creencias y comportamientos pueden
contribuir u obstaculizar al desempeño. En especial el costeo por actividades provee nueva información y
permite emplear herramientas de análisis valiosas, pero unas y otras no son suficientes para obtener
resultados. Es necesario que estos elementos se integren al proceso de administración de la empresa.
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d. Formación de un equipo de trabajo que facilite la capacitación del personal en la
metodología
En general este tipo de cambios se introduce en las organizaciones mediante el apoyo de profesionales
externos pero, en la medida en que el costeo basado en actividades debe incorporarse al proceso de
administración, un factor clave en la implementación es la transferencia de la metodología. Para lograrla
adquieren especial relevancia: la capacitación a los involucrados y la participación de un equipo de
personal de la empresa en todas las instancias de la ejecución inicial. Esta participación activa facilita la
comprensión del proceso, y del potencial del ABC, propicia el cambio cultural y la identificación con la
metodología introducida. Facilita además la realización de estudios subsiguientes o el diseño e
implantación de un sistema rutinizado de costos sobre la base de actividades.
4. El diseño e implantación de sistemas rutinizados de costos basados en modelos de actividades
En nuestra opinión la oportunidad más adecuada de decidir el diseño e implantación de un sistema

rutinizado de costos basado en un modelo de actividades es luego de realizar un estudio de costos como el
definido en el numeral 3 anterior.
Al terminar dicho estudio se habrá definido las actividades que deben costearse, los elementos de costos a
utilizar y los trazadores hacia los productos u otras visiones alternativas.
Para decidir el diseño e implantación del sistema será necesario analizar el costo de obtener la
información sobre una base continua y determinar si es razonable en relación a las ventajas del uso del
sistema. En la recolección de información se deberá contemplar el uso de tecnología de punta que permita
capturar los datos en la forma más automática posible (relojes computarizados conectados a servidores,
lectores ópticos, sensores, etc.).
El sistema de costos rutinizado deberá además contemplar las necesidades de la información financiera
logrando la valuación de los productos al nivel de producción de forma de contemplar las exigencias de
normas contables vigentes y eventualmente de las normas fiscales aplicables.
El estudio de costos realizado anteriormente habrá permitido formarse opinión sobre las adaptaciones que
será necesario realizar al sistema vigente o a la contabilidad financiera para diseñar el nuevo sistema.
Dada las características de un sistema de costos basados en actividades y la incidencia que los cambios en
las formas de producción, la tecnología y las formas de distribución y administración pueden tener sobre
el mismo es altamente recomendable el diseño de un sistema computacional sumamente flexible que
permita afrontar las necesidades del futuro.
Las necesidades de diseñar sistemas seguros y confiables, de mantener los sistemas actuales durante la
implantación de los nuevos y el acostumbramiento a nuevas formas de recolección de datos ubican el
proceso de desarrollo e implantación en lapsos en general superiores al año, alcanzando en ocasiones a los
dos o tres años.
El mantenimiento actualizado del sistema obligará a realizar periódicamente relevamientos y encuestas

para incorporar o eliminar actividades y cambiar los trazadores utilizados.
Página 17
En la medida que el sistema rutinizado servirá para proporcionar información no solo a los fines
estratégicos sino también a los operativos será necesario dar más énfasis a aspectos que la información
estratégica puede considerar más globalmente. Ellos se refieren al control más afinado de la materia prima
y materiales, a la diferenciación de costos fijos y variables y a la información sobre los resultados
financieros e impuestos.
a. Materia prima, las variaciones en su consumo
El sistema de costeo basado en actividades, determina el costo de las actividades excluyendo la materia
prima. Por su parte el costo de los productos se integra identificando la materia prima y las actividades
necesarias para elaborarlo.
Por lo tanto, en estudios del tipo del explicado en el numeral 3 es necesario obtener los montos de materia
prima consumida por cada línea de productos en forma externa al proceso ABC. Para ello se utilizan, en
general, las fórmulas de producción costeadas. En caso de no estar disponibles pueden sustituirse, por la
información del consumo real por tipo de producto, recogida a partir de informes de producción y del
sistema de costos rutinizado vigente.
El tratamiento que este enfoque realiza del costo de la materia prima es por naturaleza diferente al que
realiza el costeo tradicional. Este sistema se centra en el análisis de costos por actividades y no en el
control de costos unitarios.
Pero si queremos utilizar un sistema rutinizado, que sustituya el sistema de costos preexistente, habrá que
analizar formas de control de la materia prima utilizada, que proporcionen información respecto a las
cantidades consumidas y los desvíos en relación a las fórmulas predefinidas.
b. Diferenciación de costos fijos y variables
En estudios a efectos estratégicos la diferenciación de gastos en fijos y variables pierde algo de relevancia
dado que, como se analiza aún la posibilidad de cambios de estructura, no existen prácticamente gastos
fijos. Son gastos fijos exclusivamente aquellos que no hemos podido variabilizar o eliminar.
Cuando estamos frente a una información a efectos operativos la diferenciación de gastos fijos en relación
a la estructura existente es fundamental pues permite analizar en forma discriminada aquellos gastos
factibles de reducción por mejoras en los procedimientos y métodos, de aquellos en los que se incurrirá de
cualquier forma si se mantiene la capacidad operativa actual, y por ende escapan al ámbito de las
decisiones operativas.
Adicionalmente la información con fines estratégicos, suele cubrir períodos más extensos que la
información operativa. Los costos fijos derivados de una capacidad ociosa oscilante en cada mes, tienden
a netear sus efectos si consideramos un período representativo; pero en períodos más breves, tales costos
de capacidad ociosa oscilante no deben ser asignados al producto pues implicaría trasladarles tal
oscilación: el mismo artículo elaborado de idéntica forma tendría diferente costo según el mes en que se
produzca. Por lo tanto a efectos operativos, frente a situaciones de subutilización de capacidad operativa,
tan comunes en algunos países de la región, es necesario aislar el componente fijo y variabilizarlo antes de
ser considerado para la fijación de precios y el análisis de rentabilidad.
Página 18
Pero aún la información para administración estratégica de costos puede requerir la apertura de gastos en
estas dos categorías, si bien no para la determinación del costo del período, sí para analizar el impacto de
decisiones de redimensionamiento y de utilización de la capacidad instalada.
c. Resultados financieros
Dado que este sistema de costeo, se sustenta en el concepto de actividades, hay resultados que por no
responder a tal concepto, no integran el análisis del costo. Es el caso de los resultados financieros o el
impuesto al patrimonio.
Estos resultados no se originan en actividades concretas, sino en el mantenimiento de ciertos activos y

pasivos. Por lo tanto no son asignables a una actividad. A su vez, dado que no son originados
directamente por un producto, tampoco son asignables a estos, en un costeo basado en actividades.
Si la empresa posee importantes resultados basados en el mantenimiento de activos y pasivos, el análisis

de rentabilidad individual de sus productos no resulta suficiente para entender la rentabilidad de la
empresa. En tales casos la información que se proporciona debe ser complementada con información
sobre dichos resultados que permitan toma de decisiones estratégicas y operativas. A tal efecto, el análisis
puede enriquecerse con un estudio de los requerimientos, que cada línea de la visión supone, en materia
de mantenimiento de activos y pasivos.
V RESUMEN
El costeo basado en actividades (ABC) es una técnica sobre las que existen publicaciones desde comienzos
de la década del 70, aunque sus aplicaciones a nivel de los países desarrollados, especialmente EEUU,
aparecen a mediados de los 80, siendo en los países del Cono Sur conocida y aplicada con una mayor
generalidad a partir del comienzo de esta década.
En resumen, la técnica tiene tres partes esenciales:

a) la identificación de Elementos de Costo, agrupaciones de rubros contables que reflejan el empleo
de un recurso común;
b) la asignación de dichos costos a Actividades, lo que se realiza con habitualidad y tiene un objetivo
en sí mismo;
c) la asignación de las Actividades a distintas acumulaciones de costos que pueden ser productos,
canales de distribución, clientes, procesos o áreas funcionales.
Ambas asignaciones se realizan a través de Trazadores, criterios que buscan medir el empleo de recursos
por parte de las actividades, y el de estas últimas por parte de los productos, clientes, mercados, etc.
En relación a los sistemas de costos tradicionales esta técnica da mucha mayor importancia a la asignación
más precisa de costos indirectos de producción, e incluye en la asignación los gastos de ventas y
administración, proporcionando así una mejor información para tomar decisiones estratégicas u
operativas.
Página 19
La idea motivadora del ABC es la identificación de los factores originadores de costo y su empleo para
una determinación más precisa del mismo, utilizando para ello la visión de actividades como eje de la
determinación y del análisis de costos. El modelo de actividades facilita el conocimiento de los costos de
la empresa y la comprensión de su comportamiento.
Esta idea ya existía a mediados de siglo, a nivel de los modelos académicos: en la identificación de la
medida del gasto y el empleo de índices para evaluar la gestión de los negocios. Pero estos modelos
difícilmente fueron aplicados. Su complejidad y las posibilidades informáticas existentes, muy limitadas,
los hacían demasiado costosos para el empleo que se realizaba de tal información. Por lo tanto, los
sistemas en aplicación recurrieron en general a importantes simplificaciones.
Indudablemente la nueva técnica de costeo implica mayores costos de preparación de la información pues,
si bien los elementos de costos no suelen ser en número mucho mayores que los conceptos de costos
actuales, las actividades son en general mucho mayores que los centros de costos que suelen utilizarse en
la contabilidad de costos tradicional y el criterio para distribuir los costos (trazadores) entre los productos
, canales de distribución, etc. son más variados que los que se utilizan tradicionalmente. Sin embargo el
avance actual en las tecnologías para recoger y procesar información permiten que estos esfuerzos sean
viables.
Adicionalmente, en la actualidad, el entorno de las empresas se encuentra en un proceso de cambio con

grandes exigencias: la inserción en mercados regionales, la apertura y globalización de la economía,
generan un mercado con grandes oportunidades, pero a la vez introducen una competitividad mucho más
fuerte. Esto hace necesario el mejoramiento de la gestión, el aumento de la eficiencia, y la diferenciación
en el mercado. En este marco la mejor información de costos juega un papel clave para lograr una
adecuada toma de decisiones.
Por tales razones creemos que se justifica plenamente el uso de esta técnica de costeo como una
herramienta para la Administración Estratégica de Costos (SCM - Strategic Cost Management). Esto
permitirá analizar aspectos tales como:
• la definición de la estrategia de comercialización:

. mezcla de productos más conveniente,
. fijación de precios,
. formas de distribución,
. clientes de interés;
• en el área de producción: comprar o hacer;

• identificación de problemas a ser solucionados mediante procesos de reingeniería o reestructura.
Analizando su implantación, surge claramente una dificultad: identificar todos los elementos del modelo,
logrando sistematizar sus interrelaciones, y al mismo tiempo obtener resultados rápidos que permitan
enfrentar la exigencia de decisiones estratégicas en un entorno que cambia rápidamente.
Por ello, en nuestra opinión la implantación del costeo por actividades debe comenzar por un estudio
específico que tienda a dar resultados rápidos (plazos menores a tres meses) donde a partir de los datos
contables y extracontables existentes y el uso de software apropiado se realice un costeo por actividades
orientado a un estudio estratégico que permita, junto con otras informaciones del entorno, posicionar a la
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empresa respecto a los cambios que debe introducir para adaptarse a las nuevas circunstancias del
mercado.
Este estudio, además de proporcionar datos concretos para la toma de decisiones, generará experiencia y
definirá actividades y trazadores. Todo esto podrá usarse para intentar desarrollar un sistema rutinizable
de costos que permita obtener información periódica tanto con fines estratégicos como operativos. En el
desarrollo de este sistema deberá tenerse en cuenta la relación costo - beneficio de la información a la luz
de la complejidad del sistema y de los medios que se dispongan para obtener la información.
Tanto en estudios específicos como en el desarrollo de sistemas rutinizados, el uso de software apropiado,
la experiencia en la metodología y su transferencia al personal de la empresa, juegan un papel central en
la implantación para asegurar el logro de los resultados esperados y la continuación en su uso.
En el caso que la información sea utilizada con fines operativos será importante introducir la clasificación
de gastos en fijos y variables a efectos de poder analizar los efectos que la variación en los volúmenes de
producción pueden tener sobre los costos totales de la empresa.
Entendemos que un sistema de este tipo puede ser compatible con la utilización del mismo con fines
contables o fiscales, en la medida que se determine por separado el costo de producción de los otros
costos.
Página 21
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Página 22
Los
presupuestos
basados
en actividades
Robert S. Kaplan
Titular de la cátedra Baker Foundation
en la Harvard Business School.
Steven R. Anderson
Fundador y presidente de Acorn Systems.
La elaboración de presupuestos basados

en actividades (ABB) logra que el directivo
prevea los gastos en capacidad de recursos
necesarios mediante un proceso objetivo
y riguroso. Este artículo, basado en el libro
Costes basados en el tiempo invertido por
actividad, explica este método de cálculo
de presupuestos e ilustra su aplicación
a partir de un supuesto.
LOS PRESUPUESTOS BASADOS EN ACTIVIDADES 5
Las empresas consiguen los máximos beneficios de das de recursos. Estas previsiones les dan informa-
un modelo de costes basados en el tiempo inverti- ción para ajustar el futuro suministro de recursos y,
do por actividad (TDABC) sólo si ajustan el sumi- en consecuencia, el gasto asociado para satisfacer es-
nistro de sus recursos a las demandas de los pro- tas demandas. La elaboración de presupuestos ba-
ductos y los clientes. A partir de ese cálculo pueden sados en actividades elimina buena parte de las ne-
mejorar los procesos, racionalizar las líneas de gociaciones y regateos asociados al proceso tradi-
productos y modificar los patrones de pedidos y en- cional de elaboración de presupuestos detallados.
trega a los clientes para eliminar transacciones que Sustituye las negociaciones por un modelo analíti-
crean unas demandas excesivas de recursos. No obs- co riguroso, defendible y transparente según el
tante, ninguna de estas medidas genera más bene- cual los directivos autorizan el gasto en recursos de
ficios en sí misma. Las medidas liberan unas can- personal y equipos para que el suministro de capa-
tidades considerables de capacidad en toda la em- cidad en toda la empresa sea acorde al trabajo ne-
presa, pero las empresas consiguen mejorar su cesario para cumplir los pronósticos de ventas y pro-
cuenta de resultados gracias a su nueva capacidad ducción.
liberada sólo si pueden vender más o gastar menos. La elaboración de presupuestos basados en acti-
Si una empresa puede aumentar las ventas cuan- vidades ya existía antes de la innovación del modelo
do tiene una capacidad excedente, sus beneficios de TDABC. Lo nuevo es que con este modelo todo
crecerán espectacularmente, ya que el gasto, excepto el proceso es mucho más simple y transparente. El
para los costes variables a corto plazo (como, por suministro, el coste y el consumo de la capacidad de
ejemplo, los de las materias directas), se mantendrá recursos son elementos básicos de un modelo de
lineal, mientras van creciendo los ingresos; éste es TDABC. Aprovechar su estructura para pronosticar
un camino seguro para conseguir grandes aumen- el cambio en el suministro y el coste de los recur-
tos en los beneficios. Sin embargo, si la empresa con
capacidad excedente no aumenta su producción, en-
tonces se verá abocada a la menos atractiva alter-
nativa de reducir el suministro de capacidad exce-
dente para así gastar menos en el suministro de re-
cursos.
Prever demandas de recursos

C on una
elaboración
eficaz de
La elaboración de presupuestos basados en activida-
des (Activity-Based Budgeting, ABB) permite a las presupuestos
empresas prever los cambios en las demandas de re-
cursos a partir de las eficiencias de procesos previs- basados
tas y a partir de los cambios en el volumen y la com-
binación de las transacciones. Por ejemplo, los di- en actividades,
rectivos de Lewis-Goetz, un fabricante de man-
gueras y correas de Pittsburgh, descubrieron, a los directivos
través del modelo de TDABC de la empresa, que al-
gunos productos eran mucho más rentables de lo tienen un control
que previamente habían creído. Pensaron en la po-
sibilidad de bajar los precios de estos productos pa- mucho mayor
ra conseguir una mayor cuota de mercado, una tác-
tica que podía llevar a un aumento del volumen y de del gasto,
los ingresos. No obstante, ¿podría la empresa hacer
frente a este mayor volumen con los recursos exis- especialmente del
tentes o empezarían a aparecer obstáculos en toda
la empresa? Lewis-Goetz utilizó su modelo de que anteriormente
TDABC para prever el uso de su capacidad con el
mayor volumen de ventas esperado. consideraban
Los directivos pueden utilizar su modelo de
TDABC como base analítica para prever las deman- un coste fijo
6 HARVARD DEUSTO FINANZAS & CONTABILIDAD
CUADRO 1
Sippican Corporation: resultados operativos mensuales

Resultados (dólares) Porcentaje
Ventas 1.847.500 100

Gastos directos en mano de obra 351.000
Gastos directos en materiales 458.000
Margen de contribución 1.038.500 56
Gastos generales de fabricación

Gastos relacionados con las máquinas 334.800
Trabajo y preparación 117.000
Control de recepción y producción 15.600
Ingeniería 78.000
Embalaje y envío 109.200
Gastos generales totales de fabricación 654.600 35
Margen bruto 383.900 21
Gastos generales, de ventas y administrativos 350.000 19

Ingresos operativos (antes de impuestos) 33.900 1,8
sos necesarios para satisfacer las demandas de tra- utilizada y –si se prevén aumentos en los volúme-
bajo de períodos futuros se convierte en una tarea nes de producción y ventas– también alguna esca-
muy sencilla. sez en la capacidad de recursos. A partir de esta in-
formación, la empresa puede actuar para ajustar el
Convertir los costes fijos en una suministro de recursos con objeto de satisfacer las
variable demandas previstas. Gracias a este ajuste del sumi-
La teoría tras la elaboración de presupuestos basa- nistro de recursos, el coste de prácticamente todos
dos en actividades es muy clara. Se sabe que el su- los recursos de una empresa deja de ser fijo y se
ministro de buena parte de los recursos de una em- convierte en una “variable”. Los únicos costes real-
presa (plantilla, equipos y edificios) debe asignarse mente fijos, en la práctica, son los de los gastos u
por adelantado, antes de conocer la demanda exac- obligaciones que ya se han ejecutado y que son irre-
ta que tendrán. Una empresa paga estos recursos versibles, como el gasto en investigación y desarro-
asignados tanto si termina utilizándolos durante el llo o las obligaciones de pago de pensiones en fun-
período como si no. Por ello, muchos economistas ción de los años de servicio de los empleados.
y responsables de contabilidad los consideran cos- La secuencia de pasos para elaborar presupues-
tes fijos. Aunque este nombre es, en un sentido muy tos según diversos escenarios o basados en activida-
limitado, técnicamente correcto, también es enga- des es increíblemente sencilla:
ñoso; ha confundido a muchas generaciones de di-
rectivos y contables. Los costes son fijos sólo por- 1. Construir un modelo de TDABC a partir de la
que los directivos no hacen nada por cambiarlos. experiencia más reciente.
En este artículo se explica la manera de conectar 2. Calcular la rentabilidad de los productos, servi-
las medidas que toma una empresa sobre los precios y clientes.
cios, el tamaño de los pedidos y el servicio a los 3. Tomar decisiones de gestión sobre las mejoras de
clientes con los cálculos revisados sobre las deman- los procesos, los precios, las combinaciones de
das de recursos. Estas demandas revisadas pueden productos y clientes, el diseño de los productos
poner de manifiesto una capacidad de recursos no y las relaciones con los clientes.
4. Pronosticar las capacidades de proceso del si- controladores de flujo, que consiguió unas buenas
guiente período, así como el volumen y la com- ventas.
binación de ventas y producción, en función de Sippican utiliza un sistema de contabilidad de
las decisiones tomadas para mejorar la rentabi- costes muy sencillo que atribuye directamente a ca-
lidad. da división o producto los costes directos de los ma-
5. Calcular la demanda de capacidades de recursos teriales y la mano de obra. El coste de los materia-
para el siguiente período para satisfacer las pre- les se basa en los precios pagados por los compo-
visiones de ventas y producción. nentes según los acuerdos de compra anuales. El
6. Autorizar el gasto (tanto si sube como si baja en precio de la mano de obra, incluyendo los comple-
relación con el período actual) para suministrar mentos, es de 32,50 dólares por hora. Este precio se
las capacidades de recursos deseadas en los pe- carga a los productos en función de los tiempos de
ríodos futuros. ciclo estándar para cada producto (VÉASE EL CUADRO 2).
La remuneración total, incluyendo los complemen-
A continuación se ilustra la secuencia para el aná- tos salariales para los empleados directos e indi-
lisis de escenarios y la elaboración de presupuestos rectos (diferentes de los ingenieros) es de 3.900 dó-
basados en actividades por medio de un ejemplo nu- lares al mes. Los empleados trabajan una media de
mérico muy completo, el de la Sippican Corporation. 20 días al mes (los dos o tres días que faltan por mes
se cuentan como días festivos y vacaciones).
Sippican Corporation: caso práctico La empresa tiene sólo un departamento de pro-
Sippican Corporation, una empresa ficticia, fabrica ducción, que mecaniza y monta los componentes
dispositivos de control hidráulicos (válvulas, bom- para crear los productos terminados. El sistema
bas y controladores de flujo) y se encuentra en una de costes asigna los gastos generales de la fábrica
situación crítica: sus últimos resultados financieros –incluyendo la preparación, la recepción, el control
mensuales ponen de manifiesto el grave impacto de la producción, el embalaje, el envío y la inge-
económico por la reducción de los precios de las niería– a los productos en forma de porcentaje, que
bombas, una de sus principales líneas de productos actualmente es del 185% del coste de la mano de
(VÉASE EL CUADRO 1). El margen bruto general de la em- obra directa de cada ciclo de producción. Puesto que
presa, del 21%, es muy inferior a su objetivo del el trabajo directo se registra para preparar las nó-
35%, y el rendimiento de las ventas antes de im- minas de la fábrica, la asignación a través del tra-
puestos, del 1,8%, se encuentra muy por debajo del bajo directo es un método económico de asignar los
objetivo del 15%-20% que la empresa había conse- costes generales a los productos. El CUADRO 3 mues-
guido en el pasado. Este insuficiente rendimiento fi- tra los costes unitarios estándar, los márgenes bru-
nanciero ha tenido lugar a pesar de un reciente au- tos previstos y los márgenes brutos reales para las
mento del 10% en el precio de su nueva línea de tres líneas de productos de Sippican.
CUADRO 2
Datos de costes estándar

Líneas de productos Válvulas Bombas Controladores de flujo
Materiales 4 componentes 5 componentes 10 componentes

por unidad 2 × 2 dólares = 4 dólares 3 × 2 dólares = 6 dólares 4 × 1 dólares = 4 dólares
2 × 6 dólares = 12 dólares 2 × 7 dólares = 14 dólares 5 × 2 dólares = 10 dólares
1 × 8 dólares = 8 dólares
Coste de materiales 16 20 22
por unidad (dólares)
Trabajo directo 0,38 0,50 0,40
por unidad (horas)
Horas de máquina 0,5 0,5 0,3
por unidad
Horas de preparación 5 6 12
por ciclo
CUADRO 3
Análisis de rentabilidad de los productos (costes estándar)

Controladores
Válvulas Bombas
de flujo
Coste del trabajo directo (dólares) 12,35 16,25 13,00

Coste de los materiales directos (dólares) 16,00 20,00 22,00
Gastos generales: 185% × dólares
22,85 30,06 24,05
trabajo directo (dólares)
Costes unitarios estándar (dólares) 51,20 66,31 59,05
Margen bruto previsto (porcentaje) 35 35 35
Precio de venta previsto (dólares) 78,77 102,02 90,85
Precio de venta real (dólares) 79,00 70,00 95,00
Margen bruto real (dólares) 27,80 3,69 35,95
Margen bruto real (porcentaje) 35 5 38
La interventora de Sippican, Peggy Knight, se da tema de costes más preciso. En primer lugar, los gas-
cuenta de que los gastos generales han aumentado tos generales son superiores a los gastos directos en
de una manera importante durante los últimos trabajo o materiales (VÉASE EL CUADRO 3). En segundo lu-
años, especialmente en el trabajo de preparación, el gar, la empresa tiene una considerable diversidad en
trabajo indirecto de embalaje y envío, y el trabajo su combinación de productos. Las válvulas, un pro-
de los ingenieros de proceso. Estos aumentos fue- ducto estándar que necesita poco apoyo técnico, se
ron necesarios para poder administrar los ciclos de producen y envían en grandes cantidades, mientras
producción pequeños y los muchos envíos que aho- que los controladores de flujo, una línea de produc-
ra solicitan los clientes, así como para desarrollar tos nueva, se producen y envían en pequeñas can-
los procesos rutinarios utilizados para construir los tidades y exigen un gran apoyo técnico. La combi-
nuevos modelos de controladores de flujo. Knight nación de unos altos gastos en recursos indirectos
pregunta a los responsables del sistema de control y de apoyo con una alta variedad en las característi-
de la producción y recoge datos sobre el número de cas de los productos y los clientes es una receta infa-
ciclos de producción, los envíos y la distribución del lible para unos costes muy distorsionados en un sis-
personal de ingeniería durante el último mes (VÉASE tema de costes estándar tradicional.
EL CUADRO 4). Teniendo esto en cuenta, Knight pone en marcha
Las diferencias entre las líneas de productos un proyecto de TDABC con la esperanza de que una
sorprenden a Knight. El ciclo de producción medio asignación de costes más precisa de los recursos ac-
para las válvulas es de 375 unidades (7.500 unida- tuales permitirá a Sippican prever de una manera
des dividido entre 20, que es el número de ciclos de más eficiente sus futuras demandas de recursos.
producción), mientras que el ciclo de producción Knight sigue los pasos que se describen en las si-
medio para los controladores de flujo es inferior a guientes secciones para desarrollar un modelo de
las 18 unidades. Además, el envío de válvulas me- elaboración de presupuestos basados en actividades
dio es de 188 unidades (7.500 unidades dividido en- para su empresa.
tre 40, el número de envíos), mientras que para los
controladores de flujo es de 8 unidades. Tal como Paso 1: construir un modelo
teme Knight, la línea de productos de controlado- de TDABC
res de flujo utiliza los recursos indirectos de una ma- Knight pone en marcha un proyecto para construir
nera desproporcionada en relación con su aporta- un modelo de TDABC de las operaciones de fabri-
ción a los ingresos de la empresa a través de las uni- cación de Sippican. Quiere disponer de un modelo
dades vendidas. de costes preciso para cuantificar financieramente
Sippican presenta dos de los síntomas clásicos de el impacto del uso de recursos indirectos por par-
una empresa que necesita desesperadamente un sis- te de cada una de las líneas de productos. El equi-
CUADRO 4
Producción mensual y estadísticas operativas

Controladores
Válvulas Bombas Total
de flujo
Producción (unidades) 7.500 12.500 4.000 24.000

Coste de materiales
16 20 22
por unidad (dólares)
Trabajo directo por unidad 0,38 0,50 0,40
Horas de máquina por unidad 0,5 0,5 0,3
Horas de preparación por ciclo 5 6 12
Horas de máquina (tiempo de ciclo) 3.750 6.250 1.200 11.200
Ciclos de producción 20 100 225 345
Horas de preparación 100 600 2.700 3.400
Número de envíos 40 100 500 640
Horas de trabajo de ingeniería 60 240 600 900
po del proyecto pasa aproximadamente una sema- del turno en las que los trabajadores de pro-
na en la fábrica y recoge la siguiente información: ducción se dedican activamente a las actividades
de producción o preparación. Sippican alquila las
1. Cada vez que debe mecanizarse una partida de máquinas. Los gastos de manejo de las máqui-
componentes en un ciclo de producción se rea- nas son de unos 5.400 dólares al mes, importe
liza una preparación. Cada uno de los compo- que incluye el pago de los alquileres, los sumi-
nentes de un producto exige un ciclo de produc- nistros, los servicios básicos, el mantenimiento
ción independiente para mecanizar la materia y las reparaciones.
prima o la pieza comprada según las especifica- 4. Los departamentos de recepción y control de la
ciones del producto. Debido al gran número de producción tienen cuatro empleados en los dos
preparaciones, en la actualidad casi el 25% de los turnos. Este personal pide, procesa, inspecciona
empleados de producción realiza únicamente y suministra las partidas de componentes para
trabajos de preparación. Algunos trabajadores de los ciclos de producción. Para pedir, procesar y
producción no manejan ninguna máquina, sino llevar los componentes hasta una máquina para
que realizan sólo trabajo de montaje manual. Su su procesamiento se necesitan unos 75 minutos.
tiempo de montaje por producto ya está inclui- Este tiempo es independiente de si los compo-
do en los cálculos de horas de trabajo directo pa- nentes son para un ciclo de producción largo o
ra cada producto. corto, y también de si los componentes son ca-
2. Sippican realiza dos turnos de 7,5 horas cada día ros o baratos.
laborable. Cada uno de los turnos incluye 45 tra- 5. El trabajo en la zona de embalaje y envío ha au-
bajadores de producción y montaje, además de mentado durante los dos últimos años porque
15 trabajadores dedicados a la preparación. Es- Sippican ha incrementado el número de clientes
tos trabajadores disponen de dos descansos de a los que sirve. Cada envío necesita unos 50 mi-
15 minutos cada día. También dedican una me- nutos para la preparación de los paquetes y las
dia de 30 minutos al día a actividades de forma- etiquetas, independientemente del número o de
ción y educación, y todos ellos (producción, mon- los tipos de artículos incluidos en el envío, más
taje y preparación) dedican 30 minutos de cada 8 minutos para envolver cada artículo en plásti-
turno a trabajos de mantenimiento preventivo y co de burbujas y ponerlo dentro de la caja, tan-
a reparaciones menores de las máquinas. to si el artículo es una válvula como si es una
3. La empresa tiene 62 máquinas para el procesa- bomba o un controlador de flujo. Las activida-
miento de componentes. Estas máquinas están des de embalaje y envío emplean a 15 personas
generalmente disponibles durante las seis horas en cada uno de los dos turnos (30 en total).
6. Los empleados de los departamentos de recep- Paso 2: calcular el coste

ción, control de la producción, embalaje y envío y la rentabilidad de los productos
trabajan durante un turno de 7,5 horas, que in- El equipo del proyecto reúne todos los datos en un
cluye dos descansos de 15 minutos al día y 30 mi- modelo integrado de TDABC que asigna los costes
nutos, de promedio, para actividades de forma- de producción a las tres líneas de productos en fun-
ción y educación. ción de los recursos que utilizan. Este modelo rela-
7. Sippican emplea a 8 ingenieros para diseñar y ciona estos costes con los ingresos (VÉASE EL CUADRO 7).
desarrollar nuevas variedades de productos. La Las válvulas aparecen incluso más rentables de lo
remuneración total de los ingenieros sube has- que se creía. Las bombas, aunque no consiguen el
ta los 9.750 dólares al mes. La mayor parte de su margen bruto previsto del 35%, siguen realizando
tiempo la dedican a modificar los productos de una gran contribución a los beneficios. Los contro-
control de flujo para adaptarlos a las solicitudes ladores de flujo, cuya línea de productos se creía que
de los clientes. Los ingenieros trabajan en tur- era la más rentable, no aportan más que pérdidas
nos de 7,5 horas. Una vez descontados los des- debido a los altos costes de preparación, apoyo de
cansos, la formación, la educación y las activi- ingeniería, embalaje y envío.
dades profesionales, los ingenieros aportan unas Esta fase del trabajo ilustra con mayor detalle los
6 horas de trabajo productivo por turno. conceptos fundamentales de los TDABC: muestra la
manera en la que trabaja una empresa a partir de unos
Con toda esta información, el equipo del proyecto datos fácilmente disponibles para construir un modelo
de Knight empieza a calcular los coeficientes de cos- preciso del coste de los recursos utilizados por los pro-
tes de capacidad para cada uno de los principales ductos o las líneas de productos individuales. La
procesos de producción: fabricación y montaje, pre- ampliación del análisis a una fase subsiguiente per-
paración, recepción y control de la producción, em- mitirá atribuir muchos de los costes de márketing, de
balaje y envío, e ingeniería. El CUADRO 5 resume los ventas y administrativos (los gastos de 350.000 dóla-
cálculos de coeficientes de costes de capacidad, res del CUADRO 1) a los pedidos y clientes individuales.
mientras que el CUADRO 6 muestra el conjunto de re- Evidentemente, la cuestión más importante surge
cursos de producción de Sippican para suministros, cuando el modelo ha puesto de manifiesto los bene-
costes y utilización. ficios y pérdidas reales de los productos. ¿Cómo re-
Los datos ponen de manifiesto que la empresa ha accionará la dirección de Sippican ante el informe so-
ampliado de forma importante su suministro de re- bre los aspectos económicos reales de sus líneas de
cursos de personal y equipos para satisfacer las de- productos, que aparecen en el CUADRO 7?
mandas de trabajo. Todos los recursos se están uti-
lizando actualmente casi al máximo de su capacidad Análisis de escenarios
disponible. La baja rentabilidad de Sippican no El modelo de TDABC ha alentado al equipo direc-
puede atribuirse a la capacidad excedente ni a un tivo a explorar varias medidas posibles. El equipo
mal uso de la capacidad. Sus problemas deben es- ve inmediatamente el alto coste en tiempo de tra-
tar en los aspectos económicos existentes de sus bajo y máquinas para los controladores de flujo.
productos y procesos. Sippican gasta más en la preparación para producir
CUADRO 5
Coeficientes de costes de capacidad para los recursos

Días Coste Horas Horas Horas Coste
empleados mensual pagadas productivas por por hora
por mes (dólares) por día por día mes (dólares)
Trabajadores de producción 20 3.900 7,5 6,0 120 32,50

Trabajadores indirectos 20 3.900 7,5 6,5 130 30,00
Ingenieros 20 9.750 7,5 6,0 120 81,25
Máquinas 20 5.400 12,0 140 22,50
CUADRO 6
Coste y uso de los recursos mensuales

Coste
Número Coste Número Número Capacidad
mensual
de total de horas de horas usada
unitario
unidades (dólares) disponibles usadas (porcentaje)
(dólares)
Trabajo directo 90 3.900 351.000 10.800 10.700 99

Máquinas 62 5.400 334.800 14.880 14.600 98
Preparación 30 3.900 117.000 3.600 3.400 94
Recepción y control 4 3.900 5.600 520 431 83
de producción
Ingenieros 8 9.750 78.000 960 900 94
Embalaje y envío 30 3.900 117.000 3.900 3.733 96
controladores de flujo (148.500 dólares) que en ma- • Máquinas: 240 horas.

teriales y trabajo directo (140.000 dólares) para pro- • Trabajo indirecto: 130 horas.
ducir el producto. Una posible solución sería exigir
una cantidad de pedido mínima para los contro- Si el tamaño medio de las partidas para los con-
ladores de flujo. Los directivos pueden preguntar- troladores de flujo sube hasta las 67 unidades –y no
se: “¿Qué pasaría si exigiéramos un pedido mínimo cambia nada más–, Sippican puede satisfacer sus ne-
de 50 unidades? ¿Cómo afectaría esto a los costes?”. cesidades de producción con 165 ciclos de produc-
Con el modelo de TDABC, esta respuesta puede ob- ción menos y conseguir con ello los ahorros poten-
tenerse muy fácilmente. ciales que muestra el CUADRO 8.
El equipo del proyecto podría simular el impac- Éste es un ejemplo muy sencillo de un análisis de
to de producir la misma cantidad de controladores escenarios. Los directivos realizan análisis de sensi-
de flujo con la exigencia propuesta para el tamaño bilidad sobre el plan operativo actual para evaluar de
mínimo del pedido. Si cada pedido fuera exactamen- una manera muy sencilla y precisa el impacto de las
te de 50 unidades, entonces los 4.000 controladores medidas propuestas sobre los recursos y los costes.
de flujo vendidos exigirían 80 ciclos de producción En otro ejemplo de análisis de escenarios, el mo-
(en comparación con los 225 que se necesitaron el delo de TDABC ha revelado, por primera vez, los al-
mes anterior). No obstante, algunos pedidos podrían tos costes asociados a las actividades de preparación.
ser de más de 50 unidades. Por tanto, el equipo del Imaginemos que los directivos de Sippican exploran
proyecto asume unos ciclos de producción de 60 uni- los beneficios de poner en marcha una nueva inicia-
dades para los controladores de flujo, un tamaño de tiva para que sus ingenieros de procesos se concen-
partida medio de 67. Si se reduce el número de ci- tren en reducir los tiempos de preparación para todos
clos de producción de 225 a 60, se ahorran 165 pre- los productos. En este escenario, la empresa acepta-
paraciones. El impacto de esta reducción puede cal- ría el volumen y la combinación de pedidos actuales
cularse de la siguiente manera: y no cambiaría ningún precio ni los términos de los
pedidos hasta que no hubiera intentado mejorar sus
• Reducción del trabajo de preparación: 165 × 12 propios procesos internos. Los directivos se pregun-
horas/preparación = 1.980 horas. tarían: “¿Qué pasaría si los tiempos de reproducción
• Ahorro en tiempo de máquina: 1.980 horas. pudieran reducirse un 40% para todos los procesos?
• Recepción y control de la producción: 165 × 1,25 ¿Cuál sería el impacto?”.
horas/preparación = 206,25 horas. El equipo del proyecto puede poner rápidamen-
te a prueba un escenario en el que los tiempos de
La capacidad mensual de cada recurso, a partir preparación se reducen a los siguientes:
del CUADRO 5, es la siguiente:
• Válvulas: 3,0 horas.
• Trabajadores de preparación (producción): 120 • Bombas: 3,6 horas.
horas. • Controladores de flujo: 7,2 horas.
Se asume que todos los demás parámetros de ración. Puesto que el modelo de TDABC ya ha cal-
producción y ventas permanecen constantes. En es- culado la capacidad de recursos para cada catego-
te escenario, los tiempos de preparación totales son ría de recurso, cualquier reducción contemplada en
los que se muestran en el CUADRO 9. la demanda de recursos puede traducirse inmedia-
El ahorro de 1.360 horas en tiempo de prepara- tamente en la cantidad de recursos que podrán aho-
ción permitiría a Sippican mantener el mismo pro- rrarse.
grama de ventas y producción que ya tenía, pero con Estos dos ejemplos de análisis de escenarios mues-
11 personas menos dedicadas a la preparación (1.360 tran la manera en la que los directivos utilizan sus
horas dividido entre 120 horas por empleado de pre- modelos de TDABC para explorar las implicaciones
paración) y 5 máquinas menos (1.360 horas dividi- que tendrán en el suministro de recursos las deci-
do entre 240 horas por máquina) para un ahorro po- siones sobre productos, clientes y procesos opera-
tencial en los costes de 78.900 dólares al mes. Así, tivos. El modelo de ABC de las operaciones actua-
Sippican puede ver los beneficios potenciales y la rá- les, incluyendo las capacidades y las demandas de
pida amortización de poner en marcha una inicia- recursos, ofrece el punto de partida para el análisis.
tiva centrada en la reducción del tiempo de prepa- El análisis de escenarios permite a los directivos
CUADRO 7
Coste y rentabilidad de los productos de Sippican Corporation según su modelo

de TDABC
Controladores Capacidad
Válvulas Bombas de flujo no usada Total Real
Ingresos por ventas 592.500 875.000 380.000 1.847.500 1.847.500

(dólares)
Gastos de trabajo 92.625 203.125 52.000 347.750 3.250 351.000
directos (dólares)
Gastos en materiales 120.000 250.000 88.000 458.000 — 458.000
(dólares)
Margen de contribución 379.875 421.875 240.000 1.041.750 (3.250) 1.038.500
(dólares)
Tiempo de funcionamiento
de las máquinas 84.375 140.625 27.000 252.000 6.300 258.300
(dólares)
Trabajo de preparación 3.250 19.500 87.750 110.500 6.500 117.000
(dólares)
Preparación de las máquinas 2.250 13.500 60.750 76.500 — 76.500
(dólares)
Recepción y control 750 3.750 8.438 12.938 2.663 15.600
de la producción (dólares)
Ingeniería (dólares) 4.875 19.500 48.750 73.125 4.875 78.000
Embalaje y envío (dólares) 31.000 52.500 21.000 104.500 4.700 109.200
Gastos generales 126.500 249.375 253.688 629.563 25.038 654.600
de fabricación (dólares)
Costes totales (dólares) 339.125 702.500 393.688 1.435.313 28.288 1.463.600
Margen bruto (dólares) 253.375 172.500 (13.688) 412.188 (28.288) 383.900
Margen bruto (porcentaje) 42 20 –6 22 21
Gastos de ventas 350.000
y administrativos (dólares)
Beneficio operativo (dólares) 33.900
Rendimiento de las ventas 1,8
(porcentaje)
CUADRO 8
Ahorros potenciales
16 empleados de preparación menos, a 3.900 dólares al mes 62.400 dólares
8 máquinas menos, a 5.400 dólares al mes 43.200 dólares
1 persona menos de recepción y control de la producción,
3.900 dólares
a 3.900 dólares al mes
Ahorros mensuales totales 109.500 dólares
realizar estudios muy sencillos y económicos que aumento del 8% de mejora de la productividad, el
traducen los cambios contemplados en la combi- equipo de dirección debe saber qué recursos de los
nación de productos, procesos, parámetros de los que se suministran actualmente dejarán de ser ne-
pedidos y servicio al cliente para ver las implica- cesarios si la mejora prevista en la productividad de-
ciones en los cambios en el suministro y gasto de re- be reflejarse en unos ahorros económicos reales. En
cursos. Las modificaciones previstas en el gasto de- caso contrario, las mejoras en la productividad no
jan patentes los beneficios basados en hechos que harán más que generar capacidad no utilizada du-
se producirán a partir de los cambios propuestos en rante los períodos futuros. El modelo de TDABC es
los productos, clientes y procesos. una potente herramienta analítica para trasladar los
planes de conjunto a requisitos de recursos deta-
Elaboración de presupuestos basados llados.
en actividades Unos pocos recursos de la organización se ajus-
El análisis de escenarios evalúa el impacto de los tan automáticamente a los cambios a corto plazo en
cambios incrementales sobre las operaciones y las los niveles operativos y de ventas. Quizá sólo la
ventas, y estudia estos efectos cuando varía un pa- energía para hacer funcionar las máquinas, así co-
rámetro o varios al mismo tiempo. El análisis más mo los materiales directos utilizados en la pro-
amplio se produce cuando la empresa planifica de ducción, son realmente costes variables a corto pla-
manera exhaustiva unos grandes cambios en la zo que fluctúan con los cambios en los niveles ope-
combinación de productos, procesos y relaciones rativos y los productos producidos. Los recursos
con los clientes. Esta planificación exhaustiva tiene que son más variables o flexibles en períodos cor-
lugar como mínimo una vez al año, cuando la em- tos son normalmente aquéllos que la organización
presa realiza la planificación estratégica y traslada compra a proveedores externos. Éstos incluyen a
la estrategia actualizada a planes detallados de ven- los vendedores de materiales, a las empresas eléc-
tas y operativos para el año siguiente. Algunas em- tricas que venden energía, a las agencias de traba-
presas realizan actualmente pronósticos y planifi- jo temporal a las que contrata trabajadores tem-
caciones con mayor frecuencia, a medida que van porales a tiempo parcial y a los proveedores de tra-
pasando de la planificación anual a las previsiones bajo a destajo a los que compra horas de trabajo se-
trimestrales y elaboran proyectos para los futuros gún sean necesarias o a quienes paga por el traba-
cinco o seis períodos. jo producido.
Tanto si la planificación se realiza anualmente co- Gran parte de la base de costes de una empresa
mo si se realiza trimestralmente, el hecho de inte- consiste en la infraestructura organizativa, que in-
grar en este proceso el modelo de TDABC permi- cluye lo siguiente:
te trasladar el plan de ventas y producción previs-
to a recursos específicos que deben estar disponibles 1. Personal (empleados que realizan directamente
para alcanzar los objetivos definidos. Al fin y al ca- el trabajo y personal de apoyo, ingenieros, ven-
bo, si una empresa prevé un aumento del 10% en las dedores y directivos) con el que la empresa tie-
ventas, debe saber si tal aumento puede gestionar- ne un compromiso contractual a largo plazo, ya
se con los recursos de producción y apoyo existen- sea explícito o implícito.
tes, o bien si aparecerán obstáculos en los recursos 2. Equipos e instalaciones.
que ya se utilizan en toda o prácticamente toda su 3. Sistemas de información que satisfacen las ne-
capacidad. Alternativamente, si la empresa prevé un cesidades informáticas y de telecomunicaciones.
CUADRO 9
Tiempos de preparación totales

Antes (horas) Después (horas)
Válvulas 100 60
Bombas 600 360
Controladores de flujo 2.700 1.620
Preparación total 3.400 2.040
Las decisiones de adquirir nuevos recursos o de La elaboración de presupuestos basados en ac-

continuar manteniendo el nivel actual de los recur- tividades no es más que un modelo de TDABC eje-
sos comprometidos se toman normalmente duran- cutado a la inversa. Un modelo de TDABC atribu-
te el proceso de elaboración de presupuestos. Una ye los costes de los recursos, por medio de ecua-
vez que se ha conseguido la autorización necesaria ciones temporales y coeficientes de costes de ca-
para adquirir y mantener los recursos organizativos, pacidad, a los pedidos, productos y clientes en fun-
los gastos de estos recursos son fijos y no están re- ción de la capacidad que éstos utilizan. Por el con-
lacionados con las decisiones locales a corto plazo trario, la elaboración de presupuestos basados en
sobre los productos fabricados y la expansión o la actividades empieza previendo el volumen y la
reducción de la base de clientes. El momento para combinación de productos, pedidos, servicios y
convertir en variable el gasto destinado a estos re- clientes; a continuación calcula la cantidad de ca-
cursos es durante la elaboración de los presupues- pacidad que debe suministrarse para satisfacer la
tos. Un modelo de TDABC da a los directivos la in- demanda prevista y, finalmente, calcula el coste, es
formación que necesitan durante el proceso de ela- decir, el presupuesto autorizado para suministrar
boración de presupuestos para adquirir, suministrar las capacidades de recursos necesarias. El proce-
y mantener sólo aquellos recursos necesarios para so es iterativo. Utilizando el primer ciclo del mo-
realizar las actividades previstas durante los pró- delo como base, la empresa varía los supuestos, po-
ximos períodos. niendo continuamente a prueba los diferentes es-
CUADRO 10
Ventas previstas y plan de producción

Bombas
Válvulas Controladores Total
de flujo
Precio (dólares) 75 80 110

Precio previo (dólares) 78 70 90
Ventas (unidades) 12.000 12.000 2.500 26.500
Ventas previas (unidades) 7.500 12.500 4.000 24.000
Número de ciclos de producción 40 40 60 140
Número de envíos 40 70 100 210
Total de horas de trabajo directo 4.800 6.000 1.000 11.800
Horas de trabajo
4,0 4,8 9,6
de preparación/ciclo
Total de horas de preparación 160 192 576 928
Horas de máquina
6.160 6.192 1.326 13.678
(ciclo y preparación)
Horas de ingeniería 60 240 400 700
cenarios, hasta llegar al escenario de rentabilidad También continuará subiendo de forma importante
deseado. los precios de sus controladores de flujo, especial-
mente en los pedidos pequeños, y establecerá una
Paso 3: tomar decisiones de gestión cantidad de pedido mínima de 50 unidades.
para mejorar procesos, bajar precios Para mejorar la productividad, Sippican pedirá a
y combinar productos y clientes sus ingenieros que pongan en marcha un estudio Seis
Sippican Corporation, después de revisar los cálcu- Sigma del proceso de preparación, cuyo objetivo se-
los del modelo de TDABC sobre la rentabilidad de rá reducir espectacularmente los tiempos de prepa-
productos y líneas, toma las siguientes decisiones ración para que las partidas de producción pequeñas
para mejorar la rentabilidad. Decide volver a con- dejen de resultar tan costosas en el futuro. Sippican
centrarse en sus líneas de productos básicos de vál- reconoce que su nueva política puede conllevar un
vulas y bombas. Quiere aumentar su cuota de mer- descenso de las ventas de bombas y controladores de
cado en el sector de las válvulas, que ahora se ven flujo, pero, ahora que ha visto todos los costes y pér-
como la línea de productos más rentable de la em- didas asociados a las partidas de producción peque-
presa, ofreciendo descuentos para grandes pedidos, ñas, está dispuesta a aceptar este compromiso.
una medida que el modelo de TDABC ha descu-
bierto que es altamente rentable. En un intento por Paso 4: previsión de las capacidades
estabilizar y quizá invertir las presiones sobre los del siguiente período
precios de las bombas, Sippican dejará de aplicar A partir de las previsiones para el siguiente perío-
descuentos a los pedidos pequeños de bombas y do, Peggy Knight desarrolla el plan de ventas y pro-
ofrecerá un precio competitivo en esta línea de pro- ducción específico que aparece en el CUADRO 10. Los
ductos sólo en los grandes pedidos de producción. cálculos de producción prevista, así como los de vo-
lúmenes y combinación de las mezclas, deben ser
más detallados para un modelo de ABB que para un
plan tradicional de producción de conjunto. Los
E l análisis
de escenarios
evalúa el impacto
cálculos deben incluir la cantidad de productos y
servicios que se venderán, así como los clientes in-
dividuales (o tipos de clientes) que se espera que
comprarán los productos y servicios. Los cálculos
también incluyen detalles sobre los procesos de pro-
ducción y ventas. Por ejemplo, el presupuesto de-
de los cambios be incluir el número de ciclos de producción para
cada producto, la frecuencia de los pedidos y recep-
incrementales ciones de material, el número de pedidos y el mé-
todo de envío. La tecnología ha facilitado la reali-
sobre las zación de previsiones de este tipo. Las empresas pue-
den utilizar sus sistemas de ERP para extraer in-
operaciones formación de los archivos de pedidos y de produc-
ción, así como de los archivos de clientes y de in-
y las ventas, ventario, para generar patrones típicos de produc-
ción o de pedidos de clientes.
y estudia estos Las ventas y el plan de producción de Sippican
muestran la manera en la que la concentración en
efectos cuando los grandes pedidos conlleva muchos menos ciclos
de producción y envíos. Knight prevé que la inicia-
varía un tiva Seis Sigma para la reducción del tiempo de pre-
paración supondrá una mejora del 20% en las tres
parámetro líneas de productos para el siguiente período. El
nuevo plan de producción exige más trabajo direc-
o varios to y más horas de máquina, ya que el mayor volu-
men de válvulas compensará con creces la reducción
al mismo tiempo prevista en las ventas de bombas y controladores de
L
flujo provocada por la eliminación de los descuen-
tos y los pedidos pequeños. os recursos
El plan de producción detallado que aparece en
el CUADRO 10 es el paso clave para la elaboración de que son más
presupuestos basados en el tiempo invertido por ac-
tividad. Una vez que se ha creado y aprobado un variables
plan de producción creíble, los demás pasos para
elaborar un presupuesto basado en actividades son o flexibles en
muy fáciles de seguir.
períodos cortos
Paso 5: calcular la demanda
de capacidades de recursos son normalmente
del siguiente período
A partir de las previsiones detalladas de volumen aquéllos que
y combinación de productos, servicios y clientes del
plan de producción, Knight puede prever la deman- la organización
da de capacidad de recursos en cada departamen-
to y proceso de producción. Puede utilizar las compra
ecuaciones temporales modificadas para reflejar las
mejoras y los cambios en los procesos, como la re- a proveedores
ducción en los tiempos de preparación. La previ-
sión de demandas de recursos es idéntica a la uti- externos
lizada al calcular los presupuestos convencionales
para la compra de materiales, la utilización de má-
quinas y el suministro de trabajo directo. La ela- cesario para cada uno de ellos (75 minutos, o 1,25
boración de presupuestos tanto convencionales co- horas, por ciclo). La demanda de embalaje y envío
mo basados en actividades parte de las caracterís- se calcula con una sencilla ecuación temporal:
ticas de la producción prevista para el siguiente pe-
ríodo. La elaboración de presupuestos basados en
actividades amplía el sistema convencional pre- Tiempo de embalaje y envío = (50 minutos ×
viendo las demandas de todos los procesos indi- × número de envíos) + (8 minutos × número
rectos y de apoyo: pedidos, recepción y manipula- de artículos enviados) = (50 × 210) + (8 × 26.500) =
ción de materiales; procesamiento de pedidos de = 222.500 minutos = 3.708 horas
los clientes; gestión de las incidencias con los
clientes y de sus solicitudes de asistencia técnica;
programación de la producción; y preparación de Los datos de las horas de ingeniería se obtienen
los ciclos de producción. a través de discusiones con el jefe del departamento
El CUADRO 11 muestra la demanda de capacidad de de ingeniería sobre la cantidad de esfuerzo nece-
recursos en los diferentes departamentos de Sip- sario en la iniciativa Seis Sigma para la reducción
pican para cumplir el plan de producción del CUA- del tiempo de preparación y para prestar apoyo a las
DRO 10. El cálculo más importante, muy sencillo de tres líneas de productos según el volumen y las ca-
realizar dados todos los datos que se han recogido racterísticas de las ventas previstas.
y que están disponibles, aparece en la tercera El equipo de elaboración de presupuestos basa-
columna, “Demanda calculada de recursos (horas)”. dos en actividades calcula el suministro de recursos
Para ilustrarlo, la demanda de horas de preparación necesarios dividiendo las demandas de recursos en-
procede directamente del plan de producción del tre la capacidad de cada unidad de recursos. La ca-
CUADRO 10 y ya incorpora los beneficios del menor nú- pacidad por unidad de recursos ya se ha calculado
mero de ciclos de producción y del 20% de reducen el modelo original de TDABC. Por ejemplo, en
ción prevista en los tiempos de preparación por ci- Sippican Corporation, cada trabajador de produc-
clo. La demanda de capacidad de recepción y con- ción (ya esté dedicado bien al trabajo directo o bien
trol de la producción se calcula multiplicando el nú- a la preparación) y cada ingeniero suministran 120
mero de ciclos de producción (140) por el tiempo ne- horas de trabajo al mes, y cada máquina puede su-
demanda, o bien para disponer de una cierta reser-

va en caso de que las ventas y la producción reales
superen los niveles previstos. Ésta es una decisión
que depende de los directivos, que éstos deben tomar
durante el proceso de elaboración de presupuestos
basados en actividades. Los cálculos numéricos re-
velan el suministro mínimo de recursos necesarios,
en los niveles de productividad previstos, para cum-
plir el plan de producción. Los directivos pueden re-
dondear esta cifra hacia arriba para disponer de
una reserva de recursos o hacia abajo para adoptar
una actitud conservadora a la hora de firmar contra-
tos para el suministro de recursos, con la idea de uti-
lizar las horas extraordinarias o las reducciones pre-
vistas en el tiempo de inactividad (para formación,
educación y mantenimiento) con el fin de satisfacer
las mayores demandas de trabajo productivo.
Las empresas pueden descubrir que su suminis-
tro de recursos actual es muy superior al previsto
para las operaciones futuras. En este caso, las em-
presas disponen de la oportunidad de convertir
los costes de estos recursos en “variables”, reorgani-
ministrar 240 horas de tiempo disponible al mes. La zando, eliminando o, en el caso de plantas, propie-
columna 4 del CUADRO 11 (“Suministro calculado de re- dades y equipos, vendiendo los recursos que ya no
cursos”) muestra la cantidad exacta de recursos ne- se necesitan. También es posible que las empresas
cesarios para cumplir el plan de producción y ven- vean que no pueden satisfacer todas las demandas
tas del siguiente período. Reconociendo que la ma- de recursos de su plan de producción. En ese caso,
yoría de los recursos no están disponibles en can- disponen de tres opciones:
tidades fraccionales, el equipo de elaboración de
presupuestos basados en actividades (o el programa • Adquirir los recursos necesarios para cumplir el
informático utilizado para este paso del proceso) re- plan de producción.
dondea la cantidad real calculada hasta el siguien- • Revisar el plan de producción para rebajarlo de
te número entero (columna 5). manera que pueda cumplirse con los recursos
El suministro de recursos presupuestado también existentes.
puede incluir algunas unidades de recursos adicio- • Intentar aumentar la productividad de sus recur-
nales para poder satisfacer los picos o las puntas de sos existentes para que la mayor demanda de tra-
CUADRO 11
Demandas de recursos calculadas por el plan de ventas y producción

Horas Demanda Suministro Suministro Suministro
productivas calculada calculado de de
mensuales de recursos de recursos recursos
Recurso por división (horas) recursos presupuestado previo
Trabajo (directo) 120 11.800 98,33 100 90

Trabajo (preparación) 120 928 7,73 8 30
Máquinas 240 13.678 56,99 57 62
Trabajo (recepción
y control de la producción) 130 175 1,35 2 4
Trabajo (embalaje y envío) 130 3.708 28,53 29 30
Ingenieros 120 700 5,83 6 8
bajo pueda satisfacerse a través de mejoras en la siones de producción y ventas, así como sobre la
eficiencia. manera de realizar la reducción o la adquisición de
los recursos necesarios para cumplir los planes re-
Sea cual sea la opción elegida, la decisión no es visados.
nada trivial. La elaboración de presupuestos basa-
dos en actividades no toma estas decisiones de una Paso 6: autorizar el gasto para
manera automática; sólo indica a los directivos suministrar la capacidad de recursos
cuáles son las consecuencias de sus nuevas previ- prevista
siones de producción y ventas. Determina dónde Una vez que el equipo directivo ha tomado la deci-
habrá un excedente o una escasez de capacidad, de- sión crítica sobre la cantidad de recursos que se su-
partamento a departamento y proceso a proceso, si ministrarán durante el siguiente período, el paso fi-
no se realiza ningún ajuste en el suministro de re- nal es muy sencillo. Knight calcula el gasto en re-
cursos actual. No obstante, son los directivos de las cursos, multiplicando la cantidad de recursos auto-
empresas los que deben tomar las difíciles deci- rizados por el coste unitario de cada uno. La co-
siones sobre los cambios necesarios en las previ- lumna de la derecha, “Presupuestado”, del CUADRO 12
CUADRO 12
Sippican Corporation: ventas previstas y análisis de los beneficios de los productos

Controladores Capacidad Presu-
Válvulas Bombas de flujo Total no usada puestado
Ventas (unidades) 12.000 12.000 2.500 29.500

Ingresos por ventas
900.000 960.000 275.000 2.135.000 2.135.000
(dólares)
Gastos de trabajo
156.000 195.000 32.500 383.500 6.500 390.000
directo (dólares)
Gastos de material
192.000 240.000 55.000 487.000 — 487.000
(dólares)
Margen de contribución
552.000 525.000 187.500 1.264.500 (6.500) 1.258.000
(dólares)
Tiempo de funcionamiento
135.000 135.000 16.875 286.875 45 307.800
de las máquinas (dólares)
Trabajo de preparación
5.200 6.240 18.720 30.160 1.040 31.200
(dólares)
Preparación
3.600 4.320 12.960 20.880
de las máquinas (dólares)
Recepción y control
1.200 1.200 1.800 4.200 3.600 7.800
de la producción (dólares)
Ingeniería (dólares) 4.875 19.500 32.500 56.875 1.625 58.500
Embalaje y envío (dólares) 49.000 49.750 12.500 111.250 1.850 113.100
Gastos generales
198.875 216.010 95.355 510.240 8.160 518.400
de fabricación (dólares)
Costes totales (dólares) 546.875 651.010 182.855 1.380.740 14.660 1.395.400
Margen bruto (dólares) 353.125 308.990 92.145 754.260 (14.660) 739.600
Margen bruto (porcentaje) 39 32 34 35 35
Gastos de ventas
350.000
y administrativos (dólares)
Beneficio operativo (dólares) 380.600
Rendimiento de las ventas
18
(porcentaje)
es la cantidad autorizada (presupuestada) de cada cluso exploratorio. La existencia de un modelo ana-

recurso, multiplicada por su coste unitario (colum- lítico preciso de las operaciones de la empresa que
na “Coste mensual unitario” del CUADRO 6). Las co- actúa como base para el proceso de elaboración de
lumnas restantes del CUADRO 12 reflejan los costes de presupuestos permite a los directivos explorar dife-
los productos asociados al plan de ventas y produc- rentes escenarios para el futuro y, a partir de ello, de-
ción del CUADRO 10. Los costes atribuidos a cada pro- cidir las capacidades de recursos que ofrecerán las
ducto se basan en los recursos que deben costear- mejores oportunidades para mejorar los beneficios
se para cumplir el plan de producción previsto pa- del siguiente período.
ra cada producto. La diferencia entre los costes atri-
buidos a los productos, resumidos en la columna Elaboración de presupuestos
“Total”, que representan la suma de los costes atri- para recursos discrecionales
buidos a las tres líneas de productos, y los costes La elaboración de presupuestos basados en activida-
presupuestados (la columna “Presupuestado”) equi- des, tal como se ilustra en el ejemplo de Sippican
vale al coste de la capacidad no usada que se ha pla- Corporation, resulta muy útil para los recursos que
nificado o autorizado para el período. realizan actividades repetitivas, especialmente pa-
El coste de la capacidad no usada planificada no ra los procesos que se ponen en marcha a partir de
se asocia a ninguna línea de productos (o cliente) en las demandas de los pedidos, productos, servicios y
concreto. Este coste surge de la irregularidad con la clientes. Los directivos también deben presupuestar
que se adquieren la mayoría de los recursos, o bien el gasto discrecional para el año siguiente. Este gas-
de las decisiones conscientes de los directivos de su- to incluye la publicidad, el márketing y la promoción
ministrar una cierta reserva de capacidad para el pe- del producto, la investigación y el desarrollo, la for-
ríodo. También es posible que los directivos no pue- mación de los empleados y el apoyo general a los
dan o no quieran reducir, a corto plazo, la capaci- clientes. Para la mayoría de las empresas, los resul-
dad de recursos disponibles para suministrar sólo tados del gasto en publicidad, I+D y promociones de
los necesarios para la producción del siguiente pe- mercado no son tan predecibles como la capacidad
ríodo. La columna “Capacidad no usada” muestra adquirida cuando gastan en personal operativo y de
las consecuencias económicas asociadas a las deci- apoyo, equipos, tecnología y espacio. El importe
siones de suministrar una capacidad superior a la destinado a activos intangibles raramente puede de-
prevista para el plan de producción. rivarse directamente de las previsiones de ventas y
Los cálculos de los CUADROS 11 Y 12 ilustran el plantea- producción. Las autorizaciones para gastos en la
miento analítico a partir del cual surge el gasto pre- mejora de la imagen de la marca, de la empresa o de
supuestado (autorizado) en recursos, desde el interior un producto, en I+D y en la mejora de las capacida-
del modelo. El proceso analítico de elaboración de des de los empleados deben concederse juiciosamen-
presupuestos pone de relieve el gasto que debe rea- te, aprovechando la experiencia y los conocimientos
lizarse para cumplir las previsiones de ventas y pro- disponibles en el equipo de directivos.
ducción de la empresa para el siguiente período. En
Sippican, es muy probable que la empresa esté en-
cantada con la previsión del presupuesto, ya que és-
te revela la oportunidad de mejorar el margen bru-
to hasta el 35% y los márgenes operativos hasta el
18%, unas mejoras espectaculares en relación con el
rendimiento de los últimos meses. No obstante, si el
gasto y los beneficios previstos no resultan aceptables «Los presupuestos basados en actividades». © Ediciones Deus-
para el equipo directivo, entonces el equipo de ela- to. Referencia n.° 3265.
boración de presupuestos basados en actividades de-
be volver al principio; desarrollar escenarios alterna-
tivos para los precios, para las características de los
productos y los clientes, y para mejoras en la pro-
ductividad; introducir los nuevos escenarios en el mo-
delo de demanda de recursos del sistema de TDABC; Si desea más información relacionada
con este tema, introduzca el código 20081
y volver a calcular el gasto en recursos, los márgenes en www.e-deusto.com/buscadorempresarial
y la rentabilidad. El proceso debe ser iterativo e in-

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GESTIÓN DE COSTOS Y PRESUPUESTOS

GESTIÓN DE COSTOS Y PRESUPUESTOS

CONCEPTOS GENERALES DIFERENCIA ENTRE COSTOS Y GASTOS

Fundamentos de los Costos

Elabore el Estado de Resultados.

2. Estado de Resultados Empresa Comercial

Elabore los Estados de Resultados de la Compañía SANCO.

3. Estado de Resultados Empresa Comercial

4. Clasificación de Costos Empresa Industrial

5. Clasificación de Costos Empresa Industrial

6. Clasificación de Costos Empresa Industrial

7. Clasificación de Costos Empresa Industrial

 Costos – Gastos – Desembolsos – Ingresos

1. Honorarios pagados a los diseñadores gráficos,

8. Estado de Resultados Empresa Industrial

Determine el resultado obtenido por la empresa.

9. Estado de Resultados Empresa Industrial

Calcule el Costo Primo, el Costo de Conversión y el Costo de Producción, y elabore un

Realice un Estado de Resultado

1. Si la unidad a costear es “el alumno”, determine cuáles de los costos

12. Clasificación de Costos Empresa de Servicios

13. Clasificación de Costos Empresa de Servicios

Pago de alquiler para oficinas administrativas y

14. Clasificación de Costos Empresa de Servicios

Realice el Estado de Resultados clasificado para el mencionado periodo.

Fundamentos de los Costos

2. Valuación del Inventario

1) Confeccione la ficha correspondiente bajo el método de F.I.F.O.

3. Valuación del Inventario

4. Costo de Mano de Obra

5. Costo de Mano de Obra

Determine el porcentaje de incidencia de las prestaciones sociales sobre el salario de la

6. Costo de Mano de Obra

Salario mensual promedio: Gs. 38.000.000

Antigüedad promedio de los trabajadores: 7 años

Permisos remunerados: 6 días/ trabajador/ año

Número de hijos menores de edad por trabajador: 2

Salario mínimo vigente: 1.824.055 Gs

Previsión para preaviso e indemnización: 5

Determine el porcentaje de incidencia de las prestaciones sociales sobre el salario de la

7. Costo de Mano de Obra

8. Costo de Mano de Obra

1. Determine el costo total de mano de obra, por categoría de empleado.

9. Costo de Mano de Obra

Determine el costo total de mano de obra directa, organizando la información por

10. Costos Indirectos de Fabricación

Galletitas de Vainilla Galletitas Rellenas Precio Unitario

Horas máquina Mezcla Armado Cocción

1. Determine el costo unitario por producto, utilizando el reparto secundario

11. Costos Indirectos de Fabricación

12. Estado de Resultados

Fundamentos de los Costos

2. Informe de Costos de Producción

3. Informe de Costos de Producción

4. Informe de Costos de Producción

5. Informe de Costos de Producción

6. Informe de Costos de Producción

 Costos de Mano de Obra Directa

 Costos Indirectos de Fabricación

NATURALEZA DE LA MANO DE OBRA CLASIFICACIÓN DE LA MANO DE OBRA

• Pago de vacaciones, días

• La asignación de los costos • 1) Cuando los CIF Reales se asignan a los

• Debería establecerse una • Los pasos para realizar la asignación y