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CÓDIGO TRIBUTARIO

DECRETO – LEY N° 14.306 DE 29 DE NOVIEMBRE DE 1974

ÍNDICE

Arts.

Capítulo Primero - Disposiciones Preliminares........................................ 1a9

Capítulo Segundo - Derecho Tributario Material........................................ 10 a 42
Capítulo Tercero - Derecho Tributario Formal
Sección Primera Procedimiento .................................. 43 a 60
Sección Segunda Determinación ................................ 61 a 70
Sección Tercera Consultas........................................... 71 a 74
Sección Cuarta Repetición de pago............................. 75 a 77
Sección Quinta Recursos administrativos .................... 78 a 84
Capítulo Cuarto - Derecho Procesal Tributario 85 a 92
Capítulo Quinto -
Sección Primera - Infracciones y sanciones................ 93 a 107
Sección Segunda - Vigencia ....................................... 108
Capítulo Sexto - Derecho Penal Tributario...................................................... 109 a 112

TÍTULOÚNICO

NORMAS GENERALES DE DERECHO TRIBUTARIO NACIONAL

CAPÍTULO PRIMERO

DISPOSICIONES PRELIMINARES

Artículo 1°.- (Ámbito de aplicación).- Las disposiciones de este Código son aplicables a todos los tributos, con
excepción de los aduaneros y los departamentales. También se aplicarán, salvo disposición expresa en contrario, a las
prestaciones legales de carácter pecuniario (relacionadas con dinero) establecidas a favor de personas de derecho público
no estatales. Las personas públicas no estatales, aplican el código tributario, salvo disposición expresa en contrario, por
ejemplo, la caja de profesionales universitario. Si aplican desde el artículo 94 en adelante sobre multas y recargos.
Son tributos aduaneros aquellos cuyo hecho generador es una operación de importación, exportación o tránsito ante las
aduanas nacionales. Cuando hay entrada o salida de cosas o personas por las aduanas nacionales. En este caso, el
recaudador es la Dirección Nacional de Aduanas y se rige por el código aduanero, pero desde el año 2015 por dicho
código aduanero aplican los artículos 68, 70, 91, 92 y medidas cautelares artículo 87.

Son tributos departamentales aquellos cuyo sujeto activo es una administración departamental, cualquiera fuere el órgano
competente para su creación, modificación o derogación. No aplican el código tributario, salvo las normas en materia
punitiva y jurisdicciónal los artículos 85 en adelante. Puede pasar que el gobierno departamental decida aplicar el código
tributario, pero es su decisión.

No obstante, lo dispuesto en el párrafo primero, se aplicarán a estos tributos las normas de competencia legal en materia
punitiva (penal y procesal) y jurisdiccional.

Artículo 2°.- (Principio de legalidad).- Establecido en el Art. 10 de la Constitución. Sólo la ley puede:

1°) Crear tributos, modificarlos y suprimirlos.

2°) Establecer las bases de cálculo deben guardar relación conceptual con el hecho generador del tributo y las alícuotas
aplicables cuantías de razonable equivalencia con las necesidades del servicio público.

3°) Establecer exoneraciones totales o parciales.

4°) Tipificar infracciones y establecer las respectivas sanciones.

5°) Crear privilegios, preferencias y garantías.

6°) Establecer los procedimientos jurisdiccionales y los administrativos en cuanto éstos signifiquen una limitación o
reglamentación de derechos y garantías individuales.

En los casos de los numerales 2°, 3° y 4° la ley podrá establecer también las condiciones y límites dentro de los cuales el
Poder Ejecutivo deberá precisar o determinar las bases de cálculo, alícuotas, exoneraciones y sanciones aplicables.

Todo tiene que estar establecido en la ley, pero la ley puede facultar al PE para determinar las bases de cálculo, alícuotas,
exoneraciones y sanciones aplicables. La ley no puede delegarle al PE la posibilidad de establecer las garantías.

Aspectos implícitos en la norma importantes para la efectiva aplicación del principio de legalidad:

La base de cálculo deber guardar relación conceptual con el hecho generador del tributo. Su evaluación a veces surge de
hechos conocidos, documentación, balances, o monto de las ventas; otras veces es un concepto indeterminado, por ejemplo, el
valor real de los inmuebles, que debe ser determinado por la administración. En tal caso, ésta debe efectuar la tasación
utilizando exclusivamente elementos técnicos.

La cuantía es un aspecto fundamental relacionado con la fijación de las alícuotas. La razonable equivalencia con las
necesidades del servicio público correspondiente es la limitación en el caso de las tasas, el beneficio obtenido en el caso de las
contribuciones por mejora. En lo que respecta a los impuestos esa limitación presenta grandes dificultades que no han
encontrado una solución concreta satisfactoria. Principio de la no confiscación.

Con respecto a las exoneraciones debe distinguirse entre su creación, reservada exclusivamente a la ley y su reglamentación y
aplicación a los casos concretos a cargo de la administración. El último inciso solo tiene sentido y validez como una reiteración
del principio de que la administración tiene facultades para “precisar o determinar” estos elementos jurídicos, es decir, dictar los
actos administrativos pertinentes de determinación previstos en el artículo 62.

Reserva de la ley y reglamentos de ejecución: Los reglamentos de ejecución que puede dictar el PE están enteramente
subordinados a la letra y al espíritu de la ley reglamentada. Estos reglamentos “pueden establecer formalidades o requisitos no
previstos en la ley necesarios para su cumplimiento, pero nunca contrarios a sus disposiciones”.
Conc.: T.O.1996, Título 1, Sección I, Capítulo 1, artículos 7° y 8°.

Artículo 3°.- (Potestades de la Administración).- Además de sus potestades privativas y sin perjuicio de lo dispuesto en
el artículo anterior, el Poder Ejecutivo podrá dictar por decreto normas de carácter general concernientes a la
determinación, percepción y fiscalización de los tributos, siempre que no hubiere regulación legal al respecto. El poder
Ejecutivo puede dictar decretos reglamentarios que permitan la percepción, determinación y fiscalización de los tributos.
Se requiere primero que la ley cree el tributo y que faculte al poder ejecutivo a que apruebe el decreto. La ley establece lo
general y para poder aplicarla se necesita el decreto reglamentario.

Los órganos encargados de la recaudación podrán impartir instrucciones de carácter general en los casos en que las leyes
o los decretos dictados con arreglo a ellas, lo autoricen y al solo efecto de facilitar (no obligan, ni restringen derechos a los
contribuyentes) la aplicación de dichas normas. Por medio de los órganos recaudadores se pueden dictar normas,
resoluciones que faciliten la aplicación de la ley, pero se requiere la autorización de la misma. La resolución solamente se
aplica al organismo recaudador que la aprobó.

Orden de importancia: ley (poder legislativo) > decreto (poder ejecutivo) > resolución o normas (órganos recaudadores).
El decreto y las resoluciones complementan la ley para facilitar la aplicación. Siempre la ley debe autorizar la creación de éstas.

Solo la ley puede establecer exoneraciones totales o parciales, de modo que no puede bloquearse por vía indirecta (mediante
reglamentaciones que exceden el marco legal) el acceso a exoneraciones establecidas por el legislador. Por otra parte, solo la
ley puede tipificar infracciones y establecer las respectivas sanciones.

Artículo 4°.- (Interpretación de las normas (¿Qué quiere decir la norma/la ley?)).- En la interpretación de las normas
tributarias podrán utilizarse todos los métodos reconocidos por la ciencia jurídica y llegarse a resultados extensivos o
restrictivos de los términos contenidos en aquéllas, a los efectos de determinar su verdadero significado. Al interpretar un
tributo podemos tomar cualquiera de los métodos, el que más nos convenga. Como consecuencia de ello podemos llegar
a distintos resultados. .

Algunos de los métodos de interpretación: :

- Exegético: analiza artículo por artículo, de manera independiente .
- Lógico sistemático: ubica la ley en un sistema jurídico .
- Voluntad del legislador o histórico: voluntad o intención del legislador .
- Método Finalista o de la escuela teleológica: toda norma tiene una serie sucesiva de fines prácticos y el intérprete debe
consultar dichos fines. Además, no le interesa la voluntad o intención del legislador que es subjetiva y puede no coincidir
con el fin de la norma. Si el caso, o la relación jurídica no están regulados por la ley, debe solucionarse con la norma que
se encuentre más adecuada, ésta se deducirá de las necesidades de la observancia objetiva y positiva de los hechos, de
la ponderación de las exigencias reales y de las utilidades prácticas. (Busca la finalidad perseguida por la ley).

Interpretación de las Exenciones: La interpretación estricta es sin duda aplicable a las normas que crean exenciones, como lo es
también aplicable a las normas que crean tributos. Ello significa que el intérprete no puede reconocer derechos u obligaciones
que no estén contenidos en la ley, pero no prohíbe que le asigne a ésta su verdadero sentido, según las reglas científicas de la
interpretación llegando, si es procedente, a resultados extensivos o restrictivos. Es jurídicamente inadmisible que esta posibilidad
no rija en materia de normas que regulan exenciones .

Normas tributarias e interpretación analógica: TCA: No procede la interpretación extensiva o analógica en materia de nulidades y
sanciones. Las exoneraciones fiscales e impositivas son de interpretación estricta, no pudiendo ser extendidas por interpretación
analógica, en casos no previstos.

Norma tributaria: es una ley como cualquier otra, que emana del poder legislativo la característica que tiene es el objeto que es
la creación del tributo. Sólo requiere mayoría absoluta del total de componentes de cada cámara cuando crea un impuesto. Para
crear tasas y contribuciones especiales con mayoría de presentes alcanza. .
La opinión de la doctrina más utilizada indica que no se puede recurrir a las medidas prontas de seguridad (Art. 168 de la
Constitución) para crear un tributo ya que es un acto administrativo y la creación de un tributo requiere ley.
Medidas prontas de seguridad: actos administrativos que aprueba el poder ejecutivo para detener a los delincuentes en lugares
para no delincuentes, cuando la presencia de esa persona puede provocar conmoción interior o ataque exterior .

Artículo 5°.- (Integración analógica).- La integración analógica es procedimiento admisible para colmar los vacíos
legales, pero en virtud de ella no pueden crearse tributos, infracciones (sanciones) ni exoneraciones.
.

La analogía: cuando se resuelve una situación no regulada por el derecho, con una situación análoga, parecida o similar.
En derecho tributario se puede recurrir a la analogía, pero no para crear tributos, infracciones ni exoneraciones. Por ejemplo, si el
IMESI grava la importación de automotores, no se puede gravar la importación de motos, por más que sea parecido o similar.

No es cualquier norma a la cual se puede recurrir para llenar el vacío. El artículo establece un orden: primero hay que ir a
normas tributarias, después a principio del derecho tributario, luego a otras ramas y por último a principios generales del derecho

En las situaciones que no puedan resolverse por las disposiciones de este Código o por las particulares sobre cada
materia, se aplicarán supletoriamente las normas análogas y los principios generales de derecho tributario y, en su
defecto, los de otras ramas jurídicas que más se avengan a su naturaleza y fines.
.

La analogía es adoptada como medio de integración de la ley y no como un método de interpretación. Está destinada a colmar
vacíos de la legislación y mediante ella no pueden crearse tributos ni disponer exenciones, como lo reconoce la doctrina más
autorizada. Como consecuencia del principio de autonomía del derecho tributario, los vacíos u oscuridades de las normas
tributarias deben solucionarse recurriendo en primer término a los principios generales de esta rama jurídica. En ausencia de
ellos, el intérprete puede acudir a los principios de otras ramas jurídicas, sin necesidad de seguir ningún orden predeterminado,
ya que el derecho tributario no es excepcional con respecto a ninguna otra rama jurídica en particular. Se recurre a los principios
que más se avengan a la naturaleza y fines del derecho tributario. La analogía no se aplica a solucionar una controversia acerca
de si existe o no un tributo. En caso de dudas, debe regir el principio fundamental de que no hay tributo sin ley.

Artículo 6°.- (Interpretación del hecho generador).- Cuando la norma relativa al hecho generador se refiera a
situaciones definidas por otras ramas jurídicas, sin remitirse ni apartarse expresamente del concepto que éstas
establecen, se debe asignar a aquélla el significado que más se adapte a la realidad considerada por la ley al crear el
tributo. En primera instancia se intenta que la propia norma tributaria interprete el hecho generador, si no es posible
recurrimos a normas de otras ramas del derecho, tomamos el concepto y lo adaptamos a la realidad que tuvo en cuenta el
legislador al crear la norma.

Por ejemplo, el ITP (Impuesto a las Transmisiones Patrimoniales), grava cuando un inmueble sale de un patrimonio e ingresa al otro y
dice “por enajenación o por sucesión”; como no indica el CT más detalles, lo que hacemos es ir al derecho civil y tomamos el concepto
de sucesión, que quiere decir, “suceder a otra persona en sus derechos y obligaciones, que puede ser entre vivos, es decir por
compraventa, o mortis causa, es decir post muerte”. Por lo tanto, traemos la definición de sucesión y como la realidad del legislador fue
por un lado gravar la enajenación entre vivos, por este otro lado cuando dice sucesión es post muerte.

Las formas jurídicas adoptadas por los particulares no obligan al intérprete; éste deberá atribuir a las situaciones y actos
ocurridos una significación acorde con los hechos, siempre que del análisis de la norma surja que el hecho generador fue
definido atendiendo a la realidad y no a la forma jurídica. Puede suceder que los particulares adopten una forma jurídica,
que no coincide con la realidad y el aplicador del derecho, tiene que basarse en la realidad y no en la forma jurídica (el
hecho que lo generó, en contrato celebrado).

Artículo 7°.- (Ejecutoriedad de la norma tributaria).- Las leyes tributarias son obligatorias en virtud de su promulgación
(publicación oficial) y serán ejecutadas desde la fecha en ellas establecida. Si no la establecieran, deberán cumplirse al
décimo día a contar desde el siguiente al de su publicación por primera vez en el "Diario Oficial". Para saber a partir de
cuando comenzamos a aplicar una ley, primero tengo que ver si propia ley creadora del tributo indica un período de
vigencia, si la ley no especifica, comienza a regir a partir del 10° día hábil siguiente al de su publicación en el diario oficial.

Los decretos y demás disposiciones administrativas de carácter general se aplicarán desde la fecha de su publicación en
el "Diario Oficial" o en dos diarios de circulación nacional. Cuando deban ser cumplidos exclusivamente por funcionarios,
éstos deberán aplicarlos desde que tengan conocimiento auténtico de los mismos o, en su defecto, desde su publicación.
Los decretos del poder ejecutivo comienzan a regir desde que se publican en el diario oficial, al igual que las resoluciones
de los organismos recaudadores, aunque estos últimos no tienen por qué estar publicados en el diario oficial, sino con
estar en la página del propio organismo, ya alcanza.

Las leyes tributarias son irretroactivas, es decir, siempre se aplican hacia el futuro.

Artículo 8°.- (La ley tributaria en orden al tiempo).- Las leyes tributarias materiales se aplicarán a los hechos
generadores ocurridos durante su vigencia. El hecho generador para cuya configuración se requiere el transcurso de un
período, se considerará ocurrido a la finalización del mismo; cuando sea de carácter permanente, se considerará ocurrido
al comienzo de cada año civil.

Las leyes tributarias formales y procesales se aplicarán en todos los casos a los trámites que se cumplan durante su
vigencia, con prescindencia (sin tener en cuenta) de la fecha de acaecimiento del hecho generador.

Las leyes que tipifiquen infracciones o establezcan sanciones también se aplicarán a los hechos ocurridos durante su
vigencia. No obstante, tendrán efecto retroactivo las que suprimen infracciones y las que establecen sanciones más
benignas o términos de prescripción más breves.

En cuanto a hechos generadores periódicos, tanto en la doctrina como en el derecho comparado de sostiene que las leyes que
crean o modifican dichos impuestos solo son aplicables al período siguiente.

Artículo 9°.- (La ley tributaria en orden al espacio).- Las leyes tributarias rigen en todo el territorio de la República.

También rigen en los casos de extraterritorialidad establecidos por actos internacionales, y cuando se trate de servicios
prestados por el Estado fuera de los límites establecidos en el inciso anterior. En el caso de servicios prestados por el
estado fuera de nuestro país, por ejemplo, embajadores, cónsules y los diplomáticos.

CAPÍTULO SEGUNDO

DERECHO TRIBUTARIO MATERIAL

Es la única rama propia del derecho tributario, porque solo existe en este derecho. Tiene por objeto la obligación tributaria.

Actividad financiera del estado: es la actividad que realiza el Estado y que tiene por objeto obtener, administrar y emplear los
recursos necesarios para el cumplimiento de sus fines. Es una actividad reglada, es decir, acorde con lo que dice la ley, la constitución.
El estado no tiene recursos propios, la forma de obtener dinero es por medio de la actividad financiera. Las acciones van desde la
aprobación de propuesto nacional, la creación de tributos, la recaudación y la distribución. Ingresos estatales o públicos: Art 10 a 13.

Artículo 10.- (Concepto de tributo).- Tributo es la prestación pecuniaria (sumas de dinero) que el Estado exige, en
ejercicio de su poder de imperio, con el objeto de obtener recursos para el cumplimiento de sus fines. Son las entradas de
dinero a la tesorería del Estado para el cumplimiento de sus fines (se utiliza para darnos educación, salud, vigilancia, etc.)

En nuestro país, existen 3 especies tributarias: impuesto, tasa y contribución especial. Las mismas se van a diferenciar por el
presupuesto de hecho y destino. El presupuesto de hecho es cuál es el elemento que se tiene en cuenta para gravar y el destino
es que es lo que se hace cuando se recauda.

Clasificación económica de los ingresos estatales:

 Originarios o derivados: Originarios son los que obtiene el Estado, como sujeto de la relación económica, es decir,
el Estado va a obtener un ingreso por brindarnos un servicio (ute, ose, antel, ancap, etc.) como consecuencia de ese
servicio nos cobra algo a cambio. Derivados son los que obtiene el estado, pero por intervenir colectivamente (a todos
por igual, sin hacer diferencias) en las relaciones económicas entre terceros en ejercicio de su poder de imperio (la
facultad que tiene el estado de estar por encima nuestro que le da la posibilidad de gravarnos, se mete en la relación
entre los particulares y nos exige dinero). Por ejemplo, IVA, IRPF, ITP, otros tributos.
  Ordinarios o extraordinarios. Ordinarios son aquellos que se obtienen de forma periódica o permanente y se
obtienen de la renta, porque la misma es capaz de reproducirse. (Se obtiene dentro de un período determinado) Por
ejemplo, IRPF, IRAE. Extraordinarios, son los que se perciben por una sola vez y no se sabe con anterioridad cuándo
va a ocurrir el hecho generador. Cada vez que ocurre es independiente de la anterior y del siguiente. Por ejemplo,
ITP, IRPF por venta de inmuebles.
 Efectivos o nominales. Efectivos son aquellos que aumentan los ingresos del Estado, pero sin aumentar sus
obligaciones. Por ejemplo, los tributos, los precios. Nominales, aquellos que aumentan los ingresos del Estado y
también sus obligaciones. Por ejemplo, crédito público: emisión de bonos del tesoro, préstamos al FMI, etc.

RECURSOS MONETARIOS: Consisten en la emisión del papel moneda, para cubrir la faltante de dinero. La doctrina más
utilizada, indica que no es un ingreso del Estado, ya que dicha emisión genera inflación, por eso lo toma como un método
extraordinario, en última instancia. Para Awy Mazz son ingresos del estado, para Valdez Costa no.

No constituyen tributos las prestaciones pecuniarias (sumas de dinero) realizadas en carácter de contraprestación por el
consumo o uso de bienes y servicios de naturaleza económica o de cualquier otro carácter, proporcionados por el Estado,
ya sea en régimen de libre concurrencia o de monopolio, directamente, en sociedades de economía mixta o en concesión.

Precios financieros o precios públicos: Los precios son sumas de dinero que abonamos a cambio de un servicio
proporcionado por el Estado, (ute, ose, etc.). La fuente de obligación, es el contrato y esto es lo que los diferencia con los
tributos, porque yo celebro un contrato para obtener un servicio y como consecuencia pago algo. Cuando tengo posibilidad
de contratar un servicio público, es un precio y cuando no tengo posibilidad de elegir, porque es una obligación, es un
tributo. Art 133 de la constitución, nos dice que la fijación de los precios, requiere iniciativa del poder ejecutivo.
La diferencia entre los precios públicos y los precios privados es quien fija ese precio. Los privados no los fija el poder
ejecutivo, los fija cada una de las partes. .

Ejemplo de precio: si no quiero pagar la UTE puedo elegir no tener ese servicio, y no tengo que pagar nada. Ejemplo de tributo:
si quiero ir de viaje y tengo que pasar por un peaje porque no tengo otra opción, no puedo elegir no pagar.

Diferencias entre tributos y precios: el tributo tiene como fuente la ley y no el contrato; el precio requiere iniciativa del
poder ejecutivo y el tributo es creado por ley, poder legislativo.

Conc.: T.O.1996, Título 1, Sección I, Capítulo 1, artículos 3°, 4° y 7°.

Artículo 11.- (Impuesto).- Impuesto es el tributo cuyo presupuesto de hecho es independiente de toda actividad estatal
relativa al contribuyente. El presupuesto de hecho en este caso es: es la capacidad contributiva del contribuyente; es la
medida en que los ciudadanos pueden soportar las cargas públicas. Hay tres hechos para poder gravar: la riqueza/renta,
el consumo o la propiedad de bienes/inversión o capital. El destino de lo que se recauda con impuestos, va a los gastos
generales del Estado. Existe una clasificación económica de los mismos:

 Directos e indirectos. Directos son aquellos que obtiene de la misma persona que se quiere que lo pague. (IRPF,
IRAE) quien figura como sujeto pasivo es efectivamente quien lo paga. Indirectos, cuando se exige a una persona
con la intención de que ésta se lo cobre a otra. Quien lo paga no es el que figura como contribuyente. (Los
impuestos al consumo son indirectos, por ejemplo, IVA)
 Reales y personales. Un impuesto es real cuando grava manifestaciones aisladas de riqueza. (ITP e IP) Los
personales son aquellos que gravan la capacidad contributiva, se tiene en cuenta que la persona puede pagar
(IRPF)
 Progresivos y proporcionales. Es progresivo cuando aumenta la tasa o alícuota a medida que aumenta la riqueza
gravada. Tenes varias tasas y tenés que ir escalón por escalón hasta llegar a la que te corresponda (IRPF, IP,
PRIMARIA). Es proporcional cuando hay una relación constante entre la tasa y la riqueza gravada, son impuestos
que tienen una tasa única, para todos es la misma. (IRAE, IVA, impuesto al patrimonio empresarial).

El impuesto es el tributo que no tiene ninguna característica especial, no reúne las características de las tasas y las
contribuciones, el Estado no me da un servicio a cambio, yo pago porque puedo pagar . Es independiente la obligación de
pagar el tributo con la actividad que el Estado desarrolla con su producto.

Conc.: T.O.1996, Título 1, Sección I, Capítulo 1, artículo 7°.

Artículo 12.- (Tasa).- Tasa es el tributo cuyo presupuesto de hecho se caracteriza por una actividad jurídica específica del
Estado hacia el contribuyente; su producto no debe tener un destino ajeno al servicio público correspondiente y guardará
una razonable equivalencia con las necesidades del mismo. La equivalencia se encuentra relacionada con las
características de la prestación estatal y no con las del contribuyente (por ejemplo, la importancia de su patrimonio, o el
volumen de sus ventas). La tasa se impone, no se puede elegir si querés el servicio o no, por eso es un tributo.

El presupuesto de hecho es cuando hay una actividad jurídica específica del Estado hacia el contribuyente. Es decir, se
paga una tasa cada vez que utilizamos ese servicio jurídico (no económico) del Estado, mientras no se utiliza el servicio
no se paga. El destino de lo que se recauda, es para financiar ese servicio público, por eso se exige una razonable
equivalencia entre lo que el servicio necesita y lo que se está recaudando, si se pasaran de lo que el servicio necesita
pasaría a ser un impuesto. No brinda una ganancia para el Estado. Por ejemplo, peaje, tasas judiciales al presentar una
demanda o al pedir un certificado, tasa bromatológica, estacionamiento tarifado, etc.

Este artículo regula los elementos propios y esenciales de la especie:

1) Naturaleza del servicio: El código la caracteriza como “actividad jurídica” en contraposición a la actividad económica. Los
servicios jurídicos inherentes (que es esencial y permanente) al Estado, que no se conciben prestados por los particulares son
de carácter gratuito; para que el usuario esté obligado a contribuir a su financiamiento se debe imponer una tasa. Los servicios
que el Estado presta por razones de oportunidad o conveniencia, que proporcionan una “ventaja o provecho” a quien los recibe,
son en principio remunerados, por aplicación de la regla de onerosidad de los contratos bilaterales; allí se debe pagar un precio.
2) Divisibilidad (prestación a ser cumplida por partes): “...actividad específica”. Un servicio indivisible no admite su financiamiento
mediante tasas. O sea que la divisibilidad es en nuestro derecho, un elemento esencial del concepto de tasa.

3) Prestación Efectiva: El servicio tiene que funcionar efectivamente con respecto al contribuyente.

4) Destino: la ley no debe asignar el producto de las tasas a un destino ajeno a la financiación de la actividad estatal que
constituye el presupuesto de hecho o hipótesis de incidencia de la obligación.

5) Cuantía (Razonable equivalencia): Si el producto no puede tener un destino ajeno al servicio, el excedente deja de tener
justificación. El requisito legal es flexible, no está limitada al costo actual y directo del servicio, sino a las “necesidades del
mismo”. Se pueden considerar las necesidades futuras por aumentos de costos o mejoras del servicio. En el ámbito
departamental el excedente estaría fuera de la competencia asignada por el art. 297 de la Constitución, en cambio en ámbito
nacional, sería admisible clasificándolo como un tributo mixto, en el que el excedente se le considerara como un impuesto.

Artículo 13.- (Contribución especial).- Contribución especial es el tributo cuyo presupuesto de hecho se caracteriza por
un beneficio económico particular proporcionado al contribuyente por la realización de obras públicas o de actividades
estatales; su producto no debe tener un destino ajeno a la financiación de las obras o actividades correspondientes. El
beneficio económico particular se da porque aumenta el nivel de aforo de su inmueble. El Código incluye todas las
prestaciones que el Estado impone a quienes obtienen un beneficio económico particular por la realización, no solamente
de una obra pública, sino por cualquier otra actividad de carácter general.

En el caso de obras públicas, la prestación tiene como límite total el costo de las mismas y como límite individual el
incremento de valor del inmueble beneficiado. El destino de lo recaudado, es la financiación de esa obra pública. Quienes
se benefician en forma directa por aumentar el valor del inmueble por ejemplo al realizar una ruta nueva, se le cobra cierto
importe por un tiempo determinado hasta recaudar lo necesario. Solo se puede recaudar hasta lo que costó la obra, ese
es el límite sino pasa a ser un impuesto.

Son contribuciones especiales los aportes a cargo de patronos y trabajadores destinados a los organismos estatales de
seguridad social.

Elementos:
1) El presupuesto de hecho es la realización de una obra que el Estado juzga de interés general, con prescindencia de la
voluntad de los particulares eventualmente beneficiados.
2) El destino está predeterminado por la doble limitación que tiene la cuantía.
3) La evaluación del costo de la obra y el de la valorización del inmueble presenta dificultades, sobre todo esta última. Además,
hay que tener en cuenta que hay obras que perjudican el inmueble como puede ser por ejemplo un viaducto.

Contribuciones de Seguridad Social: Las definimos como prestaciones pecuniarias que los patronos y trabajadores, están
obligados a realizar, como objetivo de financiar los servicios de previsión social, estatales o no estatales, organizados en su
beneficio y en el de sus causahabientes (sustitutos).

Base de Cálculo: Es el monto de las retribuciones percibido por el trabajador sobre el que se aplican las alícuotas
correspondientes. Hay regímenes de excepción en materia de la industria, de la construcción y actividades rurales en las
que se toman el valor de la obra y la superficie del establecimiento y se desfigura un tanto el concepto de contribución. Hay un
decreto del PE detallando que se considera materia gravada.

Diferentes tipos de contribuciones: La financiación de la seguridad social se basa en tres fuentes: las contribuciones patronales,
las de los trabajadores beneficiados directamente y las de la sociedad en general a través de impuestos.

Un régimen muy particular se aplica a las “empresas rurales” en las cuales se establece una “contribución patronal” de carácter
progresivo en función de la superficie del inmueble explotado, que “comprende las aportaciones referidas a la seguridad social,
impuesto a las retribuciones personales, seguro por accidentes de trabajo y enfermedades profesionales, incluso aportes
patronales por el personal ocupado”. Su producto debe ser distribuido entre los distintos entes estatales acreedores. Reúne
pues, contribuciones, impuestos y precios, lo que plantea problemas en cuanto al régimen aplicable a cada uno.

Exoneraciones: Por las mismas razones que para las contribuciones por mejoras, las exoneraciones no encuentran justificación,
sobre todo en lo que respecta a las de los trabajadores. En cambio, las contribuciones patronales, recibieron distinto tratamiento.

Conc.: T.O.1996, Título 1, Sección I, Capítulo 1, artículo 7°.

Artículo 14.- (Obligación tributaria).- La obligación tributaria es el vínculo de carácter personal (no se transfiere) que
surge entre el Estado u otros entes públicos y los sujetos pasivos en cuanto ocurre el presupuesto de hecho previsto en la
ley. Vínculo que une de forma igualitaria al Estado con el sujeto pasivo. Hay obligación tributaria cuando ocurre el hecho
generador. Obligaciones tributarias: el pago, presentar declaraciones juradas, llevar facturas, informar cambio de domicilio, etc.

Quien tiene que responder por la obligación tributaria es quien era sujeto pasivo en el momento que ocurre el hecho generador.

Le son aplicables las normas propias o específicas en la materia, correspondiendo las del derecho privado, en caso de
disposición expresa o subsidio.

Su existencia no será afectada por circunstancias relativas a la validez de los actos o contratos o a la naturaleza del
objetivo perseguido por las partes en éstos, ni por los efectos que los hechos o actos gravados tengan en otras ramas
jurídicas, ni por los convenios que celebren entre sí los particulares. Afirma la autonomía del DT respecto de las demás
ramas jurídicas

Se consideran también de naturaleza tributaria las obligaciones de los contribuyentes, responsables y terceros, referentes
al pago de anticipos, intereses o sanciones, o al cumplimiento de deberes formales. Distingue los vínculos obligacionales de
derecho formal y punitivo, respecto de la obligación de derecho material. La clasificación común de tributarias a estos distintos
tipos de normas no implica, que les sean aplicables las disposiciones y principios del DT material del cap. 2. Las normas
tributarias del derecho formal y del punitivo se rigen por las disposiciones de los cap. 2, 4 y 5. .

La naturaleza del derecho del Estado a percibir tributos es un vínculo o relación jurídica de carácter personal y no de carácter
real. Además, es una relación jurídica entre un acreedor (sujeto activo) y un deudor (sujeto pasivo) y no una relación de poder.
Ambos sujetos están sometidos por igual a la ley y a la jurisdicción; solo tienen los derechos y obligaciones establecidas en
aquella y cualquier discrepancia entre ellos debe ser resuelta por jueces imparciales e independientes. El nacimiento de la
obligación se produce en cuanto ocurre el presupuesto de hecho previsto en la ley.

Conc.: T.O.1996, Título 1, Sección I, Capítulo 1, artículo 7°.

Artículo 15.- (Sujeto activo).- Es sujeto activo de la relación jurídica tributaria el ente público acreedor del tributo. El
sujeto activo siempre es el Estado. Éste puede cumplir distintas funciones: ser el creador del tributo (poder legislativo a
nivel nacional, junta departamental a nivel departamental). Por otro lado, el recaudador, que es quien tiene el derecho a
exigirnos el cobro judicial o extrajudicial (BPS y DGI). Luego el sujeto activo como destinatario que es quien utiliza lo
recaudado.

El sujeto activo es el titular de la pretensión jurídica, el que determina la existencia y cuantía de la deuda o su inexistencia y el
que tiene el derecho subjetivo a exigir la prestación. Es común que los cuatro aspectos se den con referencia al mismo ente; el
Estado central crea el tributo mediante ley, es el acreedor de la prestación y también recaudador y el destinatario. De todos
modos, hay numerosas variantes, por ejemplo: que el ente destinatario sea ajeno a la relación jurídica tributaria, teniendo solo el
derecho a exigir al sujeto activo el cumplimiento dado por la ley. (Ejemplo de Organismos recaudadores: BROU).

Artículo 16.- (Sujeto pasivo).- Es sujeto pasivo de la relación jurídica tributaria la persona obligada al cumplimiento de la
prestación pecuniaria (suma de dinero) correspondiente, sea en calidad de contribuyente o de responsable. El sujeto
pasivo es el que tiene que cumplir con la obligación tributaria, el obligado. Para el código tributario, puede ser en calidad
de contribuyente (responsable por deuda propia) o de responsable (por deuda ajena). Doctrinariamente también en
calidad de sustituto (persona que ocupa el lugar de otra y tiene que cumplir con la obligación) es el caso de IRPF cat. 2,
rentas de trabajo dependiente en el ajuste anual, ya que, si el empleador no realiza el aporte de dicho ajuste, es el único
responsable.

Diferencias entre Contribuyentes y Responsables: Ambos están, desde el punto de vista jurídico, obligados al pago, pero el
contribuyente, por ser el titular de la deuda, es el que por disposición de la ley debe soportar la carga tributaria, para contribuir a
solventar los gastos públicos. Quien está facultado a resarcirse del pago no debe ser considerado contribuyente. Estará obligado
al pago, pero no como contribuyente sino como responsable. El contribuyente es de existencia necesaria, aunque no esté
expresamente mencionado en la ley, en cambio el responsable debe estar indicado en la ley. Además, existen diferencias en las
sanciones aplicables a ambos. .

Conc.: T.O.1996, Título 3, Capítulo 2, artículo 28°.

Artículo 17.- (Contribuyente).- Es contribuyente la persona respecto de la cual se verifica el hecho generador de la
obligación tributaria.

Dicha calidad puede recaer:

1°) En las personas físicas, prescindiendo de su capacidad según el derecho privado.
2°) En las personas jurídicas y demás entes a los cuales el Derecho Tributario u otras ramas jurídicas les atribuyan la
calidad de sujetos de derecho.

Contribuyente es la persona sobre la cual ocurre el hecho generador, es el principal obligado al pago. Siempre, en última
instancia, el organismo recaudador va a ir contra el contribuyente. La capacidad tributaria es más amplia que la civil,
puede ser contribuyente una persona que no tenga capacidad civil, por ejemplo, un propietario de un inmueble menor de
18 años, en esos casos actúa mediante un representante legal, los cuales tienen responsabilidad solidaria
. .

Artículo 18.- (Trasmisión por sucesión).- Los derechos y obligaciones del contribuyente fallecido serán ejercidos o, en
su caso, cumplidos por los sucesores a título universal, sin perjuicio del beneficio de inventario. Al fallecer el contribuyente,
los derechos y obligaciones del mismo se transmiten a sus sucesores, salvo beneficio de inventario, que es la posibilidad
que tienen los sucesores de aceptar o rechazar después que se hace el inventario.

Artículo 19.- (Responsable).- Es responsable la persona que sin asumir la calidad de contribuyente debe, por disposición
expresa de la ley, cumplir las obligaciones de pago y los deberes formales que corresponden a aquél, teniendo por lo
tanto, en todos los casos, derecho de repetición (derecho a reclamarle al contribuyente por lo que pagó).

Es responsable la persona que no es contribuyente respecto a ese hecho generador, tiene que estar designado por la ley,
o por decreto del PE con previa autorización legal. Es quien tiene que cumplir con las obligaciones del contribuyente,
responden por una deuda ajena.

Género: responsables (art 19). Dentro de éstos las especies son: herederos / sucesores (art 18); representantes legales y
voluntarios (art 21); compradores de establecimientos comerciales (art 22) y agentes de retención (art 23).

Los distingue del contribuyente: se necesita de la ley expresa para su existencia; sus obligaciones y el derecho al resarcimiento.
Este artículo da un concepto genérico de responsable y posteriormente regula alguno de estos.

Sustitutos: La característica esencial es la de que es el único responsable ante el Fisco. El régimen jurídico-tributario aplicable a
los sustitutos es, en principio, el de los contribuyentes a quienes se reemplaza y no el de los demás responsables que responden
conjuntamente con el contribuyente. Algunos elementos accesorios:

A) El derecho a resarcimiento, inherente a todo responsable por deuda ajena, puede ser ejercido por el sustituto mediante
cualquier medio: retención, percepción, repetición o cualquier otro, dependerá de las circunstancias. .

B) Como el sustituido no tiene responsabilidad frente al Fisco, ni éste derecho contra él, para el DT es indiferente que el
resarcimiento se haga o no efectivo; ésta es una cuestión de derecho privado, totalmente diferente a la que se registra en el caso
de los agentes (sean de retención o de percepción) en los que el sujeto activo tiene siempre la posibilidad de accionar contra el
contribuyente que no ha cumplido con la obligación de extinguir su deuda. .

C) Por similares razones, también es indiferente para el DT que el sustituido pueda o no ser individualizado. Es el caso de las
cuentas bancarias con denominación impersonal.

Sujetos Pasivos del IVA: Se entiende que estos sujetos pasivos al no soportar la carga tributaria, no serían contribuyentes, pero
sí responsables. El problema que se plantea es el de determinar qué tipo de responsabilidad tienen. Se consideran
contribuyentes:

A) Las personas no comprendidas en el régimen general del impuesto que realicen directamente importaciones
(“importaciones por no contribuyentes”). .

B) Los sujetos pasivos que suministren bienes o servicios exonerados que, si bien tienen no débito fiscal, tampoco pueden
deducir los impuestos pagados por sus insumos que forman parte de su costo de ventas.

La situación especial que tienen los sujetos pasivos plantea diversos problemas, ya que no le son aplicables íntegramente las
disposiciones referentes a los contribuyentes, ni a los agentes de percepción, ni a los sustitutos a pesar de las semejanzas.

Responsabilidad de los terceros: Como cuestión común a los responsables que actúan como terceros está la de si es o debe ser
solidaria o subsidiaria. El Código ha optado por la primera modalidad sin perjuicio de establecer condiciones particulares en cada
uno de los diferentes casos. En el caso de que rija solamente la responsabilidad solidaria, como en nuestro derecho, la solución
más ajustada a los fundamentos de la responsabilidad de terceros es que la Administración al hacer uso de su derecho de optar
por uno de los responsables, lo haga efectivo contra el deudor principal y no contra el tercero en garantía.

Artículo 20.- (Solidaridad en la deuda).- Estarán solidariamente obligadas aquellas personas respecto de las cuales se
verifique un mismo hecho generador.

En los demás casos la solidaridad debe ser establecida expresamente por la ley. Principio de derecho de que no hay
solidaridad sin norma expresa que la establezca.

El cumplimiento de un deber formal por uno de los deudores no libera a los demás cuando sea de utilidad para el sujeto
activo que los otros obligados lo cumplan. Asimismo, la exención (eximir de una obligación) o remisión de la obligación
libera a todos, salvo que el beneficio haya sido concedido a determinada persona, en cuyo caso la obligación se reducirá
en la parte proporcional al beneficiado. Admite la divisibilidad en caso de que existan exoneraciones de carácter subjetivo que
no tienen por qué agravar la situación de los demás.
Solidaridad en carácter de principio. ejemplo: impuestos a los contratos que grava a todos los contrayentes.

Artículo 20 BIS. (Conjunto económico).- Cuando se verifique la existencia de un conjunto económico entre sujetos
independientes, sus integrantes responderán solidariamente por los adeudos tributarios generados por cada uno de ellos.

La existencia del conjunto económico será determinada según las circunstancias del caso.

Se presumirá, salvo prueba en contrario, que existe conjunto económico cuando se verifique alguna de las siguientes
hipótesis:

A) Exista una unidad de dirección o una coordinación conjunta de la actividad económica de diversos sujetos, la que podrá
manifestarse en la identidad de las personas que ostentan poderes de decisión para orientar o definir las actividades de
cada uno de ellos o la existencia de vínculos de parentesco entre los titulares o integrantes de sus órganos de decisión.

B) Exista una participación recíproca en el capital entre diversos sujetos o un traslado mutuo de ganancias o pérdidas.

C) La actividad económica de diversos sujetos se organice en forma conjunta, ya sea porque cada uno de ellos realiza una
etapa de la misma cadena productiva o porque su giro es similar o utilizan en común capital o trabajo o tienen una
estructura comercial o industrial común.

Nota: Este artículo fue agregado por Ley N° 19.438 de 14 de octubre de 2016, artículo 175° (D. Of. 26.10.016.
Vigencia: 01.01.017.

Artículo 21.- (Solidaridad de los representantes).- Se refiere exclusivamente a las obligaciones del DT material definidas en
el inc. 1 del art. 14.- Los representantes legales y voluntarios que no procedan con la debida diligencia en sus funciones,
serán solidariamente responsables (responden todos juntos y se puede ir contra cualquiera de ellos) de las obligaciones
tributarias que correspondan a sus representados. Esta responsabilidad se limita al valor de los bienes que administren o
dispongan, salvo que hubieren actuado con (culpa o) dolo (intención, hacerlo a propósito) que ahí responden de manera
ilimitada. .

Representantes legales y voluntarios: son los designados por ley, padres o tutores cuando es menor a 18 años y
curadores cuando son mayores de 18 años. Para el TCA: son solidariamente responsables de las obligaciones tributarias
que le corresponden a su representado cuando actúan de manera negligente, no cumpliendo con la función esperada.

Solidaridad Imperfecta, subjetiva. (Cada codeudor está obligado por la totalidad, el pago por uno de ellos libera a los demás).
En el DT se agrega la protección de los derechos fiscales a la correcta percepción de sus créditos, que en esta materia corren el
riesgo de la insolvencia del contribuyente, a veces por mala administración y otras por fraude. Los directores, gerentes y
administradores son responsables “en cuanto tengan la representación voluntaria de la empresa”.

Conc.: T.O.1996, Título 4, artículo 59° y Título 8, artículo 34°. Nota: Ver Ley N° 16.736 de 5 de enero de 1996, artículo 748°.

Artículo 22.- (Solidaridad de los sucesores).- Siempre que estemos dentro del territorio nacional este artículo aplicaría,
independiente del departamento. Los adquirentes de casas de comercio y demás sucesores en el activo y pasivo de
empresas en general, serán solidariamente responsables de las obligaciones tributarias de sus antecesores; esta
responsabilidad se limita al valor de los bienes que se reciban, salvo que los sucesores hubieren actuado con dolo. La
responsabilidad cesará al año a partir de la fecha en que la oficina recaudadora tuvo conocimiento de la transferencia.

El comprador de un establecimiento comercial, aunque sea una compra parcial de la misma, responde solidariamente con
el vendedor por las obligaciones tributarias del mismo hasta el momento de la venta. Es una responsabilidad solidaria
(responden juntos); limitada al valor de los bienes que recibe y también se limita por el plazo de un año a contar desde que
el organismo recaudador tuvo reconocimiento de la transferencia. Salvo que los sucesores hubieran actuado con dolo.

Solidaridad imperfecta. No requiere culpa, es objetiva. Regula en forma particular la responsabilidad de los adquirentes de casas
de comercio frente a los acreedores de la empresa enajenada. Este art. establece límites subjetivos, objetivos y cuantitativos
temporales a la responsabilidad de los adquirentes de establecimientos comerciales.
Conc.: T.O.1996, Título 1, Sección III, Capítulo 8, artículos 80° a 93° inclusive.

Artículo 23.- (Agentes de retención y de percepción).- Son responsables en calidad de agentes de retención o de
percepción, las personas designadas por la ley o por la Administración, previa autorización legal, que por sus funciones
públicas o por razón de su actividad, oficio o profesión, intervengan en actos u operaciones en los cuales pueden retener o
percibir el importe del tributo correspondiente.

Efectuada la retención o percepción, el agente es el único obligado ante el sujeto activo por el importe respectivo; si no la
efectúa, responderá solidariamente con el contribuyente.

Son personas que por el tipo de actividad, oficio o profesión que tienen fueron designadas por ley o por la administración
previa autorización legal para retener o percibir y pagar tributos. Ejemplos: empleador cuando paga sueldos, escribanos,
bancos por los intereses, etc. El agente está obligado a retener o percibir y pagar el tributo, si no lo hace responde
solidariamente junto con el contribuyente. Además, le imponen una multa del 100% del tributo, por no haber actuado
correctamente (si no retiene, si no paga o si retiene y no paga).

El decreto 401 del 2016 dice lo siguiente: " por dicho artículo se gradúa la multa por mora a imponer
a los responsables sustitutos y responsables por obligaciones tributarias de terceros, cuando viertan
el tributo retenido dentro de los 5 (cinco) días hábiles siguientes al de su vencimiento.”

Agente de retención es cuando al pagarle al contribuyente ya le descontó el tributo. Agente de percepción es cuando el
contribuyente le da el dinero para pagar dicho tributo.

Dos precisiones:
1) Debe distinguirse la figura de estos agentes respecto del mero mecanismo de la retención o percepción. Este puede ser
utilizado por todos los responsables antes analizados para resarcirse de los pagos que hayan efectuado por cuenta del
contribuyente o del sustituido.
2) Los agentes son siempre un tercero a diferencia de lo que sucede con el sustituto que es el único sujeto pasivo; a su vez los
contribuyentes están siempre jurídicamente vinculados al sujeto activo, a diferencia del sustituto que solo tiene vínculos con el
sustituido.

Prevalece el aspecto de sus obligaciones frente al sujeto activo, como consecuencia de su vinculación personal o económica con
el contribuyente. Actúa junto al contribuyente por lo cual está justificado que se le considere un sujeto pasivo más. Sus derechos
y obligaciones son de carácter formal; los aspectos sustanciales le son ajenos (legitimidad de la pretensión fiscal, procedencia de
exoneraciones, determinación de la alícuota) por lo que carece de legitimación para entablar recursos y acciones de estos
conceptos.

En cuanto a su relación con el contribuyente, es responsable por las retenciones indebidas. A esta relación de derecho privado
debe agregarse el derecho del contribuyente a reclamar ante el sujeto activo que se benefició con un ingreso indebido
(devolución de lo indebido). Esta es una diferencia con el caso de sustitución pues el sustituido no tiene relaciones jurídicas con
el sujeto activo, sin perjuicio de sus derechos contra el sustituto.

Designación: Este artículo establece una excepción con respecto a la regla general del art. 19 al admitir que los agentes de
retención puedan ser designados por la Administración. Tratándose de imposición de obligaciones el principio aplicable es sin
duda el de la legalidad. En nuestro derecho rige un concepto rígido del principio de legalidad por lo que la autorización a la
Administración para imponer obligaciones implicaría una delegación de competencia inconstitucional.

Diferencia con los Sustitutos: El sustituto es el único responsable frente al sujeto activo, mientras que los agentes son
responsables conjuntamente con el contribuyente, en forma solidaria o subsidiaria. En consecuencia, el sustituido no tiene
ningún vínculo tributario con el sujeto activo. Por el contrario, el contribuyente, aún en los casos en que se haya efectuado la
retención o percepción, tiene derechos y obligaciones frente al sujeto activo; derecho a la devolución del exceso y obligación a
pagar el complemento en caso inverso.

Los agentes nunca sustituyen al contribuyente, ni aun en el caso de que se haya efectuado la retención o percepción. Si se
efectuó, el agente queda como “único obligado ante el sujeto activo”, pero con la precisión de que lo es “por el importe
respectivo”. Por este importe el contribuyente queda liberado, porque ya lo pagó a la persona que legalmente tenía derecho a
cobrarlo. La diferencia entre ese importe y el que en realidad correspondía debe ser devuelta o puede ser reclamada por el Fisco
al contribuyente, sin perjuicio de la responsabilidad del agente como tercero.
Sanciones Punitivas: La legislación posterior al CT agravó notoriamente las penas aplicables a los agentes que no viertan los
importes retenidos o percibidos a la DGI. El fundamento es que se trataría de un caso de apropiación indebida.

Conc.: T.O.1996, Título 1, Sección 2, Capítulo 5, artículos 17° y 18°; Sección IV, Capítulo 2, artículos 105° y 106°; Sección V, Capítulo 1, artículo 119° y
Capítulo 4, artículo 124°; y Sección VI, Capítulo 1, artículo 127°.

Artículo 24.- (Hecho generador).- El hecho generador es el presupuesto establecido por la ley para configurar el tributo y
cuyo acaecimiento origina la existencia de la obligación. Presupuesto de hecho es la hipótesis fija prevista en la ley, por
ejemplo, la circulación de bienes en el IVA. El hecho generador es cuando ocurre ese presupuesto de hecho en la
realidad, o sea cuando yo hago circulación de bienes. Acá nace la obligación tributaria.

Se considera ocurrido y existentes sus resultados:

1°) En las situaciones de hecho, desde el momento en que hayan sucedido las circunstancias materiales necesarias para
que produzca los efectos que normalmente le corresponden.

2°) En las situaciones jurídicas, desde el momento en que estén constituidas de conformidad con el derecho aplicable.

La obligación tributaria nace con el suceso del hecho previsto hipotéticamente en la ley como condición necesaria y suficiente.
En consecuencia, el acto de determinación (art. 62) tiene naturaleza declarativa y no constitutiva; solo aplica la norma al caso
concreto determinando si existe o no la obligación prevista en aquella y en caso afirmativo su cuantía.

El hecho generador tiene dos aspectos, uno subjetivo y otro objetivo. Dentro del aspecto objetivo tenemos elemento
material, temporal y espacial. Y dentro del aspecto subjetivo tenemos el sujeto activo y el pasivo. Entonces para que haya
obligación tributaria, tiene que haber un hecho generador, y para que exista éste tiene que darse todos los aspectos y
elementos, y como consecuencia hay obligación tributaria. Si falta algún elemento o aspecto no hay hecho generador.

 ELEMENTO MATERIAL DEL HECHO GENERADOR: Consiste en la descripción del hecho gravado, es decir que es lo
que grava el tributo. Es cualquier hecho de la vida que tenga relevancia tributaria. Los tres hechos fundamentales son:
la obtención de la renta (IRAE, IRPF, IRNR), consumo (IVA, IMESI), capital (IP).
 ELEMENTO TEMPORAL DEL HECHO GENERADOR: Es el espacio de tiempo que se requiere que transcurra para
que ocurra el hecho generador. Nos lleva a diferenciar entre tributos instantáneos y permanentes, dependiendo del
tiempo que se necesita que transcurra.
 ELEMENTO ESPACIAL DEL HECHO GENERADOR: Es el espacio físico en donde ocurre el hecho generador, dentro
del territorio de la República, y excepciones mencionadas en el art. 9.
 ASPECTO SUBJETIVO DEL HECHO GENERADOR: Estamos haciendo referencia a los sujetos que forman parte del
hecho generador, art 15 y 16.

Conc.: T.O.1996, Título 1, Sección I, Capítulo 1, artículo 7°.

Artículo 25. (Actos condicionados).- Si el hecho generador fuera un acto jurídico condicionado (con requisitos
especiales), se le considerará perfeccionado:

1°) En el momento de su celebración, si la condición fuese resolutoria (obligación resuelta).

2°) Al producirse la condición, si ésta fuere suspensiva (se suspende la obligación). En caso de duda se entenderá que la
condición es resolutoria.

Artículo 26.- (Domicilio fiscal).- A todos los efectos tributarios se considera domicilio indistintamente, el lugar de
residencia del obligado, o el lugar donde desarrolle principalmente sus actividades. Si no pudiera determinarse el domicilio
en el país, se tendrá por tal el lugar donde ocurra el hecho generador.

Artículo 27.- (Domicilios constituidos).- Los contribuyentes y responsables deberán fijar un domicilio a los efectos
tributarios con la conformidad de la oficina recaudadora.
Esta conformidad se presume si no se manifiesta oposición dentro de los sesenta días de fijado el domicilio.

El domicilio así constituido es válido a todos los efectos tributarios y será de aplicación aún en sede judicial mientras no
sea cambiado ante los estrados.

En cualquier momento en que el domicilio constituido resultare inconveniente para la tarea de la Administración, ésta
podrá requerir la constitución de un nuevo domicilio.

Sin perjuicio de lo dispuesto por el artículo 26 y por los incisos primero, segundo y tercero de este artículo, en cualquier
actuación se podrá constituir un domicilio que tendrá validez a los solos efectos de esa tramitación administrativa.

Nota: Ver Ley 19.149 de 24.10.013, art. 367° (D.Of. 11.11.013). Domicilio electrónico.

Nota: Ver Ley 19.355 de 19.12.015, art. 223° (D.Of. 30.12.015). Domicilio y medios electrónicos.

Artículo 28.- (Modos de extinción de la obligación).- La obligación tributaria puede extinguirse por pago (art 29 al 34),
compensación (art 35), confusión (art 36), remisión (art 37) y prescripción (art 38 al 42). Son actos o hechos previstos en la
norma cuya verificación tiene como finalidad liberar al deudor. .

Artículo 29.- (Pago).- El pago debe ser efectuado por los contribuyentes o por los responsables. Si fuera realizado por un
tercero extraño a la obligación tributaria, quedará subrogado en cuanto al derecho de crédito.

El pago es un negocio jurídico, tiene que ser con entrega de dinero, no puede ser con entrega de bienes, no puede haber
transacción (acuerdos que llevan a pagar menos). El código tributario no nos dice que es el pago, entonces nos remitimos
al art 1448 del CC. .

Los que están legitimados a pagar, son: el contribuyente o el responsable. Si paga un tercero, que no es sujeto pasivo, se
extingue la obligación tributaria frente al organismo recaudador, pero éste queda subrogado en cuanto el derecho de
crédito porque el contribuyente le pasa a deber al tercero.

Subrogación: Las características del crédito tributario no hacen aconsejable la identificación de soluciones a favor de terceros
extraños a la relación jurídica tributaria, pero sí la adopción del mismo principio con restricciones. El CT suprime la previsión del
“traspaso de las garantías, preferencias y privilegios” de la que habla el Código Civil, y esta supresión debe ser interpretada en
forma declarativa, sin posibilidades de extensión. Tampoco distingue, como lo hace el CC, entre terceros acreedores y otros.
Ambos están en igualdad de condiciones y quedan en la situación de acreedores simples. Tampoco necesitan el consentimiento
del deudor (como pide el CC). En consecuencia, el sujeto activo deberá aceptar en todos los casos el pago de terceros.

Imputación: es la cancelación de la deuda por impuestos, de todo tipo de tributos. De este modo se interrumpe la generación
de recargos por mora, sin perjuicio (sin pérdida) de la actualización de los que queden impagos.

La nueva norma (de ley 15.584) exceptúa a las cuotas de facilidades que ya está regulada por el art. 34, inc.2 de CT, que
dispone la imputación en primer lugar a los intereses y en segundo lugar a cada uno de los adeudos, expresión está en la que
deben considerarse comprendidos los tributos y sanciones.

Integración Analógica: La norma se refiere a los impuestos recaudados por la DGI, lo que plantea el problema de cuál es el
régimen aplicable a los pagos efectuados a otros organismos, estatales y no estatales. Al ser una situación que no puede
resolverse por este Código (art. 5), se trata de un vacío que debe ser colmado recurriendo a normas análogas de derecho
tributario. La solución es clara en cuanto a los tributos nacionales comprendidos en el art. 1 del CT y a “las prestaciones
pecuniarias establecidas a favor de personas públicas no estatales”. También sería aplicable a los vacíos legales que existan en
los tributos departamentales y aduaneros según el criterio de la SCJ para las tasas.

Conc.: T.O.1996, Título 1, Sección II, Capítulo 6, artículos 19° y 20°.

Artículo 30.- (Bonificación por pagos en plazo).- Los pagos efectuados dentro de los plazos legales o reglamentarios
tendrán la bonificación que corresponde sobre el importe del tributo, en los casos, forma y condiciones establecidos por
las disposiciones legales en vigencia. Se pueden otorgar descuentos o bonificaciones por pagar dentro de los plazos
previstos para el vencimiento, por ejemplo, BPS automáticamente en el mes de diciembre si pagaste todos los anteriores
en tiempo y forma realiza una bonificación por haber pago en fecha todo el ejercicio.

Artículo 31.- (Pagos anticipados o pagos a cuenta).- Los pagos anticipados constituyen obligaciones tributarias
sometidas a condición resolutoria y deben ser dispuestos o autorizados expresamente por la ley. Para los tributos de
carácter periódico o permanente que se liquiden por declaraciones juradas, la cuantía del anticipo se fijará teniendo en
cuenta entre otros índices las estimaciones del contribuyente o el importe del tributo correspondiente al período
precedente, salvo que el obligado pruebe que la situación se ha modificado. Los pagos anticipados se hacen bajo la
condición resolutoria de que ocurra el hecho generador. Tienen que estar dispuestos por ley. Se hacen antes de que
ocurra el hecho generador, por eso el nombre de anticipado, si el mismo ya ocurrió lo que estoy haciendo es cancelar el
tributo. (Todos los tributos anuales, por ejemplo: IRPF, IP, IVA, IRAE). Estos anticipos son obligatorios, si no los pago
tengo multas y recargos.

La aplicación de este articulo están limitadas a los hechos periódicos o permanentes, cuando el hecho generador se
configura al finalizar el período. Los pagos durante el período se basan en la presunción de que la deuda está
parcialmente devengada. Una vez que ocurre el hecho generador ya no puede hablarse de pago anticipado, pues la
obligación ya existe y debe ser pagada. Si la ley otorga plazo, cualquier pago en fecha intermedia no es pago anticipado
sino reducción del plazo. Por tanto, la exigencia de la ley para disponer o autorizar el pago anticipado se refiere solo a la
primera hipótesis en que la obligación es incierta. .

Se hacen bajo condición resolutoria, (NO bajo condición suspensiva), ya que lo haces bajo la condición de que en algún
momento ocurra el hecho generador. Estoy pagando ahora para que más adelante ocurra el hecho. .

El Código ofrece garantías en el sentido de que la Administración deberá fijar la cuantía del anticipo teniendo en cuenta las
estimaciones del contribuyente, sus pagos anteriores u otros índices; es decir que debe ser fijada en base a antecedentes
concretos. El Decreto 597/88 reconoce la facultad del contribuyente de omitir o rebajar la cuantía justificando que supera “el
impuesto real”. Esto debe interpretarse alcanzando a todos los impuestos, cualquiera sea el órgano recaudador, las tasas y
contribuciones ya que el Decreto debe ser considerado como una reglamentación de la norma legal. En cuanto a “los reembolsos
por pagos indebidos o en exceso” deben efectuarse “inmediatamente de justificada su procedencia”.

Decreto 297/88, artículo 78: En los casos en que se hayan establecido pagos a cuenta y el contribuyente estime que los mismos
superen el impuesto real, podrá omitirlos o rebajarlos si justifica tal circunstancia mediante declaración jurada presentada dentro
del plazo fijado para el pago a cuenta.

Conc.: T.O.1996, Título 1, Sección II, Capítulo 6, artículo 21°.

Nota: Ver Ley N°19.438 de 14 de octubre de 2016, artículo 177° (D.Of. 26.10.016) con vigencia 01.01.017 el que se
transcribe: “Interprétase que a los efectos de lo dispuesto por el artículo 31 del Código Tributario, por
condición resolutoria se entiende la no verificación del hecho generador.”

Artículo 32.- (Facilidades de pago).- Las prórrogas y demás facilidades sólo podrán concederse cuando a juicio del
organismo recaudador existan causas que impidan el normal cumplimiento de la obligación; las mismas no podrán
exceder de treinta y seis meses. Convenios o facilidades de pago, que se pueden hacer hasta en 36 cuotas.

Tiene como finalidad impedir la postergación de los pagos tributarios por razones de conveniencia del contribuyente, con los
perjuicios consiguientes para el normal funcionamiento de los servicios públicos. El contribuyente debe probar las causas que le
impidan cumplir con sus obligaciones, es decir que sean insuperables.

Conc.: T.O.1996, Título 1, Sección II, Capítulo 6, artículo 20°.

Artículo 33.- (Regímenes de facilidades).- Si la solicitud se presentase con anterioridad al vencimiento del plazo para el
pago, los importes por los cuales se otorguen facilidades o prórroga devengarán únicamente el interés cuya tasa fijará
anualmente el Poder Ejecutivo y que será inferior al recargo por mora.

El monto de las cuotas y fechas a partir de la cual deben ser abonadas, serán fijados por los organismos
recaudadores.

Nota: El texto actual del inciso 2° de este artículo está dado por el artículo 382° del Decreto-Ley
N° 14.416 de 28 de agosto de 1975.
Cuando las solicitudes fueren presentadas con posterioridad al vencimiento del plazo para el pago del tributo, a partir del
otorgamiento de las respectivas facilidades, las obligaciones devengarán el interés a que se refiere el inciso primero, el
cual se calculará sobre la deuda total del obligado por tributos y sanciones cuando correspondieran.

Facúltase al Poder Ejecutivo a otorgar condiciones de facilidad de pago en dólares americanos.

Nota: El texto del inciso 4º de este artículo fue agregado por el artículo 2º de la Ley No 16.869 de
25 de setiembre de 1997. El texto anterior del artículo era el siguiente: "Si la solicitud se
presentase con anterioridad al vencimiento del plazo para el pago, los importes por los cuales se
otorguen facilidades o prórroga devengarán únicamente el interés cuya tasa fijará anualmente el Poder
Ejecutivo y que será inferior al recargo por mora. El monto de las cuotas y fechas a partir de la
cual deben ser abonadas, serán fijados por los organismos recaudadores. Cuando las solicitudes fueren
presentadas con posterioridad al vencimiento del plazo para el pago del tributo, a partir del
otorgamiento de las respectivas facilidades, las obligaciones devengarán el interés a que se refiere
el inciso primero, el cual se calculará sobre la deuda total del obligado por tributos y sanciones
cuando correspondieran." Ver: tasas de intereses de facilidades en "Cuadro de Tasas de Intereses
Recargos y Multas"

Ley 16.320, art. 443: “Los adeudos por contribuciones de las cuales el empleador es agente de retención, generadas a partir de
la vigencia de la presente ley, quedan excluidas de todo régimen de facilidades de pago que solicite el empleador”

Se trata de materia de legislación cambiante de acuerdo a las circunstancias y por lo tanto, poco adecuada para incorporarla a
un código. No obstante, está justificado que ciertas normas sean codificadas en carácter de principios de cierta permanencia,
como lo es por ejemplo, la distinción entre facilidades solicitadas antes y después del vencimiento.

Conc.: T.O.1996, Título 1, Sección II, Capítulo 7, artículos 24° a 30° inclusive; y Sección V, Capítulo 5, artículo 126°.

Artículo 34.- (Cese de facilidades).- La Administración podrá dejar sin efecto las facilidades otorgadas si el interesado no
abonare regularmente las cuotas fijadas, así como los tributos recaudados por la misma oficina recaudadora y que se
devengaren posteriormente. En tal caso, se considerará anulado el régimen otorgado, respecto al saldo deudor,
aplicándose los recargos que correspondieren a cada tributo.

Los pagos realizados se imputarán en primer término a los intereses devengados y el saldo a cada uno de los adeudos
incluidos en las facilidades otorgadas y en la misma proporción en que las integren. Ello no obstará a que la
Administración pueda otorgar otro régimen de facilidades. Los pagos parciales se imputan a los intereses y luego de
cancelados, se imputan a la deuda por tributos.

Una forma de cesar el convenio es pagando todas las cuotas, pero también puede cesar cuando no se paga un
determinado número de cuotas consecutivas. Si abona todas las cuotas es conveniente solicitar un certificado al
organismo recaudador que demuestre el pago.

El Decreto Ley 15.584 estableció que los pagos por adeudos tributarios a la DGI, se imputarán en primer término a la deuda por
impuestos, exceptuando de este régimen las cuotas por facilidades, ya que ellas están reguladas por este artículo 34.

Conc.: T.O.1996, Título 1, Sección II, Capítulo 7, artículos 26° a 30° inclusive.

Artículo 35.- (Compensación).- Son compensables de oficio o a petición de parte los créditos del sujeto pasivo relativos a
tributos, intereses o sanciones, reconocidos en vía administrativa o jurisdiccional, con las deudas tributarias liquidadas por
aquél o con las determinadas de oficio, referentes a períodos no prescriptos, comenzando por los más antiguos y aunque
provengan de distintos tributos, siempre que el sujeto activo de éstos sea el mismo. Es una extensión de la obligación
tributaria en donde no hay entrega de dinero.

A efectos del cálculo de intereses o recargos, se considerará que el pago de los créditos a favor del Estado se efectuó en
el momento en que se hizo exigible el crédito contra el Estado que se compensa.

Existe cuando sujeto activo y pasivo son deudores entre sí. Tiene que ser por tributos, intereses o sanciones, ni no es así
no procede la compensación. Por ejemplo, yo debo a DGI y la DGI me debe a mí.

Conc.: T.O.1996, Título 1, Sección II, Capítulo 9, artículo 32o.

Artículo 36.- (Confusión).- La confusión se opera cuando el sujeto activo de la relación tributaria queda colocado en la
situación del deudor, como consecuencia de la trasmisión de los bienes o derechos objeto del tributo.

En este caso se da en la misma persona siendo sujeto activo y pasivo. Y como nadie puede deberse a sí mismo, se
extingue la obligación tributaria. Por ejemplo, la IMM, compra un inmueble que tenía deuda de contribución inmobiliaria o
un automotor con deuda de patente.

Artículo 37.- (Remisión).- La obligación tributaria de pago sólo puede ser remitida por ley. Los intereses y las sanciones
pueden ser reducidos o condonados (anulados) por resolución administrativa en la forma y condiciones que la ley
establezca. Es el perdón de todo o parte de la deuda. Tiene que estar establecida por ley y debe existir (dicha deuda). Lo
que buscan es regularizar las deudas, por ejemplo, te perdonan los intereses para que pagues los tributos atrasados.

Artículo 38.- (Prescripción).- I. El derecho al cobro de los tributos prescribirá a los cinco años contados a partir de la
terminación del año civil en que se produjo el hecho gravado; para los impuestos de carácter anual que gravan ingresos o
utilidades se entenderá que el hecho gravado se produce al cierre del ejercicio económico (debería decir año fiscal).

El término de prescripción se ampliará a diez años cuando el contribuyente o responsable haya incurrido en defraudación,
no cumpla con las obligaciones de inscribirse, de denunciar el acaecimiento del hecho generador, de presentar las
declaraciones, y, en los casos en que el tributo se determina por el organismo recaudador, cuando éste no tuvo
conocimiento del hecho. La ampliación del término a 10 años está justificada por cuanto se refiere a situaciones imputables a
dolo o culpa del deudor.

II. El derecho al cobro de las sanciones e intereses tendrá el mismo término de prescripción que en cada caso
corresponda al tributo respectivo, salvo en el caso de las sanciones por contravención y por instigación pública a no pagar
los tributos, en los que el término será siempre de cinco años. Se refiere al cobro de las sanciones y no a la infracción.

Estos términos se computarán para las sanciones por defraudación, por contravención y por instigación pública a no pagar
los tributos, a partir de la terminación del año civil en que se cometieron las infracciones; para los recargos e intereses,
desde la terminación del año civil en que se generaron. Dispone que “estos términos” se computarán a partir del año “en que
se cometieron las infracciones”. Omite la referencia a la multa por omisión de pago; considerando la naturaleza de esta infracción
la solución debe ser la misma que para la defraudación, contravención e instigación pública a no pagar los tributos. En lo que
respecta a los recargos e intereses la disposición establece la solución adecuada a su íntima vinculación con el no pago del
tributo razón por la cual debería darse la misma solución a la multa por mora.

La prescripción se da cuando se extingue la obligación tributaria por el transcurso del tiempo, porque el sujeto pasivo no
pagó y el sujeto activo no le reclamó el pago. El derecho al cobro de los tributos prescribe a los 5 años (enteros) a contar
desde que termina el año civil en que se produjo el hecho generador. Si se comete defraudación (también si no se inscribe, si
no denuncia que ocurrió el hecho generador, si no presenta las declaraciones juradas) , el plazo se extiende a 10 años .
El plazo de prescripción SIEMPRE comienza a computarse desde que termina el año civil en el que se produjo el hecho
generador. Siempre empiezan a contar desde el 1 de enero del año siguiente.

MULTAS Y RECARGOS: El derecho al cobro prescribe al mismo tiempo que los tributos, es decir, 5 o 10 años y se
comienzan a computar a partir de que termina el año civil en que se produjo la infracción o desde que termina el año civil
en que se generaron los recargos e intereses.

Oportunidad de la alegación: El TCA ha sostenido que no procede alegar la prescripción del crédito fiscal dentro de la acción de
nulidad. El argumento es que la prescripción es una “excepción oponible exclusivamente por el deudor cuando es demandado en
un juicio en que se pretenda el cumplimiento de la obligación”, lo que no sucede en la acción de nulidad, que tiene por objeto “la
anulación de un acto jurídico administrativo”. Existen dos hipótesis:

A) Si el contribuyente no opuso la defensa de la prescripción del crédito tributario durante la vía administrativa, como esta
defensa solo opera a pedido del interesado, el acto administrativo de determinación el lícito. Esta excepción de prescripción no
podría ser alegada eficazmente durante el proceso anulatorio ante el TCA. Tendrá que oponerla en el juicio ejecutivo fiscal.

B) Si el contribuyente alega la prescripción durante los procedimientos administrativos la situación es diferente. Se trata de una
auténtica “excepción, esto es, defensa”. En tal caso hace uso del derecho de defensa, de carácter potestativo, de acogerse a la
prescripción, derecho que puede ejercer en cualquier estado de la causa donde los interesados gozan “de todos los derechos y
garantías inherentes al debido proceso”. Por consiguiente, la Administración, al resolver debe reconocer el hecho jurídico ya
acaecido (la extinción de su crédito tributario por la oportuna invocación de la prescripción).

En síntesis, la Administración está obligada a reconocer la consumación de la prescripción cuando ella sea alegada
oportunamente en vía administrativa, y no ofrezca dudas.

Conc.: T.O.1996, Título 1, Sección IV, Capítulo 4, artículo 115°.

Nota: Ver Ley 19.149 de 24.10.013, art. 366° (D.Of. 11.11.013).

Artículo 39.- (Interrupción de la prescripción).- El término de prescripción del derecho al cobro de los tributos se
interrumpirá por acta final de inspección; por notificación de la resolución del organismo competente de la que resulte un
crédito (deuda) contra el sujeto pasivo; por el reconocimiento expreso o tácito de la obligación por parte del deudor; por
cualquier pago o consignación total o parcial de la deuda, cuando ella proceda; por el emplazamiento judicial y por todos
los demás medios del derecho común. En el tributo de sellos, el curso de la prescripción del derecho al cobro se
interrumpirá también por la incautación de los resguardos incursos en infracción. Que se interrumpa la prescripción quiere
decir que el plazo pendiente no se sigue computando después y el tributo no va a prescribir.

La prescripción del derecho al cobro de las sanciones y de los intereses se interrumpirá por los mismos medios indicados
en el inciso anterior, así como en todos los casos en que se interrumpa el curso de la prescripción de los tributos
respectivos.

Lo lógico sería que el carácter de interruptivo lo tuviera la resolución del organismo que determina la obligación, y no el acta final
de inspección. Existe acta final de inspección cuando la Administración fiscal, luego de haber revisado la declaración del
contribuyente o de haber inspeccionado su contabilidad, le informa a éste de los resultados de esta actuación administrativa
tendiente a determinar el impuesto.

Interrupción por reconocimiento o pago En el ámbito del BPS se ha interpretado erróneamente esta causal sosteniendo que cada
pago de las contribuciones de seguridad social interrumpiría la prescripción de las no declaradas. Dicha interpretación implicaría
la imprescriptibilidad de éstas, solución que es inadmisible en nuestro ordenamiento jurídico. La cuestión se plantearía también
en los demás tributos de pagos periódicos.

La interpretación correcta es la de que la prescripción de los adeudos no declarados, o sea los no reconocidos y los no
determinados está en curso y se consumará en los términos fijados en el art. 38; puede interrumpirse una vez que la
administración compruebe su existencia mediante acta final de inspección o el acto de determinación, o que el contribuyente
rectifique sus declaraciones anteriores. Los efectos de ambas interrupciones son diferentes. Si se produce por acto
administrativo, la deuda por tributos deberá aumentarse con los recargos y multas del art. 94, más las multas correspondientes a
las infracciones cometidas. Si es por vía de rectificación por el contribuyente de sus declaraciones anteriores, amparándose en el
art. 64 del CT, en principio corresponde solamente la aplicación de las sanciones del art. 94, siempre que la rectificación de
presente antes de las inspecciones, observaciones o denuncias y no se haya incurrido en otras infracciones, por ejemplo, en
falsedad de las declaraciones, ya que la disposición se refiere a omisiones por error de hecho o de derecho.

Artículo 40.- (Suspensión de la prescripción).- La interposición por el interesado de cualquier recurso administrativo o
de acciones o recursos jurisdiccionales, suspenderá el curso de la prescripción hasta que se configure resolución definitiva
ficta, se notifique la resolución definitiva expresa, o hasta que quede ejecutoriada la sentencia, en su caso. Se suspende
cuando el sujeto pasivo interpone recursos administrativos o lleva a cabo la acción de nulidad. El plazo que queda
pendiente se sigue computando después. Se utiliza para evitar que el sujeto pasivo realice estas gestiones para ganar
tiempo y que prescriba la deuda. Por el tiempo que esté suspendida la prescripción, se siguen generando intereses.

Artículo 41.- (Exoneración).- Constituye exención o exoneración la liberación total o parcial de la obligación tributaria,
establecida por la ley en favor de determinadas personas comprendidas en la definición del hecho generador.

Existe acuerdo en la doctrina en que la exoneración debe ser establecida por Ley, sin perjuicio de que su otorgamiento en los
casos concretos sea efectuado por acto administrativo.
EXONERACIÓN. Consiste en la liberación total o parcial de la obligación tributaria. Ocurre el hecho generador, pero no nace la
obligación tributaria porque hay una norma que me libera de pagar. Puede estar establecida en la ley o en la constitución y
puede ser derogada en cualquier momento. Por ejemplo: Templos de cualquier religión, instituciones culturales y de enseñanza,
(siempre que sean sin fines de lucro), están exoneradas de tributos. .
En la exoneración se perdona la obligación, en la remisión se perdona la deuda, tienen en común que en ambas te perdonan.

INMUNIDAD. Tiene que estar establecida en la constitución, no ocurre el hecho generador porque no se da el aspecto subjetivo
del mismo, porque la persona no es sujeto pasivo. Teoría de la inmunidad: Valdez Costa dice que si hay organismos del Estado,
que no tienen ingresos propios (porque necesitan de ingresos de otros para poder cumplir sus funciones), gozan de inmunidad
para todo tipo de tributos. Los únicos organismos del estado que pagan tributos son: UTE, OSE, ANTEL, ANCAP y el puerto.
.

ININCLUSIÓN ó NO SUJECIÓN. No ocurre el hecho generador, porque no se da el aspecto objetivo del mismo. Por ejemplo,
mínimo no imponible en el IP y las exportaciones en el IVA.

Diferencias entre no imposición y exoneración: Si el hecho en cuestión no está incluido en la definición de hecho generador, no
existe obligación. Si lo está, en principio existe, salvo que otra norma disponga lo contrario; es decir que lo libere. Como dice el
artículo, el hecho está comprendido, pero existe otra norma, contemporánea o posterior que deja sin efecto la imposición prevista
en la norma general. Si la norma exoneratoria es total e incondicionada y entra en vigencia simultáneamente con la norma que
crea la obligación, es innegable que la obligación no llega a nacer. La obligación existe potencialmente en la norma que crea el
tributo y sus efectos están contrarrestados, total o parcialmente (hay exoneraciones parciales), durante un plazo cierto o
indefinido (exoneraciones temporales) o condicionados al cumplimiento de los requisitos establecidos en la norma exoneratoria
(exoneraciones condicionadas). .

Diferencias entre exoneración e inmunidad: La inmunidad no está relacionada con el hecho generador. Ella regirá esté o no
comprendida en esa definición. El elemento que configura la inmunidad es la prohibición de que determinadas personas sean
gravadas por la ley. Solo puede ser establecida por una norma de rango superior (Constitución). La inmunidad pertenece al
derecho constitucional y le exoneración a la ley ordinaria. .

Diferencias entre exoneración y reducción o supresión de la obligación: No se puede asimilar ambos conceptos a través de una
interpretación extensiva del término exoneración. No es lo mismo la supresión o reducción del campo de aplicación de un tributo,
que la liberación de una obligación, en principio comprendida en la definición de hecho generador. Por otro lado, la potestad
tradicional del Parlamento fue limitada en cuanto a la iniciativa de las normas exoneratorias, pero no a las demás que
establezcan modificaciones sobre la definición del hecho generador.

Artículo 42.- (Vigencia de la exoneración).- La exoneración puede ser derogada en cualquier momento o modificada por
ley posterior, aun cuando fuera concedida con plazo cierto de duración o en función de determinadas condiciones de
hecho, sin perjuicio de la responsabilidad en que el Estado pueda incurrir en estos casos.
.

La exoneración de carácter general de tributos o de alguna de sus especies establecida en favor de determinadas
personas o actividades se extiende a los tributos de la misma especie, creados con posterioridad a su otorgamiento, salvo
disposición legal expresa en contrario. Las exoneraciones legales genéricas rigen tanto para el pasado como para el futuro y
por lo tanto para quedar sin efecto se requiere una limitación expresa de la ley (ejemplo: IVA)

Principio de derogabilidad de las exenciones. El legislador que crea una exoneración no puede limitar la competencia de los
legisladores posteriores prohibiéndole dictar otras leyes en sentido contrario. El Modelo CTAL admitía como excepción aquellos
casos en que la ley establecía plazo de duración de la exención por entender que en tales casos se había creado una legítima
expectativa en los contribuyentes.

CAPÍTULO TERCERO

DERECHO TRIBUTARIO FORMAL

Es la parte de Derecho Público, son los procedimientos y actividades que vamos a cumplir ante la Administración, también la
parte penal (delitos tributarios) y procesal (juicio ejecutivo, acción de nulidad).

Sección primera
 Procedimiento

Cuando comienza a actuar la Administración aplicando o controlando que lo que establece la ley creadora de tributo se cumpla
correctamente.

Artículo 43.- (Principio general).- Salvo disposición en contrario, se aplicarán las normas que rijan para los
procedimientos administrativos o, en su defecto, para el proceso contencioso administrativo. Establece que es una rama
no autónoma del derecho tributario, porque se aplican las normal del derecho público.

Se entiende por Derecho Tributario Formal las hipótesis de aplicación de la norma material al caso concreto, en vía
administrativa (no jurisdiccional). Dentro de esta concepción quedarían incluidas todas las cuestiones relativas a la
determinación, percepción del tributo, control y decisión de los recursos administrativos planteados por los interesados. La
redacción nos señala que no estamos frente a un sector del derecho dotado de autonomía conceptual. Se trata de una parte
formal, integrante del derecho administrativo que atendiendo a las especiales características de la materia tributaria, admite la
posibilidad de soluciones excepcionales a texto expreso. Como normas supletorias se señalan las que rigen para el contencioso
administrativo.

Artículo 44.- (Procedimiento escrito).- El procedimiento será escrito. Esta norma será aplicable tanto a las exposiciones
de los interesados como a los informes o dictámenes de los funcionarios y a las demás actuaciones administrativas.
Establece que es un procedimiento escrito, puede consistir, por ejemplo, en formularios preimpresos.

Es la confirmación de un principio general del procedimiento administrativo uruguayo. La ventaja radica en que elimina la
posibilidad de invocar actos verbales de difícil probanza. La desventaja es su lentitud.

Conc.: T.O.1996, Título 1, Sección III, Capítulo 2, artículos 50° a 52° inclusive.

Artículo 45.- (Formulación de actas).- Las diligencias y comprobaciones que realicen los funcionarios se documentarán
en actas circunstanciadas suscritas por los mismos, de las que se dejará copia al interesado. Este también deberá firmar
el acta, pudiendo dejar las constancias que estime conveniente; si se negare a firmarla, así se hará constar por el
funcionario actuante. Establece que las actuaciones de la administración se van a largar en actas, que tienen que ser
firmadas por el funcionario actuante. En el acta se deja constancia de todo lo que se realizó.

El fundamento es otorgar garantías a particular inspeccionado.

Conc.: T.O.1996, Título 1, Sección V, Capítulo 3, artículo 123°.

Artículo 46.- (Información sumaria).- Los actos, hechos u omisiones constitutivos de infracción serán objeto de una
información instruida por funcionario autorizado.

Si la existencia de la infracción no ofreciera dudas a juicio de la Dirección del organismo recaudador, se dará vista al
interesado con término de quince días para deducir sus defensas y producir prueba. Si el interesado no compareciera en
plazo o lo hiciera sin solicitar diligencias probatorias, la Dirección resolverá sin más trámite; si hubiere ofrecido y producido
pruebas, éstas se diligenciarán en un plazo no mayor de treinta días.

Lo dispuesto en este artículo no regirá en los casos de mora.

Cuando hay sospecha que hay una infracción tributaria, lo primero que se hace es conformar un expediente y realizar una
inspección. Por ejemplo, se realiza una denuncia diciendo que una persona realiza sus ventas en negro, con esa denuncia
se arma un expediente administrativo y va un equipo inspectivo a controlar. Luego se va a constatar todo lo realizado en
un acta. Pueden pasar dos cosas: que se constate que hay infracción tributaria y se comienza con un proceso que termina
con la determinación, o puede suceder que no había infracción y también quedaría constancia en el acta.

Si efectivamente se comprueba que existe infracción, se deja constancia en el acta, se le pide al interesado que presente
algunos documentos en un plazo de 15 días como pruebas en modo de defensa y comienza el procedimiento
administrativo. En caso de que se presenten pruebas, existe un plazo no mayor a 30 días para diligenciar (interrogar a los
testigos e investigar las pruebas presentadas) las mismas. El procedimiento finaliza estableciendo determinado monto de
dinero que tiene que pagar el acusado.

El artículo reconoce el derecho de ser oído antes de ser sancionado. En nuestro derecho está consagrado en la Constitución,
aunque no se refiera concretamente a la materia tributaria. También lo recoge el Pacto de San José de Costa Rica y en el ámbito
administrativo el Decreto 500/91 lo consagra como garantía inherente al debido proceso. .

En materia tributaria se han registrado discrepancias en cuanto a la aplicación de este artículo en los casos de actos ilícitos que
puedan dar lugar a denuncias de carácter penal. Actualmente la DGI entiende que no es obligatoria, ni en el caso de denuncias
de defraudación, ni en el de clausura de empresas por ser una medida cautelar; esto es inaceptable por ser contrario a las
normas citadas. También es criticable la posición que sostiene que el contribuyente tuvo el derecho de defensa en ocasión de su
comparecencia en las actas labradas en las inspecciones en las que se constató la infracción. Esta interpretación no ofrece las
debidas garantías al presunto infractor ya que en ese momento no conoce todos los antecedentes que servirán de base a la
resolución, sobre los cuales aportar contrapruebas, ni dispone de los asesoramientos jurídicos y contables necesarios para una
buena defensa. Por último, todos los elementos que se puedan aportar al evacuar la vista, servirán a la Administración para
dictar una resolución ajustada a derecho y, en el caso de denuncias penales, para cumplir con el requisito de que sea una
“resolución fundada”.

Artículo 47.- (Secreto de las actuaciones).- La Administración Tributaria y los funcionarios que de ella dependen, están
obligados a guardar secreto de las informaciones que resulten de sus actuaciones administrativas o judiciales.

Dichas informaciones sólo podrán ser proporcionadas a la Administración Tributaria y a los Tribunales de Justicia en
materia penal, de menores, o aduanera cuando esos órganos entendieran que fuera imprescindible para el cumplimiento
de sus funciones y los solicitaren por resolución fundada.

La violación de esta norma apareja responsabilidad y será causa de destitución para el funcionario infidente.

Todas las actuaciones administrativas o judiciales de los organismos recaudadores son secretas. Ese “secreto” se puede
levantar por el propio interesado al solicitar información o documentación, y por resolución fundada de juez competente en
materia penal (delitos), menores (ejemplo: pensión alimenticia) o aduana (delitos aduaneros). En ese caso el juez solicita
por escrito al organismo recaudador, el cual enviara la documentación al juzgado, no al interesado. .

Si se incumple con la obligación del secreto, hay responsabilidad y el funcionario puede llegar a ser destituido.

En todos los casos se requiere una resolución fundada del órgano que solicita la información. El artículo parte de la base de que
en el derecho procesal común nadie puede ser obligado a producir prueba en su contra y de que los particulares en general y los
comerciantes en particular, tienen derecho a la reserva de su situación económica frente a terceros, que pueden ser sus
competidores. Está claro que el secreto de las actuaciones no rige respecto del interesado.

Conc.: T.O.1996, Título 1, Sección III, Capítulo 3, artículos 54° a 56°, 58°, y 60°; y Sección V, Capítulo 4, artículo 125°.

Artículo 48.- (Fecha de los escritos).- La fecha de presentación de los escritos se anotará por el organismo recaudador
en el acto de su recepción en una copia de los mismos que quedará en poder del interesado. A falta de esa constancia se
estará a la fecha establecida en la nota de cargo. Todos los escritos que se presenten tienen que tener fecha. Es
importante por el tema de los plazos.

Finalidad: dar garantías a los interesados sobre todo por la brevedad y perentoriedad de los plazos constitucionales para
impugnar los actos administrativos.

Conc.: T.O.1996, Título 1, Sección III, Capítulo 2, artículo 52°.

Artículo 49.- (Plazos).- En los plazos mayores de 15 días se computarán días hábiles o inhábiles. Si durante su
transcurso existieren más de tres días inhábiles consecutivos, dichos plazos quedarán prorrogados en la misma cantidad
de días.

En los plazos de hasta quince días se computarán sólo los días hábiles.

Los plazos que venzan en días inhábiles se prorrogarán hasta el primer día hábil siguiente. La concepción de día inhábil es
amplia. Esta forma de computar los plazos, rige para aquellos a los que “se refiere la presente ley”, es decir interposición de
recursos y de la acción de nulidad y plazos de que disponen las autoridades administrativas para resolver peticiones y recursos.
Por lo tanto, en artículo 49 del CT mantiene vigencia en los casos no previsto por la ley como por ejemplo el plazo establecido en
el art. 46 del CT.

A los efectos precedentes serán considerados inhábiles, además de los establecidos por la ley, todos los días en que, por
cualquier causa, no abra sus puertas durante todo el horario habitual, la oficina en que deba realizarse la gestión.

Establece que los plazos menores a 15 días, se cuentan solamente los días hábiles, que son aquellos en que la oficina
recaudadora estuvo abierta todo su horario habitual. Y se cuentan días corridos cuando el plazo es mayor a 15 días. Se
suspenden durante las ferias judiciales y semana de turismo. Si un plazo se vence un día inhábil, se pasa al día hábil
siguiente. Cuando hay más de 3 días inhábiles consecutivos se prorrogan la misma cantidad de días hábiles siguientes,
como días inhábiles hubo en el medio. Esto solamente pasa en el caso de organismos recaudadores.

El régimen vigente es el de la ley 15.869 que deroga los incisos 1° y 2° del artículo 49 y determina que los plazos se contarán por
días corridos y sin interrupción. En cuanto a la suspensión de los plazos dice “El plazo de que disponen las autoridades
administrativas para resolver las peticiones y recursos se suspenderá solamente durante la Semana de Turismo” y “Los plazos
para la interposición de los recursos administrativos y para el ejercicio de la acción de nulidad (60 días), se suspenderán durante
las Ferias Judiciales y la Semana de Turismo”.

Conc.: T.O.1996, Título 1, Sección II, Capítulo 6, artículo 19°.

Artículo 50.- (Constitución de domicilio).- Los interesados que comparezcan ante las oficinas administrativas están
obligados a constituir domicilio en la localidad donde está ubicada la oficina correspondiente en los términos del inciso
quinto del artículo 27, siempre que no tuvieran domicilio constituido en dicha localidad. Se refiere al domicilio.
DOMICILIO CONSTITUIDO: es donde se encuentra la documentación y tiene que encontrarse dentro de la localidad de la
oficina recaudadora. Generalmente es el estudio del contador. Para inspeccionar el mismo, no se requiere orden de
allanamiento (orden de un juez) ni tampoco para llevarse la documentación que se encuentra allí.
DOMICILIO FISCAL: es donde se cumple la actividad, para inspeccionarlo tampoco se requiere orden de allanamiento.
DOMICILIO PERSONAL: es donde vive el sujeto pasivo, para inspeccionarlo SI se requiere orden de allanamiento.

Si en un mismo lugar, tenemos el domicilio fiscal y personal, prima el fiscal, por lo que no sería necesaria la orden de
allanamiento para su inspección, salvo para las áreas privadas.

Norma complementaria de los arts. 26 y 27, a los efectos específicos de la tramitación de peticiones y recursos.

Artículo 51.- (Notificaciones personales).- Las resoluciones que determinen tributos, impongan sanciones, decidan
recursos, decreten la apertura a prueba y, en general todas aquellas que causen gravamen irreparable, serán notificadas
personalmente al interesado en la oficina o en el domicilio constituido en el expediente; a falta de éste, en el domicilio
constituido y en ausencia de ambos, en el domicilio fiscal.

Las notificaciones a domicilio se practicarán con el interesado, su representante o persona expresamente autorizada o el
profesional interviniente y, en su defecto, con el principal o encargado de la oficina o establecimiento donde se hubiere
constituido domicilio con los familiares capaces del interesado. La persona con quien se practique la diligencia deberá
firmar la constancia respectiva.

En el caso de no encontrarse ninguna de las personas indicadas, así como cuando éstas se negaren a firmar la
constancia, se practicará la notificación por cedulón.
También podrá practicarse la notificación citándose al interesado por telegrama colacionado para que concurra a la oficina
dentro del plazo de diez días, bajo apercibimiento de darlo por notificado. En el telegrama deberá individualizarse el
expediente y citarse la presente disposición; su costo deberá ser reintegrado por el interesado dentro del mismo plazo o
en el acto de notificarse.

Si el interesado no tuviere domicilio conocido en el país, se le citará mediante tres publicaciones en el "Diario Oficial" para
que concurra a notificarse en la oficina dentro del plazo de treinta días, a contar desde el siguiente al de la última
publicación, bajo apercibimiento de darlo por notificado.

En las publicaciones deberá individualizarse el expediente y citarse la presente disposición; su costo deberá ser
reintegrado por el interesado dentro del mismo plazo o en el acto de notificarse.

Art 51 y 52- Se refieren a las notificaciones y hay distintas formas de comunicarle algo al sujeto pasivo. Una de ellas es en
su domicilio, por medio de un cedulón. Otra forma es que se lo notifique en la oficina, dejando constancia en expediente.
También por telegrama colacionado o publicación en el diario oficial.

Se pone de manifiesto la tendencia de la Administración de facilitar el trámite aún a expensas de las garantías para los
particulares. La fórmula del Código está en un punto intermedio; se suprimieron las notificaciones por correspondencia y por el
Diario Oficial, pero en el inciso tercero se admite la notificación por cedulón sin requisitos formales que ofrezcan garantías, para
los casos de no encontrarse a las personas facultadas para notificarse o de que éstas se nieguen a firmar la notificación. El
inciso 5°, sobre notificaciones a los interesados sin domicilio conocido en el país, establece una solución rigurosa pero acorde.

El decreto 500/91 reglamenta minuciosamente las notificaciones con una orientación similar y debe aplicarse en cuanto no sea
incompatible con el CT. Por ejemplo, en el art. 91 admite la notificación personal por telegrama colacionado, carta certificada,
télex, fax, “o cualquier otro medio idóneo que proporcione certeza...”, solución no admitida por el Código y que puede ofrecer
menos garantías que los procedimientos establecidos en éste. Respecto a los interesados sin domicilio conocido en el país, el
decreto habla de publicación por tres días seguidos y el Código de tres publicaciones lo que indudablemente ofrece más
garantías.

Conc.: T.O.1996, Título 1, Sección III, Capítulo 2, artículo 51°.

Artículo 52.- (Notificaciones por nota).- Las resoluciones no comprendidas en el inciso primero del artículo anterior se
notificarán en la oficina. Si la notificación se retardara cinco días hábiles por falta de comparecencia del interesado, se
tendrá por hecha a todos los efectos, poniéndose la respectiva constancia en el expediente. El mismo procedimiento se
aplicará en la notificación de todas las resoluciones cuando el interesado no hubiere cumplido con lo dispuesto en el
artículo 50, excepto con relación a las resoluciones que determinen tributos o impongan sanciones, las que se notificarán
personalmente, de acuerdo a lo previsto en el artículo anterior. .

Artículo 53.- (Asistencia letrada).- Llevarán firma de letrado (abogado) los escritos en que se interpongan recursos y los
que se presenten durante su tramitación.

Nota: El inciso 2° de este artículo fue derogado por el Decreto-Ley N°15.524 de 9 de enero de 1984,
artículo 37°. El texto original era el siguiente:
"Este requisito no regirá en los asuntos cuya cuantía sea inferior a $ 50.000,00 (cincuenta mil
pesos) la que podrá ser ajustada anualmente por el Poder Ejecutivo, atendiendo a las variaciones que
se produzcan en el índice del costo de vida." .

Actualmente, el decreto ley 15.524 extendió la exigencia a todos los recursos administrativos, sin ninguna limitación relativa a la
cuantía del asunto. El TCA entendía que la omisión de firma privaba de eficacia la presentación. A partir de 1985 entendió que la
omisión generaba nulidad relativa y que podía ser subsanada durante el trámite del recurso.

Artículo 54.- (Consulta y retiro de expedientes).- Los expedientes podrán ser examinados en la oficina por las partes o
sus profesionales debidamente autorizados. Cuando ello no afecte su sustanciación, podrán ser retirados por el término
máximo de cinco días, previa autorización de la oficina, bajo responsabilidad del letrado. Se pueden consultar los
expedientes en la oficina recaudadora, o retirarlos hasta por 5 días bajo responsabilidad del letrado (abogado) actuante.

Cuando el expediente contenga informes o actuaciones relativas a otros contribuyentes o responsables, la oficina deberá
considerar esta circunstancia a fin de autorizar o no la consulta o retiro del expediente, atento a lo dispuesto en el artículo
47, pudiendo asimismo disponer los desgloses que estime conveniente.

Artículo 55.- (Prueba de oficio).- El organismo recaudador podrá disponer de oficio las diligencias probatorias que estime
necesarias para el esclarecimiento de los hechos acerca de los cuales debe dictar resolución.

Este artículo recoge en forma expresa, para las diligencias probatorias, el principio de impulso de oficio de los procedimientos
administrativos. Es natural que si la Administración se encuentra en el deber de dictar resolución para cumplir con sus
cometidos, también esté facultada para obtener por sí sola, la prueba de aquellos hechos que constituirán los motivos del acto
administrativo. La Administración, en atención a su deber de aplicar y defender el orden jurídico, está obligada a dirigir el
procedimiento llevando a cabo cuantas diligencias y requiriendo cuantos informes y asesoramientos considere necesarios y
convenientes para el esclarecimiento de los hechos.

Artículo 56.- (Informes periciales).- No serán aplicables las normas que rigen para el examen pericial en vía
contenciosa. No obstante, los interesados y el órgano recaudador podrán agregar los informes y dictámenes técnicos que
estimen pertinentes, los que serán valorados en su oportunidad.

Artículo 57.- (Testigos).- Los testigos presentados por los interesados podrán ser interrogados por el órgano recaudador.
En caso de declaraciones contradictorias podrán disponerse careos, aún con los interesados.

Artículo 58.- (Sanciones).- Serán aplicables a los que presten declaraciones como testigos o efectúen exposiciones
como peritos o intérpretes en estos procedimientos, las previsiones correspondientes del Capítulo II, Título V, Libro II del
Código Penal. Los artículos de la Constitución referentes al delito de falso testimonio.

Artículo 59.- (Declaraciones e informes de los funcionarios).- Los funcionarios que por razón de su cargo hayan
intervenido o deban intervenir en la sustanciación del expediente, no podrán prestar declaración como testigos.

No obstante, el interesado al solicitar diligencias probatorias, podrá requerir el informe de los funcionarios que hubieren
intervenido en las actuaciones inspectivas, indicando concretamente los hechos sobre los cuales deberán expedirse.

Artículo 60.- (Resoluciones de la Administración).- Las resoluciones de la Administración que determinen tributos,
impongan sanciones o decidan la iniciación de acciones judiciales, deben ser adoptadas por los jerarcas de las oficinas
recaudadoras o por el Director General de Rentas, según corresponda. Se reitera así la orientación de que los actos
administrativos que puedan afectar en forma importante la situación de los contribuyentes estén rodeados de las máximas
garantías.

Conc.: T.O.1996, Título 1, Sección III, Capítulo 4, artículo 62°.

Sección segunda

Determinación

Artículo 61.- (Deber de iniciativa).- Ocurridos los hechos previstos en la ley como generadores de una obligación
tributaria, los sujetos pasivos deberán cumplir dicha obligación por sí cuando no corresponda la intervención del
organismo recaudador. Si ésta correspondiere, deberán denunciar los hechos y proporcionar la información necesaria
para la determinación del tributo. La determinación le corresponde al sujeto pasivo cuando ocurre el hecho generador y
también le puede corresponder al organismo recaudador.

Se pone de relieve la diferencia entre el derecho tributario material, autónomo, y el derecho administrativo tributario. El principio
general es que, una vez ocurrido el hecho generador, la obligación de pagar el tributo nace en forma inmediata,
independientemente de la voluntad o participación de la Administración. La actividad posterior de ambas partes, regulada por el
derecho administrativo, cuando corresponda, tiene como finalidad tender al cumplimiento de dicha obligación tributaria y siempre
subordinadas al derecho material. .

En este marco, el Código consagra el deber de iniciativa del contribuyente en forma residual, cuando no esté prevista la
intervención de la Administración. Cuando dicha intervención corresponda, el contribuyente deberá igualmente colaborar.

Artículo 62.- (Determinación).- La determinación es el acto administrativo que declara el nacimiento de la obligación
tributaria y su cuantía. La determinación es un acto administrativo que declara que ocurrió el hecho generador, que nació
la obligación tributaria y establece el monto de lo que hay que pagar. .

La definición del Código remarca la naturaleza administrativa del acto. En nuestro derecho contra los actos de determinación
solo proceden los recursos administrativos. .

El texto legal resuelve también el rechazo del llamado “autoaccertamento”, o sea, la determinación efectuada por el obligado.
Este último procedimiento está previsto en el artículo 61 como cumplimiento espontáneo de la obligación, realizado normalmente
con el procedimiento de la declaración jurada. La “determinación” queda reservada pues al acto administrativo. Este puede
presentar distintas modalidades, desde la simple aprobación expresa de la liquidación presentada por el contribuyente, hasta la
realización de todos los actos necesarios para comprobar el acaecimiento de los hechos generadores de la obligación y su
cuantificación. El acto de determinación obliga a las partes sin perjuicio de los recursos que pueda entablar el interesado; la
liquidación del sujeto pasivo carece de ese efecto vinculante, salvo que el sujeto activo le preste su conformidad, lo que en
realidad equivaldría a un acto de determinación. .

Otra cuestión de gran interés es la de la revocación (de oficio o a petición de parte), en cualquier momento, por razones de
legalidad. La doctrina uruguaya se destaca por la firmeza con que ha sostenido que el acto administrativo es siempre, en
principio, revocable, siendo inaplicable la tesis de la “cosa juzgada administrativa”. La Administración está obligada a revocar el
acto para ajustarse a derecho. En tales casos la revocación debe tener efectos retroactivos.

Conc.: T.O.1996, Título 1, Sección II, Capítulo 6, artículos 24° y 25°.

Artículo 63.- (Declaraciones de los sujetos pasivos).- Las declaraciones de los sujetos pasivos deberán:

A) Contener todos los elementos y datos necesarios para la liquidación, determinación y fiscalización del tributo,
requeridos por ley, reglamento o resolución del órgano recaudador.

B) Coincidir fielmente con la documentación correspondiente.

C) Acompañarse con los recaudos que la ley o el reglamento indiquen o autoricen a exigir.

D) Presentarse en el lugar y fecha que establezca la ley o el reglamento.

Los interesados que suscriban las declaraciones serán responsables de su veracidad y exactitud; también lo serán los
representantes y asesores en la forma y condiciones previstas en el artículo 21.

Este artículo desarrolla el principio del deber de colaboración de los sujetos pasivos. Hace referencia a la responsabilidad de los
asesores de los actos ilícitos a pesar de que estos no están incluidos en el artículo 21.

Artículo 64.- (Rectificación de declaraciones).- Las declaraciones y sus anexos podrán ser modificados en caso de
error de hecho o de derecho, sin perjuicio de las responsabilidades por infracción en que se hubiere incurrido. Las
rectificaciones no podrán presentarse en ocasión de inspecciones, observaciones o denuncias, salvo que de las mismas
resultare un crédito a favor del obligado.

Artículo 65.- (Procedencia de la determinación).- La determinación procederá en los siguientes casos:

A) Cuando la ley así lo establezca. Determinación de oficio normal (ej. contribución inmobiliaria)
B) Cuando las declaraciones no sean presentadas.

C) Cuando no se proporcionen en tiempo y forma las reliquidaciones, aclaraciones o ampliaciones requeridas.

D) Cuando las declaraciones y reliquidaciones aceptadas expresa o tácitamente ofrecieren dudas relativas a su veracidad
o exactitud.

B a D: Determinaciones excepcionales por incumplimiento o infracciones. .

Es la ley la que dispone cuando le corresponde al organismo recaudador hacer la determinación. Por ejemplo, en el caso
de primaria, es el propio organismo que informa cuanto hay que pagar. .

También le corresponde al organismo recaudador, cuando el sujeto pasivo no lo hizo, o lo hizo de forma incorrecta.

Desde el punto de vista de los principios, la solución congruente con la orientación del Código es la de adoptar como regla la
posibilidad de rectificación sin sanciones, siempre que no se haya incurrido en infracción o que aquella no se efectúe a raíz de
actuaciones administrativas al respecto. Esto favorece la adecuación a la realidad y por lo tanto a la veracidad y exactitud de la
declaración, finalidad fundamental de este tipo de liquidación de la obligación tributaria. Desde el punto de vista práctico la DGI
ha utilizado un criterio de interpretación amplio a favor del declarante.

Este artículo prevé expresamente el caso de que al presentarse la declaración ya se hubiese incurrido en infracción, disponiendo
la aplicación de las sanciones correspondientes (mora seguramente). Cabe también la hipótesis de contravención, pero no de
omisión de pago. En cuanto a la defraudación podría sostenerse que si la declaración anterior fue fraudulenta, la infracción
quedó consumada con su presentación, dado el carácter formal que ella tiene ahora. La rectificación constituiría solo una
circunstancia atenuante por presentación espontánea prevista en el artículo 100, ordinal 8.

El código en su parte final, admite expresamente la posibilidad de presentar rectificaciones aún en las hipótesis prohibidas,
cuando de “las mismas resultare un crédito a favor del obligado”. Es lógico ya que en tal caso desaparece el fundamento de la
prohibición que no es otro que el de evitar una maniobra para escapar de una sanción ya generada.

Artículo 66.- (Estimación de oficio).- Las actuaciones administrativas tendientes a la determinación del tributo, deberán
dirigirse al conocimiento cierto y directo de los hechos previstos en la ley como generadores de la obligación.

Si no fuera posible conocer de manera cierta y directa aquellos hechos, el organismo recaudador deberá inducir la
existencia y cuantía de la obligación, mediante una o más de las presunciones a que se refiere este artículo, basadas en
hechos y circunstancias debidamente comprobados que normalmente estén vinculados o tengan conexión con el hecho
generador y que sólo dejarán de aplicarse si mediare prueba en contrario relativa al conocimiento cierto y directo de la
obligación tributaria.

Se entenderá que existe imposibilidad de conocer de manera cierta y directa los hechos previstos por la ley como
generadores del tributo, en los casos de inexistencia total o parcial o de no exhibición de los registros contables o
documentación de operaciones del obligado según las previsiones legales o reglamentarias, cuando la contabilidad se
aparte de los principios y normas de técnica contable y cuando se demuestre que la contabilidad y la documentación no
concuerdan con la realidad. Se considerarán inexistentes los registros contables o la documentación que resulten ilegibles
o ininteligibles.

La determinación administrativa sobre base presunta podrá fundarse en:

A) Coeficientes o relaciones comprobados por la Administración para el contribuyente sujeto a determinación o

establecidos con carácter general para grupos de empresas o actividades análogas, que se aplicarán sobre el total de
compras o de ventas, sueldos y jornales, consumo de energía u otros insumos representativos que se relacionen con la
actividad desarrollada. Cuando para la construcción de los coeficientes o relaciones para el contribuyente sujeto a
determinación se realicen muestreos, los mismos se considerarán representativos de la realidad cuando asciendan al
menos al 10% (diez por ciento) del universo considerado. La Administración, si lo considera necesario, podrá recurrir a
otros índices elaborados por los organismos estatales o paraestatales competentes o por organizaciones especializadas
de derecho privado sin fines de lucro.
El coeficiente o relación comprobados, por alguno de los mecanismos previstos en el inciso anterior del presente literal
para un ejercicio, podrá aplicarse a los ejercicios anteriores con el límite de tres ejercicios.

B) Cuando se comprueben una o más operaciones no documentadas, total o parcialmente, se podrá determinar el monto
total de las realizadas incrementando las operaciones documentadas o registradas por el contribuyente, en el porcentaje
que surja de comparar las primeramente mencionadas con el promedio diario de las documentadas o registradas, en el
mes anterior al de la comprobación. El porcentaje así establecido se aplicará al ejercicio en el que se comprobó la referida
irregularidad. En el caso de actividades Zafrales o similares, dicho porcentaje no podrá superar al que resulte de efectuar
la misma comparación con las operaciones del mismo mes calendario en que se comprobó la omisión, correspondiente al
ejercicio inmediato anterior, actualizadas por la variación del Índice de Precios al por Mayor registrada en el período.

C) Notorias diferencias físicas o de valuación comprobadas con relación al inventario registrado o declarado que se
considerarán respecto del ejercicio en que se comprueben, según corresponda: renta neta gravada en los impuestos que
gravan la renta, operaciones comprendidas en los impuestos que gravan la circulación de bienes o prestación de servicios
y activo computable en los impuestos que gravan al patrimonio.

Declárase que la notoria diferencia física o de valuación comprende los casos de inconsistencias en el inventario
registrado o declarado.

Los resultados de los controles que representen por lo menos el 10% (diez por ciento) del valor total del inventario
registrado o declarado, podrán generalizarse porcentualmente a la totalidad del mismo a los efectos de la aplicación de
este literal.

D) Cuando se realicen controles de las operaciones, la determinación presunta de las ventas, prestaciones de servicios o
cualquiera otra prestación, podrá determinarse promediando el monto de las operaciones controladas en no menos de
cinco días de un mismo mes, multiplicados por el total de días hábiles comerciales, que representarán las operaciones
presuntas del sujeto pasivo bajo control durante ese mes. Si el mencionado control se efectuara en cuatro meses de un
mismo ejercicio fiscal, de los cuales tres al menos deben ser alternados, el promedio se considerará suficientemente
representativo y podrá aplicarse a los demás meses no controlados del mismo ejercicio fiscal.

E) Cualquier otro hecho o circunstancia debidamente comprobada que normalmente estuviere vinculado o tuviera
vinculación con el hecho generador.

Nota: Este inciso 4° fue sustituido por Ley N° 19.438 de 14 de octubre de 2016, artículo 176° (D.Of.
26.10.016. Vigencia: 01.01.017.

En todos los casos deberá fundamentarse en forma circunstanciada la aplicación del criterio presuntivo a la situación de
hecho.

Nota: Este inciso 5° fue sustituido por Ley N° 19.438 de 14 de octubre de 2016, artículo 176° (D.Of.
26.10.016) Vigencia: 01.01.017.

La restricción establecida por el artículo 47 de este Código no será aplicable respecto de la información vinculada a
terceros utilizada para la determinación presuntiva.

Nota: Este inciso fue agregado por Ley N°19.438 de 14 de octubre de 2016, artículo 176° (D.Of.
26.10.016) Vigencia: 01.01.017.

En caso de liquidación sobre base presunta, subsiste la responsabilidad del obligado por las diferencias en más que
puedan corresponder respecto de la deuda realmente generada.

Los sujetos pasivos que no superen las veinte personas ocupadas entre patronos y empleados, también podrán producir
prueba en contrario fundándose en índices generales elaborados para su actividad por organizaciones especializadas de
Derecho Privado sin fines de lucro.

Nota: El texto actual de este artículo está dado por la Ley N° 16.462 de 11 de enero de 1994,
artículo 273°. El texto original era el siguiente:
"Artículo 66.- (Estimación de oficio).- Las actuaciones administrativas tendientes a la determinación
del tributo deberán dirigirse al conocimiento cierto y directo de los hechos previstos en la ley como
generadores de la obligación. Si no fuera posible conocer de manera cierta y directa aquellos hechos,
el organismo recaudador deberá inducir la existencia y cuantía de la obligación mediante presunciones
basadas en los hechos y circunstancias debidamente comprobadas que normalmente estén vinculados o
tengan conexión con el hecho generador. A tal efecto podrá hacer uso de coeficientes de utilidades
sobre compras o ventas, promedios de ingresos y demás series estadísticas establecidas por la
Administración en carácter general para grupos de contribuyentes o actividades análogas.
En caso de estimación de oficio subsiste la responsabilidad del obligado por las diferencias en más
que puedan corresponder respecto de la deuda realmente generada."

Determinación de oficio, que es cuando tiene que realizarla el organismo recaudador. Primero, tiene que ir a la base cierta,
que es cuando cuenta con la documentación correspondiente. Esto consiste en que inspecciona, me pide la
documentación, que presente las boletas, facturas, que le de los estados contables y toda la documentación que para
cada tributo se requiere y sobre eso que le estoy dando es que hace los cálculos. Base cierta es cuando sabes
exactamente los ingresos y realizas los cálculos en base a eso.

Cuando la documentación no está, o no es la correcta tiene que ir a la base presunta o presunciones, situaciones
parecidas, de distintas formas. Una de ellas es colocar un interventor, por ejemplo, durante cinco días, y que el mismo
constate las ventas de esos días y con esos datos se realizan los cálculos. (Si en 3 días vendí determinado dinero, cuanto
debería de haber vendido en los años que debo de tributos). .
Otra posibilidad es ver los egresos: sueldos que pago a los empleados, gastos de luz, agua, teléfono, etc; de acuerdo a
esos gastos que tengo, ¿cuáles son los egresos que tendría que tener?, los gastos representan el 30% del total de los
ingresos y en base a eso, realizar los cálculos. Otra forma es comparar con un sujeto pasivo de la misma actividad y
dimensión económica. Por ejemplo, si el Disco vende tanto, Devoto debería vender aproximadamente lo mismo.
Base presunta es cuando haces un cálculo estimativo utilizando alguno de los métodos nombrados.

Utilizando alguno de estos mecanismos el organismo recaudador me va a decir cuanto tengo que pagar.

El artículo trata de los dos procedimientos posibles para efectuar la determinación: base cierta y base presunta. Estimación es
solo en el segundo caso. El principio dominante es el de que la Administración debe efectuar la determinación de la obligación en
la forma más cercana a la realidad, descartando totalmente estimaciones que no estén debidamente fundadas.

En primera instancia deberá procurarse el conocimiento cierto y directo del hecho generador (ver art. 68 y 55). En segunda
instancia, y siempre que lo anterior no fuera posible, la Administración debe sujetarse a un sistema de presunciones cuya
característica más importante es que debe tratarse de inducciones basadas sobre hechos comprobados y vinculados con el
hecho generador. El régimen de presunciones así concebido es obligatorio para la administración, quedando por lo tanto
descartados los simples indicios y evidentemente las suposiciones más o menos fundadas de los funcionarios actuantes.

Sobre la posibilidad de determinaciones mixtas (sobre base cierta y base presunta) se sostiene que la existencia de errores y
desajustes contables no autoriza a desechar de plano toda la contabilidad de la empresa lo que es inadmisible e ilegítimo.

En cuanto a las reglas técnicas aparece la preocupación por la generalidad del criterio a utilizar relativo al uso de coeficientes y
series estadísticas. De esta forma, se evitan las estimaciones elaboradas para un caso concreto, y sólo se admitirán aquellas
que deriven de reglas técnicas que, por su generalidad, pueden ser aplicables a otros contribuyentes en situaciones similares.
Están enunciadas a título ilustrativo pudiendo utilizarse otras siempre que reúnan los requisitos antes indicados y respondan a
criterios generales.

Como una variante de la estimación puede citarse el régimen de acuerdos (D-Ley14.189) para la determinación de impuestos
que no han podido determinarse con exactitud. Aunque el Código no haga mención, no significa que no pueda aplicarse. Debe
tenerse presente que es sólo un procedimiento especial para lograr los mismos resultados perseguidos por el art. 66 del Código.
La diferencia radica en que la estimación es practicada con la colaboración de ambas partes interesadas. Queda eliminada la
posibilidad de que mediante el “acuerdo” se celebren transacciones, en el sentido del otorgamiento de concesiones.

La determinación de oficio no está necesariamente vinculada a la defraudación, puede ser que ésta no se verifique. De todos
modos, la conducta del contribuyente puede dar lugar a la aplicación de otras sanciones, naturalmente la de mora y aún la multa
por omisión de pago.

La estimación de oficio debe conservar las formas requeridas para las actuaciones administrativas, especialmente, formulación
de actas, con las debidas garantías para el inspeccionado. También deben ser practicadas conforme al principio de la igualdad
ante la ley, sobre todo en la aplicación de índices que pueden afectar este principio.

Este artículo regula la forma en que la Administración debe practicar el acto de determinación. En primer término, el principio
fundamental de que debe basarse en hechos efectivamente acaecidos, a cuyo efecto su actuación debe dirigirse al conocimiento
cierto y directo de los mismos. El art. 55 y 68 le reconocen “las más amplias facultades de investigación y fiscalización” y para
“disponer de oficio las diligencias probatorias que estime necesarias para el esclarecimiento de los hechos acerca de los cuales
debe dictar resolución”.

Este principio solo puede dejar de aplicarse cuando “no fuera posible conocer de manera cierta y directa aquellos hechos”. En
ese caso la existencia y cuantía de la obligación deberá inducirse por medio de presunciones las que deben reunir los requisitos
que el derecho común exige para que puedan considerarse prueba, sin perjuicio de la contraprueba que pueda producir el
interesado.

Imposibilidad de conocer de manera cierta y directa los hechos

A) Plenamente justificada
B) Debe interpretarse en el sentido que el apartamiento reúna características que imposibiliten el conocimiento de los hechos
C) Si la Administración demuestra que se verifica la causa anterior, o sea que existe diferencia entre la contabilidad y la realidad
es porque esta última es conocida y en ese caso debe liquidar sobre base real y no presunta.

Presunciones
A) concuerda con la norma del artículo derogado ampliando la enumeración de índices y ampliando también sus orígenes
B) Uno de los que recibió mayores críticas por su posibilidad de incrementar las operaciones documentadas o registradas en
porcentajes determinados a partir de las operaciones comprobadas no documentadas.
C) Idem
D) Idem, Se llega a determinar un resultado para todo el ejercicio, en base a verificaciones efectuadas en unos pocos días de
algunos meses lo que no puede considerarse como una prueba por presunciones de acuerdo al derecho común.
E) Coincide con la norma del artículo derogado. Esta hipótesis tiene las características de las presunciones.

Carga de la prueba: En cuanto a las presunciones ellas deben reunir las características exigidas por el derecho común, las que
no se registrarían en los literales B, C y D. Por lo tanto, la administración debería recurrir preferentemente a las otras
posibilidades, o realizar controles sobre períodos más extensos. Recordar que la determinación sobre base presunta puede
practicarse por “una o más presunciones”. En relación al sujeto pasivo tiene el derecho y hasta la obligación de producir prueba
ya que se daría la situación prevista en el art. 61 que establece el deber de “proporcionar la información necesaria para la
determinación de tributo” cuando correspondiere la intervención del organismo recaudador. Además, el derecho a ser oído con
las debidas garantías (derecho de alegación y prueba) es un principio fundamental en el Estado de Derecho y establecido en el
Pacto de San José de Costa Rica.

Conc.: T.O.1996, Título 1, Sección II, Capítulo 6, artículos 24° y 25°.

Artículo 67.- (Requisitos de la determinación).- El acto de determinación debe contener las siguientes constancias:

1°) Fecha y firma del funcionario competente. Me da la certeza de cuando se dictó y por quien.

2°) Indicación del tributo y del período fiscal si correspondiere. Por ejemplo: IVA del 01.01 al 31.07 del 2010

3°) Discriminación de los importes exigibles por tributos, intereses y sanciones. Debe establecer para cada período fiscal el
monto establecido y los montos de multas y recargos por mora de cada tributo y de cada período fiscal, y las demás sanciones que se le
impongan. Finalmente, el monto total de la suma adeudada.

4°) Los fundamentos de la resolución. Tiene que justificar, el por qué debo pagar.
Si cuando me dicen lo que tengo que pagar no cumple con los requisitos del articulo 67, puedo interponer recursos
administrativos para defenderme, ya que el acto seria ilícito.

Artículo 68.- (Facultades de la Administración).- La Administración dispondrá de las más amplias facultades de
investigación y fiscalización y especialmente podrá:

A) Exigir a los contribuyentes y responsables la exhibición de los libros, documentos y correspondencia comerciales,
propios y ajenos, y requerir su comparecencia ante la autoridad administrativa para proporcionar informaciones.

Nota: Ver Ley N°18.083 de 27.12.006, art. 62°. Interpretativo de este literal. Nuevo sistema
Tributario. (D. Of.: 18.01.007) Vigencia: 01.07.007.

B) Intervenir los documentos inspeccionados y tomar medidas de seguridad para su conservación.

C) Incautarse de dichos libros y documentos cuando la gravedad del caso lo requiera y hasta por un lapso de treinta días
hábiles; la medida será debidamente documentada y solo podrá prorrogarse por los órganos jurisdiccionales competentes,
cuando sea imprescindible para salvaguardar los intereses de la Administración.

Nota: El literal C) fue sustituido por Ley N° 18.083 de 27.12.006, art. 61°. Nuevo sistema
Tributario. (D. Of.: 18.01.007) Vigencia: 01.07.007. El texto anterior era el siguiente:
“Incautarse de dichos libros y documentos cuando la gravedad del caso lo requiera y hasta por un
lapso de seis días hábiles; la medida será debidamente documentada y sólo podrá prorrogarse por los
órganos jurisdiccionales competentes, cuando sea imprescindible para salvaguardar los intereses de la
Administración”.

D) Practicar inspecciones en bienes muebles o inmuebles detentados u ocupados, a cualquier título, por los
contribuyentes y responsables. Sólo podrán inspeccionarse domicilios particulares con previa orden judicial de
allanamiento.

E) Requerir informaciones a terceros, pudiendo intimarles su comparecencia ante la autoridad administrativa cuando ésta
lo considere conveniente o cuando aquéllas no sean presentadas en tiempo y forma.

Nota: El inciso 2° del literal E) de este artículo fue derogado por el Decreto-Ley N° 15.322 de 17 de
setiembre de 1982, artículo 34°. El texto original era el siguiente:
"Los Bancos oficiales y privados, las casas bancarias, las cajas populares y las sociedades
financieras, están obligados a franquear a los funcionarios de la Dirección General Impositiva o de
los organismos correspondientes, debidamente autorizados, los libros y comprobantes de contabilidad,
proporcionando todas las informaciones que se les requiera sin excepción alguna, a cuyos efectos no
regirá el secreto bancario."

F) Solicitar la constitución de garantía suficiente respecto de los créditos determinados cuyo adeudo esté pendiente.

G) Intervenir o incautarse de los bienes muebles cuando éstos carezcan de los elementos externos de contralor o de las
estampillas, sellos o cuños de valor que acrediten el correcto pago del tributo.

Cuando sea necesario para el cumplimiento de las diligencias precedentes, la Administración requerirá orden judicial de
allanamiento.

A partir del D-Ley 14.629 este artículo se aplica también a los tributos aduaneros. La finalidad es reiterar, a texto expreso, las
facultades inherentes a la Administración de verificar los hechos a los cuales debe aplicar las normas tributarias materiales.
Estas facultades guardan paralelismo con las obligaciones de los particulares establecidas en el artículo 70. Estas facultades
están delimitadas a fin de coordinarlas con los derechos individuales consagrados en la Constitución (letras, A, D e inciso final) y
de evitar abusos (letra C).

Art 68 y 70- Establecen por un lado cuales son las facultades del organismo recaudador frente a una inspección y por otro
lado cuales son las obligaciones del sujeto pasivo. El organismo recaudador puede inspeccionar, solamente para lo
personal precisa orden de allanamiento, puede interrogar a todas las personas que crea conveniente, revisar la
documentación y pueden incautar, es decir, llevarse documentación que crea relevante. También puede solicitar que en
determinado plazo se presenten con determinados documentos que no se encontraban en ese momento.

Depende de lo que pase en este momento, es lo que luego va a dar la pauta para poder negociar los tributos adeudados.
Hay que facilitar la tarea de la inspección, ya que de esa forma puedo quizás lograr un convenio, una espera o una quita.

Conc.: T.O.1996, Título 1, Sección II, Capítulo 11, artículos 35° y 36°; Sección III, Capítulo 3, artículo 55°; y Sección IV, Capítulo 5, artículo 116°.

Artículo 69.- (Pago provisorio de impuestos vencidos).- En los casos de sujetos pasivos que no presenten
declaraciones juradas por uno o más períodos fiscales, la oficina los intimará sin perjuicio de las sanciones aplicables, que
dentro de un plazo de quince días presenten las declaraciones juradas y paguen el impuesto resultante.

Si dentro de dicho plazo los sujetos pasivos no regularizasen su situación, la Dirección del organismo, sin otro trámite,
podrá iniciar juicio ejecutivo reclamando el pago a cuenta del impuesto que en definitiva les corresponda abonar de una
suma equivalente a tantas veces el total del impuesto generado por el último período fiscal declarado o determinado,
cuantos sean los períodos por los cuales dejaron de presentar declaraciones.

Establece que una vez que se dictó el acto de determinación el sujeto pasivo tiene 15 días hábiles para presentar las
declaraciones juradas y pagar o hacer un convenio. Si pasan los 15 días y no presenta las declaraciones o paga, el
organismo recaudador le puede iniciar un juicio ejecutivo.

Artículo 70.- (Obligaciones de los particulares).- Los contribuyentes y responsables están obligados a colaborar en las
tareas de determinación, fiscalización e investigación que realice la Administración; y en especial deberán:

A) Llevar los libros y registros especiales y documentar las operaciones gravadas en la forma establecida por la ley, el
reglamento o las resoluciones de los organismos recaudadores.

B) Inscribirse en los registros pertinentes, a los que aportarán los datos necesarios y comunicarán oportunamente sus
modificaciones.

C) Conservar en forma ordenada los libros y demás documentos y registros durante el término de prescripción del tributo,
según lo dispuesto por las normas pertinentes.

D) Facilitar a los funcionarios fiscales autorizados, las inspecciones o verificaciones en cualquier lugar, domicilios,
establecimientos industriales o comerciales, oficinas, depósitos y medios de transporte.

E) Presentar o exhibir en las oficinas fiscales o ante los funcionarios autorizados las declaraciones, informes,
comprobantes de legítima procedencia de mercaderías, y toda documentación relacionada con hechos generadores de
obligaciones tributarias, y formular las ampliaciones o aclaraciones que les fueren solicitadas.

F) Comunicar cualquier cambio en su situación que pueda dar lugar a la alteración de su responsabilidad tributaria.

G) Concurrir a las oficinas fiscales cuando su presencia sea requerida.

A partir del D-Ley 14.629 este artículo se aplica también a los tributos aduaneros. Son especificaciones diversas de la obligación
genérica de colaborar en las tareas de determinación e investigación que realice la Administración, de acuerdo con lo dispuesto
por el art. 68. Todas estas obligaciones integran el grupo de los llamados deberes formales, cuya violación da lugar normalmente
a la configuración de contravenciones, pero que puede ser también una presunción de defraudación. Es de dudosa
constitucionalidad el otorgamiento de facultades a los organismos recaudadores para imponer obligaciones de llevar libros o
registros especiales y documentar las operaciones en la forma que ellos establezcan.

Conc.: T.O.1996, Título 1, Sección III, Capítulo 7, artículos 72° a 77° inclusive.

Sección Tercera
 Consultas

La consulta es cuando le preguntamos algo al organismo recaudador, sobre la aplicación del derecho de un caso
concreto. La consulta puede ser vinculante o no vinculante. Es vinculante cuando cumple con los requisitos del Art 71. Y
no vinculante, cuando no los cumple.

Es de interés para ambas partes de la relación jurídica tributaria la existencia de un sistema de información que obligue a la
Administración a pronunciarse sobre las cuestiones que le planteen quienes tengan un interés legítimo, y que, en caso de tratar
sobre una cuestión real y debidamente concretada por el interesado directo, la respuesta tenga carácter de vinculante, deba ser
evacuada dentro de plazos determinantes y pueda ser recurrida. En cuanto a la naturaleza jurídica puede entenderse que es una
especie dentro del género de la petición o que son institutos diferentes.

Artículo 71.- (Requisitos).- Quien tuviere un interés personal y directo podrá consultar al organismo recaudador
correspondiente sobre la aplicación del derecho a una situación de hecho real y actual. A tal efecto deberá exponer con
claridad y precisión todos los elementos constitutivos de la situación que motiva la consulta y podrá, asimismo, expresar
su opinión fundada.

Los requisitos son los siguientes:

- Puede consultar el titular de un interés personal y directo. Es decir, el sujeto pasivo (si no es este sujeto la consulta no sería
vinculante). (Puede ser tanto el contribuyente como el responsable).
- Tiene que consultar al organismo recaudador correspondiente.
- Tiene que consultar sobre la aplicación del derecho a una situación de hecho real y actual (no puede ser algo de futuro
posible o probable, tiene que ser algo que está pasando).
- Exponer con claridad y precisión todos los elementos que constituyen la consulta.
- Podrá expresar su opinión fundada.

Puede ser de dos tipos, vinculante y no vinculante. Si el contribuyente plantea un problema real y actual y da todos los
antecedentes de hecho necesarios para resolver el caso, el pronunciamiento o silencio de la administración tiene que tener algún
efecto. Si la Administración comparte el criterio del contribuyente. Debe quedar vinculada u obligada por la evacuación de esa
consulta. Si la rechaza, entonces el contribuyente tiene la oportunidad de impugnar. En caso de silencio, mientras no haya
resolución el contribuyente puede aplicar su solución sin incurrir en responsabilidades y si la Administración toma resolución
posterior, contraria a su tesis, recién ahí empezaría la obligación de pagar el suplemento. .

En caso de consultas no vinculantes, se prevé la libertad de la Administración de contestarlas o no, discrecionalmente y sin
ningún efecto, con la salvedad de que, si contesta afirmativamente, está vinculada por esa opinión que voluntariamente quiso
dar.

El Código no recogió la solución de las fuentes relativa a las “consultas no vinculantes” aunque es una práctica tradicional en el
ámbito tributario nacional y nada impide que se siga utilizando.

Artículo 72.- (Efectos de su planteamiento).- La presentación de la consulta no suspende el transcurso de los plazos, ni
justifica el incumplimiento de las obligaciones a cargo del consultante. .

Hay que unirlo con el art 73. Si la Administración tiene 90 días para decidir, como la consulta no suspende plazos ni
justifica el incumplimiento, tengo que hacer la consulta con tiempo suficiente, entonces si mañana vence el tributo puedo
hacer la consulta hoy, pero mañana tengo que pagar, porque no justifica el incumplimiento frente a los plazos. Lo que
tendría que haber hecho era consultar 90 días antes si mi intención era no pagarla.

Artículo 73.- (Resolución).- La oficina se expedirá dentro del término de noventa días. Expresa que una vez que se hace
la consulta, la oficina tiene 90 días para decidir cuando la consulta es vinculante. .

Este artículo establece la obligación de la Administración de pronunciarse, esto tiene un valor especial desde el punto de vista de
la seguridad jurídica. Existe consenso en que el sujeto pasivo tiene derecho a conocer cuál es la interpretación que sustenta la
Administración con anterioridad a que los sucedan los hechos cuya gravabilidad está en duda, o con anterioridad a la
presentación de su declaración. De esta manera se evita la posible comisión de infracciones o resultados económicos
perjudiciales. Esta disposición no prevé en términos generales cuál es el efecto de una eventual omisión de la Administración, lo
cual solamente está previsto específicamente para el caso de que el interesado expuso su “opinión fundada” con la anticipación
requerida.

Efectos del silencio administrativo: Varían según el planteamiento realizado por el interesado:

A) Presentación de una mera consulta, sin opinión fundada ni petición: En estos casos el silencio de la Administración no
produce el efecto del art. 74 por no existir opinión fundada que aplicar, ni denegación ficta sobre el contenido por ausencia de
petición. Transcurridos 150 días habrá una denegatoria ficta sobre el pedido implícito de algún pronunciamiento, pero sin
ninguna significación sobre el fondo de manera que su impugnación será irrelevante. .

B) Presentación de una consulta con opinión formada, sin petición de que se adopte una determinada resolución: Transcurridos
90 días el interesado puede aplicar su criterio con las consecuencias del art. 74, hasta que la Administración dicte resolución
expresa. Si transcurridos 150 días la Administración no se ha pronunciado cabe la duda de si opera la denegatoria ficta ya que
aunque no hubo petición está implícito que se solicita la conformidad de la Administración sobre el criterio que se aplicará y ésta
tiene la obligación de pronunciarse según el art. 73; o si no se configura la denegatoria ficta porque no hubo petición.

C) Presentación de una consulta sin opinión fundada, pero pidiendo resolución en determinado sentido: La omisión de la
administración de expedirse en 90 días no acarrea los efectos del art. 74, por no contarse con opinión fundada que aplicar. A los
150 días operará la denegatoria ficta y se abre la posibilidad de impugnación administrativa y luego jurisdiccional.

D) Presentación de consulta con opinión fundada y pidiendo resolución en un determinado sentido: Transcurrido el término de 90
días el consultante puede aplicar el derecho de acuerdo a su opinión y al cabo de 150 días se operará la denegatoria ficta contra
la cual el consultante puede interponer los recursos administrativos. El efecto previsto en el art. 74, consecuencia de la consulta
con opinión fundada, no desaparece por la denegatoria ficta de la petición, porque ésta no es una verdadera resolución
conteniendo el criterio técnico de la Administración, sino que es una ficción destinada a habilitar el ejercicio de los medios de
defensa.

Crítica a la denegatoria ficta: No se justifica la solución de silencio negativo cuando el consultante ha expresado su opinión
fundada; debería atribuirse efectos positivos al silencio de la Administración. Además debe tenerse presente que si la
Administración no adopta resolución y la interpretación del consultante aceptada tácitamente es ilegal, siempre se estará a
tiempo para adoptar una resolución contraria pues los actos administrativos son siempre revocables por razones de legalidad.
Si bien la solución del silencio positivo no es admisible en nuestro régimen constitucional en materia de peticiones, podría
establecerse por vía legislativa a efectos tributarios de manera de que el silencio administrativo, que no debe admitirse en un
Estado de Derecho, esté sancionado. El Modelo CTAL aceptó el criterio del silencio positivo. .

Recurribilidad de la respuesta: La resolución de la oficina que rechaza la interpretación del interesado y su aplicación al caso
concreto constituye un acto de la Administración que produce efectos jurídicos, ya que “queda obligada a aplicar el criterio
técnico sustentado en la resolución”, por lo cual es recurrible mediante los recursos administrativos pertinentes.

Artículo 74.- (Efectos de la resolución).- La oficina estará obligada a aplicar con respecto al consultante el criterio
técnico sustentado en la resolución; la modificación del mismo deberá serle notificada y sólo surtirá efecto para los hechos
posteriores a dicha notificación. Lo resuelto por la consulta, obliga a la Administración y al sujeto pasivo. Ese criterio debe
mantenerse, hasta que se le notifique lo contrario.

Consagra el efecto vinculante de la respuesta. Los cambios de criterio deben ser notificados y surtirán efecto hacia delante.

Si la Administración no se hubiere expedido en el plazo, y el interesado aplica el derecho de acuerdo a su opinión

fundada, las obligaciones que pudieran resultar sólo darán lugar a la aplicación de intereses, siempre que la consulta
hubiere sido formulada por lo menos con noventa días de anticipación al vencimiento del plazo para el cumplimiento de la
obligación respectiva. Si se cumple el plazo de 90 días y la Administración no resolvió, el sujeto pasivo puede tener en
cuenta su opinión fundada, por ejemplo, no pagar. Si luego la Administración resuelve, la forma contraria, va a tener que
pagar con intereses. Si hice una consulta y la Administración no resolvió, lo mejor es pagar y si al final resuelve que no
tenía que pagar después me lo devuelve, pero en ese caso no me cobrarían intereses, ya que siempre se va a interpretar
en beneficio del Fisco y no del sujeto pasivo.

Lo resuelto por la consulta se hace por medio de un acto administrativo y si no estoy de acuerdo, se pueden interponer
recursos administrativos, esto es lo que interpreta la doctrina mayoritaria.

Si el contribuyente expone la situación de hecho con claridad y precisión manifestando su opinión y la administración no se
expide dentro del plazo legal, es obvio que las sanciones son improcedentes. Los intereses aplicables serán los fijados por el PE
de acuerdo al art. 33 del código (inferiores a los recargos por mora).
 Sección Cuarta

Repetición de Pago o devolución de tributos

Artículo 75.- (Competencia).- En aquellos casos en que el contribuyente tenga derecho a devolución, ya sea por pago
indebido o por disposición de leyes o reglamentos aplicables, la solicitud deberá presentarse ante la oficina recaudadora
correspondiente. Solo puede realizar la solicitud de devolución del tributo, el contribuyente, el responsable no. Tanto en los
casos en donde no tenia que pagar y pagó, o si pago un monto mayor al que debía.

La petición deberá individualizar el pago que la motiva, citar las disposiciones legales en que se funda y determinar el
importe reclamado.

El Código no se refiere a la hipótesis de pagos efectuados mientras se tramitan los recursos o acciones, caso relativamente
frecuente motivado por el propósito de evitar el riesgo de las multas y los recargos por mora. La solución más adecuada parece
ser la de admitir las mayores posibilidades de procedencia de la reclamación, en virtud de que la obligación de devolver el pago
percibido indebidamente resulta del principio constitucional de legalidad.

Coordinación con el régimen de compensación: El derecho a la devolución está subordinada a la inexistencia de adeudos
tributarios con el mismo sujeto activo, pues de lo contrario la compensación se opera de oficio o a petición de parte.

Artículo 76.- (Procedencia).- El contribuyente o responsable que alegare error en la determinación de cualquiera de los
impuestos recaudados por la Dirección General Impositiva, no podrá reclamar la devolución de lo pagado en exceso
cuando la suma abonada en demasía haya sido incluida en las facturas respectivas y percibida del comprador o usuario.

No procede la repetición, cuando el tributo pagado en exceso se incluyó en la factura y se le cobró al cliente. El único caso
en que no se puede pedir la devolución es el IVA.

Decreto 597/88, art. 80, inc.2° “Cuando lo pagado en exceso haya sido percibido en su calidad de agente de retención o
percepción, la gestión solo podrá cursarse con la conformidad expresa del contribuyente retenido o percibido en la forma y
condiciones previstas en este artículo” Esta norma rige sólo para la DGI cuando lo que corresponde es que se aplique a todos
los casos. .

La interpretación correcta de este artículo es que la prohibición rige exclusivamente cuando el impuesto ha sido facturado
independientemente, como sucede con el IVA. El fundamento es que el sujeto pasivo que no ha soportado la carga impositiva no
debe beneficiarse con el reintegro. Pero en tal caso la solución es que la devolución se haga con la conformidad de la persona a
quien se le facturó. Esta es la interpretación del decreto. .

En el caso del IVA, los sujetos pasivos de este impuesto que operan en las etapas gravadas no soportan la carga; por lo tanto,
de acuerdo a esta prohibición y la interpretación del decreto solo tendrían derecho a gestionar la devolución con la conformidad
de los sujetos pasivos de las etapas siguientes que pagaron el IVA de sus insumos y no tienen derecho a facturarlo, o sea, el
caso de quienes realizan operaciones exentas. La solución es que la gestión procede en este caso y debe ser realizada por
ambos y que el reintegro debe efectuarse al sujeto pasivo exonerado. .

No hay previsión para el caso del IVA facturado en la última etapa y en la cual quien soporta la carga no es contribuyente ni
responsable. Su situación sería equiparable a la del percibido y se entiende que tiene derecho al reintegro.

Artículo 77.- (Caducidad).- Los créditos y las reclamaciones contra el sujeto activo regulados por esta Sección caducarán
a los cuatro años contados desde la fecha en que pudieron ser exigibles. Consagra el derecho del sujeto pasivo a reclamar la
devolución del pago indebido fuera del plazo de 10 días para interponer los recursos del art. 317 de la Constitución.

Esta caducidad operará por períodos mensuales y su curso se suspenderá hasta la resolución definitiva, por toda gestión
fundada del interesado en vía administrativa o jurisdiccional reclamando devolución o pago de una suma determinada.

Hay un plazo de 4 años para pedir que se devuelva, a contar desde la fecha en que pudieron ser exigibles (el momento en
que pagó). Una vez que reclamé la devolución, ese plazo se suspende hasta la resolución definitiva. La Administración no
tiene plazo determinado para concluir una resolución.

Por ejemplo, si pasaron 2 años desde que reclamé y no tengo respuesta aún, puedo reclamar nuevamente o también
puedo interponer recursos administrativos, porque el silencio es posible confirmación de que no me van a devolver.

Sección Quinta

Recursos Administrativos

Corresponde cuando exista un acto administrativo con el que no esté de acuerdo o sea ilícito.
Para interponer recursos administrativos tengo 10 días corridos, que se cuentan desde el primer día hábil siguiente al de la
notificación.

Se puede hacer la mera interposición del recurso y se prorrogan los fundamentos por 20 días corridos más. Esto sirve
para que me dé más tiempo para poder estudiar bien el caso y atacar con fundamentos.

Naturaleza Jurídica: El Código distingue claramente entre recursos administrativos y contencioso administrativo; los primeros
como examen de la legalidad del acto y el segundo, como controversia sometida a la decisión de jueces idóneos. Queda
erradicada toda posibilidad de adjudicar naturaleza jurisdiccional a los actos de la administración en materia tributaria; en nuestro
ordenamiento constitucional, la función jurisdiccional pertenece privativamente al Poder Judicial, salvo disposición constitucional
expresa en contrario. .

Todas las decisiones de la Administración son pues de naturaleza administrativa y por lo tanto revocable de oficio en cualquier
momento por razones de legalidad y nunca hacen cosa juzgada. La función jurisdiccional queda también por aplicación de este
principio, reservada exclusivamente según los casos, a los órganos del Poder Judicial o al Tribunal de lo Contencioso
Administrativo, asegurando la vigencia del principio de que nadie puede ser juez en causa propia.

Independencia de los tribunales: Los tribunales deben gozar de independencia con respecto al PE. De no estar ubicados dentro
del Poder Judicial, esa independencia debe ser la misma que se asegura a los órganos de este poder.

Conveniencia del régimen de recursos administrativos: La mayor censura se ha dirigido a la forma como está organizada el
agotamiento de la vía administrativa, como presupuesto procesal, particularmente en cuanto a la excesiva duración del trámite
de los recursos administrativos y su implicancia como examen objetivo de la legalidad del acto impugnado. Esta organización no
puede considerarse una garantía, ni un medio de defensa efectivo para los habitantes. Se debería modificar de manera de
permitir el acceso a la vía jurisdiccional en un plazo razonable.

El silencio administrativo. Los recursos como presupuesto procesal de las acciones jurisdiccionales.

En nuestro derecho los recursos tienen el carácter de presupuestos procesales de la acción ante los órganos jurisdiccionales y la
solución dominante es que, si transcurren los plazos para adoptar decisión, se reputa que el recurso ha sido rechazado,
quedando expedita la vía judicial.

Crítica: que los recursos administrativos no debían tener el carácter de presupuesto procesal, por ser un procedimiento que la
experiencia ha demostrado que en general es inútil, porque la Administración habitualmente confirma el acto administrativo y lo
que es más grave, deja transcurrir el plazo sin adoptar resolución, prolongando innecesariamente la decisión de la controversia.
Se propone que el administrado tuviera la posibilidad de plantear el recurso administrativo o entablar la acción de nulidad ante el
órgano jurisdiccional ubicado en el Poder Judicial y no ante tribunales administrativos. Aunque se rechaza la posibilidad del
llamado silencio positivo que es su contracara. El derecho uruguayo opta por una solución intermedia. Por disposición
Constitucional para interponer la acción de nulidad ante los órganos jurisdiccionales debe agotarse la vía administrativa mediante
los recursos administrativos y vencidos el plazo cierto fijado por la Constitución, el silencio equivale a decisión contraria. La
Obligación de adoptar decisión no desaparece por el vencimiento del plazo.

CONCLUSIONES

1) Los actos administrativos que determinan el tributo o resuelven los recursos tienen naturaleza administrativa y no jurisdiccional

2) La existencia del régimen de recursos administrativos es conveniente para que la Administración revise la legalidad de sus
actos y eventualmente pueda modificarlos. Pero para que se otorguen las debidas garantías sería necesario que:
i. La resolución de los recursos esté a cargo de órganos especializados, y con cierta independencia de la Administración activa
ii. Los procedimientos administrativos deben ser sencillos, con términos breves y perentorios

3) Al silencio de la Administración debe atribuírsele el sentido de denegatoria ficta, contra la cual puede entablarse la acción
judicial de nulidad. Ello sin perjuicio de establecer sanciones a la Administración por la omisión de su obligación de pronunciarse.

Artículo 78.- (Recursos).- No obstante, la impugnación contra los actos dictados por la autoridad jerárquica de las
personas de derecho público no estatales continuarán rigiéndose por las disposiciones vigentes en la materia.

Nota: El inciso 1° de este artículo no se transcribe por haber sido derogado por el Decreto-Ley N°
15.524 de 9 de enero de 1984, artículo 109°. El texto original era el siguiente:
"Los actos que dicte la Administración sólo podrán impugnarse mediante los recursos previstos en el
artículo 317° de la Constitución de la República."

El artículo 317 de la Constitución no es aplicable a las personas jurídicas de derecho público no

estatales, cuyos actos no son “administrativos”. Para su control la ley puede elegir libremente el
régimen de recursos más apropiado. .

Si inicio el recurso administrativo, debo llevar el escrito donde consta que voy a interponer dicho recurso contra el acto
administrativo “tal”, que dice “tal cosa”, en el cual no estoy de acuerdo porque, llevando los documentos al organismo
recaudador que corresponda para presentarlo. A partir de ahí va a correr un plazo dependiendo del tipo de recurso que
sea, que tiene la Administración para decidir si esta de acuerdo con el recurso que interpuse y anular el acto
administrativo, o en caso contrario lo va a confirmar. .

Hay tres recursos administrativos y va a depender de quien lleve a cabo el acto. .

Los recursos que se pueden interponer (presentar) dependiendo de quién dicte el acto administrativo:

-DGI: Si quien dicta el acto administrativo, es el jerarca, es decir, el director general de rentas, interponemos el recurso de
reposición ante él y el jerárquico luego ante el Ministerio de Economía. Este director tiene 150 días para decidir, y una vez
que decide lo envía ante el Ministerio de Economía, éstos tienen 50 días más. .
Si se interponen dos recursos, el plazo total para decidir es de 200 días, 150 para reposición y 50 para el jerárquico. DGI

-DGI: Si fuera una oficina quien lo dicta, se interpone frente a ésta y el jerárquico ante su superior, el director gral.de
rentas. En este caso el plazo total para decidir también es de 200 días. .

-BPS: No hay recursos fuera de BPS, ya que es un ente autónomo. Si el acto administrativo lo dicta el directorio del BPS,
se interpone el recurso de reposición, tiene 150 días para decidir.

-BPS: Si lo dicta otra repartición dentro de BPS, se interpone el de reposición ante quien dictó el acto y el jerárquico ante
el directorio. Plazo total para decidir de 200 días. .

-Gobiernos departamentales. Se impone el de revisión ante quien dictó el acto y el de apelación ante el intendente. Si
quien dicta el acto es el intendente, se interpone solo el recurso de revisión.

Siempre tiene 150 días para decidir cuando hay solamente un recurso y si se interponen dos recursos el plazo total para la
decisión es de 200 días. En la decisión puede ser que la modifiquen, la revoquen o la confirmen de forma expresa o tácita
(guardando silencio). Si no hay respuesta en ese plazo queda confirmado el acto administrativo y allí lo que se puede
hacer es acción de nulidad.

El texto original era el siguiente: "Los actos que dicte la Administración sólo podrán
impugnarse mediante los recursos previstos en el artículo 317° de la Constitución de la
República."

Nota: Ver Ley Orgánica del T.C.A. N°15.869 de 22 de junio de 1987.

Artículo 79.- (Plazo de impugnación).-

Nota: El artículo 79 no se transcribe por haber sido derogado por el Decreto-Ley No 15.524 de 9
de enero de 1984, artículo 109°. El texto original era el siguiente: "Artículo 79.- (Plazo de
impugnación.- Los recursos deberán interponerse dentro de un plazo de diez días hábiles a
contar del siguiente al de notificación del acto que se impugna." Están regulados por la Constitución y
la ley 15.524, en su artículo 100.

Nota: Ver Ley Orgánica del T.C.A. N°15.869 de 22 de junio de 1987.

Artículo 80.- (Fundamentación de los recursos).- El recurrente podrá fundamentar sus recursos al interponerlos, o en
otra oportunidad dentro de un plazo de veinte días a contar del siguiente al de interposición del recurso.

Se justifica plenamente dado lo reducido del plazo de 10 días de que se dispone para la interposición de dichos recursos. En
realidad, el derecho de fundamentar posteriormente o ampliar la fundamentación en vía administrativa, se tiene en todo momento
y hasta tanto la Administración no resuelva. Así lo dispone el decreto 500/91 y es un principio general para todos los recursos
administrativos. La diferencia radica en que en este caso la Administración no está obligada a suspender el trámite del
expediente, sin embargo, en materia tributaria y con el tratamiento del Código, si el interesado se ha reservado el derecho de
fundamentar sus recursos, durante el lapso de 20 días, la Administración está obligada a respetar ese plazo y no puede dar
trámite al expediente ni adoptar resolución, hasta que él haya expirado.

Nota: Ver Ley Orgánica del T.C.A. N° 15.869 de 22 de junio de 1987.

Artículo 81.- (Diligencias probatorias).- Al interponer los recursos o en su caso, al fundamentarlos, se ofrecerá la prueba
que se repute procedente y se solicitarán las diligencias correspondientes.

No se admitirán las pruebas inconducentes a juicio de la Administración, la que podrá rechazarlas mediante resolución
fundada. El afectado podrá dejar constancia de su disconformidad.

La Administración impulsará de oficio el procedimiento, pudiendo disponer medidas para mejor proveer. Las soluciones
responden al principio de la impulsión de oficio. La Administración debe pues, tener facultades inquisitivas y posibilidad de
rechazar diligencias dilatorias a fin de resolver con el acierto y brevedad deseables las impugnaciones de los interesados, dando
así firmeza a sus actos.

Nota: Ver Ley Orgánica del T.C.A. N° 15.869 de 22 de junio de 1987.

Artículo 82.- (Plazo para resolución).-

Nota: El artículo 82 no se transcribe por haber sido derogado por el Decreto-Ley N° 15.524 de 9 de
enero de 1984, artículo 109°. El texto original era el siguiente:
"Artículo 82.- (Plazo para resolución).- Para sustanciar y resolver el recurso de revocación, la
Administración dispondrá de un plazo de doscientos diez días, que se computará a partir de la
interposición del mismo. Para sustanciar y resolver el recurso jerárquico, regirá también un plazo de
doscientos diez días, que se computará a partir de la fecha de notificación de la resolución expresa
o de la fecha de la resolución ficta, si ésta fuere anterior.
Para sustanciar y resolver las peticiones, la Administración dispondrá de un plazo de doscientos diez
días que se computará a partir de la fecha de su formulación.
En caso de no dictarse resolución en los plazos correspondientes, se entenderá que existe resolución
denegatoria."

Nota: Ver Ley Orgánica del T.C.A. N° 15.869 de 22 de junio de 1987.

Artículo 83.- (Resoluciones fuera de plazo).- Si la resolución de la Administración dictada con posterioridad al
vencimiento de los plazos acoge totalmente la pretensión del interesado, se clausurarán las actuaciones administrativas o
jurisdiccionales, en su caso, a pedido de parte. Por definición desaparece el interés del recurrente, y los procedimientos
administrativos o jurisdiccionales deben clausurarse por falta de objeto.

Si dicha resolución acogiere sólo parcialmente la pretensión del interesado, éste deberá manifestar dentro de los diez días
de notificado si ratifica los recursos o acciones que hubiere deducido, so pena (“bajo la amenaza o el riesgo”) de tenérsele
por desistido.

Nota: Ver Ley Orgánica del T.C.A. No 15.869 de 22 de junio de 1987.

Artículo 84.- (Requisitos para la interposición de recursos y acciones).- La interposición, sustanciación y resolución
de los recursos administrativos y de la acción de nulidad, no estará condicionada al pago previo del tributo o de las
sanciones.

Se destaca el reconocimiento legal de la improcedencia del “solve et repete” (recurso que significa paga y luego reclama).

Conc.: T.O.1996, Título 1, Sección III, Capítulo 8, artículo 81°.

CAPÍTULO CUARTO

DERECHO PROCESAL TRIBUTARIO

Todas las actividades y procedimientos que se van a llevar a cabo por fuera de la Administración.

Artículo 85.- (Normas aplicables).- Son aplicables a los procesos tributarios las normas del derecho procesal común y
del contencioso administrativo, con las excepciones establecidas en este Capítulo. Carácter excepcional de las normas
procesales tributarias con respecto al derecho procesal común y al contencioso administrativo. .

Expresa que es una rama no autónoma del derecho tributario ya que se le aplican las normas del derecho procesal.

Conc.: T.O.1996, Título 1, Sección IV, Capítulo 1, artículos 95° a 102° inclusive, Capítulo 2, artículos 104° a 106° inclusive, Capítulo 3, artículos 108°,
110° y 112°, Capítulo 4, artículo 113°, y Capítulo 5, artículo 116°.

Artículo 86.- (Acción de nulidad).- La acción de nulidad deberá entablarse dentro de los sesenta días siguientes a la
notificación de la resolución definitiva expresa o de la configuración de la denegatoria ficta.

Busca anular un acto administrativo definitivo, por lo tanto, previamente hay que interponer recursos administrativos para
poder llevar a cabo esta acción. Plazo para llevar la acción es de 60 días a contar desde que se notifica la denegatoria
expresa (que me avisen que se decidió que la confirmación de acto, ósea que no modifican nada de lo resuelto
inicialmente) o desde que se configura la denegatoria ficta (no me notifican al respecto, pero se da por sobre entendido).

Impugnar el acto administrativo busca anularlo, dejarlo sin efecto, que no exista más, que me digan que no tengo que
pagar. La acción de nulidad se lleva a cabo frente al Tribunal de lo Contencioso Administrativo (TCA), ellos pueden
confirmar o anular dicho acto, no lo pueden modificar.

Anteriormente, el acto denegatorio expreso dictado fuera de plazo o emitido en tiempo, pero notificado después del vencido el
mismo no restituía el plazo para accionar. Esto luego fue cambiado y actualmente, aunque la resolución expresa se dicte con
posterioridad a la configuración ficta, ello restablece el plazo de que dispone el administrado para iniciar la acción de nulidad.
En caso de que el agotamiento de la vía administrativa se hubiere operado por una resolución expresa, y se hubiere vencido el
plazo para interponer acción de nulidad, cualquier acto ulterior que confirme expresamente, interprete o modifique el acto
recurrido rehabilita el plazo para interponer la acción de nulidad ante el TCA. .
En cuanto al plazo de 60 debe tenerse en cuenta que se suspende durante las Ferias Judiciales y la Semana de Turismo. Se
trata de un plazo legal.

Nota: Ver Ley Orgánica del T.C.A. N°15.869 de 22 de junio de 1987.

Artículo 87.- (Medidas cautelares).- La solicitud de medidas cautelares sólo podrá efectuarse mediante resolución
fundada del jerarca del organismo recaudador o de la Dirección General Impositiva, en todos los casos en los cuales
exista riesgo para la percepción de sus créditos determinados o en vía de determinación. Procede la medida cautelar
cuando hay un derecho que, por el transcurso del tiempo, puede perderse o alterarse. Por ejemplo, si la DGI demora 2
años en hacer la determinación, yo puedo en esos dos años vender todo y que la DGI no cobre, por eso se crea una
medida cautelar, para proteger ese derecho.

Deberá ser acompañada del expediente administrativo que sirva de fundamento a la gestión o de un testimonio del mismo,
o testimonio de la resolución a que se refiere el inciso precedente.
Para decretar las medidas, el Juez no exigirá la prestación de garantía o caución de especie alguna. Deberá considerar
las circunstancias del caso sin dar vista al contribuyente o responsable, pudiendo requerir información complementaria.
Fijará asimismo el término durante el cual se mantendrán las medidas decretadas, el que no podrá ser menor de seis
meses y será prorrogado cuando resultare insuficiente por causas no imputables a la Administración.

La medida cautelar la solicita el organismo recaudador y quien la decreta es el juez, diciendo qué medida va a ser, el
alcance y el tiempo, que no puede ser inferior a 6 meses.

No regirá en esta materia lo previsto por el artículo 841 del Código de Procedimiento Civil ni por el inciso 5° del artículo 62
de la Ley 13.355, de 17 de agosto de 1965.

Argumento de los autores del Modelo CTAL: “En este capítulo se considera la posibilidad de que el Fisco obtenga embargo,
secuestro y otras medidas de garantía cuando las circunstancias permitan creer que el crédito es verosímil y que hay peligro en
la demora en hacerlo efectivo. Estas medidas cautelares son tanto más necesarias, porque como ya se ha dicho, la supresión
del solve et repete podría dejar desarmado al Fisco ante posibles maniobras para hacer desaparecer bienes del deudor. Por su
gravedad, exigen que sólo sean dispuestas por autoridad jurisdiccional, y no por la Administración, y por tiempo determinado”.
“Cabe decir, finalmente, que en razón de la solvencia del Estado no es menester la exigencia de caución como ocurre en los
pleitos entre particulares y, por otra parte, que puede ser reemplazada por otro tipo de garantía”.

Conc.: T.O.1996, Título 1, Sección IV, Capítulo 2, artículos 103° a 105° inclusive y Capítulo 5, artículo 116°; y Sección V, Capítulo 3, artículo 123°.

Artículo 88.- (Constitución de garantía Cuales son las medidas que se pueden adoptar).- Cuando la Administración
dicte resolución declarando o imponiendo una obligación tributaria, si a su juicio existiera riesgo para el cobro de su
crédito, podrá exigir constitución de garantía suficiente en un plazo de diez días.

Si el interesado no constituye en tiempo las garantías exigidas interponga o no los recursos contra la respectiva resolución
la Administración podrá solicitar al Juzgado competente medidas cautelares de las referidas en el artículo anterior. En este
caso bastará con la comprobación de los hechos a que alude el inciso precedente.

Cuando el organismo recaudador considera que hay un riesgo en la percepción de sus créditos, le da plazos de 10 días al
sujeto pasivo para que constituya una garantía. Puede ser una hipoteca, una prenda, designar un fiador, depositar en una
cuenta una suma de dinero determinada, etc. Si en ese plazo no constituye una garantía, el organismo recaudador puede
solicitarle al juez la adopción de una medida cautelar. Si se constituye la garantía, aunque esta no cubra el total de la
deuda, no se puede solicitar la adopción de medidas cautelares. . .

Es muy común que la constitución de garantía se solicite para establecimientos comerciales por temporada, porque hay
riesgo que no paguen los tributos.

Este artículo se relaciona con el art. 68. lit. F), que establece las facultades de la Administración para solicitar la constitución de
garantía suficiente respecto de los créditos determinados, cuyo adeudo esté pendiente .

Estas medidas tienden a frustrar maniobras dilatorias en vía administrativa en las que el contribuyente interpone recursos
infundados y ofrece muchas veces pruebas complejas durante cuya tramitación suele caer en insolvencia .

La aplicación de este artículo fue ampliada no solamente a los casos en que el interesado interpone recurso, sino a los que no lo
hace. Alcanza para pedir las medidas cautelares con que no constituya en tiempo las garantías. Por supuesto que las medidas
cautelares pueden ser solicitadas independientemente de la garantía de este artículo de acuerdo a como está previsto en el
artículo anterior siempre que exista riesgo comprobable judicialmente .

También se amplió el campo de aplicación del art. 88 en los casos de establecimientos de temporada, habilitando a la DGI para
exigir garantías suficientes que acrediten el regular cumplimiento de las obligaciones tributarias, teniendo en cuenta los
antecedentes del contribuyente (esta es una limitación) .

También se facultó al BPS en los casos de establecimientos de temporada a exigir entregas a cuenta de las obligaciones
tributarias estimadas o la constitución de garantías suficientes, sin establecer condicionamiento alguno para el ejercicio de estas
facultades.

Conc.: T.O.1996, Título 1, Sección II, Capítulo 11, artículos 35° y 36°; y Sección IV, Capítulo 2, artículo 103°, y Capítulo 5, artículo 116°.

Artículo 89.- (Embargo preventivo).- Podrá decretarse el embargo preventivo a que se refiere el Título VIII, Parte
Segunda del Código de Procedimiento Civil en todos los casos en que la deuda de un contribuyente corresponda a un año
o más de atraso en tributos de liquidación o pago mensual, o dos años o más en aquellos de liquidación y pago anual, así
como en los casos en que ocurriese un atraso de seis o más cuotas en el cumplimiento de los regímenes de facilidades
convenidos con la Administración.

El certificado de adeudo respectivo expedido por la oficina competente bastará, a esos efectos, como comprobación del
motivo de la solicitud.

Para que proceda el embargo tiene que haber deuda, sino no se decretará el embargo. La misma tiene que ser de un año
o más en el caso de tributos de pago mensual; dos años o más en el caso de tributos de pago anual y seis o más cuotas
de convenio. El embargo preventivo a diferencia del cautelar solo se genera por adeudos que ya están determinados.

Embargo preventivo: es una medida cautelar que no priva al deudor de la propiedad de manera definitiva, sino que puede
levantarse si se satisface la deuda. Sin embargo, el embargo ejecutivo tiene carácter resolutorio ya que supone la pérdida
del bien. Ejemplo, en el caso de un inmueble se procede a su venta forzada para dar cumplimiento a la obligación del
pago. En nuestro derecho tributario existe embargo preventivo, no existe embargo ejecutivo.

Conc.: T.O.1996, Título 1, Sección IV, Capítulo 2, artículo 103°.

Artículo 90.- (Intervención preventiva).- En los mismos casos establecidos en el artículo precedente y mediante idéntica
comprobación, podrá decretarse judicialmente la intervención de la empresa contribuyente, como medida cautelar.
Coincide con el embargo en cuanto a que debe existir deuda y los plazos. Se utiliza bastante en caso de establecimientos
que tengan caja.

El interventor será necesariamente un funcionario público con título profesional universitario y por su gestión no se
devengarán honorarios. Preferentemente será un contador, en algunos casos será un abogado o escribano. Si bien no
genera honorarios por su trabajo, en la práctica siempre que se designa un interventor judicial el juez decreta que un
porcentaje de lo que retiene le corresponde al interventor, generalmente es un 5%.

El interventor será la única persona autorizada para disponer sobre los movimientos de fondos de la empresa intervenida,
y sus cometidos serán los siguientes:

1°) Cuidar que los ingresos del contribuyente se realicen en los fondos o cuentas bancarias que corresponda.

2°) Disponer el pago regular de todos los tributos adeudados, y de las cuotas convenidas, o que se convinieren con la
Administración Tributaria, asegurando, asimismo, el pago dentro de los términos legales o reglamentarios de las
obligaciones tributarias que se devenguen.

3°) Autorizar los pagos corrientes de las empresas por operaciones y gastos de su giro.

4°) Informar al organismo recaudador en aquellos casos en que la situación del contribuyente no haga posible el
cumplimiento regular de sus obligaciones tributarias, aconsejando las soluciones posibles.

Por ejemplo, al finalizar el día, el interventor se lleva parte de lo que el local genero de ingresos de caja y con eso va
cancelando la deuda.

La situación a que se refiere este artículo está prevista también por el art. 34 sobre cese de facilidades en caso de que el
interesado no abonare regularmente las cuotas fijadas. Si la administración deja sin efecto las facilidades se hace exigible la
totalidad de la deuda siendo pertinente la iniciación del juicio ejecutivo. En cambio, de acuerdo con este art. 89, el embargo
preventivo deja subsistente el régimen de facilidades cumpliendo solo una función de garantía.
En cuanto a la intervención preventiva, la participación del juez constituye una garantía para el contribuyente por la imparcialidad
inherente a los magistrados que asegura un funcionamiento correcto de la intervención e incluso de su terminación.

Aunque nada dice el Código, parece claro que desaparecida la causa debería cesar el embargo preventivo y lo mismo con la
intervención preventiva. Queda la duda de si estas medidas pueden sustituirse por una garantía. Si la administración está
suficientemente garantida, por ejemplo, con una garantía real, no tendría sentido el mantenimiento de la medida.

Conc.: T.O.1996, Título 1, Sección IV, Capítulo 2, artículo 103°.

Artículo 91.- (Juicio ejecutivo).- La Administración tendrá acción ejecutiva para el cobro de los créditos fiscales que
resulten a su favor según sus resoluciones firmes. A tal efecto, constituirán títulos ejecutivos los testimonios de las mismas
y los documentos que de acuerdo con la legislación vigente tengan esa calidad siempre que correspondan a resoluciones
firmes.

El juicio ejecutivo busca que el organismo recaudador pueda cobrar lo que se le debe, se lleva ante el Poder Judicial.

Son resoluciones firmes las consentidas expresa o tácitamente por el obligado y las definitivas a que se refieren los
artículos 309 y 319 de la Constitución de la República.

En los juicios ejecutivos promovidos por cobro de obligaciones tributarias no serán necesarias la intimación de pago
prevista en el inciso 6° del artículo 53° de la Ley N° 13.355, de 17 de agosto de 1965, ni la conciliación, y sólo serán
notificados personalmente el auto que cita de excepciones y la sentencia de remate.

Todas las demás actuaciones, incluso la planilla de tributos, se notificarán por nota.

Sólo serán admisibles las excepciones de inhabilidad del título, falta de legitimación pasiva, nulidad del acto declarada en
vía contencioso administrativa, extinción de la deuda, espera concedida con anterioridad al embargo, y las previstas en el
artículo 246 del Código de Procedimiento Civil.

Se podrá oponer la excepción de inhabilidad cuando el título no reúna los requisitos formales exigidos por la ley o existan
discordancias entre el mismo y los antecedentes administrativos en que se fundamente, y la excepción de falta de
legitimación pasiva, cuando la persona jurídica o física contra la cual se dictó la resolución que se ejecuta sea distinta del
demandado en el juicio.

El procedimiento se suspenderá a pedido de parte:

A) Cuando al ser citado de excepciones el ejecutado acredite que se encuentra en trámite la acción de nulidad contra la
resolución que se pretende ejecutar; ejecutoriada la sentencia pertinente se citará nuevamente de excepciones a pedido
de parte.

B) Cuando se acredite que la Administración ha concedido espera al ejecutado (convenio). El Juez fijará los honorarios
pertenecientes a los curiales intervinientes por la Administración. Contra esa fijación habrá recurso de apelación. La
sentencia de segunda instancia causará ejecutoria.

El juicio ejecutivo se puede iniciar, pero si se dan una de estas dos causales se suspenderá a la espera de confirmar que
es lo que pasará, hasta que se resuelva el motivo por el cual se suspendió y luego se puede retomar el juicio o archivarlo.
Una de estas causales es si se está tramitando una acción de nulidad y la segunda es la celebración de un convenio.

Se pone de manifiesto la tendencia de la Administración a fortalecer sus facultades frente al deudor moroso admitiendo la
ejecución administrativa.

Frente a esto ha habido otras posiciones que han defendido el principio de la judicialidad, así como la regulación del
procedimiento con características que, asegurando los derechos del Fisco a la percepción integral de sus créditos, evite
ejecuciones innecesarias. En ese sentido debe señalarse la suspensión de los procedimientos cuando está en trámite la acción
de nulidad. La solución legal trata de evitar en lo posible, las ejecuciones de actos cuya juridicidad esté en tela de juicio y que por
lo tanto pueden ser declarados nulos. Tratándose del cobro de una suma de dinero, la Administración no sufre perjuicios con la
suspensión, ya que mientras tanto su crédito está asegurado con el embargo y devenga las sanciones indemnizatorias
correspondientes.

El otro punto debatido ha sido el momento en que nace la acción ejecutiva. El concepto es el de la resolución firme.

Conc.: T.O.1996, Título 1, Sección II, Capítulo 11, artículo 37°; Sección IV, Capítulo 1, artículos 95° a 102° inclusive, Capítulo 2, artículos 104° a 107°
inclusive, Capítulo 3, artículos 108°, 110° a 112° inclusive, y Capítulo 4, artículo 113°; y Sección V, Capítulo 3, artículo 123°.

Artículo 92.- (Requisitos formales del título).- Para que el documento administrativo constituya título ejecutivo deberá
reunir los siguientes requisitos:

1°) Lugar y fecha de la emisión. Es importante para darle certeza y plazo correspondiente.

2°) Nombre del obligado. Tiene que coincidir el nombre del obligado, con el nombre contra la cual se lleva el juicio ejecutivo.

3°) Indicación precisa del concepto e importe del crédito, con especificación, en su caso, del tributo y ejercicio fiscal que
corresponda. Indicarse tributos adeudados, especificados en tiempo y montos, así como multas, recargos y sanciones.

4°) Individualización del expediente administrativo respectivo. Tiene que estar identificado el expediente en el que indica los
cálculos de cuanto debía y que termina en este acto de determinación.

5°) Nombre y firma del funcionario que emitió el documento, con la constancia del cargo que ejerce.

Se trata de requisitos esenciales sin los cuales no existe título ejecutivo, por lo tanto, los documentos que no los reúnen deben
ser rechazados de oficio por el Juez. En su defecto el ejecutado puede oponer la excepción de inhabilidad del título.

Conc.: T.O.1996, Título 1, Sección III, Capítulo 2, artículo 52°; y Sección IV, Capítulo 2, artículo 107°.

CAPÍTULO QUINTO

Sección Primera

Infracciones y Sanciones

Infracciones tributarias, se sancionan con multas y recargos. Delitos tributarios se sancionan con penas privativas de la
libertad.

El Código regula por separado ilícitos sancionados por la Administración y por los órganos jurisdiccionales. Esta separación
encuentra su fundamento sólo en el Derecho Positivo. Las llamadas infracciones administrativas son ilícitos sancionados con una
pena perfectamente equiparable, desde el punto de vista de su naturaleza jurídica, a los ilícitos y sanciones previstos en el
derecho penal. Desde un punto de vista lógico jurídico puede sostenerse que las infracciones deberían ser penadas por órganos
judiciales; la solución más adecuada a derecho sería la uniformidad de procedimientos .

Defraudación como infracción y como delito: El Código prevé este ilícito en sus artículos 96 y 110, con una tipificación
prácticamente igual, lo que plantea un problema de doble punición. El Modelo CTAL, prevé la defraudación solo como infracción,
sin pena de prisión. El Proyecto de 1970, para casos en que se registren agravantes, y la doctrina contemporánea es partidaria
de restringir la figura de la defraudación como delito penado con la privación de la libertad.

Inclusión de los recargos por mora: Esta inclusión ha dado lugar a problemas, entre otros el de la acumulación de los recargos
de naturaleza indemnizatoria, con las multas de carácter punitivo por otras infracciones. En lo que refiere a los recargos por
mora, cuya función es reparatoria y no punitiva, no le son aplicables los principios del derecho penal.

Principios aplicables: La separación en dos capítulos facilita la aplicación de las normas. Las relativas a delitos son
excepcionales con respecto al derecho penal común contenido en el Código Penal, como se dispone en el art. 109; mientras que
las infracciones tienen un régimen propio, en el cual las normas y principios del derecho penal común solo serán aplicables en
caso de silencio, oscuridad o insuficiencia de la ley y en cuanto sean compatibles con la naturaleza y fines del derecho tributario
(art. 5°). Esta solución que estaba consagrada expresamente en el Proyecto de 1970, fue deliberadamente suprimida en los
Proyectos del PE lo que constituye tal vez el mayor defecto de este capítulo. El problema no es puramente metodológico. El
capítulo registra omisiones que plantean problemas importantes. Así, por ejemplo, no hay un reconocimiento expreso y general
sobre la existencia de la culpabilidad como el elemento subjetivo esencial para configurar la infracción y por ende la
responsabilidad. En el mismo caso están la tentativa y el concurso de infractores. Las soluciones en estos temas pueden diferir
de las del derecho penal común. Por otra parte, diversas normas se refieren a institutos típicamente penales, como el estado de
necesidad, sin definirlos.

Culpabilidad: La omisión más importante es sin duda la referente a la culpabilidad entendida en términos generales, es decir, en
su forma culposa o dolosa. Los proyectos del PE y luego el Código evitan toda referencia expresa al respecto.

El Mod. CTAL enfoca abierta y claramente el punto disponiendo que “las infracciones tributarias requieren la existencia de dolo o
culpa”; el Proyecto de 1970 llegaba a la misma solución. De todos modos, la gran mayoría de las normas del capítulo 5
reconocen implícitamente la necesidad del elemento subjetivo, lo que constituye un elemento interpretativo importante, pues es
un principio generalmente admitido que el contexto de la ley debe ser considerado para que exista entre sus partes la debida
correspondencia y armonía. Entre estas normas está el artículo 100 y 106. El primero reconoce como circunstancias agravantes
y atenuantes algunas que son manifestaciones típicas del elemento culpabilidad; el segundo excluye la responsabilidad
enumerando causas de inimputabilidad, de justificación y de inculpabilidad que sólo se explican partiendo del principio de la
culpabilidad. Es aplicable a este capítulo las normas contenidas en el artículo 5 por lo que el problema de la culpabilidad queda
resuelto, aunque no así otras omisiones en las que las soluciones no tienen por qué coincidir con las del derecho penal.

El derecho a ser oído: Es inherente a la personalidad humana. Este alcance no es reconocido integralmente por la DGI, como se
verá en los casos de clausura y de denuncias de defraudación. En lo que respecta a la aplicación en la vía administrativa, su
desconocimiento es absolutamente ilegal y puede llegar a hacer procedente la interposición de la acción de amparo.

Modificaciones: El texto original ha sufrido numerosas modificaciones como: :

Agravación de las sanciones de los agentes de retención y percepción de los impuestos recaudados por la DGI en lo que
respecta a la multa del art. 94, a la imputación del delito de apropiación indebida y a la extensión de la presunción de
defraudación de los agentes de percepción que no efectúen las versiones en tiempo y forma;
 La capitalización de los recargos por mora, dispuesta ilegalmente por decreto y luego por la ley 16.320.
 El establecimiento de la pena de clausura, con insuficiente garantía jurisdiccional
 La acumulación de sanciones punitivas e indemnizatorias
 Las nuevas infracciones y sanciones establecidas por leyes posteriores respecto de las contribuciones al BPS
 La derogación expresa o tácita del art. 108

Merecen objeciones. No se justifican los regímenes parciales, solo para los impuestos de la DGI, o las contribuciones al BPS,
que le quitan organicidad al Código; la doble imputación de apropiación indebida y presunción de defraudación crea graves
problemas de interpretación; el régimen de clausura no ofrece las debidas garantías.

Artículo 93.- (Tipos de infracciones).- Son infracciones tributarias: la mora, la contravención, la defraudación, la omisión
de pago y la instigación pública a no pagar los tributos. .

La enumeración de infracciones es incompleta ya que el derecho positivo vigente a la fecha de la sanción del CT, conocía otras,
especialmente en el campo de los impuestos internos. El propio CT en su artículo 108 declara vigentes numerosas disposiciones
referentes a ilícitos, algunos de los cuales son típicas infracciones tributarias, otros son delitos y otros tienen una naturaleza
híbrida por su vinculación indirecta con la materia tributaria. Por otra parte, por lo ya expuesto, se considera inadecuada la
inclusión de los recargos por mora. .

Como ya se expresó, la solución adoptada por el Código tiene gran significación jurídica pues la aplicación de penas que afectan
el ejercicio de derechos individuales consagrados por la Constitución, debe estar rodeada de las máximas garantías, entre ellas,
la actuación de un juez idóneo, ajeno a las partes. La aplicación de multas de carácter punitivo por la administración acreedora
del tributo, como lo hace el Código, rompe ese esquema. Todas las infracciones incorporadas al Código tienen sanciones de
carácter pecuniario (sumas de dinero) aunque no se distingue expresamente las reparatorias de las punitivas.

Artículo 94.- (Mora).- La mora se configura por la no extinción de la deuda por tributos en el momento y lugar que
corresponda, operándose por el solo vencimiento del término establecido.

Será sancionada con una multa sobre el importe del tributo no pagado en término y con un recargo mensual.
La multa sobre el tributo no pagado en plazo será:

A) 5% (cinco por ciento) cuando el tributo se abonare dentro de los cinco días hábiles siguientes al de su vencimiento.

B) 10% (diez por ciento) cuando el tributo se abonare con posterioridad a los cinco días hábiles siguientes y hasta los
noventa días corridos de su vencimiento.

C) 20% (veinte por ciento) cuando el tributo se abonare con posterioridad a los noventa días corridos de su vencimiento.

Existe cuando no se extingue la obligación tributaria en el momento y lugar esperado, operándose solamente por el
vencimiento. Se sanciona primero con una multa que es del 5% cuando se paga el tributo dentro de los 5 días hábiles
siguientes al vencimiento. 10% cuando se paga entre el día 6° y 90. 20% cuando se paga pasado los 90 días.

Cuando se soliciten facilidades de pago dentro del término establecido para abonar el tributo la multa será del 10% (diez
por ciento). Igual porcentaje se aplicará a las solicitudes precedente de facilidades realizadas en los plazos referidos en el
literal A) del inciso El recargo mensual, que se calculará día por día, será fijado por el Poder Ejecutivo y no podrá superar
en más de un 10% (diez por ciento) las tasas máximas fijadas por el Banco Central del Uruguay o, en su defecto, las tasas
medias del trimestre anterior del mercado reajuste para de operaciones plazos menores corrientes de un año de crédito
bancario concertadas sin cláusula de los organismos recaudadores podrán, por acto fundado, en la forma que establezca
la reglamentación, aceptar el pago sin multa ni recargos, realizado por aquellos contribuyentes con antecedentes de buen
pagador, de por lo menos un año, siempre aquellos que casos lo efectúen de contribuyentes dentro del afectados mes de
vencimiento directamente de la en obligación el cumplimiento tributaria de y sus en obligaciones tributarias en mérito a
actuaciones dolosas de terceros que hubieran culminado con el procesamiento de los responsables.

Además, se sanciona con un recargo, calculado día por día de atraso de acuerdo con las tasas fijadas por el BCU. Si se
hace un convenio, se le agrega una multa del 10% por hacerlo. Los organismos recaudadores podrán aceptar el pago sin
multas ni recargos en el caso de antecedentes de buenos pagadores. El plazo de antecedente de buen pagador es de por
lo menos 1 año. En el caso de BPS lo realiza automáticamente, la DGI mediante la resolución Nº1.619/2013 aprobó que
se perdonarían las multas y recargos por antecedentes de buen pagador, pero hay que tramitar el pedido, no es
automático.

Nota: El texto actual de este artículo está dado por la Ley N°17.930 de 19.12.005, artículo
470°. Vigencia: 01.01.006. El texto anterior del artículo dado por la Ley N°16.869 de 25 de
setiembre de 1997, artículo 1°, era el siguiente: “La mora se configura por la no extinción de
la deuda por tributos en el momento y lugar que corresponda, operándose por el solo vencimiento
del término establecido. Será sancionada con una multa sobre el importe del tributo no pagado
en término, y con un recargo mensual. La multa será del 5% (cinco por ciento) del tributo no
pagado en plazo, cuando el mismo se abonare dentro de los cinco días hábiles siguientes al de
su vencimiento. La multa será del 20% (veinte por ciento) cuando se pague posteriormente.
Cuando se soliciten facilidades de pago dentro del término establecido para abonar el tributo,
la multa será del 10% (diez por ciento). Igual porcentaje se aplicará a las solicitudes de
facilidades realizadas en los plazos referidos en el inciso tercero. El recargo mensual, que se
calculará día por día, será fijado por el Poder Ejecutivo y no podrá superar en más de un 10%
(diez por ciento) las tasas máximas fijadas por el Banco Central del Uruguay o, en su defecto,
las tasas medias del trimestre anterior del mercado de operaciones corrientes de crédito
bancario concertadas sin cláusula de reajuste para plazos menores de un año. Los organismos
recaudadores podrán, por acto fundado, en la forma que establezca la reglamentación, aceptar el
pago sin multa ni recargos, realizado por aquellos contribuyentes con antecedentes de buen
pagador, de por lo menos un año, siempre que lo efectúen dentro del mes de vencimiento de la
obligación tributaria.”

CONCORDANCIAS
D-Ley 15.646, Artículo 30: “La multa por mora (artículo 94 del CT) para los agentes de retención y de
percepción de los impuestos recaudados por la DGI, será del 100% del tributo retenido o percibido y
no vertido, sin perjuicio de las demás responsabilidades tributarias y penales”
Ley 16.320, Artículo 446: “El no cumplimiento del pago de las obligaciones dentro de los plazos
establecidos generará multas y recargos de acuerdo al régimen establecido por el CT (Esta norma se
refiere a obligaciones con el BPS)”
Ley 16.320, Artículo 486: “Facúltese al PE a establecer la capitalización cuatrimestral de los
recargos por mora, referidos en el artículo 94 del CT. Los recursos administrativos y
jurisdiccionales en trámite y que se hayan deducido con anterioridad al 30 de junio de 1992, serán
resueltos conforme a la interpretación que, de la legislación vigente, con anterioridad a la
presente, hiciera el órgano competente para decidir”.
El problema más importante es determinar la naturaleza punitiva o resarcitoria de las dos sanciones
previstas para esta infracción pues los principios aplicables son diferentes en uno y otro caso.

Multa: Las multas de 20% y 100% establecidas en el artículo y en el D-Ley 15.646 son indudablemente penas. En consecuencia,
les son aplicables los principios y las disposiciones relativas, por ejemplo, a la culpabilidad y el art. 106, como lo ha establecido el
TCA. Esto armoniza con la frase final del art. 30 de dicho D-Ley que hace referencia a la posible responsabilidad penal.

Recargo: Es indudable que tienen naturaleza reparatoria ya que su función es compensar al Fisco el perjuicio sufrido por la no
disponibilidad de un capital que le pertenece. La causa que origina los recargos, su carácter fijo y estrictamente periódico, su
forma de cálculo y la relación que su cuantía guarda con los intereses corrientes, así como la coexistencia de una sanción
punitiva independiente, da a aquellos las características de los intereses del derecho común. Tienen por lo tanto naturaleza
resarcitoria y no punitiva. Su inclusión en este capítulo crea problemas, pues las soluciones de éste están concebidas
exclusivamente para las penas y no para los intereses, aunque sean moratorios.

Diferencia con los intereses: Los recargos previstos en este artículo tienen conexión con los intereses previstos en el art. 33 para
los “regímenes de facilidades”. Estos también son prestaciones que compensan la indisponibilidad de un capital propio, pero no
constituyen una sanción impuesta por la ley, sino el resultado de un convenio entre Fisco y contribuyente.

El recargo, en cambio, debe ser aplicado unilateralmente por la Administración, en cuanto se configure la violación de las normas
sobre fecha de pago y el sujeto pasivo omiso queda en la calidad de infractor. La diferencia de tasas entre intereses y recargos
no altera las procedentes conclusiones y concuerda con la práctica en el campo privado que distingue según el tipo de operación
y de deudor. En el régimen de facilidades se está frente a un obligado que estuvo impedido de cumplir normalmente sus
prestaciones lo que aparece como una razón suficiente para fijar una tasa “inferior al recargo por mora”.

Cuantía del Recargo: Es dudosa la constitucionalidad de la facultad discrecional que se otorga al PE para fijar el nivel de la tasa
sólo limitada por un tope notoriamente alto. El Modelo escapa a esta crítica pues establece que el interés debía ser “equivalente
al corriente en plaza para el descuento bancario de los documentos comerciales”. Igual solución establecía el Proyecto de 1970.
El problema era más grave cuando el decreto 200/82 estableció la capitalización mensual de los recargos, declarado ilegal por el
TCA. El problema quedó resuelto por la ley 16.320 que faculta al PE “a establecer la capitalización cuatrimestral” y que comenzó
a regir a partir del 1° de enero de 1993. Esta ley contempla los casos anteriores al 30/06/92 pero no hace referencia a los casos
en que no existan recursos pendientes, o éstos sean posteriores al 30/06. De acuerdo con el criterio de legalidad sustentado por
el TCA la capitalización solo será procedente a partir del 1° de enero de 1993.

Conc.: T.O.1996, Título 1, Sección II, Capítulo 6, artículo 20°; y Sección V, Capítulo 1, artículos 117° a 120° inclusive.

Artículo 95.- (Contravención).- La contravención es la violación de leyes o reglamentos, dictados por órganos
competentes, que establecen deberes formales.

Constituye también contravención, la realización de actos tendientes a obstaculizar las tareas de determinación y
fiscalización de la Administración. Es el incumplimiento de deberes formales. Por ejemplo, no se presentan las
declaraciones juradas, no emito facturas, no denuncio que cambie el domicilio fiscal, etc.

Será sancionada con una multa de $ 2.000,00 (dos mil pesos) a $ 200.000,00 (doscientos mil pesos). Se sanciona con
una multa que todos los años actualiza el poder ejecutivo, que tiene un mínimo y máximo.

El texto reproduce el derecho vigente con el innecesario agregado del inciso 2°, que prevé en particular una hipótesis ya
comprendida en los términos genéricos del inciso 1°. Además, el art. 70 establece las obligaciones de los particulares indicando
a modo de ejemplo diversos casos. La correcta interpretación del primer inciso es la de que en el concepto de “deberes formales”
están comprendidos (entre otros) los distintos casos previstos en el artículo 70.

Notar que el incumplimiento de los deberes formales de los contribuyentes configura según el CT la infracción de contravención
sancionada con pena de multa, sin perjuicio de que en algunos casos este incumplimiento puede configurar una presunción de
defraudación.
Nota: Ver montos de multas por contravención, en "Cuadro de Tasas de Intereses, Recargos y Multas".

Conc.: T.O.1996, Título 1, Sección, Capítulo 6, artículo 20°; y Sección III, Capítulo 7, artículos 72° a 77° inclusive.

Artículo 96.- (Defraudación).- Defraudación es todo acto fraudulento realizado con la intención de obtener para sí o para
un tercero, un enriquecimiento indebido, a expensas de los derechos del Estado a la percepción de los tributos. Lo que
hay es un engaño.

Se considera fraude todo engaño u ocultación que induzca o sea susceptible de inducir a los funcionarios de la
Administración Fiscal a reclamar o aceptar importes menores de los que correspondan o a otorgar franquicias indebidas.

Es cuando se busca hacerle creer a la Administración que: no tengo que pagar, que tengo que pagar menos, o que me
corresponde una exoneración cuando en realidad no me corresponde, es decir, es cuando se engaña con dolo, con
intención de beneficiarme en perjuicio de la Administración. Por ejemplo, cuando adultero los balances o los libros
contables, cuando emito facturas por un importe menor, o directamente no emito factura, etc.

Se sanciona con una multa que va de 1 a 15 veces el monto del tributo defraudado.

Se presume la intención de defraudar, salvo prueba en contrario, cuando ocurra alguna de las circunstancias siguientes:

A) Contradicción evidente entre las declaraciones juradas presentadas y la documentación en base a la cual deben ser
formuladas aquéllas.

B) Manifiesta disconformidad entre las normas y la aplicación que de las mismas se haga al determinar el tributo o al
producir las informaciones ante la Administración.

C) Exclusión de bienes que impliquen una disminución de la materia imponible.

D) Informaciones inexactas que disminuyan el importe del crédito fiscal.

E) Incumplimiento de la obligación de llevar o exhibir libros y documentación, o existencia de dos o más juegos de libros
para una misma contabilidad con distintos asientos.

F) Omisión de extender la documentación requerida por la ley o el reglamento con fines de control.

G) Declarar, admitir o hacer valer ante la Administración formas jurídicas manifiestamente inapropiadas a la realidad de los
hechos gravados.

H) Omitir la versión de las retenciones efectuadas por los agentes de retención, responsables sustitutos y responsables
por obligaciones tributarias de terceros. 727
Nota: Este literal fue sustituido por Ley N°19.355 de 19.12.015, arts. 726° y 3°. (D.Of. 30.12.015).
Vigencia: 01.01.016. El texto anterior era el siguiente: “Omitir la versión de las retenciones
efectuadas.”

I) Omisión de denunciar los hechos previstos en la ley como generadores de tributos y de efectuar las inscripciones en los
registros correspondientes.

Será sancionada con una multa de una a quince veces el monto del tributo que se haya defraudado o pretendido
defraudar.

La graduación de la sanción deberá hacerse por resolución fundada y de acuerdo a las circunstancias de cada caso.

Art 123 del Título 1.- “Facúltase a la DGI a promover ante los órganos jurisdiccionales
competentes, la clausura, hasta por un lapso de seis días hábiles, de los establecimientos o empresas
de los sujetos pasivos, respecto de los cuales se comprobare que realizaron ventas o prestaron
servicios sin emitir factura o documento equivalente, cuando corresponda, o escrituraron facturas por
un importe menor al real.
También podrá promoverse la clausura cuando transgredan el régimen general de documentación, de forma
tal que haga presumible la configuración de defraudación.”

Tipificación: A partir de la modificación del delito de defraudación (art. 110) la tipificación de ambos ilícitos presenta notorias
similitudes. Los dos requieren el elemento de culpabilidad; son ilícitos de peligro y no de daño; el dolo está caracterizado por el
fraude y por el engaño; el bien jurídico protegido es el mismo, aunque más detallado en la infracción. .
En cuanto al concepto de fraude, éste encierra en sí los dos elementos (objetivo y subjetivo) que se fusionan en su
inseparabilidad de suerte que el fin último del fraude no puede concebirse sino como consecuencia natural del medio escogido
por el agente. .

La mencionada equiparación permite sostener que estamos frente a un caso de doble punición por el mismo acto ilícito. En los
casos de concurso entre infracción tributaria y delitos conexos, debería aplicarse, en principio, tanto la pena criminal como la
administrativa, pero respetando siempre el principio non bis in idem, (“no dos veces por lo mismo”) cuya validez se reconoce.

Prueba: A diferencia del delito, en la infracción se admiten las presunciones simples, en lo que respecta a la “intención de
defraudar”. Debe destacarse que la presunción rige sólo para el elemento subjetivo, en este caso “intención de defraudar”; el
aspecto material del acto fraudulento, que sirve de base a la presunción, está explicitado en los hechos enumerados en los
literales A) a I), los que deben ser probados por la Administración. Probado el hecho, el inculpado puede destruir la presunción
de dolo, demostrando la falta de intención. .

Procedimiento: Está regulado por el art. 46, el que recoge los principios fundamentales del debido proceso, dando al indagado
vista para “deducir sus defensas y producir pruebas”, las que “se diligenciarán en un plazo no mayor de treinta días”.

Penas: La pena típica es la multa aplicada por la Administración, en los hechos por la DGI o el BPS. Es una solución criticable
que encuentra un paliativo en la posibilidad de recurrir en última instancia a los órganos jurisdiccionales. Su cuantía oscila entre
una y quince veces “el monto del tributo que se haya defraudado o pretendido defraudar”. Se dispone que su monto “deberá
hacerse por resolución fundada y de acuerdo a las circunstancias de cada caso”.

Aunque no exista norma expresa, la pena de multa debería ir acompañada del cierre del establecimiento pues si esta pena tan
grave es procedente incluso para las infracciones formales, con mayor razón lo sería para el caso de defraudación. Hasta más,
podría decirse que ella solo se justifica en caso de infracciones graves. Otra pena accesoria es la publicidad de los casos de
defraudación.

Infracciones y sanciones particulares del BPS: La ley 16.244 creó una infracción configurada por la omisión de los patronos de
extender en oportunidad del pago de los salarios, una constancia sobre la situación de sus trabajadores, sancionada con una
multa de hasta cinco veces el importe del salario mensual, duplicable en casos de reincidencia y elevada hasta veinte veces “si
se probara fehacientemente que la empresa empleadora realizó una constancia dolosa, sin perjuicio de las acciones civiles y
penales que correspondan”. A estas graves sanciones se agrega un régimen especial de clausura de locales y establecimientos,
decretada judicialmente a pedido de BPS mediante “razón fundada”. .

Conc.: T.O.1996, Título 1, Sección II, Capítulo 6, artículo 20°; y Sección V, Capítulo 4, artículos 124° y 125°.

Artículo 97.- (Omisión de pago).- Omisión de pago es todo acto o hecho no comprendido en los ilícitos precedentemente
tipificados, que en definitiva signifique una disminución de los créditos por tributos o de la recaudación respectiva. Es una
infracción de tipo residual, porque hay omisión de pago, cuando no haya defraudación. Existe cuando hay una disminución
en la recaudación porque pague menos pero no fue con engaño, a propósito.

Será sancionada con una multa entre una y cinco veces el valor del tributo omitido.

El método residual no es el más apropiado para tipificar ilícitos, por eso en las fuentes se habían intentado una definición positiva
en vez de negativa, que aportara elementos útiles para diferenciar esta infracción de la mora y de la llamada “elusión”.

En principio la falta de pago no fraudulenta puede ser tanto un caso de “mora” como de “omisión de pago” pues ambas se
configuran por la no extinción de la deuda. Las diferencias no están en la ley por lo que requieren interpretación.

La llamada “omisión de pago” es un caso de evasión, es decir, un acto ilícito que implica un enriquecimiento indebido a expensas
del Fisco, al igual que en la defraudación, pero con la diferencia sustancial, de que el elemento culpabilidad no requiere las
características del fraude, bastando en cambio el simple dolo o las distintas formas culposas, especialmente la negligencia.

En cambio, la nota característica de la mora es la demora en el pago; ésta puede acompañar o no a las dos especies de
evasiones. En efecto, el pago fuera de plazo efectuado voluntariamente y espontáneamente por el obligado es exclusivamente
un caso de mora; igualmente lo es la demora en el pago de obligaciones reconocidas expresamente por la presentación de
declaraciones juradas. En ambos casos la conducta del obligado no significa “una disminución de los créditos por tributos o de la
recaudación respectiva”.

Por su parte la “omisión de pago” se refiere implícitamente a la evasión y no a la simple mora. La evasión puede estar
configurada por actos intencionales del obligado, por ejemplo, la resistencia abierta al pago del tributo, en los que falta el
elemento fraude para calificarlos como defraudación. Cuando la omisión es simplemente culposa las dificultades son mayores,
pero siempre será necesaria la comprobación de que la conducta del agente implica la disminución, o el peligro de la disminución
de los créditos tributarios en beneficio del obligado. Descartadas las hipótesis de pago tardío espontáneo y del reconocimiento
expreso de la obligación por una parte y las evasiones dolosas (fraudulentas o no) por otra, queda como única posibilidad de
omisión de pago culposa, la no extinción de la deuda comprobada por la Administración en sus funciones de determinación,
fiscalización e investigación.

Respecto a las diferencias con la elusión, como esta última es un acto lícito, es obvio que no está comprendida en esta
infracción. Elusión: utilización de formas jurídicas lícitas para evitar el acaecimiento del hecho previsto en la ley como generador
de la obligación a fin de economizar impuestos.

Conc.: T.O.1996, Título 1, Sección II, Capítulo 6, artículo 20°.

Artículo 98.- (Instigación pública a no pagar tributos).- El que instigare públicamente a rehusar o demorar el pago de
los tributos al margen de los recursos regulados por este Código, será sancionado con multa de $ 2.000 (dos mil pesos) a
$ 200.000 (doscientos mil pesos). Se busca convencer al público que no pague los tributos o que demore el pago. Por
ejemplo, si salgo con un megáfono a la calle a decir que no paguen los tributos ya alcanza. No es necesario que dejen de
pagar, con ya haber incentivado al público ya es suficiente. Se sanciona con la misma multa que la contravención.

La tipificación de esta infracción coincide exactamente con la primera hipótesis incluida en el art. 111, por lo cual el mismo acto
deberá ser sancionado por la Administración y la Justicia Penal.

Artículo 99.- (Actualización).- Los tributos y las sanciones fijas establecidas por infracciones a los impuestos que
recauda la Dirección General Impositiva, aún, las que establecen máximos y mínimos, serán actualizadas anualmente por
el Poder Ejecutivo en función de las variaciones que se produzcan en el índice del costo de la vida, determinadas por los
servicios estadísticos de dicho Poder, redondeándose las cifras resultantes a la decena superior.

La solución arbitrada en un primer momento para los impuestos internos se extiende ahora a los tributos y sanciones
establecidas por infracciones a los impuestos que recauda la DGI. La mala redacción de este artículo plantea la interrogante de
si el régimen es aplicable a las prestaciones a otros órganos, estatales y no estatales. La letra evidentemente excluye esa
posibilidad para las sanciones, incluso puede pensarse que tampoco estarían incluidas las sanciones por infracciones a otros
tributos que no sean impuestos. En cambio, puede sostenerse que la actualización es posible para los tributos cualquiera fuere el
órgano que los recaude, pues desde el punto de vista gramatical, la limitación a la DGI rige sólo para las sanciones. El Código
aclara que la facultad otorgada al PE alcanza a “las que establecen máximos y mínimos”. ”

Legalidad: La actualización busca ajustar o corregir una cifra absoluta para mantener su valor, por lo cual no estaríamos ante
una pena; además dicha actualización debe realizarse en función de índices estadísticos que normalmente resultan de factores
técnicos y objetivos, que excluyen toda discrecionalidad del PE. La corrección monetaria del crédito tributario, no tiene naturaleza
punitiva, pudiendo acumularse a los intereses, siempre que en la fijación de éstos no se haya previsto la desvalorización
monetaria.

Conc.: T.O.1996, Título 1, Sección II, Capítulo 1, artículo 9°.

Artículo 100.- (Graduación de las sanciones).- Las sanciones se graduarán teniendo en cuenta, entre otras, las
siguientes circunstancias:

1°) La reiteración, la que se configurará por la comisión de dos o más infracciones del mismo tipo dentro del término de
cinco años.

2°) La continuidad, entendiéndose por tal la violación repetida de una norma determinada como consecuencia de una
misma resolución dolosa.

3°) La reincidencia, la que se configurará por la comisión de una nueva infracción del mismo tipo antes de transcurridos
cinco años de la aplicación por la Administración, por resolución firme, de la sanción correspondiente a la infracción
anterior.

4°) La condición de funcionario público del infractor cuando ésta ha sido utilizada para facilitar la infracción.

5°) El grado de cultura del infractor y la posibilidad de asesoramiento a su alcance.

6°) La importancia del perjuicio fiscal y las características de la infracción.

7°) La conducta que el infractor asuma en el esclarecimiento de los hechos.

8°) La presentación espontánea del infractor con regularización de la deuda tributaria. No se reputa espontánea la
presentación motivada por una inspección efectuada u ordenada por la Administración.

9°) Las demás circunstancias atenuantes o agravantes que resulten de los procedimientos administrativos o
jurisdiccionales, aunque no estén previstas expresamente por la ley.

Establece distintos criterios para tener en cuenta si vamos hacia el mínimo o el máximo de la sanción. Por ejemplo, se
tiene en cuenta la reiteración, si es funcionario público, grado de cultura del infractor, la colaboración que hizo el infractor
con la investigación, el perjuicio fiscal, etc.

El artículo viene a colmar un vació de la legislación anterior que revestía importancia dado el amplio margen existente entre los
mínimos y máximos en la casi totalidad de las infracciones.

Las tres primeras tienen una estrecha vinculación con nuestro derecho penal común. El ordinal 4° adapta al derecho tributario la
circunstancia prevista en el Código Penal. Los ordinales 5°, 6° y 7° recogen circunstancias características del derecho tributario.
En cuanto al numeral 8° tiene un campo de aplicación limitado a la defraudación, pues “la presentación espontánea...con
regularización de la deuda” no influye en la multa y recargos por mora; no se concibe en la contravención (que por definición es
independiente de la deuda) ni en la omisión de pago, en la que la presentación espontánea elimina la hipótesis de infracción. En
cuanto al numeral 9° esa indeterminación, censurable técnicamente aún para el caso de circunstancias atenuantes, adquiere
especial gravedad en el caso de las agravantes. De acuerdo con el texto, el administrador o el juez, tendrán amplia libertad para
considerar como tales otras circunstancias “aunque no estén previstas expresamente por la ley”

Artículo 101.- (Acumulación de sanciones).- Las sanciones y recargos establecidos en este capítulo serán acumulables.

Nota: El texto actual de este artículo está dado por el Decreto-Ley 15.294 de 23.06.982, art.22°. El
texto original era el siguiente: "Artículo 101.- (Concurrencia formal). Cuando un hecho configure más
de una infracción se aplicará la sanción más grave."

La nueva solución legal está en principio, justificada y permite una aplicación más racional de las multas. Pero del texto surge la
posibilidad de que no sólo se acumulen recargos y multas, sino también multas entre sí, ya que la ley no distingue.

Artículo 102.- (Responsabilidad quien va a pagar la multa y recargo).- La responsabilidad por infracciones es personal,
salvo las excepciones establecidas en este Código.

Están sujetos a responsabilidad por hecho propio o de personas de su dependencia, en cuanto les concerniere, los
obligados al pago o retención y versión del impuesto, o quienes los representen, los obligados a efectuar declaraciones
juradas y los terceros que infrinjan la ley, reglamentos o disposiciones administrativas o cooperen a transgredirlas o
dificulten su observancia. La responsabilidad por las infracciones es personal, puede ser el contribuyente o el responsable,
ya que quizás el que comete la defraudación es el responsable.
Artículo 103.- (Trasmisión de la responsabilidad).- La responsabilidad pecuniaria por infracciones se trasmite a los
sucesores del responsable sin perjuicio del beneficio de inventario. La sanción por infracciones se puede trasmitir a los
sucesores salvo beneficio de inventario. Así como los sucesores son responsables por la obligación tributaria, lo serán por
las infracciones, multas y recargos generadas.
Los artículos consagran el principio de la personalidad, aunque con la importante restricción de la trasmisión a los sucesores.

Responsabilidad de terceros y por actos de terceros: El inciso 2° del art. 102 y los art. 104 y 105 regulan en forma poco clara la
responsabilidad de terceros y de los sujetos pasivos por actos de terceros. Ello proviene de la diversidad de fuentes tomadas por
el Código. .

Las situaciones previstas en estos artículos son tres: responsabilidad de los sujetos pasivos: a) por los actos de sus
representados (art. 102,2° y 105,1°); b) por los actos de sus subordinados, factores y dependientes (mismos incisos) y c) la
responsabilidad de estos terceros por sanciones imputadas a sus representados y a sus patronos (art.104,2° y 105,2°) Estos
artículos tratan especialmente la responsabilidad por infracciones y no por la deuda tributaria, la que está regulada por el art. 21.

Las disposiciones del inciso 2° del artículo 102 deben necesariamente armonizarse con las del artículo 105 a fin de que haya
entre ellas la debida correspondencia y armonía. En consecuencia, los sujetos pasivos, además de ser responsables por “hecho
propio”, lo serán también “en cuanto les concerniere” por el hecho de las “personas de su dependencia”, “o de quienes los
representen”. La frase “en cuanto les concerniere” debe interpretarse en el sentido de que la responsabilidad del sujeto pasivo no
es objetiva y requiere un fundamento jurídico. En lo que respecta a la responsabilidad por acto del representante, se imputan al
representado siempre y cuando el representante no se haya excedido de su mandato específico.

Artículo 104.- (Responsabilidad de las entidades).- Las personas jurídicas y las demás entidades podrán ser
sancionadas por infracciones sin necesidad de establecer la responsabilidad de una persona física.

Sin perjuicio de la responsabilidad pecuniaria de la persona o entidad, sus representantes, directores, gerentes,
administradores o mandatarios serán sancionados por su actuación personal en la infracción.

Son responsables las personas jurídicas (sociedades comerciales) por las infracciones tributarias, pero también son
responsables los directores o administradores (persona física) por su actuación personal en esa infracción.

Da solución al controvertido problema de la responsabilidad de las personas jurídicas por infracciones cometidas por las
personas que las integran o representan en beneficio del patrimonio de aquellas. La solución es imprescindible para asegurar la
finalidad perseguida por las sanciones, la que se podría ver frustrada si la responsabilidad recayera exclusivamente sobre las
personas físicas que cometen las infracciones, frecuentemente insolventes. También aparece como imprescindible establecer la
responsabilidad de los representantes y demás personas mencionadas en el inciso segundo, para evitar la situación inversa
derivada de la insolvencia de la persona jurídica.

Artículo 105.- (Responsabilidad por acto de los representantes y de los dependientes).- Cuando un mandatario,
representante, administrador o encargado incurriere en infracción, los representados serán solidariamente responsables
por las sanciones pecuniarias.

Las personas o entidades y los patronos en general serán solidariamente responsables por las sanciones pecuniarias
aplicadas a sus dependientes, por su actuación como tales.

Cuando la infracción se comete por un representante, hay responsabilidad solidaria de los mismos. Tanto el contribuyente
como el representante responderán ante esta infracción.

Este artículo prevé la misma hipótesis que el art. 102: infracciones configuradas por hechos de terceros vinculados jurídicamente
al sujeto pasivo, “Responsabilidad por actos de representantes y dependientes” se llama el artículo.

Interpretando literalmente y de forma aislada, los responsables directos serían estos terceros y el sujeto pasivo sería
responsable solidario. Es decir, la solución inversa de la que resulta del artículo 102 en el que la responsabilidad directa es del
sujeto pasivo por los actos realizados por los terceros. La contradicción debe resolverse a favor del artículo 102 por la siguiente
razón:

Las sanciones por infracciones tienen como fundamento admitido unánimemente por la doctrina, la de castigar al sujeto pasivo
que no cumplió con sus obligaciones tributarias, ya sea por hecho propio o de terceros (hipótesis que solo se verifica en el caso
de personas físicas incapaces). La responsabilidad de esos terceros, solidaria o subsidiaria, según los derechos, aparece en la
doctrina y en el derecho comparado, como un instrumento para asegurar los derechos del Fisco en caso de insolvencia real o
simulada del sujeto pasivo.

Artículo 106.- (Eximentes de responsabilidad).- Excluyen la responsabilidad: Establece los eximentes de

responsabilidad. Hay situaciones que determinan que se cometió la infracción, pero se le perdona la sanción porque se
cumple alguna de estas tres situaciones:

1°) La incapacidad absoluta, cuando se carece de representante legal o judicial (no tiene ni idea que tiene que pagar un
tributo). Cuando el incapaz tuviere representante ambos responderán solidariamente, pero el primero solamente hasta la
cuantía del beneficio o provecho obtenido.

2°) La fuerza mayor y el estado de necesidad. Situaciones fuera de mi control, ej: terremoto, inundación, temporal; quise ir
a pagar y no pude.

3°) El error excusable en cuanto al hecho que constituye la infracción. Son casos muy concretos, es muy difícil demostrar
que esa ignorancia te exime de responsabilidad.

Es una disposición que se justifica sólo en cuanto a las sanciones punitivas. Su aplicación a los recargos por mora no encuentra
justificación racional. En una interpretación literal debe admitirse su aplicabilidad a todas las sanciones, y por lo tanto a las de la
mora. Pero el mayor argumento en contra de la aplicabilidad del artículo a los recargos en su carácter de sanción indemnizatoria,
deriva de los fundamentos de ésta y del propio art. 106. Si se parte de la base de que los recargos tienen como función
compensar al titular del crédito los perjuicios que le ocasiona la indisponibilidad de su capital, el que por otra parte es
usufructuado indebidamente por el deudor, forzoso es llegar a la conclusión de que ese desequilibrio económico debe ser
rectificado en todos los casos. Las eximentes de responsabilidad incluidas en el art. 106 presuponen una sanción de carácter
punitivo, un castigo y no una reparación económica, castigo que sería injusto aplicar en las hipótesis consideradas en el artículo.
Indudablemente el legislador utilizó incorrectamente el término “responsabilidad” en forma genérica sin efectuar precisiones.

Artículo 107.- (Sustitución del comiso).- En los casos en que la ley disponga o autorice el comiso de bienes y por
cualquier causa no fuese posible hacerlo efectivo, el poseedor, propietario o consignatario deberá abonar, en sustitución,
el valor de las mercaderías o efectos calculados al precio corriente en plaza en el momento de aplicarse la sanción que se
sustituye. Todo ello sin perjuicio de las demás sanciones que correspondan.

Sección Segunda

Artículo 108.- (Vigencias).- Decláranse vigentes en lo que se refiere a los tributos recaudados por la Dirección General
Impositiva, las normas contenidas en los artículos 158, 237, 282, 283, 284, 312, 322, 338, 366, 396, 411, 412, 413, 414,
415, 416, 417, 418, 448, 449, 450, 451, 452, 453, 454, 455, 456, 457, 458, 459, 460, 461, 462, 463, 464, 465, 523, 524,
557, 558, 561, 562, 563, 564, 565, 566, 567, 568, 569, 570, 571, 573, 574, 575, y 576 del Texto Ordenado, Ley N° 14.100,
de 29 de diciembre de 1972, en sustitución de lo establecido en este Capítulo, el que regirá supletoriamente.

Por razones de ubicación y de texto se le atribuyó al art. 108 la función de mantener vigentes algunas infracciones y sanciones
reguladas en la legislación anterior, no prevista en el Código. Debemos concluir entonces que las infracciones y sanciones
establecidas en la legislación anterior, están derogadas.

CAPÍTULO SEXTO

DERECHO PENAL TRIBUTARIO

El sujeto activo de un delito es quien lo comete (contribuyente o responsable). El sujeto pasivo del delito es el que sufre
las consecuencias del delito (organismo recaudador). .

Críticas: en las modificaciones introducidas con posterioridad no se siguió la orientación propuesta por los colaboradores del
Consejo de Estado de que el criterio de responsabilidad penal en materia tributaria debía reservarse para los casos de especial
gravedad. Así, se modificó el tipo de la defraudación, suprimiendo el requisito de las circunstancias de gravedad, se creó el delito
de apropiación indebida, también para todos los tributos recaudados por la DGI y se estableció la pena de cierre de locales y
establecimientos como sanción de ilícitos de carácter formal. A esta crítica debe agregarse la referente al procedimiento, que,
por insuficiente, no ofrece las debidas garantías al inculpado, especialmente en su derecho a ser oído en la etapa administrativa
previa a la intervención judicial, la que, en el caso de cierre, tampoco ofrece las debidas garantías.

Artículo 109.- (Normas aplicables).- Son aplicables al Derecho Tributario las normas del Derecho Penal, con las
excepciones establecidas en este Capítulo. .

La solución guarda paralelismo con el art. 43 para el procedimiento administrativo y con el art. 85 para el derecho procesal
tributario. En los tres casos las normas incluidas en el Código son de carácter excepcional. De todos modos, en este último caso
no hay prácticamente excepciones al derecho penal común limitándose este capítulo a tipificar los delitos. La única particularidad
estaría en las condiciones de procedibilidad en el delito de defraudación.

Artículo 110.- (Defraudación tributaria).- El que, directamente o por interpuesta persona, procediera con engaño con el
fin de obtener, para sí o para un tercero, un provecho indebido a expensas de los derechos del Estado a la percepción de
sus tributos, será castigado con seis meses de prisión a seis años de penitenciaría.

Este delito se perseguirá a denuncia de la Administración Tributaria, mediando resolución fundada.

Nota: El texto actual de este artículo está dado por el Decreto-Ley No 15.294 de 23 de junio de
1982, artículo 23o. El texto original era el siguiente:
"Artículo 110.- (Defraudación tributaria).- El que mediante fraude obtuviere para sí o para un
tercero un enriquecimiento indebido a expensas de los derechos del Estado a la percepción de
sus tributos, será castigado con la pena de seis meses de prisión a seis años de
penintenciaría.
Este delito se perseguirá a denuncia de la Administración Tributaria, la que será formulada por
el Director General de Rentas o por el Jerarca del organismo recaudador, cuando se de alguna de
las siguientes circunstancias: A) La existencia de maniobras concertadas para evadir tributos.
B) Cuando el monto de lo defraudado sea superior al 50% (cincuenta por ciento) del mínimo no
imponible individual del Impuesto al Patrimonio. C) En los casos de reincidencia o reiteración,
previstos por el artículo 100 del presente Código."

Nota: Ver Ley 19.149 de 24.10.013, art. 368° (D.Of. 11.11.013) el que se transcribe: “Artículo
368°.- Declárase que la resolución fundada a que hace referencia el artículo 110° del Código
Tributario, se encuentra comprendida dentro del artículo 27° del Decreto- Ley No 15.524, de 9
de enero de 1984, en la redacción dada por el artículo 92° de la Ley N° 17.556, de 18 de
setiembre de 2002.”

Requiere que haya un engaño, un fraude con la intención de obtener para sí o para un tercero, un provecho o beneficio,
pero en perjuicio de la Administración, este delito puede ser cometido por cualquier persona, no tiene por qué ser el sujeto
pasivo. Requiere también denuncia de la Administración tributaria. Se sanciona con penas privativas de libertad. Son de 6
meses de prisión a 6 años de penitenciaria, según determine el juez.

Ámbito de Aplicación: Armonizando con el art. 1° que dice que “las disposiciones de este Código son aplicables a todos los
tributos” con las excepciones expresamente previstas en él, las que, en materia punitiva, se refieren solamente a los tributos
aduaneros; y armonizando también con el inciso primero de este artículo, que al describir el tipo establece que el delito se
configura por la lesión de “los derechos del Estado a la percepción de sus tributos”, se puede concluir que en este artículo están
comprendidas todas las defraudaciones a los tributos nacionales, recaudados por la DGI o por otras dependencias del Poder
Ejecutivo o Judicial; a los departamentos, en virtud de lo dispuesto por la parte final del artículo 1°; a los de otros organismos
estatales, como por ejemplo el BPS, el que está aplicando este criterio. .
Quedan excluidos pues, los tributos aduaneros. También lo estarían los correspondientes a las personas de derecho público no
estatales, ya que, por definición no entran en la descripción del tipo que está limitado a los actos que lesionan “los derechos del
Estado a la percepción de sus tributos”, pero en contra de puede invocar el art. 1° del CT que establece la aplicación de sus
disposiciones a este tipo de personas “salvo disposición expresa en contrario”.
Fraude y engaño: Lo importante es que el acto engañoso sea apto para inducir en error y que efectivamente se produzca ese
resultado. Acaecido este hecho el delito está consumado, no siendo necesario que se produzca el daño.

Tentativa y actos preparatorios: Siendo un delito de peligro y no de daño no cabe la tentativa, pero eso no significa negar la
existencia de actos preparatorios, que “solo son punibles en los casos en que la ley los pena especialmente”. Dichos actos se
perfilan cuando “se concreta en actos externos previos a la ejecución del delito”. Si no hay un acto externo ante la administración
que induzca en el error, el delito no ha tenido comienzo de ejecución.

El texto inicial del Código requería la realización del daño, el texto vigente adelanta el momento consumativo del delito. Basta
con proceder con engaño con el fin de obtener un provecho indebido, es decir, aunque esa conducta no logre el fin perseguido.

Procedimiento: El delito se persigue a denuncia de la Administración Tributaria. Existen discrepancias sobre si esta expresión
está referida a la administración central o a cualquier administración pública. Además, se plantea la cuestión de si se refiere
específicamente a la DGI o al PE (Ministerio de Economía, jerarca de dicha oficina recaudadora).

Parece preferible la denuncia por parte del PE, con lo que se evita que una denuncia de la DGI quede sin apoyo del jerarca, en el
caso de que éste revoque el acto de determinación. La denuncia además debe ser hecha mediante “resolución fundada”.

El derecho a ser oído: En lo que concierne directamente a este procedimiento no siempre se ha cumplido, a pesar de la clara
disposición del art. 46 del CT. La opinión de la doctrina es mayoritaria en el sentido de que debe otorgarse vista del art 46 para
que el inculpado pueda “deducir sus defensas y aportar pruebas”

Artículo 110 bis.- (Circunstancia agravante).- La pena será de dos a ocho años de penitenciaría cuando se hubieren
utilizado, en forma total o parcial, facturas o cualquier otro documento equivalente, ideológica o materialmente falsos.

Nota: Este artículo fue agregado por la Ley No 19.535 de 25 de setiembre de 2017, artículos 2° y 252°. Vigencia:
01.01.018.

Artículo 111.- (Instigación pública a no pagar tributos).- El que instigare públicamente a rehusar o demorar el pago de
los tributos o efectuare maniobras concertadas tendientes a organizar la negativa colectiva al cumplimiento de las
obligaciones tributarias, será castigado con la pena de seis meses de prisión a tres años de penitenciaría.

Cualquier persona que trate de convencer al público para que no pague los tributos o demore el pago. El juez en este caso
puede actuar de oficio, no necesita denuncia de la administración tributaria. Se sanciona con una pena que va de 6 meses
de prisión a 3 años de penitenciaria.

El artículo prevé dos tipos, el primero de los cuales está concebido en iguales términos que la infracción del mismo nombre
prevista en el artículo 98. Quiere decir que la hipótesis de instigación pública da lugar a la aplicación de dos normas.

Artículo 112.- Cuando el delito establecido en el artículo 110 fuere cometido en beneficio de uno de los entes previstos en
el artículo 17, numeral 2° del Código Tributario, las penas se aplicarán a las personas físicas que efectivamente hubieren
participado en los hechos, atendiendo a las características de su participación, según las reglas del Concurso de
delincuentes.

Este artículo hay que relacionarlo con el artículo 104 referente a la responsabilidad de las entidades. Se tiende generalmente a
imputar responsabilidad penal a los representantes, directores y administradores en general, por los ilícitos cometidos dentro de
la empresa por el solo hecho de ejercer esa representación. Este artículo al igual que el 104 y sus concordantes 21 y 102,
recuerdan el principio general en materia punitiva de la responsabilidad personal. La disposición establece claramente que la
responsabilidad penal recae sobre “las personas físicas que efectivamente hubieren participado en los hechos”. O sea, no hay
responsabilidad en función del cargo, sino de la participación y ésta debe ser efectiva y no derivada de una presunción ni de una
omisión.
Dado que este artículo no consagra una excepción, sino que reitera y explicita un principio general del derecho penal, las
mismas soluciones deben aplicarse al artículo 111 y a los demás previstos en la legislación especial.

Conc.: T.O.1996, Título 1, Sección VI, Capítulo 1, artículo 127°.

 SISTEMA TRIBUTARIO: Es el conjunto de tributos que efectivamente existen en una nación o región, los tributos que
realmente tenemos. Hay dos tipos de sistemas tributarios: nacional y departamental. Diferencias:
-La fuente de la obligación, a nivel nacional es la ley, aprobada por el poder legislativo. A nivel departamental son los
decretos, aprobados por la junta departamental.
-El ámbito de aplicación, la ley se aplica en todo el territorio de la república. El decreto de juntas tiene validez dentro del
departamento.
-Mayorías requeridas para su aprobación, para crear un impuesto requiere mayoría absoluta del total de componentes de
cada cámara. Para aprobar tasas o contribuciones es con mayoría de presentes. Para aprobar decretos departamentales
se requiere mayoría absoluta de los componentes de la junta departamental.
-Iniciativa, A nivel nacional se requiere iniciativa del poder ejecutivo solamente para las exoneraciones. A nivel
departamental todos los decretos requieren la iniciativa del intendente, no importa el tema del que trate.

Art 297 de la Constitución. FUENTES DE RECURSOS DE GOBIERNOS DEPARTAMENTALES:

Serán fuentes de recursos de los Gobiernos Departamentales, decretados y administrados por éstos; Los ingresos de los
gobiernos departamentales pueden ser aprobados y recaudados por los mismos, pero también pueden ser creados por ley
y recaudados por el gobierno departamental, si no se cumple con esto entonces se puede pedir que se declaren
inconstitucionales. Que en este articulo se nombren 13 impuestos quiere decir que todos los departamentos apliquen los
mismos.
i. Establece tres situaciones distintas: A) Los impuestos sobre la propiedad inmueble, urbana y suburbana (contribución
inmobiliaria), situada dentro de los límites de su jurisdicción los crea por decreto y los recauda cada gobierno
departamental. Con excepción, en todos los casos, de los adicionales nacionales establecidos o que se establecieren.
Cada gobierno departamental por decreto puede gravar la propiedad de inmueble urbano y suburbano.

B) Los impuestos sobre la propiedad inmueble rural serán fijados por el Poder Legislativo, pero su recaudación y la
totalidad de su producido, excepto el de los adicionales establecidos o que se establecieren, corresponderá a los
Gobiernos Departamentales respectivos. Contribución inmobiliaria rural, fue creada por ley y recaudada por cada
gobierno departamental. Si queremos aumentar o bajar la tasa de contribución se debe de realizar por ley, por lo tanto,
todos los inmuebles rurales sin importar en que departamento se encuentren, tienen la misma tasa de contribución
inmobiliaria rural.
C) La cuantía de los impuestos adicionales nacionales, no podrán superar el monto de los impuestos con destino
departamental. Impuesto nacional adiciona (igual)l a la contribución inmobiliaria, creado por el poder legislativo, tiene el
mismo hecho generador del tributo del cual depende. Es recaudado por cada gobierno departamental.
ii. El impuesto a los baldíos (terrenos sin edificar), se busca que se edifique, por eso se grava a ese terreno baldío; y a la
edificación inapropiada en las zonas urbanas y suburbanas de las ciudades, villas, pueblos y centros poblados. Por
ejemplo, tiene que haber determinada distancia entre una construcción y otra. Depende de cada departamento las
medidas que quiera aplicar. Antes de construir tenemos que ver si en ese departamento hay algún requisito de
construcción, ya que, si construimos y no cumplimos con ese requisito, se nos cobra un impuesto por edificación
inapropiada o inadecuada. Generalmente hay manera de solucionar el inconveniente que hace que no cumplas con
este requisito, en ese caso no se te cobrará el impuesto.
iii. Los impuestos establecidos con destino a los Gobiernos Departamentales y los que se creen por ley en lo futuro con
igual finalidad sobre fuentes no enumeradas en este artículo. Impuestos no enumerados anteriormente, es decir que
puede haber impuestos, pero no sobre la propiedad de inmuebles porque ya esta la contribución inmobiliaria, no sobre
los baldíos, y no sobre la edificación inapropiada.
iv. Las contribuciones por mejoras a los inmuebles beneficiados por obras públicas departamentales. Contribuciones por
obra pública departamentales. La única contribución especial que pueden crear los gobiernos departamentales es la de
obras públicas, no pueden crear contribuciones de seguridad social.
v. Las tasas, tarifas y precios por utilización, aprovechamiento o beneficios obtenidos por servicios prestados por el
Gobierno Departamental, y las contribuciones a cargo de las empresas concesionarias de servicios exclusivamente
departamentales. Tasas, tarifas o precios por la utilización de servicios departamentales. Por ejemplo, tasa
bromatológica, tasa de saneamiento, tasa de estacionamiento tarifado, etc. Tiene que haber un servicio a cambio, sino
sería un impuesto encubierto.
vi. Los impuestos a los espectáculos públicos con excepción de los establecidos por ley con destinos especiales mientras
no sean derogados, impuestos a los espectáculos públicos que se brinden en el departamento y en los cuales el
público es un mero espectador, por ejemplo, un recital; y a los vehículos de transporte. Se grava por circular en el
departamento, en donde el titular del vehículo tiene domicilio, llamado patente de rodado.
vii. Impuestos a la propaganda y avisos de todas clases. Están exceptuados la propaganda y los avisos de la prensa
radial, escrita y televisada, los de carácter político, religioso, gremial, cultural o deportivo, y todos aquellos que la ley
 determine por mayoría absoluta de votos del total de componentes de cada Cámara. Impuestos a la propaganda y
avisos de toda clase realizados en la vía pública.
viii. Los beneficios de la explotación de los juegos de azar, que les hubiere autorizado o les autorice la ley, en la forma y
condiciones que ésta determine. Impuestos por explotación de juegos de azar.
ix. Los impuestos a los juegos de carreras de caballos y demás competencias en que se efectúen apuestas mutuas, con
excepción de los establecidos por ley, mientras no sean derogados. Impuestos por carreras de caballo.
x. El producido de las multas: a) que el Gobierno Departamental haya establecido mientras no sean derogadas, o
estableciere según sus facultades; b) que las leyes vigentes hayan establecido con destino a los Gobiernos
Departamentales; c) que se establecieran por nuevas leyes, con destino a los Gobiernos Departamentales. Multas de
todo tipo, pueden ser aplicadas por este articulo de la Constitución o también por el CT.
xi. Las rentas de los bienes de propiedad del Gobierno Departamental y el producto de las ventas de éstos. Renta que se
obtenga de bienes propiedad de los gobiernos departamentales y también lo que se obtenga por sus ventas.
xii. Las donaciones, herencias y legados que se le hicieren y aceptaren. Donaciones (regalos entre vivos), herencia y
legado (post muerte, se requiere testamento).
xiii. La cuota parte del porcentaje que, sobre el monto total de los recursos del Presupuesto Nacional, fijará la Ley
Presupuestal. Cuota parte del presupuesto nacional, el cual se establece por ley cuando asume un nuevo gobierno
para todo su período de gobierno, y en dicho presupuesto se puede disponer que una parte de lo que se recauda, se le
entregue a algún departamento en particular, ejemplo a la intendencia de Flores. Lo que se busca es ayudar a los
gobiernos departamentales que tienen menos recaudación.

Art 300 y 303 de la Constitución. RECURSO DE APELACIÓN:

Recurso de apelación se interpone ante la cámara de representantes, lo que busca es controlar lo actuado por los
gobiernos departamentales. Se aprueba un decreto y hay determinadas personas que están facultadas para poder
oponerse a ese decreto por medio del recurso de apelación ante dicha cámara, para que ésta resuelva.
.
Pueden interponerlo el poder ejecutivo, un tercio del total de componentes de la junta departamental, o mil ciudadanos
inscriptos y habilitados para votar en el departamento.
El plazo para interponerlo es de 15 días a contar desde que se publica en el Diario Oficial si lo interpone el poder
ejecutivo. Si lo interponen los otros, es 15 días a contar desde que se promulga. La cámara de representantes tiene 60
días para resolver, si no lo hace en ese plazo se entiende como no interpuesto. .

Art 300 de la Constitución. El Poder Ejecutivo podrá apelar ante la Cámara de Representantes dentro de los quince días de
publicados en el "Diario Oficial", fundándose en razones de interés general, los decretos de los Gobiernos Departamentales que
crean o modifican impuestos. Esta apelación tendrá efecto suspensivo. Si transcurridos sesenta días después de recibidos los
antecedentes por la Cámara de Representantes, ésta no resolviera la apelación, el recurso se tendrá por no interpuesto.
La Cámara de Representantes dentro de los quince días siguientes a la fecha en que se dé cuenta de la apelación, podrá
solicitar por una sola vez, antecedentes complementarios, quedando, en este caso, interrumpido el término hasta que éstos sean
recibidos.
El receso de la Cámara de Representantes interrumpe los plazos fijados precedentemente.

Art 303 de la Constitución. Los decretos de la Junta Departamental y las resoluciones del Intendente Municipal contrarios a la
Constitución y a las leyes, no susceptibles de ser impugnados ante el Tribunal de lo Contencioso Administrativo, serán apelables
para ante la Cámara de Representantes dentro de los quince días de su promulgación, por un tercio del total de miembros de la
Junta Departamental o por mil ciudadanos inscriptos en el Departamento. En este último caso, y cuando el decreto apelado
tenga por objeto el aumento de las rentas departamentales, la apelación no tendrá efecto suspensivo.
Si transcurridos sesenta días después de recibidos los antecedentes por la Cámara de Representantes, ésta no resolviera la
apelación, el recurso se tendrá por no interpuesto. La Cámara de Representantes dentro de los quince días siguientes a la fecha
en que se dé cuenta de la apelación, podrá solicitar por una sola vez, antecedentes complementarios, quedando, en este caso,
interrumpido el término hasta que éstos sean recibidos.
El receso de la Cámara de Representantes interrumpe los plazos fijados precedentemente.

DERECHO INTERNACIONAL TRIBUTARIO: Es la parte del derecho internacional público que busca regular el poder de
imperio de los Estados, pero en sus relaciones entre sí. Está compuesto por los tratados, que pueden ser multi o
bilaterales dependiendo de la cantidad de países que intervengan en el mismo. Por medio de ellos se busca evitar la doble
imposición internacional. Es cuando un mismo hecho generador se encuentra gravado en más de un país.
Esto se puede dar porque existe el criterio de la Fuente, utilizado por nuestro país, gravando lo que ocurre acá adentro, y
el criterio de la universalidad o nacionalidad o rentas mundiales, que siguen al nacional a donde este se encuentre. (En
este ultimo la persona tiene que declarar todo lo que tiene de su propiedad, en cualquier país del mundo).
.
Después se recurre a mecanismos para evitar esa doble imposición, uno de ellos es la exoneración, lo que hacen es
declarar todo lo que tienen, pero se los exonera de pagar impuestos sobre lo que tienen fuera del territorio del país. De
esa manera se evita esa doble exposición. .

Esos mecanismos se celebran en los tratados con los distintos países, éstos tienen el valor y la fuerza de una ley, porque
los incorporamos por medio de ellas.

PRINCIPIOS
Los principios distributivos de los ingresos, solo existen en el derecho tributario y nos permiten elegir al contribuyente. Nos
permiten elegir quienes serán los contribuyentes de determinados tributos, impuestos.
1. PRINCIPO DE CONTRAPRESTACIÓN: Permite elegir al contribuyente como consecuencia de la utilización de un
servicio económico del Estado. Es contribuyente aquella persona que utiliza ese servicio y tiene que pagar algo a cambio.
(Precios: UTE, OSE, ANTEL).
2. PRINCIPIO DEL BENEFICIO. Es contribuyente es aquella persona que se beneficia económicamente y en forma
particular como consecuencia de una actividad del Estado. (Contribuciones espaciales, por obras públicas o aportes a la
seguridad social).
3. CAPACIDAD CONTRIBUTIVA. Es la medida en que los ciudadanos pueden soportar las cargas públicas. Es
contribuyente quien puede pagar, porque consume bienes, porque obtiene una renta, un ingreso, o porque tiene un
capital. (Todos los impuestos).
4. PRINCIPIO DE NO CONFISCATORIEDAD. Por deudas tributarias no se pueden confiscar o rematar bienes. Lo que se
puede hacer es embargar como una presión psicológica, lo que se busca por medio de esto es que la persona pague, ya
que hasta que no pague no puede disponer de sus bienes. Este principio no lo aplican los departamentos de Rocha y
Maldonado.
5. PRINCIPIO DE TUTELA JURISDICCIONAL. Tiene que haber siempre un órgano independiente al legislativo y al
administrativo que controle lo actuado por ellos. (TCA: la acción de nulidad por los actos administrativos; La Suprema
Corte de Justicia: por la declaratoria de la institucionalidad y El Poder Judicial: por el juicio ejecutivo). TCA y el Poder
Judicial son órganos de contralor.
6. PRINCIPIOS DE LEGALIDAD E IGUALDAD. Son de rango constitucional, quiere decir que están previstos en la
Constitución y se adaptan al derecho tributario. .

→ PRINCIPIO DE LEGALIDAD.
Art 10 constitución. Art 2 código tributario. Solo la ley puede crear tributos, modificarlos o suprimirlos. Establecer la base
de cálculos y alícuotas correspondientes. Establecer exoneraciones totales o parciales. Tipificar infracciones y establecer
las respectivas sanciones. Crear privilegios, preferencias y garantías. .

Artículo 10° de la Constitución. Las acciones privadas de las personas que de ningún modo atacan el orden público ni
perjudican a un tercero, están exentas de la autoridad de los magistrados.
Ningún habitante de la República será obligado a hacer lo que no manda la ley, ni privado de lo que ella no prohíbe.
.

→ PRINCIPIO DE IGUALDAD.
Art 8 constitución. Todos somos iguales ante la ley, solo diferenciándonos por nuestros talentos y virtudes. Lo adaptamos
al derecho tributario por medio de cuatro reglas: Igualdad ante la ley, la cual debe dar igual tratamiento a todos los
contribuyentes; Igualdad en la ley, dentro de la misma y es un mandato al legislador porque tiene que gravar a todos los
contribuyentes, pero respetando las desigualdades; Igualdad por la ley, debe ser utilizada para lograr la justicia social por
medio de la redistribución de la riqueza y por último, Igualdad de las partes de la relación jurídico-tributaria, que son el
Estado y el sujeto pasivo. .

Artículo 8° de la Constitución. Todas las personas son iguales ante la ley no reconociéndose otra distinción entre ellas sino la
de los talentos o las virtudes.