Ganancias 3

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GANANCIAS
Y BIENES PERSONALES
PERÍODO FISCAL 2019
Suplemento Práctica y Actualidad Tributaria

TERCERA ENTREGA
Director académico Hugo E. Kaplan

Subdirector académico Mario Volman JUNIO 2020
ERREPAR
CONSULTOR DE LEGISLACIÓN, GANANCIAS Y BIENES PERSONALES
JURISPRUDENCIA Y DOCTRINA
DIRECTOR:
RICARDO A. PARADA TERCERA ENTREGA
SUBDIRECTOR:
JOSÉ D. ERRECABORDE JUNIO 2020
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Ganancias y bienes personales : período ﬁscal 2019 : tercera entrega / compilado por
Ricardo Antonio Parada ; José Daniel Errecaborde. - 1a ed . - Ciudad Autónoma de
Buenos Aires : Errepar, 2020.
96 p. ; 22 x 17 cm.
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1. Impuesto a las Ganancias. 2. Impuesto sobre los Bienes Personales. I. Parada,

Ricardo Antonio, comp. II. Errecaborde, José Daniel, comp.
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Se termino de imprimir en los talleres graficos de Ferreti SAS,

Buenos Aires, República Argentina en junio de 2020
GANANCIAS - BIENES PERSONALES 2019
TERCERA ENTREGA
Con motivo de los próximos vencimientos de ganancias y bienes personales

2019, acercamos al profesional este envío especial que aborda los aspectos
relevantes que deben ser considerados para la confección de las declara-
ciones juradas de personas humanas y sucesiones indivisas.
Asimismo, le recordamos que puede acceder en ERREPAR ONLINE, a través
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de bienes personales, vencimientos, valuaciones, anticipos, pagos a cuenta
y cotizaciones.
Sumario
3 CLAUDIA M. CERCHIARA
Justificación patrimonial
21 FERNANDO LÓPEZ CHIESA

Las deducciones personales para la liquidación del impuesto a las ganancias 2019
37 EZEQUIEL V. PASSARELLI
Algunas cuestiones a tener en cuenta para las declaraciones juradas año 2019
45 VERÓNICA ABALLAY
Rentas financieras. Resumen del tratamiento impositivo para el año 2019,
comparativo con el 2018 y situación frente al año 2020
59 RICHARD L. AMARO GÓMEZ

Ajuste por inflación impositivo en una explotación unipersonal
73 FABIANA IGLESIAS ARAUJO - FLAVIO PENNIMPEDE

Sanciones fiscales por la declaración jurada del impuesto a las ganancias
87 MIRIAM C. CAMPASTRO
El caso de un contribuyente que durante el ejercicio cambió su condición
de monotributista a responsable del régimen general
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GANANCIAS 3.indb 2 26/5/20 15:00
JUSTIFICACIÓN PATRIMONIAL
REPASO DE ALGUNOS ASPECTOS A TENER EN CUENTA

EN LAS LIQUIDACIONES ANUALES
CLAUDIA M. CERCHIARA
INTRODUCCIÓN
Una vez más, los vencimientos anuales nos imponen el repaso de un tema fundamental, como
lo es la justificación patrimonial, que forma parte de las declaraciones juradas del impuesto a las
ganancias de las personas humanas.
Según lo expresado por la Sala A del Tribunal Fiscal de la Nación (TFN), “…debe tenerse en cuenta
que, conforme a lo preceptuado en el artículo 3 del decreto reglamentario de la ley de impuesto a las
ganancias, los contribuyentes, en su declaración anual, consignarán -además de sus rentas- la nómina y
valor de los bienes que poseían al 31 de diciembre del año por el cual formulan la declaración y del anterior,
así como también las sumas que adeudaban a dichas fechas…”.
Debe interpretarse que la norma tiene por finalidad, al exigir la inclusión del patrimonio en la
declaración jurada, permitir al Ente Recaudador estar informado de las oscilaciones en el patrimonio
operadas durante el ejercicio, las que deben tener relación con las rentas (o quebrantos) declaradas
en el año, así como con la riqueza o renta consumida en el período. (1)
Desde la perspectiva contable, sabemos que para el caso de una empresa, siempre que no existan
aportes o retiros, se da la siguiente situación: Patrimonio neto (PN) inicial +/- Resultado del ejercicio
= PN final.
La justificación patrimonial consiste, precisamente, en llevar este mismo concepto al caso de una
persona humana, enfocado desde el punto de vista impositivo (más concretamente, respecto del
impuesto a las ganancias).
(1) “Graselli, Asercio Valentín” - TFN - Sala A - 23/4/2003 - Cita digital EOLJU126086A
ERREPAR SUPLEMENTO ESPECIAL - GANANCIAS/BIENES PERSONALES 2019 - TERCERA ENTREGA - 3

Así, bajo este último enfoque podemos decir que, en el caso de una persona humana, se verifica
lo siguiente(2):
PN inicial + Resultado positivo gravado del período (ingresos netos de gastos)

+ Resultado positivo exento/no gravado/no computable del período - Gastos no deducibles
- Monto consumido del período = PN final
Si pasamos al segundo miembro de la igualdad aquellos conceptos que se encuentran restando

en el primer miembro, obtenemos lo siguiente:
PN inicial + Resultado positivo gravado del período (ingresos netos de gastos)

+ Resultado positivo exento/no gravado/no computable del período =
PN final + Gastos no deducibles + Monto consumido
En el cuadro de justificación patrimonial, cada miembro de esta igualdad se expone en una

columna. Al primer miembro de la citada igualdad se lo denomina “columna II” y al segundo miembro
se lo llama “columna I”.
Debido a que se parte de una igualdad, los totales de ambas columnas son coincidentes.
Por ende, en el cuadro de variaciones patrimoniales encontramos:
– la columna II: en ella básicamente se incluye el patrimonio que el contribuyente tenía al inicio del
período fiscal y, de existir, sus ganancias durante el año que se liquida;
– la columna I: en ella se expone el monto que el citado contribuyente consumió en idéntico período,
los gastos no deducibles y su patrimonio a la finalización del año fiscal (así como las pérdidas, de
corresponder).
Simplificando, se podría decir que básicamente la columna II incluye lo que el contribuyente
dispone para consumir o para invertir, conceptos estos últimos que figuran en la columna I.
Es por ello que a la columna II también se la conoce en la práctica como “orígenes de fondos” y
a la columna I como “aplicaciones de fondos”. Asimismo, utilizando la terminología empleada en el
servicio web de la Administración Federal de Ingresos Públicos (AFIP), en la columna II se incluyen
todos aquellos “conceptos e importes que justifican erogaciones y/o aumentos patrimoniales” (es decir,
los que permitieron efectuar gastos o incrementar el patrimonio). A su vez, los que no justifican
erogaciones o aumentos patrimoniales se incorporan en la columna I.
Debido a que los totales de ambas columnas son iguales, el importe del monto consumido puede
obtenerse por diferencia. Más adelante abordaremos este tema con mayor detalle.
(2) En mérito a la simplificación, hemos desarrollado la fórmula para el caso de que el resultado haya sido positivo
(ganancia). Si se obtuvieran resultados negativos, dichos conceptos se incorporan restando en dicho cálculo. Véanse
otros conceptos a incluir en la citada fórmula en Campastro, Miriam C.: “Impuesto a las ganancias. Justificación de
las variaciones patrimoniales” - ERREPAR - PAT - Nº 646 - abril/2009 - T. XVI - pág. 17 - Cita digital EOLDC079217A
4 - SUPLEMENTO ESPECIAL - GANANCIAS/BIENES PERSONALES 2019 - TERCERA ENTREGA ERREPAR

Entonces, en forma simplificada, podemos decir que lo que el contribuyente tenía al inicio, sumado
a lo que ganó (y/o a lo que recibió por herencia o donación) en el período, menos lo que le quedó al
cierre, debe ser igual a lo que consumió en el mismo lapso.
CUADRO DE VARIACIONES PATRIMONIALES

Además de los conceptos que hemos mencionado (patrimonio al inicio y al cierre, ganancias
o pérdidas del año, gastos no deducibles y monto consumido) también se incluyen otros ítems al
efectuar la justificación patrimonial, según veremos a continuación.
Así, el cuadro de variaciones patrimoniales del servicio web que se utiliza para la confección de la
declaración jurada del impuesto a las ganancias de personas humanas contiene los siguientes ítems:

Detalle Columna I Columna II
Monto consumido xx
Otros conceptos que no justifican erogaciones y/o aumentos patrimoniales xx
Ganancias y/o ingresos exentos o no alcanzados/monotributo xx
Bienes recibidos por herencia, legado o donación xx
Gastos que no implican erogaciones de fondos correspondientes a cada categoría xx
Otros conceptos que justifican erogaciones y/o aumentos patrimoniales (incluye
xx
amortizaciones de cada categoría)
Resultado impositivo del período (antes de la deducción de los quebrantos de
Pérdida Ganancia
ejercicios anteriores y del cómputo de las deducciones personales)
Patrimonio neto [valuado según la RG (DGI) 2527] Al cierre Al inicio
Totales (iguales) xx xx

Recordamos que en el cuadro de justificación patrimonial, que se incluye en la declaración jurada
del impuesto a las ganancias, el patrimonio se valúa según la resolución general (DGI) 2527. Esta
valuación será, en general, el valor de origen histórico(3). Esta forma de valuación debe entenderse en
el contexto de la finalidad que se persigue con el citado cuadro. Dicho fin consiste en poder explicar
o justificar las variaciones patrimoniales (así como las erogaciones efectuadas) correspondientes al
período fiscal que se liquida.
Por otra parte, el resultado impositivo del período que se incluye en el cuadro de variaciones
patrimoniales es aquel que se obtiene antes de computar los quebrantos de años anteriores y las
deducciones personales. Esto es así, porque los citados quebrantos ya se han justificado en el período
(3) Sin perjuicio de otros casos particulares. Acerca de este tema se sugiere la lectura de Campastro, Miriam C.:
“Valuación de bienes en los impuestos a las ganancias y sobre los bienes personales: declaración jurada 2019”
- ERREPAR - PAT - Suplemento Especial “Ganancias y Bienes Personales 2019” - abril/2020 - T. XXVI - Cita digital
EOLDC101034A

en el cual se obtuvieron. Por otra parte, las deducciones personales constituyen importes fijos que
el legislador establece atendiendo diversas finalidades y que, o bien no se corresponden con sumas
que el contribuyente haya erogado efectivamente (por ejemplo, la deducción especial para la tercera
y cuarta categoría), o bien se encuentran comprendidos en el monto consumido (por ejemplo, los
importes erogados con relación a la subsistencia de las cargas de familia).
Debe tenerse presente que los resultados gravados en el impuesto en forma cedular, aunque se
declaren en forma separada del impuesto global, deben incluirse en el cuadro de variación patrimonial
ya que justifican aumentos y/o disminuciones patrimoniales y/o erogaciones efectuadas. En su caso,
el importe a incorporar en el citado cuadro será aquel que se obtenga en forma previa al cómputo de
los quebrantos de años anteriores y antes de efectuar la deducción especial, cuyo monto equivale al
mínimo no imponible (de corresponder).
Además, en el cuadro en cuestión se incluyen otros conceptos de los cuales mencionaremos
algunos. Así, por ejemplo, en la columna II se exponen las amortizaciones ya que los bienes
amortizables se valúan a su valor de origen (según la resolución anteriormente citada) en el patrimonio
del contribuyente, y las amortizaciones constituyen importes que se encuentran deducidos en el
resultado impositivo, cuando en realidad el contribuyente no efectúa ninguna erogación por dicho
concepto. Al incluirse en la columna II, se anula la deducción efectuada, respecto de las amortizaciones,
en el resultado impositivo.
Otro ejemplo podría ser el de las ganancias presuntas (vgr., el valor locativo), las cuales se
encuentran incluidas en el resultado impositivo pero no constituyen verdaderos ingresos de fondos
para el contribuyente. Por ese motivo, se anulan al ser incorporadas en la columna I.
Entre otros ítems que se incluyen en el cuadro de justificación también se destacan los gastos no
deducibles (que mencionamos anteriormente), que se exponen en la columna I (en forma separada
del consumido -en los casos en los que, por definición, no encuadren bajo dicho concepto, como ser,
el impuesto a las ganancias determinado por el año fiscal anterior y las multas fiscales, entre otros-).
Solamente a efectos ejemplificativos, se expone a continuación la información que prevé, para
cada columna del cuadro de justificación patrimonial, el servicio web “Ganancias y personas humanas
- Portal integrado”(4), así como otros conceptos que se incorporan en el citado cuadro.
(4) A la fecha de elaboración del presente trabajo, la AFIP aún no ha habilitado la carga del período fiscal 2019, por lo
que se expone la información que surge del citado servicio web para el período fiscal 2018 y se han agregado otros
conceptos que se consideran pertinentes

En la columna I encontramos los siguientes ítems:

– Monto consumido.
– Otros conceptos que no justifican erogaciones y/o aumentos patrimoniales:
i) Impuestos determinados, no deducibles, del período fiscal anterior (pagados en el ejercicio
fiscal que se liquida).
ii) Donaciones y/o disposiciones de fondos o bienes a favor de terceros -incluidos los fideicomisos,
trust o similares-.
iii) Resultado negativo por la venta de acciones con cotización.
iv) Resultado negativo por la venta de moneda extranjera.
v) Resultado negativo por la venta de bienes muebles registrables (que no revistan el carácter de
bienes muebles amortizables).
vi) Valor locativo (de los inmuebles de recreo y/o veraneo por el período que corresponda, así
como de los inmuebles cedidos gratuitamente o a un precio no determinado -ya sean del país
o del exterior-, y de los inmuebles del exterior destinados a vivienda permanente, habilitados
para brindarle alojamiento al contribuyente en todo tiempo y de manera continuada).
vii) Intereses presuntos.
viii) Amortizaciones acumuladas de bienes dados de baja.
ix) Anulación del ajuste por inflación positivo (que generó mayor ganancia impositiva) en el caso de
empresas unipersonales, entre otros.
x) Resultado negativo de operaciones gravadas por el impuesto cedular.
xi) Otros conceptos.
– Resultado impositivo del período (negativo).
– Patrimonio al cierre.
A su vez, en la columna II encontramos los siguientes conceptos:
– Ganancias y/o ingresos exentos o no gravados:
i) Intereses originados en depósitos en cajas de ahorro; cuentas especiales de ahorro.(5)
ii) Dividendos y distribución de acciones provenientes de revalúo o ajustes contables.
iii) Resultado por venta de acciones y Certificados de Depósito Argentinos (CEDEARS) con cotización.
iv) Otras ganancias y/o ingresos exentos o no gravados de primera categoría de fuente argentina.
(5) En su caso, se incluirá también el interés correspondiente a los depósitos a plazo fijo en pesos, sin cláusula de
ajuste, y otros conceptos exentos. Existen distintas interpretaciones en cuanto a la vigencia de la citada exención.
Ver lo expresado al respecto en Volman, Mario: “Ley de solidaridad social y reactivación productiva en el marco
de la emergencia pública” - ERREPAR - PAT - Suplemento “Ley 27541 de Solidaridad Social” - diciembre/2019
- T. XXVI - Cita digital EOLDC100627A, y en nuestro trabajo anterior: Cerchiara, Claudia M.: “Modificaciones de la ley
de solidaridad social en el impuesto a las ganancias y en la renta financiera” - ERREPAR - DTE - marzo/2020 - Cita
digital EOLDC100932A, entre otros

v) Otras ganancias y/o ingresos exentos o no gravados de segunda categoría de fuente argentina.
vi) Resultado por venta de moneda extranjera.
vii) Ingresos provenientes de premios, sorteos y juegos de azar.
viii) Ganancias y/o ingresos exentos por aplicación de un tratado internacional.
ix) Resultado por venta de inmuebles.
x) Resultado por venta de rodados (que no revistan el carácter de bienes muebles amortizables).
xi) Resultado por venta de otros bienes registrables (que no revistan el carácter de bienes muebles
amortizables).
xii) Otras ganancias y/o ingresos exentos o no gravados/monotributo (netos de este tributo).
– Bienes recibidos por herencia, legado o donación.
– Gastos que no implican erogaciones de fondos correspondientes a cada categoría.
– Otros conceptos que justifican erogaciones y/o aumentos patrimoniales (incluye amortizaciones
de cada categoría):
i) Amortización de ejercicio tercera categoría explotación unipersonal.
ii) Amortización de ejercicio tercera categoría por participación en sociedad de hecho.
iii) Anulación del ajuste por inflación negativo en el caso de empresas unipersonales, entre otros.
iv) Ganancias gravadas por el impuesto cedular (con anterioridad al cómputo de la deducción especial
equivalente al mínimo no imponible, de corresponder).
v) Otros conceptos.
– Resultado impositivo del período (positivo).
– Patrimonio al inicio.
En caso de que se necesite incorporar en la justificación patrimonial algún concepto para el cual
el aplicativo web no haya previsto un campo en particular, se utiliza el ítem “Otros conceptos” (ya sea
en la columna I o en la columna II).
Lamentablemente (al menos hasta el período fiscal 2018)(6), los campos del cuadro de variaciones
patrimoniales, en general (salvo alguna excepción), no permiten agregar una descripción, lo cual sería
útil para evitar requerimientos por parte del Fisco, que tenga como finalidad indagar el motivo del
importe ingresado en alguna de las dos columnas del citado cuadro.
Al respecto, las entidades profesionales le han solicitado a la AFIP, en el marco de los Espacios de
Diálogo, que se agregue en el cuadro de variaciones patrimoniales “…un rubro abierto editable donde
se puedan ingresar distintos conceptos exentos o no alcanzados no especificados en otros rubros, como
por ejemplo, los ingresos que se generan por las diferencias de cambio que surgen en la compraventa de
acciones en el exterior en moneda extranjera” (Fuente: Acta N° 26 - 23/8/2018 - Espacios de Diálogo
AFIP - Entidades profesionales).
(6) A la fecha de elaboración del presente trabajo, la AFIP aún no ha habilitado la carga del período fiscal 2019, por lo
que nos basamos en la información que surge del citado servicio web para el período fiscal 2018

MONTO CONSUMIDO
Como hemos mencionado anteriormente, uno de los conceptos que se incorpora en el cuadro de
justificación patrimonial es el monto consumido. El mismo se conforma con los gastos de sustento
personal del contribuyente y su familia, incluyendo, por ejemplo, alimentos, gastos de educación de los
hijos, cuotas de clubes deportivos, gastos en diversión, esparcimiento, turismo y alimentos, entre otros.
Al respecto, el Fisco había expresado hace tiempo que el monto consumido “deberá reflejar razo-
nablemente los gastos de sustento y mantenimiento del responsable y/o su grupo familiar primario, así
como los relacionados con el esparcimiento propio y de su grupo familiar (se integrará con los gastos
personales del contribuyente y personas a su cargo -alimentación, servicio doméstico, indumentaria,
cuotas de colegios, etc., así como, de corresponder, viajes al exterior, expensas y gastos de inmuebles,
patentes, seguros y gastos de rodados, etc.-), no debiendo contener otro concepto que no encuadre en
dicha definición, el que deberá ser expuesto, en todo caso, en el rubro de la justificación patrimonial que
corresponda”.(7)
El importe consumido generalmente se determina por diferencia en el cuadro de justificaciones
patrimoniales. Coincidimos con la doctrina(8) en que es conveniente verificar por movimientos
de fondos el monto obtenido por diferencia. De esta forma, a su vez, pueden detectarse -si es que
existen- errores cometidos en la justificación patrimonial. Así, si el importe de alguna o de ambas
columnas es erróneo, el monto consumido -obtenido por diferencia- también puede ser incorrecto.
Esto se detectaría de comprobarse el importe obtenido por diferencia, realizando la verificación por
movimientos de fondos.(9)
Compartimos lo expresado por Miriam C. Campastro(10), en cuanto a que aun cuando fuese obtenido
por diferencia, el monto consumido debe ser razonable. Es decir, debe representar razonablemente su
nivel de vida el importe erogado durante el año por el contribuyente en los conceptos citados.
Cabe recordar que tanto la Sala D del TFN, en el fallo “Ekserciyan Armenak”(11), como la Sala A del
citado Tribunal, en el fallo “Games, Fernando Jorge”(12), expresaron que “el consumido se obtiene por
una sustracción aritmética, lo que inhabilita a considerarlo rígidamente inamovible (posición del Fisco),
vistas las falencias que el cálculo presenta en cuanto a su exactitud. En esas condiciones … el consumido
opera como una variable de ajuste patrimonial dentro de ciertos límites”.
(7) Anexo II de la RG (AFIP) 2218, a través de la cual se había creado el aplicativo unificado de ganancias y bienes
personales que luego fue reemplazado por los respectivos servicios web de la AFIP
(8) Ver Moure, Graciela C. y Núñez, Eduardo J.: “Justificación de las variaciones patrimoniales” - 2a. ed. - Ed. ERREPAR -
Bs. As. - julio/2003, entre otros
(9) Estas comprobaciones se ejemplifican en los casos prácticos integrales de López Chiesa, Fernando: “Aspectos
prácticos para la liquidación: ganancias y bienes personales 2019” - Ed. ERREPAR - Bs. As. - abril/2020
(10) Campastro, Miriam C.: “Impuesto a las ganancias. Justificación de las variaciones patrimoniales” - ERREPAR - PAT -
Nº 646 - abril/2009 - T. XVI - pág. 17 - Cita digital EOLDC079217A
(11) Fallo “Ekserciyan Armenak” - TFN - Sala D - 24/2/2005 - Cita digital EOLJU123446A
(12) “Games, Fernando Jorge” - CNFed. Cont. Adm. - Sala II - 7/4/2009 - Cita digital EOLJU156583A

Señalamos que en la primera de las causas citadas se falló en contra del contribuyente, ya que
al reducir el monto consumido, a raíz de agregar bienes en su patrimonio al cierre, aquel era el más
bajo de todo el período analizado y no seguía la tendencia exhibida por el patrimonio declarado en
el mismo lapso.
Más cerca en el tiempo, en el fallo “Pereira Yraola, Antonia Francisca”, la Sala II de la Cámara Nacional
en lo Contencioso Administrativo Federal(13) expresó que el TFN:
- “…señaló que el ajuste fiscal consiste en presumir que la incorporación, en las declaraciones
juradas rectificativas N° 1 y N° 2 al cierre del período 2004, de una suma … correspondiente
a la compra de un automóvil constituye un ingreso omitido de declarar. Asimismo, que
se arguye que resultaría inadmisible que una contribuyente reduzca el monto declarado
como consumido para justificar un activo no declarado oportunamente, por cuanto su
aceptación implicaría considerar a dicho concepto como una variable de ajuste ante las
posibles diferencias patrimoniales que el Fisco detecte durante una fiscalización”.
- “…añadió que la razonabilidad del monto ‘consumido’ depende del correlato con el
nivel de vida del contribuyente. Que correspondía considerar que una modificación
del monto ‘consumido’ por omisión de un activo -como ocurría en esta causa-, a fin de
declarar correctamente el patrimonio al cierre del ejercicio en base a los orígenes de
fondos reales, si no existen otros errores u omisiones en los conceptos declarados, y las
aplicaciones y existencias patrimoniales al cierre corresponden a los orígenes de fondos,
la única posibilidad para justificar el activo omitido era a través de la reducción del monto
consumido. Afirmó que en definitiva, si el consumo se determina por diferencia patrimonial
y todos los elementos de la ecuación son correctos, no es válido impugnar el resultado
que arroje el despeje de la incógnita, tanto más cuanto el Fisco no aporte elementos que
contradigan el nivel de vida informado por el contribuyente…”.
Agregó que “…toda vez que no se advierten otras omisiones en los conceptos declarados, que los
ingresos netos del período no fueron observados y resultan razonables en proporción al gasto de compra
del rodado y que las existencias patrimoniales al inicio no fueron impugnadas, la presunción de que existe
un incremento patrimonial no justificado deriva únicamente de la tesitura fiscal de que el monto consumido
no sería una variable de ajuste ante una omisión de declarar un activo, criterio que no compartió el TFN en
la especie ante la falta de impugnación seria y concreta del origen de los fondos y del correlativo nivel de
vida informado por la contribuyente con el monto consumido declarado”.
Al respecto, cabe recordar la existencia de una serie de regímenes de información que permiten
que el Fisco pueda conocer lo consumido por el contribuyente en cada período fiscal en diversos
conceptos (por ejemplo, regímenes de información de expensas, colegios privados, medicina prepaga,
consumos en el exterior y movimientos bancarios, entre otros) y que el contribuyente exterioriza
su consumo a través del uso de tarjetas de crédito y/o débito. Con relación a este tema, se sugiere
también consultar la información obrante en el servicio “Nuestra parte”, de la página web de la AFIP
(al que se accede con clave fiscal).
(13) “Pereira Yraola, Antonia Francisca TF 31992-I c/DGI s/recurso directo de organismo externo” - CNFed. Cont. Adm. -
Sala III - 26/9/2017 - Cita digital EOLJU183027A
GANANCIAS 3.indb 10 26/5/20 15:00

ASPECTOS PRÁCTICOS DE LA JUSTIFICACIÓN PATRIMONIAL

A continuación, abordaremos algunos temas prácticos que consideramos de interés con relación
a la justificación patrimonial.
Amortizaciones del ejercicio

Para ejemplificar el ajuste a realizar en el cuadro de justificación patrimonial en concepto de
amortizaciones del período, supondremos los siguientes datos sencillos:
- El contribuyente es profesional.
- El PN al inicio y al cierre asciende a $ 825.000, y se compone con los siguientes bienes: un inmueble
afectado a la actividad profesional adquirido en 2015 por $ 625.000 (80% edificio), y muebles y
útiles, y equipos de computación totalmente amortizados, por un total de $ 200.000.
- El resultado impositivo del período ascendió a $ 540.000 [ingresos por honorarios profesionales
percibidos: $ 1.750.000; gastos relacionados con su actividad profesional abonados: $ 1.200.000, y
amortización del inmueble por $ 10.000 ($ 625.000 x 0,80 x 2%)].
- Suponer que el contribuyente consumió todo lo que ganó y que no posee otros bienes, además
de los detallados precedentemente.
Solución

PN al inicio [valuado s/RG (DGI) 2527] ($ 625.000 + $ 200.000) 825.000
PN al cierre [valuado s/RG (DGI) 2527] 825.000
Resultado impositivo del período (antes de quebrantos de ejercicios
540.000
anteriores y de deducciones personales) - Ganancia
Amortizaciones del inmueble 10.000
Monto consumido 550.000
Totales 1.375.000 1.375.000

En este caso, sabemos de antemano que el contribuyente consumió todo lo que ganó, pero si
bien su resultado impositivo asciende a $ 540.000, el contribuyente pudo consumir durante el
año $ 550.000 ($ 1.750.000 cobrados - $ 1.200.000 abonados) ya que no tuvo que realizar ninguna
erogación en concepto de amortización del inmueble. Esto porque se trata de una deducción
admitida que no implica erogación de fondos. Por este motivo, debemos incorporar un ajuste en la
columna II, de forma de “anular” (o sumar) la amortización que está restada en el resultado impositivo
incluido también en la columna II.
GANANCIAS 3.indb 11 26/5/20 15:00

Debido a que la columna II permite justificar consumo o patrimonio, al incorporar los $ 10.000
de ajuste en dicha columna, estamos manifestando que el contribuyente contó con $ 550.000 para
consumir (o invertir) y no solo con los $ 540.000 correspondientes al resultado impositivo.
Recordamos que el patrimonio al inicio y al cierre no varía debido a la amortización, ya que, a los
fines del impuesto, los bienes se valúan a su valor de origen (en lugar de utilizar el valor residual),
según la resolución general (DGI) 2527.
Cabe recordar que, a través de las leyes 27430 y 27468, se modificó el artículo 93 de la ley del
impuesto (t.o. 2019, texto anterior: L. 89) y se estableció que los costos computables de los bienes
(que no revisten el carácter de bienes de cambio, así como de ciertos bienes gravados en forma
cedular; por ejemplo, acciones e inmuebles)(14) y las amortizaciones admitidas por la ley del gravamen
se actualizan en función de las variaciones del índice de precios al consumidor, nivel general (IPC),
respecto de las adquisiciones o inversiones realizadas en los ejercicios fiscales que se inicien a partir
del 1/1/2018.
Las citadas actualizaciones proceden aun cuando no resultara aplicable el mecanismo de ajuste
por inflación impositivo contenido en la ley del impuesto.
Recordamos que también se actualizan los bienes que hubieran sido sometidos al revalúo
impositivo (L. 27430), a los efectos de la determinación de las amortizaciones y del costo computable.
En el caso de que se deba actualizar, el valor total de la amortización actualizada se justificará en
la columna II del cuadro de variaciones patrimoniales.
El bien quedará registrado en el “Detalle de bienes y deudas” a su valor histórico (o de incorporación
al patrimonio neto).
Créditos que responden a ganancias que se imputan por el criterio de lo percibido
¿Cómo se justifica en el patrimonio al 31/12 de una persona humana un crédito cuya ganancia
se declara por lo percibido (por ejemplo, honorarios facturados y no cobrados en el período)?
En principio, aunque no es el tema que estamos abordando, se recuerda que dichos créditos se
encuentran gravados en el impuesto sobre los bienes personales.
Ahora bien, respecto de la pregunta, se aclara que si se incluyen estos créditos en el patrimonio
al 31/12 del período que se liquida, deberá efectuarse un ajuste en la columna II del cuadro de
justificación patrimonial. Por ello, quizás la mejor alternativa sea no incluir estos créditos en la
declaración jurada del impuesto a las ganancias.(15)
(14) El art. 93 de la ley del impuesto (t.o. 2019; texto anterior: L. 89) le otorga este tratamiento a las actualizaciones
previstas en los arts. 62 a 66, 71, 78, 87, 88, 98 y 99 (t.o. 2019; texto anterior: L. 58 a 62, 67, 75, 83, 84, 90.4 y 90.5 de
la citada ley)
(15) Recordamos que en la declaración del impuesto sobre los bienes personales, como ya hemos mencionado, sí
deben incluirse los citados créditos
GANANCIAS 3.indb 12 26/5/20 15:00

Supongamos, por ejemplo, el caso de un profesional que facturó durante el año 2019 honorarios
exentos en el impuesto al valor agregado (IVA) por $ 1.600.000, de los cuales cobró $ 1.400.000 en el
mismo período. Supongamos también que dicho profesional no tenía bienes al inicio ni al cierre, que
tuvo gastos vinculados con la profesión por $ 800.000 y el resto del importe cobrado lo consumió en
el año.
El resultado impositivo del período (cuarta categoría) asciende a $ 600.000 ($ 1.400.000 - $ 800.000)
y el cuadro de justificación patrimonial sería el siguiente:
Concepto Columna I Columna II

PN al inicio 0
Resultado impositivo 600.000
Consumo ($ 1.400.000 cobrados - $ 800.000 por gastos abonados) 600.000
PN al cierre 0
Totales 600.000 600.000

Si se incluye el importe de los créditos no cobrados en el PN al cierre, inmediatamente se agrega
un ajuste en la columna II por los citados créditos, para que los totales de las columnas se igualen.

PN al inicio 0
Resultado impositivo 600.000
Consumo ($ 1.400.000 cobrados - $ 800.000 por gastos abonados) 600.000
PN al cierre 200.000
Ajuste por ganancia imputable en ejercicios siguientes 200.000
Totales 800.000 800.000

Esto es así ya que el aumento del patrimonio que se produce por la inclusión de estos créditos en el
patrimonio al cierre del período fiscal que se liquida, el cual se expone en la columna I del citado cuadro,
no tiene su correlato en el resultado impositivo, que se expone en la columna II de la justificación,
debido a que aún no corresponde declarar la ganancia en cuestión por no haber sido percibida.
Por otra parte, de seguirse este último criterio, al confeccionar la declaración jurada del período
fiscal en el que se cobren los citados créditos, el importe correspondiente a ellos estará incluido en el
patrimonio al inicio de dicho período fiscal (es decir, su importe estará contemplado en la columna
II del cuadro de justificación) y, además, la ganancia impositiva correspondiente al cobro de dichos
créditos también estará incluida en la columna II de la justificación patrimonial por haber sido
percibida. Por lo tanto, en este caso se deberá efectuar un ajuste en la columna I.
GANANCIAS 3.indb 13 26/5/20 15:00

Gastos de mantenimiento presuntos
¿Cómo se justifican los gastos de mantenimiento presuntos de la primera categoría de ganancias?

Si los gastos de mantenimiento reales exceden a los presuntos, entonces la diferencia entre ambos
conceptos generará un ajuste en la columna I. Esto es así porque se pudo deducir en el resultado
impositivo un importe menor que el que fue erogado realmente; entonces, el resultado impositivo es
mayor que el resultado real y esto se compensa ajustando la diferencia en la columna I.
De no efectuarse el ajuste en este caso, al determinar el monto consumido por diferencia, el
mismo sería mayor al real.
Caso contrario, cuando los gastos de mantenimiento presuntos son superiores a los reales, el
ajuste se incorpora en la columna II.
Crédito por anticipos y retenciones
¿Qué consecuencias puede tener el hecho de que un contribuyente no hubiera incluido, en su

patrimonio al cierre, el crédito por los anticipos abonados y/o las retenciones del impuesto a las
ganancias sufridas en el transcurso del año fiscal que se liquida (que resultan imputables a ese
mismo período fiscal)?
En un caso como el planteado en la pregunta, el Fisco determinó la existencia de un incremento
patrimonial no justificado.
Se trata del fallo “Conte Grand, Gerardo Amadeo”(16), en el cual la Sala A del TFN sostuvo lo siguiente:
“…Si bien -desde una correcta técnica expositiva- corresponde consignar estos rubros
dentro del patrimonio, se observa que los mismos tampoco se encuentran contemplados
dentro de la renta consumida.
En efecto, conforme se desprende del detalle de consumos realizados que confeccionara
la propia actora…, se advierte que los anticipos y retenciones en cuestión tampoco fueron
declarados como tales”.
Luego concluyó que:
“Siendo ello así, es decir, teniendo en cuenta que los mencionados conceptos no han sido
considerados en la determinación del patrimonio ni dentro de los consumos declarados,
cabe entender que existe una clara evidencia de que se han generado salidas de fondos sin
que existan como contrapartida ingresos suficientes para compensarlas.
En consecuencia, y en atención a las circunstancias precedentemente expuestas, corres-
ponde, en este aspecto, confirmar el acto apelado”.
(16) “Conte Grand, Gerardo Amadeo” - TFN - Sala A - 12/4/2011 - Cita digital EOLJU155790A
GANANCIAS 3.indb 14 26/5/20 15:00

Así, según hemos visto en este caso, la Sala A del TFN evaluó si los créditos omitidos en el
patrimonio al cierre podrían haber estado incluidos en el monto consumido declarado (siguiendo la
línea de los antecedentes que mencionamos anteriormente), lo cual descartó, teniendo en cuenta las
circunstancias y los elementos del caso.
Posteriormente, con fecha 30/4/2013, la Sala II de la Cámara Nacional en lo Contencioso Admi-
nistrativo Federal confirmó lo resuelto por la Sala A del TFN en el fallo citado.
Sobre este tema, concluyó que “…a la luz de lo normado por el artículo 3 del decreto que reglamenta
la ley del tributo, no resulta adecuado excluir de la determinación del patrimonio los anticipos ingresados
ni las retenciones sufridas en atención a que aquellos pagos a cuenta son créditos del período fiscal por el
que se efectúa declaración. Además, no fue desvirtuada la observación formulada en la instancia anterior
atinente a que los anticipos y retenciones en cuestión tampoco fueron incluidos en la renta consumida”.
Donaciones y obsequios
Supongamos el caso de un padre que le obsequia a su hijo un automóvil por el valor de $ 600.000
y lo registra a nombre de este último.
Dicha situación se expone en la columna I de la justificación patrimonial del padre pues, de no
hacerlo, el importe correspondiente al automóvil obsequiado formaría parte del monto consumido
del contribuyente. Esto no sería correcto porque dicha operación no responde a la definición de
consumo que hemos visto anteriormente. Además, si no se efectúa el ajuste, se desvirtúa el monto
consumido a los efectos del análisis de su razonabilidad y de su evolución a través de los años debido
a que se trata de situaciones que son ocasionales y que no se repiten todos los años.
A su vez, en el caso de que el hijo se encuentre inscripto en el impuesto a las ganancias, deberá
incluir el importe que corresponda al automóvil recibido como obsequio en la columna II del cuadro
de variaciones patrimoniales de su declaración jurada.
Préstamos entre familiares
¿Qué formalidades deben tenerse en cuenta en el caso de préstamos entre familiares a los efectos
de la incorporación del pasivo en la declaración jurada del impuesto a las ganancias?(17)
Respecto de este tema, cabe destacar lo expresado por la Sala B del TFN en la causa “De Martino,
Antonio”(18):
En dicho fallo se sostuvo que “…debe puntualizarse que aunque los préstamos de dinero entre
parientes pueden evaluarse en sus proyecciones fiscales atenuando las exigencias formales que deben
satisfacer dichas operaciones cuando se pactan entre personas no vinculadas por lazos de parentesco,
(17) En el presente trabajo no se abordan otras cuestiones acerca de este tema, como podría ser la aplicación de
intereses presuntos para el acreedor sobre el importe de dichos préstamos
(18) “De Martino, Antonio C. s/apelación - impuesto a las ganancias” - TFN - Sala B - 31/5/1994 - Cita digital EOLJU155930A.
Acerca de este tema véase el antecedente: “Maluf, Antonio Anwar” - TFN - 14/5/1965 - Cita digital EOLJU114631A
GANANCIAS 3.indb 15 26/5/20 15:00

la omisión de la prueba documental debe suplirse por otros medios que acrediten fehacientemente la
existencia, la magnitud y las modalidades de la operación, a cuyo efecto deberán ponderarse también
el grado de parentesco, atenuando el rigorismo formal cuanto más próximo sea el mismo, y el monto
de la operación en el sentido de que los medios por los que se trata de acreditarla deberán ponderarse
en función del mismo, punto en el cual también revisten importancia las circunstancias y causas a que
obedece el préstamo”.
Se agregó que “…en este sentido, y tratándose de préstamos entre ascendientes y descendientes
o personas vinculadas por un grado muy próximo de parentesco, a falta de instrumentos públicos o
instrumentos privados con fecha cierta que acrediten el préstamo, para demostrar la realidad del mismo
ha de probarse por otros medios de prueba la secuencia completa de la operatoria, en cuyos pasos debe
intervenir, al menos respecto de uno, la documental o instrumentos cuya fecha resulte demostrada, es
decir, deben acreditarse la titularidad de los fondos en cabeza de quien presta, su entrega al deudor, la
aplicación de los mismos por parte de este y, si fuere del caso, su posterior restitución”.
Adicionalmente, en estos casos cobra particular importancia que estos préstamos se encuentren
expuestos como créditos en las declaraciones juradas de ganancias y/o bienes personales (según
corresponda) de quien otorga el préstamo.
Posteriormente, la Sala IV de la Cámara Nacional en lo Contencioso Administrativo Federal resolvió
sobre este tema en la causa “Zucchini, Alfredo Enrique”(19). Luego de citar el fallo “De Martino”, expresó
que, respecto de las sumas que el contribuyente alegó haber recibido de sus padres y de su cuñado,
“pudo demostrarse, mediante la prueba aportada, que:
- todos los mutuantes contaban con la capacidad económica, financiera y patrimonial,

suficiente y comprobada, como para poder prestar los fondos declarados como pasivo en
la declaración jurada del actor;
- la formalización de los préstamos recibidos por el suscripto se realizó coetáneamente
con la adquisición de títulos públicos;
- los préstamos se efectivizaron entre personas vinculadas familiarmente como fueron los
padres y su concuñado;
- la devolución progresiva y total de los mutuos se realizó con las extracciones bancarias
que informan las copias de la cuenta … que obran en las actuaciones administrativas;
- los acreedores declararon en el impuesto sobre los bienes personales dichos créditos con
respecto al actor e ingresaron el gravamen correspondiente a la AFIP;
- el Fisco jamás cuestionó a los acreedores que los fondos prestados no tuvieran origen
legítimo, ni que le debieran suma alguna en su virtud”.
En ese sentido, concluyó que “en tales condiciones, y teniendo en cuenta que respecto de operaciones
entre familiares las exigencias formales deben ser atenuadas, se considera suficientemente acreditado que
los fondos pertenecían al padre y al concuñado del actor”.
(19) “Zucchini, Alfredo Enrique (TF 31479-I) c/DGI” - CNFed. Cont. Adm. - Sala IV - 27/2/2014 - Cita digital EOLJU170435A
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Por otra parte, agregó lo siguiente:
“…El único argumento utilizado por el Fisco para desacreditar tal operación fue el hecho
de que (uno de los acreedores) no había incorporado el crédito en su declaración jurada del
impuesto sobre los bienes personales en los períodos 2003 y 2004, y que recién lo hizo en
una declaración jurada rectificativa presentada el 1/11/2006, fecha posterior al inicio de
la inspección. Al respecto, cabe destacar que el Fisco no impugnó la rectificación realizada
y cobró de esa manera el gravamen emanado de dicho crédito.
Las mismas consideraciones resultan aplicables respecto al préstamo otorgado por
su padre, pues, más allá de señalar que fue exteriorizado en una declaración jurada
rectificativa posterior, lo cierto es que aquel no impugnó el crédito y recaudó el monto
proveniente por ese gravamen.
Asimismo, el hecho de haberse presentado las declaraciones juradas en cuestión con
posterioridad a que el Organismo Fiscal comenzara sus tareas de fiscalización, habiendo
ya requerido la presentación de la documentación respaldatoria del pasivo declarado por
el actor, puede configurar un supuesto de sanción o multa, mas no un desconocimiento de
la operación, la que fue debidamente acreditada por la actora interviniente”.
Por ende, concluyó que “…la tesis sostenida por el Fisco importaría consagrar un excesivo rigor formal
contrario al principio de realidad económica que debe prevalecer en el análisis de las relaciones tributarias,
de conformidad con lo establecido por la ley 11683”.
Impuesto a las ganancias determinado correspondiente al período fiscal anterior

al que se liquida
Para ejemplificar el ajuste a realizar en el cuadro de justificación patrimonial, en concepto del
impuesto a las ganancias determinado correspondiente al período fiscal anterior al que se liquida,
supondremos los siguientes datos sencillos:
- El contribuyente es un profesional que durante el año 2019 obtuvo ingresos netos de cuarta
categoría por honorarios profesionales por $ 1.000.000 (honorarios cobrados menos gastos
deducibles abonados -incluyendo autónomos- durante el año fiscal).
- Por otra parte, en el mes de junio de 2019 abonó el impuesto a las ganancias por el período fiscal
2018 por un total de $ 100.000, habiendo descontado en la declaración jurada los siguientes
anticipos a cuenta del impuesto: $ 30.000 ingresados durante el año 2018 y $ 20.000 abonados en
2019 (impuesto a las ganancias determinado por el período fiscal 2018: $ 150.000).
- Además, en el año 2019 ingresó $ 90.000 en concepto de anticipos a cuenta del impuesto
correspondiente al período fiscal 2019.
- Suponer que el contribuyente consumió todo lo que ganó y que no tiene bienes, excepto una
casa-habitación adquirida años atrás en $ 300.000. Los honorarios profesionales del caso se
encuentran exentos en el IVA.
GANANCIAS 3.indb 17 26/5/20 15:00

Patrimonio al inicio y a la finalización del año fiscal

Detalle 31/12/2018 31/12/2019
Casa-habitación 300.000 300.000
Créditos (anticipos del IG al 31/12) 30.000 90.000
Total 330.000 390.000

Justificación de las variaciones patrimoniales

Monto consumido 790.000
Otros conceptos que no justifican
150.000
erogaciones y/o incrementos patrimoniales
Resultado impositivo del período 1.000.000
Patrimonio neto 390.000 330.000
Totales 1.330.000 1.330.000

ACLARACIONES
Debido a que el impuesto a las ganancias determinado del período anterior es un gasto no
deducible y, por ende, no se encuentra restado en el resultado impositivo, el mismo se incluye en la
columna I, ya que se trata de una aplicación, puesto que el contribuyente no pudo contar con dicho
importe para consumir o para invertir.
Recordamos que los gastos no deducibles, que no forman parte del monto consumido del
contribuyente, se exponen, en forma separada de dicho importe, en la columna I del cuadro de
justificaciones patrimoniales.
El contribuyente pudo consumir $ 790.000, porque ganó $ 1.000.000, abonó anticipos del
impuesto a las ganancias de 2019 por $ 90.000 y pagó dicho impuesto correspondiente al período
anterior por $ 100.000. Además, abonó 20.000 por anticipos de ganancias de 2018.
Los anticipos correspondientes al impuesto a las ganancias por el período fiscal 2019 no se ajustan,
ya que se encuentran incluidos en el patrimonio al 31/12/2019 (columna I) como crédito.
GANANCIAS 3.indb 18 26/5/20 15:00

Ajuste por inflación impositivo

Recordamos que la fracción del ajuste que se imputa al ejercicio que se liquida(20) se adiciona o se
resta (según corresponda) para determinar el resultado impositivo que se atribuye a los dueños de
empresas unipersonales, o a los socios de sociedades de personas(21), y que estos incorporan en su
declaración jurada del impuesto a las ganancias.
En la justificación patrimonial del dueño de la empresa unipersonal o de los socios de sociedades
de personas se efectúa un ajuste en el caso de que proceda aplicar el ajuste por inflación impositivo
en la determinación del resultado gravado de dichos entes.
En ese sentido, en la columna I de la justificación patrimonial se realizará la anulación del ajuste
por inflación positivo (ganancia) computado para determinar el resultado gravado de las empresas
unipersonales y de las sociedades de personas (en este último caso, en la proporción que le
corresponda al socio de que se trate).
En la columna II de la justificación patrimonial se realiza la anulación del importe computado en
concepto de ajuste por inflación negativo (pérdida), en los casos mencionados.(22)
(20) Según lo establecido por el art. 194 de la ley del gravamen, en función de la modificación efectuada por la L. 27541.
En el primero y en el segundo ejercicio iniciado a partir del 1/1/2019 el ajuste que se deba practicar, de cumplirse las
condiciones establecidas al efecto, se imputa 1/6 a dicho período fiscal y los 5/6 restantes, en partes iguales, en los 5
períodos fiscales inmediatos siguientes. Recordamos que se dan las condiciones establecidas en la ley del impuesto
para que proceda el ajuste por inflación impositivo en el caso de los ejercicios regulares cerrados el 31/12/2019.
Estos temas se abordan en nuestro trabajo: ver Cerchiara, Claudia M.: “Modificaciones de la ley de solidaridad social
en el impuesto a las ganancias y en la renta financiera” - ERREPAR - DTE - marzo/2020 - Cita digital EOLDC100932A
(21) Que no hayan ejercido la opción de tributar como sociedades de capital, prevista en el ap. 8 del inc. a) del art. 73 de
la ley del gravamen
(22) Cuando se trate de socios de sociedades de personas, se aplica el porcentaje de participación que les corresponda
en el resultado de la sociedad
GANANCIAS 3.indb 19 26/5/20 15:00

GANANCIAS 3.indb 20 26/5/20 15:00
LAS DEDUCCIONES PERSONALES
PARA LA LIQUIDACIÓN DEL IMPUESTO
A LAS GANANCIAS 2019
FERNANDO LÓPEZ CHIESA
Próximo al arribo de un nuevo vencimiento para las declaraciones juradas anuales del impuesto
a las ganancias para las personas humanas y sucesiones indivisas, la colaboración realiza un repaso
de cuestiones vinculadas con las deducciones personales a computar en el período fiscal 2019 que se
complementará mediante diferentes casos de aplicación práctica.
I - LAS NOVEDADES DEL PERÍODO

Mediante la ley 27346 (BO: 27/12/2016) se establecieron ciertas modificaciones a la ley de impuesto
a las ganancias (LIG) con aplicación a partir del período fiscal 2017, cuyo principal objetivo fue la
actualización de las deducciones personales del artículo 30 (ex art. 23), y también la modificación de
la escala progresiva del impuesto prevista en el artículo 94 (ex art. 90) del referido texto legal.
A continuación, se analizarán los principales cambios en las deducciones personales para el
período fiscal 2019:
1. INCREMENTO TRANSITORIO DEL MÍNIMO NO IMPONIBLE Y DEDUCCIÓN ESPECIAL

ENTRE EL 1/9/2019 Y EL 31/12/2019 PARA EMPLEADOS Y JUBILADOS
Mediante el decreto 561/2019 (BO: 15/8/2019) y la resolución general (AFIP) 4546 (BO: 16/8/2019),
se incrementa el mínimo no imponible y la deducción especial desde el 1/9/2019 hasta el 31/12/2019
exclusivamente para trabajadores en relación de dependencia, jubilaciones, pensiones, retiros
y otros [art. 82, incs. a), b) y c), LIG]. La ley 27541 (BO: 23/12/2019) dispuso que, a los efectos de la
determinación del impuesto a la referida deducción, puede generar quebranto.
2. CONTINÚA EL INCREMENTO PARA EL MONTO DE LA DEDUCCIÓN ESPECIAL SIMPLE

PARA TRABAJADORES AUTÓNOMOS
Desde el período fiscal 2018 el monto de la deducción especial simple será de 2 veces el mínimo
no imponible, lo que equivale para el período fiscal 2019 a la suma de $ 171.697,97.
GANANCIAS 3.indb 21 26/5/20 15:00

3. CONTINÚA LA DEDUCCIÓN ESPECIAL PARA “NUEVOS PROFESIONALES” O “NUEVOS

EMPRENDEDORES”
Desde el período fiscal 2018 se incorporó una nueva deducción especial para “nuevos profe-
sionales” o “nuevos emprendedores”.
El artículo 99 (ex art. 47.1) del decreto reglamentario de la LIG incluye en esta nueva categoría a los
profesionales con hasta 3 años de antigüedad en la matrícula y a los trabajadores independientes con
hasta 3 años de antigüedad contados desde su inscripción como tales, siempre y cuando cumplan
con el requisito establecido en el segundo párrafo del apartado 1 del inciso c) del artículo 30 (ex art.
23) de la LIG (los correspondientes al pago de los aportes de seguridad social).
El monto de esta deducción equivale a 2,5 veces el mínimo no imponible (para el período fiscal
2019 asciende a $ 214.622,47).
4. MONTO DE LAS DEDUCCIONES PERSONALES 2019 A COMPUTAR

Las deducciones personales se incrementan, en promedio, un 28,29%(1) respecto del período fiscal
anterior como consecuencia de la aplicación del índice de la remuneración imponible promedio de
los trabajadores estables (RIPTE). Para el caso de trabajadores en relación de dependencia, jubilados,
pensionados y retirados, entre otros, se incrementó un 20% el mínimo no imponible y la deducción
especial para el período comprendido entre el 1/9/2019 y el 31/12/2019.
Para el caso de las deducciones aplicables a los trabajadores en relación de dependencia y jubilados
que vivan en la zona patagónica(2), todas las deducciones se incrementan en un 22% respecto de las
deducciones personales (generales) actualizadas para cada período.
A continuación, se exponen los valores para el período fiscal 2019:
a) Generales: todo el país excepto zona patagónica
Monto deducciones
Monto deducciones
Concepto personales general
personales (general)
(empleados y jubilados)(3)
Mínimo no imponible $ 85.848,99 $ 103.018,79
Por cónyuge $ 80.033,97 $ 80.033,97
Por hijo (hasta 18 años) $ 40.361,43 $40.361,43
Deducción especial autónomos (simple) $ 171.697,97
Deducción especial “Nuevos profesionales” o
$ 214.622,47
“Nuevos emprendedores”
Deducción especial incrementada $ 494.490,17
(1) RIPTE a 10/2018 con valor de 1,2829, y posterior actualización dispuesta por D. 561/2019 y RG (AFIP) 4546
(2) Se entiende por zona patagónica al área definida por las Provs. de La Pampa, Río Negro, Neuquén, Chubut, Santa
Cruz, Tierra del Fuego, Antártida e Islas del Atlántico Sur, y el Partido de Carmen de Patagones de la Prov. de Buenos
Aires (L. 23272, art. 1)
(3) Comprende a los sujetos que poseen rentas incluidas en el art. 82 (ex art. 79), incs. a), b) y c), LIG
GANANCIAS 3.indb 22 26/5/20 15:00

LAS DEDUCCIONES PERSONALES PARA LA LIQUIDACIÓN DEL IMPUESTO A LAS GANANCIAS 2019
b) Zona patagónica (L. 23272, art. 1)
Monto deducciones
Monto deducciones
Concepto personales general
(empleados y jubilados)(4)
Por cónyuge $ 97.641,44 $ 97.641,44
Por hijo (hasta 18 años) $ 49.240,94 $ 49.240,94
Deducción especial autónomos (simple) $ 209.471,54
Deducción especial “Nuevos profesionales” o
$ 261.839,42
“Nuevos emprendedores”
Deducción especial incrementada $ 603.278,01

5. REQUISITOS A VERIFICAR PARA LA DEDUCCIÓN DE CARGAS DE FAMILIA

Las deducciones por cargas de familia (cónyuge e hijos, en general) deben cumplir con los
siguientes requisitos:
- Que la Cargas de familia sea residente en el país.
- Que la Cargas de familia esté a cargo del contribuyente.
- Que la Cargas de familia no tenga ingresos(5) superiores al mínimo no imponible.
- Que verifique el vínculo familiar y legal conforme el inciso b) del artículo 30 (ex art. 23) de la LIG.
Adicionalmente, deben considerarse las siguientes definiciones para ciertas cargas de familia a los
efectos de proceder (o no) a su deducción:
- Cónyuge: es aquel que se encuentra relacionado a otra persona a través del matrimonio. A los
efectos fiscales, no se admite la deducción de aquellos que estén unidos en convivencia o cuya
unión no esté legitimada legalmente.
- Hijo/a, hijastro/a: se admite su deducción como Cargas de familia siempre que sea menor de 18
años, excepto cuando se encuentre incapacitado/a para el trabajo en el que no rige la limitación
temporal.
Desde el período fiscal 2018, el artículo 101 (ex art. 49) del decreto reglamentario de la LIG establece
que la deducción por hijo/a, hijastro/a podrá ser computada por quien posea la responsabilidad
parental(6) en los términos del Código Civil y Comercial de la Nación.
(4) Incluye a los sujetos que poseen rentas incluidas en el art. 82 (ex art. 79), incs. a) a c), LIG
(5) Conforme al art. 100 (ex art. 48) del DR, el concepto de “ingresos” establecido a tales fines se entiende por toda
clase de ganancias, reales o presuntas, beneficios y/o entradas periódicas o eventuales, salvo cuando constituya el
reembolso de un capital. Máximo de entradas netas para el período fiscal 2019: $ 85.848,99
(6) “Art. 638: Responsabilidad parental. Concepto. La responsabilidad parental es el conjunto de deberes y derechos que
corresponden a los progenitores sobre la persona y bienes del hijo para su protección, desarrollo y formación integral
mientras sea menor de edad y no se haya emancipado”
GANANCIAS 3.indb 23 26/5/20 15:00

En el caso de que sea ejercida por los 2 progenitores y ambos tengan ganancias imponibles, la
deducción se efectuará en partes iguales o uno de ellos podrá computar el 100% de dicho
importe.
En el caso de una persona incapacitada para el trabajo mayor de 18 años, la deducción podrá ser
computada aun cuando hubiese cesado la responsabilidad parental por alcanzarse la mayoría de
edad.
- Otras cargas de familia (rama ascendente y descendente): fue eliminada su deducción desde el
período fiscal 2017, inclusive.
El monto anual de la deducción por cargas de familia se computará por períodos mensuales,
considerando todo el mes en el que ocurran o cesen las causas que dan surgimiento a dicho
cómputo (nacimiento, casamiento y mayoría de edad, entre otras).
Adicionalmente, las sucesiones indivisas están sujetas a las mismas disposiciones que las personas
humanas por las ganancias que obtengan desde el día siguiente al del fallecimiento del causante
hasta la fecha, inclusive, en la que se dicte la declaratoria de herederos o se haya declarado válido el
testamento que cumpla con la misma finalidad. A tales efectos, computarán las deducciones previstas
en el artículo 30 (ex art. 23) de la ley a las que hubiera tenido derecho a deducir el causante.
6. REQUISITOS PARA EL CÓMPUTO DE LA DEDUCCIÓN ESPECIAL [ART. 30 (EX ART. 23),

INC. C), LIG]
Dicha deducción podrá ser computada por los sujetos que obtengan ganancias netas
comprendidas en los siguientes artículos de la LIG:
a) Artículo 53 (ex art. 49) -renta empresaria-, siempre que trabaje personalmente en la empresa.
b) Artículo 82 (ex art. 79) -rentas del trabajo en forma personal-.
Es requisito indispensable para su deducción que se verifique en forma concurrente:
- el pago de la totalidad de los aportes correspondientes a los meses de enero a diciembre (o
aquellos períodos en los que exista obligación de ingresarlos en caso de ser menor el plazo) del
período fiscal que se declara y que se encuentren ingresados a la fecha de vencimiento de la
declaración jurada del impuesto a las ganancias o que se encuentren regularizados en un plan de
facilidades de pago vigente a dicha fecha;
- que el monto y la categoría del aporte correspondan a aquellos publicados por la Administración
Federal de Ingresos Públicos (AFIP).
De no verificarse estos requisitos, los trabajadores autónomos no podrán computar suma alguna
en concepto de deducción especial. A su vez, se podrá computar la deducción especial incrementada
(3,8 veces el mínimo no imponible -MNI-) cuando se trate de ganancias de los incisos a), b) y c) del
artículo 82 (ex art. 79) de la ley, y siempre y cuando no supere la ganancia neta de dichas rentas (neto
del mínimo no imponible y cargas de familia), ni el importe del monto de la deducción especial simple
si fuera inferior a dicha suma.
GANANCIAS 3.indb 24 26/5/20 15:00

El artículo 26 de la resolución general (AFIP) 4667 (moratoria) establece que el cumplimiento de

la condición exigida para el pago de autónomos [pto. 1, inc. c), art. 30 (ex art. 23), LIG], en el marco
del régimen de regularización de obligaciones previsto por la ley 27541, habilita el cómputo de la
deducción especial solo en los casos en que, con anterioridad a la fecha de entrada en vigencia de la
ley (BO: 23/12/2019), no se hubiera presentado la declaración jurada ni pagado el correspondiente
gravamen.
7. DEDUCCIÓN ESPECÍFICA PARA LOS CONTRIBUYENTES JUBILADOS Y PENSIONADOS,

Y CONSEJEROS DE COOPERATIVAS
Se establece para este período una deducción especial para aquellos sujetos que perciben rentas
por jubilación, pensión, retiro o subsidios que tengan su origen en rentas del trabajo personal y de
consejeros de las sociedades cooperativas.
De esta manera, se reemplazan el mínimo no imponible y la deducción especial [incs. a) y c), art. 30
(ex art. 23), LIG] por una deducción específica que equivale a 6 veces los haberes mínimos garantizados
previstos en el artículo 125 de la ley 24241, siempre y cuando esta última resulte superior a la suma
de las deducciones antedichas.
El haber mínimo garantizado del año 2019 ascendió a $ 137.314,22(7). Por lo tanto, la deducción
especial aplicable para el período fiscal 2019 (6 veces) ascendió a $ 823.885,32.
Para gozar del beneficio del cómputo de esta deducción específica, es requisito que el beneficiario
no perciba u obtenga ingresos de naturaleza distinta de los antes mencionados. Tampoco
corresponderá dicha deducción para quienes se encuentren obligados a tributar el impuesto sobre
los bienes personales, siempre y cuando esta obligación no surja exclusivamente de la tenencia de un
inmueble para vivienda única.
8. ATRIBUCIÓN DEL MÍNIMO NO IMPONIBLE Y CARGAS DE FAMILIA ENTRE RENTAS

DE FUENTE ARGENTINA SUJETAS A LA ESCALA PROGRESIVA DEL ARTÍCULO 94
(EX ART. 90) Y RENTAS NO CEDULARES DEL 15%
El artículo 30 (ex art. 23) de la LIG permite computar el mínimo no imponible y las cargas de familia
contra la renta de fuente argentina; en caso de existir un excedente no utilizado, podrá computarse
contra la ganancia neta de fuente extranjera obtenida por el contribuyente en ese mismo período
fiscal.
Ahora bien, ¿cómo hacemos para apropiar dichas deducciones en el caso de que el contribuyente
obtenga rentas sujetas a la escala del artículo 94 (ex art. 90) y rentas no cedulares al 15% [rentas
incluidas en el tercer párrafo del art. 94 (ex art. 90), como es el caso de venta de acciones sin cotización]?
(7) Dicho importe surge a partir de las R. (ANSeS) 242/2018, 74/2019, 139/2019, 200/2019 y 279/2019: ($ 9.309,10 x 2)
+ ($ 10.410,37 x 3) + ($ 11.528,44 x 3) + ($ 12.937,22 x 3) + ($ 14.067,93 x 1) = $ 137.314,22
GANANCIAS 3.indb 25 26/5/20 15:00

El artículo 189 del decreto reglamentario de la LIG establece que, a los fines de la determinación
de la ganancia neta mencionada en el tercer párrafo del artículo 94 (ex art. 90) de la ley, se podrá
deducir, de corresponder, el remanente no utilizado de las deducciones que autorizan los artículos 29
(ex art. 22), “gastos de sepelio”, 30 (ex art. 23), “deducciones personales”, y 85 (ex art. 81), “deducciones
generales”, que se hubieran computado contra las rentas sujetas a escala del primer párrafo del
artículo 94 (ex art. 90) de la LIG. De esta forma, el decreto puso fin a este vacío legal sobre el orden de
prelación para el cómputo de las deducciones para dichos grupos de rentas.
9. DEDUCCIÓN ESPECIAL PARA LAS RENTAS CEDULARES DE FUENTE ARGENTINA

Un sistema de imposición cedular consiste en gravar una determinada clase de rentas con un
impuesto especial o con una tasa proporcional uniforme para ese tipo de rentas en lugar de la
aplicación de alícuotas progresivas.
A partir del 1/1/2018, se incorpora este sistema cedular de imposición para las rentas financieras, la
distribución de dividendos y utilidades, y la enajenación y transferencia de derechos sobre inmuebles.
El artículo 100 (ex art. 90.6) de la mencionada ley establece una deducción especial para un
subconjunto de dichas rentas. Dicha deducción se aplica a las personas humanas y sucesiones
indivisas residentes en el país que obtengan las siguientes ganancias de fuente argentina:
- Intereses y rendimientos por la colocación de capital en valores de fuente argentina (depósitos
bancarios a plazo, títulos públicos, obligaciones negociables, cuotapartes de fondos comunes de
inversión, títulos de deuda de fideicomisos financieros, bonos y demás valores).
- Operaciones de enajenación de títulos públicos, bonos, obligaciones negociables, cuotas de
fondos comunes de inversión abiertos, títulos de deuda y demás valores de fuente argentina, y
monedas digitales.
El monto de la deducción ascenderá a una vez el valor del mínimo no imponible [art. 30 (ex art. 23),
inc. a)] por período fiscal, sin posibilidad de generar quebrantos ni de trasladar el saldo remanente, de
existir, a períodos fiscales siguientes.
Dicha deducción se proporcionará de acuerdo a la renta atribuible a cada uno de los conceptos.
El decreto reglamentario establece el procedimiento para proporcionar la deducción especial del
artículo 100 (ex art. 90.6) de la LIG: se deberá considerar de manera individual la ganancia bruta
atribuible a:
i) los intereses o rendimientos comprendidos en el artículo 95, punto a) [ex art. 90.1, inc. a), LIG];
ii) los intereses o rendimientos comprendidos en el artículo 95, punto b) [ex art. 90.1, inc. b), LIG];
iii) los resultados de enajenación de los conceptos del artículo 98, punto a) [ex art. 90.4, inc. a), LIG], y
iv) los resultados de enajenación de los conceptos del artículo 98, punto b) [ex art. 90.4, inc. b), LIG].
El mismo artículo aclara que no podrán deducirse de la renta sujeta al impuesto cedular los gastos
de sepelio, las deducciones generales y las deducciones personales.
GANANCIAS 3.indb 26 26/5/20 15:00

II - APLICACIÓN PRÁCTICA
A continuación, se desarrolla una serie de casos prácticos de aplicación respecto del cómputo de
las deducciones personales para el período fiscal 2019 por parte de una persona humana con rentas
netas de distintas categorías:
CASO 1: PROFESIONAL CON ACTIVIDAD INDEPENDIENTE. NUEVO PROFESIONAL

• Renta neta de cuarta categoría por $ 4.200.000 por el ejercicio de la actividad profesional en forma
independiente.
• El contribuyente se matriculó en el consejo profesional de su especialidad en este ejercicio,
habiéndose dado de alta en los impuestos correspondientes.
• Cargas de familia:
- Concubina que convive en la misma casa-habitación desde el año 2015.
- Hija de la concubina de 9 años, estudiante.
- Hijo del contribuyente con la concubina. Ejerce la responsabilidad parental, habiendo decidido
computar el 100% de la deducción en forma personal. Nació el 20/6/2019.
- Hijo adoptivo (16 años) del matrimonio anterior, cuyo trámite de adopción finalizó el
20/12/2010. Tiene la responsabilidad parental y acordaron con su exesposa la deducción del
50% de dicha Cargas de familia.
• El contribuyente abonó de enero a diciembre las mensualidades de autónomos en tiempo y
forma, y de acuerdo a la categoría correspondiente.
SOLUCIÓN
Podrá computar como deducciones personales las siguientes:

- Mínimo no imponible: $ 85.848,99.
- Concubina: la ley se refiere al parentesco de “cónyuge”, por lo cual no resulta deducible la concubina
(o conviviente) por no estar legalmente casados.
- Hija de la concubina: no es deducible, ya que solo se admite la deducción de hijastros, por lo cual
debe estar casado legalmente con su cónyuge.
- Hijo: nacido durante el ejercicio, por lo que corresponde prorratear la deducción desde el mes de
alta, inclusive. Conforme los datos, el contribuyente, deduce el 100% de la deducción. Cumple con
el requisito de la responsabilidad parental: $ 40.361,43 / 12 meses x 7 meses x 100% = $ 23.544,17.
- Hijo adoptivo: la ley lo asimila como hijo propio, por lo que resulta deducible. Deduce el 50%,
ya que mantiene la responsabilidad parental compartida con su exesposa: $ 40.361,43 x 50% =
$ 20.180,72.
- Deducción especial “nuevo profesional”: $ 214.622,47.
- Total de deducciones personales computable: $ 344.196,35.
GANANCIAS 3.indb 27 26/5/20 15:00

Renta neta de 4a. categoría $ 4.200.000,00

(-) Deducciones personales computables ($ 344.196,35)
Ganancia neta sujeta a impuesto $ 3.855.803,65
Impuesto determinado $ 1.282.460,47

CASO 2: RENTA DE EMPLEADO EN RELACIÓN DE DEPENDENCIA (NO COMPRENDIDO

EN ZONA PATAGÓNICA)
• Renta neta por sueldos en relación de dependencia por la suma de $ 970.000, que incluye sueldo
anual complementario (SAC) y vacaciones.
• Cargas de familia: esposa sin ingresos. Posee 2 hijos: un hijo de 22 años y una hija de 16 años
sin ingresos. Ambos progenitores ejercen la responsabilidad parental y convinieron en que este
contribuyente compute el 100% de las cargas de familia, atento a que la esposa no tiene ingresos.
SOLUCIÓN
Las deducciones personales a computar son las siguientes:

- Cargas de familia:
i) Cónyuge: $ 80.033,97.
ii) Hijo (22 años): no corresponde por superar la edad.
iii) Hija (16 años): $ 40.361,43 x 100% = $ 40.361,43.
- Deducción especial incrementada (DEI): $ 494.490,17 (Renta por sueldos > DEI: corresponde
aplicar DEI hasta el tope, porque la ganancia supera dicho importe).
- Total de deducciones personales computables: $ 717.904,36.

Rentas neta de 4a. categoría $ 970.000,00
Ganancia neta sujeta a impuesto $ 252.095,64
Impuesto determinado $ 38.488,51

GANANCIAS 3.indb 28 26/5/20 15:00

CASO 3: RENTAS DE TERCERA CATEGORÍA Y SUELDO EN RELACIÓN DE DEPENDENCIA

(NO INCLUIDO EN ZONA PATAGÓNICA)
• Rentas netas de tercera categoría por $ 930.000 (el contribuyente trabaja en forma personal en la
empresa).
• Renta neta por sueldos en relación de dependencia por la suma de $ 650.000 (no incluida en zona
patagónica).
• Cargas de familia: esposa con ingresos superiores al mínimo no imponible y 1 hija menor de 18
años donde ambos progenitores ejercen la responsabilidad parental y convinieron en computar
cada uno el 50% de la deducción personal.
SOLUCIÓN

i) Cónyuge: $ 0.
ii) Hija (1): $ 40.361,43 x 50% = $ 20.180,72.
- DEI: $ 494.490,17 (Renta por sueldos > Deducción especial simple y > DEI: corresponde aplicar DEI
hasta el tope del monto de la deducción).

Rentas netas de 3a. y 4a. categoría $ 1.580.000,00

GANANCIAS 3.indb 29 26/5/20 15:00

ALTERNATIVA
Se parte de los mismos datos que en el punto anterior, pero el monto de la renta neta por sueldos
en relación de dependencia asciende a la suma de $ 450.000.
SOLUCIÓN

i) Cónyuge: $ 0.
ii) Hija (1): $ 40.361,43 x 50% = $ 20.180,72.
- DEI: $ 450.000 (Renta por sueldos > Deducción especial simple y < DEI: corresponde aplicar DEI
hasta el límite de la ganancia neta de cuarta categoría que no genere quebranto).

Rentas netas de 3a. y 4a. categoría $ 1.380.000,00
GANANCIAS 3.indb 30 26/5/20 15:00

CASO 4: RENTAS DE TERCERA CATEGORÍA. NUEVO EMPRENDEDOR

• Rentas netas de tercera categoría antes de deducciones personales: $ 1.800.000 (el contribuyente
trabaja en forma personal en la actividad). No posee rentas en relación de dependencia.
• Se inscribió en la actividad comercial en forma independiente a partir de julio de 2018, habiendo
procedido con la inscripción registral correspondiente ante la AFIP.
• Se encuentra casado con Alicia, quien obtuvo ingresos netos anuales por la suma de $ 440.000.
Tiene a su cargo a su padre, quien se encuentra discapacitado. Además, tiene una hija de 16 años,
que estudia y no percibió ingresos: la responsabilidad parental la ejercen ambos progenitores,
pero el matrimonio ha optado que su esposa compute el 100% de la misma.
SOLUCIÓN
Podrá computar como deducciones personales:

- Cargas de familia (cónyuge): no resulta deducible, porque las entradas netas superan el monto del
mínimo no imponible.
- Cargas de familia (hija): la deduce la cónyuge.
- Otras cargas de familia (padre): no resulta deducible para el período fiscal 2019.
- Deducción especial “nuevo emprendedor”: $ 214.622,47.

Renta neta de 3a. categoría $ 1.800.000,00
Ganancia neta sujeta a impuesto $ 1.499.528,54
GANANCIAS 3.indb 31 26/5/20 15:00

CASO 5: HONORARIOS DE DIRECTORIO Y JUBILACIÓN

• Honorarios de directorio asignados y percibidos en el 2019: $ 120.000, habiendo abonado autó-
nomos en tiempo y fecha, las mensualidades y categoría correcta.
• Rentas por jubilación por haber ejercido el trabajo personal, cuya retribución fue percibida a partir
de marzo de 2019: $ 150.000.
• Cargas de familia: no corresponde.
SOLUCIÓN

- Deducción especial hasta el límite de la ganancia neta sujeta a impuesto: $ 166.981,21.
- Total de deducciones personales computables: $ 270.000.
Para la deducción especial no se puede tomar la “deducción específica” para las rentas del artículo
82 (ex art. 79), inciso c) (deducción equivalente hasta 6 veces el haber mínimo garantizado), ya que el
contribuyente tiene otras rentas. Puede computar la deducción especial hasta el límite de las rentas
de cuarta categoría luego de descontar el mínimo no imponible.

Renta neta de 4a. categoría $ 270.000,00
Ganancia neta sujeta a impuesto $ 0,00
Impuesto determinado $ 0,00
GANANCIAS 3.indb 32 26/5/20 15:00

CASO 6: RENTA POR JUBILACIONES

Son rentas por jubilación por haber ejercido el trabajo personal, cuya retribución anual percibida
(neta) fue de $ 520.000:
- No percibió otro tipo de rentas.
- Cargas de familia: esposa sin ingresos.
- El contribuyente no supera el mínimo de la base del impuesto sobre los bienes personales y no se
encuentra obligado a tributar el impuesto.
SOLUCIÓN
Las deducciones a computar son las siguientes:

- Deducción específica [art. 82 (ex art. 79), inc. c)] en reemplazo del mínimo no imponible y
deducción especial de hasta 6 veces el haber mínimo garantizado (para el período fiscal 2019
ascendió a $ 823.885,32).
- Esposa: resulta Cargas de familia y puede computar: $ 80.033,97.
- Total de deducciones personales a computar: $ 520.000, ya que el monto de las deducciones
personales no puede exceder la suma de la ganancia neta de cuarta categoría:

Renta neta de 4a. categoría $ 520.000,00
Ganancia neta sujeta a impuesto $ 0,00
GANANCIAS 3.indb 33 26/5/20 15:00

CASO 7: RENTAS DE HONORARIOS DE SINDICATURA Y SUELDOS EN RELACIÓN

DE DEPENDENCIA. CONTRIBUYENTE QUE VIVE EN ZONA PATAGÓNICA
• Renta neta por sueldos en relación de dependencia por la suma de $ 900.000, que incluye SAC y
vacaciones.
• Rentas netas de honorarios de sindicatura por $ 420.000 (el contribuyente trabaja en forma
personal en la empresa). Abonó autónomos en categoría y tiempo correspondiente.
• Cargas de familia: posee 2 hijos: una hija de 17 años que se fue a estudiar a Londres desde el
15/6/2019 y una hija de 2 años. Ambos progenitores ejercen la responsabilidad parental y
convinieron en que el contribuyente compute el 100% de las cargas de familia, atento a que la
esposa no tiene ingresos.
SOLUCIÓN
Las deducciones personales a computar son las siguientes (zona patagónica):

i) Cónyuge: $ 97.641,44.
ii) Hija (17 años): no corresponde deducción, porque residió en el exterior más de 6 meses.
iii) Hija (2 años): $ 49.240,94 x 100% = $ 49.240,94.
- DEI: $ 603.278,01 (Renta por sueldos > DEI: corresponde aplicar DEI hasta el tope, porque la
ganancia supera dicho importe).

Rentas netas de 4a. categoría $ 1.320.000,00
(-) Deducc. personales computables - Zona patagónica ($ 875.843,31)

III - DE CARA AL 2020 … LOS NUEVOS VALORES

Mediante la ley 27346, se establece la actualización de las deducciones personales así como
también de la escala progresiva para personas humanas y sucesiones indivisas.
Para determinar el monto de las actualizaciones, se utiliza el índice de variación anual de la RIPTE
correspondiente al mes de octubre del año 2019 respecto del mismo mes del año anterior. Para el
período fiscal 2020, la actualización es del 44,277964% respecto del año fiscal anterior.
GANANCIAS 3.indb 34 26/5/20 15:00

Como se podrá observar, dicha actualización quedó desfasada con respecto al índice de inflación
medido a través del índice de precios al consumidor (IPC), nivel general, que para el año 2019 ascendió
a 53,83%. Entonces, si bien las deducciones personales se actualizan en forma automática, dichas
actualizaciones no mediarían adecuadamente la capacidad contributiva sujeta a imposición.
Para el período 2020 se utilizarán las mismas deducciones personales independientemente del
tipo de rentas que obtenga el contribuyente (en relación de dependencia, jubilaciones u otras rentas).
Se mantiene el incremento del 22% de las deducciones para aquellos sujetos que se encuentren en
la zona patagónica.
Los valores de las deducciones personales para el período fiscal 2020 son los siguientes:

Monto deducciones
Monto deducciones
Concepto personales 2020
(zona patagónica)
Cónyuge $ 115.471,38 $ 140.875,09
Hijo $ 58.232,65 $ 71.043,83
Deducción especial simple $ 247.722,23 $ 302.221,25
Deducción especial “Nuevos profesionales” o “Nuevos
$ 309.652,93 $377.776,57
emprendedores”
Deducción especial incrementada $ 594.533,62 $ 725.331,02
GANANCIAS 3.indb 35 26/5/20 15:00

GANANCIAS 3.indb 36 26/5/20 15:00
ALGUNAS CUESTIONES A TENER EN CUENTA PARA
LAS DECLARACIONES JURADAS AÑO 2019
EZEQUIEL V. PASSARELLI
Un nuevo año ha pasado. Y si bien la emergencia y el COVID-19 tapan la gran mayoría de

las cuestiones tributarias (y de la vida en general), no hemos tenido, hasta el día de hoy, grandes
avances en materia de postergaciones y prórrogas impositivas, por lo cual nos volvemos a encontrar
trabajando sobre las declaraciones juradas del impuesto a las ganancias y del impuesto sobre los
bienes personales para poder llegar con los vencimientos.
A raíz de ello, traemos una nueva versión de esta entrega en la cual, a modo de 11 preguntas y 11
respuestas, intentaremos resumir algunas de las cuestiones más relevantes de las liquidaciones del
año 2019.
1. Bienes personales: los cambios en bienes personales que trajo la ley de solidaridad,
¿aplican para estas declaraciones juradas (año 2019)?
Sí. En principio, el aumento es por dos años (2019 y 2020), por lo cual tenemos que liquidar el
impuesto con las nuevas escalas dividiendo los casos en tres grandes grupos:
- Personas con bienes en Argentina únicamente.
- Personas con bienes en el exterior únicamente.
- Personas con bienes en Argentina y en el exterior.
2. Bienes personales: ¿cómo computo el mínimo no imponible -MNI- ($ 2.000.000) para

sujetos que tienen bienes en Argentina y en el exterior?
Primero, se deberá restar el MNI de los activos en el país y recién en caso de que el MNI sea mayor
a los activos en el país se podrá restar lo que sobre de los activos en el exterior.
GANANCIAS 3.indb 37 26/5/20 15:00

3. Bienes personales: los títulos públicos de Argentina custodiados en una cuenta

radicada en el exterior, ¿qué impuesto pagan?: ¿el impuesto para bienes radicados en
Argentina o el impuesto para bienes radicados en el exterior?
Estuvieron y siguen estando exentos. No importa dónde estén custodiados: pueden estar en una
cuenta de Argentina o del exterior; es indistinto.
4. Bienes personales: ¿y si tengo acciones de empresas de Argentina en dicha cuenta

radicada en el exterior?
El tratamiento sigue siendo el mismo para la persona humana (exenta o no computable).
El impuesto sobre los bienes personales lo debe pagar la sociedad (art. 25.1 de la ley).
5. Impuesto a las ganancias: resultado por venta de inmuebles obtenido por personas
humanas residentes del país
i) Inmueble en Argentina comprado antes del 1/1/2018

Se paga el impuesto a la transferencia de inmuebles (ITI) del 1,5% sobre el precio de venta. No se
debe pagar impuesto a las ganancias (15%) por este resultado. El mismo tiene el tratamiento de no
gravado en ganancias.
¿Y si vendo mi vivienda?
En caso de que se venda la casa-habitación de la persona (vivienda), se podrá solicitar la exención
en el ITI (certificado de no retención) siempre y cuando se destine esta venta al reemplazo (compra o
construcción) de la nueva vivienda en el término de un año.
ii) Inmueble en Argentina comprado después del 1/1/2018

No se paga el ITI. Se debe pagar el impuesto a las ganancias a una tasa especial del 15% sobre la
utilidad resultante.
Es decir, la base imponible estará dada por la diferencia entre el precio de venta y el precio de
compra actualizado por el índice de precios al consumidor (IPC).
Es muy importante remarcar este último punto: es uno de los pocos casos en los que se permite
actualizar el valor residual del bien por inflación.
La base imponible estará dada por el precio neto de venta menos el costo de adquisición
actualizado, mediante la aplicación del índice del artículo 89 de la ley, desde la fecha de adquisición
hasta la de enajenación o transferencia.
¿Y si vendí mi vivienda?
El resultado por la venta de la casa-habitación se encuentra exento. No se debe abonar el impuesto
a las ganancias.
GANANCIAS 3.indb 38 26/5/20 15:00

ALGUNAS CUESTIONES A TENER EN CUENTA PARA LAS DECLARACIONES JURADAS AÑO 2019
¿Y si el precio de venta es menor al costo y tengo un quebranto (pérdida)?

Estamos ante un quebranto de tipo específico. Eso significa que no podemos imputarlo contra
otras rentas (sueldos, honorarios y renta financiera, entre otras).
iii) Inmueble en el exterior comprado antes del 1/1/2018

El resultado obtenido por esta venta no está gravado en el impuesto a las ganancias ni tampoco
en el ITI.
iv) Inmueble en el exterior comprado después del 1/1/2018

Está gravado en el impuesto a las ganancias, aplicando para ello también la tasa del 15% sobre la
diferencia de precio.
¿También hay que ajustar el costo por inflación (IPC)?

No. Sin embargo, la diferencia de cambio generada por la suba del precio de la divisa (dólar) no
se encuentra alcanzada por el impuesto, atento a que se debe medir el resultado en “moneda dura”.
Esto último significa que se deberán convertir ambos valores (precio de venta y costo de compra)
expresados en moneda extranjera al tipo de cambio vendedor del Banco de la Nación Argentina del
momento en el que se perfeccione la operación.
De esta forma, no se paga impuesto a las ganancias por la suba del dólar.
v) ¿Están gravadas las cesiones de boletos o de derechos sobre inmuebles? ¿Cuándo se produce
la “compra” del inmueble a los efectos impositivos?
Esta cuestión es sumamente importante porque, como vimos, dependiendo de cuándo se
considera “comprado” el inmueble (antes o después del 31/12/2017) aplica un tratamiento (ITI) u otro
(ganancias).
Al respecto, la reglamentación define el caso estableciendo que si se suscribe el boleto antes del
31/12/2017, en el cual se haya pagado como mínimo el 75% del precio, sin importar si hubo posesión
o no, se deberá pagar el ITI y no el impuesto a las ganancias.
vi) Obras en construcción sobre un inmueble propio al 31/12/2017

Se deberá pagar el ITI y no el impuesto a las ganancias.
6. Bienes personales: compra de inmueble vía fideicomiso (“en pozo”): ¿cómo lo

declaro en bienes personales?; ¿está gravado?
El fideicomiso es el responsable de pagar el impuesto y, luego, le pide a los fiduciantes que le
reintegren el dinero. En virtud de ello, no se debe tributar en la declaración jurada de la persona
humana por este derecho (crédito), atento a que ya se pagó vía responsable sustituto.
GANANCIAS 3.indb 39 26/5/20 15:00

7. Un monotributista tiene un inmueble en el país que lo cede en alquiler: ¿puede

facturar los alquileres vía monotributo o tiene que pagar impuesto a las ganancias?
Puede usar el monotributo para facturar los alquileres en tanto no supere los topes máximos
de aquel, la cantidad máxima de unidades afectadas (3) y el resto de los requisitos específicos del
régimen.
¿Y si el inmueble está radicado en el exterior?

También.
8. Impuesto a las ganancias: impuesto cedular a la renta financiera. ¿A partir de qué

año se deja sin efecto?
El artículo 32 de la ley 27541 dispone que se deja sin efecto el impuesto cedular a la renta financiera,
subsistiendo para muy pocos casos a partir del año 2020.
Sin embargo, ha surgido una gran controversia en torno a la vigencia del artículo 33, el cual vuelve
a incorporar la exención de los intereses de plazo fijo en moneda nacional (sin ajuste), títulos públicos
y obligaciones negociables con oferta pública.
La pregunta (y la controversia) es: ¿la exención aplica desde el 23/12/2019 (1/1/2019) o desde el
1/1/2020?
Lo cierto es que, a raíz de un error ocurrido en el proceso legislativo de aprobación de la ley, este
artículo quedó sin una fecha de entrada en vigencia específica y determinada, por lo que rige a partir
del día de su publicación en el Boletín Oficial (23/12/2019) por aplicación del artículo 87 de dicha
norma. En ese sentido, hay que considerar que estamos ante un tributo de ejercicio anual.
A raíz de ello, desde la técnica legislativa tributaria, estamos en condiciones de afirmar que aplica
para el 2019 inclusive; es decir, desde el 1/1/2019.
Sin embargo, como era de esperar, ya el Fisco ha dejado en claro (ID 25310502) que su opinión no
es esta sino, por el contrario, que aplica desde el 23/12/2019 en adelante. Al menos, eso interpretamos
de esta respuesta que ha publicado el Fisco en su página web.
Nuevamente se repite nuestra postura en cuanto a que, técnicamente, aplica desde el 1/1/2019.
9. ¿Se vuelve a permitir, tal como ocurrió en 2018, imputar los intereses al costo de los
títulos públicos u obligaciones negociables del país?
Sí. En virtud de ello se pagará impuesto por estos intereses (en caso de optarse por la alternativa)
recién cuando se enajenen los instrumentos. Desde luego, hay que considerar las derogaciones que
trae la ley 27541 (ver pregunta anterior).
GANANCIAS 3.indb 40 26/5/20 15:00

10. Sociedad en el exterior: ¿hay que pagar impuesto a las ganancias cuando se
distribuyan dividendos?
Sí, excepto que se den en forma concurrente las siguientes situaciones (en cuyo caso, las personas
humanas que tengan el control de la sociedad del exterior tendrán que pagar impuesto a las ganancias
en el país, a pesar de que dicho ente del exterior no les distribuya dividendos):
1. Que la persona humana tenga el control sobre la sociedad del exterior.
2. Que se trate de una sociedad sin “sustancia” o con rentas pasivas superiores al 50%.
3. Que la sociedad se encuentre radicada en un país no cooperante, o de baja o nula tributación, o
bien, sin estarlo, tribute en el país en el que esté radicada por menos del 75% del impuesto que se
paga en nuestro país.
En definitiva, habrá que analizar en qué país está radicada la sociedad del exterior y qué tipo de
actividad realiza o qué tipo de rentas obtiene para determinar si se cumplen todos los requisitos de
manera concurrente.
Caso contrario, recién pagará el impuesto a las ganancias en Argentina cuando se le distribuyan
los correspondientes dividendos.
11. ¿Se puede tomar el impuesto pagado en el exterior en caso de tener que pagar
impuesto en Argentina?
Sí. Aplica el régimen de tax credit, pudiendo computarse el impuesto análogo pagado en el
extranjero.
Esto aplica tanto para el impuesto a las ganancias como para el impuesto sobre los bienes
personales, en caso de que exista un gravamen de similares o análogas características en dicho país.
Vale decir que el impuesto se debe encontrar abonado antes del vencimiento de la declaración
jurada en Argentina y, además, se puede computar solamente hasta el incremento de la obligación
fiscal.
12. Impuesto a las ganancias: una persona que tiene un comercio a su nombre, ¿tiene
que aplicar el ajuste por inflación impositivo en 2019?
Sí. Lo tiene que aplicar e imputar, como mayor ganancia o mayor pérdida (dependiendo el caso),
1/6 al ejercicio 2019 y 5/6 a los próximos 5 años (1/6 por año). Dichos 5/6 se imputarán nominalmente
en los próximos 5 años, es decir, sin actualizar estos 5/6 por la inflación de estos 5 años que siguen.
Esto se debe a que el artículo 105 de la ley determina que deberán aplicar el ajuste por inflación
ciertos sujetos del artículo 53 y, justamente, las empresas unipersonales de tercera categoría (un
comercio, por ejemplo) están incluidas en dicha norma.
No es el caso de las empresas unipersonales de cuarta categoría (un contador, un abogado y un
dentista, entre otros), es decir, aquellas explotaciones que desarrollan actividades indicadas en los
incisos f ) y g) del artículo 82 (históricamente, el art. 79) de la ley, en tanto no las complementen con
una explotación comercial.
GANANCIAS 3.indb 41 26/5/20 15:00

Por si hiciera falta, vale aclarar que, en las declaraciones juradas de 2018, el ajuste no fue obligatorio,
por lo cual este sería el primer ejercicio obligatorio para este tipo de sujetos después de muchos años.
13. ¿Se puede deducir el impuesto sobre los bienes personales en ganancias?
Siempre y cuando el bien esté afectado a obtener una ganancia gravada, sí. Por el contrario, si se
trata de un bien de índole personal, no.
Supongamos, por ejemplo, el caso de un inmueble afectado a obtener rentas de primera categoría
(alquileres): el impuesto sobre los bienes personales es deducible.
Sin dudas, esta será una cuestión muy importante a tener en cuenta para los inmuebles ubicados
en el exterior que generen este tipo de rentas, atento al incremento del impuesto para este año (hasta
el 2,25%); de igual forma si los inmuebles están ubicados en el país (hasta el 1,25%).
Por último, una cuestión a tener en cuenta refiere al criterio de imputación de la categoría.
Recordemos que esto aplica tanto para las rentas como para los gastos.
En función de ello, si el bien se encuentra afectado a obtener rentas de una categoría a la que se le
aplica el criterio de lo percibido, no se podrá deducir el impuesto del mismo ejercicio (2019 en 2019),
dado que el mismo no se encuentra pago.
Se podría considerar la posibilidad de tomar los anticipos pagados durante el año a cuenta
de la declaración jurada de 2019 y decidir computar dichos importes (que sí están pagos y se han
devengado).
Pero, yendo a una solución acorde, tendríamos el siguiente escenario:
i) Bienes afectados a obtener rentas que van por lo devengado (ejemplo: alquiler de inmuebles): el
impuesto devengado en 2019.
ii) Bienes afectados a obtener rentas que van por lo percibido (ejemplo: alquiler de muebles): el
impuesto devengado en 2018.
14. Impuesto a las ganancias. Dividendos: una sociedad de Argentina distribuyó

dividendos en 2019 a sus socios; ¿qué tratamiento tiene para el socio?
En breve, podremos ver cómo surgirá esta situación en el aplicativo de ganancias del año 2019,
pero para el socio, técnicamente, el tratamiento siempre es el mismo: no computable.
La reforma tributaria redujo la tasa del impuesto a las ganancias del 35% al 30% por 2 años -ahora
por un año más- y luego al 25%, pero creando un impuesto sobre los dividendos del 7% o 13%
(dependiendo del año).
Por lo tanto, al socio le pueden distribuir dividendos gravados al 0%, al 7% o al 13%. Pero,
repetimos: el tratamiento siempre es el mismo. El socio no tiene que pagar impuesto a las ganancias
por los dividendos en su propia declaración jurada, sino que es la sociedad la que debe retener el
impuesto al momento de la distribución.
GANANCIAS 3.indb 42 26/5/20 15:00

De darse el caso en el que, al armar la liquidación jurada del socio, se detecte que no se ha retenido
el impuesto, surge la inquietud sobre si es el socio quien debe pagar en esa oportunidad el impuesto,
o bien será la sociedad la que deba pagarlo, con más los accesorios (intereses, por lo menos).
Al respecto, recordemos que la ley de impuesto a las ganancias, en su artículo 97, indica que
“…el impuesto a que hace referencia el párrafo precedente deberá ser retenido por parte de las entidades
pagadoras de los referidos dividendos y utilidades. Dicha retención tendrá el carácter de pago único y
definitivo para las personas humanas y sucesiones indivisas residentes en la República Argentina que no
estuvieran inscriptas en el presente impuesto”.
En ese sentido, el artículo 8 de la resolución general (AFIP) 4478 hace la siguiente distinción:
i) Personas humanas no inscriptas: la retención tendrá el carácter de pago único y definitivo.
ii) Personas humanas inscriptas: la retención tendrá el carácter de impuesto ingresado y en tal
concepto será computado en la declaración jurada del período fiscal correspondiente.
El aplicativo, al menos por el 2018, lleva a pagar el impuesto no retenido, pues se debe declarar el
dividendo; calcula el impuesto y permite computar el pago a cuenta sufrido.
15. Si a un monotributista lo excluyen durante el ejercicio, ¿tiene que tributar el

impuesto a las ganancias?; ¿qué criterio de imputación se debe tomar?
En las notificaciones, intimaciones y avisos de regularización voluntaria, entre otros, se consignan
dos fechas fundamentales: fecha de baja del régimen simplificado (monotributo) y fecha de inscripción
en el régimen general (IVA, ganancias y autónomos). Desde luego, siempre hay un día de diferencia
entre estas dos fechas. Un día se produce la baja (monotributo), y al otro día, el alta (régimen general).
Es más que evidente que si la exclusión se produjo en 2019, se deberá empezar a tributar impuesto
a las ganancias desde dicho año (si es que no lo hacía ya el contribuyente para otras rentas -sueldos en
relación de dependencia, honorarios como director de una sociedad comercial y jubilaciones, entre
otros-).
He aquí un pequeño inconveniente o interrogante que se puede presentar a la hora de determinar
qué rentas quedan incluidas dentro del régimen simplificado (por las cuales no hay que tributar
impuesto a las ganancias -ya pagaron-) y qué rentas no, que dependerá del criterio de imputación de
dichas rentas (devengado o percibido).
Es así que, por ejemplo, si tenemos rentas de primera categoría (alquileres de inmuebles) que van
por lo devengado, nos encontramos ante el caso más sencillo de resolver, si se quiere. Suponiendo
que la exclusión del monotributo se produjo el 31/8/2019, se deberá pagar impuesto a las ganancias
(régimen general) por solo 4 de los 12 meses.
Desde luego que si la exclusión del monotributo no se produce el último día del mes (31/8 en
nuestro ejemplo), sino a mediados (15/8), la situación se complejiza un poco. En principio, habría que
proporcionar el alquiler de dicho mes, en cuyo caso pagaríamos impuesto a las ganancias por 4 meses
y medio (16 de 31 días de agosto).
GANANCIAS 3.indb 43 26/5/20 15:00

Sin embargo, advertimos que, en general, las fiscalizaciones para estos casos tienden a seguir la
facturación y no hacen esta distinción, en cuyo caso no importaría si se produjo el 15 o el 31 del mes,
según este criterio más “práctico” que técnico.
Por último, un poco más complejo aun es el caso de un ingreso que va por lo percibido (honorarios
profesionales, por ejemplo). La solución más “práctica” (incluso aplicada, generalmente, por el Fisco
en las intimaciones o resoluciones) suele ser seguir la facturación, del mismo modo que ocurre con el
caso de los alquileres (devengado).
Pero, como sabemos, en general, la percepción se produce tiempo después de la facturación del
servicio, por lo cual cabría preguntarse si, en caso de que la exclusión se produjera el 31/8/2019 y
existieran honorarios devengados (facturados), pero no cobrados a dicha fecha, sí se deberían incluir
en la declaración jurada del impuesto a las ganancias como ingresos gravados o no.
Insistimos que, en general, el criterio fiscal es seguir la facturación y no hacer esta distinción según
el criterio de imputación.
GANANCIAS 3.indb 44 26/5/20 15:00

RENTAS FINANCIERAS.
RESUMEN DEL TRATAMIENTO IMPOSITIVO
PARA EL AÑO 2019, COMPARATIVO CON EL 2018
Y SITUACIÓN FRENTE AL AÑO 2020
VERÓNICA ABALLAY
INTRODUCCIÓN
Como consecuencia de la incorporación en el año 2018 del impuesto cedular (L. 27430) dentro
de la ley de impuesto a las ganancias -LIG- (L. 20628), y sus negativas consecuencias en materia de
representatividad en la recaudación y su complejidad en la determinación, el Congreso entendió
que, a través de la ley de solidaridad social y reactivación productiva (L. 27541), resultaría oportuno
efectuar un reacomodamiento y derogación parcial de dicho tributo.
Últimamente nuestro país ha estado en el centro de las críticas de los mercados internacionales,
según surge del informe del Banco Mundial, en el que sitúa a la Argentina como el país con mayor
presión fiscal de los países con economías relevantes. Si bien la peor condición la soportan las
empresas productivas y el impuesto a la renta financiera venía a castigar a quienes obtenían ganancias
por inversiones pasivas, no sorprende que el intento de bajar la presión fiscal se efectúe por el lado
que menos afecta a la recaudación más como una medida marketinera que como una solución real a
la problemática fiscal del país.
Este sinfín de cambios en la legislación tributaria daña mucho más la imagen frente a los poten-
ciales inversores que tuvieran la intención de invertir en el país, cuando las reglas de juego se cambian
constantemente, tornando escenarios de incertidumbre no solo desde el punto de vista financiero y
político, sino también desde el jurídico.
Lamentablemente, no se vislumbra en este bombardeo normativo de marchas y contramarchas
una salida inteligente que coloque a la Argentina como un país atractivo para invertir. Más bien todo lo
contrario al limitarse, una vez más, el reconocimiento de la inflación en la determinación del impuesto
a las ganancias, obligando a las empresas a pagar a razón del 30% sobre la inflación que demuestra el
pobre manejo económico de las instituciones públicas que aplican las políticas monetarias y fiscales a
todos los contribuyentes. Más triste aún resulta leer la nueva postergación que se hizo de la alícuota del
impuesto a las ganancias, que ya este año debió ser del 25%, pero que continúa en el orden del 30%.
GANANCIAS 3.indb 45 26/5/20 15:00

VERÓNICA ABALLAY
Bajo este desalentador panorama, paso a resumir en cuadros que faciliten la comprensión de las
modificaciones que, en materia de rentas financieras, se han introducido para el ejercicio 2019 que
está próximo a vencer.
Aclaración previa
Si bien existen diferentes posturas en la doctrina respecto de la entrada en vigencia de las
modificaciones introducidas por la ley 27541, el presente trabajo se efectuó considerando que la
misma resulta procedente para el ejercicio 2019 respecto de las exenciones que se restablecen, y la
derogación de los artículos 95 y 96 de la LIG a partir del ejercicio fiscal 2020.
ESQUEMA DE GRAVABILIDAD DURANTE EL PERÍODO 2018

[GENERALIZADO (NO CONTEMPLA CASOS PARTICULARES)] CONSECUENCIA DE LA SANCIÓN
DE LA LEY 27430 (29/12/2017)

Rendimiento Renta de capital

Concepto
(interés o dividendo) (enajenación)
Fuente argentina Impuesto cedular Impuesto cedular
Excepción Dividendos que van al 7% o al 13% Acciones con cotización o CEDEAR
Renta global - Impuesto
Fuente extranjera Escala progresiva
proporcional no cedular (15%)

ESQUEMA DE GRAVABILIDAD DESDE EL 2019

[GENERALIZADO (NO CONTEMPLA CASOS PARTICULARES)] CONSECUENCIA DE LA SANCIÓN
DE LA LEY 27541 (23/12/2019)

Rendimiento Renta de capital

Concepto
(interés o dividendo) (enajenación)
Fuente argentina Exento Impuesto cedular, de corresponder

Excepción Dividendos que van al 7% o al 13% Acciones con cotización o CEDEAR
Renta global - Impuesto

Fuente extranjera Escala progresiva
proporcional no cedular (15%)
GANANCIAS 3.indb 46 26/5/20 15:00

RENTAS FINANCIERAS. RESUMEN DEL TRATAMIENTO IMPOSITIVO PARA EL AÑO 2019…
Esta situación se da por la derogación de los artículos 95 (art. 90.1 - t.o. 1997) y 96 (art. 90.2 -
t.o. 1997) que introdujo la sanción de la ley 27541 -ley de solidaridad social y reactivación productiva-.
Con la derogación parcial del impuesto cedular por renta financiera vuelven a incluirse exenciones
de la propia LIG y de leyes especiales:

Concepto Sustento legal
Intereses de plazos fijos en moneda nacional (excepto cláusula UVA).
LIG, art. 26, inc. h)
Intereses en cajas de ahorro y cuentas especiales de ahorro
Ganancias de capital: personas físicas, sucesiones indivisas y beneficiarios
del exterior por operaciones de venta de títulos públicos, obligaciones
LIG, art. 26, inc. u),
negociables (ON), fondos comunes de inversión (FCI), certificados de
ampliación
participación y títulos de deuda de fideicomisos financieros (FF), títulos,
bonos o valores que coticen en Bolsa
Intereses por ON con oferta pública por parte de personas físicas y
L. 23576, art. 36 bis
sucesiones indivisas, y beneficiarios del exterior
Intereses y rendimiento de títulos de deuda por oferta pública para FF L. 24083, art. 25
Intereses y rendimiento de títulos de deuda por oferta pública para FCI L. 24441, art. 83, inc. b)
Año 2019

Exentos Gravados
Rendimientos Ganancias de capital que no coticen en Bolsa
Plazos fijos en pesos (no UVA) Obligaciones negociables
Títulos públicos Títulos de deuda y certificados de participación FF
Obligaciones negociables Obligaciones negociables
Títulos de deuda FF Fondos comunes de inversión
Fondos comunes de inversión Acciones sin cotización

GANANCIAS 3.indb 47 26/5/20 15:00

VERÓNICA ABALLAY
Deducción del artículo 100

Aplicable a ingresos por:

Art. 95 Derogado
Art. 96 Derogado
Art. 98: Ganancias por enajenación de acciones, valores representativos
y certificados de depósito de acciones, y demás valores, cuotas y
participaciones sociales, incluidas cuotapartes de fondos comunes de
Vigente
inversión y certificados de participación en fideicomisos financieros,
y cualquier otro derecho sobre fideicomisos y contratos similares,
monedas digitales, títulos, bonos y demás valores
IMPUESTO CEDULAR VIGENTE PARA EL AÑO 2019

Tipo de inversión Sustento legal Aclaraciones
Art. 97
Dividendos ---
(art. 90.3 - t.o. 1997)
Venta de acciones o certificados de
depósitos de acciones (sin cotización).
Ganancias de capital por
Art. 98 Participaciones societarias que no coticen en
ON, títulos de deuda,
(art. 90.4 - t.o. 1997) Bolsa o mercados autorizados por la CNV.
participaciones en FF y FCI
ON, títulos de deuda o certificados de
participación en FF y FCI (sin cotización)
Transferencias y ventas de Art. 99 Inmuebles adquiridos con posterioridad al
inmuebles (art. 90.5 - t.o. 1997) 1/1/2018

GANANCIAS 3.indb 48 26/5/20 15:00

GANANCIAS 3.indb 49
CUADRO RESUMEN POR TIPO DE INVERSIÓN
2018 - L. 27430 2019 - L. 27541 2020 - L. 27541
ERREPAR
Tipo de inversión Moneda Impuesto a las Bienes Impuesto a las Bienes Impuesto a las Bienes
ganancias personales ganancias personales ganancias personales
Caja de ahorro pesos - Exenta: art. 26, Se deroga el

Pesos Exenta Exenta Exenta Exenta
Intereses inc. h) art. 95 - Exenta
Caja de ahorro USD - Exenta: art. 26, Se deroga el
Pesos Exenta Exenta Exenta Exenta
Intereses inc. h) art. 95 - Exenta
Caja de ahorro en el
Dólares Gravada s/escala Gravada Gravada s/escala Gravada Gravada s/escala Gravada
exterior USD - Intereses
Cuenta corriente en el país Pesos No aplica Gravada No aplica Gravada No aplica Gravada
Cuenta corriente en el país
Dólares No aplica Gravada No aplica Gravada No aplica Gravada
en dólares
Cuenta corriente
Dólares No aplica Gravada No aplica Gravada No aplica Gravada
en el exterior
Exenta la Exenta la
Tenencia de moneda Exenta la diferencia
Dólares diferencia de Gravada Gravada diferencia de Gravada
extranjera en billete de cambio
cambio cambio
Exento: art. 95,
Exento: art. 26,
Plazo fijo Pesos 5% Exento Exento derogado Exento
inc. h) (L. 27541)
(L. 27541)
Gravado, tasa
Plazo fijo Dólares 15% Exento Exento Gravado Exento
progresiva
Cláusula
Plazo fijo 15% Exento Gravado Exento Gravado Exento
de ajuste
Fuente extranjera, Fuente extranjera, Fuente extranjera,
Plazo fijo en el exterior Dólares Gravado Gravado Gravado
escala progresiva escala progresiva escala progresiva
Gravadas: art. 98
Acciones en el país sin Responsable Responsable Responsable
Pesos 15% 15% (art. 90.4 -

cotización - Enajenación sustituto sustituto sustituto
t.o. 1997)
SUPLEMENTO ESPECIAL - GANANCIAS/BIENES PERSONALES 2019 - TERCERA ENTREGA - 49
26/5/20 15:00
2018 - L. 27430 2019 - L. 27541 2020 - L. 27541
GANANCIAS 3.indb 50
Acciones en el país sin Gravadas: art. 97
Responsable Gravadas: art. 97 Responsable Responsable
cotización - Rendimiento Pesos 7%(1) (art. 90.3 -
sustituto - 7%(1) sustituto sustituto
(intereses o dividendos) t.o. 1997)
Acciones con cotización
Responsable Responsable Responsable
- Enajenación a través de Pesos Exentas Exentas Exentas
sustituto sustituto sustituto
la CNV
Acciones con cotización Gravadas:
Responsable Responsable Gravadas: Responsable
- Enajenación fuera de la Pesos 15% impuesto cedular
sustituto sustituto impuesto cedular sustituto
CNV 15%
Acciones del exterior con
Exentas: art. 26, Exentas: art. 26,
cotización en el Merval(2) - Dólares Fuente extranjera Gravadas Gravadas Gravadas
inc. w) inc. w)
Enajenación (CEDEAR)
Acciones del exterior con
cotización en el Merval - Dólares Gravadas Gravadas Gravadas
Dividendos (CEDEAR)
Acciones con cotización - Responsable Responsable Responsable
Pesos 7% 7% 7%(1)
Intereses o rendimiento sustituto sustituto sustituto
VERÓNICA ABALLAY
Impuesto integral Impuesto integral Impuesto integral

Gravadas
Acciones en el exterior global integrado Gravadas por global integrado global integrado Gravadas por
por las
con o sin cotización - Dólares con alícuota las tenencias con alícuota con alícuota las tenencias
tenencias al
Compraventa proporcional del al 31/12 proporcional del proporcional del al 31/12
31/12
15% 15% 15%
Acciones en el exterior
con o sin cotización - Dólares Gravadas Gravadas Gravadas
Rendimientos
50 - SUPLEMENTO ESPECIAL - GANANCIAS/BIENES PERSONALES 2019 - TERCERA ENTREGA

Ver referencias en pág. 56
ERREPAR
26/5/20 15:00
2018 - L. 27430 2019 - L. 27541 2020 - L. 27541
GANANCIAS 3.indb 51
ERREPAR
No se reconoce No se reconoce
moneda dura, moneda dura,
por lo que la por lo que la
diferencia de diferencia de
Moneda cambio, al igual Responsable cambio, al igual Responsable Responsable
ADR - Enajenación Gravado: 15%
extranjera que la diferencia sustituto que la diferencia sustituto sustituto
de cotización, de cotización,
se encuentra se encuentra
gravada. Alícuota: gravada. Alícuota:
15% 15%
ADR - Intereses y Moneda Responsable Responsable Responsable
7% 7% 7%(1)
rendimientos extranjera sustituto sustituto sustituto
Impuesto integral Impuesto integral
Impuesto integral
global integrado global integrado
global integrado
Títulos públicos extranjeros Moneda con alícuota con alícuota
Gravados Gravados con alícuota Gravados
- Enajenación extranjera proporcional del proporcional del
proporcional del
15%, en moneda 15%, en moneda
15%
dura dura
Títulos públicos extranjeros
Moneda Gravados
- Rendimiento (intereses y Según escala Gravados Según escala Gravados Según escala
extranjera según escala
dividendos)
Títulos públicos argentinos Exentos:
Exentos: art. 36 bis,
sin cláusula de ajuste - Pesos 5% Exentos Exentos derogación art. 95 Exentos
L. 23576
Enajenación (L. 27541)
Títulos públicos argentinos
Exentos:
sin cláusula de ajuste - Exentos: art. 36 bis,
Pesos 5% Exentos Exentos derogación art. 95 Exentos
Rendimiento (intereses y L. 23576
(L. 27541)
dividendos)(3)
en pesos, con cláusula Exentos: art. 36 bis, Derogación art. 95

Pesos 15% Exentos Exentos Exentos
de ajuste, o en dólares - L. 23576 (L. 27541)
Enajenación

26/5/20 15:00
2018 - L. 27430 2019 - L. 27541 2020 - L. 27541
GANANCIAS 3.indb 52
en pesos con cláusula Exentos: art. 36 bis, Derogación art. 95
Pesos 15% Exentos Exentos Exentos
de ajuste - Rendimiento L. 23576 (L. 27541)
(intereses y dividendos)
Títulos públicos argentinos Exentos: art. 36 bis, Derogación art. 95
Dólares 15% Exentos Exentos Exentos
en dólares - Enajenación L. 23576 (L. 27541)
Exentos: art. 36 bis, Derogación art. 95
en dólares - Rendimiento Dólares 15% Exentos Exentos Exentos
L. 23576 (L. 27541)
Brasil - Bonos soberanos - Moneda
Exentos CDI Gravados Exentos(4) Gravados Exentos(4) Gravados
L. 24795 - Enajenación extranjera
Brasil - Bonos soberanos
Moneda
- L. 24795 - Rendimiento Exentos CDI Gravados Exentos(4) Gravados Exentos(4) Gravados
extranjera
Bolivia - Títulos, acciones y
Moneda
demás valores (L. 21780) - Exentos CDI Exentos Exentos CDI Exentos Exentos CDI Exentos(5)
extranjera
Enajenación
VERÓNICA ABALLAY
Bolivia - Títulos, acciones

y demás valores (L. 21780) Moneda
Exentos CDI Exentos Exentos CDI Exentos Exentos CDI Exentos(5)
- Rendimiento (intereses y extranjera
dividendos)
Enajenación de acciones
Con cotización: Con cotización:
argentinas por sujetos no
exenta. exenta.
residentes mientras no Pesos Exenta No aplica No aplica No aplica
Sin cotización: Sin cotización:
provengan de naciones no
gravada gravada
cooperantes

Rescate de FCI por no Con cotización: Con cotización:
Pesos o
residentes mientras no exento. exento.
moneda Exento No aplica No aplica No aplica
provengan de naciones no Sin cotización: Sin cotización:
extranjera
ERREPAR
cooperantes gravado gravado
26/5/20 15:00
2018 - L. 27430 2019 - L. 27541 2020 - L. 27541
GANANCIAS 3.indb 53
ERREPAR
Pesos o Exentos para Exentos para Exentos para
Títulos públicos por no No No No
moneda beneficiarios del beneficiarios del beneficiarios del
residentes - Rendimientos alcanzados alcanzados alcanzados
extranjera exterior exterior exterior
Con cotización:
exentas.
Exentas para Exentas para
ON por no residentes - No Sin cotización: No No
Pesos beneficiarios del beneficiarios del
Rendimientos alcanzadas gravadas. Exentas alcanzadas alcanzadas
exterior exterior
para beneficiarios
del exterior
Exentas para Exentas para Exentas para
Responsable Responsable Responsable
Acciones emitidas en beneficiarios del beneficiarios del beneficiarios del
Pesos sustituto sustituto sustituto
Argentina - Rendimientos exterior exterior exterior
7% Gravadas 7% Gravadas 7% Gravadas
global integrado global integrado global integrado
FCI en el exterior -
Dólares con alícuota Gravados con alícuota Gravados con alícuota Gravados
Enajenación
proporcional del proporcional del proporcional del
15% 15% 15%
FCI en el exterior -
Rendimiento (intereses y Dólares Según escala Gravados Según escala Gravados Según escala Gravados
dividendos)
Exentos: art. 25, Derogación art. 95
FCI - Rendimiento Pesos 5% Gravados Gravados Gravados
L. 24083 (L. 27541)
FCI - Rendimiento Dólares 15% Gravados Gravados Gravados
L. 24083 (L. 27541)
Cláusula Exentos: art. 25, Derogación art. 95
FCI - Rendimiento 15% Gravados Gravados Gravados
de ajuste L. 24083 (L. 27541)
FCI abiertos integrados con
activos cotizantes en pesos

Exentos: art. 25,
y colocados por oferta Pesos Exentos Gravados Gravados Exentos Gravados
L. 24083
pública en mercado - CNV –

Enajenación(6)
26/5/20 15:00
2018 - L. 27430 2019 - L. 27541 2020 - L. 27541
GANANCIAS 3.indb 54
FCI abiertos integrados con
activos cotizantes en pesos
y colocados por oferta Exentos: art. 25, Derogación art. 95
Pesos 5% Gravados Gravados Gravados
pública en mercado - CNV L. 24083 (L. 27541)
- Rendimiento (intereses y
dividendos)
FCI abiertos integrados
con activos cotizantes en
U$S y colocados por oferta Dólares Exentos Gravados Gravados Gravados
L. 24083 (L. 27541)
pública en mercado - CNV -
Enajenación
FCI abiertos integrados
con activos cotizantes en
U$S y colocados por oferta Derogación art. 95
Dólares 15% Gravados Exentos Gravados Gravados
pública en mercado - CNV (L. 27541)
- Rendimiento (intereses y
dividendos)
VERÓNICA ABALLAY
FCI abiertos en pesos sin

Derogación art. 95
requisito de exención - Pesos 5% Gravados Exentos Gravados Gravados
(L. 27541)
Enajenación
FCI abiertos en pesos sin
requisito de exención - Derogación art. 95
Pesos 5% Gravados Exentos Gravados Gravados
Rendimiento (intereses y (L. 27541)
dividendos)
FCI abiertos en U$S sin
Gravados, Gravados,
requisito de exención - Dólares 15% Gravados Gravados Gravados

impuesto cedular impuesto cedular
Enajenación
FCI abiertos en U$S sin
requisito de exención - Derogación art. 95
Dólares 15% Gravados Exentos Gravados Gravados
Rendimiento (intereses y (L. 27541)
ERREPAR
dividendos)
26/5/20 15:00
2018 - L. 27430 2019 - L. 27541 2020 - L. 27541
GANANCIAS 3.indb 55
ERREPAR
FCI cerrados en pesos - Gravados,
Pesos 15% Gravados 15% Gravados Gravados
Enajenación impuesto cedular
FCI cerrados en pesos - Exentos.
Rendimiento (intereses y Pesos 5% Gravados Exentos Gravados Derogación art. 95 Gravados
dividendos) (L. 27541)
Gravados, Gravados,
FCI cerrados en dólares - Gravados,
Dólares impuesto cedular Gravados impuesto cedular Gravados Gravados
Enajenación impuesto cedular
15% 15%
FCI cerrados en dólares - Gravados, Exentos.
Rendimiento (intereses y Dólares impuesto cedular Gravados Exentos Gravados Derogación art. 95 Gravados
dividendos) 15% (L. 27541)
La tenencia La tenencia
ON en el país con oferta Exentas: art. 36 bis,
Pesos 5% se encuentra se encuentra Exentas Gravadas
pública - Enajenación L. 23576
gravada gravada
ON en el país sin oferta
Pesos 5% se encuentra 15% se encuentra 15% Gravadas
pública - Enajenación
gravada gravada
ON en el país con oferta Exentas: art. 36 bis,
Pesos 5% se encuentra se encuentra Exentas (L. 27541) Gravadas
pública - Rendimientos L. 23576
gravada gravada
La tenencia La tenencia Exentas.
ON en el país sin oferta Exentas: art. 36 bis,
Pesos 5% se encuentra se encuentra Derogación art. 95 Gravadas
pública - Rendimientos L. 23576
gravada gravada (L. 27541)
ON en el país con oferta
Dólares 15% se encuentra Exentas se encuentra Art. 95: derogado Gravadas
gravada gravada
Dólares 15% se encuentra 15% se encuentra 15% Gravadas
gravada gravada
ON en el país con oferta
Dólares 15% se encuentra Exentas se encuentra Exentas (L. 27541) Gravadas
pública - Rendimientos

gravada gravada
26/5/20 15:00
2018 - L. 27430 2019 - L. 27541 2020 - L. 27541
GANANCIAS 3.indb 56
Dólares 15% se encuentra Exentas se encuentra Exentas (L. 27541) Gravadas
pública - Rendimientos
gravada gravada
ON en el exterior con La tenencia La tenencia
o sin oferta pública - Dólares 15% se encuentra 15% se encuentra 15% Gravadas
Enajenación gravada gravada
ON en el exterior con La tenencia La tenencia
o sin oferta pública - Dólares Según escala se encuentra Gravadas s/escala se encuentra Gravadas s/escala Gravadas
Rendimientos gravada gravada
Inversiones en cauciones Pesos Gravadas s/escala Gravadas Gravadas s/escala Gravadas Según escala Gravadas
El monto El monto
Los resultados Los resultados Los resultados
invertido se invertido se
por operaciones por operaciones por operaciones
Pesos o encuentra encuentra
Opciones (calls y puts) de opciones de opciones de opciones Gravadas
dólares gravado por gravado por
se encuentran se encuentran se encuentran
su valor de su valor de
gravados s/escala gravados s/escala gravados s/escala
cotización cotización
Si toman opción Si toman opción Si toman opción
VERÓNICA ABALLAY
del art. 50, LIG, del art. 50, LIG, del art. 50, LIG,

el resultado el resultado el resultado
impositivo es impositivo es impositivo es
declarado por el Responsable declarado por Responsable declarado por Responsable
fiduciante en sustituto. el fiduciante en sustituto. el fiduciante en sustituto.
las rentas de Los bienes fi- las rentas de Los bienes fi- las rentas de Los bienes fi-
3a. categoría deicomitidos 3a. categoría deicomitidos 3a. categoría deicomitidos
Fideicomisos no financieros Pesos
Si el fideicomiso es no forman Si el fideicomiso es no forman Si el fideicomiso es no forman
sujeto, determina parte del sujeto, determina parte del sujeto, determina parte del

el impuesto y patrimonio el impuesto y patrimonio el impuesto y patrimonio
los beneficiarios de su titular los beneficiarios de su titular los beneficiarios de su titular
declaran las declaran las declaran las
utilidades utilidades utilidades
ERREPAR
distribuidas como distribuidas como distribuidas como
exentas exentas exentas
26/5/20 15:00
2018 - L. 27430 2019 - L. 27541 2020 - L. 27541
GANANCIAS 3.indb 57
ERREPAR
Tenencia Tenencia Tenencia
FF en el país con oferta
de títulos de títulos de títulos
pública en pesos - Exentos: art. 83, Exentos: art. 83,
Pesos 5% fiduciarios fiduciarios fiduciarios
Enajenación de certificados L. 24441 L. 24441
gravados gravados gravados
de participación
s/L. 26317 s/L. 26317 s/L. 26317
FF en el país sin oferta Gravados, Gravados,
pública en pesos - impuesto cedular: impuesto cedular:
Pesos 5% fiduciarios fiduciarios fiduciarios
Enajenación de certificados art. 90.3, LIG art. 90.3, LIG
de participación (t.o. 1998) (t.o. 1998)
s/L. 26317 s/L. 26317 s/L. 26317
FF en el país con oferta
pública - Enajenación Moneda Exentos: art. 83, Exentos: art. 83,
15% fiduciarios fiduciarios fiduciarios
de certificados de extranjera L. 24441 L. 24441
participación
s/L. 26317 s/L. 26317 s/L. 26317
FF en el país con o Tenencia Tenencia Tenencia
sin oferta pública en de títulos de títulos de títulos
pesos - Certificados Pesos 7-13% fiduciarios 7% fiduciarios Gravados: 7% fiduciarios
de participación - gravados gravados gravados
Rendimiento s/L. 26317 s/L. 26317 s/L. 26317
Títulos de deuda en de títulos de títulos de títulos
Exentos: art. 83,
FF con oferta pública - Dólares 15% fiduciarios fiduciarios Exentos (L. 27541) fiduciarios
L. 24441
Rendimiento gravados gravados gravados
s/L. 26317 s/L. 26317 s/L. 26317
Títulos de deuda en de títulos Gravados, de títulos Gravados, de títulos
FF sin oferta pública - Dólares 15% fiduciarios impuesto cedular: fiduciarios impuesto cedular: fiduciarios
Rendimiento gravados 15% gravados 15% gravados
s/L. 26317 s/L. 26317 s/L. 26317
26/5/20 15:00
2018 - L. 27430 2019 - L. 27541 2020 - L. 27541
GANANCIAS 3.indb 58
Gravada la Gravada la Gravada la
tenencia tenencia tenencia
Gravados, Gravados,
FF - Títulos de deuda - al 31/12. al 31/12. al 31/12.
Pesos 5% impuesto cedular: impuesto cedular:
Venta No aplica No aplica No aplica
15% 15%
responsable responsable responsable
Gravados,
FF - Títulos de deuda - Moneda al 31/12. al 31/12. Gravados, al 31/12.
15% impuesto cedular:
Venta extranjera No aplica No aplica impuesto cedular No aplica
15%
FF - Títulos de deuda Gravados, Gravados,
Moneda al 31/12. al 31/12. al 31/12.
sin oferta publica - 15% impuesto cedular: impuesto cedular:
extranjera No aplica No aplica No aplica
Rendimiento 15% 15%
VERÓNICA ABALLAY

Monedas digitales c-v (las
global integrado La tenencia global integrado La tenencia global integrado La tenencia
diferencias de cotización
n/a con alícuota se encuentra con alícuota se encuentra con alícuota se encuentra
no están alcanzadas en
proporcional del gravada proporcional del gravada proporcional del gravada
ganancias)
15% 15% 15%
(1) La alícuota del 7% se mantiene para los ejercicios 2018, 2019, 2020 y 2021. En el mismo sentido, la alícuota societaria en dichos años se mantiene
en el 30%. A partir del año 2022, la alícuota societaria pasaría a ser del 25% y la correspondiente a dividendos del 13%
(2) Repsol YPF, Tenaris, Petrobras Brasil, Telefónica de España y Banco Santander de España

(3) Si en el año 2018 se aplicó la opción establecida por el D. 1170/2018, difiriéndose los intereses devengados al momento de la venta por aplicación
de la exención en el 2019, los intereses no van a haber tributado el impuesto a las ganancias cedular
(4) A pesar de la modificación del CDI a partir del 1/1/2019, los bonos soberanos de Brasil siguen estando exentos
(5) Modelo del Pacto Andino
(6) Fondos previstos en el art. 1, primer párrafo, L. 24083
ERREPAR
26/5/20 15:00
AJUSTE POR INFLACIÓN IMPOSITIVO
EN UNA EXPLOTACIÓN UNIPERSONAL
JUSTIFICACIÓN DE LAS VARIACIONES PATRIMONIALES

FRENTE AL AJUSTE POR INFLACIÓN IMPOSITIVO
RICHARD L. AMARO GÓMEZ
Tanto las personas físicas como las sucesiones indivisas tienen la obligación formal de justificar, al
cierre del ejercicio fiscal, las variaciones que experimentaron sus patrimonios desde el inicio. Esto, a
su vez, conlleva la necesidad de cuantificar el denominado “monto consumido”, que fue definido por
la resolución general (AFIP) 2218 del año 2007(1), en su Anexo II, como aquellos gastos de sustento
y mantenimiento del responsable y/o su grupo familiar primario, así como los relacionados con el
esparcimiento propio y de su grupo familiar.
Las variaciones del patrimonio del contribuyente desde un ejercicio a otro las podemos representar
mediante la siguiente igualdad:

PATRIMONIO NETO AL CIERRE - PATRIMONIO NETO AL INICIO = RENTA NETA - CONSUMO

Es decir, durante el ejercicio el contribuyente obtuvo rentas (gravadas, exentas y/o no gravadas). El
destino de dichas rentas pudo haber sido el AHORRO (que se reflejaría en el patrimonio al cierre) y el
CONSUMO (que es una variable que se calcula por diferencia). Pero el consumo también está formado
por aquella parte del patrimonio del contribuyente al inicio consumido durante el ejercicio. De esta
manera, tendríamos la ecuación antes expuesta. La podemos transformar en lo siguiente:

PATRIMONIO NETO AL CIERRE + CONSUMO = PATRIMONIO NETO AL INICIO + RENTA NETA

(1) RG (AFIP) 2218 (BO: 27/2/2007)
GANANCIAS 3.indb 59 26/5/20 15:00

De esta manera, tenemos, en la parte I de la ecuación, la denominada “columna I”, en la que debe
consignarse el monto consumido, además de ciertos gastos que no forman parte del consumo, como
por ejemplo, cuando no se pueden computar las deducciones generales en un 100% por superar
los topes que marca la ley (como sucede con las donaciones o con los gastos médicos, entre otros).
La parte que resulta no deducible debe consignarse por separado, además de consignar también el
patrimonio al CIERRE.
En la parte II de la ecuación tenemos la denominada “columna II”, en la que se consignan, aparte
de la renta gravada, otros conceptos que justifican el incremento del patrimonio o el consumo del
ejercicio, como por ejemplo las rentas no gravadas, exentas o no computables. Adicionalmente
también se consigna el patrimonio al inicio.
Ahora bien, recordemos que para el ejercicio que va de enero a diciembre de 2019 ya se dieron los
supuestos de aplicación del ajuste por inflación impositivo, dado que la inflación del ejercicio superó
el umbral del 30%, como puede verse en los siguientes cuadros:
EJERCICIO INICIADO A PARTIR DEL 1 DE ENERO DE 2018
GANANCIAS 3.indb 60 26/5/20 15:00

AJUSTE POR INFLACIÓN IMPOSITIVO EN UNA EXPLOTACIÓN UNIPERSONAL
EJERCICIO INICIADO A PARTIR DEL 1 DE ENERO DE 2018
Lo expuesto trae como consecuencia que las personas físicas titulares de explotaciones uniper-
sonales, socias de sociedades de personas, fiduciantes de fideicomisos transparentes y ciertos
auxiliares de comercio deben calcular el ajuste por inflación (AXI) impositivo a fin de incorporarlo a
sus declaraciones juradas como renta de tercera categoría. Ello, sin olvidar que solo podrá computar
1/6 del AXI impositivo, considerando lo establecido en la nueva ley de emergencia económica
-L. 27541-.(2)
Lo importante que queremos destacar es que el 1/6 del AXI impositivo que incida en la liquidación
de la renta de tercera de la persona física no constituye un gasto erogable en el caso de pérdida, ni
tampoco una ganancia de tipo financiera en caso de dar ganancia. Ello implica que debe justificarse a
la columna II o a la columna I, respectivamente, en el cuadro de justificaciones patrimoniales a fin de
que no quede dentro del monto consumido.
A continuación, daremos un ejemplo completo acerca de cómo segregar dicho concepto del
cuadro de justificaciones patrimoniales.
CASO PRÁCTICO
PLANTEO
El contribuyente Mateo Vida es titular de una explotación unipersonal denominada “Estoy a la
puerta y llamo”, en la cual trabaja junto con su familia, destinada a la fabricación de muebles para el
hogar.
La compañía está situada en San Salvador de Jujuy y se trata de una pequeña y mediana empresa
manufacturera. Adicionalmente, posee 5 inmuebles que adquirió con su patrimonio personal y que
destina a la locación.
(2) Amaro Gómez, Richard L.: “Ajuste por inflación impositivo. Un nuevo diferimiento visto desde el punto de vista
práctico” - ERREPAR - PAT - Suplemento “Ley 27541 de solidaridad social” - diciembre/2019 - T. XXVI - Cita digital
EOLDC100663A
GANANCIAS 3.indb 61 26/5/20 15:00

Con relación al ejercicio 2019, en el que ya se dan los supuestos para la aplicación del AXI impositivo
por superar la inflación acumulada del ejercicio el 30% del índice de precios al consumidor (IPC), lo ha
contratado para calcular el mismo. En este marco, le brinda la siguiente información:
1. Papeles de trabajo correspondientes a la declaración jurada del impuesto del ejercicio 2018 en el
que se detallan:
a) el activo total y el pasivo total;
b) la composición del activo y del pasivo total.
Asimismo, se aclara que no se informa todo el activo y pasivo personal del contribuyente, sino
solo el afectado a la explotación unipersonal. Por lo tanto, se dejan afuera los activos y pasivos
personales (por ejemplo, la casa-habitación).
2. Movimientos patrimoniales correspondientes al ejercicio cerrado el 31/12/2019.
3. Referencias: aclaraciones adicionales sobre el contenido del patrimonio.
4. Resultado impositivo determinado del período fiscal 2019 sin incluir el AXI impositivo.
5. Por último, se le brinda la siguiente información sobre la evolución del IPC:

Mes IPC Mes IPC Mes IPC
Dic./2018 184,26 Abr./2019 213,05 Ago./2019 239,61
Ene./2019 189,61 May./2019 219,57 Set./2019 253,71
Feb./2019 196,75 Jun./2019 225,54 Oct./2019 262,07
Mar./2019 205,96 Jul./2019 230,49 Nov./2019 273,22
Dic./2019 283,44

Se le solicita determinar el AXI impositivo del ejercicio y su impacto en los siguientes ejercicios.
PAPELES DE TRABAJO: DECLARACIÓN JURADA DEL IMPUESTO A LAS GANANCIAS

Ejercicio iniciado el 1 de enero de 2018.
Ejercicio cerrado el 31 de diciembre de 2018.
GANANCIAS 3.indb 62 26/5/20 15:00

ANEXO I ANEXO II
ACTIVO Y PASIVO TOTAL DE LA ACTIVO TOTAL DE LA DECLARACIÓN JURADA
DECLARACIÓN JURADA 2018 2018 - COMPOSICIÓN
SALDOS AL CIERRE SALDOS AL CIERRE
EXPLOTACIÓN EXPLOTACIÓN
Ref.
UNIPERSONAL UNIPERSONAL
Renta de Renta de
tercera tercera
ACTIVO TOTAL 2.141.600,00 ACTIVO TOTAL 2.141.600,00
Activo corriente 1.499.120,00 Caja 10.000,00
Activo no corriente 642.480,00 Moneda extranjera 25.000,00
Monedas digitales del país 80.000,00
PASIVO TOTAL 1.343.555,30
Pasivo corriente 1.343.555,30 Banco “Poner la mirada en Él” 125.000,00
Pasivo no corriente 0,00 Plazo fijo en pesos 60.000,00
Títulos públicos del país 25.000,00
Títulos públicos del exterior 55.000,00
Participación en fideicomiso
120.000,00
del país
Cuotas parte de FCI del país 144.000,00
Créditos comerciales 300.000,00
Cuenta particular (1) 12.000,00
IVA, saldo a favor (2) 7.500,00
Ingresos brutos, saldo a favor 8.500,00
Productos terminados 240.000,00
Materias primas 192.000,00
Materiales 153.600,00
Maquinarias 430.000,00
Instalaciones 80.000,00
Muebles y útiles 5.000,00
Señas o anticipos que
60.000,00
congelan precio
Edificios 0,00
Terrenos 0,00
Obras en curso 0,00
Marcas y patentes 9.000,00
ACTIVO TOTAL 2.141.600,00
GANANCIAS 3.indb 63 26/5/20 15:00

ANEXO III ANEXO IV

PASIVO TOTAL DE LA DECLARACIÓN DETERMINACIÓN PRELIMINAR DEL
JURADA 2018 - COMPOSICIÓN RESULTADO IMPOSITIVO SIN AXI
SALDOS AL CIERRE EJERCICIO FISCAL 2019
EXPLOTACIÓN Ventas netas 1.233.455,00
Ref.
UNIPERSONAL Costo de la mercadería vendida - 863.418,50
Renta de tercera Resultado bruto 370.036,50
PASIVO TOTAL 1.343.555,30 Gastos deducibles
Proveedores Gastos de comercialización - 40.704,02
150.000,00
nacionales
Gastos de administración - 92.509,13
Proveedores del
120.000,00 Gastos varios - 29.602,92
exterior
Acreedores varios 96.000,00 Resultado de venta de bienes
72.000,00
Obligaciones en de uso
76.800,00 Gastos inmateriales - 4.500,00
especie
Gastos varios a Impuestos - 45.900,00
61.440,00
pagar AXI impositivo
Sueldos a pagar 150.000,00 Resultado impositivo 228.820,44
Gratificaciones a
(3) 105.000,00
pagar
Contribuciones a la
73.500,00
seguridad social
Aportes a la
51.450,00
seguridad social
ART a pagar 10.290,00
Sindicato a pagar 15.435,00
Impuesto a las
(4) 160.000,00
ganancias a pagar
Ingresos brutos,
64.000,00
saldo a pagar
Patentes a pagar (5) 25.600,00
ABL a pagar 10.240,00
Préstamo bancario
73.800,30
en pesos
Préstamo bancario
100.000,00
en dólares
PASIVO TOTAL 1.343.555,30
GANANCIAS 3.indb 64 26/5/20 15:00

MOVIMIENTOS POSTERIORES AL CIERRE

INFORMACIÓN ADICIONAL DE OPERACIONES ENTRE EL 1/1/2019 Y EL 31/12/2019
Identi- Ope-
Fecha Concepto Importe
ficación ración
Se decidió la compra de los siguientes bienes de
A Compra 20/5/2019
uso:
- Maquinarias. 850.000
- Instalaciones nuevas para las maquinarias. 680.000
Estos bienes se adquirieron con financiación a
dos años. Al cierre del ejercicio 2019 no se había
cancelado nada.
Se realizó un retiro imputable a la cuenta particular
B Retiro 1/7/2019 145.000
del titular.
Se pagó un anticipo que congela precio para la
C Pago 10/9/2019 98.000
futura adquisición de muebles y útiles.
Con fondos provenientes de donaciones familiares
B Aporte 10/9/2019 520.000
se aportó a la explotación unipersonal.

REFERENCIAS = ACLARACIONES
N° Rubro Concepto Impositiva Fundamento teórico
Se conforma de un retiro que efectuó el
(1) Activo Cuenta particular 12.000 titular junto con sus familiares para gastos
personales.
Se trata del saldo a favor de libre
(2) Activo IVA, saldo a favor 7.500
disponibilidad del IVA.
Se pagaron luego del vencimiento para la
(3) Pasivo Gratificaciones a pagar 105.000
presentación de la declaración jurada.
Es el importe neto de los anticipos,
Impuesto a las retenciones y percepciones. La posición
(4) Pasivo 160.000
ganancias a pagar por 2019 es pagadora. Constituye una
estimación.
Se corresponde con las patentes de la
(5) Pasivo Patentes a pagar 25.600 camioneta (rodado) que se utiliza en la
compañía.

GANANCIAS 3.indb 65 26/5/20 15:00

SOLUCIÓN
AJUSTE ESTÁTICO
1. DETERMINACIÓN DEL ACTIVO COMPUTABLE
Activo impositivo total al inicio del ejercicio - 31/12/2018 2.141.600
Menos activos no computables Ref.
Títulos públicos del exterior Anexo II 55.000
Participación en fideicomiso del país Anexo II 120.000
Cuotas parte del FCI del país Anexo II 144.000
Cuenta particular Anexo II (1) 12.000
Maquinarias Anexo II 430.000
Instalaciones Anexo II 80.000
Muebles y útiles Anexo II 5.000
Señas o anticipos que congelan precio Anexo II 60.000
Marcas y patentes Anexo II 9.000
Total 915.000 - 915.000
Activo impositivo computable al inicio del ejercicio - 31/12/2018 1.226.600
COMPOSICIÓN DEL ACTIVO IMPOSITIVO COMPUTABLE

Concepto Ref.
Caja Anexo II 10.000
Moneda extranjera Anexo II 25.000
Valores a depositar Anexo II 80.000
Banco “Poner la mirada en Él” Anexo II 125.000
Plazo fijo en pesos Anexo II 60.000
Títulos públicos del país Anexo II 25.000
Créditos comerciales Anexo II 300.000
IVA, saldo a favor Anexo II (2) 7.500
Ingresos brutos, saldo a favor Anexo II 8.500
Productos terminados Anexo II 240.000
Materias primas Anexo II 192.000
Materiales Anexo II 153.600
Total 1.226.600
GANANCIAS 3.indb 66 26/5/20 15:00

2. DETERMINACIÓN DEL PASIVO COMPUTABLE

Pasivo impositivo computable al inicio del ejercicio - 31/12/2018 1.343.555
Menos pasivos no computables Ref.
Gratificaciones a pagar Anexo II (3) 105.000
Impuesto a las ganancias a pagar Anexo II (4) 160.000
Total 265.000 - 265.000
Pasivo impositivo computable al inicio del ejercicio - 31/12/2018 1.078.555
COMPOSICIÓN DEL PASIVO CONTABLE COMPUTABLE

Concepto Ref.
Proveedores nacionales Anexo II 150.000
Proveedores del exterior Anexo II 120.000
Acreedores varios Anexo II 96.000
Obligaciones en especie Anexo II 76.800
Gastos varios a pagar Anexo II 61.440
Sueldos a pagar Anexo II 150.000
Contribuciones a la seguridad social Anexo II 73.500
Aportes a la seguridad social Anexo II 51.450
ART a pagar Anexo II 10.290
Sindicato a pagar Anexo II 15.435
Ingresos brutos, saldo a pagar Anexo II 64.000
Patentes a pagar Anexo II (5) 25.600
ABL a pagar Anexo II 10.240
Préstamo bancario en pesos Anexo II 73.800
Préstamo bancario en dólares Anexo II 100.000
Total 1.078.555
3. DETERMINACIÓN DE LA BASE GENERADORA DEL RESULTADO

Activo impositivo computable 1.226.600
Pasivo impositivo computable 1.078.555
CAPITAL AL INICIO 148.045 PÉRDIDA
GANANCIAS 3.indb 67 26/5/20 15:00

4. DETERMINACIÓN DE LOS ÍNDICES APLICABLES

En primer lugar, se debe considerar que el ejercicio cerró el 31/12/2019. Por lo tanto, hay que
considerar el IPC del mes de cierre (dic./2019) y el IPC del mes de cierre del ejercicio anterior (dic./2018).
Seguidamente, exponemos la evolución del IPC:
Mes IPC Mes IPC Mes IPC

Dic./2018 184,26 Abr./2019 213,05 Ago./2019 239,61
Ene./2019 189,61 May./2019 219,57 Set./2019 253,71
Feb./2019 196,75 Jun./2019 225,54 Oct./2019 262,07
Mar./2019 205,96 Jul./2019 230,49 Nov./2019 273,22
Dic./2019 283,44
IPC dic./2019
Coeficiente (- 1)
IPC dic./2018
283,44
Coeficiente (- 1) = 0,5383
184,26
En consecuencia, tenemos que el resultado por exposición a la inflación del capital al inicio,
considerando solamente el ajuste estático del ejercicio, es:
Capital al inicio 148.045 PÉRDIDA

Coeficiente 0,5383
Pérdida 79.696
AJUSTE DINÁMICO
DETERMINACIÓN DE LOS AJUSTES DINÁMICOS
a) Cálculo de coeficientes a aplicar
Mes IPC Coef. mensuales Mes IPC Coef. mensuales

Dic./2018 184,26 0,5383 Jun./2019 225,54 0,2568
Ene./2019 189,61 0,4949 Jul./2019 230,49 0,2297
Feb./2019 196,75 0,4406 Ago./2019 239,61 0,1830
Mar./2019 205,96 0,3762 Set./2019 253,71 0,1172
Abr./2019 213,05 0,3304 Oct./2019 262,07 0,0816
May./2019 219,57 0,2909 Nov./2019 273,22 0,0374
Dic./2019 283,44 0,0000
GANANCIAS 3.indb 68 26/5/20 15:00

b) Determinación de los ajustes positivos
Ref. Operación Fecha Concepto Importe

A Compra 20/5/2019 Adquisición de maquinarias 850.000
Compra 20/5/2019 Adquisición de instalaciones 680.000
Se realizó un retiro imputable a la cuenta
B Retiro 1/7/2019 145.000
particular del titular
Se pagó un anticipo que congela precio para
C Pago 10/9/2019 98.000
la futura adquisición de muebles y útiles
RESUMEN
Fecha Importe Coeficiente (redondeo) Ajustes positivos

A 20/5/2019 850.000 0,29 247.274
20/5/2019 680.000 0,29 197.820
B 1/7/2019 145.000 0,23 33.310
C 10/9/2019 98.000 0,12 11.485
Total ajustes positivos 489.889
c) Determinación de los ajustes negativos
Ref. Operación Fecha Concepto Importe

Con fondos provenientes de donaciones
D Aporte 10/9/2019 familiares, se aportó a la explotación 520.000
unipersonal
RESUMEN
Fecha Importe Coeficiente (redondeo) Ajustes negativos

D 10/9/2019 520.000 0,12 60.942
Total ajustes positivos 60.942
GANANCIAS 3.indb 69 26/5/20 15:00

DETERMINACIÓN DEL RESULTADO POR EXPOSICIÓN A LA INFLACIÓN

1. Resultado ajuste estático 79.696 Pérdida
2. Resultado ajuste dinámico 428.947 Ganancia
Positivo 489.889 Ganancia
Negativo 60.942 Pérdida
Resultado final 349.251 Ganancia
Durante el ejercicio finalizado el 31/12/2019 la compañía ganó por exposición
a la inflación.
Diferimiento ley 27468 - La imputación del AXI impositivo debe realizarse conforme se muestra a
continuación:
Ejercicio Cierre Imputación Importe Concepto

2019 31/12/2019 1/6 58.209 Ganancia
2020 31/12/2020 1/6 58.209 Ganancia
2021 31/12/2021 1/6 58.209 Ganancia
2022 31/12/2022 1/6 58.209 Ganancia
2023 31/12/2023 1/6 58.209 Ganancia
2024 31/12/2024 1/6 58.209 Ganancia
Total 349.251
Nota: cabe destacar que el AXI impositivo solo se puede computar contra el resultado correspondiente
a la explotación unipersonal de tercera categoría.
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PAPELES DE TRABAJO: DECLARACIÓN JURADA DEL IMPUESTO A LAS GANANCIAS

Ejercicio iniciado el 1 de enero de 2019.
Ejercicio cerrado el 31 de diciembre de 2019.
DETERMINACIÓN DEL RESULTADO IMPOSITIVO -

DETERMINACIÓN PRELIMINAR
EJERCICIO FISCAL 2019
Ventas netas 1.233.455,00
Costo de la mercadería vendida - 863.418,50
Resultado bruto 370.036,50
Gastos deducibles
Gastos de comercialización - 40.704,02
Gastos de administración - 92.509,13
Gastos varios - 29.602,92
Resultado venta de bienes de uso 72.000,00
Gastos inmateriales - 4.500,00
Impuestos - 45.900,00
AXI impositivo 58.208,52
Resultado impositivo 287.028,96
EJERCICIO FISCAL 2019
Patrimonio al inicio XXX
Ganancia neta sujeta a impuesto 287.028,96
Ganancias no gravadas XXX
Amortizaciones XXX
Gastos no deducibles XXX
AXI impositivo 58.208,52
Monto consumido XXX
Patrimonio al cierre XXX
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GANANCIAS 3.indb 72 26/5/20 15:00
SANCIONES FISCALES POR LA DECLARACIÓN
JURADA DEL IMPUESTO A LAS GANANCIAS
FABIANA IGLESIAS ARAUJO
FLAVIO PENNIMPEDE
Se analizan diversas situaciones por las que podrá transitar un contribuyente que deba rectificar su
declaración jurada del impuesto a las ganancias cuando la fecha general para su presentación haya vencido.
Dentro de las deducciones no admitidas en el impuesto a las ganancias se encuentran las multas
fiscales, de conformidad a lo establecido por el artículo 227 del decreto reglamentario (DR) de la ley
de impuesto a las ganancias (LIG) -t.o. 2019-:
“Art. 227 - Sin perjuicio de lo dispuesto por el artículo 67 de este reglamento, respecto de
la deducción de los intereses de prórroga, para establecer la ganancia neta imponible los
contribuyentes no podrán deducir del conjunto de entradas las sumas pagadas por
cuenta propia en concepto de multas, costas causídicas, intereses punitorios y otros
accesorios -excepto los intereses a que se refiere el art. 37 de la L. 11683 (t.o. 1998 y sus
modif.) y la actualización prevista en esta- derivados de obligaciones fiscales, pero sí el
impuesto a las ganancias tomado a su cargo y pagado por cuenta de terceros, y siempre
que esté vinculado con la obtención de ganancias gravadas…”.
Debido a esta prohibición expresa, y teniendo en cuenta las modificaciones que la ley 27430
introdujo en el régimen sancionatorio que puede aplicar la Administración Federal de Ingresos
Públicos (AFIP), es que analizaremos las consecuencias que la omisión de declarar una renta gravada
tiene sobre el contribuyente.
Asimismo, hemos analizado las consecuencias de las presentaciones inexactas en cuanto a su
temporalidad, tanto ante eventuales fiscalizaciones o como consecuencia de la presentación de una
declaración jurada (DDJJ) rectificativa por parte del contribuyente.
Al analizar el instituto de las sanciones fiscales, hemos dejado alguna reflexión sobre los intereses
que se involucran en estas omisiones y sobre la novedad de poder rectificar una DDJJ en menos bajo
determinados supuestos.
GANANCIAS 3.indb 73 26/5/20 15:00

FABIANA IGLESIAS ARAUJO - FLAVIO PENNIMPEDE
Entonces, comenzaremos analizando seguidamente diversas situaciones por las que podrá
transitar un contribuyente que deba rectificar su DDJJ del impuesto a las ganancias cuando la fecha
general para su presentación haya vencido.
SUPUESTOS
El señor Juan Messi presenta su DDJJ personal del impuesto a las ganancias por el período fiscal
2019 el día en el que opera su vencimiento. La misma arroja un impuesto a abonar de $ 10.000, el que
es cancelado en término.
SITUACIÓN 1: RECTIFICATIVA VOLUNTARIA

Un mes después del vencimiento general para la presentación y pago de la DDJJ descubre que
omitió considerar la venta de títulos valores de una cuenta comitente que tiene radicada en el exterior.
La incorporación de esta renta arroja una diferencia de $ 3.000: mayor impuesto determinado. Resulta
importante destacar que el señor Juan Messi no tiene sanciones firmes por otras cuestiones tributarias.
El obligado consulta a su asesor sobre las consecuencias fiscales de esta omisión.
Solución
Su contador le informa que, adicionalmente al ingreso de la diferencia impositiva(1), deberá pagar
los intereses resarcitorios(2) (como en el momento de imaginar estos supuestos desconocemos cuál
será la tasa de interés aplicable en este caso, utilizaremos arbitrariamente la que se fijó para el mes
de marzo de 2019; al pie incorporamos la evolución de la misma hasta el 31/3/2020 por períodos
posteriores -sugerimos chequear la evolución en ERREPAR ONLINE-: 4,5% mensual(3)); en este caso,
ascienden a $ 135.
(1) Analizada la cuenta comitente, no le corresponde ninguna de las exenciones establecidas por el inc. u) del art. 26 de
la LIG (t.o. 2019), ni se trata de títulos exentos por tratados para evitar la doble o múltiple imposición internacional
(Bolivia y Brasil)
(2) Art. 37, L. 11683: “La falta total o parcial de pago de los gravámenes, retenciones, percepciones, anticipos y demás
pagos a cuenta devengará desde los respectivos vencimientos, sin necesidad de interpelación alguna, un interés
resarcitorio.
La tasa de interés y su mecanismo de aplicación serán fijados por la Secretaría de Hacienda, dependiente del Ministerio
de Economía y Obras y Servicios Públicos; el tipo de interés que se fije no podrá exceder del doble de la mayor tasa vigente
que perciba en sus operaciones el Banco de la Nación Argentina…”
(3) La modificación de la tasa de interés se reglamentó en la R. (MH) 50/2019; en este sentido, se incrementa la tasa de
interés resarcitorio y punitorio por pago de impuestos fuera de término: a partir del 1/3 al 31/3 fue del 3% al 4,5%
y del 4% al 5,6%, respectivamente (por otros períodos consultar fórmula en la resolución mencionada). Volvieron
a modificarse, por el trimestre 1/4, al 30/6 de 2019, reduciéndose a 3,76% y 4,61%, según se trate de resarcitorios o
punitorios. Desde el 1/7/2019 hasta el 30/9/2019 las tasas fueron de 4,73% para intereses resarcitorios y de 5,76%
para punitorios. Para el último trimestre de 2019 las tasas se situaron en 5,34% para intereses resarcitorios y en
6,49% para punitorios. Para el primer trimestre del año en curso fijó en 3,6% la tasa aplicable para resarcitorios y en
4,41% para punitorios. (Fuente: serviciosweb.afip.gob.ar/genericos/calculoInteres/documentos/TASAS-INTERES-
GENERALES-Resolucion-598-19-MHA.pdf )
GANANCIAS 3.indb 74 26/5/20 15:00

SANCIONES FISCALES POR LA DECLARACIÓN JURADA DEL IMPUESTO A LAS GANANCIAS
Por otro lado, le comenta que no corresponde el ingreso de ninguna sanción por haberse
presentado la DDJJ antes de la orden de intervención, conforme lo dispone el primer párrafo del
artículo 49 de la ley 11683 (t.o. 1998, sus modificatorias y complementarias).(4)
De la prescripción
Por un lado, podemos analizar la prescripción de la acción del Fisco para reclamar los montos de
impuesto determinados.
En lo que respecta a la prescripción de la eventual contingencia, resulta de aplicación el término
de 5 años, ya que se trata de un contribuyente inscripto(5), conforme lo dispone la ley 11683. Dicha
prescripción comenzará a contar a partir del 1/1/2021(6), por lo cual en lo que respecta al capital,
operaría el 31/12/2025 si no mediara ninguna causal de suspensión o interrupción (Fuente: arts. 56 y
57, L. 11683).
Con relación a los intereses resarcitorios, su prescripción estará supeditada a la de la obligación
principal(7) (art. 57, primer párrafo, L. 11683).
Por otra parte, analizamos la sanción que puede corresponderle a este sujeto pasivo: el instituto de la
prescripción con relación a las sanciones.
La prescripción de la potestad del Fisco para iniciar acciones legales tendientes a la aplicación de
sanciones es independiente del plazo de prescripción de la acción por la obligación principal (Fuente:
art. 59, L. 11683).
En efecto, el artículo 58 de la ley 11683 (t.o. 1998, sus modificatorias y complementarias) señala lo
siguiente:
“Comenzará a correr el término de la prescripción de la acción para aplicar multas y

clausuras desde el 1 de enero siguiente al año en que haya tenido lugar la violación de los
deberes formales o materiales legalmente considerada como hecho u omisión punible”.
(4) Art. 49, L. 11683: “Si un contribuyente o responsable que no fuere reincidente en infracciones materiales regularizara
su situación antes de que se le notifique una orden de intervención mediante la presentación de la declaración jurada
original omitida o de su rectificativa, quedará exento de responsabilidad por la infracción…”
(5) El inc. a) del art. 56 de la L. 11683 establece que las acciones y poderes del Fisco para determinar y exigir el pago de
los impuestos regidos por dicha ley prescriben por el transcurso de 5 años en el caso de contribuyentes inscriptos,
así como en el caso de contribuyentes no inscriptos que no tengan obligación legal de inscribirse ante la AFIP o
que, teniendo dicha obligación y no habiéndola cumplido, regularicen espontáneamente su situación
(6) El art. 57, L. 11683 establece lo siguiente: “Comenzará a correr el término de prescripción del poder fiscal para
determinar el impuesto y facultades accesorias del mismo, así como la acción para exigir el pago, desde el 1 de enero
siguiente al año en que se produzca el vencimiento de los plazos generales para la presentación de declaraciones juradas
e ingreso del gravamen”.
Recordemos que los vencimientos para las personas físicas operan en el mes de mayo del año siguiente al período
fiscal del que se trate
(7) El tercer párrafo del art. 37 de la L. 11683 establece que “la obligación de abonar estos intereses subsiste no obstante
la falta de reserva por parte de la Administración Federal de Ingresos Públicos al percibir el pago de la deuda principal y
mientras no haya transcurrido el término de la prescripción para el cobro de esta”
GANANCIAS 3.indb 75 26/5/20 15:00

Ahora bien, una vez que se ha notificado una sanción, el Fisco contará con un nuevo plazo de
prescripción a fin de hacer efectivo el cobro de la misma. Así lo establece el artículo 60 de la ley 11683
(t.o. 1998, sus modificatorias y complementarias): el término de la prescripción de la acción para hacer
efectiva la multa y clausura comenzará a correr desde la fecha de notificación de la resolución firme
que la imponga.
De este modo, en el caso bajo análisis, habiéndose cometido la infracción en el momento de
la presentación original de la DDJJ, supongamos junio de 2020, el Fisco tendrá plazo por 5 años,
contados a partir del 1 de enero de 2021 para aplicar y notificar la multa establecida por el artículo 45
de la ley 11683. Es decir, podrá notificarla hasta el 31 de diciembre de 2025, inclusive.
Supongamos, sin embargo, que el Fisco la notifica el 3 de noviembre de 2025 y que el contribuyente
no presenta ninguno de los recursos previstos por el artículo 76 de la ley 11683 (t.o. 1998, sus
modificatorias y complementarias). A los 15 días hábiles administrativos la multa quedará firme.
A partir de ese momento, en principio, el 20 de noviembre de 2025, el Fisco contará con 5 años
contados a partir del día siguiente (en nuestro caso, 21/11/2025 hasta el 20/11/2030) para iniciar
acciones tendientes al cobro de dicha multa (Fuente: art. 60, L. 11683).
De la inclusión de la deuda en el Título IV de la ley 27541 (“Regularización

de obligaciones tributarias, de la seguridad social y aduaneras para MIPYMES”)
Si el señor Juan Messi cumpliera con las condiciones establecidas en el Capítulo 1 del Título IV de la
ley 27541, es decir, si se encontrara inscripto como micro, pequeñas o medianas empresas, según los
términos del artículo 2 de la ley 24467, podría acogerse a los beneficios enunciados por dicha norma
por las obligaciones vencidas con anterioridad al 30/11/2019. En líneas generales, y en lo que aplica a
dicho ejercicio, esta moratoria plantea los siguientes beneficios:
- Condonación de multas.
- Tope a los intereses resarcitorios y punitorios de los impuestos adheridos al plan en función del
período regularizado.
- Plan de pagos de hasta 120 cuotas.
- Tasas de intereses que varían en función de la categoría MIPYMES de la entidad, obligación a
regularizar y fecha de regularización.
En lo que respecta al caso planteado, considerando que el vencimiento de la obligación es
posterior al 30/11/2019, el señor Juan Messi no será acreedor a estos beneficios.
SITUACIÓN 2: RECTIFICATIVA ANTE UNA INTIMACIÓN

Supongamos el mismo caso de la situación 1, pero el señor Juan Messi se da cuenta de que omitió
declarar la renta de la cuenta comitente luego de haber sido fehacientemente notificado mediante
una orden de intervención por el período fiscal 2018 y de haber recibido un requerimiento de la AFIP
en el que se le solicitaba el aporte de los extractos bancarios de dicha cuenta.
GANANCIAS 3.indb 76 26/5/20 15:00

Solución
El obligado es notificado por su asesor de que corresponde el ingreso del impuesto y los intereses
resarcitorios; la multa por omisión establecida en el artículo 45 de la ley 11683(8), el importe en este
caso, se reducirá al 25% del impuesto omitido; en nuestro ejemplo será de $ 750.
La reducción al 25% del impuesto omitido surge del segundo párrafo del artículo 49 de la ley
11683, que establece que si el contribuyente que rectifica una DDJJ en el lapso comprendido entre la
notificación de una orden de intervención y la notificación de una vista previa (o prevista), y a la vez
no es reincidente, la sanción será reducida a 1/4 del mínimo legal. Por su parte, el artículo 45 establece
que la sanción por omisión de impuestos es del 100%, sin establecer ningún tipo de graduación ni
mínimo legal.
Entendemos que, para el caso bajo análisis, cuando la reducción hace referencia al “mínimo legal”,
se refiere al único porcentaje que el artículo 45 establece actualmente (100% del impuesto omitido).
Por último, con relación a la prescripción, aplica los mismos comentarios que en la situación 1.

En este caso, al tratarse de una obligación impositiva cuyo vencimiento operó en julio de 2019
y considerando que el señor Juan Messi cuenta con certificado MIPYME, podrá incluir el monto
adeudado en la moratoria, lo que le generaría los siguientes beneficios:
- Condonación de sanciones: la multa de $ 750 será condonada de pleno derecho al incluir la
obligación principal en el plan de regularización.
- Tope de los intereses resarcitorios: con la inclusión en el plan bajo análisis de la deuda principal,
corresponderá aplicar en forma automática un tope al cálculo de intereses según el siguiente
detalle, dependiendo del período fiscal de dicha deuda:

(8) Art. 45, L. 11683 (“Omisión de impuestos. Sanciones”): “Será sancionado con una multa del ciento por ciento
(100%) del gravamen dejado de pagar, retener o percibir oportunamente, siempre que no corresponda la aplicación del
artículo 46 y en tanto no exista error excusable, quienes omitieren:
a) el pago de impuestos mediante la falta de presentación de declaraciones juradas, o por ser inexactas las presentadas;
b) actuar como agentes de retención o percepción;
c) el pago de ingresos a cuenta o anticipos de impuestos, en los casos en que corresponda presentar declaraciones
juradas, liquidaciones u otros instrumentos que cumplan su finalidad, mediante la falta de su presentación, o por ser
inexactas las presentadas.
Será reprimido con una multa del doscientos por ciento (200%) del tributo dejado de pagar, retener o percibir cuando la
omisión a la que se refiere el párrafo anterior se vincule con transacciones celebradas entre sociedades locales, empresas,
fideicomisos o establecimientos permanentes ubicados en el país con personas humanas, jurídicas o cualquier otro tipo
de entidad domiciliada, constituida o ubicada en el exterior.
Cuando mediara reincidencia en la comisión de las conductas tipificadas en el primer párrafo de este artículo, la sanción
por la omisión se elevará al doscientos por ciento (200%) del gravamen dejado de pagar, retener o percibir, y cuando
la conducta se encuentre incursa en las disposiciones del segundo párrafo, la sanción a aplicar será del trescientos por
ciento (300%) del importe omitido”
GANANCIAS 3.indb 77 26/5/20 15:00

Período fiscal Tope

2018 y 2019 (vto. antes del 30/11/2019) 10%
2016 y 2017 25%
2014 y 2015 50%
2013 y anteriores 75%

En el caso bajo análisis, el señor Juan Messi está regularizando una obligación del período fiscal
2018 cuyo vencimiento operó en 2019, como fuera dicho. Por lo tanto, corresponde aplicar el tope del
10% y el cálculo de los intereses será el siguiente:
- Según régimen general: $ 1.126 (deuda al 31/3/2020).
- Con arreglo a la ley 27541: $ 300 (10% de $ 3.000).
SITUACIÓN 3: RECTIFICATIVA DE AÑOS ANTERIORES ANTE UNA INTIMACIÓN

Un mes después del vencimiento general para la presentación y pago de la DDJJ correspondiente
al año 2016 y luego de haber sido fehacientemente notificado de una orden de intervención
correspondiente al impuesto a las ganancias de dicho período, el señor Juan Messi se da cuenta de
que omitió declarar la renta gravada en el impuesto de la cuenta comitente. El monto omitido de
declarar genera un mayor impuesto a pagar de $ 3.000.
Solución
El asesor le informa al obligado que, en este caso, hay que analizar si corresponde aplicar la
normativa vigente al momento de cometer la infracción o en el momento en el que se lo juzga. En
razón de ello, corresponde analizar la aplicación de la sanción a la luz de la doctrina de la Corte sobre
la aplicación de “la ley penal más benigna”(9):
1. Normativa anterior a la reforma introducida por la ley 27430 (BO: 29/12/2017): el artículo 49 de la
ley 11683(10) establecía que correspondía aplicar 1/3 del mínimo legal. En este caso, el mínimo legal
era del 50%, por lo que la multa importa el 16,6% del impuesto omitido; en nuestro ejemplo, $ 500.
2. Normativa vigente al día de notificación de la orden de intervención: coincide con la solución de
la situación 2, a la que remitimos en la explicación de cómo se llega a la suma de $ 750.
(9) Conforme surge del art. 2, CP: “si la ley vigente al tiempo de cometerse el delito fuere distinta de la que exista al
pronunciarse el fallo o en el tiempo intermedio, se aplicará siempre la más benigna.
Si durante la condena se dictare una ley más benigna, la pena se limitará a la establecida por esa ley. En todos los casos
del presente artículo, los efectos de la nueva ley se operarán de pleno derecho”.
Cabe aclarar que la CSJN ha receptado los principios penales en materia de infracciones en la causa “Parafina del
Plata SACI s/recurso de apelación - impuesto a los réditos (multa)” - 2/9/1968 - Cita digital EOLJU155657A, entre
otras
(10) Art. 49 vigente antes de la reforma de la L. 27430: “Si un contribuyente rectificare sus declaraciones juradas antes de
corrérsele las vistas del artículo 17 y no fuere reincidente en las infracciones del artículo 46 ni en la del artículo agregado a
su continuación, las multas de estos últimos artículos y la del artículo 45 se reducirán a un tercio (1/3) de su mínimo legal”
GANANCIAS 3.indb 78 26/5/20 15:00

En este caso, la ley penal más benigna es la anterior a la modificación introducida por la ley 27430
y la sanción que el Fisco podrá aplicarle al señor Juan Messi asciende a la suma de $ 500, además de
los intereses resarcitorios que deberá calcular al 0,1% diario hasta el 28 de febrero de 2019, inclusive,
y de allí en más conforme a la tasa establecida por la resolución (MH) 50/2019, que para el mes de
marzo de 2019 arroja un importe de los intereses al 0,15% diario.
De los anticipos
En el supuesto bajo análisis, por tratarse de una DDJJ de años anteriores y rectificada con
posterioridad a su vencimiento general, aumentar la base imponible ocasiona que se incremente la
base de cálculo correspondiente a los anticipos a los que queda obligado el contribuyente.
Ahora bien, si la rectificativa se presenta con posterioridad al vencimiento de la siguiente DDJJ (es
decir, con posterioridad a aquella en la que dichos anticipos se computarían como pago a cuenta),
habiéndose extinguido la obligación principal, no subsiste la obligación de cancelar el capital de
los mismos. Sin embargo, el obligado deberá resarcir al Fisco por el período en el que este se vio
impedido de disponer de los fondos de dichos pagos a cuenta; la consecuencia será el pago de
intereses resarcitorios.
En este sentido, la opinión del Fisco es que corresponde ingresar intereses resarcitorios desde la
fecha de vencimiento del anticipo hasta la fecha de vencimiento o presentación de la DDJJ, la que
fuera posterior.
Desde la fecha señalada en el párrafo anterior y hasta la de la cancelación de los intereses corres-
ponde abonar intereses capitalizables; en este caso, debe considerarse como base del cálculo de estos
intereses el monto correspondiente a los intereses resarcitorios ut supra señalados.(11)
En el caso bajo análisis, y suponiendo que el contribuyente no tiene pagos a cuenta para
computarse contra el impuesto determinado, coincidiendo este con el importe a pagar y con la
base de cálculo para los anticipos de la siguiente DDJJ, dicha base de cálculo de los anticipos se
incrementará en $ 3.000, por lo cual cada anticipo aumentará $ 600 (recordemos que son 5 anticipos
y cada uno representa el 20% de la base para su cálculo(12)).
Suponiendo que el primer anticipo venció el 15/6/2017, la fecha de presentación de la DDJJ 2017
operó el 20/4/2018 y el pago de los intereses se realizará el 31/3/2019. Corresponderá el ingreso de
los siguientes conceptos:
- Intereses resarcitorios: calculados desde el 15/6/2017 hasta el 20/4/2018:
600 x 0,01% interés diario x 309 días = $ 185,40.
(11) El criterio comentado en este apartado fue elaborado a partir de la Ins. (DGI) 342/1983, y las causas “Francisco
Vicente Damiano SA s/apelación” - CSJN - 6/10/1981 - Cita digital EOLJU130661A y más recientemente, “Pistrelli,
Henry Martín Asociados SRL c/EN - AFIP-DGI s/DGI” - CNFed. Cont. Adm. - Sala V - 4/12/2018 - Cita digital
EOLJU186584A
(12) Art. 3, RG (AFIP) 4034-E y art. 5, RG (AFIP) 4243
GANANCIAS 3.indb 79 26/5/20 15:00

- Intereses capitalizables: calculados desde el 20/4/2018 sobre la base del interés resarcitorio:
Al 3% mensual hasta el 28/2/2019

Al 4,5% mensual desde el 1/3/2019 hasta el 31/3/2019
- 185,40 x 0,1% interés diario x 308 días = $ 57,10
- 185,40 x 0,15% interés diario x 33 días = $ 9,18
Total $ 66,28

El mismo cálculo corresponde realizar por cada uno de los anticipos. Para ello, se
debe tener en cuenta que en cada uno variará la fecha de vencimiento del anticipo.
De la prescripción
En este caso, se trata del período fiscal 2016, cuyo vencimiento opera en 2017 y, por lo tanto,
la prescripción comienza a contarse desde el 1/1/2018. Por ello, la prescripción del capital y de los
intereses resarcitorios operará el 31/12/2022.
Con relación a los anticipos, deberá tenerse en cuenta que los anticipos 1 al 4 vencieron durante el
período fiscal 2016. Por lo tanto, su prescripción comenzó a contarse a partir del 1/1/2017, operando
el plazo de prescripción el 31/12/2021. Esta interpretación está en línea con la jurisprudencia de la
Corte Suprema de Justicia de la Nación (CSJN) en la causa “Fisco Nacional c/José Lequio e Hijos SRL”,
de fecha 4/5/1995.(13)

En este caso, al igual que en el anterior, de incluirse la deuda en el plan del título, la multa queda
condonada. Con relación a los intereses resarcitorios, el tope a aplicar sería el del 25% por tratarse de
una obligación del período fiscal 2016(14) cuyo vencimiento operó en el 2017. Por lo tanto, se deberán
comparar los siguientes montos:
- Según régimen general: $ 3.700, aproximadamente.
- Según tope para moratoria: $ 750 (25% de $ 3.000).
Por lo que al ingresar a la moratoria, además de la condonación de la multa, el contribuyente
estará ahorrando $ 2.950 en concepto de intereses.
Cabe aclarar que la diferencia a ingresar por el recálculo de los anticipos del período fiscal 2017
no podrá incluirse en la moratoria, ya que solo permite el ingreso de deuda relacionada con anticipos
cuya declaración jurada no se hubiera presentado o no hubiera vencido. Por lo cual, el contribuyente
deberá regularizar dicha deuda por el régimen general [esta interpretación surge de la lectura
conjunta de los incs. i) y j) del art. 3 y del art. 21, RG (AFIP) 4667].
(13) “Fisco Nacional -Dirección General Impositiva- c/José Lequio e Hijos SRL s/ejecución fiscal” - CSJN - 4/5/1995 - Cita
digital EOLJU120959A
(14) Ver escala en el punto anterior
GANANCIAS 3.indb 80 26/5/20 15:00

SITUACIÓN 4: RECTIFICATIVA VOLUNTARIA DE AÑOS ANTERIORES

Se plantea el mismo caso que en la situación 3, pero el señor Juan Messi se da cuenta de que
omitió declarar la renta gravada por el período fiscal 2016 cuando se lo informó su contador y no
hubo ningún tipo de actividad fiscalizadora.
Solución
Al igual que en el caso anterior, corresponde analizar cuál de las normativas tiene la sanción más
benigna:
1. Normativa anterior a la reforma de la ley 27430: el artículo 49 de la ley 11683 establecía que
correspondía aplicar 1/3 del mínimo legal. En este caso, el mínimo legal es del 50%, por lo que la
multa es del 0,166% del impuesto omitido, es decir, del monto de $ 500.
2. Normativa vigente en el momento de la detección de la omisión, momento en el que se procederá
a rectificar la DDJJ: no corresponde el ingreso de la multa por haberse presentado la declaración
jurada antes de la orden de intervención, conforme lo dispone el primer párrafo del artículo 49 de
la ley 11683.
En este caso, es más benigna la aplicación de la normativa actual, es decir, conteniendo las
modificaciones introducidas por la ley 27430, ya que exime de sanción la acción de rectificar una
DDJJ antes de ser notificado de la orden de intervención.
De los anticipos, prescripción e inclusión de la deuda en el Título IV de la ley 27541

(“Regularización de obligaciones tributarias, de la seguridad social y aduaneras para
MIPYMES”)
El análisis en este supuesto es coincidente con el desarrollado en la “situación 3” al que nos
remitimos.
SITUACIÓN 5: RECTIFICATIVA EN MENOS

Al cuarto día de presentada la DDJJ original, el señor Juan Messi se da cuenta de que duplicó la
incorporación de una renta gravada por un monto total de $ 300.
Solución
La ley 27430(15) introdujo la posibilidad de presentar DDJJ rectificativas en menos cuando
concurrentemente se verifique:
(15) Art. 13, segundo párrafo, L. 11683: “Si la declaración jurada rectificando en menos la materia imponible se
presentara dentro del plazo de cinco (5) días del vencimiento general de la obligación de que se trate y la diferencia
de dicha rectificación no excediera el cinco por ciento (5%) de la base imponible originalmente declarada, conforme
la reglamentación que al respecto dicte la Administración Federal de Ingresos Públicos, la última declaración jurada
presentada sustituirá a la anterior, sin perjuicio de los controles que establezca dicha Administración Federal en uso de
sus facultades de verificación y fiscalización conforme los artículos 35 y siguientes, y en su caso, de la determinación de
oficio que correspondiere en los términos de los artículos 16 y siguientes”
GANANCIAS 3.indb 81 26/5/20 15:00

i) que no hayan transcurrido 5 días hábiles de la presentación original, y

ii) que la diferencia no arroje una base imponible mayor al 5% del total declarado originalmente.
Por lo tanto, en este caso lo único que debería hacer el señor Juan Messi es presentar una DDJJ
rectificativa “en menos”, la que también tomará como base para el cálculo de los anticipos 2019.
SITUACIÓN 6: RECTIFICATIVA EN MENOS

Al igual que en el caso anterior, se duplica la declaración de una renta gravada en la DDJJ del
ejercicio fiscal 2019, pero el señor Juan Messi se da cuenta del error pasado al mes de haber presentado
la declaración jurada original.
Solución
En este caso, no se cumple al menos uno de los requisitos establecidos para que una DDJJ
rectificativa que disminuye el impuesto determinado pueda ser presentada. Recordemos que la
reforma tributaria incorporada por la ley 27430 agrega, en el primer párrafo del artículo 13 de la ley
11683(16), la posibilidad de rectificar en menos ante errores materiales, cuando las condiciones ya
señaladas se cumplan en forma concurrente.
Nótese que estos requisitos del segundo párrafo resultan incompatibles con el primer párrafo
del mismo artículo, que habilita a rectificar en los casos “…de errores de cálculo o errores materiales
cometidos en la declaración misma”.
Sería interesante que la reglamentación introdujera definiciones sobre el alcance del concepto
“error material”.
La duplicación de una renta gravada prima facie parece responder a ese principio. En caso de que
no se siguiera esta interpretación, el contribuyente debería solicitar el impuesto ingresado en exceso
a través de la demanda de repetición.
Por su parte, el sujeto pasivo tendrá tiempo hasta el 31/12/2025 para iniciar la demanda de
repetición tendiente a recuperar el monto ingresado en exceso. Esto está indicado en el artículo 56
de la ley 11683 (t.o. 1998, sus modificatorias y complementarias): “…Prescribirán a los cinco (5) años las
acciones para exigir el recupero o devolución de impuestos. El término se contará a partir del 1 de enero del
año siguiente a la fecha desde la cual sea procedente dicho reintegro”.
(16) Art. 13, primer párrafo, L. 11683: “La declaración jurada está sujeta a verificación administrativa y, sin perjuicio
del tributo que en definitiva liquide o determine la Administración Federal de Ingresos Públicos, hace responsable al
declarante por el gravamen que en ella se base o resulte, cuyo monto no podrá reducir por declaraciones posteriores,
salvo en los casos de errores de cálculo o errores materiales cometidos en la declaración misma…”
GANANCIAS 3.indb 82 26/5/20 15:00

SITUACIÓN 7: PRESENTACIÓN ANTICIPADA (ANTES DEL VENCIMIENTO)

DE UNA DECLARACIÓN JURADA Y LOS ANTICIPOS NO INGRESADOS
El señor Juan Messi decide presentar la DDJJ correspondiente al período fiscal 2018 en el mes de
enero de 2019(17), es decir antes de que opere el vencimiento del pago de los dos últimos anticipos
del impuesto a las ganancias. El contribuyente le consulta a su asesor impositivo cómo debe proceder
con relación a estos últimos anticipos.
Solución
El asesor tributario le indica que si bien no corresponde abonar estos últimos anticipos, ya que la
DDJJ ya fue presentada, se plantea el interrogante en relación a si corresponde abonar los intereses
resarcitorios calculados desde la fecha de vencimiento del anticipo hasta la fecha de vencimiento de la
declaración jurada, de conformidad a la jurisprudencia contradictoria de la Cámara en lo Contencioso
Administrativo Federal.(18)
Cabe aclarar que si bien, a la fecha, la Corte Suprema de Justicia de la Nación no ha emitido
ninguna sentencia relacionada con este tema, la Procuradora General de la Nación ha dictaminado
en la causa “AFIP c/Oleoducto Trasandino Argentina SA s/ejecución fiscal - AFIP - recurso queja”(19).
En dicho dictamen consideró que al haber sido la presentación de la declaración jurada anterior al
vencimiento del anticipo, dejó sin causa la exigencia de los anticipos. Por lo tanto, no se verifica la
falta de pago en término requerida para el devengamiento de intereses resarcitorios. Al respecto,
recordamos que los dictámenes de la Procuración no establecen jurisprudencia, pero podrían ser un
indicio de cómo resultará la sentencia definitiva.
Hemos supuesto a lo largo del presente trabajo que no existieron causales de interrupción
ni suspensión de los plazos de prescripción. Por eso, repasaremos muy brevemente los siguientes
tópicos:
- La suspensión de la prescripción importa detener el cómputo de los plazos por el tiempo que dure
aquella, pero aprovechando el plazo transcurrido hasta su acaecimiento.
“Art. 65 - Se suspenderá por un (1) año el curso de la prescripción de las acciones y poderes
fiscales:
…d) Desde el acto que someta las actuaciones a la instancia de conciliación
administrativa, salvo que corresponda la aplicación de otra causal de suspensión
de mayor plazo.
(17) Consideremos que esta opción resulta posible, aunque en la práctica, lamentablemente, la AFIP no habilitó la
posibilidad de realizar estas presentaciones aún, generando en muchos casos importantes perjuicios a los contri-
buyentes
(18) A favor del no pago de los intereses resarcitorios: autos “Pistrelli, Henry Martín Asociados SRL c/EN - AFIP-DGI s/DGI” -
CNFed. Cont. Adm. - Sala V - 4/12/2018 - Cita digital EOLJU186584A; a favor del pago de los intereses resarcitorios:
autos “Pistrelli, Henry Martín Asesores SRL c/EN - AFIP-DGI s/DGI” - CNFed. Cont. Adm. - Sala I - 9/8/2018 - Cita digital
EOLJU185543A
(19) “AFIP c/Oleoducto Trasandino Argentina SA s/ejecución fiscal - AFIP - recurso queja” - PGN - 21/10/2019 - Cita digital
EOLJU189550A
GANANCIAS 3.indb 83 26/5/20 15:00

Se suspenderá mientras dure el procedimiento en sede administrativa, contencioso-

administrativa y/o judicial, y desde la notificación de la vista en el caso de determinación
prevista en el artículo 17, cuando se haya dispuesto la aplicación de las normas del
Capítulo XIII. La suspensión alcanzará a los períodos no prescriptos a la fecha de la vista
referida.
También se suspenderá desde el dictado de medidas cautelares que impidan la
determinación o intimación de los tributos, y hasta los ciento ochenta (180) días
posteriores al momento en que se las deja sin efecto.
La prescripción para aplicar sanciones se suspenderá desde el momento de
la formulación de la denuncia penal establecida en el artículo 20 del régimen
penal tributario, por presunta comisión de algunos de los delitos tipificados en
dicha ley y hasta los ciento ochenta (180) días posteriores a la comunicación a la
Administración Federal de Ingresos Públicos de la sentencia judicial firme que se
dicte en la causa penal respectiva”.
- La interrupción de la prescripción que produce el efecto de alterar su curso, de forma tal que,
luego de producida la circunstancia legalmente determinada para su acaecimiento, no se continúa
computando el término de prescripción previamente transcurrido. Por lo tanto, superada la causal
de interrupción comienza a computarse un nuevo término completo. Vale decir que el plazo de
prescripción “corrido” hasta el momento de producirse la causal interruptora se tendrá como
inexistente.
“Art. 67 - La prescripción de las acciones y poderes del Fisco para determinar y exigir el
pago del impuesto se interrumpirá:
a) por el reconocimiento expreso o tácito de la obligación impositiva;
b) por renuncia al término corrido de la prescripción en curso;
c) por el juicio de ejecución fiscal iniciado contra el contribuyente o responsable en los
únicos casos de tratarse de impuestos determinados en una sentencia del Tribunal Fiscal
de la Nación debidamente notificada, o en una intimación o resolución administrativa
debidamente notificada y no recurrida por el contribuyente, o en casos de otra índole, por
cualquier acto judicial tendiente a obtener el cobro de lo adeudado”.
En los casos de los incisos a) y b), el nuevo término de prescripción comenzará a correr a partir del
1 de enero siguiente al año en el que las circunstancias mencionadas ocurran.
- La ley 27430 incorporó a la ley 11683 un artículo a continuación del artículo 69 que genera
controversia en cuanto a su aplicación.(20)
(20) A fin de profundizar el estudio de este tema, recomendamos la lectura del artículo de Iglesias Araujo, Fabiana:
“Modificaciones en los plazos de prescripción de la ley 11683 contenidas en la ley 27430” - ERREPAR - DTE -
Suplemento Reforma Tributaria 2018 (“Antes de la reglamentación: Procedimiento fiscal”) - junio/2018 - T. XXXIX
- pág. 593 - Cita digital EOLDC097428A
GANANCIAS 3.indb 84 26/5/20 15:00

“Las causales de suspensión e interrupción establecidas en esta ley resultan aplicables

respecto del plazo de prescripción dispuesto en el artículo 56 de la ley 24522 y sus
modificaciones. La presentación en concurso preventivo o declaración de quiebra del
contribuyente o responsable no altera ni modifica los efectos y plazos de duración de
las causales referidas en el párrafo precedente, aun cuando hubieran acaecido con
anterioridad a dicha presentación o declaración. Cesados los efectos de las referidas
causales, el Fisco contará con un plazo no menor de seis (6) meses o, en su caso, el mayor
que pudiera restar cumplir del término de dos (2) años, previsto en el artículo 56 de la
ley 24522 y sus modificaciones, para hacer valer sus derechos en el respectivo proceso
universal, sin que en ningún caso la verificación se considere tardía a los fines de la
imposición de costas”.
- Y con relación a las sanciones, el artículo 68 de la ley de procedimientos tributarios señala lo

siguiente:
“La prescripción de la acción para aplicar multa y clausura o para hacerla efectiva se
interrumpirá:
a) por la comisión de nuevas infracciones, en cuyo caso el nuevo término de la prescripción
comenzará a correr el 1 de enero siguiente al año en que tuvo lugar el hecho o la omisión
punible;
b) por el modo previsto en el artículo 3 de la ley 11585, caso en el cual cesará la suspensión
prevista en el inciso b) del artículo 65;
c) por renuncia al término corrido de la prescripción en curso, en cuyo caso el nuevo
término de la prescripción comenzará a correr a partir del 1 de enero siguiente al año en
que ocurrió dicha circunstancia”.
GANANCIAS 3.indb 85 26/5/20 15:00

GANANCIAS 3.indb 86 26/5/20 15:00
EL CASO DE UN CONTRIBUYENTE
QUE DURANTE EL EJERCICIO CAMBIÓ SU CONDICIÓN
DE MONOTRIBUTISTA A RESPONSABLE
DEL RÉGIMEN GENERAL
MIRIAM C. CAMPASTRO
PLANTEO
En base a la siguiente información, se determina el impuesto a las ganancias y el cuadro de
justificación de variaciones patrimoniales por el período fiscal 2019 de un contribuyente persona
humana (sin cargas de familia), titular de una librería, que, encontrándose categorizado como
responsable monotributo en la categoría I, fue excluido por la Administración Federal de Ingresos
Públicos (AFIP) el 1/7/2019, con efectos retroactivos a partir del 1/2/2019, habiendo tenido que
presentar declaraciones juradas del impuesto al valor agregado (IVA) con efecto retroactivo desde el
mes de exclusión, inclusive.
Los ingresos y gastos del período del 1/2/2019 al 31/12/2019 han sido los siguientes:
GANANCIAS 3.indb 87 26/5/20 15:00

Otros gastos
Ingresos Reten-
Aportes y Pago Aportes Compra de vinculados con
brutos (netos (1) Sueldos ciones
Período IIBB contribu- mono- jubila- bienes de la actividad, no
de IVA, de netos(2) IG
GANANCIAS 3.indb 88
ciones(3) tributo(4) torios(5) cambio(6) imputables al
corresponder) (6) sufridas
costo
Feb./2019 180.000 9.000 15.000 8.250 7.502 0 95.000 29.500 0
Mar./2019 175.000 8.750 15.000 8.250 7.502 0 101.000 26.200 0
Abr./2019 190.000 9.500 15.000 8.250 7.502 0 98.000 26.000 0
May./2019 200.000 10.000 18.000 9.900 7.502 0 75.000 26.800 0
Jun./2019 180.000 9.000 27.000 14.850 7.502 0 80.000 28.000 0
Jul./2019 195.000 9.750 20.000 11.000 0 0 90.000 27.500 0
Ago./2019 225.000 11.250 20.000 11.000 0 2.994 105.000 29.000 1.200
Set./2019 280.000 14.000 23.000 12.650 0 2.994 120.000 32.000 1.300
Oct./2019 320.000 16.000 23.500 12.925 0 3.360 150.000 33.000 1.900
Nov./2019 350.000 17.500 24.000 13.200 0 3.360 170.000 31.500 2.000
Dic./2019 430.000 21.500 36.000 19.800 0 3.360 200.000 50.000 2.200
Total 2.725.000 136.250 236.500 130.075 37.509 16.068 1.284.000 339.500 8.600
(1) Gravado en este impuesto en la jurisdicción de desarrollo de su actividad. Corresponde al impuesto devengado en cada mes. Se parte de
la suposición de la inexistencia de retenciones y percepciones del impuesto
(2) Corresponde a los sueldos netos devengados en cada mes
MIRIAM C. CAMPASTRO
(3) Corresponde a los importes del F. 931 devengados más aportes y cuotas sindicales, y demás obligaciones como empleador
(4) Incluye componente impositivo y previsional de los períodos febrero a junio/2019. Se refiere a los importes pagados en cada mes, cuya
apertura según concepto pagado es la siguiente:
Componente impositivo 28.777

Aporte jubilación 5.287
Aporte obra social 3.445
37.509

(5) Al régimen autónomo. Corresponde a los importes pagados en cada uno de los meses indicados. Los meses de febrero a junio/2019 se
encuentran impagos. El contribuyente no efectuó ningún tipo de compensación con componente previsional de los importes de monotributo
abonados
ERREPAR
(6) Se informan los importes de las compras y gastos de cada mes, netos de IVA. En las DDJJ del IVA de los meses de febrero a junio/2019
se computó el crédito fiscal IVA contenido en las facturas de compra de cada mes, pese a su no discriminación
26/5/20 15:00
EL CASO DE UN CONTRIBUYENTE QUE DURANTE EL EJERCICIO CAMBIÓ SU CONDICIÓN…
Otros datos
a) En el mes de agosto de 2019 se procedió a refacturar a un cliente responsable inscripto en el
IVA una operación del mes de abril de 2019 que había sido facturada como monotributista. A
tales efectos, se emitió una nota de crédito sin IVA -para anular la operación de abril- y se emitió
una factura por un total de $ 24.200 (neto: $ 20.000, más IVA: $ 4.200). Ambos comprobantes se
encuentran dentro del importe de operaciones del mes de agosto de 2019.
b) Bienes de cambio: al 31/1/2019: $ 200.000 y al 31/12/2019: $ 350.000 [valuados según art. 56, inc.
a), LIG].
c) Bienes de uso: adquiridos en el año 2017 en $ 80.000; vida útil asignada: 10 años.
d) Liquidación del IVA: períodos febrero a diciembre/2019:
D. 814/2001 Multa por

Neto a Intereses Fecha de
Período DF CF computado present. fuera
pagar resarcit. pago
como CF de término
Feb./2019 37.800 25.000 1.000 11.800 2.500 200 Ver (f )
Mar./2019 36.750 25.500 1.000 10.250 2.000 200 Ver (f )
Abr./2019 39.900 24.200 1.000 14.700 2.300 200 Ver (f )
May./2019 42.000 19.800 1.500 20.700 2.500 200 Ver (f )
Jun./2019 37.800 21.500 2.100 14.200 1.200 200 Ver (f )
Jul./2019 40.950 20.200 1.700 19.050 0 0 Ver (e)
Ago./2019 47.250 27.500 1.700 18.050 0 0 Ver (e)
Set./2019 58.800 29.900 1.900 27.000 0 0
Oct./2019 67.200 35.200 1.900 30.100 0 0
Nov./2019 73.500 41.500 1.900 30.100 0 0
Dic./2019 90.300 49.500 2.800 38.000 0 0
Total 572.250 319.800 18.500 233.950 10.500 1.000
e) El componente impositivo del monotributo ha sido tomado como pago a cuenta del IVA de los
meses de julio y agosto de 2019.
f ) Los importes adeudados del IVA de los meses de febrero a junio fueron incluidos en un plan de
facilidades de pago, según el siguiente detalle:
Capital adeudado 71.650

Intereses resarcitorios 10.500
Multas 1.000
Intereses de financiación 2.500
Total 85.650
Se abonó en tres cuotas de $ 28.550 cada una, con vencimiento a partir de octubre de 2019.
El monto de débito fiscal “por fuera” de las operaciones de febrero a junio de 2019 asciende a
$ 194.250.
GANANCIAS 3.indb 89 26/5/20 15:00

MIRIAM C. CAMPASTRO
g) Durante el mes de enero de 2019 (período en el que era monotributista) tuvo los siguientes
movimientos:
Ventas cobradas 150.000,00

Compras y gastos pagados 98.000,00

h) A efectos de simplificar cálculos, se suponen los siguientes importes totales de bienes y deudas:
Al 31/12/2018 1.000.000,00
Al 31/12/2019 1.200.000,00

SOLUCIÓN PROPUESTA
El caso planteado trata de una situación que creemos ha sido frecuente durante el ejercicio 2019
teniendo en cuenta que, de controles sistémicos y fiscalizaciones específicas efectuadas por la AFIP,
muchos contribuyentes fueron excluidos del régimen por el Organismo Recaudador.
Quiere decir que nuestro contribuyente deberá determinar el impuesto a las ganancias por todo
el período fiscal 2019, ya que si bien la exclusión fue notificada en el mes de julio, tiene efectos desde
el 1/2/2019.
Pero como durante el mes de enero de 2019 fue monotributista, debe determinarse el movimiento
financiero de dicho período, a efectos de incorporarlo en el cuadro de justificación de variaciones
patrimoniales.
Con carácter previo, haremos algunas consideraciones referidas básicamente al IVA, pero que
deben ser tenidas en cuenta en la liquidación del impuesto a las ganancias.
1. Cómputo de crédito fiscal IVA de los períodos excluidos

En el punto (6) del planteo se indica que, al ser excluido, el contribuyente computó el crédito fiscal
IVA contenido en las facturas de compra de los períodos excluidos.
¿Es esto correcto? De acuerdo a pronunciamientos de la Cámara Nacional en lo Contencioso
Administrativo Federal, es posible.
En efecto, en la causa “Riso, María de los Ángeles”(1), la Sala I admitió al contribuyente el cómputo
del crédito fiscal IVA contenido en las facturas de compra de los períodos en los que fue excluido del
monotributo, pese a su falta de discriminación.
(1) “Riso, María de los Ángeles c/DGI s/recurso directo de organismo externo” - CNFed. Cont. Adm. - Sala I - 25/4/2017
- Cita digital EOLJU181712A. Ver también la colaboración de González, Marcos: “Monotributistas excluidos
retroactivamente. Cómputo del crédito fiscal en IVA” - ERREPAR - DTE - N° 482 - mayo/2020 - T. XLI - pág. 507 - Cita
digital EOLDC101165A
GANANCIAS 3.indb 90 26/5/20 15:00

Debemos recordar que el artículo 12 de la ley del IVA exige, como requisito para el cómputo del
crédito fiscal, que el mismo se encuentre discriminado. Al ser el comprador un monotributista, el
proveedor emite comprobantes “B” sin discriminación del IVA, de acuerdo a la normativa existente.
El Tribunal concluyó que “un excesivo apego a la literalidad de la norma, como propugna el Fisco
Nacional, implicaría desnaturalizar la mecánica del propio impuesto, al impedir el cómputo del crédito
fiscal proveniente de operaciones cuya existencia no se encuentra controvertida, lo que provocaría la
incorrecta apreciación del hecho imponible definido en la ley, su determinación y cuantificación, máxime
si se considera que esa situación no impidió -por el contrario- al Fisco Nacional exigir el cómputo del débito
fiscal, lo que resulta cuanto menos asimétrico”.
En el mismo sentido se expidió la Sala V de la Cámara Nacional de Apelaciones en lo Contencioso
Administrativo Federal en la causa “Osterrieth, Stella Maris c/DGI”.(2)
Sin embargo, en el Espacio Consultivo AFIP-CPCECABA, reunión del 22/6/2016, y ante una
consulta sobre una situación similar, el Fisco contestó que “se continúa manteniendo el criterio de que
no corresponde computar crédito fiscal alguno”.
En función de este pronunciamiento, y pese a saber que el Fisco piensa distinto, el contribuyente
computó el crédito fiscal IVA en sus declaraciones juradas del IVA de los meses de enero a junio de 2019.
¿Y cómo incide esta decisión en el impuesto a las ganancias? En que si es crédito fiscal IVA, no es un
concepto deducible, y se debe tomar como imputables al costo las compras y los gastos netos del IVA.
Si no se computara el crédito fiscal en las declaraciones juradas del IVA, se considerará como
deducción el total del importe facturado por compras y gastos.
Se recomienda la lectura de los fallos indicados, ricos en consideraciones.
2. Posibilidad de refacturar operaciones de los períodos excluidos y transferir crédito

fiscal
En el punto a) de “Otros datos” del planteo, se indicó que el contribuyente refacturó una operación
del mes de abril de 2019 que había sido facturada como monotributista y, obviamente, sin IVA.
¿Es posible hacer esto? Es decir, emitir una nota de crédito sin IVA anulando la operación
realizada y emitir un nuevo comprobante “A” discriminando el impuesto, ingresando el débito fiscal y
permitiendo que el cliente compute crédito fiscal.
El Fisco ha tenido oportunidad de expedirse al respecto en los dictámenes (DAT) 39/2007 y
55/2004, concluyendo que esta opción es posible, previa satisfacción de la pretensión fiscal por parte
del emisor, posición ratificada en la reunión del Espacio Consultivo AFIP-CPCECABA del 22/6/2016.
La Cámara Nacional en lo Contencioso Administrativo Federal, Sala II, se expidió en el mismo
sentido en la causa “Dolci, Eduardo Severino”.(3)
(2) “Osterrieth, Stella Maris c/DGI s/recurso directo de organismo externo” - CNFed. Cont. Adm. - Sala V - 1/3/2018 - Cita
digital EOLJU184539A
(3) “Dolci, Eduardo Severino” - CNFed. Cont. Adm. - Sala II - 6/6/2002 - Cita digital EOLJU116517A
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MIRIAM C. CAMPASTRO
3. Deducibilidad del IVA pagado de los períodos excluidos

Otro tema a discutir, y con directa incidencia en la liquidación del impuesto a las ganancias, es
cómo se calcula el IVA en las ventas en los casos de exclusión del monotributo.
La pregunta es: el importe total de ventas, ¿es importe bruto o importe neto? Es decir: al momento
de calcular el débito fiscal IVA sobre las ventas efectuadas, ¿el impuesto se encuentra incluido en el
monto de ventas o el IVA debe calcularse por fuera?
El Tribunal Fiscal de la Nación tuvo oportunidad de expedirse sobre el tema, indicando que, en el
caso de operaciones con consumidores finales, el importe facturado contiene el débito fiscal y, por lo
tanto, debe calcularse “por dentro”.(4)
Sin embargo, el Fisco tiene su posición fijada desde hace tiempo: el monto de ventas es neto de
IVA (ya que el monotributista se encuentra exento del IVA), y, en consecuencia, el débito fiscal debe
calcularse “por afuera”. Así lo ha expresado en la reunión de la Comisión de Enlace AFIP-CPCECABA del
22/6/2016, en la que textualmente expresa: “A pesar de la jurisprudencia emanada del Tribunal Fiscal,
la cual ha sido apelada, esta Administración Tributaria continúa sosteniendo que al tratarse de sujetos
monotributistas, los mismos no han facturado débito fiscal en sus operaciones. Consecuentemente,
corresponde que el gravamen se calcule sobre el monto total facturado por el sujeto”.(5)
Si el débito fiscal se encuentra por dentro, entendemos que su determinación es neutra en el
impuesto a las ganancias, ya que no sería un concepto deducible.
Si el débito fiscal se calcula “por fuera” -como hemos optado en este ejercicio, ajustándonos a la
posición fiscal-, nos preguntamos si dicho débito fiscal es un importe deducible en el impuesto a
las ganancias. Consideramos que se trata de un gasto necesario y, como tal, es deducible, EXCEPTO
en el importe del IVA transferido al cliente indicado en el punto anterior, porque ahí, al refacturar
la operación, se ha recuperado el IVA y, por lo tanto, dicho débito fiscal transferido no es un gasto
deducible.
A su vez, el IVA de los meses de febrero a junio de 2019 fue incluido en un plan de facilidades de
pago y, en consecuencia, serán deducibles en el impuesto a las ganancias tanto el saldo del IVA como
los intereses (tanto resarcitorios como de financiación), no siendo deducibles, únicamente, las multas
correspondientes.
(4) Entre otros: “José Benjamín y Walter Rodolfo Ledesma Luna SH” - TFN - Sala D - 19/4/2011 - Cita digital EOLJU110821A;
“García, Abel José” - CNFed. Cont. Adm. - Sala III - 3/11/2011 - Cita digital EOLJU160460A y TFN - Sala D - 16/9/2009;
“Jofre, Alberto Francisco” - TFN - Sala D - 18/3/2005 - Cita digital EOLJU123378A, y “Gallardo, Claudio Alberto
s/recurso de apelación - impuestos al valor agregado y a las ganancias” - TFN - Sala D - 14/11/2001 - Cita digital
EOLJU128015A
(5) Se recomienda la lectura de Chiappero, Alejandro M.: “Monotributo: exclusión del régimen. Sus consecuencias
prácticas en el IVA” - ERREPAR - PAT - N° 789 - mayo/2015 - T. XXI - Cita digital EOLDC091707A; Lorenzo, Armando y
Cavalli, César M.: “Inadecuado encuadre en el monotributo: algunas implicancias en el IVA” - ERREPAR - Consultor
Tributario - N° 72 - febrero/2013 - Cita digital EOLDC087215A; Januszewski, Karina: “Consecuencias de la exclusión
en el monotributo” - ERREPAR - Consultor Tributario - octubre/2018 - Cita digital EOLDC098592A, y Artana, Marcelo:
“Exclusión del monotributo: algunos detalles relevantes” - ERREPAR - PAT - N° 868 - octubre/2018 - T. XXIV - pág. 29
- Cita digital EOLDC098537A
GANANCIAS 3.indb 92 26/5/20 15:00

4. Cómputo de los importes pagados del componente impositivo del monotributo

como pago a cuenta del IVA
El artículo 21 del Anexo de la ley del Régimen Simplificado establece que “el impuesto integrado
que hubiere abonado el contribuyente desde el acaecimiento de la causal de exclusión se tomará como
pago a cuenta de los tributos adeudados en virtud de la normativa aplicable al régimen general”.
El artículo 63 de la resolución general (AFIP) 4309 reglamenta de qué manera se puede hacer
dicho cómputo como pago a cuenta, resaltando que, tal como lo indica Artana(6), el componente
impositivo puede ser utilizado para compensar tanto el IVA como los aportes autónomos.
El punto e) del planteo indica que el componente impositivo del monotributo de los meses de
febrero a junio de 2019 ha sido computado como pago a cuenta del IVA de los meses de julio y agosto,
y, en consecuencia, no sería un concepto deducible en el impuesto a las ganancias. Aclaramos que
este cómputo como pago a cuenta es aplicable únicamente para el componente impositivo.
5. Deducibilidad de los importes pagados del componente previsional y obra social

del monotributo en el impuesto a las ganancias
La cuota del monotributo incluye no solo un componente impositivo sino también un componente
previsional y un importe como aporte a las obras sociales. Al quedar excluido del monotributo, ¿qué
tratamiento se le puede dar a dichos importes pagados?
Tal como hemos indicado en el punto anterior, el artículo 63 de la resolución general (AFIP)
4309 permite computar, como pago a cuenta de aportes de autónomos adeudados, el componente
previsional de los pagos del monotributo. Sin embargo, el importe correspondiente a obra social no
puede ser computado contra ninguna otra obligación.
En nuestro caso, en el punto (5) del planteo se informa que el contribuyente no ha efectuado
ninguna compensación con deuda de autónomos de los períodos febrero a junio de 2019.
En consecuencia, la pregunta es si dicho importe pagado como componente previsional es
deducible en el impuesto a las ganancias o no.
La misma pregunta para los pagos efectuados en concepto de obra social.
Entendemos que ambos conceptos pagados son deducibles.
El artículo 39 del Anexo de la ley del monotributo establece que el sujeto adherido “queda
encuadrado en el SIPA y sustituye el aporte personal mensual previsto en el artículo 11 de la ley 24241…”,
incluyendo en su inciso a) un aporte con destino al Sistema Integrado Previsional Argentino (SIPA) y en
su inciso b) un aporte con destino al Sistema Nacional del Seguro de Salud de las leyes 23660 y 23661.
Por su parte, el artículo 85, inciso d), de la ley de impuesto a la ganancias permite computar,
como deducción general de todas las categorías, las contribuciones o descuentos para fondos de
jubilaciones, y el inciso g), los descuentos obligatorios efectuados para aportes para obras sociales.
(6) Artana, Marcelo: “Exclusión del monotributo: algunos detalles relevantes” - ERREPAR - PAT - N° 868 - octubre/2018 -
T. XXIV - pág. 29 - Cita digital EOLDC098537A
GANANCIAS 3.indb 93 26/5/20 15:00

MIRIAM C. CAMPASTRO
Si el aporte previsional y de obra social del monotributista reemplaza lo que sería el aporte de
autónomos y el aporte a una obra social, entendemos que encuadran dentro de las deducciones
previstas en la ley de impuesto a las ganancias y, en consecuencia, los importes pagados vinculados
con los períodos en los que aquel ha sido excluido, pueden ser deducidos.
Supongamos que el contribuyente optó por imputar los montos pagados del componente
previsional contra deuda de autónomos; allí no cabría ningún tipo de dudas: el importe es deducible,
lo que avala aun más nuestro razonamiento de deducibilidad aunque no fueran compensados.
Hechas estas aclaraciones previas, proponemos la determinación del impuesto a las ganancias del
caso planteado en los siguientes términos:
I - DETERMINACIÓN DEL RESULTADO GRAVADO EN EL IMPUESTO A LAS GANANCIAS
Determinación del resultado de tercera categoría
Ingresos gravados devengados, febrero a diciembre/2019 2.725.000

Determinación del costo de ventas
Existencia inicial al 1/2/2019 [otros datos, pto. b)] 200.000
Compras 1.284.000
Existencia final [otros datos, pto. b)] - 350.000 - 1.134.000
Deducciones que implican erogación de fondos

Impuesto sobre los ingresos brutos - 136.250
Sueldos netos pagados - 236.500
Aportes y contribuciones sobre sueldos - 130.075
D. 814/2001(*) 18.500 - 111.575
Otros gastos vinculados a la actividad - 339.500
Débito fiscal IVA: 2 a 6/2019 [otros datos, pto. f )] - 194.250
Menos: débito fiscal refacturado [ver pto. a) del planteo y pto. 2)];
solución (al recuperarse, no es gasto deducible) 4.200 - 190.050
Intereses resarcitorios IVA: 2 a 6/2019 [otros datos, pto. f )] - 10.500
Intereses de financiación del plan de pagos IVA: 2 a 6/2019 [otros
- 2.500
datos, pto. f )]
Multas del IVA: no es un concepto deducible; es un USO (art. 227, DR) 0 - 1.026.875
(*) El importe computado como crédito fiscal IVA no puede considerarse deducción en el
impuesto a las ganancias. Por eso, se toma con signo positivo para neutralizar la deducción
Deducciones que no implican erogación de fondos

De acuerdo al art. 42, DR 1/2010, “…las deducciones en concepto de amortizaciones
por desgaste, relativas a bienes de uso en existencia, se computarán en forma
proporcional a la cantidad de meses calendario que abarque el mencionado lapso o
desde la adquisición respecto del día de cierre del ejercicio”.
GANANCIAS 3.indb 94 26/5/20 15:00

Nuestro contribuyente tenía bienes de uso afectados a la actividad que dan derecho
al cómputo de amortizaciones, pero únicamente en proporción a los meses en los
que ha revestido la condición de inscripto en el impuesto a las ganancias, que, en el
caso planteado, son 11 meses.
80.000 / 10 x 1,000 / 12 x 11 = - 7.333
Donde:
80.000: valor de origen de los bienes de uso.
10: años de vida útil asignada por el contribuyente (art. 88, LIG).
1,000: coeficiente de actualización (art. 88, LIG).
12: meses del año.
11: meses por los que se puede computar la amortización.
No debe olvidarse que toda amortización debe incidir en el cuadro de justificación
de variaciones patrimoniales como un concepto que justifica una erogación, ya que
no es una verdadera salida de fondos.
Resultado neto de tercera categoría 556.792
II - DETERMINACIÓN DEL IMPUESTO A LAS GANANCIAS POR EL PERÍODO FISCAL 2019
Resultado neto de tercera categoría 556.792

Menos:
Deducciones generales
Aportes jubilatorios [art. 85, inc. d), LIG] pagados en el período alcanzado por imp. a las ganancias - 16.068
Aportes jubilatorios [art. 85, inc. d), LIG] contenidos en las cuotas del monotributo - 5.287
Aportes obra social [art. 85, inc. g), LIG], contenidos en las cuotas del monotributo - 3.445
Resultado neto antes de deducciones personales art. 30, LIG 531.992
Deducciones personales
Mínimo no imponible 85.849
Cargas de familia: no tiene
Deducción especial (ver al final del pto. II) 0 - 85.849
GANANCIA NETA SUJETA A IMPUESTO 446.143
Impuesto determinado según escala del art. 94, LIG (tramo: entre $ 396.477,68 y $ 528.636,91)
Importe fijo 76.983
Importe variable: 31% sobre excedente de $ 396,477,68 15.396 92.379
Menos: retenciones - 8.600
IMPORTE A INGRESAR 83.779
Deducción especial: uno de los requisitos para poder computar la deducción especial es haber cumplido
con las obligaciones que, como autónomo, le corresponden al contribuyente. En este caso, no ha cumplido
con todos los aportes obligatorios, motivo por el cual no se puede computar ningún importe en concepto de
deducción especial [ver arts. 30, inc. c), LIG y art. 98, DR (ambos t.o. 2019)].
GANANCIAS 3.indb 95 26/5/20 15:00

MIRIAM C. CAMPASTRO
III - DETERMINACIÓN DE RESULTADO DEL PERÍODO MONOTRIBUTISTA

El artículo 75 de la resolución general (AFIP) 4309 establece que las ganancias obtenidas desde el
mes en el que la adhesión al régimen produce efectos hasta la fecha de baja del Régimen Simplificado
deben consignarse como ganancias exentas en la declaración jurada respectiva.
En consecuencia, debe reflejarse en el cuadro de justificación de variaciones patrimoniales como
una ganancia exenta.
¿Y cómo se determina el importe de las ganancias exentas del período monotributista? Si el
cuadro de justificación de variaciones patrimoniales refleja lo que significa movimientos de fondos
(o financieros) del contribuyente, el resultado del período como monotributista debe calcularse
teniendo en cuenta, solamente, los ingresos y salidas de fondos (es decir, un sistema “percibido”).
Es decir: se tendrán en cuenta los ingresos percibidos, y las compras y gastos pagados,
correspondientes al período enero/2019, que es el único mes como monotributista.
En nuestro planteo, la información del período enero de 2019 se encuentra en el punto g) de
manera resumida:

Ventas cobradas 150.000,00
Compras y gastos pagados - 98.000,00
Resultado monotributista exento en el IG 52.000,00

IV - CUADRO DE JUSTIFICACIÓN DE VARIACIONES PATRIMONIALES

Col. I Col. II
Patrimonio al inicio
Según “Otros datos” [pto. h) del planteo] 1.000.000
Patrimonio al cierre
Según “Otros datos” [pto. h) del planteo] 1.200.000
Justificaciones
Amortizaciones del ejercicio 7.333
Resultado período monotributista (pto. 3) 52.000
Resultado del ejercicio 531.992
Usos
Multa no deducible 1.000
Monto consumido (por diferencia) 390.325
Sumas iguales 1.591.325 1.591.325
GANANCIAS 3.indb 96 26/5/20 15:00

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21 FERNANDO LÓPEZ CHIESA

59 RICHARD L. AMARO GÓMEZ

73 FABIANA IGLESIAS ARAUJO - FLAVIO PENNIMPEDE

00-Sumario.indd 1 26/5/20 16:11

REPASO DE ALGUNOS ASPECTOS A TENER EN CUENTA

ERREPAR SUPLEMENTO ESPECIAL - GANANCIAS/BIENES PERSONALES 2019 - TERCERA ENTREGA - 3

GANANCIAS 3.indb 3 26/5/20 15:00

PN inicial + Resultado positivo gravado del período (ingresos netos de gastos)

Si pasamos al segundo miembro de la igualdad aquellos conceptos que se encuentran restando

PN inicial + Resultado positivo gravado del período (ingresos netos de gastos)

En el cuadro de justificación patrimonial, cada miembro de esta igualdad se expone en una

4 - SUPLEMENTO ESPECIAL - GANANCIAS/BIENES PERSONALES 2019 - TERCERA ENTREGA ERREPAR

GANANCIAS 3.indb 4 26/5/20 15:00

CUADRO DE VARIACIONES PATRIMONIALES

ERREPAR SUPLEMENTO ESPECIAL - GANANCIAS/BIENES PERSONALES 2019 - TERCERA ENTREGA - 5

GANANCIAS 3.indb 5 26/5/20 15:00

6 - SUPLEMENTO ESPECIAL - GANANCIAS/BIENES PERSONALES 2019 - TERCERA ENTREGA ERREPAR

GANANCIAS 3.indb 6 26/5/20 15:00

En la columna I encontramos los siguientes ítems:

ERREPAR SUPLEMENTO ESPECIAL - GANANCIAS/BIENES PERSONALES 2019 - TERCERA ENTREGA - 7

GANANCIAS 3.indb 7 26/5/20 15:00

8 - SUPLEMENTO ESPECIAL - GANANCIAS/BIENES PERSONALES 2019 - TERCERA ENTREGA ERREPAR

GANANCIAS 3.indb 8 26/5/20 15:00

ERREPAR SUPLEMENTO ESPECIAL - GANANCIAS/BIENES PERSONALES 2019 - TERCERA ENTREGA - 9

GANANCIAS 3.indb 9 26/5/20 15:00

10 - SUPLEMENTO ESPECIAL - GANANCIAS/BIENES PERSONALES 2019 - TERCERA ENTREGA ERREPAR

GANANCIAS 3.indb 10 26/5/20 15:00

ASPECTOS PRÁCTICOS DE LA JUSTIFICACIÓN PATRIMONIAL

Amortizaciones del ejercicio

ERREPAR SUPLEMENTO ESPECIAL - GANANCIAS/BIENES PERSONALES 2019 - TERCERA ENTREGA - 11

GANANCIAS 3.indb 11 26/5/20 15:00

Créditos que responden a ganancias que se imputan por el criterio de lo percibido

12 - SUPLEMENTO ESPECIAL - GANANCIAS/BIENES PERSONALES 2019 - TERCERA ENTREGA ERREPAR

GANANCIAS 3.indb 12 26/5/20 15:00

Concepto Columna I Columna II

Concepto Columna I Columna II

ERREPAR SUPLEMENTO ESPECIAL - GANANCIAS/BIENES PERSONALES 2019 - TERCERA ENTREGA - 13

GANANCIAS 3.indb 13 26/5/20 15:00

Gastos de mantenimiento presuntos

¿Cómo se justifican los gastos de mantenimiento presuntos de la primera categoría de ganancias?

Crédito por anticipos y retenciones

¿Qué consecuencias puede tener el hecho de que un contribuyente no hubiera incluido, en su

Luego concluyó que:

14 - SUPLEMENTO ESPECIAL - GANANCIAS/BIENES PERSONALES 2019 - TERCERA ENTREGA ERREPAR

GANANCIAS 3.indb 14 26/5/20 15:00

Préstamos entre familiares

ERREPAR SUPLEMENTO ESPECIAL - GANANCIAS/BIENES PERSONALES 2019 - TERCERA ENTREGA - 15

GANANCIAS 3.indb 15 26/5/20 15:00

- todos los mutuantes contaban con la capacidad económica, financiera y patrimonial,

16 - SUPLEMENTO ESPECIAL - GANANCIAS/BIENES PERSONALES 2019 - TERCERA ENTREGA ERREPAR

GANANCIAS 3.indb 16 26/5/20 15:00

Por otra parte, agregó lo siguiente:

Impuesto a las ganancias determinado correspondiente al período fiscal anterior

ERREPAR SUPLEMENTO ESPECIAL - GANANCIAS/BIENES PERSONALES 2019 - TERCERA ENTREGA - 17

GANANCIAS 3.indb 17 26/5/20 15:00

Patrimonio al inicio y a la finalización del año fiscal