UNIVERSIDAD DEL ATLANTICO

EVALUACION DE LOS COSTOS POR PRESTAMOS Y SUBVENCIONES DEL

GOBIERNO SEGÚN NIIF VS DECRETO 2649 DE 1993 EN LA EMPRESA

MEPROS SAS

FACULTAD DE CIENCIAS ECONOMICAS

PROGRAMA DE CONTADURIA PÚBLICA

ASIGNATURA INVESTIGACION CONTABLE

PRESENTADO POR:

ISABELLA MENDOZA

RONAL RUA LONO

ORLAND ESCOBAR

CARLOS MARTINEZ
 II

Contenido

Introducción.......................................................................................................................1

Diagnóstico De MEPROS SAS..........................................................................................3

Objetivos De La Investigación...........................................................................................5

Objetivo General.............................................................................................................5

Objetivos Específicos.....................................................................................................5

Definición De Ingresos Ordinarios Según El Decreto 2649 De 1993 Y Según NIIF........6

Política Contable En MEPROS SAS Sobre Los Ingresos Ordinarios...............................7

Política Contable De MEPROS SAS Sobre Costos Por Préstamos Y Subvenciones Del

Gobierno..................................................................................................................................9

 Costos por préstamos................................................................................................9

 Subvenciones del gobierno.....................................................................................10

Contabilización De Costos Por Prestamos Y Subvenciones Del Gobierno Según Decreto

2649 De 1993........................................................................................................................11

 Costos por préstamos..............................................................................................11

Contabilización De Costos Por Préstamos Y Subvenciones Del Gobierno Según NIIF. 12

Comparativo NIC-NIFF Vs. Decreto 2649/93 En Relación Con Costos Por Préstamos.13

Comparativo NIC-NIFF Vs. Decreto 2649/93 En Relación Con Subvenciones Del

Gobierno................................................................................................................................14

Análisis De Las Normas...................................................................................................16

Similitudes:...................................................................................................................16
 III

Diferencias:...................................................................................................................16

Efectos En La Situación Financiera En MEPROS SAS..................................................18

Subvenciones Del Gobierno.........................................................................................18

Conclusiones....................................................................................................................21

Bibliografía.......................................................................................................................23
 1

Introducción

Hoy en día las empresas tiene la obligación de adquirir conocimiento en Normatividad

internacional, debido a todo el proceso de globalización que se vive en este entonces y el

hecho de que las normas han tenido una expansión a nivel mundial, es decir, a partir de las

modificaciones en la normatividad contable internacional, se hace un análisis de que todo

esto trae como consecuencia denotar que el sistema contable colombiano tiene muchos

aspectos que se deben revisar y revelarse en los estados financieros. (Luna, 2011).

Continuando, es importante resaltar que las NIIF para Pymes resultan ser una pieza

clave en el proceso de estabilización de la Normativa Contable Internacional, según el autor

Borrero (2014, p. 1) en un contexto a nivel Colombia las NIIF para pymes tienen un

objetivo claro en nuestro país y es el de que los usuarios de la información financiera como

lo son los socios de las organizaciones, proveedores, entidades financieras incluso

inversionistas puedan contar con información estándar que les permita evaluar la situación

de las mismas sin desconocer que son medianas o pequeñas empresas.

Considerando ahora, el asunto en el que se basa este documento la problemática del

mismo se basa en identificar las principales diferencias entre los costos por préstamos y

subvenciones del gobierno según la Normal local “Decreto 2649” y las NIIF para Pymes.

En la actualidad Colombia se encuentra en el proceso de transición a las normas

internacionales, los objetivos de esta convergencia no solo son permitirle a las empresas

presentar sus estados financieros en las mismas condiciones que sus competidores

extranjeros sino facilitar el control administrativo de las entidades y facilitar la

comprensión global de su información financiera. Todos los sectores económicos deberán

adaptarse a la nueva normatividad y al ser diversos existirán diferentes Normas

Internacionales de Información Financiera.

 2

En este sentido, es fundamental tener en cuenta la importancia y pertinencia que tiene

este tema puesto que la adopción de la Normatividad Internacional en el Colombia para las

pequeñas y mediana empresas, la han marcado una serie de etapas, en donde en una

primera fue considerado como un concepto dado para adoptarlo poco a poco y en la

actualidad ya más que una necesidad se considera una obligación.

 3

Diagnóstico De MEPROS SAS

MEPROS. Es una empresa que fue constituida el 14 de marzo de 2008 ofreciendo

servicios de consultoría, interventoría, contratación de personal para obras civiles y alquiler

de maquinaria, registrada en la cámara de comercio con número de NIT. 900206366-0.

MEPROS SAS. Está formada por la junta de socios, los cuales son Albeiro Fernández y

Sergio Martínez este último que además de socio es gerente y representante de MEPROS

SAS , así mismo contando con un asesor jurídico y un asesor de calidad, todo el personal

necesario para la ejecución de proyectos civiles tales como inspectores, topógrafos,

laboratoristas, especialista, operadores y mecánicos este es el personal con el que cuenta la

empresa al momento de ejecutar un proyecto, en el aspecto financiero y jurídicos las

retenciones son elaboradas por una contadora contratada exclusivamente para esa labor.

La empresa cuenta con una estructura organizacional base para la Gerencia, la Gestión

Comercial y la Gestión de Apoyo o el desarrollo de las actividades de soporte contable,

jurídico, y una planta de personal variable para cada proyecto.

La planta de personal es variable pues depende de la magnitud de cada proyecto, y está

conformada como mínimo por un Coordinador del proyecto; el resto del personal a

participar depende de lo pactado en la propuesta. Para efectos administrativos el

coordinador del proyecto depende de la Dirección de Gestión y servicios por lo que se

requiere una planeación del recurso humano a necesitar para cada proyecto, requiriendo

llevar un control de la contratación y de la productividad del trabajador en las obras civiles

 4

por lo que el recurso humano es una área muy determinante en la empresa la cual vela por

que se lleva a cabo una eficiente gestión humana que garantice la productividad laboral.

Con el objeto de garantizar el entendimiento del sistema de gestión de calidad de la

empresa, se considera dentro de su manual de gestión la coordinación o Dirección de

proyectos como un área funcional.

Durante su existencia MEPROS SAS . Se ha caracterizado por prestar un servicio

personalizado a las necesidades de los clientes. Para lograr este objetivo utiliza la filosofía

de administración por proyectos que le permite a la organización ajustar los servicios a los

requerimientos de su cliente y controlar el proceso de diseño y adaptación para garantizar el

servicio prestado.
 5

Objetivos De La Investigación

Objetivo General

Comparar y analizar los cambios en la cuenta costos por préstamos y subvenciones del

gobierno según el decreto 2649 de 1993 y según NIIF y describir sus efectos en la situación

financiera de MEPROS SAS.

Objetivos Específicos

Justificar los cambios en las cuentas costos por prestamos y subvenciones del gobierno

según el decreto 2649 y según NIIF en MEPROS SAS.

Demostrar los efectos en la situación financiera de MEPROS SAS según el decreto 2649

de 1993 y según NIIF.

 6

Definición De Ingresos Ordinarios Según El Decreto 2649 De 1993 Y Según NIIF

De acuerdo con las normas o principios de contabilidad generalmente aceptados en

Colombia, contenidas en el Decreto 2649 de 1993, según el artículo 35, los ingresos

representan flujos de entrada de recursos, en forma de incrementos del activo o disminución

del pasivo o una combinación de ambos, que generan incrementos en el patrimonio,

devengados por la venta de los bienes, por la prestación de servicios o por la ejecución de

otras actividades, realizadas durante un periodo, que no provienen de los aportes de capital.

 El artículo 98. Reconocimiento de ingresos por la venta de bienes, señala que para que

pueda reconocerse en las cuentas de resultado un ingreso generado por la venta de bienes se

requiere que:

 La venta constituya una operación de intercambio definitivo.

El vendedor haya transferido al comprador los riegos y beneficios esencialmente

identificados con la propiedad y posesión del bien, y no retenga facultades de

administración o restricción del uso o aprovechamiento del mismo.

 7

 No exista incertidumbre sobre el valor de la contraprestación originada en la venta y

que se conozca y registre el costo que ha de implicar la venta para el vendedor.

Política Contable En MEPROS SAS Sobre Los Ingresos Ordinarios

En MEPROS SAS Se contabilizará el ingreso de actividades ordinarias procedentes de

las siguientes procedentes de las siguientes transacciones y sucesos:

a) La venta de bienes (si los produce o no la entidad para su venta o los adquiere para su

reventa). b) La prestación de servicios. c) Los contratos de construcción en los que la

entidad es el contratista. d) El uso, por parte de terceros, de activos de la entidad que

produzcan intereses, regalías o dividendos.

La empresa medirá los ingresos de actividades ordinarias al valor razonable de la

contraprestación recibida o recibir. El valor razonable de la contraprestación, recibida o por

recibir, tiene en cuenta el importe de cualesquiera descuentos comerciales, descuentos por

pronto de pago y rebajas por volumen de ventas que eran practicados por la entidad. La

entidad reconocerá los ingresos de actividades ordinarias procedentes del uso por terceros

de activos de la entidad que producen intereses, regalías y dividendos cuando:

a) Sea probable que la entidad obtenga los beneficios económicos asociados por la

transacción, y b) El importe de los ingresos de actividades ordinarias pueda ser medido de

forma fiable.
 8

La entidad reconocerá los ingresos de actividades ordinarias de acuerdo con las

siguientes bases:

a) Los intereses se reconocerán utilizando el método del interés efectivo. b) Las regalías

se reconocerán utilizando la base de acumulación (o devengo), de acuerdo con la esencia

del acuerdo correspondiente. c) Los dividendos se reconocerán cuando se establezca el

derecho a recibirlos por parte del accionista.

De acuerdo a lo anterior MEPROS SAS los ingresos se reconocen en función del precio

fijado en el contrato del servicio o venta. Los ingresos ordinarios incluyen el valor

razonable de las contraprestaciones recibidas o a recibir por la venta de bienes y servicios

en el curso ordinario de las actividades. Los ingresos ordinarios se presentan netos del

impuesto sobre el valor agregado.

El siguiente es un detalle de las ventas durante el año en las actividades económicas

principales de la empresa. $1.150.000

ACTIVIDAD ECONOMICA VALOR DE LOS INGRESOS

RECIBIDOS
CONSTRUCCION $1.1500.000

CONSULTORIA $0

Política Contable De MEPROS SAS Sobre Costos Por Préstamos Y Subvenciones Del

Gobierno

 Costos por préstamos

Son costos por préstamos los intereses y otros costos en los que la entidad incurre, que

están relacionados con los fondos que ha tomado prestados. Un activo apto es aquel que
 9

requiere, necesariamente, de un periodo sustancial antes de estar listo para el uso al que está

destinado o para la venta. 6 Los costos por préstamos pueden incluir:

(a) el gasto por intereses calculado utilizando el método de la tasa de interés efectiva de

la forma descrita en la NIC 39 Instrumentos Financieros: Reconocimiento y Medición;

(B) las cargas financieras relativas a los arrendamientos financieros reconocidos de

acuerdo con la NIC 17 Arrendamientos; y

(C) las diferencias de cambio procedentes de préstamos en moneda extranjera en la

medida en que se consideren como ajustes de los costos por intereses.

Dependiendo de las circunstancias, cualquiera de los siguientes podrían ser activos

aptos:

(a) inventarios;

(b) fábricas de manufactura;

(c) instalaciones de producción eléctrica;

(d) activos intangibles;

(e) propiedades de inversión.

Los activos financieros, y los inventarios que son manufacturados, o producidos de

cualquier otra forma en periodos cortos, no son activos aptos. Los activos que ya están

listos para el uso al que se les destina o para su venta no son activos aptos.

Dicho lo anterior, MEPROS SAS como política contable capitaliza los costos por

préstamos que sean directamente atribuibles a la adquisición, construcción o producción de

activos aptos, como parte del costo de dichos activos. Una entidad deberá reconocer otros

costos por préstamos como un gasto en el periodo en que se haya incurrido en ellos.
 10

Los costos por préstamos que sean directamente atribuibles a la adquisición,

construcción o producción de un activo apto, se incluyen en el costo de dichos activos.

Estos costos por préstamos se capitalizarán, como parte del costo del activo, siempre que

sea probable que den lugar a beneficios económicos futuros para la entidad y puedan ser

medidos con fiabilidad.

 Subvenciones del gobierno

Una subvención se define como una ayuda del gobierno en forma de una transferencia

de recursos a una entidad en contrapartida del cumplimiento, futuro o pasado, de ciertas

condiciones relacionadas con sus actividades de operación. Las subvenciones del gobierno

excluyen las formas de ayuda gubernamental a las que no cabe razonablemente asignar un

valor, así como las transacciones con el gobierno que no pueden distinguirse de las demás

operaciones normales de la entidad.

En MEPROS SAS si una subvención es recibida para ejecutar un proyecto, bajo la

condición de que solo será efectiva si cumple con el 100% de lo proyectado, esa

subvención deberá manejarse como un pasivo, no podrá ser un ingreso porque aunque se

está recibiendo, la empresa tiene el compromiso de cumplir unas obligaciones, razón por la

cual la subvención sería de naturaleza pasiva.

Si se trata de una ayuda relacionada con impuestos, es decir todo lo que tenga que ver

con beneficios fiscales, se registrara en impuesto a las ganancias

 11

Contabilización De Costos Por Prestamos Y Subvenciones Del Gobierno Según

Decreto 2649 De 1993

 Costos por préstamos

ARTICULO 104. GASTOS FINANCIEROS. Los intereses y la corrección monetaria

originada por obligaciones en UPAC así como los demás gastos financieros en los cuales se

incurra para la adquisición o construcción de activos, se deben reconocer como gastos

desde el momento en que concluya el proceso de puesta en marcha o en que tales activos se

encuentren en condiciones de utilización o enajenación.

ARTICULO 74. OBLIGACIONES FINANCIERAS. Las obligaciones financieras

corresponden a las cantidades de efectivo recibidas a título de mutuo y se deben registrar

por el monto de su principal. Los intereses y otros gastos financieros que no incrementen el

principal se deben registrar por separado.

ARTICULO 102. DIFERENCIA EN CAMBIO. La diferencia en cambio

correspondiente al ajuste de los activos y pasivos representados en moneda extranjera, se

debe reconocer como un ingreso o un gasto financiero, según corresponda, salvo cuando

deba contabilizarse en el activo.

 Subvenciones del gobierno

El decreto 2649 de 1993 no contiene directrices para la contabilización de subvenciones

del gobierno y revelaciones de ayudas gubernamentales. Algunas estructuras generales del

marco conceptual, como la definición de ingresos, los conceptos de realización, los criterios

de reconocimiento, también podrían ser utilizadas como base para la contabilización de las

subvenciones y ayudas gubernamentales.

 12

Algunas referencias del Decreto 2650 de 1993 (descripciones y dinámicas) dan a entender

que las subvenciones monetarias se reconocen como ingresos en el estado de resultados y que

las subvenciones no monetarias se reconocen en el patrimonio.

Contabilización De Costos Por Préstamos Y Subvenciones Del Gobierno Según NIIF

Una entidad capitalizará los costos por préstamos que sean directamente atribuibles a la

adquisición, construcción o producción de activos aptos, como parte del costo de dichos

activos. Una entidad deberá reconocer otros costos por préstamos como un gasto en el

periodo en que se haya incurrido en ellos. 9 Los costos por préstamos que sean

directamente atribuibles a la adquisición, construcción o producción de un activo apto, se

incluyen en el costo de dichos activos. Estos costos por préstamos se capitalizarán, como

parte del costo del activo, siempre que sea probable que den lugar a beneficios económicos

futuros para la entidad y puedan ser medidos con fiabilidad. Cuando una entidad aplique la

NIC 29 Información Financiera en Economías Hiperinflacionarias, reconocerá como un

gasto la parte de los costos por préstamos que compensa la inflación durante el mismo

periodo, de acuerdo con el párrafo 21 de dicha Norma.

 13

Comparativo NIC-NIFF Vs. Decreto 2649/93 En Relación Con Costos Por Préstamos

Los costos de financiamiento son los intereses y otros gastos en los que incurre una

entidad en relación con los préstamos de fondos. Los costos de financiamiento incluyen: (a)

los gastos de intereses, calculados utilizando el método del interés efectivo. (b) las cargas

por concepto de arrendamientos financieros contabilizados de acuerdo con Arrendamientos

Sección 20. (c) La diferencia en cambio procedente de préstamos en moneda extranjera en

la medida en que sean consideradas como ajustes a los costos de interés.

IFRS for SMEs Normatividad Colombiana

Reconocimiento:

La entidad reconocerá todos los costos Los gastos financieros en los cuales se

por intereses como un gasto en el resultado incurra para la adquisición o construcción

del período en el que se incurre en ellos. de activos, se deben capitalizar hasta tanto

no concluya el proceso de puesta en

marcha, o que tales activos se encuentren

en condiciones de utilización o enajenación

Revelaciones:

Se requiere la revelación de los costes Intereses causados por obligaciones

de financiación. La revelación total de los financieras – Gastos financieros

gastos por intereses (utilizando el método capitalizados.

de interés efectivo) para los pasivos

financieros que no están a valor razonable

con cambios en resultados.

 14

Comparativo NIC-NIFF Vs. Decreto 2649/93 En Relación Con Subvenciones Del

Gobierno

Las subvenciones del gobierno son definidas en el IFRS para PYMES como asistencias

del gobierno en forma de transferencia de recursos a cambio del cumplimiento futuro de

condiciones específicas de las actividades operacionales de la entidad.

En Colombia no existe una definición explícita ni se prescribe el tratamiento contable

de las subvenciones. El decreto 2650 muestra que deberían reconocerse como ingresos, al

incorporar una cuenta de ingresos llamada subvenciones. Sin embargo No se contempla

información adicional.

IFRS for SMEs Normatividad Colombiana

RECONOCIMIENTO No se contempla. Se incluye una cuenta

en el decreto 2650 pero sin ninguna guía de

Cuando no se imponen condiciones de
reconocimiento.
desempeño futuras, deben reconocerse

como ingreso en el momento en que sean

exigibles. Cuando se imponen condiciones

de desempeño futuras, deben reconocerse

como ingresos cuando las condiciones de

desempeño son cumplidas. Las

subvenciones recibidas antes que se

cumplan los criterios de reconocimiento

como ingreso deben ser reconocidas como

pasivos
 15

MEDICION No se contemplan criterios de medición.

Al valor razonable del activo recibido o

por recibir.

REVELACIONES

Naturaleza, importes, condiciones no No se contemplan.

satisfechas y otras contingencias referentes

a las subvenciones del gobierno. Ayudas

gubernamentales de las cuales la entidad se

haya beneficiado directamente

 16

Análisis De Las Normas

Similitudes:

1. Existe gran similitud entre lo establecido en la normatividad local (art.104

D2649) y la NIIF plena (NIC.23) en cuanto a la capitalización de los costos por

préstamos directamente atribuibles a la adquisición, construcción o producción

de activos hasta tanto estén en condiciones de utilización o enajenación.

2. Tanto en el D2649 como en la NIC.23 son reconocidos como gastos del período

los costos por intereses que no se relacionen con la adquisición, construcción o

producción de un activo apto.

3. En el D2649, NIC.23 y Sección 25 de la NIIF Pymes los costos por préstamos

pueden incluir las diferencias de cambio procedentes de préstamos en moneda

extranjera en la medida en que se consideren ajustes de los costos por intereses.

Diferencias:

1. La NIIF Pymes en su Sección 25, a diferencia de lo establecido en el D2649 y en

la NIIF 23, requiere que todos los costos por préstamos sean reconocidos como

un gasto en resultados del período en el que se incurran.

2. Tanto en la NIC.23 como en la Sección 25 los costos por préstamos incluyen:

a. Gastos por intereses calculados utilizando el método de la tasa de interés

efectiva; pero para la NIC.23 en la forma descrita en la NIC.39

Instrumentos Financieros: Reconocimiento y Medición; y para la Sección

25 en la forma descrita en la Sección 11 Instrumentos Financieros

Básicos.
 17

b. Las cargas financieras con respecto a los arrendamientos financieros;

pero para la NIC.23 de acuerdo con la NIC.17 Arrendamientos; y para la

Sección 25 de acuerdo con la Sección 20 Arrendamientos. Sin embargo,

aun cuando tienen un tratamiento similar, pueden surgir diferencias

porque los requerimientos para el cálculo de los costos financieros

subyacentes pueden ser diferentes.

 18

Efectos En La Situación Financiera En MEPROS SAS

Subvenciones Del Gobierno

El impacto por aplicación no es significativo, ni en procesos ni en cifras, toda vez que la

empresa presenta la información requerida para la valoración.

 19

Costos Por Préstamos

20
 21

Realizando un análisis comparativo del artículo 21-1 E.T. Marco técnico Normativo

contable Vigente, el cual remite a las normas contables vigentes en Colombia, a no ser que

expresamente la Ley tributaria disponga lo contrario. En el caso de estudio la norma

tributaria en ninguno de sus artículos señala se deban capitalizar para efectos fiscales los

costos por préstamos, dado esto se puede observar cómo se parte para la obtención de la
 22

renta líquida gravable de una utilidad contable negativa para el año 2017 por valor de $-

502.785.000 para la empresa que esta acogida a NIIF Pymes y una utilidad de

$3.243.839.000 para NIIF Plenas, ya que no se pueden capitalizar para el caso de las Pymes

los $3.746.624.000 de costos por préstamos, y en el año 2018 para la obtención de la renta

líquida gravable se parte de una perdida aún mucho mayor por valor de $-1.233.354.000

para MEPROS SAS , y de haberse acogido a las NIIF Plenas se partiría de una utilidad de

$3.676.865.000.

En relación con el artículo 59 E.T. Realización del Costo para los obligados a llevar

contabilidad, este articulo hace referencia para los contribuyentes obligados a llevar

contabilidad, los costos realizados fiscalmente son los costos devengados contablemente en

el año o periodo gravable, hace unas excepciones que no aplican para el caso de estudio, sin

embargo, en su Parágrafo No 1. Señala de forma expresa que cuando por técnica contable

se deba capitalizar los costos y gastos por préstamos, dichos valores se tendrán en cuenta

para los efectos previstos en el artículo 118-1 y 288 del E.T.

Siendo así las cosas podría preguntarse porque sí el artículo 59 E.T. previó el tema de la

capitalización de los costos por préstamos para efectos de la subcapitalización, porque no

previó para efectos de costos o deducciones que el NO capitalizarlos para efectos fiscales

iba a generar en muchas empresas como es el caso de estudio pérdidas fiscales, llevando a

obtener un menor recaudo de impuestos a corto plazo para el Gobierno Nacional.

 23

Conclusiones

Indudablemente no todos los entes económicos incurren de igual manera en costos por

préstamos; y existen factores como, por ejemplo, el tamaño de la empresa, que inciden en la

frecuencia, cantidad y condiciones de los préstamos adquiridos. De ahí la importancia que

al momento de establecer los estándares internacionales de información financiera se haga

de manera diferencial dependiendo del grupo de usuario al que va dirigido. Sería imposible

iniciar el proceso de implementación de las normas internacionales de información

financiera para los costos por préstamos sino se tiene el debido conocimiento que permita la

comprensión y análisis de la norma que los regula como son la NIC 23 o la Sección 25 de

la NIIF para Pymes según el caso. Antes de empezar cualquier proceso de convergencia de

los costos por préstamos a estándares internacionales de información financiera se debe

tener claridad acerca de las diferencias presentadas entre la normatividad vigente según los

PCGA locales, que en Colombia están consagrados en el Decreto 2649 de 1993, y los

estándares internacionales, de tal manera que se pueda visualizar el alcance que tendrá el

proceso de implementación. En cuanto a los costos por préstamos existe un tratamiento

diferencial dependiendo del grupo al que pertenezca el ente económico; es así como para

los del Grupo 1, quienes aplican las NIIF plenas, los costos por préstamos que sean

atribuibles a la adquisición, construcción o producción de un activo apto, se deben

capitalizar; en tanto que para los del Grupo 2 que aplican NIIF para Pymes, van a los

resultados del período en el que se incurran. Al capitalizar los costos por préstamos se

puede elevar el importe del activo, en libros, de tal manera que sea superior al de su

importe recuperable, generando un deterioro de su valor tal como lo contempla la NIC.36;

la cual exige que la entidad reconozca una pérdida por deterioro del valor de ese activo.
 24

Además el capitalizar los costos de préstamos implica incrementar el valor de los activos

fijos, por lo que a partir del momento que el activo esté disponible para ser utilizado, el

gasto de depreciación va a ser mayor, impactando en el tiempo los resultados de la entidad.

Se concluye que la capitalización de los costos por préstamos tendrá un impacto, negativo,

en los resultados de períodos futuros por efecto de depreciación y/o posibles deterioros.
 25

Bibliografía

 https://pdfs.semanticscholar.org/aa7e/9de1b941477cc93b93bf5795b915763c3494.p

df

 https://expeditiorepositorio.utadeo.edu.co/bitstream/handle/20.500.12010/2524/An

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 https://repository.cesa.edu.co/bitstream/handle/10726/1090/MFC_399.pdf?

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