Tercera

categoría

Impuestos I
1
Tercera categoría
Determinación de las Ganancias en la Tercera Categoría.
La ley del impuesto a las ganancias las enumera en los distintos incisos del
artículo 49 bajo el subtítulo de “beneficios empresariales”.
Rentas comprendidas. Constituyen ganancias de la tercera
categoría:
a) Las obtenidas por los responsables incluidos en el artículo
69.
b) Todas las que deriven de cualquier otra clase de sociedades
constituidas en el país.
c) Las derivadas de fideicomisos constituidos en el país en los
que el fiduciante posea la calidad de beneficiario, excepto en
los casos de fideicomisos financieros o cuando el fiduciante-
beneficiario sea un sujeto comprendido en el Título V.
d) Las derivadas de otras empresas unipersonales ubicadas
en el país.
e) Las derivadas de la actividad de comisionista, rematador,
consignatario y demás auxiliares de comercio, no incluidos
expresamente en la cuarta categoría.
f) Las derivadas de loteos con fines de urbanización, las
provenientes de la edificación y enajenación de inmuebles
bajo el régimen de propiedad horizontal del Código Civil y
Comercial de la Nación y del desarrollo y enajenación de
inmuebles bajo el régimen de conjuntos inmobiliarios
previsto en el mencionado código.
g) Las demás ganancias no comprendidas en otras categorías.
También se considerarán ganancias de esta categoría las
compensaciones en dinero y en especie, los viáticos, etcétera,
que se perciban por el ejercicio de las actividades incluidas en
este artículo, en cuanto excedan de las sumas que la
Administración Federal de Ingresos Públicos juzgue
razonables en concepto de reembolso de gastos efectuados.
Cuando la actividad profesional u oficio a que se refiere el
artículo 79 se complemente con una explotación comercial o
viceversa (sanatorios, etcétera), el resultado total que se
obtenga del conjunto de esas actividades se considerará
como ganancia de la tercera categoría. 1
1Art. 49. Ley 20.628 (1973). Ley de Impuesto a las Ganancias. Honorable Congreso de la Nación -
http://servicios.infoleg.gob.ar/infolegInternet/anexos/40000-44999/44911/texact.htm

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Fuente extranjera

El artículo 146, incluye en esta categoría las rentas de fuente extranjera

obtenidas por los responsables2:

Las obtenidas por los responsables incluidos en el artículo

69 (sociedades de capital).
Todas las que deriven de cualquier otra clase de sociedades
constituidas en el país.
Las derivadas de fideicomisos constituidos en el país en los
que el fiduciante posea la calidad de beneficiario, excepto
en los casos de fideicomisos financieros o cuando el
fiduciante-beneficiario sea un sujeto del exterior.
Derivadas de empresas unipersonales ubicadas en el país.
Quienes desarrollen una actividad u oficio comprendido en
el artículo 79, complementado con una explotación
comercial o viceversa, y los sujetos mencionados en el
inciso f) del artículo 119 3.

Sujeto de la tercera categoría

En el caso de esta categoría, el criterio de ubicación se da en función al sujeto
que las obtiene. En consecuencia, si algunas de las rentas expresamente
enumeradas en las otras categorías son obtenidas por los “sujetos
empresas”, a los fines de la imputación de las mismas al año fiscal y la
determinación del impuesto, deberán aplicarse las normas referidas a la
Tercera Categoría, salvo expresas excepciones contenidas en la Ley o el
Reglamento. (Manassero, Aramburu, Elettore, Farré y Villois, 2014)

También forman parte de la Tercera Categoría:

"las rentas provenientes de la actividad de comisionista,

rematador, consignatario y demás auxiliares de comercio,
no incluidos expresamente en la cuarta categoría.4"

2 Incisos a) a d) del artículo 49.

3 Art. 146. Ley 20.628 (1973). Ley de Impuesto a las Ganancias. Honorable Congreso de la Nación -
http://servicios.infoleg.gob.ar/infolegInternet/anexos/40000-44999/44911/texact.htm
4 Art. 49, inc. e). Ley 20.628 (1973). Ley de Impuesto a las Ganancias. Honorable Congreso de la

Nación -http://servicios.infoleg.gob.ar/infolegInternet/anexos/40000-44999/44911/texact.htm
3
Las ganancias de los barraqueros, porteadores y empresarios de transportes
(a quienes el Código de Comercio enrola en el concepto de auxiliares de
comercio), también integran el grupo a pesar de no estar enunciadas en este
punto(Manassero, Aramburu, Elettore, Farré, & Villois, 2014).

Finalmente, el artículo 49 último párrafo atribuye a la Tercera Categoría los

beneficios producidos por actividades profesionales u oficios (que el artículo
79 engloba en la Cuarta) cuando su obtención se complemente con una
explotación comercial.5 El mismo tratamiento recibirá aquéllos que surjan
de una actividad típicamente comercial desarrollada por el o los titulares,
que se encuentre complementada con una prestación de servicios de tipo
profesional. 6 En estos casos, no existe la posibilidad de incluir en el régimen
más benévolo de la Cuarta Categoría, la parte de los beneficios derivados de
la prestación de servicios que no tiene carácter comercial; debiendo
considerarse la totalidad de los resultados dentro de la Tercera
Categoría(Manassero, Aramburu, Elettore, Farré, & Villois, 2014).

Figura 1. Rentas de la tercera categoría

Fuente: Elaboración propia.

5 Art. 49 y 79. Ley 20.628 (1973). Ley de Impuesto a las Ganancias. Honorable Congreso de la Nación
-http://servicios.infoleg.gob.ar/infolegInternet/anexos/40000-44999/44911/texact.htm
6 Art.79. Ley 20.628 (1973). Ley de Impuesto a las Ganancias. Honorable Congreso de la Nación -
http://servicios.infoleg.gob.ar/infolegInternet/anexos/40000-44999/44911/texact.htm

4
Método de imputación
De acuerdo al artículo 18 de la ley, las ganancias de la tercera categoría se
imputan por el criterio de lo devengado. Es decir cuando nace el derecho a
percibir la renta, lo cual no significa necesariamente su exigibilidad. Al igual
que, como sucede con el resto de las categorías, corresponde utilizar el
mismo criterio para los gastos. (Bavera y Frankel, 2018)

En determinadas circunstancias la ley posibilita la imputación de acuerdo

con el criterio de devengado exigible. En efecto, cuando se trate de venta de
mercaderías con plazos de financiación superiores a 10 meses, podrá
optarse por imputar la utilidad bruta de las cuotas como ganancia en el
período fiscal en que se produzca la exigibilidad de las mismas, sin importar
si se han percibido o no. Una vez efectuada la opción, la misma deberá
mantenerse por 5 años7.

La reglamentación, permite utilizar el método expuesto, en las siguientes

operaciones:
 Enajenación de bienes -que no sean mercaderías- cuando las cuotas de
pago convenidas se hagan exigibles en más de un período fiscal.
 Construcción de obras públicas cuyo plazo de ejecución abarque más de
un período fiscal y en las que el pago del servicio de construcción se
inicie después de finalizadas las obras, en cuotas que se hagan exigibles
en más de 5 períodos fiscales. 8

Resultado impositivo de sociedades, asociaciones y empresas

Asignación de resultados de las sociedades (excepto las de capital),
empresas y explotaciones unipersonales9: el resultado del balance
impositivo de las empresas unipersonales y de las sociedades incluidas en
el inciso b) del artículo 49 se considerará, en su caso, íntegramente

7 Art. 23. Decreto Reglamentario N.º 1344. (1998). Impuesto a las Ganancias. Reglamentación. Nuevo
Régimen. Poder Ejecutivo Nacional. Recuperado de
http://servicios.infoleg.gob.ar/infolegInternet/anexos/50000-54999/54488/norma.htm
8 Art.23. Decreto Reglamentario N.º 1344. (1998). Impuesto a las Ganancias. Reglamentación. Nuevo

Régimen. Poder Ejecutivo Nacional. Recuperado de

http://servicios.infoleg.gob.ar/infolegInternet/anexos/50000-54999/54488/norma.htm
9 Art. 69. Ley N.º 20628. (1973). Ley de Impuesto a las Ganancias. Honorable Congreso de la Nación

Argentina. Recuperado de: http://servicios.infoleg.gob.ar/infolegInternet/anexos/15000-

19999/17699/norma.htm

5
 asignado al dueño o distribuido entre los socios aun cuando no se hubiera
acreditado en sus cuentas particulares.10
Quebrantos por enajenación de acciones o cuotas y participaciones
sociales: los quebrantos que resulten de la enajenación de acciones o
cuotas y participaciones sociales, no se asignarán a los socios, sino que
deben ser compensados sólo contra las utilidades netas por la venta de
esas acciones o cuotas. (Bavera y Frankel, 2018)
Las demás sociedades y asociaciones: aplicarán las disposiciones
contenidas en los artículos 69 a 71 -sujetos pasivos de la obligación
tributaria a una alícuota fija11.

Por ejemplo si se trata de una sociedad colectiva, que cierra su ejercicio

comercial al 30/06 de cada año; el 30/06/2019 cierra el ejercicio 2019,
obteniendo una ganancia impositiva de $ 20.000.Ese resultado de la
sociedad se distribuirá entre sus socios.
Los socios presentarán su declaración jurada 2019, incorporando como
renta de tercera categoría el monto de esa participación.
Por el contrario, si se tratara de una sociedad de responsabilidad limitada,
es la sociedad quien determina e ingresa el impuesto resultante, y no los
socios. (Bavera y Frankel, 2018)

Retiros
Dentro de las rentas originadas en el trabajo personal ejecutado en relación
de dependencia, no se incluyen las remuneraciones (en efectivo o en
especie) que en carácter de sueldo perciban los socios de las denominadas
“sociedades de personas”.12
Esas retribuciones se identifican con el beneficio derivado de la participación
en esas sociedades, considerándose retiros a cuenta de utilidades y, por lo
tanto, corresponde tratarlas dentro de la Tercera Categoría. (Manassero,
Aramburu, Elettore, Farré y Villois, 2014)

10 Art. 50 - Ley 20.628. (1973). Ley de Impuesto a las Ganancias. Honorable Congreso de la Nación -

http://servicios.infoleg.gob.ar/infolegInternet/anexos/40000-44999/44911/texact.htm
11 Art. 69 a 71. - Ley 20.628. (1973). Ley de Impuesto a las Ganancias. Honorable Congreso de la Nación

-http://servicios.infoleg.gob.ar/infolegInternet/anexos/40000-44999/44911/texact.htm
12 Art. 49, inc. b) - Ley 20.628. (1973). Ley de Impuesto a las Ganancias. Honorable Congreso de la

Nación -http://servicios.infoleg.gob.ar/infolegInternet/anexos/40000-44999/44911/texact.htm

6
Renta bruta: las rentas de fuente argentina comprendidas en la tercera
categoría de ganancias están comprendidas a partir del artículo 49 de la ley.

El criterio de imputación de las rentas y los gastos de la tercera categoría se

imputan por el criterio de lo devengado.

De la ganancia bruta así obtenida, corresponde efectuar las deducciones

generales y las especiales, arribando así a la ganancia neta. (Bavera y
Frankel, 2018)

Deducciones especiales de tercera categoría

a) Los gastos y demás erogaciones relacionados al giro del negocio13.
El contribuyente deberá justificar las erogaciones ejecutadas, de modo que
no se deduzcan gastos que no se ajusten a las prestaciones recibidas por el
sujeto.

b) Los castigos y previsiones contra los malos créditos en cantidades

justificables de acuerdo con los usos y costumbres del ramo14.

c) Los gastos de organización15.

Dentro de este conjunto se hallan los gastos destinados a la organización de
la estructura jurídica del ente. Además se incluyen los gastos para la
organización administrativa y contable de la empresa.
La legislación acepta la afectación de ellos al primer período, o su
depreciación en un término no mayor de 5 años, a opción del contribuyente.

d) Los importes que las compañías de seguro y similares destinen a integrar

las previsiones por reservas matemáticas y reservas para riesgos en curso

13 Art. 87, inc. a) - Ley 20.628. (1973). Ley de Impuesto a las Ganancias. Honorable Congreso de la
Nación -http://servicios.infoleg.gob.ar/infolegInternet/anexos/40000-44999/44911/texact.htm
14 Art. 87, inc. b) - Ley 20.628. (1973). Ley de Impuesto a las Ganancias. Honorable Congreso de la

Nación -http://servicios.infoleg.gob.ar/infolegInternet/anexos/40000-44999/44911/texact.htm
15 Art. 87, inc. c) - Ley 20.628. (1973). Ley de Impuesto a las Ganancias. Honorable Congreso de la

Nación -http://servicios.infoleg.gob.ar/infolegInternet/anexos/40000-44999/44911/texact.htm

7
y similares, conforme con las reglas impuestas sobre el particular por la
Superintendencia de Seguros u otra dependencia oficial16.
En todos las cuestiones, las previsiones por reservas técnicas relacionadas al
período anterior, que no tuviesen sido usadas para pagar siniestros, serán
consideradas como rentas y deberán incluirse en la ganancia neta imponible
del año en curso.

e) Las comisiones y gastos realizados en el exterior mientras sean

equitativos y razonables17.
El Decreto Reglamentario enuncia que los gastos ejecutados en el extranjero
se suponen causados por ganancias de fuente extranjera, pero que la AFIP
podrá aceptar su deducción si se demuestra que están destinados a
conseguir, mantener y conservar ganancias de fuente argentina18.

f) Las contribuciones realizadas en favor del personal por asistencia

sanitaria, ayuda escolar y cultural, y todo gasto de asistencia en favor de
los empleados. Además, se deducirán las gratificaciones, aguinaldos, etc.,
que se paguen al personal, se debe presentar la declaración jurada
correspondiente al período19.
La Dirección General Impositiva logrará impugnar la porción de las
habilitaciones, gratificaciones, aguinaldos, etc., que exceda a lo que
comúnmente se paga por tales servicios, teniendo en cuenta la labor
realizada por el beneficiario, importancia de la empresa y demás factores
que puedan influir en el monto de la retribución.

g) Los aportes de los empleadores realizados a los planes de seguro de

retiro privados administrados por entidades sujetas al control de la
Superintendencia de Seguros y a los planes y fondos de jubilaciones y
pensiones de las mutuales registradas y acreditadas por el Instituto
Nacional de Acción Cooperativa y Mutual20.

16 Art. 87, inc. d) - Ley 20.628. (1973). Ley de Impuesto a las Ganancias. Honorable Congreso de la
Nación -http://servicios.infoleg.gob.ar/infolegInternet/anexos/40000-44999/44911/texact.htm
17 Art. 87, inc. e) - Ley 20.628. (1973). Ley de Impuesto a las Ganancias. Honorable Congreso de la

Nación -http://servicios.infoleg.gob.ar/infolegInternet/anexos/40000-44999/44911/texact.htm
18 Art. 116. Decreto Reglamentario N.º 1344. (1998). Impuesto a las Ganancias. Reglamentación.

Nuevo Régimen. Poder Ejecutivo Nacional. Recuperado de

http://servicios.infoleg.gob.ar/infolegInternet/anexos/50000-54999/54488/norma.htm
19 Art. 87, inc. g) - Ley 20.628. (1973). Ley de Impuesto a las Ganancias. Honorable Congreso de la

Nación -http://servicios.infoleg.gob.ar/infolegInternet/anexos/40000-44999/44911/texact.htm
20
Art. 87, inc. h) - Ley 20.628. (1973). Ley de Impuesto a las Ganancias. Honorable Congreso de la
Nación -http://servicios.infoleg.gob.ar/infolegInternet/anexos/40000-44999/44911/texact.htm

8
 h) Los gastos de representación ejecutados y acreditados21.
El Decreto Reglamentario define la noción de gastos de representación y,
también, completa el alcance de la norma. En tal sentido, concibe por gasto
de representación a toda erogación ejecutada por el ente que reconozca
como finalidad su representación fuera de sus oficinas o en relaciones
enfocadas a conservar u optimizar su enfoque de mercado, incluidas las
originadas por viajes, agasajos y obsequios que respondan a esos fines22.

Tratamiento de la ganancia neta:

1) Las sociedades de capital y otros sujetos incluidos en el artículo 69 de la
ley son sujetos pasivos de la obligación tributaria, por lo cual determinan el
impuesto en cabeza de la sociedad. (Bavera y Frankel, 2018)

2) Las demás sociedades (excepto las de capital) y empresas unipersonales,

distribuyen el resultado obtenido entre sus socios o dueños en la proporción
que les corresponda, aun cuando no fuesen acreditados en sus cuentas
particulares. (Bavera y Frankel, 2018)

Determinación del resultado impositivo: los sujetos que obtengan ganancias

de tercera categoría computarán todas las rentas, beneficios y
enriquecimientos que obtengan en el ejercicio al que corresponda el
devengamiento, cualesquiera fueren las transacciones, actos o hechos que
los generen, incluidos los provenientes de transferencias del activo fijo que
no sean amortizables, y aun cuando no se encuentren afectados al giro de
las empresas. (Manassero, Aramburu, Elettore, Farré y Villois, 2014)

21 Art. 87, inc. i) - Ley 20.628. (1973). Ley de Impuesto a las Ganancias. Honorable Congreso de la
Nación -http://servicios.infoleg.gob.ar/infolegInternet/anexos/40000-44999/44911/texact.htm
22 Art. 141. Decreto Reglamentario N.º 1344. (1998). Impuesto a las Ganancias. Reglamentación.
Nuevo Régimen. Poder Ejecutivo Nacional. Recuperado de
http://servicios.infoleg.gob.ar/infolegInternet/anexos/50000-54999/54488/norma.htm
9
Referencias
Bavera, M. J.; Frankel, G. (2018). Ganancias de 1°, 2°, 3° y 4°. Ciudad Autónoma de
Buenos Aires: Errepar.

Manassero, C. J., Aramburu, V. J., Elettore, Á. M., Farré, J. M. y Villois, J. C. (2014).

Impuesto a las ganancias. Córdoba, AR: Asociación Cooperadora de la Facultad de
Ciencias Económicas (UNC).

Ley N.° 20628. (1973). Ley de Impuesto a las Ganancias. Honorable Congreso de la
Nación Argentina. Recuperado de:
http://servicios.infoleg.gob.ar/infolegInternet/anexos/15000-
19999/17699/norma.htm

Ley 27.430. (2017) Impuesto Modificaciones- Honorable Congreso de la Nación-

http://servicios.infoleg.gob.ar/infolegInternet/verNorma.do?id=305262

Decreto Reglamentario N.° 1344. (1998). Impuesto a las Ganancias.

Reglamentación. Nuevo Régimen. Poder Ejecutivo Nacional. Recuperado de
http://servicios.infoleg.gob.ar/infolegInternet/anexos/50000-
54999/54488/norma.htm

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