UNIDAD 2

VARIABILIDAD DE LOS COSTOS

Este capítulo analiza como es el comportamiento de los costos frente a los cambios en los
niveles de actividad. Cuando se modifican los niveles de producción todos los costos no
reaccionan igual. Hay costos cuyo comportamiento se adecua al cambio del nivel de actividad,
y hay otros costos cuyo comportamiento es indiferente a las modificaciones citadas.

Costos variables

Son aquellos costos donde existe una relación directamente proporcional entre la cantidad de
unidades producidas y la cantidad de unidades consumidas. La característica principal de estos
costos es que son costos que se generan como consecuencia de la existencia de actividad.

En términos de costos variables mensuales los podemos graficar así

$

Como el gráfico lo muestra, los costos variables mensuales son acumulativos. A medida que
aumenta la actividad aumenta el total del costo variable mensual.

En términos de costo variable unitario, el gráfico muestra lo siguiente

De acuerdo con esto, el costo variable unitario es siempre constante, y esto es lógico. De
acuerdo con la definición de arriba, seguramente estamos todos de acuerdo en que materia
prima es un costo variable, ya que la definición de costo variable y de materia prima son
idénticas. Si la cantidad de materia prima por unidad es de 1 kg., se produzcan 1, 7, 23 o 456
unidades, la cantidad de materia prima por unidad debería oscilar alrededor de 1 kg.

Los costos variables tienen como características las siguientes

 Se generan como consecuencia de la actividad. Una empresa que se encuentra cerrada no
tiene costos variables.
 Son de asignación directa a los sectores que los originan y a los costos unitarios de los
productos.

Los costos variables en la realidad difícilmente cumplen con la definición expresada antes.
Usualmente a los costos variables los podemos dividir en

 Costos variables progresivos. Son aquellos costos variables donde la cantidad de unidades
consumidas del costo en cuestión crece más que la cantidad de unidades producidas. Un
buen ejemplo puede ser el que sigue:
  Un producto lleva 1 kg. de materia prima por unidad y supongamos que en un mes
cualquiera la cantidad de unidades producidas es de 100 unidades.
Consecuentemente el consumo total es de 100 kg. Imaginemos ahora que la empresa
decide incentivar al personal a los efectos de obtener una mayor cantidad de
unidades en el mismo tiempo de trabajo, y que el incentivo se refleja en una
remuneración adicional por la mayor producción, lo que lleva a que el personal que
produce los artículos en el afán de cobrar el incentivo trabaje con mayor velocidad y
consecuentemente con mayor descuido en el uso de la materia prima. Continuando
con el ejemplo, manejemos el supuesto de que la cantidad de unidades producidas
fue de 110, y que el consumo de materia prima fue de 115 kg. En este caso la
cantidad de materia prima creció más que la cantidad de unidades, siendo entonces
un costo variable progresivo. Es bueno destacar que existen procesos que por
razones técnicas se generan más costos variables cuando aumenta el volumen. Por
otra parte, existen dos factores: cantidad y precio. Nos estamos refiriendo a cantidad
(Kg) Pero es posible que en un estudio de -por ejemplo- ampliación de planta, se
obtenga un mejor precio de la materia prima. Ello ocasionará una disminución del
costo unitario (aumentando el volumen)

 Costos variables regresivos. Son aquellos costos variables donde la cantidad de unidades
consumidas es menor que la cantidad de unidades producidas.
 En las fábricas de cocinas, el pintado de las mismas se hace por inmersión de las
cocinas en una pileta de pintura. Cuando se puede pintar una serie de lotes de
cocinas todas del mismo color, el consumo de pintura por unidad disminuye, ya que
no se necesita lavar la pileta por el cambio de color, lo que hace que el consumo de
pintura por cocina pintada sea menor que cuando se debe cambiar el color del
pintado.

En la práctica, el comportamiento de los costos variables es normalmente progresivo o

regresivo, es decir que muy pocas veces los costos variables cumplen con la definición.

Costos fijos

Los costos fijos -también denominados son aquellos costos cuyo comportamiento es
totalmente independiente de los niveles de actividad y del tiempo de trabajo.

Costos fijos mensuales

De acuerdo con la definición anterior podemos graficar a los costos fijos mensuales así

Es decir que el nivel del costo es el mismo cualquiera sea la cantidad de unidades producidas.
Pero esto es relativamente cierto, ya que los costos fijos no siempre son constantes cualquiera
sea el nivel de actividad.

Imaginemos una empresa que posee una sola máquina cuya capacidad de producción es de 100
unidades por mes, y que el único costo que la misma tiene es una póliza de seguro de $ 100 por
mes. De acuerdo con el ejemplo, el gráfico de los costos fijos mensuales es
$
100

100 Q

Imaginemos que a esta empresa las cosas le van bien y que si aumenta su producción la misma
se puede vender inmediatamente, y que esto la lleva a adquirir una nueva máquina exactamente
igual a la anterior. Ahora los costos fijos mensuales son

200

100

100 200 Q

No es cierto que los costos fijos sean constantes cualquiera sea el nivel de actividad, ya que
cuando los niveles cambian sensiblemente, los costos fijos no permanecen constantes, ya que
dan un salto. Es como decir que suben o bajan un escalón.

En este ejemplo los costos fijos aumentan porque la capacidad de producción se incrementó. En
caso de que la capacidad de producción disminuyese por que la empresa decidió vender una
máquina, los costos fijos bajarían el escalón.

Entonces podemos concluir diciendo que los costos fijos de una empresa son constantes dentro
de determinado rango de actividad. Que cuando los niveles de actividad se modifican
sensiblemente, los costos fijos no permanecen constantes, ya que suben o bajan el escalón
según la actividad crezca o disminuya.

Un buen ejemplo de costo fijo mensual es el alquiler de un edificio para una planta fabril. Si el
tamaño de la misma permite la producción de 10.000 unidades al mes y trabaja tres turnos
diarios, en caso de querer aumentar la cantidad de unidades producidas debe alquilar otro
edificio, lo que trae un aumento de los costos fijos totales (el escalón mencionado)

Costos fijos unitarios

La principal característica de los costos fijos unitarios es que el importe por unidad disminuye a
medida que aumenta la cantidad de unidades producidas. Esto significa que el costo fijo
unitario es inversamente proporcional a la cantidad de unidades producidas.
Gráficamente lo podemos representar así

Esto es fácilmente comprensible ya que al mismo numerador se lo divide cada vez por un
denominador más grande. Al comienzo el costo fijo unitario decrece con mucha rapidez, y
luego sigue decreciendo pero cada vez con menos intensidad. Ejemplo de esto es

Costos fijos mensuales Producción Costo fijo

unitario
$ 100 1 unidad $ 100
$ 100 2 unidades $ 50
$ 100 3 unidades $ 33
$ 100 4 unidades $ 25

Este ejemplo muestra como los volúmenes de producción tienen directa incidencia en los costos
unitarios, siendo entonces el nivel de actividad un factor importante en los resultados de las
empresas.

Clases de costos fijos

A los costos fijos los podemos clasificar en
 Costos fijos de operaciones
 Son aquellos costos fijos que se reflejan en sueldos de supervisión, mantenimiento de
edificios, iluminación de edificios, calefacción, etc. Tienen la particularidad de que en
alguna medida los importes de los mismos pueden adecuarse a los niveles de actividad
como consecuencia de decisiones empresarias. Tal es el caso de los sueldos de
supervisión, ya que si se cierra un sector de la empresa no habrá operarios y por lo tanto
los supervisores serán trasladados a otro sector o despedidos. Lo mismo ocurre con el
mantenimiento del edificio, la iluminación o la calefacción, ya que si el sector está sin
operar, seguramente no se hará mantenimiento de edificios o se le dará iluminación.
 Costos fijos de capacidad
 Estos costos fijos son los que ofrecen el mayor grado de rigidez a las decisiones
empresarias. En lenguaje común son los costos fijos más fijos de todos. El importe
de los mismos es inmodificable en el corto plazo a través de decisiones empresarias.
Esto es consecuencia que este tipo de costos derivan de los bienes de uso que son los
que le dan a la empresa la capacidad de producción. Ejemplos de este tipo de costos
son las amortizaciones de las maquinarias y los seguros de las mismas. Hagamos el
supuesto de que la empresa decidió suspender sus actividades durante un mes y
permanece totalmente cerrada. Seguramente los costos fijos de la misma disminuirán
en parte, pero inevitablemente se producirá el devengamiento de amortizaciones y de
la póliza de seguro de las maquinas. Por eso decimos que son los costos fijos con
mayor grado de rigidez.
 Costos fijos programados
 Son costos fijos que tienen que ver con futuros niveles de actividad. Son costos en
los que se incurren hoy pero que están relacionados con actividades futuras. El caso
típico de este tipo de costos fijos es todo lo atinente a investigación y desarrollo.
Es importante conocer como es la estructura de costos fijos para poder establecer cuál es el
grado de exposición que tienen las empresas frente a la recesión de ventas. Los costos fijos son
sinónimo de capacidad instalada de producción. Hace un rato vimos que los resultados de un
negocio depende del nivel de actividad alcanzado, siendo que para que una empresa realmente
obtenga las ganancias esperadas debe utilizar plenamente su capacidad instalada de producción.

Si las ventas disminuyen no hay duda que los niveles de actividad también van a decrecer.
Imaginemos un caso utópico de dos empresas que tienen el mismo monto de costos fijos
mensuales, y que la composición de los mismos es

Empresa A Empresa B

Sueldos supervisión $ 200 Sueldos supervisión $ 600

Cargas sociales $ 100 Cargas sociales $ 300
Amortizac. máquinas $ 700 Amortizac. máquinas $ 100
Total $ 1.000 Total $ 1.000

Todo indica que la empresa A tiene mucha mayor exposición a la recesión que la B, dado que la
mayoría de sus costos fijos son de capacidad, y que no serán modificables en el corto plazo.
mientras que B, que tiene el mismo importe de costos fijos, al ser la mayoría de ellos de
operaciones, le permite a la dirección de esta empresa por ejemplo disminuir su dotación de
supervisores en forma inmediata, cosa que no puede hacer con las maquinarias.

Podemos concluir que aunque el nivel de costos fijos de las empresas sean similares, es preciso
conocer cuál es la composición de los mismos para poder comprender el grado de exposición
que tienen las mismas frente a los períodos recesivos, que es cuando más se hacen sentir los
costos fijos.

Costos semifijos

En las divisiones clásicas de los costos, generalmente se los clasifican únicamente en variables
y fijos. Ahora, si nos ponemos a visualizar el comportamiento de los mismos nos vamos a
encontrar que hay costos cuyo comportamiento dependen de las variaciones en los niveles de
actividad, los variables, y que hay costos cuya conducta son independientes de los volúmenes
de producción, los fijos.

Pero además existen otros costos cuya dimensión solo dependen de la cantidad de tiempo
trabajado, y el nivel de los mismos es consecuencia de los días de trabajo de cada mes. Estos
son los mal llamados costos semifijos. Digo que el nombre no es el adecuado, ya que la
denominación de los mismos debiera indicar su relación con el tiempo de trabajo y el término
semifijo parece indicar que estos costos tienen un comportamiento en parte variable y en parte
fijo cuando insisto que la magnitud de los mismos depende exclusivamente de la cantidad de
tiempo trabajado.

El nombre de semifijos puede prestar al alumno a confusión, ya que puede suponer (con razón)
que se trata de un costo que tiene una parte fija y otra no. Debemos ser muy claros diciendo que
la denominación se presta a equívocos, pero estos se generan como consecuencia del tiempo
de trabajo solamente.

Estos costos semifijs tienen como característica principal el ser acumulativos a medida que el
tiempo de trabajo transcurre, es decir que los costos semifijos mensuales son mayores en un mes
donde el tiempo de trabajo fue de 23 días que en otro mes donde el tiempo trabajado es de 21 días.
La otra característica que los distingue es que son constantes por unidad de tiempo, y esta unidad
puede ser la hora de trabajo o el día de trabajo, lo que significa que si el costo diario es de $ 10, ese
costo es independiente de la cantidad de unidades que se produzcan en ese día.

Ejemplos de costos semifijos en una empresa son las reparaciones por mantenimiento de
máquinas, los jornales de los operarios indirectos, muchas veces los consumos de fuerza motriz
o el consumo de combustibles, etc.

La pregunta que podemos hacernos es qué sentido tiene separar a los costos en variables fijos y
semifijos. Y la repuesta es que siempre que intentemos medir eficiencia a través de los costos
será preciso hacer esta clasificación, ya que si no lo hacemos las conclusiones a que llegaremos
respecto del nivel de eficiencia alcanzado serán erróneas.

Veamos un ejemplo

 Una empresa que produce un solo producto tuvo la siguiente información en los meses de
Mayo, Junio y Julio.
 Producción real de Mayo: 80 unidades obtenidas trabajando 20 días a un ritmo de 4
unidades por día.
 Producción real de Junio: 80 unidades obtenidas trabajando 16 días a un ritmo de 5
unidades por día.
 Producción real de Julio: 80 unidades obtenidas trabajando 18 días a un ritmo de 4,4
unidades por día.
 Costo variable por unidad $5
 Costo fijo por mes $ 2.000
 Costos semifijos por día $ 100

Si determinamos el costo unitario del producto para cada mes nos encontramos con

Mayo Junio Julio

Variables $ 80 Variables $ 80 Variables $ 80
Fijos $ 2.000 Fijos $ 2.000 Fijos $ 2.000
Semifijos $ 2.000 Semifijos $ 1.600 Semifijos $ 1.800
Total $ 4.080 Total $ 3.680 Total $ 3.880

Cuando calculemos el costo unitario de cada mes los resultados son

Mayo: $ 4.080/80 unidades $ 51
Junio: $ 3.680/80 unidades $ 46
Julio: $ 3.880/80 unidades $ 48,50

La diferencia en los costos unitarios es consecuencia de la cantidad de días trabajados en cada

mes. Esto refleja la incidencia que tiene en los costos unitarios el tiempo de trabajo. Sin duda
que el mes en donde la eficiencia fue mayor es Junio, ya que se obtuvo la misma cantidad de
unidades en el menor tiempo de trabajo, y eso trae como consecuencia un menor costo unitario.

De no haberse identificado a los costos semifijos, no habría explicación adecuada para la

variación de costos unitarios en cada mes. Si la clasificación de los costos se limitase a los fijos
y variables, no se puede entender el cambio de los costos unitarios todos los meses.

Estos costos semifijos tienen como particularidad que son acumulativos a medida que el
tiempo de trabajo se acumula por mes, y son constantes por unidad de tiempo, es decir que el
importe de los mismos no tiene ninguna relación con la cantidad de unidades que se elaboran en
esa unidad de tiempo.
Antes citamos como ejemplo el jornal diario del operario indirecto, imaginemos $ 10 por día.
Esta remuneración de $ 10 es totalmente independiente de la cantidad de unidades que se
produzcan en ese día.
Para finalizar, reiteremos que esta clasificación por variabilidad hay que realizarla cuando se
intenta conocer la eficiencia con la que han trabajado los sectores operativos. Si no se realiza,
cualquier conclusión que se obtenga respecto de la eficiencia lograda será de muy dudosa
validez.

Cuando se calculan costos para fijar precios de venta, la clasificación por variabilidad no tiene
sentido, ya que lo que interesa es conocer el costo total para luego fijar el precio, y si este es el
objetivo del costo. no agrega nada a la determinación del precio saber cuánto del total es
variable, fijo o semifijo.